SKattepligt af SommeRhuS i thailaNd - Kromann Reumert

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
Skattepligt af
sommerhus i Thailand
Af advokatfuldmægtig Martin Pedersen
Skatterådet har i et bindende svar bekræftet, at skatteyderen
ikke kunne undgå beskatning af et sommerhus i
Thailand ved at fraskrive sig retten til at bruge sommerhuset
i bestemte perioder.
Skatteyderen A har erhvervet et hus i Thailand. Huset
er ejet gennem et thailandsk selskab, da udlændinge
ikke kan eje fast ejendom i Thailand. A ejer selv 39 %,
mens A’s børn ejer 10 %, og lokale thailændere ejer de
resterende 51 % af selskabet.
Selskabet har flere lighedstegn med danske aktie- og
anpartsselskaber. For eksempel er selskabet registreret
hos myndighederne, det har en aktiekapital på 165.000
kr., og ingen kapitalandelshavere hæfter for gælden i
selskabet. A er i øvrigt direktør for selskabet.
Skatterådet bekræfter i det bindende svar, at det thai-

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
landske selskab skal betragtes som et selvstændigt
skattesubjekt, og da A er både hovedaktionær
og direktør i selskabet, er der efter fast praksis en
formodning for, at A har rådighed over sommerhuset
hele året.
Denne formodning kan ifølge Skatterådet ikke
afkræftes ved, at A fraskriver sig retten til at anvende
sommerhuset i bestemte perioder. Skatterådet
lægger her særlig vægt på, at sommerhuset ikke
lejes ud til tredjemand.
A er derfor skattepligtig af værdien af fri sommerbolig,
der fastsættes til 16,25 % af sommerhusets
værdi, når der er tale om et hovedaktionærforhold.
A ønsker endvidere oplyst, om han ved at reducere
familiens ejerandel af selskabet til 24,5 % kan undgå
beskatning efter hovedaktionærbestemmelsen i
ligningslovens § 16 A.
Vedtægtsændringer
og formueforskydning
Af advokat Peter Nordentoft
Skatterådet har i et bindende svar bekræftet, at en
vedtægtsændring, der bl.a. medførte en opdeling
af et selskabs anpartskapital i A- og B-anparter,
ikke indebar en afståelse af anparterne. Skatterådet
bekræftede samtidig, at tilsvarende A-aktier og
B-aktier i moderselskabet på trods af de forskellige
rettigheder konkret kunne anses for at have samme
værdi.
Pas på vedtægtsændringer
Foretages der vedtægtsændringer i et selskab, sidestilles
dette efter praksis med afståelse af aktier, hvis
vedtægtsændringen betyder, at aktierne ændrer
karakter og får en anden identitet. Dette er dog
kun tilfældet, når vedtægtsændringen medfører en
formueforskydning mellem selskabets aktionærer.
Hertil udtaler Skatterådet, at man i relation til
hovedaktionærbestemmelsen i aktieavancebeskatningsloven
anser en person, der ejer eller på noget
tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 %
eller mere af aktiekapitalen i et selskab for hovedaktionær.
Der vil derfor gå 5 år fra aktiesalget til A kan
falde uden for hovedaktionærbestemmelsen. Det vil
ikke ændre herpå, at A eventuelt udtræder af selskabets
direktion.
Vedtægtsændringer, der medfører en forskydning
i aktionærernes økonomiske rettigheder, f.eks. ved
ændring af retten til udbytte, vil normalt medføre, at
de berørte aktionærer anses for at have afstået deres
aktier til fordel for nye aktier. I sådanne situationer
kan aktionærerne derfor blive beskattet som ved salg
af aktierne. Omvendt vil ændringer, der alene angår
aktiernes stemmeret, kun undtagelsesvist føre til, at
det skattemæssigt anses som afståelse.
Såfremt det er muligt efter thailandsk lovgivning,
overvejer A at købe selve sommerhuset af selskabet,
og derefter leje grunden af selskabet. I denne situation
bekræfter Skatterådet, at A, forudsat at han
reelt køber sommerhuset og efterfølgende betaler
markedsleje for grunden, ikke længere skal beskattes
af værdien af fri bolig.
Det bindende svar
I den sag, der blev forelagt Skatterådet, ønskede
et moderselskab at opdele anparterne i et datterselskab
i A-anparter og B-anparter. B- anparterne
skulle være stemmeløse, men ville i stedet have ret til
forlods udlodning af provenu i tilfælde af likvidation
af selskabet.
Kontakt:
Martin Petersen, mpn@kromannreumert.com
Da der kun var én anpartshaver i selskabet, kunne

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
der imidlertid ikke blive tale om nogen formueforskydning
imellem anpartshaverne. Skatterådet fastslog
derfor, at der ikke ville ske afståelsesbeskatning
i forbindelse med vedtægtsændringen.
Formueforskydning ved spaltning
Spørgeren ønskede desuden at gennemføre en
skattefri spaltning af moderselskabet, hvor der var
foretaget en tilsvarende klasseopdeling af aktierne. I
forbindelse med spaltningen ville aktionærerne efter
eget valg kunne modtage anparter i de modtagende
selskaber, anparter i datterselskabet og/eller kontant
vederlag. Det var derfor muligt, at der ville ske en
forskydning i ejerforholdene.
Det var imidlertid en betingelse for spaltningen, at
vederlaget til aktionærerne blev fordelt mellem disse
i forhold til værdien af deres aktiebesiddelser i det
spaltede selskab.
Bortset herfra gælder der dog ingen begrænsninger
med hensyn til fordelingen mellem aktionærerne. Det
var derfor i orden, at enkelte aktionærer ville blive
indløst kontant, mens andre ville modtage anparter i
de modtagende selskaber.
Skatterådet fastslog desuden, at der konkret kun
kunne antages at være en marginal forskel på værdien
af A- og B-aktierne på tidspunktet for spaltningen.
Det skyldtes, at B-aktiernes ret til forlods udlodning
af likvidationsprovenu konkret kun havde en marginal
betydning, som desuden til dels var udlignet af den
mindre stemmeværdi for B-aktionærerne.
Kontakt:
Peter Nordentoft, pno@kromannreumert.com
Holdingselskab var ikke
et mellemholdingselskab
Af advokat Henrik Stig Lauritsen
Skatterådet har i et bindende svar bekræftet, at et
holdingselskabs primære funktion ikke var ejerskab
af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, og
holdingselskabet var derfor ikke et mellemholdingselskab.
Ifølge aktieavancebeskatningslovens § 4 A, anses
datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier ejet af
et holdingselskab i en række tilfælde for ejet direkte
af de bagvedliggende selskabsaktionærer. I sådanne
tilfælde betegnes holdingselskabet som et mellemholdingselskab.
En række betingelser skal være opfyldt, for at et
holdingselskab kvalificeres som et mellemholdingselskab,
herunder skal holdingselskabets primære
funktion være ejerskab af datterselskabsaktier og
koncernselskabsaktier. Det bindende svar afsagt af
Skatterådet vedrører denne betingelse.
Baggrund
Det var i sagen oplyst, at det pågældende holdingselskabs
datterselskabsaktier udgjorde ca. 1/3 af
aktiverne, men holdingselskabets øvrige aktiver ville
være placeret i porteføljeaktier, obligationer mv.
Skatterådet var blevet bedt om at bekræfte, at
holdingselskabet ikke kunne betegnes som et
mellemholdingselskab, når mere end 50 % af selskabets
aktiver til stadighed var placeret i andet end
datterselskabs- og koncernselskabsaktier.
Skatterådets afgørelse
Det kunne ikke bekræftes, at der gælder en ”50
%-regel” eller lignende således, at når mere end 50
% af et selskabs aktiver til stadighed er investeret i
andet end datterselskabs- og koncernselskabsaktier,

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
finder bestemmelsen om mellemholdingselskabet
ikke anvendelse. Derimod skal der foretages en
konkret vurdering i det enkelte tilfælde.
Henset til det oplyste om baggrunden for stiftelsen
af holdingselskabet, holdingselskabets eksistensperiode
samt til det oplyste om formueplaceringen
fandt Skatterådet ud fra en konkret vurdering, at
holdingselskabets primære funktion ikke var ejerskab
af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier.
Holdingselskabet var derfor ikke et mellemholdingselskab.
Kontakt:
Henrik Stig Lauritsen, hsl@kromannreumert.com
Generationsskiftemodel
udløste ikke skattepligt
Af advokat Michael Nørremark
Skatterådet har i et nyligt bindende svar taget stilling
til en række spørgsmål vedrørende en ofte anvendt
generationsskiftemodel, hvor et selskabs kapital
opdeles i A- og B-aktier.
I de tilfælde, hvor et generationsskifte gennemføres
ved, at den yngre generation erhverver en majoritetspost
i et selskab, som hidtil har været ejet fuldt
ud af den ældre generation, opstår ofte det problem,
at den yngre generation har svært ved at finansiere
erhvervelsen.
I de senere år er Skatterådet i flere tilfælde blevet
anmodet om at besvare en række spørgsmål om en
generationsskiftemodel, der har til formål at lette
denne finansieringsbyrde. Lettere forsimplet er princippet
i denne generationsskiftemodel, at kapitalen i
det selskab, der skal generationsskiftes, opdeles i
•
•
A-aktier, der giver ret til at modtage et forlods
udbytte af en vis størrelse, og
B-aktier, der først giver ret til at modtage
udbytte, når det forlods udbytte er udbetalt på
A-aktierne.
Den ældre generations eksisterende aktier får status
af A-aktier, og den yngre generation tegner herefter
nye B-aktier til en kurs, der er lavere, end hvis der
ikke var sket en opdeling af selskabets kapital i A- og
B-aktier.
Skatterådets hidtidige praksis
Skatterådet har i flere tidligere bindende svar taget
stilling til en række skattemæssige spørgsmål i forbindelse
med den skitserede generationsskiftemodel.
Ud fra disse kan det sammenfattende konkluderes,
at modellen ikke udløser beskatning af hverken den
ældre eller den yngre generation, forudsat at den
forlods udbytteret, som tillægges A-aktierne ejet af
den ældre generation, fastsættes til den andel af
selskabets værdi, som den yngre generation får del
i ved tegningen af B-aktierne fratrukket det beløb,
som den yngre generation indskyder i selskabet ved
tegningen.
Nyt bindende svar
I et nyligt bindende svar blev Skatterådet anmodet
om at tage stilling til en variant af generationsskiftemodellen,
hvor A-aktiernes forlods udbytteret var
tidsmæssigt begrænset til 7 år. Det var forudsat,
at selskabets fulde overskud i disse 7 år ville blive
udloddet på A-aktierne, indtil den forlods udbytteret
var udtømt.
Skatterådet bekræftede, at indførelsen af den
påtænkte generationsskiftemodel ikke ville udløse
beskatning for den ældre eller den yngre generation.
Skatterådet bekræftede endvidere, at dette også ville
gælde, selvom det måtte vise sig, at selskabet i perioden
på 7 år ikke måtte være i stand til at udlodde
det forudsatte udbytte på A-aktierne.
Kontakt:
Michael Nørremark, mno@kromannreumert.com

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
Aktieløn: hvornår er der sket
retserhvervelse?
Af advokat Lene Juel
SKAT og Skatterådet har dels i et offentliggjort styresignal
og dels i en række afgørelser i december 2009
belyst den nærmere forståelse af det afgørende
”retserhvervelseskriterium” i forhold til medarbejderaktier.
Ved skattereformen i 2009 blev reglerne om aktieløn
væsentligt ændret. Muligheden for at udstede
et ubegrænset antal købe- eller tegningsretter til
aktier, hvor udnyttelseskursen maksimalt er 15 %
lavere end markedskursen på de underliggende
aktier, blev fjernet pr. 1. januar 2010. Afgørende for,
om de gamle eller nye regler gælder, er, om der er
sket retserhvervelse inden 1. januar 2010. Mange
selskaber og medarbejdere er i den forbindelse
blevet overrumplet af, at købe- eller tegningsretter,
der har været tildelt i tidligere år, faktisk ikke anses
for skattemæssigt retserhvervet, hvis der er knyttet
betingelser til udnyttelsen.
Det kan bl.a. udledes af styresignalet og afgørelserne,
at:
•
•
•
Som udgangspunkt vil retserhvervelsestids-
punktet være lig med tildelingstidspunktet.
Hvis der til tildelingen er knyttet betingelser af
suspensiv karakter, anses retserhvervelsen dog
for udskudt til det tidspunkt, hvor betingelserne
er opfyldt.
Ved tildelingstidspunkt forstås som udgangs-
punkt tidspunktet for generalforsamlingens
beslutning. Hvis bestyrelsen er bemyndiget til at
træffe beslutning om tildelingen, er tildelingstidspunktet
dog det tidspunkt, hvor bestyrelsen
træffer beslutning om, at der skal tildeles køberetter
eller tegningsretter.
Tildeling og udnyttelse anses som én dispo-
•
•
•
•
•
•
sition i skattemæssig henseende. Betingelser,
der knytter sig til selve udnyttelsen vil således
i samme grad som betingelser, der knytter sig
til selve tildelingen, kunne udskyde retserhvervelsen.
Hvis der er knyttet suspensive (opsættende)
betingelser til tildelingen (eller udnyttelsen),
er retserhvervelsen udskudt, indtil betingelsen
opfyldes.
Hvis der er betingelser knyttet til udnyttelsen af
en købe- og tegningsret, eksempelvis at nærmere
fastsatte økonomiske mål nås, at den ansatte er i
live på de relevante tidspunkter m.v., peger dette
i retning af, at retserhvervelsen er suspensiv og
dermed er tidspunktet for tildelingen tilsvarende
udskudt.
Det er en konkret vurdering, om retserhvervelsen
udskydes, hvor den ansatte mister tildelte
købe- og tegningsretter, hvis den pågældende
selv siger op. Efter Skatterådets seneste praksis
er den ansattes frivillige opsigelse ikke nødvendigvis
reelt undergivet vedkommendes fuldstændige
egen fri råden.
Der lægges ved vurderingen af, om retserhvervelsestidspunktet
er udskudt, vægt på det tidsmæssige
perspektiv. Jo længere tid, der er krav
om fortsat ansættelse, desto højere er sandsynligheden
for, at kravet om fortsat ansættelse vil
udskyde retserhvervelsestidspunktet. Et krav om
fortsat ansættelse i tre år vil som udgangspunkt
udskyde retserhvervelsestidspunktet.
De suspensive forhold (krav om fortsat ansættelse)
kan ikke være genstand for gradbøjning i
mellemperioden. Hvis betingelsen først er anset
for suspensiv, er beskatningstidspunktet udskudt
til det senere tidspunkt, hvor betingelsen, der
begrunder udskydelse, er (helt) opfyldt.
Fordi hidtidig praksis ikke har været helt klart
kommunikeret, har SKAT dog tiltrådt, at i
forhold til de tilfælde, hvor aftalen om tildeling

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
•
•
•
af købe- og tegningsretter er indgået før offentliggørelsen
af SKATs styresignal den 7. december
2009, og hvor udnyttelsen alene er betinget
af, at den ansatte ikke selv siger op, og af, at
den ansatte er i live på udnyttelsestidspunktet,
kan parterne aftale, at betingelsen om, at den
ansatte skal være i live på udnyttelsestidspunktet
ophæves. I disse særlige tilfælde vil købe- og
tegningsretterne kunne anses for retserhvervet
på tildelingstidspunktet (uanset det fortsatte
krav om at udnyttelsen er betinget af, at den
ansatte ikke selv siger op).
Der kan i øvrigt efter praksis ske ophævelse af
såvel en betingelse om fortsat ansættelse som
af en betingelse om, at den ansatte skal være i
live på udnyttelsestidspunktet, uden at dette vil
medføre afståelsesbeskatning af den oprindelige
tildeling.
Hvis en aftales ansættelsesbetingelse for udnyttelse
ændres med den konsekvens, at købe- og
tegningsretter anses for retserhvervet på et
tildelingstidspunkt før den 1. januar 2010, vil
told- og skatteforvaltningen se bort fra en fristoverskridelse
af kravet om at indsende attest
efter LL § 7 H, stk. 7, idet der i givet fald er tale
om uforudsete omstændigheder.
Såfremt en ændring til en eksisterende tegningsoptionsaftale
i form af ophævelse af et krav
om fortsat ansættelse kombineres med en
modsatrettet køberetsaftale til optionerne til
fordel for arbejdsgiverselskabet, som selskabet
kan udnytte, hvis medarbejderen fratræder, er
det Skatterådets opfattelse, at forholdet skal
betragtes på samme måde, som hvis udnyttelse
af optionerne var betinget af fortsat ansættelse.
Dette vil medføre, at retserhvervelsestidspunktet
er udskudt i samme omfang som en betingelse
om fortsat ansættelse ville udskyde retserhvervelsestidspunktet.
• En køberetsaftale, hvorefter arbejdsgiverselskabet
kun kan udnytte køberetten i tilfælde,
hvor medarbejderen selv siger op, – eller hvor
selskabet opsiger ansættelsesforholdet pga.
misligholdelse - sidestilles med en ændring af
den oprindelige optionsaftale i form af ophævelse
af ansættelseskrav, hvilket ikke medfører
afståelsesbeskatning. En sådan ændring af den
oprindelige optionsaftale vil medføre, at købeeller
tegningsretterne anses for retserhvervet
på det oprindelige tildelingstidspunkt i overensstemmelse
med den særlige praksis om administration
af ikrafttrædelsesbestemmelsen for
lovændringen af LL § 7 H.
Kontakt: Lene Juel, lej@kromannreumert.com

Kromann Reumert
Skatter og afgifter
Nyhedsbrev 1/2010
Arne Møllin Ottosen
ao@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 44 66
Michael Nørremark
mno@kromannreumert.com
Direkte: +45 38 77 44 61
Peter Nordentoft (Århus)
pno@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 43 67
Eduardo Vistisen
evi@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 44 19
Lene Juel
lej@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 46 18
Henrik Stig Lauritsen
hsl@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 43 47
København
Kromann Reumert
Sundkrogsgade 5
DK-2100 København
Danmark
Trine Bonde Jensen
tbj@kromannreumert.com
Direkte: + 45 38 77 45 86
Tlf.: +45 70 12 12 11
Fax: +45 70 12 13 11
E-mail: cph@kromannreumert.com
Århus
Kromann Reumert
Rådhuspladsen 3
DK-8000 Århus C
Danmark
Tlf.: +45 70 12 12 11
Fax: +45 70 12 14 11
E-mail: arh@kromannreumert.com
Dette nyhedsbrev kan ikke erstatte juridisk rådgivning. Kromann
Reumert påtager sig intet ansvar for skader eller tab, der direkte
eller indirekte kan afledes af brugen af nyhedsbrevet. Dette
gælder, hvad enten skaden eller tabet er forårsaget af fejlagtig
information i nyhedsbrevet eller af øvrige forhold, der relaterer sig
til nyhedsbrevet.