STEUERLICHE ASPEKTE DES REVIDIERTEN ... - PwC

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Datum: 07.11.2013 Der Schweizer Treuhänder 8021 Zürich 044/ 267 75 75 www.treuhaender.ch Medienart: Print Themen-Nr.: 660.3 Medientyp: Fachpresse Abo-Nr.: 660003 Auflage: 11'345 Erscheinungsweise: 10x jährlich Seite: 808 Fläche: 420'774 mm² normiert Art. 959 a Abs. 2 Ziff. 3 lit. e OR explizit. Beim Erwerb eigener Beteiligungsrechte stellt sich jeweils die Frage nach der Qualifikation als Teilliquidation im steuerrechtlichen Sinn [73]. Diese Frage ist bekanntlich nach Massgabe des Erwerbszwecks und der Haltedauer der eigenen Aktien zu beantworten (vgl. Ziff. 5.2 hiernach) [74]. Aufgrund von Wertveränderungen während der Haltedauer resp. bei einer Wiederveräusserung können sich allenfalls auch Steuerfolgen ergeben (vgl. Ziff. 5.3). 5.2 Erwerb unter revidiertem Rechnungslegungsrecht 5.2.1 Handelsrechtliche Verbuchung. Aufgrund von Art. 959 a Abs. 2 Ziff. 3 lit. e OR ist die Verbuchung klar, und der Buchungssatz lautet: «Eigenkapital-Minuspostens/flüssige Mittel». Durch den Ausweis dieses Minusposten in der Höhe des Anschaffungswerts dieser eigenen Anteile wird das Eigenkapital entsprechend reduziert. 5.2.2 Steuerliche Auswirkungen. Für über dem Nennwert erfolgende Käufe von eigenen Beteiligungsrechten stellt sich zunächst die Frage, in welcher Reservenposition der erforderliche Minusposten zu verbuchen ist. Das revidierte Recht definiert dies nicht explizit [75]. Aufgrund des Kapitaleinlageprinzips ist für steuerliche Belange auch in Fällen der Teilliquidation bekanntlich die Unterscheidung zentral, ob Ausschüttungen resp. Liquidationserlöse zulasten der gesetzlichen Kapitalreserve (Art. 959 a Abs. 2 Ziff. 3 lit. b OR) oder zulasten von Gewinnreserven erfolgen. Gemäss Praxis der Eidg. Steuerverwaltung (ESTV) ist es schon heute zulässig, die Reserve für eigene Aktien aus den sog. Kapitaleinlagereserven zu äufnen. In der handelsrechtlichen Bilanz ist dann die Reserve für eigene Aktien als gesonderte Position unter den Reserven aus Kapitaleinlagen auszuweisen. Dies sollte in Zukunft auch unter dem revidierten Recht möglich sein, d. h., es sollte u. E. ohne Weiteres zulässig sein, diese «Minusreserve» für eigene Beteiligungsrechte als Minusposten der gesetzlichen Kapitalreserve auszuweisen [76]. Erfolgt der Erwerb gestützt auf einen Beschluss der Gesellschaft über die Herabsetzung ihres Kapitals oder im Hinblick auf die Herabsetzung ihres Kapitals, qualifiziert der Erwerb steuerlich als Teilliquidation; gleiches gilt bei Überschreiten der in Art. 659 OR definierten Schwellenwerte (Art. 4 a Abs. i Verrechnungssteuergesetz, VStG). In diesen drei Konstellationen führt die unter dem revidierten Rechnungslegungsrecht erforderliche Verbuchung aus steuerlicher Sicht zu keinerlei Schwierigkeiten: Denn die handelsrechtlich vernichteten Reserven Medienbeobachtung Medienanalyse Informationsmanagement Sprachdienstleistungen ARGUS der Presse AG Rüdigerstrasse 15, Postfach, 8027 Zürich Tel. 044 388 82 00, Fax 044 388 82 01 www.argus.ch Argus Ref.: 51793156 Ausschnitt Seite: 14/19
Datum: 07.11.2013 Der Schweizer Treuhänder 8021 Zürich 044/ 267 75 75 www.treuhaender.ch Medienart: Print Themen-Nr.: 660.3 Medientyp: Fachpresse Abo-Nr.: 660003 Auflage: 11'345 Erscheinungsweise: 10x jährlich Seite: 808 Fläche: 420'774 mm² gelten auch aus steuerlicher Sicht im Zeitpunkt derartiger Rückkäufe als vernichtet, und somit ist der steuerbegründende Tatbestand verwirklicht. Erfolgt der Erwerb eigener Beteiligungsrechte hingegen nicht im Zusammenhang mit einer resp. im Hinblick auf eine Kapitalherabsetzung, so liegt aufgrund des für die Zwecke der Verrechnungssteuer eigenständig normierten Tatbestands der Teilliquidation eine solche erst dann vor, wenn diese Beteiligungsrechte in derRegel länger als sechsJahre gehalten werden (Art. 4a Abs. 2 VStG). Es sei daraufhingewiesen, dass die handelsrechtliche Verbuchung im Zeitpunkt des Erwerbs (d.h. Ausweis der Minusposition unter den gesetzlichen Kapitalreserven oder unter Gewinnreserven) über die Steuerfolgen im Zeitpunkt der Teilliquidation entscheidet. Insofern geht Art. 4a VStG als lex specialis gegenüber Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG vor. Dass handelsrechtlich bereits im Zeitpunkt des Erwerbs in den Reserven ein Minusposten eingebucht wird, vermag daran nichts zu ändern. Diese Auffassung kommt schon in der Botschaft 2007 zum Ausdruck [77] und wird auch von der SSK geteilt [78]. Die handelsrechtliche Neuregelung des Erwerbs eigener Beteiligungsrechte unter dem revidierten OR ändert am steuerrechtlichen Begriff der Teilliquidation gemäss Art. 4a VStG nichts [79]. Bekanntlich ist es Sache des Unternehmens, sicherzustellen, dass Erwerbszweck, Erwerbszeitpunkt und Haltedauer von eigenen Beteiligungsrechten jederzeit korrekt und vollständig nachgewiesen werden können. Es stellt sich die Frage, wie das unter revidiertem Rechnungslegungsrecht zu bewerkstelligen sei, denn bilanziell sind die eigenen Beteiligungsrechte im Zeitpunkt des Erwerbs ja eigentlich «vernichtet». Die Antwort liegt darin, dass der Anhang mit den detaillierten Angaben gemäss Art. 959C Abs. 2 Ziff. 4 und 5 OR die für das
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