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B 12688 I 34. Jg I EUR 21,50 I ISSN 1616-0495 I www.controllermagazin.de

CONTROLLER

®

Themen im Focus

BSC im Einkauf

Process Scorecard

Fast Close

Ausgabe 6 I November/Dezember 2009

Arbeitsergebnisse aus der Controller-Praxis

E-Procurement

Risiko Management mit Excel

Schlankes Konzernreporting

Shared Services HR


A division of Robert Half Deutschland GmbH & Co. KG

1001 Wunsch kandidaten

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© 2009 Robert Half International


Editorial

Sehr geehrte Leserin, sehr geehrter Leser,

der IKEA-Gründer wurde innerhalb der Branche öfter dafür belächelt, viel

Geld zu verwalten, nicht alles zu investieren, Chancen ungenutzt zu lassen.

Nun in der Krise sind vor allem die IKEA Mitarbeiter glücklich darüber.

Dahinter mögen operative Abwägungen stehen zwischen Renditestreben

und Sicherheitsdenken, wie auch strategische nach einer verträglichen

Wachstumsgeschwindigkeit, die weder Mitarbeiter noch die Unternehmenskultur

opfert.

Als Controller treten wir auf, als „Mess-Profis“ …, für jede Aufgabe die

passende Messgröße, so die Devise. Damit erbringen wir eine wertvolle

Dienstleistung, in der aber auch Gefahren stecken. Einzelne Ziel-Kennzahlen

bilden die Wirklichkeit nur in Ausschnitten ab. Wird auf einzelne

Zahlen hin optimiert, passieren schnell Fehler.

What get‘s measured get‘s done

Beispiel zur Rendite: Ein Taxi für 40.000,– EUR wird abgeschrieben auf

4 Jahre. Der Buchwert fällt also von 40 auf 30, 20, 10 TEUR. Beträgt der

Gewinn (EBIT) konstant 2 TEUR p. a., ergibt sich eine Rendite (ROI) von

5 % im ersten Jahr, steigend auf 20 % im vierten Jahr.

Was lernt ein Anwender daraus? Soll der ROI gesteigert werden, investiere

ich besser nicht in längerfristige Projekte. Als Controller muss ich mich nun

ernsthaft fragen, ob das wirklich bewirkt werden sollte.

Ich zweifle manchmal, ob solche Wirkungen und Nebenwirkungen im

Alltag ausreichend berücksichtigt werden. Zu jeder Kennzahl gehört die

Frage nach dem Nutzen, also der erzielten Wirkung, ebenso wie die nach

den möglichen ungewollten Effekten.

In einer Firma kam mir neulich folgendes Ziel unter: jedes Quartal ist ein

Verbesserungsvorschlag zu bringen von jedem Mitarbeitenden. Die Mitarbeitenden

dort hatten deutlich mehr Ideen, welche sie aber zurückhielten

… für jeweils das nächste / die nächsten Quartale …

Zusammenhänge und Wechselwirkungen erklären

Solche Effekte kann man vorher überlegen, am besten zusammen mit

den Anwendern. Das Ziel ist nicht in erster Linie das Erreichen einer Zahl!

Bei Unternehmensführung geht es darum, Menschen in ihren Verhaltensweisen

zu beeinflussen, einen Rahmen abzustecken, in dem die

Mit arbeiterinnen und Mitarbeiter sich entfalten können.

Messprofi zu sein ist schon ganz gut. Der nächste Entwicklungsschritt ist

es, Profi darin zu sein, Effekte und ausgelöstes Verhalten antizipieren zu

können. Noch etwas besser wäre es, diese Effekte mit den Kolleginnen

und Kollegen gemeinsam zu erarbeiten, zu verifizieren; gemeinsam zu

überprüfen, ob ein Ziel passend ist, das gewünschte Verhalten zu fördern.

ICV weiter auf Expansionskurs

Sie werden feststellen, dass in dieser Ausgabe der Bericht aus der Arbeit

des Internationalen Controller Verein (ICV) umfangreicher ist, als

sonst. Was nicht ganz stimmt, im September Heft war es ja ein ganzes,

eigenes CM Spezial Heft, das dem CM beilag, in englischer Sprache.

(Weitere ICV Spezial sollen in 2010 folgen.) Werfen Sie bitte einen Blick

auf den ICV Teil (leicht zu finden: am Heftende), denn im ICV haben sich

viele Controllerinnen und Controller angeschickt, unseren Berufsstand,

innovative Themen, Richtlinien und Empfehlungen mit einem gehörigen

Maß an Arbeit und Engagement voranzutreiben!

Ich wünsche Ihnen eine schöne Weihnachtszeit und

ein paar erholsame Tage im Kreise Ihrer Lieben

Dr. Klaus Eiselmayer

Herausgeber

CM November / Dezember 2009

Dr. Klaus Eiselmayer

Chefredakteur Controller Magazin,

Verlag für ControllingWissen AG

Trainer und Partner der Controller

Akademie AG

k.eiselmayer@controllerakademie.de

1


2

November / Dezember 2009

Titelthema

Aktuell

Impressum

Balanced Scorecard

im Einkauf

Seite 28

Process Scorecard

Seite 83

Fast Close

Seite 45

ISSN 1616-0495 34. Jahrgang

Herausgeber

Dipl.-Ing. Dr. Klaus Eiselmayer, Vorstandsmitglied des Verlags

für ControllingWissen AG, Trainer und Aufsichtsratsmitglied

der Controller Akademie AG, Gauting/München

Die Zeitschrift ist Organ des Internationalen Controller Verein

eV, München; und berichtet auch aus dessen Veranstaltungen.

www.controllerverein.com

Redaktion

Dr. Klaus Eiselmayer, k.eiselmayer@controllerakademie.de

Susanne Eiselmayer, susanne.eiselmayer@vcw.de

Mag. Gundula Wagenbrenner,

gundula.wagenbrenner@vcw.de

Inhalt

Abonnenten-Service

Silvia Fröhlich, silvia.froehlich@vcw.de

Magazingestaltung

Susanne Eiselmayer, susanne.eiselmayer@vcw.de

Abonnenten-Service, Redaktion und Magazingestaltung

VCW AG, Münchner Strasse 10, 82237 Wörthsee-Etterschlag,

Tel 01805 91 31 24*, Fax 01805 91 31 74*

*0,14€/Min. aus dem dt. Festnetz, abweichende Mobilfunkpreise.

Ein Service von dtms.

Verlagssitz

VCW Verlag für ControllingWissen AG, Hindenburgstraße 64,

79102 Freiburg i. Br., Haufe Mediengruppe

Literaturforum

Dipl.-Betriebswirt Alfred Biel, Fachjournalist (DFJS),

Beethovenstrasse 275, 42655 Solingen, alfred.biel@gmx.de

Roland Jäger

Führungsaufgabe: Verschwendung vermeiden 4

Cynthia Boamah l Ruth Kuchem l Dietmar Schön l Werner Sohn

Shared Service Center HR 8

Jürgen Weber

Rollierender Forecast? 15

Christian Janßen

Balanced Scorecard im Mittelstand 16

Thomas Andreßen

Projekt-Controlling im E-Procurement 21

Christoph Siepermann l Jan Vockeroth

Gestaltungsansätze einer Balanced Scorecard 28

Oliver Schöb

Schlankes Konzernreporting 37

Johannes Balling l Jan Noeske l Thomas Schinkel

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich 45

Bärbel Held

Öffentliche Kunst- und Kulturgüter 53

Armin Müller

Strategisches Controlling –

ohne Paradigmenwechsel nicht zu haben 58

Henry Dannenberg

Berücksichtigung von Abhängigkeiten im Risiko-

management – Nutzung von Microsoft Excel 63

Inserentenverzeichnis Anzeigen: CP Corporate Planning AG, 3 u. U4 l MIK, 7 l Treuenfels BMB GmbH, 11 l Tiq Solution, 19 l Robert Half Deutschland GmbH & Co. KG, U2 l Rudolf

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Anzeigenverkauf

Kathrin Hennermann, Tel 0931 27 91 -541, Fax -477,

kathrin.hennermann@haufe-fachmedia.de

Anzeigendisposition

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christine.wolz@haufe-fachmedia.de

Anzeigenleitung

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Haufe Fachmedia GmbH & Co. KG, Im Kreuz 9,

97076 Würzburg

Konzept und Design | Titelgestaltung

deyhledesign Werbeagentur GmbH, Münchener Strasse 45,

82131 Gauting, www.deyhledesign.de


Rubriken

Editorial 1

Literaturforum 96

Internationaler Controller Verein eV 106

Sven Hennige

Business Controller europaweit geschätzt 71

Peter Kokott l Peter Rötzel

Mitarbeiterbefragung als Instrument des Controlling 72

Daniel Pudliszweski l Susanne Schneider

Forderungsmanagement in Krisenzeiten 77

Hans Zangl

Process Scorecard 83

Alfred Biel

Interview mit Anne M. Schüller 90

Johann Scholten

Strategiewechsel: Die Weichen im Betrieb neu stellen 94

Herstellung deyhledesign Werbeagentur GmbH, 82131 Gauting

Druck Bosch-Druck GmbH, 84030 Ergolding, Tel 0871 76 05 - 0

Erscheinungsweise

6 Ausgaben pro Jahr: Jan., März, Mai, Juli, Sept., Nov.

Bezugsgebühr pro Jahr im Abonnement € 129,00 plus € 9,90 Versand;

im europäischen Ausland € 17,40;

Einzelheft € 21,50 plus Versand; die Preise enthalten die USt.

Sollte CM ohne Verschulden des Verlags nicht ausgeliefert werden,

besteht kein Ersatzanspruch gegen den Verlag.

Durch die Annahme eines Manuskriptes oder Fotos erwirbt der Ver lag

das ausschließliche Recht zur Veröffentlichung.

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07

11

17

G

P

Zuordnung CM-Themen-Tableau

4

Führungsaufgabe: Verschwendung vermeiden

Führungsaufgabe: Verschwendung vermeiden

von Roland Jäger (HI2179187)

In wirtschaftlich schwierigen Zeiten sind die

Ressourcen von Unternehmen meist sehr

begrenzt. Also muss gerade in ihnen das Verschwenden

von Zeit und Geld vermieden werden.

Entsprechend konsequent sollte (nicht nur)

in Krisenzeiten das Handeln von Führungskräften

sein. Denn Inkonsequenz bedeutet letztlich

stets Verschwendung.

Alltag in vielen Unternehmen. Die Geschäftsleitung

definiert Ziele, die es im kommenden Jahr

zu erreichen gilt. Zum Beispiel: Die Umsatzrendite

soll elf Prozent betragen. Oder: Der Marktanteil

für das Produkt x soll um acht Prozent steigen.

Daraufhin setzen sich die Führungskräfte der

Bereiche mit ihren Mitarbeitern zusammen, um

� zu ermitteln, was dies für ihre Arbeit bedeutet,

und

� zu vereinbaren, was es zu tun gilt, damit ihr

Bereich den nötigen Beitrag zum Erreichen

der Ziele leistet.

All das wird genau definiert und schriftlich

fixiert. Doch dann kehren die Beteiligten zur Alltagsarbeit

zurück und ihr Blick richtet sich wieder

auf ihre Schreibtische, die vor Aufgaben

überquellen. Und nur wenige Tage später sind

zahlreiche Vereinbarungen vergessen – solange

bis das nächste Mitarbeiter- oder Teamgespräch

ansteht, bei dem geprüft wird: Was haben wir

geschafft? Dann stellen alle verdutzt fest: Viele

Vereinbarungen wurden nicht umgesetzt und

manches Ziel wurde nicht erreicht. Insbesondere

die qualitativen Ziele wie zum Beispiel

� die Fehlerquote zu senken,

� die Lieferfristen zu verkürzen und

� die Zusammenarbeit zu verbessern,

gingen in der Hektik des Arbeitsalltags unter.

Daran ändern lässt sich nun nichts mehr, denn

der Zeitraum, in dem die Ziele erreicht werden

sollten, ist verstrichen. Also werden die nicht

erreichten Ziele, sofern sie nicht gestrichen

werden, ins nächste Jahr übernommen … und

erneut so schnell vergessen wie die guten

Vorsätze in der Silvesternacht.

Gerade in Krisenzeiten ist

Konsequenz gefragt

Ein derart inkonsequentes Verhalten beobachtet

man oft in Unternehmen. Häufig stört das

niemand – solange Umsatz und Ertrag

stimmen. Als bedrohlich wird das Aufschieben

erst empfunden, wenn plötzlich, wie in der aktuellen

Wirtschaftskrise vielfach, Marktanteile

wegbrechen und neben den Umsätzen auch

die Rendite sinkt.

Dann wird der Führungsmannschaft klar: Wir

haben zwar viele sinnvolle und nötige Beschlüsse

gefasst. Doch leider wurden sie nicht konsequent

umgesetzt. Unter anderem,


� weil wir uns vom Alltagsgeschäft auffressen

ließen, so dass wichtige Aufgaben liegen

blieben, und

� weil wir, wenn wir das Versäumnis registrierten,

oft dachten: „Macht nichts. Das kann

auch noch morgen erledigt werden.“

Eine Ursache dieser Inkonsequenz ist: Die

Personaldecke vieler Firmen ist heute

sehr dünn. Speziell deren Führungskräfte

sind oft froh, wenn sie am Abend überhaupt

ihr Tagespensum geschafft haben. Eine weitere

Ursache ist: Keine andere Funktion in den

Unternehmen wurde in den zurückliegenden

Jahren ideologisch dermaßen überfrachtet

wie die Führungsfunktion. Das verdeutlichen

bereits die Attribute, die Führungskräften zugeschrieben

werden: Sie sollen Entrepreneurs

sein, also unternehmerisch denken und handeln.

Sie sollen Leader sein, also ein Leuchtturm,

an dem sich ihre Mitarbeiter orientieren

können. Außerdem sollen sie Coachs ihrer

Mitarbeiter sein, also diese in ihrer Entwicklung

und beim Erbringen ihrer Leistung unterstützen.

Kernaufgabe von Führung:

Ergebnisse sichern

In Vergessenheit geriet dabei teilweise, was die

zentrale Funktion jeder Führungskraft ist: Sie

soll sicherstellen, dass ihr Bereich seine Ziele

erreicht und seinen Beitrag zum Erfolg des Unternehmens

leistet. Dieser Aufgabe ordnen sich

alle anderen Führungsaufgaben unter. Mehr

noch: Sie leiten sich hieraus ab.

In Vergessenheit geriet zudem teilweise, was

Alfred Herrhausen einmal als zentrale Anforderung

an Führungskräfte formulierte: „Wir

müssen das, was wir denken, auch sagen.

Wir müssen das, was wir sagen, auch tun.

Wir müssen das, was wir tun, auch sein.“

Das heißt: Die tollsten Entscheidungen nutzen

wenig, wenn die Führungskräfte nicht deren

Umsetzung einfordern und durch ihr Verhalten

ihren Mitarbeitern signalisieren: Konsequenz

beim Umsetzen ist Pflicht.

Eine solche Kultur der Konsequenz existiert in

vielen Unternehmen nicht. Häufig werden in

ihnen

� wegweisende Entscheidungen nach kurzer

Zeit wieder über Bord geworfen,

� aus ihnen nicht die nötigen Folgeentscheidungen

abgeleitet und

� nicht die Verantwortlichkeiten für das Umsetzen

definiert.

Dadurch hat sich bei ihren Mitarbeitern die

Denke entwickelt: „Nichts wird so heiß gegessen,

wie es gekocht wird. Vieles, was von oben

verkündet wird, kannst du sofort wieder vergessen

– zumindest solange das Nichtbeachten

sich nicht unmittelbar auf den Ertrag auswirkt.

Denn er ist letztlich das einzige, was

unsere Chefs interessiert.“

Diese Haltung wird dadurch gefördert, dass

die Mitarbeiter im Arbeitsalltag die Erfahrung

sammeln: Ob wir die Entscheidungen und Vereinbarungen

umsetzen, wird von unseren Vorgesetzten

kaum kontrolliert. Und ein Abweichen

von den Vorgaben und Absprachen wird

nicht sanktioniert. Entsprechend nachlässig

und unmotiviert sind sie beim Umsetzen des

Vereinbarten.

Führungskräfte müssen ihr

Verhalten ändern

Ausgangslage:

dungen werden auch umgesetzt. Außerdem

muss sich ihr Verhalten stärker an den gesteckten

Zielen und getroffenen Vereinbarungen

orientieren – denn sie haben eine Vorbildfunktion

für ihre Mitarbeiter.

Häufig registriert man in Unternehmen, dass

deren Führungskräfte zwar Ziele verkünden

wie „Wir wollen die Nummer 1 in Sachen Service

werden“ oder „Wir wollen uns vom Produktlieferanten

zum Systemanbieter entwickeln“.

Wenn daraus aber die nötigen Schlüsse

für den Arbeitsalltag gezogen werden müssten,

dann kommunizieren sie ihren Mitarbeitern:

„Stimmt. Aber jetzt sind andere Dinge wichtiger.“

Sie vermitteln also ihren Mitarbeitern „So

wichtig ist das, was wir vereinbart haben, auch

wieder nicht“ und definieren die Prioritäten im

� Delegierte Aufgaben werden nicht oder ungenügend erledigt.

� Absprachen und Termine werden nicht eingehalten.

� Die Qualität der Ergebnisse lässt zu wünschen übrig.

� Unerfreulichen Aufgaben wird ausgewichen oder sie werden

aufgeschoben bis zum unguten Schluss.

� Das über einen längeren Zeitraum gezeigte Leistungsniveau der

Mitarbeiter unterliegt deutlichen Schwankungen.

� Die Mehrzahl der Mitarbeiter benötigt zuviel Aufmerksamkeit,

um diese Mängel einigermaßen „im Griff“ zu halten.

� Viele Veränderungsinitiativen bleiben allzu häufig „stecken“.

Der Aufbau einer Kultur der Konsequenz in Unternehmen

setzt ein Umdenken der Führungskräfte

voraus. Ihr Handeln muss sich stärker an

der Maxime orientieren: Getroffene Entschei-

Hauptursache:

Inkonsequenz!

Abb. 1: Auswirkungen eines inkonsequenten Führungsverhaltens

CM November / Dezember 2009

Arbeitsalltag neu. Also verhalten sich ihre Mitarbeiter

entsprechend. Führungskräfte sollten

deshalb regelmäßig prüfen: Spiegeln sich in

meinem Alltagshandeln und in meinen alltäglichen

Entscheidungen die übergeordneten

Ziele wider?

Eine Kultur der Inkonsequenz wird auch dadurch

gefördert, dass viele Führungskräfte in

den Gesprächen mit ihren Mitarbeitern die

vereinbarten (Teil-)Ziele nicht ausreichend

operationalisieren. Sie leiten aus den übergeordneten

Zielen nicht ab, was diese für das

Verhalten der Mitarbeiter und Teams im Arbeitsalltag

bedeuten. Zum Beispiel: Wie sollen

künftig Angebote gestaltet sein und nach-

5


6

gefasst werden? Oder: Was tun wir, wenn wir

registrieren, dass wir einen Termin nicht halten

können? Sie definieren auch keine Meilensteine,

die es auf dem Weg zum großen

Ziel (zum Beispiel das innovativste Unternehmen

der Branche zu werden) zu erreichen gilt.

Und falls doch, kontrollieren sie nicht regelmäßig,

ob sich ihr Bereich noch auf dem

rechten Weg befindet, diese Meilensteine zu

erreichen. Folglich können sie letztlich nur

das Erreichen oder Nicht-Erreichen der Ziele

konstatieren.

Wahrgenommene Kompetenz

Führungsaufgabe: Verschwendung vermeiden

1

Auftauen

Abb. 2: Typische Phasen beim Implementieren einer Kultur der Konsequenz

Mehr Selbstdisziplin im

Arbeitsalltag zeigen

Diese Defizite lassen sich zum Teil darauf zurückführen,

dass vielen Führungskräften nicht

ausreichend bewusst ist, dass sie das Delegieren

von Aufgaben und Kompetenzen nicht aus

der Ergebnisverantwortung befreit. Also müssen

sie auch kontrollieren, inwieweit ihre Mitarbeiter

ihre Aufgaben und Befugnisse adäquat

wahrnehmen – so dass sie, falls nötig, gegensteuern

können. Diese Führungsaufgabe sollten

Führungskräfte konsequenter wahrnehmen.

Dies setzt bei ihnen mehr Selbstdisziplin

voraus.

Analysiert man ihr Arbeitsverhalten, dann stellt

man zum Beispiel oft fest, dass sie Fachaufgaben

nicht so konsequent wie möglich an Mit-

arbeiter delegieren. Die Folge: Das Tagesgeschäft

frisst sie auf. Und die wirklich wichtigen

Aufgaben bleiben liegen. Außerdem fehlt ihnen

die Zeit, ihre Mitarbeiter zu führen – das heißt

zu prüfen, ob diese sich auf dem richtigen Weg

befinden und gegebenenfalls ihre Marschrichtung

zu korrigieren.

Nur wenn die Führungskräfte, diese Aufgaben

stärker wahrnehmen, kann sich in ihrer Organisation

eine Kultur der Konsequenz etablieren.

Hierfür müssen sie qualifiziert werden.

Phasen in Veränderungsprozessen

Verneinungsphase

2

Überraschungsphase

Jammertal

3

Bewegen Konsolidieren

4

Autor

5

Akzeptanzphase

Integrationsphase

Erkenntnisphase

Zeit

Zum einen, indem ihnen stärker vermittelt

wird, was ihre Kernaufgabe ist; zum anderen,

indem ihnen klarer verdeutlicht wird, dass ihnen

ihre Gestaltungs- und Entscheidungsmacht

sowie disziplinarische Macht genau

deshalb verliehen wurde, damit sie diese Aufgabe

wahrnehmen können. Folglich wird auch

ihre Leistung hieran gemessen.

6

Ausprobierphase

7

Inkonsequenzen erkennen und

beseitigen

Den Führungskräften sollte zudem die Kompetenz

vermittelt werden, Inkonsequenzen zu erkennen.

Sie sollten außerdem deren Folgen

ermitteln und bewerten können, damit sie ihren

Mitarbeitern die Notwendigkeit eines konsequenten

Handelns aufzeigen können. Sie benötigen

auch die Fähigkeit, (mit ihren Mitarbeitern)

Wege zu entwerfen, um erkannte

Inkonsequenzen und Ineffizienzen zu beseitigen

– und in ihrem Bereich Strukturen aufzubauen,

die ein konsequentes Handeln garantieren.

(vgl. Abb. 2)

Der Aufbau einer Kultur der Konsequenz

und Selbstdisziplin stößt (wie jeder Veränderungsprozess)

meist nicht auf die Zustimmung

aller Betroffenen. Schließlich setzt ein konsequentes

Handeln ein Abschiednehmen von liebgewonnenen

Gewohnheiten voraus; zum Beispiel

der Gewohnheit, ungeliebte Aufgaben auf

die lange Bank zu schieben. Eine solche Reaktion

ist menschlich, weshalb Inkonsequenz in

Unternehmen eher die Regel als die Ausnahme

ist – sofern ein gegenteiliges Verhalten nicht

aktiv gefordert, gefördert und belohnt wird.

Die Widerstände sind oft groß, wenn Unternehmen

versuchen, den für eine Kultur der Konsequenz

erforderlichen mentalen Turn-around bei

(sich und) ihren Mitarbeitern herbeizuführen.

Roland Jäger

ist Inhaber der Unternehmensberatung rj management

consulting Wiesbaden.

E-Mail: rj@konsequent-fuehren.de

Diese Widerstände müssen Führungskräfte

aushalten und auflösen. Das gehört zu ihren

Aufgaben. Denn letztlich profitieren auch sie

vom Verankern einer Kultur der Konsequenz in

ihrer Organisation. Denn sie verschafft ihnen

die nötigen Freiräume, um ihre wirklich

wichtigen, weil zukunftsweisenden Aufgaben

wahrzunehmen.


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Komplexe Planung leicht gemacht

Der Bereich “Planung” ist eines der

komplexesten, zeit- und kostenintensivsten

Themen im Unternehmen. Durch wachsenden

Wettbewerbsdruck und knappe

Budgets sind die Ansprüche an Planungssysteme

in den letzten Jahren sehr stark

angewachsen: der Detaillierungsgrad

soll sehr hoch sein, die Planungszyklen

möglichst kurz und die Qualität der Planungsergebnisse

top. Gleichzeitig sollen

Planungslösungen in kurzer Zeit implementiert

werden und schnell auf geänderte

Anforderungen anpassbar sein.

Die Realität sieht heute größtenteils anders

aus: Die meisten Planungsanwendungen sind

schwerfällig, zeitraubend, teuer und unflexibel,

die mangelnde Planungsqualität erfordert viel

Nacharbeit. Ein wesentlicher Grund dafür ist,

dass das vielerorts eingesetzte Excel als Basis

für Planungslösungen bei komplexeren Planungsumgebungen

hoffnungslos überfordert

ist.

Auf der Basis von über 20 Jahren Erfahrung

hat MIK eine innovative Planungslösung

entwickelt, die solche Schwächen

beseitigt: den MIK-BIS Planner. In einem

umfangreichen Baukastensystem steht eine

inhaltliche und funktionale Planungslogik zur

Verfügung: Das Erzeugen von Hochrechnungsdaten,

die Überprüfung der Plausibilität von

Planeingaben, das Verteilen von Planänderungen

auf bereits geplante Daten u.v.a. sind

Standardfunktionen, die sofort und ohne Programmierung

eingesetzt werden können. Komplexe

Planungsmasken können damit in wenigen

Stunden realisiert werden. Detaillierte

Planungen für eine Vielzahl von Produkten und

Kunden sind ebenso wenig ein Problem wie

eine integrierte bzw. strategische Planung

aller Unternehmensbereiche.

Ein weiterer Vorzug

der MIK-Lösung ist

die volle Integration

von Analyse- und Reportinganwendungen.

Die Planung ist keine

separate Anwendung, die

mühsam auf IST-Systeme

aufgesetzt werden

muss, sondern ein integraler

Bestandteil der

BI-Lösung von MIK. Analyse-Anwendungen

und

Planung erfolgen mit den

gleichen Tools und der

gleichen Benutzeroberfläche.

Dies erspart zusätzliche

Schnittstellen sowie

zusätzlichen Lernaufwand

und beschleunigt die Einführung von Planungsanwendungen

immens.

Als Planungsgrundlage stehen verschiedenste

Vorgabemöglichkeiten zur Verfügung. So kann

die Planung per Knopfdruck auf Basis von

Prognosen oder Hochrechnungen erfolgen.

Auf dieser Basis können dann verschiedenste

Forecast-, Simulations- oder Waswäre-wenn-Szenarien

herausgearbeitet

und miteinander verglichen werden. Hierzu

stehen dem Planenden Eingabehilfen für

die prozentuale Erhöhung von Werten sowie

Splashingfunktionen zur Verteilung über verschiedene

Hierarchieebenen hinweg zur Verfügung.

(Bsp.: Ein Sales-Manager plant für das

nächste Jahr ein zweiprozentiges Wachstum

der Absätze für seine Kunden). Die Eingabe

der Daten erfolgt direkt in die Datenbank.

Somit sieht der Planende direkt die Auswirkung

seiner eingegebenen Daten

auf des Endergebnis. Zudem hat er die

Möglichkeit, die Ist-Vorgabe- und die

Planzahlen unmittelbar nach Dateneingabe

zu vergleichen.

Grafische Darstellung eines Forecasts

CM November / Dezember 2009

Der Planungsprozess selbst ist meist mehrstufig.

Abteilungen und legale Einheiten bauen

ihre Zahlen aufeinander auf. So wird z. B. eine

Produktionsabteilung ihre Zahlen erst dann

planen, wenn die Absatzzahlen des Vertriebes

vorliegen. Dies lässt sich in einem Workflowprozess

abbilden, bei dem Verantwortliche,

Planende, Stellvertreter und Folgeplanschritte

definiert werden können. Ein Beispiel hierfür ist

die Produktionsplanung, die mit ihrer Planung

erst dann beginnen kann, wenn die Pläne der

Sales-Manager vorliegen, und diese vom Head

of Sales abgenommen wurden.

Werden alle relevanten Teile beplant, so kann

nach Abschluss aller Teilpläne eine Planungsbilanz,

eine Planungs-GuV und ein Cash-Flow-Plan

ermittelt werden. Allerdings ist dieser Prozess

dynamisch, sprich es können aus den Teilplänen

auch Zwischenstände von Bilanz, GuV und

CF abgebildet werden. Hieraus resultierende

Schlussfolgerungen können wiederum direkt

in die Planungsüberlegungen einfließen. Diese

„Königsdisziplin“ beherrschen heute die

wenigsten Planungstools am Markt.

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7


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39

G CM-Themen-Tableau

F

P Zuordnung

8

Shared Service Center HR

Shared Service Center HR

Effektives und effizientes Kosten- und Leistungsmanagement

von Cynthia Boamah, Ruth Kuchem, Dietmar Schön und Werner Sohn (HI2179188)

Aufbau und Betrieb von internen Shared Service

Centern (kurz: SSC) ist mittlerweile gängige

Praxis in vielen Unternehmen. SSCs werden

aufgesetzt mit der Erwartung, Kosteneinsparungen

zu generieren und Servicetransparenz

zu erhöhen.

Der folgende Artikel zeigt, wie eine effektive Erfolgskontrolle

der Implementierung von SSC

und deren intelligente Steuerung erfolgreich

entwickelt und eingeführt werden kann. Am

Beispiel des Bereiches „Human Resources

Shared Service Center“ (kurz: HR SSC) bei der

Deutschen Post DHL wird die Entwicklung

und Einführung eines konkreten Cost- and

Performance-Modells sowie dessen Implementierung

verdeutlicht.

SSC-Konzept

Die heute in großen Unternehmen implementierten

Shared Services fokussieren sich auf

Customer-Service oder firmeninterne Dienstleistungen

(z. B. im Bereich IT, Buchhaltung,

HR). Ein SSC ist dabei im allgemeinen ein entweder

wirtschaftlich oder rechtlich selbstständiger

Unternehmensbereich (vgl. Klingebiel, N.,

2005, S. 778.).

Betrachtet man die Implementierung und den

anschließenden Betrieb eines SSC als Projekt,

so gilt es, eine Projekterfolgskontrolle einzuführen.

Gemessen werden soll dabei der Implementierungsforschritt,

die operative Effizienz

des SSC und die Übereinstimmung dieser Größen

mit den ursprünglichen Projektannahmen.

Insbesondere ist die Performancekontrolle des

operativen SSC nach der Implementierung essentiell

und muss kontinuierlich fortgeführt

werden.

Umfang und Qualität des Services stellen

die ersten messbaren Leistungsindikatoren

eines SSC dar. Im HR SSC sind dies z. B.

die Anzahl betreuter Mitarbeiter im Unternehmen,

die in Betracht kommenden Services (z. B.

Gehaltsabrechnung, Personaldatenverwaltung,

Managementreporting) oder die telefonische

Erreichbarkeit im HR SSC. Diese ermöglichen

die Dimensionierung des erforderlichen Personals

(dargestellt in Vollzeitarbeitskräften / Full-

Time-Equivaltent = FTE) im HR SSC und die

Ableitung der damit verbundenen Kosten (vgl.

Wisskirchen, F.; Mertens, H., 1999, S. 101f.).

Die Verrechnung der SSC Dienstleistungen orientiert

sich an der jeweiligen Unternehmensvorgabe,

entweder rein kostendeckend zu arbeiten

oder konkrete Gewinn- oder Ergebnisziele zu erreichen

(z. B. EBIT = earnings before interest

and taxes oder EBITDA = earnings before interest,

taxes, depreciation and amortization). So

kann ein SSC sich zu einem separaten ergebnisverantwortlichen

Bereich im Konzern entwickelt

(vgl. Bangemann, T., 2005, S. 86).

Deutsche Post DHL und der

Servicebereich HR OPERATIONS

Im Januar 2006 hat Deutsche Post DHL in einem

neugeschaffenen Vorstandsbereich einen

Großteil der internen Dienstleistungen gebündelt

in dem Unternehmensbereich Global


Business Services (kurz: GBS). In Teilbereichen

von GBS ist das SSC-Konzept bereits

implementiert (z. B. im Bereich Buchhaltung,

HR, IT). Innerhalb von GBS befindet sich der

Servicebereich HR OPERATIONS. Dieser Bereich

stellt Leistungen rund um die Personaladministration

weltweit zur Verfügung

(Personaldatenverwaltung, Gehaltsabrechnung,

Managementreporting, Administration

der Weiterbildung, Administration der Neueinstellungen).

HR OPERATIONS, als Service Line

innerhalb von GBS, schafft Transparenz über

die erbrachten Dienstleistungen (bezogen auf

Qualität und Umfang) und reduziert insgesamt

die Servicekosten. Durch die Standardisierung,

Konsolidierung von Dienstleistungsprozessen

und ein straffes SSC-Management

wird eine Verbesserung der Servicequalität

erreicht.

Das primäre finanzielle Ziel ist die Verbesserung

der Stückkosten je Serviceprozess

(vgl. Fischer, T; Sterzenbach, S., 2007, S. 464.).

Dies wird stark durch Bündelung von Leistungen

im HR SSC unterstützt (economies of scale).

Neben den Kostenreduktionszielen wird von

HR OPERATIONS erwartet, die Transparenz

der erbrachten Dienstleistungen zu erhöhen,

ein klares Kunden-Lieferantenverhältnis

aufzubauen und eine entsprechende Servicekultur

zu entwickeln. Diese Ziele werden in

Effort Driver

Abb. 1: Effort driver of HR SSC

Service Level Agreements (kurz: SLA) dokumentiert

und festgeschrieben, insbesondere im

Verhältnis zu den Servicenehmern.

Cost- and Performance-Modell

für HR OPERATIONS

HR OPERATIONS wird, wie klassisch alle Leistungseinheiten

im Unternehmen, durch Kos ten-

und Ergebnisgrößen vom Konzern gesteuert

und der Erfolg bemessen. Für HR OPERATIONS

intern bedeutet dies, dass ein Kalkulationsmodell

und Key Performace Indicators

(kurz: KPIs) entwickelt werden müssen, die

maßgeblich die Kosten und das Ergebnis beeinflussen

und gleichzeitig die Spezifika des operativen

Geschäftes widerspiegeln.

Diese KPIs zeigen eine detailliertere Sicht auf

die Performance des HR SSC und ermöglichen

dadurch eine feinere Steuerung des HR SSC-

Betriebs zur Erreichung der Kosten-, EBIT- und

Qualitätsziele.

Entwicklung des Cost- and

Performance-Modells

Die existierenden Konzernreportingsysteme

haben sich als nicht ausreichende Informati-

SSC

Internal production External production

onsgrundlage für die Steuerung des HR SSC

erwiesen. Eine Gewinn- und Verlustrechnung

kann zwar erstellt werden, es fehlt aber der inhaltliche

Bezug zu dem HR SSC-Geschäft. Das

heißt, Kosten im HR SSC können im Konzernreportingsystem

nicht oder nur sehr ungenügend

in Verbindung mit Leistungsmengen gebracht

werden. Eine Analyse der Aufwands- und

Kos tentreiber hat ergeben, dass das operative

Geschäft des HR SSC stark von dem Geschäftsvolumen

(Anzahl der zu betreuenden

Unternehmensmitarbeiter und Servicekomponenten

pro Mitarbeiter) und von dem SSC internen

„Service Delivery Model“ (SSC-

Struktur) abhängig ist.

Für jeden Serviceprozess setzten sich die Gesamtkosten

aus den HR SSC internen Produktionskosten

(Personal- und Infrastrukturkosten),

den Kosten für die Unterstützung durch

Drittanbieter und den Kosten durch die Unterstützung

durch IT-Systeme zusammen. Die

Serviceleistung des HR SSC lässt sich somit in

einen internen und externen Leistungsbereich

trennen (vgl. Abbildung 1).

Die Serviceleistung für den Servicenehmer

setzt sich im allgemeinen zusammen aus Leistungsbestandteilen,

die im HR SSC selbst erbracht

werden, aus ggf. fremd vergeben Leistungsbestandteilen

und / oder automatisiert

Variable internal

3 IT Systems

rd Fix

internal

party

Business size

Service volume

Service

complexity

Staff structure

Level of

Infrastructure

support

Mgt. span/ quota

Level of

outsourcing

CM November / Dezember 2009

Level of

automation

9


10

Shared Service Center HR

Production cost

Served

Heads

(sHeads)

Abb. 2: Cost and performance model

No. of oFTE

Service

quota

(sHeads per

oFTE)

ablaufenden, von IT-Systemen unterstützten

Komponenten. Der interne Leistungsbereich

selbst kann wieder in variable und fixe Komponenten

zerlegt werden. Die fixen internen Kosten

Cost Model

6

Production cost

Abb. 3: KPI model

/

Internal

production cost

x

Var. cost per

oFTE

Staff cost

+

FTE related

cost

+ +

Fix internal

cost

SSC

fix cost

Mgt. cost

IT tool cost

Depreciation

sind bestimmt durch die SSC internen IT-Infrastrukturkosten

(z. B. Workflow-System-Kosten)

und die Managementkosten. Variable

interne Kosten sind von der Anzahl der einge-

+

+

External

production cost

Variable internal cost Process specific

4 5

Served

Heads

(sHeads)

No. of oFTE

/

Service

quota

Internal

production cost

x

Var. cost

per oFTE

Staff cost

FTE related

cost

External

production cost

Variable internal + Fix internal + Process specific

1

2

+

3

SSC

fix cost

Mgt. cost

+

IT tool cost

+

Depr.

Process

specific cost

3rd party cost

+

IT system cost

Process

specific cost

3rd party cost

+

IT system cost

setzten HR SSC-Mitarbeiter und deren personal-

und bereichsbezogenen Kosten, wie

bspw. Gehälter, Personalnebenkosten, Mietkosten

etc. abhängig. Anhand der bestehenden

KPIs

1

2

3

4

5

6

Service Quota

= Number of served

heads per oFTE

Variable cost per oFTE

= Staff & FTE related

cost per oFTE

Fix cost per oFTE

= SSC fix cost per

oFTE

Internal unit cost

= Internal production

cost per sHead

External unit cost

= External production

cost per sHead

Total unit cost

= Total production

cost per sHead


Informationen und der Berücksichtigung der

Managementbedürfnisse wurde ein detailliertes

Cost- and Performance-Modell entwickelt (siehe

Abbildung 2).

Das Cost- and Performance-Modell ist in der

Lage, die Aufwandstreiber bzw. deren Einfluss

auf das operative Geschäft des HR SSC abzubilden.

Außerdem kann das Modell sowohl

ganzheitlich auf das HR SSC angewendet werden

als auch auf seine Servicekomponenten

(Serviceprozesse, z. B. Gehaltsabrechnung,

Personaldatenverwaltung). Im Folgenden werden

die einzelnen Elemente des Modells erläutert.

Die „Served Heads“ (kurz: sHeads) repräsentieren

das Geschäftsvolumen, bei festgehaltenem

Serviceumfang pro sHead. Diese stehen

für die Anzahl der Unternehmensmitarbeiter,

die durch das HR SSC betreut werden. Die aktuell

bedienten sHeads stellen dabei den Umfang

des aktuell laufenden Geschäftes dar und

sind wesentliche Größe für die Messung der

aktuellen Performance des HR SSC. Für die

Planung ist die Anzahl der sHeads der maßgebliche

Inputparameter und bestimmt über

die Modellkalkulation die Anzahl der Ressourcen

im HR SSC. Die HR SSC FTE stellen die

operativ tätigen Vollzeitarbeitskräfte (kurz:

oFTE) im HR SSC dar. Die aktuelle Anzahl der

HR SSC FTE (no. of oFTE) steht für den Ressourceneinsatz

im HR SSC. Auch hier ist die

Angabe pro Service möglich.

Die variablen Kosten pro operativen Mitarbeiter

in HR SSC (variable cost per oFTE) lassen

sich durch zwei Faktoren beschreiben: Personalkosten

(staff cost) und personalabhängige

Kosten (FTE related cost). Die Personalkosten

umfassen alle lohn- und gehaltsnahen

Kosten, die dem jeweiligen Mitarbeiter direkt

zuzurechnen sind. Dies können z. B.:

� Basislöhne und -gehälter,

� Bonuszahlungen,

� Pensionszahlungen,

� Sozialnebenleistungen etc.

sein. Die personalabhängigen Kosten umfassen

Kosten, die von der Anzahl der Mitarbeiter abhängig

sind. Diese sind beispielsweise Kosten

für:

� Training,

� Mieten,

� Elektrizität,

� Arbeitsplatzsysteme,

� Büromaterial,

� Kopierkosten etc.

In der Planung werden für eine HR SSC FTE die

variablen Kosten festgelegt, die als Basis für

Prognose- und Simulationsrechnungen und Vergleiche

für den SSC herangezogen werden.

Die Kosten für das Management, die IT

Tools und die Abschreibungen entstehen

abhängig von der HR SSC-Struktur. Die Kosten

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für die IT Tools umfassen die laufenden Kosten

für:

� Netzwerke,

� Telefonanlagen und

� Workflow-System

Die anfallenden Abschreibungen beziehen sich

zum Großteil auf die IT- und die Büroausstattung

des HR SSC. In der Planung werden für

jede Kostenart einzeln die Kosten budgetiert

und somit das Ziel festgelegt.

Eine beispielhafte Leistung Externer (3rd

party) ist die Erstellung und der Versand der

Gehaltsabrechnungen. Typischerweise sind die

Kosten für ein HR Informationssystem, das die

Personaldatenpflege unterstützt, unter den IT

System-Kosten zu subsumieren.

Erfolgskontrolle und Steuerung

mit KPIs

Ein wesentlicher Aspekt des Cost- und Performance-Modells

ist die Erweiterung durch

KPIS. Dazu wurden analog zu den Grundelementen

der Ressourcen- und Kostenplanung

im HR SSC KPIs entwickelt, die sowohl der Ergebniskontrolle

als auch der Steuerung dienen

(siehe Abbildung 3).

Die Servicequote (siehe Abbildung 3: KPI 1) repräsentiert

das Verhältnis von Ressourcen zum

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CM November / Dezember 2009

11


12

Shared Service Center HR

Geschäftsvolumen. Sie gibt an, wie viele Unternehmensmitarbeiter

von einer HR SSC FTE

betreut werden. Die Servicequote erlaubt die

Bestimmung der Arbeitseffizienz auf Basis des

Volumens. Damit kann unter Benutzung des

aktuellen Volumens und der Anzahl der HR

SSC FTE die derzeitige Servicequote bestimmt

werden. Eine erhöhte Zielproduktivität kann

durch Erhöhung des Geschäftsvolumens (bei

konstanter Anzahl von HR SSC FTE) oder

durch Abbau von HR SSC FTE (bei konstantem

Geschäftsvolumen) erreicht werden. Die Steuerung

des HR SSC fokussiert sich deshalb entweder

auf den Abschluss von Neugeschäft

(mehr betreute Mitarbeiter oder Servicekomponenten)

oder die Reduktion der HR SSC FTE

(Effizienzsteigerung pro HR SSC FTE).

Die internen variablen Kosten pro HR SSC FTE

(siehe Abbildung 3: KPI 2) setzen sich aus den

Personalkosten und personalabhängigen Kosten

pro HR SSC FTE zusammen. Die Planung

Autoren

erlaubt eine zielorientierte Budgetierung der

Kosten pro HR SSC FTE. Durch den Vergleich

der geplanten Kosten mit den Ist-Kosten lassen

sich Abweichungen ermitteln, die zur Initiierung

von Maßnahmen zur Steigerung der Kosteneffizienz

genutzt werden können. Dieses Vorgehen

kann adäquat für die internen fixen Kosten pro

FTE (siehe Abbildung 3: KPI 3) angewendet

werden.

Die Stückkosten-KPIs (siehe Abbildung 3: KPI

4 bis 6) repräsentieren die Kosten, die pro Unternehmensmitarbeiter

(„Served Heads“) aufgewendet

werden. Die jeweiligen Kostenbestandteile

(intern, externe und Gesamtkosten des HR

SSC) werden auf die Anzahl der „Served Heads“

normiert. Im praktischen Anwendungsfall bei

Deutsche Post DHL wurden diese KPIs intensiv

für die Kostenplanung genutzt. Zudem ermöglichen

sie erste Benchmarks mit anderen internen

HR SSC bzw. anderen externen Serviceanbietern.

Dipl. Betriebswirtin (FH) Cynthia Boamah

ist bei der Deutschen Post DHL zuständig für Performance

Management HR Operations.

Dr. rer. nat. Ruth Kuchem

ist Director Performance Management HR Operations bei der

Deutschen Post DHL.

Prof. Dr. Dietmar Schön

lehrt an der Fachhochschule Dortmund das Fachgebiet

Controlling und leitet das Controlling- und SAP-Labor.

Dr. Werner Sohn

war bis März 2009 als Executive Vice President HR Operations

bei der Deutschen Post DHL tätig.

Die beschriebenen KPIs werden monatlich

erhoben und an das HR SSC Management

berichtet. Die Abweichungsanalyse zu den

Planwerten wird dabei je aktueller Periode auch

kumuliert dargestellt. Die implementierten KPIs

stellen stets Verhältnisdaten dar, die unabhängig

vom Volumen die Effizienz und die Entwicklung

der Serviceleistung widerspiegeln. Die

Normierung auf Stückkosten bezogene KPIs

hat den entschiedenen Vorteil, dass auch in einem

stark veränderlichen Umfeld (während des

Neuaufbaus eines HR SSC mit schwankendem

Geschäftsvolumen und stark wachsender Anzahl

von HR SSC FTE) eine verlässliche Steuerung

auf Basis vergleichsweise stabiler KPIs

und KPI-Zielen durchgeführt werden kann.

Professionalisierung und

langfristige Planung

Im Bezug auf die langfristig Planung erlaubt das

Cost- and Performance-Modell zusätzlich die

Kalkulation von alternativen Szenarien. Das

Management hat somit die Möglichkeit, frühzeitig

zu untersuchen, wie sich Veränderungen

im Geschäftsumfeld auf die Ressourcen- und

Kostensituation auswirken.

Ein exemplarisches Szenario beschreibt die

Veränderung des Geschäftsvolumens von

10.000 auf 27.500 Einheiten (siehe Abbildung

4 und Abbildung 5). Es soll untersucht

werden, wie sich die Größe des Geschäftsvolumens

auf die Kosten auswirkt, bei sonst unveränderten

Gegebenheiten. Anhand des Rechenbeispiels

wird deutlich, dass die internen

Kosten deutlich steigen, da der Ressourceneinsatz

gestiegen ist. Anhand der KPIs lässt sich

jedoch feststellen, dass die Gesamtkosten je

„Served Head“ (siehe Abbildung 4 und 5: KPI 6)

deutlich sinken. Dies ist vor allem auf die Fixkostendegression

zurückzuführen.

Das HR SSC Management ist bestrebt,

kontinuierlich die HR SSC Performance zu

optimieren. So kann durch geeignete Trainingsmaßnahmen

die individuelle Mitarbeiterproduktivität

der HR SSC FTE gesteigert werden

(KPI 1: Erhöhung der Servicequote). Durch

Übernahme weiterer Services in das HR SSC

kann das Management das Geschäftsvolumen

steigern (KPI 3: Reduzierung der fixen Kosten


Production cost

10,000

sHeads

Abb. 4: Base Scenario

/

10,000/ 500

= 20 oFTE

1:500

Plan

service

quota

pro HR SSC FTE). Eine weitere Möglichkeit der

Optimierung ist z. B. die Fremdvergabe von

Leistungen an Dritte (KPI 4 bis 5: Verhältnis

zwischen internen und externen Stückkosten).

Die Managementmaßnahmen können also ver-

1

50,000

EUR

Staff cost

+

18,000

EUR

FTE related

cost

68,000 EUR

var. internal

cost

2

Internal production cost

= 1,760,000 EUR

200,000

EUR

Mgt. cost

+

150,000

EUR

Tool cost

+

50,000

EUR

Depr.

400,000 EUR

fix. internal

cost

3

300,000 EUR

3 rd party cost

+

300,000 EUR

IT system cost

= = =

x +

+

600,000 EUR

= =

4 5

Calculation

6

Production cost

27,500

sHeads

1

1:500

/ Plan service

quota

= 55 oFTE

Abb. 5: Scenario Calculation

50,000

EUR

Staff cost

+

18,000

EUR

FTE related

cost

External production

cost

= 600,000 EUR

gleichsweise einfach abgegrenzt und isoliert

in dem KPI-Modell abgebildet werden und die

Gesamtauswirkung kann entsprechend

mit dem Cost- and Performance-Modell

simuliert werden.

200,000

EUR

Mgt. cost

150,000

EUR

Tool cost

50,000

EUR Depr.

2

68,000 EUR

3

400,000 EUR

var. internal fix. internal

cost

cost

300,000 EUR

3 rd party cost

300,000 EUR

IT system cost

= = =

x + +

600,000 EUR

= =

Internal production cost

= 4,140,000 EUR

+

+

+

External production

cost

= 600,000 EUR

1

2

3

4

5

6

Service Quota

= 500 sHeads per oFTE

Variable cost per oFTE

= 50,000 EUR + 18,000 EUR

= 68,000 EUR per oFTE

Fix cost per oFTE

= 400,000 EUR / 20 oFTE

= 20,000 EUR per oFTE

Internal unit cost

= 1,760,000 EUR / 10,000 sH

= 176 EUR per sHead

External unit cost

= 600,000 EUR / 10,000 sH

= 60 EUR per sHead

Total unit cost

= 2,360,000 EUR / 10,000 sH

= 236 EUR per sHead

Benchmarking

Cost reduction by increasing business size?

4 5

KPI

1

2

3

4

5

6

Das bisher aufgezeigte Cost- and Perfomancemodell

erlaubt es die einzelnen Servicekomponenten

„End-to-End“ und holistisch

Service Quota

= 500 sHeads per oFTE

Variable cost per oFTE

= 68,000 EUR per oFTE

Fix cost per oFTE

= 7,272 EUR per oFTE

Internal unit cost

= 151 EUR per sHead

External unit cost

= 22 EUR per sHead

Total unit cost

= 173 EUR per sHead

Increase of total production cost, but decrease of unit cost!

CM November / Dezember 2009

13


14

Shared Service Center HR

SAP SCM/APO

darzustellen. Für eine gegebene Dienstleistung

(z. B. Gehaltsabrechnung) können in dem

Modell alle beitragenden Leistungskomponenten

abgebildet werden. Insbesondere sind die

im HR SSC stattfinden Leistungen als auch die

Beiträge von Drittanbietern (z. B. Brutto-Netto-

Berechnung und Verteilung der Gehaltsabrechnung)

in dem Prozess abbildbar. Die Nutzung

von Infrastrukturkomponenten bei der

Gehaltsabrechnung (z. B. IT System) findet

ebenfalls im Modell ihren Niederschlag.

Dieser holistische Ansatz erhöht den Grad

der Vergleichbarkeit der Servicedienstleistungen

im HR SSC mit entweder anderen internen

HR SSC oder mit Drittanbietern. Durch

die Anwendung der stückkostenbasierten KPIs

kann die Vergleichbarkeit in nur wenigen plakativen

Kennzahlen verlässlich sichergestellt

werden. Deutsche Post DHL hat eben diese

Benchmarking-Ansätze verfolgt sowohl gegenüber

Drittanbietern als auch innerhalb des

eigenen Unternehmens.

Das Cost- and Performance-Modell wurde von

Deutsche Post DHL erfolgreich bei einer Benchmarking-Studie

mit anderen „DAX 30 Unternehmen“

vorgestellt.

Data Warehouse

Als Planungsapplikation für die Abbildung des

Cost- and Performance-Modell bieten sich für

SAP BPC Bex VC WAD

IP

BPS

Portal

SAP BW

ERP

OLAP

Abb. 6: Planungskomponenten im Rahmen der SAP NetWeaver-Technologie

SAP SEM

den Einstieg und die Erstmodellierung einfache

Tabellenkalkulationsprogramme wie MS

Excel an. Diese kommen jedoch hinsichtlich

Fehleranfälligkeit und Stabilität bei einer kontinuierlichen

Business-Anwendung für den dauerhaften

Einsatz nicht in Frage. Hier bietet sich

im Konzernunternehmen die SAP NetWeaver-

Technologie für die Umsetzung an. Als leistungsfähige

Business Intelligence-Lösung

für die Darstellung eines integrierten Planungsmodells

können von der SAP AG die

Komponente Business Planning and Consolidation

(BPC) bzw. die Vorgänger-Komponenten

Integrated Planning (IP) bzw. Business

Planning and Simulation (BPS) auf Basis der

Datawarehouse-Technologie des Business

Information Warehouse genutzt werden (vgl.

Abbildung 6).

Diese Komponenten ermöglichen es, im Zusammenspiel

mit dem SAP ERP-System und

anderen Systemen eine leistungsfähige Planungsumgebung

für die SSC zu schaffen, in der

Ressourcen- und Kostensimulationen durchgeführt

werden können. Idealerweise lassen sich

die Planungsgebiete der SSC im Gesamtsystem

der Integrierten Unternehmensplanung einbinden

(vgl. Schön, D.; Irmer, K., 2007, S. 245 f.).

Zusammenfassung und Ausblick

Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass

das Cost- and Performance-Modell mit den auf-

gestellten KPIs genutzt werden kann, um ein

SSC professionell zu steuern. Deutsche Post

DHL hat dieses Modell entwickelt und wendet

es dauerhaft und erfolgreich an.

Das Modell ist einfach anpassbar an sich verändernde

Aufwandstreiber. So beschäftigt sich HR

OPERATIONS zur Zeit damit, eine Umstellung

der Aufwandstreiber von „Served Heads“

auf Transaktionsmengen pro Serviceprozess

vorzunehmen unter Beibehaltung der

Grundstrukturen des Cost- and Perfomance-

Modells.

Auch andere Gemeinkostenbereiche des

Unternehmens, wie z. B. das Rechnungs-

und Finanzwesen, eignen sich grundsätzlich

für die Implementierung des SSC-Konzeptes.

Wie im HR-Bereich lassen sich auch hier Supportprozesse

identifizieren, die sowohl standardisierbar

als auch transaktionsbezogen

sind. Typische SSC-Prozesse im Rechnungs-

und Finanzwesen stellen bspw. Kreditorenbuch-haltung,

Debitorenbuchhaltung, Finanzmittelverwaltung

etc. dar (vgl. Bangemann, T.,

2005, S. 22).

Literaturverzeichnis

Bangemann, T. O.: Shared Services in Finance

and Accounting, Aldershot: Gower Publishing

Company, 2005

Fischer, T. M. / Sterzenbach, S.: Shared Service

Center-Controlling – Ergebnisse einer empirischen

Studie in deutschen Unternehmen, in:

Controlling, 19.Jg.(2007), Heft 08 / 2007,

S. 463 – 472

Klingebiel, N.: Shared Service Center, in: Das

Wirtschaftsstudium (WISU), 34. Jg., Heft

06 / 2005, S. 777 – 782

Schön, D.; Irmer, K.-H.: Integrierte Unternehmensplanung,

in: Controlling, 19. Jg., Heft 4 / 5,

2007, S. 245 – 255.

Wisskirchen, F.; Mertens, H.: Shared Service

Ansatz, in: Frese, E.; Werder, A.;Maly, W.

(Hrsg.): Zentralbereiche, Stuttgart: Schäfer-

Poeschel, 1999, S. 1 – 51


Rollierender Forecast?

von Jürgen Weber

(HI2179206)

Der rollierende Forecast ist derzeit in aller Munde.

Europaweit finden Veranstaltungsreihen

statt, die dieses Instrument als Lösung preisen,

um „auf Sicht“ durch die Krise zu manövrieren.

In der Regel basiert der rollierende

Forecast auf einer monatlichen Vorhersage der

nächsten 12 Monate. Ein Denken in Jahresscheiben

entfällt. Ist er aber wirklich die Lösung,

oder sollten wir nicht etwas kritischer

auf das Instrument schauen?

Eine beliebte Begründung für den rollierenden

Forecast ist der Vergleich mit der täglichen

Wettervorhersage. Aufgrund der schlechten

Vorhersagbarkeit des Wetters werden täglich

rollierend die nächsten 3 Tage und der Trend

prognostiziert. Ist diese Analogie zulässig?

Was soll erreicht werden mit einer Wettervorhersage?

Die Wettervorhersage ist ein bloßer

Hinweis, keine Verhaltensaufforderung

an die breite Masse. Ihr Ziel ist es nicht,

jeden in kurze Hosen zu stecken, sobald 22

Grad erreicht sind. Der Vergleich mit der Wettervorhersage

hinkt daher. Planung und rollierender

Forecast haben unter anderem das

Ziel, das Unternehmen in seinen Bestandteilen

zu auszurichten. Es sollen Maßnahmen

durch das verantwortliche Management abgeleitet

werden, um das Unternehmen auf

Kurs zu halten – um es zu koordinieren. Diese

Maßnahmen können zu tiefgreifenden Veränderungen

führen, wie die derzeit angekündigten

Entlassungen in der Automobilzulieferindustrie

zeigen.

Allein die Tatsache, dass „auf Sicht“ gesteuert

werden muss, begründet daher nicht automatisch

den Einsatz eines rollierenden Forecasts.

Dies zeigen konzeptionelle Überlegungen

ebenso wie unsere Beratungserfahrung. Wer

unnötige Datenmengen ohne Folgen für konkrete

Handlungen vermeiden will, muss vielmehr

verstehen, wie die Koordinationsprozesse

im Unternehmen funktionieren und für welche

sich ein Wechsel auf einen rollierenden Forecast

lohnt. Schnell einsichtig und in vielen Unternehmen

bereits geübte Praxis ist der Ein-

Autor

satz eines rollierenden Forecasts für die

Umsatzprognose durch den Vertrieb. Dieser

führt zu einem guten Marktgefühl auch

in der Zentrale und erlaubt es, gezielt Maßnahmen

zu ergreifen. Sicher hilft er auch, die

Umsatzentwicklung für das nächste Jahr besser

und schneller einschätzen zu können. Dies

ist aber keine automatische Begründung

dafür, die Aufwandsentwicklung oder die

Anzahl Mitarbeiter in der Zentrale ebenso

rollierend zu forecasten!

Die Krise hat die klassische Planung massiv

unter Druck gesetzt. Schnell wurde der Begriff

„auf Sicht“ fahren geprägt und das aktuelle

Budget als obsolet bezeichnet. Jetzt bewährte

Planungsprozesse über Bord zu werfen, macht

CM November / Dezember 2009

aber keinen Sinn. Wir sollten die Krise aber

dazu nutzen, überfällige Veränderungen in der

Planung anzugehen. Wie diese auszugestalten

ist, hängt von der langfristigen Marktdynamik

und der Komplexität ihres Unternehmens

ab. Sie bestimmen, ob die klassische

Planung oder der rollierende Forecast das

richtige Instrument sind. Eine Standardlösung

(„one size fits all“) gibt es nicht.

Prof. Dr. Dr. h. c. Jürgen Weber

ist Direktor des Instituts für Management und Controlling (IMC)

der WHU-Otto-Beisheim-Hochschule, Burgplatz 2, D-56179 Vallendar;

www.whu.edu/controlling. Er ist zudem Vorsitzender des

Kuratoriums des Internationalen Controller Vereins (ICV).

E-Mail: juergen.weber@whu.edu

Vielmehr müssen die Unternehmen – wie wiederum

Beratungserfahrung zeigt – die Planung

auf ihre Geschäfte maßschneidern und

dabei auch bereit sein, für unterschiedliche

Geschäfte unterschiedliche Vorgehen zu wählen,

die erst auf oberster Ebene in der Gesamtplanung

zusammengefasst werden. Die

Krise lässt sich aber nicht nur als Anstoß für

längst überfällige Veränderungen der Planung

nutzen; sie liefert auch eine weitere Erkenntnis:

Wenn Einmaleffekte und Diskontinuitäten

wahrscheinlicher werden, dann

muss das Controlling zusätzliche Instrumente

– wie z. B. Event-getriggerte Simulationen

oder Szenarien – bereithalten, um

auch bei sehr schlechter Sicht dem CEO als

Navigator zur Seite zu stehen.

04

31

36

15

G

F

Zuordnung CM-Themen-Tableau


04

19

29

G CM-Themen-Tableau

F

S Zuordnung

16

Balanced Scorecard im Mittelstand

Balanced Scorecard im Mittelstand

von Christian Janßen (HI2179189)

In vielen Unternehmen sind bereits Systeme zur

Leistungsmessung installiert, welche finanzielle

und nicht finanzielle Kennzahlen enthalten. Die

nicht finanziellen Größen werden jedoch häufig

nur für kurzfristige Verbesserungen in der Produktion

sowie im Vertrieb eingesetzt. Durch die

Balanced Scorecard soll ein Informationssystem

für die Mitarbeiter aller Hierarchieebenen

installiert werden.

Finanzperspektive

Häufig werden in Unternehmen für alle Bereiche

bzw. Geschäftseinheiten einheitliche Finanzziele

festgelegt. Jedoch können die Strategien und

damit auch die finanzwirtschaftlichen Ziele für

die Geschäftseinheiten unterschiedlich sein. Die

Strategien müssen anhand des Lebenszyklus

der Geschäftseinheit definiert werden. Vereinfacht

lassen sich drei Abschnitte bilden:

� Wachstum,

� Reife,

� Ernte.

In der Wachstumsphase spielen Kennzahlen

wie Umsatz und Marktanteil eine große Rolle.

Der Cash flow ist in der Regel negativ. In der

Reifephase wird die Geschäftseinheit auf Rentabilität

ausgerichtet. Als wichtige Kennzahlen

können hier das Betriebsergebnis und Deckungsbeiträge

genannt werden. In der Erntephase

einer Geschäftseinheit werden lediglich

die vorhandenen Potentiale genutzt und

keine wichtigen Investitionen durchgeführt. Bei

Investitionsprojekten stehen kurze Amortisationszeiträume

im Fokus. Ziel ist die Maximierung

des Cash flow Rückflusses. Das verfolgte

Ziel in dieser Phase ist die Senkung des

Working Capital. 1 Die unterschiedlichen strategischen

finanzwirtschaftlichen Ziele der Strategischen

Geschäftseinheiten in Anlehnung an die

einzelnen Phasen des Lebenszyklus sind in der

Abbildung 1 dargestellt.

Kundenperspektive

In der Kundenperspektive geht es darum, konkurrenzfähige

Kunden- und Marktsegmente zu

erkennen. Bei dieser Betrachtung wird es den

Unternehmen ermöglicht, die Ergebniskennzahlen

den Zielkunden und Marktsegmenten zuzuordnen.

Die relevanten Messgrößen sind

Kundenzufriedenheit, -treue, -erhaltung,

-akquisition und -rentabilität. Das Management

muss die Mission und die Strategie der Geschäftseinheiten

in spezifische markt- und kundenbezogene

Ziele umsetzen. Eine langfristig

positive finanzwirtschaftliche Entwicklung ist nur

möglich, wenn für die Kunden wertvolle Produkte

und Dienstleistungen produziert werden. 3

Durch einen bestimmten Marktanteil werden

zum einen Umsätze erzielt, zum anderen aber

auch die Stückkosten (economics of scale) maßgeblich

beeinflusst. 4 Da diese unterschiedlichen

Kennzahlen über eine Ursache-Wirkungsbeziehung

eng miteinander verbunden sind, lassen sie

sich in einer Kausalkette darstellen. (S. Abb. 2)

Prozessperspektive

In dieser Perspektive werden die betrieblichen

Prozesse in Bezug auf die verfolgte Unterneh-


Geschäftseinheitsstrategie

Wachstum

Reife

Ernte

Abb. 1: Bewertung strategischer finanzwirtschaftlicher Themen 2

mensgesamtstrategie betrachtet. 6 Die Balanced

Scorecard geht im Vergleich zum herkömmlichen

Performance-Measurement-Sytem einen

Schritt weiter. Der Fokus wird auf die strategierelevanten

Prozesse gelegt. Die traditionellen

Performance-Measurement-Ansätze versuchen

lediglich die bestehenden Geschäftsprozesse in

puncto Kosten, Zeit und Qualität zu optimieren. 7

Von Kaplan / Norton wurde hierzu das generische

Wertkettenmodell entwickelt. Demnach

lassen sich die betrieblichen Prozesse in

drei Kategorien unterteilen: 8

� Innovationsprozess,

� Betriebsprozess und

� Kundendienstprozess.

Ertragswachsum

und -mix

Umsatzwachstumsrate pro Segment

Prozent der Erträge aus neuen

Produkten, Dienstleistungen und

Kunden

Anteil an Zielkunden

Cross-selling

Prozentuale Erträge aus neuen

Anwendungen

Rentabilität (Kunden, Produktlinie)

Mit Hilfe der Balanced Scorecard ist es möglich,

ausgehend von der Prozessperspektive,

strategische und operative Maßnahmen auszulösen.

Im Zusammenspiel mit den anderen Perspektiven

wird die Realisierung und der Erfolg

durch Kennzahlen steuerbar. 10 (vgl. Abb. 3)

Kundenwunsch

identifiziert

Rentabilität von Kunden und

Produktlinie

Prozentzahl der unrentablen Kunden

Abb. 3: Prozessperspektive (generisches Wertkettenmodell) 9

Strategische Themen

Kostensenkung/

Produktivitätsverbesserung

Ertrag/Mitarbeiter

Kosten des Unternehmens vs. Kosten

bei der Konkurrenz

Kostensenkungssätze

Indirekte Kosten

Einheitskosten (pro Outputeinheit, pro

Transaktion)

Lern- u. Entwicklungsperspektive

Mit der letzten Perspektive soll eine Infrastruktur

für die Erreichung der Ziele aus den anderen Perspektiven

geschaffen werden. Des Weiteren sind

die Ziele der Entwicklungsperspektive die treibenden

Faktoren für die anderen Perspektiven.

Von Kaplan / Norton wurde festgestellt, dass für

die Lern- und Entwicklungsperspektive

ebenfalls drei Hauptkategorien gelten: 11

Abb. 2: Kernkennzahlen der Kundenperspektive 5

Marktanteil

Nutzung von

Vermögenswerten

Investitionen (in % des Umsatzes)

F&E (in % des Umsatzes)

Kennzahlen für das Working Capital

ROCE pro Hauptvermögenskategorien

Anlagennutzungsrate

Amortisation

Durchsatz

� Mitarbeiterpotentiale,

� Potentiale für Informationssysteme sowie

� Motivation, Empowerment und Zielausrichtung.

Diese Kategorien wirken direkt auf die Kernkennzahlen,

wie z. B. Personaltreue, Mitarbeitproduktivität

und -zufriedenheit. Dabei stellt die Mitarbeiterzufriedenheit

den treibenden Faktor für die

beiden anderen Kennzahlen dar. (S. Abb.4)

Kundenakquisition Kundenrentabilität

Kundentreue

Kundenzufriedenheit

Innovationsprozess Betriebsprozesse Kundendienstprozess

Markt-

identifi-

zierung

Schaffung

eines Produkt- /

Dienstleistungs-

angebotes

Herstellung

des Podukts /

der Dienst-

leistung

Auslieferung des

Produkts / der

Dienstleistung

CM November / Dezember 2009

Dem

Kunden

dienen

Kundenwunsch

befriedigt

17


18

Balanced Scorecard im Mittelstand

Kerngrößen

Befähiger

Abb. 4: Rahmen für die Messgrößen der Lern- und Entwicklungsperspektive 13

Autor

Strategy Maps

Die in den einzelnen Perspektiven definierten

Kennzahlen dürfen nicht isoliert voneinander

betrachtet werden. Die Darstellung dieser Ursache-

und Wirkungsbeziehungen bezeichnen

Kaplan und Norton als sogenannte Strategy

Maps. 12 Mit Hilfe der Strategy Map wird

die Beziehung der einzelnen Kennzahlen in den

verschiedenen Perspektiven visualisiert. Jede in

der Balanced Scorecard berücksichtigte Kennzahl

sollte ein Element mindestens einer Ursache-Wirkungsbeziehung

sein. Die Abbildung 5

zeigt ein Beispiel einer Strategy Map für die

Kostenführerschaftsstrategie.

Unternehmen, die eine Strategie der Kostenführerschaft

verfolgen, bieten ihre Produkte günstiger

an als die Wettbewerber. Dieses wird mit

stimmiger Qualität und einer guten Einkaufstätigkeit

kombiniert. Gegenüber Unternehmen,

Marktanteil

Kundenakquisition Kundentreue

Kundenzufriedenheit

Personalpotentiale Technologische Infrastruktur Arbeitsklima

Christian Janßen

ist Controller bei der Firma Mühlhoff Umformtechnik GmbH

in Uedem.

E-Mail: janssenchristian@web.de

die eine Produktführerschaftsstrategie anstreben,

ist das angebotene Produktsortiment deutlich

kleiner. Ein weiterer wichtiger Punkt im Rahmen

der Kostenführerschaft ist die schnelle

Abwicklung der Kundenbestellung. Um dieses

gewährleisten zu können, müssen langfristige

Lieferantenbeziehungen vorliegen.

Innerhalb der Kostenführerschaftsstrategie

liegt der Fokus auf der Veränderung der unternehmensinternen

Prozesse, speziell im Rahmen

des Produktions- und des Logistikmanagements.

Damit die Prozesse optimiert

werden können, muss den Mitarbeitern in der

Lern- und Entwicklungsperspektive das Wissen

über notwendige Instrumente wie z. B. TQM,

Six Sigma und Just-in-time vermittelt werden.

Die eingesetzten Informationssys teme

sollen ein regelmäßiges internes Benchmark

ermöglichen. Eine weitere Anforderung an das

Informationssystem ist der elektronische

Datenaustausch mit Lieferanten und Kunden.

Zum einen wird eine Kostenreduzierung

ermöglicht, zum anderen wirkt der elektronische

Datenaustausch positiv auf die Durchlaufzeit

der Prozesse. 14

Besonderheiten

Grundsätzlich ist zu sagen, dass das Steuerungsinstrument

der Balanced Scorecard vornehmlich

in mittelgroßen und großen Unternehmen

eingesetzt wird. Der Fokus bei

mittelständischen Firmen liegt eher bei

operativen Controllinginstrumenten. 15 Einer

Studie zufolge kann gesagt werden, dass nur

etwa 11 % der befragten mittelständischen Unternehmen

das System der BSC regelmäßig

einsetzen. Es ist deutlich zu erkennen, dass der

Einsatz signifikant von der Unternehmensgröße

abhängt. In mehr als 70 % der untersuchten

Unternehmen wird die Balanced Scorecard gar

nicht als Steuerungsinstrument genutzt. 16

Es ist zu erkennen, dass mittelständische Unternehmen

zum großen Teil inhabergeführt

werden. Dieses hat vorwiegend einen patriarchalischen

Führungsstil sowie eine flache Hierarchie

zur Folge. Hieraus resultiert, dass dieses zu Problemen

bei dem Einsatz von Controllinginstrumenten

führt. Die Unternehmensleiter fühlen sich


zum einen in ihrer unternehmerischen Freiheit

eingeengt und fürchten zum anderen den

Machtverlust durch den Einsatz von Controllern.

Es ist jedoch auch anzumerken, dass bei einer

positiven Einstellung zur Balanced Scorecard

eine hohe Entscheidungsfreude entstehen kann.

Finanzperspektive

Ein Ziel stellt die Optimierung des Liquiditätsmanagements

dar. Der Fokus in der Finanzpers

pektive liegt bei mittelständischen Betrieben

jedoch auf der Verbesserung der Eigenkapitalquote.

17 In diesem Zusammenhang ist auch das

Stichwort Basel II zu nennen. Die Kreditwürdigkeit

der Unternehmen hat durch diese Regelung

einen starken Einfluss auf den Fremdkapitalzinssatz

und somit ebenfalls Auswirkungen

auf die Unternehmensstrategie bzw. Geschäftsplanung.

18

Kundenperspektive

Die Kundenstruktur im Mittelstand ist gekennzeichnet

durch wenige Kunden. Die Risikominimierung

bestimmter Kundenkreise steht

im Vordergrund. Daher finden sich in der Kundenperspektive

vornehmlich Wachstumsziele

und die Verbesserung des Customer Relationship

Managements. 19

IQM-PROZESS

IQ-Strategie

IQ-Führung

IQ-Planung

IQ-Lenkung

IQ-Sicherung

© 2009 TIQ Solutions GmbH · All Rights Reserved.

Prozessperspektive

Die geringe Prozessorientierung und die

starke operative Ausrichtung führen gerade

in der Einführungsphase zu einer hohen Ressourcenbeanspruchung,

da eine klare Strukturierung

und die Dokumentation der Prozesse

durchgeführt werden muss. Dieses würde von

den eigentlichen Zielen der Balanced Scorecard

ablenken. 20

Lern- und Entwicklungsperspektive

In der Literatur sind unterschiedliche Meinungen

zur Notwendigkeit der Lern- und Entwicklungsperspektive

im Mittelstand zu finden. Da

in vielen Fällen die Mitarbeiterentwicklung unkonventionell

durchgeführt wird, wird daher

von einer zwingenden Messung anhand

von Kennzahlen abgesehen. 21

Vorteile

IQM-ORIENTIERUNGSRAHMEN

IQM-Strukturen

IQ-Verbesserung

www.tiq-solutions.de

IQM-relevante

Systeme

IQ-Kultur

IQ-Chaos

IQ-Messung

IQ-Reaktion

Durch die schnellen Marktveränderungen gewinnen

die mittelständischen Betriebe mehr

und mehr an Bedeutung. Dieses führt zu einem

strukturellen Wettbewerbsvorteil gegenüber

Großunternehmen. Die Nähe zum Kunden

und die einfache Organisationsstruktur

müssen jedoch eine ständige Überprüfung und

IQ-Optimierung

IQ-Steuerung

IQM-REIFEGRAD

ggf. die Änderung der Unternehmensstruktur

zur Folge haben, damit die strategischen Erfolgsfaktoren

des Mittelstandes ausgenutzt

werden können. 22

Nachteile

CM November / Dezember 2009

Ein wesentlicher Nachteil für die Verbreitung

der Balanced Scorecard ist, dass sie den Unternehmenslenkern

als Instrument entweder

gar nicht oder nur kaum bekannt ist.

Des Weiteren ist der hohe Ressourceneinsatz in

finanzieller und personeller Hinsicht nicht zu

unterschätzen. Dies gilt sowohl für die Phase

der Implementierung als auch für den späteren

Einsatz des Instrumentes. 23 Nicht unerheblich

sind bei dieser Sichtweise für die mittelständischen

Betriebe natürlich auch die größenbedingten

Nachteile. Weitere Punkte sind der

hohe Kommunikationsaustausch, die Anerkennung

und die Verständlichkeit der Balanced

Scorecard auf Mitarbeiterebene. 24

Kritische Würdigung des Balanced

Scorecard Konzeptes

Durch den Umstand der starken Verbreitung

von operativen Controllinginstrumenten sind

die strategischen Controllingwerkzeuge in mittelständischen

Betrieben nicht sehr ausge-

Spend Quality Time with your Data!

Kosten und Risiko reduzieren

Kundendaten optimieren

Entscheidungsgrundlagen verbessern

Gesetzliche Vorgaben erfüllen

Ihr Partner von der ersten Problemanalyse bis zur

unternehmensweiten Informationsqualitätsstrategie

19


20

Balanced Scorecard im Mittelstand

prägt. Das Konzept der Balanced Scorecard

stellt kein Instrument der Stra te gie-

findung dar, sondern setzt das Vorhanden-

sein einer Strategie explizit voraus. Die

empirischen Ergebnisse im Mittelstand ergaben,

dass bei nicht einmal bei der Hälfte der

Unternehmen ein Mission Statement respektive

eine Vision vorliegt. 25 Ein weiteres Problem

speziell bei mittelständischen Firmen ist die

Unterscheidung zwischen Unternehmensstrategie

und der Eignerstrategie. Die Strategie

der Unternehmung verfolgt die Strategie

der langfristigen wirtschaftlichen Entwicklung.

Die Eignerstrategie hingegen fokussiert eine

möglichst große Autonomie. 26 Daraus folgt,

dass speziell bei mittelständischen Betrieben

somit ein großes Potenzial des Einsatzes vorhanden

ist. 27

Fazit

Damit die Wettbewerbsfähigkeit der mittelständischen

Betriebe in Zukunft gewährleistet

werden kann, wird es immer wichtiger, die

traditionellen und vergangenheitsbezogenen

Finanzkennzahlen zu ergänzen.

Neben den harten Kennzahlen sollen weiche

Kennzahlen, wie zum Beispiel die Kundenzufriedenheit,

Berücksichtigung finden. Mit Hilfe

der Balanced Scorecard gelingt es den Unternehmen,

Rückschlüsse auf die zukünftigen

Erfolgspotentiale zu ziehen. Die BSC stellt somit

ein unentbehrliches Werkzeug für den

Mittelstand dar.

Das zum Teil fehlende strategische Denken

und Handeln kann durch den Einsatz der Balanced

Scorecard gefördert werden. Sie setzt

allerdings das Vorhandensein von Strategien

und Visionen voraus. Die BSC kann durch den

permanenten Lernprozess der Mitarbeiter einen

Mehrwert für das Unternehmen schaffen.

Aufgrund der Formulierung von Strategy Maps

werden die Zusammenhänge zwischen den

unterschiedlichsten Ursachen und dem finanziellen

Erfolg dargestellt. Dieses führt zu einer

Verknüpfung der strategischen Ziele mit

dem operativen Handeln.

Je nach Größe des Betriebes kann durch die

Einführung der Balanced Scorecard ein Anreizsystem

für die Mitarbeiter installiert

werden, welches sich nicht nur an finanziellen

Größen orientiert. Dieses setzt zum einen qualifizierte

Mitarbeiter voraus, zum anderen werden

hohe Anforderungen an die Kommunika tion

zwischen allen Mitarbeitern gestellt. Weitere

Voraussetzungen sind ein entsprechendes Informationssystem

und das Vorhandensein entsprechender

personeller Ressourcen.

Aufgrund der hohen Bedeutung des Mittelstandes

in Deutschland ist es enorm wichtig, dass

dieser auch in schwierigen wirtschaftlichen Zeiten

ein wichtiger Mitspieler im Wirtschaftssystem

bleibt. Der beratungsresistente Mittelstand

muss jedoch von den Vorteilen der Balanced

Scorecard überzeugt werden. Dieses kann u. a.

durch die Zusammenarbeit von Hochschulen

und den mittelständischen Unternehmen geschehen.

Literaturverzeichnis

Gess, W.-D. (2003): Methodik und Implementierung

der Balanced Scorecard in mittelständischen

Unternehmen, Aachen: Shaker.

Jonen, A., Simgen-Weber, B. (2006): Balanced

Scorecard für den Mittelstand – Ausgestaltungsvorschläge

und deren praktische Relevanz,

in: Lingau, V. [Hrsg.]: Einsatz von

Controllinginstrumenten im Mittelstand, Köln:

EUL, S. 19 – 43.

Jossé, G. (2005): Balanced Scorecard – Ziele

und Strategien messbar machen –, München:

Deutscher Taschenbuch Verlag.

Kaplan, R. / Norton, D. (1997): Balanced

Scorecard – Strategien erfolgreich umsetzen –,

Stuttgart: Schäffer-Poeschel.

Kaplan, R. / Norton, D. (2004): Strategy

Maps – Der Weg von immateriellen Werten

zum materiellen Erfolg, Stuttgart: Schäffer-

Poeschel.

Rautenstrauch, T. (2006): Balanced Scorecard

im mittelständischen Unternehmen –

Empirische Ergebnisse und Implikationen, in:

Lingau, V. [Hrsg.]: Einsatz von Controllinginstrumenten

im Mittelstand, Köln: EUL, S. 1 – 17.

Reichmann, T. (2006): Controlling mit Kennzahlen

und Management-Tools – Die systemgestützte

Controlling-Konzeption –, 7. Auflage,

München: Vahlen.

Schedl, C. (2002): Die Balanced Scorecard –

Ein Leitfaden für die erfolgreiche Entwicklung

und Implementierung –, Wien: WUV Universitätsverlag.

Vohl, H.-J. (2004): Balanced Scorecard im

Mittelstand, Hamburg: Murrmann.

Fußnoten

1 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (1997), S. 47 f.

2 Vgl. in Anlehnung an Kaplan, R. / Norton, D.

(1997), S. 50.

3 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (1997), S. 62.

4 Vgl. Jossé, G. (2005), S. 39.

5 Vgl. in Anlehnung an Kaplan, R. / Norton, D.

(1997), S. 66.

6 Vgl. Jossé, G. (2005), S. 42.

7 Vgl. Schedl, C. (2002), S. 22 f.

8 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (1997); S. 92 f.

9 Vgl. in Anlehnung an Kaplan, R. / Norton, D.

(1997), S. 93.

10 Vgl. Reichmann, T. (2006), S. 605.

11 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (1997); S. 121.

12 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (2004), S. 8.

13 Vgl. in Anlehnung an Kaplan, R. / Norton, D.

(2004), S. 295.

14 Vgl. Kaplan, R. / Norton, D. (2004), S. 245 ff.

15 Vgl. Rautenstrauch, T. (2006), S. 5.

16 Vgl. Rautenstrauch, T. (2006), S. 13.

17 Vgl. Jonen, A. / Simgen-Weber, B. (2006),

S. 30.

18 Vgl. Vohl, H.-J. (2004), S. 40.

19 Vgl. Jonen, A. / Simgen-Weber, B. (2006),

S. 30.

20 Vgl. Jonen, A. / Simgen-Weber, B. (2006),

S. 30 f.

21 Vgl. Jonen, A. / Simgen-Weber, B. (2006),

S. 30.

22 Vgl. Gess, W.-D. (2003), S. 52 f.

23 Vgl. Rautenstrauch, T. (2006), S. 15.

24 Vgl. Gess, W.-D. (2003), S. 52; Rautenstrauch,

T. (2006), S. 15.

25 Vgl. Rautenstrauch, T. (2006), S. 12 ff.

26 Vgl. Gess, W.-D. (2003), S. 52.

27 Vgl. Rautenstrauch, T. (2006), S. 14.


Projekt-Controlling im E-Procurement

Projektmanagement und Multiprojektmanagement mit Hilfe

der Break-Even-Analyse

von Thomas Andreßen (HI2179192)

Durch die rasante Entwicklung in der Internet-Technologie

werden elektronische Beschaffungssysteme

immer interessanter für

Unternehmen. E-Procurement-Systeme sind

weit verbreitet. Beispielsweise stellt der Bundesverband

Materialwirtschaft, Einkauf und Logistik

e. V. im Jahr 2008 fest, dass 71 % aller

befragten Unternehmen ein elektronisches Einkaufssystem

einsetzen. Ein bedeutender Teil

des E-Procurement (Electronic Procurement,

Elektronischer Einkauf) sind Direct Purchasing-

Systeme (katalogbasierte Einkaufssys teme), in

denen Produkte und Dienstleistungen direkt

vom Mitarbeiter auf der Basis zentral verhandelter

Rahmenverträge eingekauft werden.

Nachdem ein E-Procurement-System im Unternehmen

eingeführt wurde, stellt sich im Einkauf

zwangsläufig die Frage: Welche Lieferanten sollen

an das System angebunden werden?

Die kaufmännische Antwort lautet: Es sollten

diejenigen Projekte mit dem höchsten erwarte-

ten Nutzen für das Unternehmen zuerst realisiert

werden. Für die Bewertung des Potenzials

neuer elektronischer Kataloge oder Shops wurde

bisher kein unterstützendes Controlling-Tool

entwickelt. In diesem Beitrag wird diese Lücke

aufgegriffen, indem die Break-Even-Analyse als

Ansatz genutzt wird, um sowohl einzelne Projekte

zu bewerten als auch ganze Projektportfolios

zu planen.

Erfolgspotenziale von

elektronischen Katalogen

und Shops

In jüngster Vergangenheit haben moderne Internettechnologien

das Handlungsfeld des elektronischen

Beschaffungsmanagements erheblich

erweitert: Hierbei wird ein E-Procurement-System

in unterschiedlicher Form abgegrenzt, je

nachdem wie stark der Einsatzgrad der Internettechnologie

oder die Einbindung der Liefe-

CM November / Dezember 2009

ranten definiert wird. E-Procurement wird im

Rahmen dieses Beitrags als die Beschaffung

von Gütern und Dienstleistungen über das

Internet verstanden. An die Stelle manueller

Bestellprozesse, die traditionell durch eine Einkaufsabteilung

ausgeführt werden, treten (teil-)

automatisierte Bestellprozesse, welche vom

Bedarfsträger direkt am Arbeitsplatz ausgelöst

werden (Self Service Procurement).

Nach der Einführung einer technischen Lösung

im Unternehmen (im Markt sind diverse Software-Lösungen

bekannt: SAP-SRM, Heiler

etc.) soll den Bedarfsträgern eine hinreichend

große Anzahl an Artikeln über elektronische

Kataloge und elektronische Shops zur Verfügung

gestellt werden. Nach der erfolgreichen

Anbindung der E-Procurement-Lieferanten

können die Bedarfsträger den Inhalt der Kataloge

und Shops durchsuchen, Warenkörbe füllen

und direkt beim Lieferanten bestellen. Die

Ware wird innerhalb kurzer Zeit direkt an den

04

33

35

A CM-Themen-Tableau

L

V Zuordnung

21


22

Projekt-Controlling im E-Procurement

Start

Ende

Start

Ende

Anforderer

Niederschrift

Bedarf (Papier)

Hauspost

Genehmigung

Fachbereich

Anfrage

Bestellung

Einkauf

Hauspost

Wareneingang

Rechnungsprüfung

& Freigabe

Anforderer

Warenkorb im

Direct Purchasing

elektronisch

Genehmigung

Fachbereich

Wareneingang

Einkauf

Abb. 1: Aktivitäten traditioneller Bestellung und Direct Purchasing

Traditionelle Bestellung

Post/Fax/Telefon

Post/Fax

Post/Fax

Lieferung

+ Lieferschein

Post

Direct Purchasing

Marktplatz/ Shop

Bestellung

(elektronisch)

Lieferung

+ Lieferschein

Gutschrift

oder

Electronic Invoicing

Lieferant

Angebot

Auftragsbestätigung

Rechnung

Lieferant

Zumeist

elektronisch und

voll automatisch


Bedarfsträger geliefert, so dass der Einkauf

nicht mehr in den Bestellprozess eingebunden

werden muss.

Zu Beginn einer elektronischen Anbindung

schließen Lieferant und abnehmendes Unternehmen

einen Rahmenvertrag ab, in welchem

Zahlungskonditionen, Rabatte, allgemeine Geschäftsbedingungen

und konkrete Regelungen

für die elektronische Datenbereitstellung bzw.

den elektronischen Datenaustausch festgehalten

werden. Die Lieferantensuche, Auswahl

und Verhandlung erzeugen hierbei einen

nicht unerheblichen Aufwand im Einkaufsbereich.

Daneben entsteht ein weiterer Aufwand

durch die elektronische Anbindung

selbst: Je nach Art der elektronischen Lösung

und den individuellen Voraussetzungen bei

den Lieferanten kann dieser Aufwand stark

schwanken. Dem gegenüber stehen Prozesskosteneinsparungen

nach einer erfolgreichen

Anbindung des Lieferanten, da Bestellprozesse

mit hohem manuellen Aufwand

durch effiziente Bestellprozesse ersetzt werden

(vgl. Abb. 1). Im Rahmen der folgenden

Break-Even-Analyse werden die Kosten einer

neuen E-Procurement-Anbindung den potenziellen

Erlösen der Prozesskosteneinsparungen

gegenübergestellt, um den Nutzen des

Projekts zu bestimmen.

Generell ist die Anbindung eines neuen Lieferanten

durchzuführen, wenn der hieraus generierte

Nutzen größer als die verursachten Kosten

ist:

(1.1) Nettonutzen > 0 Nutzen – Kosten > 0

(1.2) NN i > 0 N i – K i > 0

Der Nutzen ( N i ) entsteht durch den effizienten

Beschaffungsprozess im E-Procurement. In

Abb. 1 wird deutlich, dass sich der Vorteil des

E-Procurement als Differenz zwischen den

Prozesskosten einer manuellen, traditionellen

Bestellung und einer automatisierten, Direct

Purchasing-Bestellung bestimmen lässt.

(2) k i = k i Manuelle Bestellung – ki Direct Purchasing

Dies bedeutet, dass mit jeder zusätzlichen Bestellung

die eingesparten Kosten um k i steigen.

Der Nutzen eines Direct Purchasing-Projektes

( i ) lässt sich demnach durch die Multi-

Kosten in EUR

75.000

50.000

25.000

Abb. 2: Break-Even-Menge und Nettonutzen im Direct Purchasing

plikation der eingesparten Prozesskosten pro

Bestellvorgang ( k i ) und der erwarteten Anzahl

an Direct Purchasing-Bestellung ( ~ B i ) bestimmen:

(3) N i = ~ B i x k i

Dem Nutzen gegenüber stehen die Kosten der

Einführung und Wartung des E-Procurement-

Systems. In Abb. 2 wird dieser Zusammenhang

verdeutlicht, indem drei Direct Purchasing-Projekte

( X, Y und Z ) gegenübergestellt werden

(zur Vereinfachung unterscheiden sich die Projekte

hierbei nur hinsichtlich der erwarteten Anzahl

an Bestellungen; alle drei Projekte haben

identische Kosteneinsparungen ( k i ) und würden

die gleichen Kosten der Implementierung

und Wartung verursachen).

Mit der Horizontalen in Abb. 2 wird zum Ausdruck

gebracht, dass die Implementierung und

Wartung von Direct Purchasing–Lieferanten im

Wesentlichen einmalige Projektkosten verursachen.

Die eingesparten Kosten der manuellen,

traditionellen Bestellungen bestimmen

den Nutzen der Projekte. Überschreitet die

Anzahl der zu erwartenden Bestellungen aus

Autor

Z

250 500 750 1.000

Break-Even-Menge

X

CM November / Dezember 2009

Y

Konsteneinsparung durch

Direct Purchasing -

Bestellungen

Netto-

nutzen

Kosten der

Implementierung

und Wartung

Anzahl

Bestellungen

einem elektronischen Katalog / Shop die Break-

Even-Menge, wäre die Anbindung des Lieferanten

grundsätzlich positiv für das einkaufende

Unternehmen (Lieferanten X und Y). Dann

wären die eingesparten Kosten höher als die

Projektkosten. Im direkten Vergleich ist hierbei

derjenige Lieferant vorzuziehen, der einen höheren

Nettonutzen verspricht (Lieferant Y im

Vergleich zu X in Abb. 2). Im Beispiel würde der

Nettonutzen von Projekt X die kleine und von

Projekt Y die gesamte markierte Fläche umfassen.

Für die Projektierung kann somit festgehalten

werden:

� Direkt Purchasing-Lieferanten, deren zu erwartende

Bestellungen jenseits der Break-

Even-Menge liegen, sind vorteilhaft (X und Y).

� Derjenige Lieferant mit einem höheren Nettonutzen

(Y) ist im Rahmen der Projektierung

demjenigen mit einem geringerem Nettonutzen

(X) vorzuziehen.

� Unter Risikoaspekten gilt weiterhin: Je weiter

die zu erwartende Anzahl an Bestellungen

jenseits der Break-Even-Menge liegt,

desto wahrscheinlicher ist es, dass über-

Dr. Thomas Andreßen

leitet den Bereich Instrumente / Systeme im Einkauf der K+S Aktiengesellschaft

in Kassel. Er hat zwei Lehraufträge an der Verwaltungsund

Wirtschaftsakademie in den Fächern „SCM“ und „Logistik-Controlling

& E-Logistik“ und engagiert sich im Vorstand des Bundesverbandes

Materialwirtschaft, Einkauf und Logistik (BME e. V.) in Hamburg.

E-Mail: thomas.andressen@k-plus-s.com

23


24

Projekt-Controlling im E-Procurement

Beispiel für Kataloginhalt Dienstleistungen

Abb. 3: Fallstudie – Nutzenbestimmung

haupt ein positiver Nettonutzen erreicht

werden kann, da jede Schätzung mit einer

gewissen Unsicherheit versehen ist. Demnach

wird mit steigender Entfernung eine

Art Risikopuffer aufgebaut.

Liegen in einem konkreten Beispiel vier alternative

Projekte vor, so können auf der Basis

der erwarteten Bestellungen vier Nutzenwerte

bestimmt werden (siehe Abb. 3).

In der Nutzenbestimmung wird auf die Einsparung

von manuellen Prozesskosten fokussiert,

denn durch die Katalogerstellung werden manuelle

Bestellprozesse durch standardisierte,

automatisierte Prozesse substituiert. Der verwendete

Kostensatz (= Kosteneinsparung je

Bestellung) ist hierbei abhängig von der Zeit,

welche zur Abwicklung einer manuellen Bestellung

notwendig wäre. Wird also ein komplexer,

zeitin tensiver Beschaffungsprozess durch einen

elektronischen Katalog ersetzt, können hierdurch

hohe Einsparungen realisiert werden. In

der Fallstudie in Abb. 3 liegt der Kostensatz des

Projektes A (80 €) aufgrund relativ komplexer

Dienstleistungserstellungen deutlich über den

Kostensätzen der anderen Projekte (20 € bzw.

30 €). Die Nutzenbestimmung ergibt folgende

Prioritätenliste: A > B > C > D.

Projekt A Projekt B Projekt C Projekt D

Büromaterial

Kosten- und Nutzenanalyse für

neue elektronische Kataloge

oder Shops

Existiert im Unternehmen bereits ein Direct

Purchasing–System, liegt eine Hauptaufgabe

der Einkaufsabteilung darin, neue Lieferanten

an das bestehende System anzubinden.

Hierbei findet nach der Identifikation von potenziellen

Lieferanten / Sortimenten (Phase I in

Abb. 4) eine weiterführende Analyse des Lieferanten

im Kontext des Beschaffungsportfolios

statt (Phase II). Nach einem positiven Analyseergebnis

kann der Lieferant an das bestehende

Direct Purchasing–System angebunden werden

(Phase III). Nach der Anbindung folgen die

Nutzung und die weitere Administration des

Systems (Phase IV).

Phase I –

Markt- / Sortimentsanalyse

Werkzeuge Labormaterial

Erwartete Bestellanzahl 200 500 300 50

Kosteneinsparungen je Bestellung 80 € 20 € 30 € 30 €

Nutzen 16.000 € 10.000 € 9.000 € 1.500 €

Phase I -

Markt-/

Sortimentsanalyse

��������������������

���������������������

��������������

sortimenten

�������������������

����������������������

Abb. 4: Phasenmodell E-Procurement

In der Markt- / Sortimentsanalyse werden auf

der einen Seite die Bestellungen im Unternehmen

analysiert, um Sortimente mit Potenzial

für das Direct Purchasing zu identifizieren.

Auf der anderen Seite sind Lieferanten zu recherchieren,

welche in den potenziellen Sor-

Phase II -

Strategische

Analyse

���Konformitäts-

prüfung Sourcing-

Strategie

���������������������

�����������������������

���������fekte

Phase III -

Implementierung/

Realisierung

������������������

����������

������������

�����������������

timenten die technischen Anforderungen an

E-Procurement-Lieferanten erfüllen.

Phase II –

Strategische Analyse

Vor einer Anbindung ist im Rahmen der Konformitätsprüfung

festzustellen, ob der neue Lieferant

den Bedingungen der Sourcing Strategie

entspricht. Hierbei kann beispielsweise

auf die Lagerverfügbarkeit beim Lieferanten,

die Geschwindigkeit der Vertriebslogistik oder

den Umsatz des Lieferanten (Verhandlungsmacht)

fokussiert werden.

Ein Teil der Erfolgspotenziale des Direct

Purchasing liegt in der Lieferantenreduzierung:

Durch die elektronische Beschaffung können Bedarfe

auf einzelne Lieferanten gebündelt werden,

hierdurch lassen sich bessere Konditionen erzielen.

Ein weiterer Teil der Erfolgspotenziale liegt in

der Einsparung von Prozesskosten durch die Nutzung

eines effizienten elektronischen Einkaufsprozesses

(siehe untere und obere Darstellung in

Abb. 1). Im Rahmen der Potenzialschätzung wird

das Gesamtpotenzial (Nettonutzen) eines neuen

Lieferanten abgeschätzt.

Neben den aufgezeigten Erfolgspotenzialen ergeben

sich weitere indirekte Erfolgspotenziale

aus der Realisierung von Netzeffekten: Beispielsweise

kann die Anbindung eines Lieferanten

zu einer erhöhten Nutzung des Direct

Purchasing–Systems bei anderen angebundenen

Lieferanten führen. Deutlich wird dies bei

komplementären Sortimenten (Angebot von

Druckern führt zu einer erhöhten Nachfrage

nach Druckerpatronen).

Phase IV -

Administration

������������������

����������

����������

management


Phase III –

Implementierung / Realisierung

Nachdem die Potenziale abgeschätzt wurden,

folgt in Phase III der Kontrahierungsprozess,

in welchem die Bedingungen einer elektronischen

Anbindung zwischen Lieferant und abnehmendem

Unternehmen vertraglich fixiert

werden. Im Anschluss stellt der Lieferant das

vereinbarte Sortiment im Direct Purchasing zur

Verfügung. Es folgt eine Initialprüfung, um festzustellen,

ob die vertraglich vereinbarten Sortimente,

Preise und sonstigen Anforderungen

(Datenblätter etc.) erfüllt wurden. Erst nach einem

positiven Prüfungsergebnis wird das Sortiment

für die Anwender freigegeben.

Phase IV –

Administration

Im Rahmen der Phase IV finden die (zumeist

jährlichen oder halbjährlichen) Rahmenvertragsgespräche

mit den Lieferanten statt.

Die hierbei verhandelten Konditionen werden

vom Lieferanten in ein Update überführt und

analog zur Phase III zur Prüfung vorgelegt.

Die Strategische Analyse und Anbindung von

Direct Purchasing–Lieferanten verursacht beim

Abnehmer Implementierungskosten (K IMP )

und Administrationskosten (K ADM ). Die Implementierungskosten

resultieren aus der Arbeitszeit

von zwei bis drei Abteilungen, welche in die

Analyse und Anbindung eingebunden werden:

Einkauf (Verhandlung Rahmenvertrag), E-Procurement

(Projektsteuerung, Schnittstelle zum

Lieferanten) und IT (bei einer Inhouse-Lösung).

Je nach Organisationsform können Teil aufgaben

auch weiter aufgespalten (z. B. Vertragsmanagement)

oder zusammengefasst sein. Oftmals

übernehmen externe Dienstleister einen

Teil der Aufgaben. Die Kosten der Dienstleister

wären in diesem Fall als zusätzliche Kos ten der

Implementierung zu berücksichtigen.

Die Kosten der Analyse und Implementierung

(K IMP ) eines Projektes (i) ergeben sich aus der

Anzahl an Projekttagen (PT), multipliziert mit

dem Kostensatz pro Projekttag (p ij) jeder involvierten

Abteilung (j):

(4)

Neben den Kosten der Implementierung fallen

jährliche Kosten für die Administration der

elektronischen Kataloge und Shops an

(Phase IV). Hierzu gehören insbesondere jährliche

Rahmenvertragsverhandlungen mit dem

Lieferanten unter Berücksichtigung des E-Procurement

(Sortimente mit mehreren tausend

Artikeln), sowie der Upload des neuen Sortiments

und die Prüfung des elektronischen Angebotes

auf Konsistenz zum verhandelten Rahmenvertrag

(Sortiments- und Preiskonformität).

Die Kosten der Administration werden analog

zu den Implementierungskosten durch die anfallenden

Projekttage (p ij) der involvierten Abteilungen

(j) bestimmt:

(5)

Für eine pragmatische Jahresbetrachtung werden

im Folgenden die Kosten der Implementierung

auf die Nutzungsjahre verteilt. Wird die im

Steuerrecht übliche Nutzungsdauer von 3 Jahren

bei IT-Investitionen verwendet, berechnen

sich die Gesamtkosten (K i) wie folgt:

(6)

Der jährliche Nettonutzen (NN i) eines Projektes

(i) ergibt sich somit aus der Differenz der eingesparten

Prozesskosten manueller Bestellungen

und den Kosten der Implementierung und

Administration im E-Procurement:

(7.1)

(7.2)

Die Break-Even-Menge (BEMi) ist diejenige

Anzahl an Bestellungen, bei der die Kosten der

eingesparten manuellen Bestellungen (eingesparte

Prozesskosten) genau gleich sind mit der

Implementierung und den Kosten der Administration.

Rechnerisch wird die Break-Even-Menge

ermittelt, indem die Kosten durch die eingesparten

Prozesskosten pro Bestellvorgang (k i)

geteilt werden:

(8)

Der Abstand von Break-Even-Menge und der

erwarteten Anzahl an Bestellungen ( BEM i ) gibt

eine Auskunft über die Sicherheit der Einschätzung:

Je weiter die geschätzte Anzahl an Bestellungen

von der Break-Even-Menge entfernt

ist, desto höher ist die Wahrscheinlichkeit, dass

die Break-Even-Menge tatsächlich über- oder

unterschritten wird. Die Break-Even-Distanz

(BED i) als Risikopuffer berechnet sich wie

folgt:

(9) BED i = ~ B i – BEM i

CM November / Dezember 2009

Durch die Schätzung der Parameter und die

Berechnung der dargestellten Kennzahlen

kann die Vorteilhaftigkeit jedes einzelnen

Projekts im Direct Purchasing berechnet und

kommuniziert werden:

� Anzahl der Bestellungen durch das Direct

Purchasing-Projekt, welche manuelle, traditionelle

Bestellungen ersetzen

� Eingesparte Prozesskosten pro Bestellung

aus dem Direct Purchasing-Projekt

� Kosten der Implementierung und Administration

des Direct Purchasing-Projekts

� Nettonutzen aus dem Direct Purchasing-Projekt

sowie

� Break-Even-Menge und Break-Even-Distanz

im Direct Purchasing-Projekt

Im konkreten Beispiel werden bei der Kostenbestimmung

(siehe Abb. 5) drei beteiligte Funktionsbereiche

berücksichtigt, welche zu unterschiedlichen

Tagessätzen angesetzt werden.

Hierbei liegt der externe Berater mit 900 € pro

Projekttag (PT) über den Tagessätzen der internen

Funktionsbereiche (IT mit 800 € pro PT

bzw. Einkauf mit 700 € pro PT).

Die abschließende Nettonutzen- und Risikoanalyse

zeigt die Vorteilhaftigkeit der einzelnen

Projekte im Überblick (siehe Abb. 6): Lediglich

Projekt D hat einen negativen (erwarteten) Nettonutzen

und sollte als Folge nicht realisiert

werden. Projekt A hat den höchsten (erwarteten)

Nettonutzen, gefolgt von den Projekten B

und C: A > B > C (> D). Jedoch liegt Projekt A

verhältnismäßig dicht an der Break-Even-Menge

(Break-Even-Distanz von 123). Dem gegenüber

ist Projekt B deutlich weiter entfernt

(Break-Even-Distanz von 393). Hiernach ist

es wahrscheinlicher, dass durch die Umsetzung

von Projekt B ein positiver Nettonutzen

erreicht werden kann.

25


26

Projekt-Controlling im E-Procurement

1. Implementierung

Abb. 5: Fallstudie – Kostenbestimmung

Projekt

A

Es wird deutlich, dass sowohl der erwartete

Nettonutzen als auch das Ergebnis der Risikoanalyse

in der Projektentscheidung berücksichtigt

werden sollten. In dem Projektportfolio

in Abb. 7 werden demnach beide

Dimensionen berücksichtigt. Hierbei werden

lediglich Projekte mit einem zu erwartenden

positiven Nettonutzen berücksichtigt (A, B, C).

Im Projektportfolio ergeben sich 4 Felder

für eine weitere Multiprojektplanung:

� Im Feld I liegen diejenigen Projekte mit hohem

Risiko bei geringem Nettonutzen. Projekt

C wird also durch alle Projekte innerhalb

anderer Felder dominiert.

� Das Feld II beinhaltet Projekte mit geringer

Nettonutzenerwartung, aber auch geringem

Risiko. Projekte, die diesem Feld zuzuordnen

sind, eignen sich für Unternehmen, in denen

noch wenig Erfahrung mit E-Procurement-

Projekt

B

Projekt

C

Projekt

D

Kosten-

sätze in €

� IT-Projekttage 2 1 2 1 800 pro PT

� Einkauf Projekttage 4 2 3 2 700 pro PT

� Externe Projekttage 1 0 0 0 900 pro PT

Kosten Implementierung 5.300 2.200 3.700 2.200

2. Administration

� IT-Projekttage 2 0 1 0 800 pro PT

� Einkauf Projekttage 4 2 2 2 700 pro PT

� Externe Projekttage 0 0 0 0 900 pro PT

Kosten Administration 4.400 1.400 2.200 1.400

1. Nettonutzenanalyse

Abb. 6: Fallstudie – Nettonutzen- und Risikoanalyse

Systemen vorhanden ist, da sie einen positiven

Nettonutzen bei geringem Risiko versprechen.

Nach dem erfolgreichen Ab-

schluss sollte man sich dann den Projekten

im Feld IV widmen, um eine optimale Realisierung

der „Schwergewichte“ mit hohem

zu erwartenden Nettonutzen zu gewährleisten.

� Im Feld III liegen diejenigen Projekte, die

trotz einer hohen Nettonutzenerwartung

durch ein relativ hohes Risiko geprägt sind.

Projekte aus diesem Feld sind für erfahrene

E-Projekt-Organisationen zu empfehlen.

Werden Projekte aus diesem Feld realisiert,

sollten sie aufgrund des Risikos einer besonderen

Zeit- und Kostenüberwachung

unterliegen.

� Projekte innerhalb von Feld IV dominieren

alle anderen Felder, da sie hohe Netto nutzenerwartungen

bei geringem Risiko verbinden.

Projekt A Projekt B Projekt C Projekt D

Nettonutzen (Abb. 3) 16.000 10.000 9.000 1.500

- 1/3 Kosten Implementierung (Abb. 5) - 1.767 - 733 - 1.233 - 733

- Kosten Administration (Abb. 5) - 4.400 - 1.400 - 2.200 -1.400

= Nettonutzen 9.833 7.867 5.567 - 633

2. Risikoanalyse

Erwartete Bestellanzahl 200 500 300 50

- Break-Even-Menge -77 -107 -114 -71

Break-Even-Distanz 123 393 186 -21

Projekte dieses Feldes sind mit hoher Priorität

umzusetzen.

Zur besseren Orientierung wurden in das Portfolio

in Abb. 7 zusätzliche Iso-Nutzenlinien

eingetragen. Sie geben einen Hinweis auf ähnliche

Risiko / Nettonutzen-Relationen der Projekte.

Zusätzlich wird im Projektportfolio der

Workload (hier als interne PT in IT und Einkauf)

schematisch dargestellt, um die Ressourceneinsatzplanung

zu unterstützen.

Im Projektportfolio kann sich demnach die Reihenfolge

aus der Break-Even-Analyse durch

den Risikoaspekt verändern. In der Beispielrechnung

sollten die Projekte mit den Prioritäten

B > A > C realisiert werden, denn Projekt B

hat die beste Risiko / Nettonutzen-Relation.

Hat die Organisation bereits Erfahrung mit E-

Procurement-Projekten, könnten durch die anschließende

Realisation von Projekt A bedeutende

Potenziale realisiert werden. Bei dem

Projekt C ist trotz positiven Nettonutzens zu prüfen,

ob es weitere, bisher nicht betrachtete Projekte

gibt, die höhere Potenziale versprechen.

Fazit und Ausblick

Wie jedes Modell zeigt auch der vorliegende

Berechnungsansatz nur einen Ausschnitt von

Einflussgrößen auf den Erfolg von Direct

Purchasing-Projekten. Der Modellansatz fokussiert

die Prozessebene, indem die Kosten

der Einführung und Wartung den Prozesskosteneinsparungen

durch Automatisierung im E-

Procurement gegenübergestellt werden. Das

Modell lässt sich einfach in einem Excel-Umfeld

programmieren. Indem die unternehmensindividuellen

Daten hinterlegt werden, lassen

sich neue Lieferanten eines Direct Purchasing

komfortabel bewerten.

Eine Unsicherheit im Modell liegt allerdings

in der Abschätzung der erwarteten Bestellanzahl,

die durch Direct Purchasing-Bestellungen

substituiert werden. In diesem Kontext

wurde in vorangegangenen Analysen festgestellt,

dass die erwarteten Kosteneinsparungen

durch IT-Systeme (im Sinne einer Produktivitätssteigerung)

oftmals nicht realisiert werden

konnten. Dieses unter dem Produktivitätsparadoxon

der Informationstechnologie bekannte


Abb. 7: Fallstudie – Multiprojektplanung unter Nutzen- und Risikoaspekten

Phänomen ist ebenfalls im E-Procurement-Umfeld

wirksam. Eine Ursache für das Produktivitätsparadoxon

liegt z. B. in Wirkungsverzögerungen

durch Lern- und Anpassungseffekte.

So beharren einzelne Nutzer trotz E-Procurement

weiterhin auf dem traditionellen,

manuellen Bestellweg. Als Folge wird in der

Potenzialanalyse die erwartete Anzahl an substituierenden

Bestellungen überschätzt. Im Projektmanagement

können diese Effekte über

Korrekturen der erwarteten Bestellzahl berücksichtigt

werden (Parameter α in Formel 10).

Auf der Nutzenseite sind noch weitere Effekte

wirksam. Hierzu zählen insbesondere Preisersparnisse

durch Mengenbündelungen und

Lieferantenreduzierungen als Folge des Direct

Purchasing oder die Steigerung der Prozesssicherheit

durch einen elektronischen statt

eines manuellen Prozesses. Diese Effekte können

im Modell durch eine Anpassung des Kostensatzes

manueller Bestellungen einbezogen

werden (Erhöhung des Kostensatzes; Parameter

β in Formel 10).

Weiterhin könnte man positive Netzeffekte in

der Potenzialanalyse berücksichtigen: So liefert

jedes Direct Purchasing-Projekt einen Beitrag

zur Erreichung kritischer Massen im Produktangebot,

denn durch jedes realisierte Projekt

steigt das gesamte Angebot im E-Procurement-

System. Damit erhöht sich für einen potenziellen

Nutzer des Systems auch die Wahrscheinlichkeit,

einen Bedarf im System zu decken. Als

Folge steigt nach der Umsetzung eines Projektes

der Umsatz bei einem Katalog oder

Shop, der bereits in der Vergangenheit realisiert

wurde. Diese positiven Netzeffekte sind zwar

schwer quantifizierbar, könnten aber bei der

Nutzenbetrachtung angesetzt werden. Im Modell

könnten Netzeffekte durch die Addition eines

konstanten „Nutzenbonus“ berücksichtigt

werden (Parameter χ in Formel 10).

Ein adjustierter Nettonutzen ließe sich demnach

folgendermaßen darstellen:

(10)

Im Ergebnis eignet sich das Grundmodell zur

Projektplanung im E-Procurement. In seiner

Grundausprägung zeigt es die Vorteilhaftigkeit

eines Projektes auf und kann zur Planung des

Projektportfolios im Rahmen der Multiprojektplanung

genutzt werden. Durch die im Modell

abgebildeten Parameter lässt sich das Modell

leicht an weitere unternehmensrelevante Größen

anpassen.

CM November / Dezember 2009

Literaturempfehlungen

Andreßen, T. / Himme, A., Erfolgsfaktoren im

E-Procurement – Die Bedeutung von kritischen

Massen bei Direct Purchasing-Systemen, in

Der Betriebswirt, Ausgabe 4, 2009.

Binnewies, S.: Einsatz von Verfahren der Investitionsrechnung

zur Beurteilung von E-

Procurement-Investitionen, in Betz, S. (Hrsg.),

E-Business im industriellen Management, Göttingen

2006, S. 159 – 178.

Schweiger, J. / Ortner, W. / Tschandl, M., ROI-

Analyse für webbasierte Einkaufsoptimierung.

Wien 2007.

27


13

23

39

G CM-Themen-Tableau

L

F Zuordnung

28

Balanced Scorecard für die Beschaffung

Gestaltungsansätze einer Balanced Scorecard

für die Beschaffung

von Christoph Siepermann und Jan Vockeroth (HI2179190)

Die hohe Bedeutung der betrieblichen Beschaffungsfunktion

für den Unternehmenserfolg

macht ein schlagkräftiges Beschaffungscontrolling

sowohl auf strategischer als

auch auf operativer Ebene notwendig. Als geeignetes

Controlling-Instrument zur Verbindung

beider Ebenen hat sich die Balanced Scorecard

erwiesen. Allerdings ist der Einsatz der BSC im

Beschaffungsbereich empirischen Erhebungen

zufolge bislang noch nicht allzu weit verbreitet,

obwohl es von theoretischer Seite her eine

kaum überschaubare Fülle von Ansätzen für

den Einsatz der BSC in diesem Bereich gibt. Der

vorliegende Beitrag will einen Überblick über

die se Ansätze geben, um Anregungen für die

Konzeption einer eigenen, unternehmensindividuellen

Beschaffungs-BSC zu erhalten.

Problemstellung

Der betrieblichen Beschaffungsfunktion wurde

traditionell – im Vergleich zu anderen betrieb-

lichen Primärfunktionen wie der Produktion

oder dem Marketing – seitens der Betriebswirtschaftslehre

ein eher nachrangiger Stellenwert

zugeordnet. 1 So wurde die Beschaffung

lange Zeit lediglich als ein Erfüllungsgehilfe

anderer Funktionsbereiche angesehen,

welcher die Anforderungen der jeweiligen Bedarfsträger

in die entsprechenden Bestellungen

umsetzte. Oftmals wurde die Beschaffung

auch als Teil der Produktion betrachtet, welche

ihrerseits die Verantwortung für die Versorgung

in einem umfassenden Sinne trug.

Die zunehmende Internationalisierung der

Wirtschaft und die Tendenz vieler Unternehmen

zur Konzentration auf die Kernkompetenzen

haben jedoch zu einem deutlichen Anstieg der

Komplexität der Beschaffungsprozesse und damit

des Koordinationsaufwandes innerhalb des

Beschaffungsbereichs mit der Folge einer

spürbaren Aufwertung der Beschaffungsfunktion

sowohl in der Praxis als auch in der

Theorie geführt.

Gleichzeitig ist die mit der Konzentration auf die

Kernkompetenzen einhergehende Reduzierung

der Fertigungstiefe mit einer Erhöhung der Zukaufraten

und somit einem gestiegenen Beschaffungsvolumen

verbunden, so dass die

Materialkosten in der Vergangenheit kontinuierlich

gestiegen sind und heute je nach Branche

und Fertigungstiefe in produzierenden Unternehmen

40 – 70 % des Umsatzes betragen, 2

was in Verbindung mit der bekannten Hebelwirkung

des Einkaufs 3 die hohe wirtschaftliche

Bedeutung der Beschaffung für den Unternehmenserfolg

unterstreicht. Ferner wirken sich

auch absatzseitige Phänomene wie die Individualisierung

der Kundenwünsche, verkürzte

Produktlebenszyklen und damit einhergehend

auch kürzer werdende Innovationszyklen komplexitätserhöhend

auf die Beschaffungsprozesse

aus.

Um in diesem durch hohen Wettbewerbsdruck

sowie steigende Komplexität und Dynamik geprägten

Wettbewerbsumfeld eine effektive und


effiziente Abwicklung der Beschaffungsaktivitäten

sowie die jederzeitige Verfügbarkeit der

benötigten Einsatzfaktoren sicherzustellen,

wird ein leistungsfähiges Beschaffungscontrolling

benötigt, das die Beschaffungsleistungen

und -kosten und deren Beitrag zum Unternehmenserfolg

in geeigneter Form misst und

transparent macht. Ein solches Beschaffungscontrolling

darf sich jedoch nicht allein auf die

operativen Beschaffungsaufgaben konzentrieren,

sondern muss angesichts der in den oben

beschriebenen Entwicklungen zum Ausdruck

kommenden gewachsenen strategischen Bedeutung

der Beschaffung vor allem deren strategisch-marktorientierte

Ausrichtung unterstützen.

Als geeignetes Controlling-Instrument zur Verbindung

der strategischen und der operativen

Ebene hat sich die Balanced Scorecard erwiesen.

Allerdings wird dieses Instrument der regelmäßig

durchgeführten Balanced-Scorecard-

Studie von Horváth & Partners zufolge von den

meisten Unternehmen bislang nur auf Gesamtunternehmens-

und / oder Geschäftsbereichsebene

implementiert. 4 (Teilbereichs-) Scorecards

für die Beschaffung sind empirischen

Erhebungen der Verfasser zufolge deutlich weniger

weit verbreitet. So gaben nur 35 % der befragten

Unternehmen an, eine Beschaffungs-

BSC im Einsatz zu haben. Nach der Studie von

Horváth & Partners nutzen 44 % der befragten

Unternehmen funktionsbereichsbezogene Balanced

Scorecards. 5

Der geringen Verbreitung von Beschaffungs-BSCs

in der Praxis steht andererseits

eine mittlerweile nur noch schwer zu überschauende

Fülle an Vorschlägen von theoretischer

Seite zum Einsatz der BSC im Beschaffungsbereich

gegenüber. Zwischen Theorie

und Praxis klafft hier also eine relativ große

Lücke. Der vorliegende Beitrag soll ein wenig

zur Schließung dieser – möglicherweise (lediglich)

auf Informationsdefizite zurückzuführenden

– Lücke beitragen, indem er einen Überblick

über die für die Beschaffung entwickelten BSC-

Konzepte gibt. Im Mittelpunkt der Analyse stehen

dabei die für eine Beschaffungs-BSC vorgeschlagenen

Perspektiven und Kennzahlen,

um Anregungen für die Konzeption einer eigenen,

unternehmensindividuellen Beschaffungs-

BSC zu geben.

Überblick über Gestaltungsansätze

einer Balanced Scorecard für die

Beschaffung

Hinsichtlich der Gestaltung einer BSC für den

Beschaffungsbereich liegen in der Literatur

vielfältige Ansätze vor, die sich einerseits

nach der Art der vorgenommenen Modifikationen

und andererseits nach dem Unternehmensbezug

unterscheiden lassen. Im Hinblick

auf die Art der vorgenommenen Modifikationen

gibt es zum Einen Ansätze, welche lediglich

eine inhaltliche Erweiterung der klassischen

BSC vornehmen, indem beschaffungsbezogene

Kennzahlen in die klassischen Perspektiven

der BSC integriert werden. Zum Anderen lassen

sich Ansätze identifizieren, die die klassische

BSC sowohl in inhaltlicher als auch in

struktureller Hinsicht erweitern, indem neben

der Einbeziehung beschaffungsbezogener

Kennzahlen auch Modifikationen in Bezug auf

die zu integrierenden Perspektiven vorgenommen

werden.

Im Hinblick auf die Situation im Unternehmen

sind zunächst unternehmensbezogene

oder unternehmensinterne Ansätze zur Bewertung

der eigenen Beschaffungsleistung, unternehmensübergreifende

Ansätze zur Messung

des Erfolgs strategischer Geschäftsbeziehungen

zwischen Abnehmern und Lieferanten sowie

beide Betrachtungsebenen verbindende

(Mehrebenen-) Ansätze zu unterscheiden. Hinzu

kommen Vorschläge zum Einsatz der Balanced

Scorecard als Instrument der Lieferantenbewertung,

welche in der Literatur als External

Balanced Scorecard, Extended Balanced

Scorecard, Supplier Scorecard oder Lieferanten-Scorecard

bezeichnet werden. 6 Im

Folgenden werden diese Ansätze unter der Bezeichnung

„externe Balanced Scorecards“ subsummiert.

Stellt man beide Systematisierungskriterien

in einer Matrix gegenüber, so lassen

sich die in der Literatur vorgeschlagenen Gestaltungsansätze

von Beschaffungs-BSCs darin

wie in Abbildung 1 dargestellt einordnen.

Die Ansätze von Plötz / Lüdecke, Kiepen, Ehrenberg

/ Seeger, Appelfeller, Buchholz und Roos,

Aich / Fiedler, Germer / Wintermantel, Huber und

Mercedes-Benz entspringen dabei unmittelbar

der (industriellen) Praxis, während die übrigen

Vorschläge konzeptioneller Art sind, wobei für

CM November / Dezember 2009

die Purchasing Balanced Scorecard (P-BSC)

von Wagner, Kaufmann und Boutellier sowie für

die Cross-Balanced Scorecard (X-BSC) von

Kaufmann et al. praktische Umsetzungen existieren

bzw. in der Literatur beschrieben werden.

7 Eine gewisse Sonderstellung in Bezug auf

den Anwendungskontext nehmen die Konzepte

von Müller-Hagedorn / Wierich, Christmann /

Huland / Meißner und Falk / Da-Cruz ein, die

sich im Gegensatz zu den übrigen, primär für

Industrieunternehmen konzipierten Ansätzen

auf die Beschaffung von Handelsunternehmen,

öffent lichen Unternehmen bzw. Krankenhäusern

beziehen.

Über die in Abbildung 1 angeführten Ansätze hinaus

existiert noch eine Fülle sog. Supply

Chain Balanced Scorecards, die ebenfalls

Beschaffungsaspekte thematisieren, sich im

Gegensatz zu den hier diskutierten Ansätzen,

die zur Steuerung der Beschaffung eines einzelnen

Unternehmens oder dyadischer Kunden-

Lieferantenbeziehungen entwickelt wurden,

aber auf komplette Wertschöpfungsketten

(Supply Chains) beziehen und die Beschaffung

(lediglich) als einen Teilaspekt des Supply Chain

Management beinhalten. 8 Sie werden daher im

Folgenden nicht weiter betrachtet.

Interne Beschaffungs-BSCs

Im Mittelpunkt beschaffungsspezifischer Modifikationen

der klassischen Balanced Scorecard

steht die Integration von Lieferantenaspekten.

Folglich betrifft die am häufigsten vorgenommene

strukturelle Modifikation die Integration

einer Lieferantenperspektive, in der die

strategischen Zielsetzungen hinsichtlich der

Zulieferer erfasst werden, um so der (nicht zuletzt

vor dem Hintergrund sinkender Fertigungstiefen

zunehmenden) strategischen Bedeutung

der Lieferanten und damit einem effektiven und

effizienten Lieferantenmanagement Rechnung

zu tragen.

In der Kundenperspektive werden abweichend

von der klassischen Balanced Scorecard

die Beziehungen zu den internen Kunden

der Beschaffung, also den übrigen Fachabteilungen

des Unternehmens, insbesondere der

Produktion erfasst. Aich / Fiedler, Christmann /

Huland, Falk / Da-Cruz und in einigen Veröffent-

29


30

Balanced Scorecard für die Beschaffung

Art der Modifikation Inhaltliche Modifikation

Unternehmensbezug

Unternehmensbezogene/ � Axelsson/Laageinterne

Beschaffungs- Hellmann/Nilsson

Balanced Scorecards

9

� Engelhardt 10

� Kotzan 11

� Fischer 12

� Germer/Wintermantel 13

� Plötz/Lüdecke 14

� Kiepen/Ehrenberg/Seeger 15

Externe Beschaffungs-

Balanced Scorecards

Unternehmens-

� Horváth/Mayer

übergreifende

Beschaffungs-

Balanced Scorecards

Abb. 1: Gestaltungsansätze einer Beschaffungs-BSC

30

� Kaufmann et al. 31

Mehrebenen-

� Eßig

Beschaffungs-Balanced

Scorecards

33

lichungen auch Wagner, Kaufmann und Boutellier

machen diese Tatsache durch den Zusatz

„intern“ bei der Benennung der Kundenperspektive

explizit, während die übrigen Autoren

die traditionelle Bezeichnung beibehalten oder

kundenrelevante Aspekte in anderen Perspektiven

abbilden, wodurch dann eine separate

Kundenperspektive entfällt. So werden in der

Supply Balanced Scorecard von Jahns die kundenrelevanten

Aspekte innerhalb der Prozessperspektive

abgebildet.

Ebenso verfährt Budde. Eschenbach hingegen

fasst kundenbezogene und finanzielle Aspekte

zusammen und bezeichnet die resultierende

Perspektive als „Ansprüche des Unternehmens“.

Das gleiche gilt für die Perspektive

„finanzielle und kundenbezogene Ergebnisse“

im Ansatz von Müller-Hagedorn / Wierich. Im

Unterschied zu den übrigen Konzepten erfolgt

bei den kundenbezogenen Ergebnissen jedoch

die Erfassung von Kennzahlen bzgl. externer

Kunden, da dieses Scorecard-Konzept auf die

Belange des Handels zugeschnitten ist. Darüber

hinaus enthält der Ansatz eine Ressourcen-

Perspektive zur Erfassung der Input-Faktoren

und eine Prozess-Perspektive für die wertschöpfenden

Vorgänge. Eine Lieferantenperspektive

ist in diesem Ansatz nicht vorgesehen.

Wagner / Hoffmann verzichten in ihrer für die

Beschaffungslogistik kleiner und mittlerer Unternehmen

entwickelten Balanced Scorecard

gänzlich auf eine Thematisierung von Kunden-

Inhaltliche und strukturelle

Modifikation

� Wagner, Kaufmann und Boutellier 16

� Jahns 17

� Eschenbach 18

� Wagner/Hoffmann 19

� Budde 20

� Appelfeller, Buchholz und Roos 21

� Aich/Fiedler 22

� Müller-Hagedorn/Wierich 23

� Christmann/Huland/Meißner 24

� Falk/Da-Cruz 25

� Mercedes-Benz 26

� Huber 27

� Disselkamp/Schüller 28

� Ferreras 29

� Corsten/Felde 32

aspekten, ebenso fehlt in ihrem Ansatz eine finanzielle

Perspektive; statt dessen führen sie

eine Perspektive „Bestandsführung“ ein. Da

in der Beschaffung keine Erlöse erzielt werden,

sondern der Unternehmensgewinn nur durch

Einsparungen verbessert werden kann, benennen

Appelfeller, Buchholz und Roos die finanzielle

Perspektive in „Wertperspektive“ um; Aich /

Fiedler bezeichnen sie aus dem gleichen Grund

als „Monetärer Ergebnisbeitrag“. Budde gliedert

die Rendite in eine gesonderte Wachstumsperspektive

aus.

Die von Buchholz / Roos für die Beschaffung der

Ticona GmbH entwickelte BSC enthält zusätzlich

eine Projektperspektive, da die Beschaffung

zunehmend in übergeordnete Projekte wie

Anlageninstandhaltung oder Optimierung von

Zahlungsbedingungen eingebunden ist, für deren

Steuerung entsprechende Instrumente erforderlich

sind. Dieser Steuerungsbedarf soll

durch die Projektperspektive der Beschaffungs-

BSC gedeckt werden.

Die Ansätze unternehmensinterner Beschaffungs-BSCs,

die ohne eine strukturelle Modifikation

der klassischen BSC auskommen und

somit rein inhaltliche Modifikationen vornehmen,

bilden die Lieferantenbeziehungen

innerhalb der Prozess- und / oder Kundenperspektive

ab. Fischer interpretiert dabei

die Kundenperspektive im Sinne einer Partnerperspektive,

die die Beziehungen des Einkaufs

zu beiden Stakeholdergruppen, mit denen er

typischerweise zusammenarbeitet,

nämlich interne Kunden und Lieferanten,

aufnimmt. Die Erweiterung

der Kunden- bzw. Prozessperspektive

um lieferantenbezogene Aspekte

ist jedoch ebenso wie die

nicht nur im Kontext beschaffungsbezogener

BSCs von Autor zu Autor

variierende Bezeichnung für die

Lern- und Entwicklungsperspektive

(Mitarbeiter-, Potenzial- oder Innovationsperspektive)

noch nicht als

grundlegende strukturelle Modifikation

der klassischen Balanced

Scorecard anzusehen.

Aus diesem Grund wird auch der als

„Beschaffungsnavigation“ bezeichnete

Ansatz von Kiepen / Ehrenberg /

Seeger trotz seiner umfangreichen

Umbenennungen der klassischen Perspektiven

an dieser Stelle nicht zu den Ansätzen mit struktureller

Modifilkation gezählt. Die Perspektive

„Beschaffungsvolumen und -ergebnis“ entspricht

hier der Finanzperspektive, die Perspektive

„Beschaffungseffizienz“ der Prozessperspektive

und die Perspektive „Kunden / Betriebe“

stellt eine um Lieferantenaspekte erweiterte

Kundenperspektive dar.

Bei den Beschaffungs-BSCs der von den Verfassern

befragten Unternehmen dominieren

Ansätze mit strukturellen Modifikationen. Diese

beinhalten entweder die Einführung einer Lieferantenperspektive,

wie sie auch in der Literatur

vorgeschlagen wird, oder aber die Beschränkung

auf drei Perspektiven, und zwar Finanz-,

Prozess- sowie Lern- und Entwicklungsperspektive.

Aber auch Ansätze mit rein inhaltlicher

Modifikation sind vorzufinden; diese integrieren

dann Lieferantenaspekte in die Kundenperspektive.

Externe Beschaffungs-BSCs

Von den im letzten Abschnitt besprochenen unternehmensinternen

Beschaffungs-BSCs, die

primär zur Steuerung der eigenen Beschaffungsfunktion

dienen, sind solche Ansätze zu

unterscheiden, die ausschließlich die Bewertung

der Leistungen der Lieferanten zum Gegenstand

haben. Um den Beitrag eines Liefe-


anten zu den Unternehmenszielen zu messen

und die Fähigkeiten der Lieferanten mit der

Unternehmensstrategie zu verknüpfen, wird

als Instrument zur Lieferantenbewertung eine

strukturell und inhaltlich modifizierte Balanced

Scorecard vorgeschlagen, mit deren Hilfe die

Leistungen der Lieferanten nach einheitlichen

Maßstäben bewertet werden können.

Im Vergleich zu den Gestaltungsvorschlägen einer

unternehmensinternen Beschaffungs-BSC

fallen die strukturellen Modifikationen bei den

externen BSCs deutlich stärker aus. Abbildung

2 zeigt die von den einzelnen Autoren vorgeschlagenen

Perspektiven. Die auf einem von

Hadwich entwickelten Kennzahlensystem für

das Beziehungsmanagement 34 aufbauende

Lieferanten-Balanced-Scorecard (L-BSC)

unterscheidet sich insofern von den übrigen in

Abbildung 2 aufgeführten Ansätzen, als sie neben

Kennzahlen zum Verhalten und zur Leistungsfähigkeit

des jeweiligen Lieferanten

auch Einschätzungen des Abnehmers in Bezug

auf sein Verhältnis zum Lieferanten (z. B. Dialogbereitschaft

des Kunden) beinhaltet.

Es ist allerdings fraglich, ob die in Abbildung 2

genannten Ansätze wirklich alle die Bezeichnung

„Balanced Scorecard“ verdienen, da wesentliche

Elemente dieses Konzepts wie der

Strategiebezug und die Ursache-Wirkungs-Beziehungen

zwischen den Zielen bzw. Kennzahlen

in den Publikationen zu einigen Ansätzen

nicht thematisiert werden. Der Übergang zu anderen

Konzepten der Lieferantenbewertung wie

Metro Supplier Scorecard 35 oder Global

Scorecard der Global Commerce Initiative

(GCI) 36 ist daher fließend. Umgekehrt weist die

Global Scorecard aufgrund der Möglichkeit ihrer

Ausgestaltung als unternehmensübergreifendes

Bewertungsinstrument der Beziehung

zwischen Lieferant und Abnehmer wiederum

Berührungspunkte mit den im folgenden Abschnitt

zu diskutierenden unternehmensübergreifenden

BSC-Konzepten auf.

Unternehmensübergreifende

Beschaffungs-BSCs

Die unternehmensübergreifenden Ansätze erweitern

den Betrachtungsfokus vom einzelnen

beschaffenden Unternehmen zur (strategi-

schen)Geschäftsbeziehung zwischen Abnehmer

und Lieferant.

Horváth / Mayer beschreiben

die Potenziale der Balanced

Scorecard zur Umsetzung

und Steuerung

sog. X-Engineering-Projekte

(darunter versteht man

die Übertragung der Idee

des Reengineering von Ge-

schäftsprozessen auf unternehmensübergreifende

Geschäftsmodelle, vornehmlich unter

Nutzung netzbasierter IT-Technologie) und entwickeln

für ein Beispielprojekt, das die Reorganisation

der Materialbeschaffung eines Herstellers

technischer Geräte für den industriellen

Einsatz durch eine engere Zusammenarbeit mit

seinem Hauptzulieferer zum Gegenstand hat,

eine unternehmensübergreifende Balanced

Scorecard mit den vier klassischen Perspekti-

Autoren

Autoren

Dipl. Oec. Jan Vockeroth

ist Projektleiter bei der Firma nevion GmbH in Kassel.

E-Mail: vockeroth@nevion.de

ven zur Steuerung der strategischen Projektziele.

Später bezeichnet Horváth eine solche Balanced

Scorecard konsequenterweise als

X-Balanced Scorecard.

Kaufmann et al. stellen ebenfalls eine auf den

vier klassischen Zieldimensionen basierende X-

BSC oder Cross-BSC für die Steuerung der Zusammenarbeit

zwischen Lieferant und Abnehmer

vor. Aufgrund des Erstellungsaufwands

einer solchen gemeinsamen Balanced Scorecard

empfehlen die Autoren für die praktische

Anwendung eine Beschränkung auf maximal

zwei Dutzend wirklich strategischer Geschäfts-

Perspektiven

Mercedes-Benz Qualität, Kosten, Technologie, Logistik

Huber Produkt-, Kunden-, Wettbewerbs-,

Wertschöpfungsfähigkeit

Disselkamp/Schüller Einkaufspreis, Qualität, Lieferservice,

Innovationskraft, Kooperationsfähigkeit,

Volumen und Abhängigkeit, Finanzkraft,

Soziale/ökonomische/politische

Kriterien

Ferreras Erfolgs-, Verhaltens-, Beziehungs-,

Transaktionspersepktive

Abb. 2: Perspektiven externer Beschaffugs-BSCs

CM November / Dezember 2009

beziehungen und für die Implementierung einen

möglichst standardisierten Ablauf, wobei die

Standardisierung allerdings nicht dazu führen

darf, dass „am Ende […] alle Scorecards für

alle Geschäftsbeziehungen gleich aussehen:

Die individuellen Unterschiede in den strategischen

Partnerschaften müssen sich [vielmehr]

in der X-BSC in unterschiedlichen Zielen, unterschiedlichen

Kennzahlen und verschiedenen Anspruchsniveaus

je Kennzahl widerspiegeln.“ 37

Dr. Christoph Siepermann

lehrt an der Universität Duisburg-Essen, Campus Duisburg,

Mercator School of Management (Fachbereich Betriebswirtschaft)

– Lehrstuhl für Produktionswirtschaft und Industriebetriebslehre.

E-Mail: christoph.siepermann@uni-due.de

Die Initiative zur Einführung einer X-BSC muss

dabei nicht unbedingt vom beschaffenden Unternehmen

ausgehen, genausogut kann auch

ein Zulieferer auf seine Hauptkunden zugehen,

wie ein von den Autoren betreuter Anwendungsfall

zeigt. 38

Corsten / Felde nehmen dagegen umfassende

strukturelle Modifikationen vor: In ihrem Ansatz

werden die Finanz- und die Lern- und Entwicklungsperspektive

aus dem klassischen Scorecard-Ansatz

übernommen, wobei letztere eine

Umbenennung in die Bezeichnung „Innovation

und Lernen“ erfährt. An die Stelle von Kunden-

31


32

Balanced Scorecard für die Beschaffung

und Prozessperspektive treten eine „Zufriedenheitsperspektive“

und eine „Transaktions

kostenperspektive“, um zum einen die

Zufriedenheit der Kunden, Mitarbeiter und Lieferanten

zu erfassen und zum anderen die

transaktionsbezogenen Kosten der Zusammenarbeit

zu berücksichtigen.

Mehrebenen-Beschaffungs-BSCs

Eßig demonstriert anhand der von ihm entwickelten

Value Based Multi Level Balanced

Scorecard, wie unternehmensinterne und unternehmensübergreifende,

bilaterale Kunden-

Lieferanten-Beziehungen abbildende Beschaffungs-Balanced

Scorecards miteinander

verknüpft und darüber hinaus in eine die gesamte

Supply Chain umfassende BSC integriert

werden können. Daraus resultiert eine drei

Ebenen umfassende Kaskade von (Beschaffungs-)

BSCs. „Auf der Akteursebene steht die

unternehmensspezifische Beschaffungsfunktion

im Mittelpunkt.“ 39 Oberstes Ziel ist hier die

Sicherstellung eines möglichst hohen Wertbeitrags

der Beschaffung. Auf dieser Ebene reicht

nach Ansicht des Autors eine inhaltliche Modifikation

der klassischen Balanced Scorecard

aus.

Die wichtigste Dimension betrifft die Abbildung

ausschließlich interner Kundenbeziehungen in

der Kundenperspektive. Auf der dyadischen

Ebene geht es um die Abbildung des Wertbeitrags

von bilateralen Zulieferer-Abnehmer-Kooperationen.

Auf dieser Ebene wird

die Prozessperspektive gegen eine Lieferantenperspektive

ausgetauscht und somit eine strukturelle

Modifikation vorgenommen. Mit Hilfe der

BSC auf der Netzwerkebene soll schließlich der

Wertbeitrag der Kooperation entlang der gesamten

Supply Chain gemessen werden. Diese

Ebene soll die Frage beantworten, ob durch

Koordination der einzelnen Akteure entlang der

Supply Chain ein Wert erzielt werden kann, der

die Summe der Einzelwerte bei fehlender Kooperation

übersteigt. Die hier zur Anwendung

kommende BSC umfasst wieder die vier klassischen

Perspektiven, wobei in der Kundenperspektive

jetzt die Beziehungen zu den Endkunden

und in der Prozessperspektive ausschließlich

unternehmensübergreifende Geschäftsprozesse

abgebildet werden.

Offen bleibt im Ansatz von Eßig, ob die BSCs

auf dyadischer und Netzwerkebene von den

beteilig ten Unternehmen gemeinsam erstellt

werden sollen oder ob diese wie die BSC auf

Akteursebene lediglich den Nutzen der Kooperationen

aus Sicht eines einzelnen Unternehmens

widerspiegeln. Die Ausführungen des

Autors zur BSC auf dyadischer Ebene 40 lassen

Letzteres vermuten.

Ziele und Kennzahlen für die

einzelnen Perspektiven

Die folgenden Abbildungen liefern eine Übersicht

über mögliche Ziele und Kennzahlen der einzelnen

Perspektiven einer Beschaffungs-BSC für

Industrieunternehmen, getrennt nach unternehmensbezogenen

und unternehmensübergreifenden

Ansätzen. 41 Die dort aufgeführten Ziele und

Kennzahlen wurden dabei weitgehend wörtlich

den unter den Tabellen angegebenen Quellen

entnommen; auf Übersetzungen aus dem Englischen

wurde bewusst verzichtet. Die Verwendung

ähnlicher Ziele und Kennzahlen in verschiedenen

Perspektiven resultiert insbesondere

aus der unterschiedlichen Zuordnung lieferanten-

und kundenbezogener Aspekte in den einzelnen

Ansätzen, macht aber auch die teilweise

fließenden Grenzen zwischen den Perspektiven

deutlich. 42

Bei der Betrachtung der Kennzahlen fällt zudem

auf, dass neben kardinal messbaren Größen

(z. B. Gesamtkosten des Einkaufs, Anteil Materialkosten

an den Gesamtkosten), wie man sie

allgemein mit dem Kennzahlenbegriff verbindet,

auch eine Reihe von Größen genannt werden,

die lediglich ordinal (z. B. Lieferanten-, Kunden-

oder Mitarbeiterzufriedenheit) oder sogar nur

nominal (z. B. Entwicklung und Durchführung eines

Curriculum Supply Management) messbar

sind. 43 Das liegt daran, dass in der Balanced

Scorecard neben „harten“ explizit auch „weiche“

Faktoren abgebildet werden können und

sollen, die sich einer kardinalen und zum Teil

auch ordinalen Messung entziehen. Die Auswahl

der in eine Beschaffungs-BSC im konkreten

Einzelfall aufzunehmenden Ziele und Kennzahlen

hängt selbstverständlich von der

jeweiligen Beschaffungsstrategie ab. Insofern

sind die Inhalte der Tabellen lediglich als Anregungen

und Beispiele zu verstehen.

Ableitung von Gestaltungsempfehlungen

für eine

Beschaffungs-BSC

Eine unternehmensinterne Beschaffungs-

BSC sollte die Perspektiven Finanzen, Lieferanten,

interne Kunden, Prozesse sowie Lernen

und Entwicklung enthalten, da der Verzicht auf

eine dieser Perspektiven unweigerlich entweder

zu einer Vernachlässigung einzelner Beschaffungsziele

oder einer Vermischung unterschiedlicher

Ziele und damit zu einer Beeinträchtigung

der Transparenz führt. Die Ergebnisse externer,

lieferantenbezogener Balanced Scorecards

können und sollten in der Lieferantenperspektive

einer solchen unternehmensinternenen Beschaffungs-BSC

in verdichteter Form Berücksichtigung

finden. Die Perspektivengliederung

der externen BSCs kann dabei nach unternehmensindividuellen

Präferenzen vorgenommen

werden; für die Integration in die unternehmensinterne

Beschaffungs-BSC ist diese Frage aufgrund

der kompletten Zuordnung der Inhalte der

lieferantenbezogenen BSCs zur Lieferantenperspektive

der Beschaffungs-BSC unerheblich.

Mit strategisch besonders wichtigen Lieferanten

können darüber hinaus gemeinsame, unternehmensübergreifende

BSCs erarbeitet werden.

Wünschenswert wäre dann eine Verbindung

dieser bilateral ausgerichteten BSCs mit

der unternehmensinternen Beschaffungs-BSC

auf der einen Seite und – falls vorhanden – mit

einer BSC auf Ebene der gesamten Wertschöpfungskette

auf der anderen Seite, wie dies im

Ansatz von Eßig angedeutet ist.

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Potenzielle Ziele und Kennzahlen der Finanzperspektive einer unternehmensbezogenen Beschaffungs-BSC 44

Ziele Kennzahlen

Increase operating profit margin � Purchase volume as a percentage of cost of goods sold

Lower inventories � Inventory as a percentage of sales

Improve bill paying pattern � Days' accounts payable outstanding as defined by corporate finance

Substantial and continuous savings

� Quarterly savings through commodity management (in Euro)

Reduced assets � Reduced assets through SCM measures (in Euro)

Materialkostensenkung � Anteil Materialkosten an Gesamtkosten

Bestandskostensenkung � Höhe der Bestände im Unternehmen

Verringerung der eigenen Wertschöpfungstiefe

� Umsatz minus Vorleistungen

Senkung der Total Cost of Acquisitions

� Gesamtkosten des Einkaufs

Erzielung wettbewerbsfähiger

Materialkosten

Die einzelnen Tabellen-Beispiele auf Seite 33

und 34 können Sie, werte Leserinnen und

Leser, über die Controller Magazin Internetseite

herunterladen (Anmerkung der Redaktion).

� Materialkosten

� Transaktionskosten

� Prozesskosten der Beschaffung (pro (pp

Potenzielle Beschaffungsvorgang, Ziele und Kennzahlen Zulieferteil der Kundenperspektive einer unternehmensbezogenen Beschaffungs-BSC

oder Lieferant)

bü ü



Einsparung aus Bündelung (pro V VVertrag

und gesamt)

Erzielte Einsparungen im Einkauf f















Beschaffungsbudget / Beschaffungsvolumen

n

Beschaffungsbudget / Gesamtunternehmensbudget

ntee

e

Entwicklung des Beschaffungsvolumens oluu

Wert der Rahmenverträge / Beschaffungsbudget

ch h

Beschaffungsbudget in Euro / Anzahl nz z getätigter Bestellungen

Beschaffungsvolumen in Euro / Anzahl Ann

getätigter Bestellungen

Einkaufsleistung = Einkaufsvolumen m / Umsatz

Materialpreisentwicklung

Preisniveausenkung getrennt nach ch h A-, B-, C-Teilen

Verhandlungsergebnisentwicklung ng g (in Verträgen realisierte Materialpreisveränderungen)

Einsparungen in Höhe von x% aller lee

Angebote der Lieferanten

Einschränkung der Preiserhöhungen ngg

der beschafften Produkte

Personalaufwand strategischer un und n operativer Einkauf

Fracht-, Handlings-, Kapital-, Lager-, ge e Personal- und Qualitätssicherungskosten

� Durchschnittliche Kosten für die Auswahl eines Lieferanten

� Durchschnittliche Zahlungsfristen

� Skontobudget

� Umlaufvermögenssenkung

45

Ziele Kennzahlen

Achieve an innovator image �


Products younger than 2 years as a percentage of purchase volume

Number of internal hits at Supply Management's website

Become a valued partner of en- � Percent of value analyses or target costings with purchasing participagineering

Be a key-contributor to strategy

formulation

Support short response times

Listen to markets and customers

Gewährleistung der Versorgungssicherheit

der Fertigung

Bündelung von Verträgen

Fracht , Handlings g , Kapital p , Lage g Hohe Zufriedenheit der Fachab-













tion

Percent of strategy board meetings with supply management on the

agenda

Reduction of average throughput time (in %)

Number of accesses to market indices on the intranet

Lieferzeit bzw. Wiederbeschaffungszeit, Lieferfähigkeit, Liefertreue,

Flexibilität und Informationsbereitschaft der Lieferanten

Anzahl Lieferanten

Anteil bewerteter Lieferanten

Ergebnis der Lieferantenbewertung

Anzahl Schulungstage bzw. Qualitätssicherungs-Workshops pro Lieferant

und Jahr

Zahl eingebundener Abteilungen

Zahl eingebundener Lieferanten

Zahl gebündelter Verträge

Kundenzufriedenheit gemäß Kundenzufriedenheitsanalyse

teilungen

Weitere Kennzahlen � Zufriedenheitsgrad mit Lieferanten

� Zufriedenheitsgrad mit Beschaffungsabwicklung (bzw. Unterstützung

des Einkaufs)

� Number of direct material quotes solicited through local sourcing teams



Lieferantenqualität

Anzahl Kundenbesuche

Bündelung von Verträgen � Einkaufsvolumen insgesamt, gebündelt und bündelbar

Effektivität der Beschaffungsorganisation/Wertbeitrag

der Be-

schaffung

Effizienz der Beschaffungsorganisation

Weitere Kennzahlen � Beschaffungsvolumen (Wert des eingekauften Materials)

CM November / Dezember 2009

Potenzielle Ziele und Kennzahlen der Prozessperspektive einer unternehmensbezogenen Beschaffungs-BSC 46

Ziele Kennzahlen

Early purchasing involvement

Roll out global sourcing implementation

� Hours spend on product development teams by buyers

Speed up ordering process for

M&E

� Number of days between capital appropriation and placement of order

More efficient buying of MROs � Average activity costs per MRO order

Sustained in-/outsourcing � Outsourcing volume (in Euro)

Standardization, modularization � Number of active parts

and sustained MoB

� Number of suppliers per technology or commodity y

Consistent supplier management



Number of corporate-wide defined supplier plier management processes

Degree of implementation of common supplier Potenzielle monitoring Ziele tools und Kennzahlen (% of der Lern- und Entwicklungsperspektive einer untern. Beschaffungs-BSC


SBUs, % of purchasing volume, % of suppliers) uppliers)

Degree of implementation of common supplier evaluation tools (% of

SBUs, % of purchasing volume, % of suppliers) uppliers)

� Number of best practice workshops

Sustained (make-or-) buy decisions

(for direct material)

� Outsorced manufacturing and assembling ing hours related to total hours

required (absolute and in %)

Frühzeitge Einbindung in Prozesse

der internen Kunden

Reduzierung der Prozeßkosten



Anzahl der Einkaufsvorgänge mit Beteiligung ligung des Einkaufs

Reduzierung der Anzahl an Bestellungen en pro Mitarbeiter

Reduzierung der Prozessfehler

Erhöhung der Lagerumschlagshäufigkeit

Einbindung des Einkaufs in die






Reduzierung des Anteils an Falschbestellungen tellungen

Reduktion von Zahlungsrückweisungen n

Verspätete Zahlungen

Optimale Bestellgröße

Zeitpunkt der Einbindung des Einkaufs in den Entwicklungsprozess

r

Fertigung sowie in Forschung � Bekanntheitsgrad von Entwicklungsprojekten jekten bei Mitarbeitern des Ein-

und Entwicklung

kaufsbereichs

� Zeitdauer vom ersten Vorschlag eines neuen Lieferanten f bis zum Vertragsabschluss

Anbindung der Lieferanten an � Anteil Lieferanten mit Rahmenvertrag

das Unternehmen

� Anteil Lieferanten mit elektronischer Anbindung nbindung des Zahlungsverkehrs

� Anteil Lieferanten mit elektronischer Anbindung nbindung des Belegverkehrs und

Dokumentenaustausches

� Anteil Lieferanten, die eine regelmäßige e Prognose über den Zuliefer f -

teilbedarf erhalten

� Anteil Lieferanten, die als Generalunternehmer rnehmer Teilsätze aus Zulieferteilen

mehrerer Sublieferanten vorkommissionieren missionieren und zugehöriges

Einkaufsvolumen

Bündelung von Verträgen � Dauer Vertragsverhandlung

� Prozesskosten pro abgeschlossenem Bündelungsvertrag

� Zahl in Contracting-Datenbank erfasster er Verträge / Zahl nicht erfasster

Verträge

Effizienz der Beschaffungspro- � Beschaffungsbudget / Beschaffungsvolumen lumen

zesse

� Beschaffungsbudget / Gesamtunternehmensbudget

hmensbudget

� Materialwirtschaftskosten eines Artikels s / Artikelwert

� Anzahl Teile bzw. Materialien

� Anzahl Lieferanten

� Bestellungen pro Mitarbeiter

� Umschlagshäufigkeit der Läger

� Wiederbeschaffungszeiten (bezogen auf uf Material und Lieferant)

� Durchlaufzeit eines Beschaffungsvorgangs angs = Durchlaufzeit einer Bestel

t -

lung von der Bedarfsmeldung bis zum Eintreffen des Materials beim





Bedarfsträger

Kleinstbestellmengenquote

Anteil automatisierter Bestellungen

Grad der elektronischen Rechnungsstellung ellung

Anteil (elektronischer) Direktbestellungen en = Anzahl (elektronischer) (elektronischer) Direktbestellungen

/ Bestellungen gesamt t

� Rahmenvertragsquote = Beschaffungsvorgänge vorgänge über Rahmenverträge /

47

Ziele

Continuous improvement

Kennzahlen

� Number of process improvement suggestions from buyers

Achieve high employee satisfac- � Employee satisfaction index

tion

Improve language skills � Percent of training hours for language training

Improved SCM skills �



Number of seminars offered through internal training

Number of training days (internal, external)

Number of topics covered by training

Improved key tools

Efficient worldwide network

Managementweiterbildung für

Einkaufsleiter






Number of SBUs which have implemented eCl@ss

Number of SBUs linked to SCM-IS

Number of SBUs integrated in commodity management

Number of meetings held

Seminartage pro Einkaufsleiter

Entwicklungsprojekte mit inter- � Anzahl an gemeinsamen Entwicklungsprojekten unter Einbezug des

nen Kunden

Supply Management

Erhöhung der Datenqualität im � Reduzierung redundanter Daten

Einkaufsinformationssystem

Verbreitung des Supply Mana- � Entwicklung und Durchführung eines Curriculum Supply Management

gement Wissen im Gesamtunternehmen

Motivierte und qualifizierte Mit- � Mitarbeiterzahl

arbeiter

� Fluktuationsrate

� Ausbildungsstruktur

� Schulungstage pro Mitarbeiter pro Jahr pro Hierarchiestufe

� Mitarbeiterzufriedenheit

� Anzahl Verbesserungsvorschläge pro Mitarbeiter und Jahr, davon Anteil

eingeführter Vorschläge

Qualifikation der Mitarbeiter � Schulungszeit pro Mitarbeiter

bzgl. Sprach- und IT-Kenntnisse

Mitarbeitermotivation � Anteil an Fehlzeiten im Vergleich zu anderen administrativen Bereichen

Weiterentwicklung des Beschaf- � Seminartage absolut oder pro Mitarbeiter

funsgbereichs

� Anzahl der abgelegten Prüfungen (z.B. in Rhetorik, Verhandlungsführung,

EDV, Beschaffungs-Know-how, Fremdsprachen usw.) absolut

oder pro Mitarbeiter

� Anzahl eingegangener oder umgesetzter Verbesserungsvorschläge absolut

oder pro Mitarbeiter

Wissenstransfer im Unterneh- � Anzahl Projektteams im Unternehmen mit Mitgliedern aus der

men

Materialwirtschaft

Wissenstransfer ins Unternehmen

� Anzahl Entwicklungsprojekte mit externen Lieferanten

Weitere Kennzahlen �



Anteil strategische Aufgaben im Einkauf = Mitarbeiterstunden strategische

Aufgaben / Mitarbeiterstunden Einkauf gesamt

Verbesserungsvorschläge pro Mitarbeiter = Anzahl formeller Verbesserungsvorschläge

/ Anzahl Mitarbeiter

Zufriedenheit mit Einkaufsorganisation

33


34

Balanced Scorecard für die Beschaffung

Potenzielle Kennzahlen einer unternehmensübergreifenden Beschaffungs-BSC 50

Potenzielle Kennzahlen sonstiger Perspektiven einer unternehmensbezogenen Beschaffungs-BSC 49

Perspektive Ziele Kennzahlen

Ansprüche des Niedrige Materialkosten � Materialkosten pro Produktionseinheit

Unternehmens

� Bestandskosten pro Produktionseinheit

� Höhe der fixen Beschaffungskosten

Bereitstellung von Material � Anzahl Reklamationen interner Kunden

und Leistungen in der richtigen

Qualität

� Veränderung bei wiederholten Wert- und Preisanalysen

Wachstumsperspektive

� Rendite des Einkaufs (Profit-Center-Ansatz)

Bestands-

� Anteil Eillieferungen = Anzahl Bestellungen mit Bestellführungswert

< 100 Euro / Bestellungen gesamt

perspektive

� Anteil veralteter Lagerbestand = Anzahl Artikel > 6 Monate

auf Lager ohne Zugriff / Artikel auf Lager gesamt

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Perspektive Ziele Kennzahlen

Finanz- Sale of developed technology to a Increase of the ROI of the relationship

perspektive third party

Umsatz steigern Umsatz Planjahr / Umsatz Vorjahr

Differenzierung steigern Umsatz Spezialitäten / Gesamtumsatz

Verringerung der interorganisationalen

Kosten

Total cost of partnership

Differenzierung gegenüber Wettbe- Anteil der Produktkategorie A am gesamten Auftragswerbern

durch Produktkategorie A

steigern

volumen

Gemeinsam den Umsatz steigern Prognostiziertes Umsatzwachstum

EVA erhöhen Economic Value Added

Umsatzsteigerung Mehrumsatz in Euro (Jahresforecast)

Kapitalbindung verringern Kapitalbindung Warenlager in Euro

Logistikkosten senken Kostensenkung in Euro (Jahresforecast)

Weitere Kennzahlen ROI

Umsatz

Marge

Cash-to-Cash Cycle Time

Kunden- Improved initial quality Position in J.D. Power & Associates ranking

perspektive Intensivieren der customer intimacy Beschaffung bei Lieferant / Beschaffungsvolumen

Ergebnis Lieferant bei Lieferantenbewertung

Kurze Antwortzeiten zum Abnehmer Durchschnittliche Zeit bis Beschwerde erledigt

Höhere Zufriedenheit des Key Account

mit Innovationsideen

Kundenzufriedenheitsteilindex

Engere Bindung des Kunden durch Anteil des Einkaufsvolumens beim Kunden am ge-

einen höheren Anteil an dessen

Einkaufsvolumen

samten Einkaufsvolumen des Kunden

Engere Bindung des Kunden durch Bewertung des Lieferanten durch den Kunden auf ei-

höhere Zufriedenheit

ner Skala von 0 bis 100

Verbesserung des Beschwerdema- Durchschnittlich benötigte Zeit für die Bearbeitung einagementsner

Beschwerde

Liefertermintreue verbessern Einhaltung zugesagter g Liefertermine

Flexibilität erhöhen

Aufbau einer neuen Produktlinie im

Quote Angebote / Anfragen

Jahresforecast Umsatz msatz Potenzielle neue Produktlinie Ziele und Kennzahlen der Lieferantenperspektive einer unternehmensbez. Beschaffungs-BSC

Prozessperspektive

Lern- und

EntwicklungsperspektiveZufriedenheitsperspektiveTransaktionskostenperspektive

niedrigen Preissegment

Development time 30 months

Stärkere Automatisierung der gemeinsamen

Prozesse

Besseres Supply Chain Management

durch schnellere Lieferung

Besseres Supply Chain Management

durch effizientere Lagerhaltung

E-Business-Durchdringung steigern

Beschaffungsprozess übergreifend

optimieren

Prognose- und Auftragsclearingprozess

einführen

Innovative products

Fremdsprachliche Interaktion und

Kommunikation in gemeinsamen

Entwicklungsteams verbessern

Kommunikation der Supply-Chain-

Teams verbessern

Kulturelle Barrieren beseitigen

SCM-Infrastruktur bereitstellen

Fairen Interessenausgleich herbeiführen

Weitere Kennzahlen

Passing of development pment gates

Anzahl der EDV-technisch echnisch vernetzten Prozesse

Lieferdatum – Bestelldatum telldatum (als Durchschnitt)

Anteil des Auftragsvolumens svolumens am gesamten Auftragsvolumen

aus Lagerbeständen, rbeständen, die der Zulieferer beim

Kunden vorhält (Supplier upplier Managed Inventory / Gesamtumsatz)

Anteil des Auftragsvolumens svolumens via Internet- Internet-

Handelsplattformen n am gesamten Auftragsvolumen

(Umsatz via E-Business siness / Gesamtumsatz)

Materialverfügbarkeit keit (in %)

Prozesskosten

Materialverfügbarkeit keit (in %)

Number of new patents tents

Anteil Englisch und d Spanisch sprechender Teammitglieder

auf Seiten des Abnehmers und des Lieferan r -

ten am gesamten Team

Anzahl der realisierten erten gemeinsamen Verbesserungsvorschläge

der er Teammitglieder

Anzahl geschulter Mitarbeiter

Einhaltung Zeitplan n (in %)

Klima der Zusammenarbeit menarbeit

Kontinuierliche Verbesserung

rbesserung

Anzahl gemeinsamer mer Innovationen

Leistung F&E

Kundenzufriedenheit eit

Mitarbeiterzufriedenheit enheit

Lieferantenzufriedenheit enheit

Qualitätskosten

Nutzung des Internet net zur Kommunikation

First-time Pass Rate ate

Liefergenauigkeit

48

Ziele

Concentrate on key suppliers

Source from high-quality suppliers

Be a preferred customer

Lean, differentiated and global

supplier base

Well-integrated/early involved

suppliers

Lieferantenkonzentration

Eingehen strategischer Partnerschaften

Lieferantenausfall reduzieren

Verhandlungserfolge bei Lieferanten

maximieren

Verbesserung der Lieferantenqualität

Optimierung der Lieferantenanbindung

Lieferantenreduzierung

Leistungsfähige Lieferanten

Verbesserung der Lieferantenstruktur

Kennzahlen

� Number of modul suppliers for direct material

� Defective parts per million

� Supplier satisfaction index

� Number of suppliers on group, divisional and SBU level

� Number of strategic partners

� Number of joint development projects (with suppliers)

� Anteil der C-Lieferanten an der Gesamtzahl der Lieferanten

� Reduktion von Ausgaben an nicht strategische Lieferanten

� Anzahl an strategischen Partnerschaften

� Anzahl an ausgefallenen Lieferungen

� Erzielte Preisreduktionen im Vergleich zum Marktpreisindex

� Anzahl an Qualifizierungsmaßnahmen

� Anzahl der strategischen Partnerschaften

� Anzahl Lieferantenbesuche

� Anteil A-Lieferanten

� Anteil C-Lieferanten

� Anteil akzeptierter und rechtzeitiger Lieferungen

� Lieferzeit

� Reklamationsquote

� Service-Qualität der Lieferanten

� Know-how der Lieferanten

� Bonität der Lieferanten

� Preisniveau der Lieferanten

� Liefertermintreue = Anzahl termintreuer Wareneingangspositionen /

Wareneingangspositionen gesamt

� Liefermengentreue = Anzahl mengentreuer Wareneingangspositionen /

Wareneingangspositionen gesamt

� Anzahl Lieferanten für bestimmte Produkte

� Anzahl neuer Lieferanten

� Anteil der Vorzugs-/Hauptlieferanten (durch Rahmenvertrag eingebunden)

� Anzahl bewerteter Lieferanten

Abwehr von Preiserhöhungen � Preisveränderungen im Vergleich zu Branchenindizes

Weitere Kennzahlen � Zahlungsabwicklung = Anzahl Rechnungen der 10 Lieferanten mit der

höchsten Bestellfrequenz / Rechnungen gesamt

� Anteil von Stückgutanlieferungen = Anzahl Lieferungen im Stückgutbereich

/ Lieferungen gesamt

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Fußnoten

1 Vgl. hierzu und im Folgenden Arnold / Warzog,

2007, S. 309; Arnold / Eßig, 2001, S. 65;

Kaufmann / Thiel / Becker, 2005, S. 3 ff.; Piontek,

1999, S. 26 f.

2 Vgl. Kaufmann / Thiel / Becker, 2005, S. 5;

Schild, 2005, S. 24; Schmidt / Wagner / Ollesky,

2000, S. 595.

3 Vgl. z. B. Vahrenkamp, 2007, S. 203 f.

4 Vgl. Horváth & Partners, 2005, S. 17.

5 Vgl. nochmals Horváth & Partners, 2005, S. 17.

6 Vgl. Mercedes-Benz, 2007, S. 37; Fuchs / Kaufmann,

2008, S. 199; Metro Group, 2006; Engelhardt,

2002, S. 118.

7 Vgl. Kaufmann et al., 2005 und Kaufmann

/ Scherer, 2006 für die X-BSC sowie de

Quervain / Wagner, 2003, S. 110 ff.; Wagner,

2004 und Wagner / Boutellier, 2004, S. 228 ff.

für die P-BSC.

8 Einen Überblick hierzu geben Siepermann /

Vockeroth, 2006.

9 Vgl. Axelsson / Laa ge-Hellmann / Nilsson,

2002, S. 57.

10 Vgl. Engelhardt, 2002, S. 110 ff.; Engelhardt,

2003.

11 Vgl. Kotzan, 2002, S. 45 ff.

12 Vgl. Fischer, 2005.

13 Vgl. Germer / Wintermantel, 2005.

14 Vgl. Plötz / Lüdecke, 2004.

15 Vgl. Kiepen / Ehrenberg / Seeger, 2003.

16 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 20 ff.; Wagner, 2003,

S. 106 ff.; Wagner / Kaufmann, 2003; Wagner /

Kaufmann, 2004; Boutellier / Wagner, 2003.

17 Vgl. Jahns, 2004a, S. 279; Jahns, 2004b,

S. 30 f.; Jahns, 2005, S. 332 f.; Henke / Jahns,

2005, S. 35 ff.

18 Vgl. Eschenbach, 1999.

19 Vgl. Wagner / Hoffmann, 2004.

20 Vgl. Budde, 2001.

21 Vgl. Buchholz / Roos, 2002; Appelfeller / Buchholz,

2005, S. 102 f.

22 Vgl. Aich / Fiedler, 2004.

23 Vgl. Müller-Hagedorn / Wierich, 2003, S. 233 f.

24 Vgl. Christmann / Huland / Meißner, 2004,

S. 82 f. und S. 114.

25 Vgl. Falk / Da-Cruz, 2005, S. 65 ff.

26 Vgl. Mercedes-Benz, 2007.

27 Vgl. Huber, 2006.

28 Vgl. Disselkamp / Schüller, 2004, S. 57 ff.

29 Vgl. Ferreras, 2007, S. 57 ff.

30 Vgl. Horváth / Mayer, 2002; Horváth, 2003.

31 Vgl. Kaufmann, 2004; Kaufmann / Thiel / Becker,

2006, S. 129 ff.; Kaufmann / Germer,

2006, S. 28 f.; Knobbe / Ridder, 2004; Ridder,

2005; Fuchs / Kaufmann, 2008, S. 198 ff.

32 Vgl. Corsten / Felde, 2003, S. 210 ff.

33 Vgl. Eßig, 2007, S. 238 ff sowie ergänzend

Eßig / Präuer, 2004.

34 Vgl. Hadwich, 2003, S. 217 ff.

35 Vgl. Metro Group, 2006.

36 Vgl. Global Commerce Initiative, o.J.; o.V.,

1997; Popova, 2003.

37 Kaufmann / Scherer, 2006, S. 57.

38 Vgl. Kaufmann / Scherer, 2006, S. 57.

39 Eßig, 2007, S. 239.

40 Vgl. Eßig, 2007, S. 241.

41 Eine ebenfalls gelungene Übersicht über mögliche

Ziele und Kennzahlen der wichtigsten

Perspektiven einer unternehmensbezogenen

Beschaffungs-BSCs geben Falk / Da-Cruz,

2005, S. 72 ff.

42 Dieses Phänomen ist bereits aus Supply Chain

Balanced Scorecards bekannt, vgl. Siepermann

/ Vockeroth, 2006, S. 32.

43 Zu den unterschiedlichen Skalierungsniveaus

von BSC-Kennzahlen vgl. Wagner, 2003, S. 115.

44 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 21; Wagner / Boutellier,

2004, S. 231; de Quervain / Wagner,

2003, S. 119 f.; Jahns, 2004a, S. 280; Jahns,

2005, S. 336; Henke / Jahns, 2005, S. 41; Engelhardt,

2002, S. 115 ff.; Engelhardt, 2003,

S. 417; Buchholz / Roos, 2002, S. 58; Appelfeller

/ Buchholz, 2005, S. 102 f.; Plötz / Lüdecke,

2004, S. 33; Kiepen / Ehrenberg / Seeger,

2003, S. 43; Budde, 2001, S. 56 f.; Aich / Fiedler,

2004, S. 43; Kotzan, 2002, S. 48 ff.

45 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 21; Wagner / Boutellier,

2004, S. 231; de Quervain / Wagner,

2003, S. 119 f.; Engelhardt, 2002, S. 115 ff.;

Engelhardt, 2003, S. 417; Buchholz / Roos,

2002, S. 58; Appelfeller / Buchholz, 2005,

S. 102 f.; Plötz / Lüdecke, 2004, S. 33; Kiepen

/ Ehrenberg / Seeger, 2003, S. 43.

46 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 21; Wagner / Boutellier,

2004, S. 231; de Quervain / Wagner,

2003, S. 119 f.; Jahns, 2004a, S. 280; Jahns,

2005, S. 336; Henke / Jahns, 2005, S. 41; Engelhardt,

2002, S. 115 ff.; Engelhardt, 2003,

S. 417; Buchholz / Roos, 2002, S. 58; Appelfeller

/ Buchholz, 2005, S. 102 f.; Eschenbach,

1999, S. 39 f.; Plötz / Lüdecke, 2004, S. 33;

Kiepen / Ehrenberg / Seeger, 2003, S. 43;

Budde, 2001, S. 56 f.; Wagner / Hoffmann,

2004, S. 47 f.; Kotzan, 2002, S. 48 ff.

47 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 21; Wagner / Boutellier,

2004, S. 231; de Quervain / Wagner,

2003, S. 119 f.; Jahns, 2004a, S. 280; Jahns,

2005, S. 336; Henke / Jahns, 2005, S. 41; Engelhardt,

2002, S. 115 ff.; Engelhardt, 2003,

S. 417; Buchholz / Roos, 2002, S. 58; Appelfeller

/ Buchholz, 2005, S. 102 f.; Eschenbach,

1999, S. 39 f.; Plötz / Lüdecke, 2004, S. 33;

Kiepen / Ehrenberg / Seeger, 2003, S. 43;

Wagner / Hoffmann, 2004, S. 47 f.

48 Vgl. Kaufmann, 2002, S. 21; Wagner / Boutellier,

2004, S. 231; de Quervain / Wagner,

2003, S. 119 f.; Jahns, 2004a, S. 280; Jahns,

2005, S. 336; Henke / Jahns, 2005, S. 41;

Buchholz / Roos, 2002, S. 58; Appelfeller /

Buchholz, 2005, S. 102 f.; Eschenbach, 1999,

S. 39 f.; Budde, 2001, S. 56 f.; Wagner / Hoffmann,

2004, S. 47 f.

49 Vgl. Eschenbach, 1999, S. 39 f.; Budde, 2001,

S. 56 f.; Wagner / Hoffmann, 2004, S. 47 f.

50 Vgl. Kaufmann, 2004, S. 2; Kaufmann / Thiel /

Becker, 2006, S. 131; Kaufmann / Germer,

2006, S. 29; Ridder, 2005, S. 58 f.; Kaufmann /

Scherer, 2006, S. 58; Horváth / Mayer, 2002,

S. 50 und 53; Corsten / Felde, 2003, S. 211.


Schlankes Konzernreporting

Leitfaden für den Aufbau

von Oliver Schöb (HI2179191)

Informationsbedarf, Informationsnachfrage und

Informationsangebot weichen in vielen Unternehmen

nach wie vor weit voneinander ab. Um

diese Differenzen zu verringern, sollte beim Aufbau

eines Konzern-Reporting stärker auf den

Informationsbedarf der Entscheidungsträger

geachtet werden. Insbesondere gilt es zu

berücksichtigen, dass dieser Bedarf zwischen

den Managementebenen stark variiert.

Die professionelle Verwendung einer Reporting-Matrix

trägt diesen unterschiedlichen Bedarfen

zielführend Rechnung. Ebenso bedeutend

wie die Ermittlung der Berichtsinhalte ist

es, dass die Verantwortlichen frühzeitig die

Auswirkungen dieser Festlegung auf die Datenerzeugung

analysieren. Für einige Berichte werden

nach aller Erfahrung umfangreiche Anpassungsmaßnahmen

in den operativen Systemen

erforderlich sein, um die Datenqualität eines

Berichts sicherzustellen. Aufwand und Nutzen

dieser Anpassungsmaßnahmen müssen stets

detailliert hinterfragt werden.

Ausgangssituation

Informationsbedarf, Informationsnachfrage

und Informationsangebot sind in vielen Unternehmen

nach wie vor nicht hinreichend aufeinander

abgestimmt (vgl. Becker / Köster

/ Sandmann, 2006, S. 501 f.). Die Gründe

hierfür sind vielfältiger Natur: Auf der einen

Seite ist es für das Controlling extrem schwierig,

den objektiv notwendigen Informationsbedarf

der Entscheidungsträger zu ermitteln.

Zum anderen haben die technischen Möglichkeiten

eines Data Warehouses und der dazugehörenden

Business-Intelligence-Werkzeuge

in den vergangenen Jahren viele Controller

dazu verleitet, das Informationsangebot

für die Entscheidungsträger ständig zu erweitern.

Meist erfolgte dies in der Annahme,

dass dieser Personenkreis sich die jeweils gewünschten

Informationen daraus schon selber

ableiten würde. Aus Angst vor Kontrollverlusten

neigen Entscheidungsträger andererseits

auch dazu, zu viele Informationen anzufordern.

Beide Ursachen zusammen haben zur

Konsequenz, dass Informationsangebot und

Informationsnachfrage unnötig „aufgebläht“

wurden. Qualitativ bessere Entscheidungen

folgten daraus nicht.

Ein weiterer maßgeblicher Grund für die zum

Teil erheblichen Divergenzen zwischen den drei

Informationsbestandteilen ist die Tatsache,

dass sich der Informationsbedarf eines

Konzerns insbesondere während einer

Wachstumsphase stark verändert. Ausgelöst

wird dieser Effekt in erster Linie durch die

wachsende Zahl an Entscheidungsträgern. In

einem kleinen Unternehmen mit einer überschaubaren

Anzahl von Produkten und Kundenbeziehungen

trifft der Firmenin haber alle

wichtigen Entscheidungen in der Regel allein.

Für die meisten seiner Entscheidungen benötigt

er nur sehr wenige Informationen, da er dank

langjähriger Erfahrung ein gutes Bauchgefühl

entwickelt hat und das Unternehmen damit intuitiv

zu steuern weiß. Ein umfangreiches Berichtswesen

würde in dieser Situation die Qualität

der Entscheidung kaum verbessern.

Ein solcher Idealzustand lässt sich leider nur in

den seltensten Fällen lange bewahren. Durch

Neugründungen und Zukäufe entstehen nach

und nach komplexe Unternehmensverbün-

CM November / Dezember 2009

de – mit der Konsequenz, dass Führungsaufgaben

auch von anderen als allein vom

Firmeninhaber wahrgenommen werden

müssen. Mit der wachsenden Zahl an Entscheidungsträgern

steigen naturgemäß auch

die Anforderungen an das Berichtswesen. Da

sich das Bauchgefühl des Firmeninhabers

nicht übertragen lässt, muss es durch Informationen

ersetzt werden.

Mit dem Wachstum erhöhen sich somit auch

die Anforderungen an das Berichtswesen.

In der Praxis reagieren die Unternehmen darauf

in aller Regel wie folgt:

� Man ignoriert die Veränderung und verzichtet

auf eine Erweiterung des Berichtswesens

– mit der Konsequenz, dass insbesondere

neu in das Unternehmen gekommene

Entscheidungsträger zu wenig Informationen

erhalten und das Risiko von Fehlentscheidungen

dadurch zunimmt.

� Bei der zweiten typischen Reaktion wird für

jede neue Entscheidungssituation ein

neuer Bericht erstellt. Auf diese Weise

kommt es innerhalb des Konzerns in kurzer

Zeit zu einer Vielzahl von Berichten ähnlichen

Inhalts. Fehlende Abstimmungen zwischen

den Gesellschaften lassen einen Vergleich

der Zahlen hier allerdings nur bedingt zu.

Eine gesellschaftsübergreifende Steuerung

durch das Konzernmanagement wird dadurch

erschwert.

In der Wachstumsphase eines Konzerns muss

also darauf geachtet werden, dass das Berichtswesen

in geeigneter Form mitwächst.

Sowohl der Verzicht auf eine Erweite-

04

34

39

G CM-Themen-Tableau

F

A Zuordnung

37


38

Schlankes Konzernreporting

1

2

3

Ermittlung der relevanten

Berichtsinhalte

Analyse und Erweiterung

der Datenerzeugung

Gestaltung der Datenhaltung

und Datenbereitstellung

Abb. 1: Drei Phasen bei der Gestaltung eines Berichts

rung des bestehenden Berichtswesens als

auch dessen willkürliche Zunahme wirken sich

für einen Konzern nach aller Erfahrung nachteilig

aus.

Bei der Gestaltung eines Berichts lassen

sich drei Phasen unterscheiden (vgl. Abb. 1):

Zunächst müssen die relevanten Berichtsinhalte

festgelegt werden. Danach ist zu analysieren,

welche Anforderungen an die Datenerzeugung

sich aus diesen Berichtsinhalten ergeben, ob

also organisatorische Abläufe bei der Belegerstellung

oder Kontierungslogiken verändert

werden müssen. Abschließend gilt es dann, die

technischen Voraussetzungen für die Datenhaltung

und Datenbereitstellung zu schaffen. Dies

erfolgt in der Regel mit einem Data Warehouse

und geeigneten Business-Intelligence-Werkzeugen.

Nachfolgend beschäftigen wir uns intensiver

mit der Ermittlung der Berichtsinhalte und den

Auswirkungen auf die Datenerzeugung. Auf

die Gestaltungsmöglichkeiten in einem Data

Warehouse wird in diesem Beitrag nicht näher

eingegangen.

Festlegen der Berichtsinhalte

Bei der Festlegung der relevanten Berichtsinhalte

dreht sich alles um die folgenden fünf

Fragestellungen:

� Welche Dimensionen (z. B. Konzern, Gesellschaft,

Kunde, Artikel, …)?

Betriebswirtschaftliche

und

organisatorische

Machbarkeit

� Welche Kennzahlen (z. B. Umsatzerlöse, Absatzmenge,

Herstellkosten, …)?

� Welche Zeitdimension (z. B. Tages-, Wochen-,

Monats-, Jahreswerte)?

� Welcher Zeithorizont (z. B. ein Jahr, mehrere

Jahre, …)?

� Welche Werttypen (z. B. Plan-Daten, Ist-

Daten, Abweichungen, …)?

Besonderes Augenmerk sollte dabei auf die

Auswahl der Dimensionen und Kennzahlen gelegt

werden, da von den Ausprägungen dieser

beiden Einflussgrößen der Detaillierungsgrad

und auch die Komplexität eines Berichts maßgeblich

bestimmt werden.

Berichtskategorien

Technische

Machbarkeit

Bei der Gestaltung eines Berichtswesens geht

es in der Regel um eine Vielzahl von Berichten.

In der Regel sind diese nicht völlig verschieden,

so dass einige Überlegungen für die Datenerzeugung

und Berichtsgestaltung gleichzeitig

mehrere Berichte betreffen. Um immer wiederkehrende

Diskussionen desselben Sachverhalts

zu vermeiden, sollten die Berichte in Kategorien

mit ähnlichen Komplexitätsgraden eingeteilt

werden. Bei grober Einteilung entstehen so

fünf Berichtskategorien (vgl. Abb. 2):

� Zur ersten Kategorie gehören die Berichte,

die Auskunft über die Organisationsein-

heit Konzern (bzw. einzelne Teilkonzerne)

liefern. Dabei geht es in erster Linie um

eine Bilanz sowie eine Gewinn- und Verlustrechnung,

ergänzt eventuell um zusätzliche

Kennzahlen, die sich aus diesen Zahlenwerken

ableiten lassen. Diese Berichte werden

primär aufgrund externer Anforderungen erstellt.

Sie liefern dem Konzernmanagement

aber auch wertvolle Informationen für die interne

Steuerung.

� Ebenfalls auf externe Anforderungen ausgerichtet

sind die Berichte der zweiten Kategorie.

Die Kennzahlen dieser Berichte entsprechen

denen der ersten Kategorie. Lediglich

bei der Dimension wird jetzt die Einzelgesellschaft

und nicht mehr der Konzern betrachtet.

Mit der steigenden Anzahl von Objekten

nimmt auch der Detaillierungsgrad zu.

� Die Berichte der dritten Berichtskategorie liefern

Informationen für die Dimensionen

Segment oder Division (Profit-Center).

Dabei handelt es sich in der Regel um Organisationseinheiten,

die nach Objekt- oder verrichtungsorientierten

Gesichtspunkten definiert

werden und die gesellschaftsübergreifend

ausgerichtet sind. Bei den Kennzahlen dieser

Berichtskategorie handelt es sich erneut um

Finanzkennzahlen, die sich aus einer GuV sowie

einer Bilanz ableiten lassen. Natürlich

werden für die genannten Organisationseinheiten

auch potentialorientierte Kennzahlen

und Werttreiber-Kennzahlen benötigt (vgl.

Bassler / Kirchhof, 2006, S. 591). Zur Verfügung

gestellt werden diese allerdings durch

Berichte der nachfolgenden Kategorie. Das

Besondere bei diesen Berichten ist das gemeinsame

Interesse von internen und externen

Berichtsempfängern.

� Die beiden nachfolgenden Berichtskategorien

adressieren hingegen ausschließlich

interne Entscheidungsträger. Angesprochen

wird dabei keineswegs nur das

Konzernmanagement, da ja auch ein Bereichsleiter

durch seine tägliche Arbeit und

seine damit verbundenen Entscheidungen

zum Konzernerfolg oder -misserfolg beiträgt.

Erfolgreich wird ein Bereichsleiter bei seiner

Arbeit allerdings nur sein können, wenn er

Informationen erhält, die speziell auf sein

Entscheidungsfeld ausgerichtet sind. Ausge


hend von einer Gesellschaft bzw. einer Division

innerhalb einer Gesellschaft werden deshalb

zusätzliche Detailinformationen benötigt,

die Erklärungen dafür liefern, warum die Einheit

als Ganzes erfolgreich oder erfolglos agiert.

Zum einen ist hier der Blick auf die Innenwelt

zu richten: In den Mittelpunkt einer

solchen Betrachtung rücken folglich die Geschäftsprozesse

wie Beschaffung, Produktion,

Vertrieb, Entwicklung und die dazugehörenden

Kontierungsobjekte (Projekte,

Aufträge und Kostenstellen). Diese Berichtsobjekte

sind Gegenstand der vierten

Berichtskategorie. Da hier auf externe Anforderungen

nicht eingegangen wird, kann

auch auf den Ausweis von Aufwand und Ertrag

verzichtet werden. Stattdessen werden

die Erfolgsgrößen Kosten und Erlöse verwendet,

die bei vielen Unternehmen inzwischen

ohnehin identische Wertansätze liefern,

weil auf den An satz kalkulatorischer

Werte verzichtet wird.

Neben dieser Innensicht ist naturgemäß auch

die Ausrichtung auf den Markt von Bedeutung,

wenn es darum geht, Chancen für

künftige Erfolge zu erkennen und die Risiken

Abb. 2: Berichtskategorien

möglicher Misserfolge realistisch abzuschätzen.

Nur wer die erfolgreichsten Produkte,

Kunden, Verkaufsgebiete etc. genau kennt,

kann auch rechtzeitig die richtigen Entscheidungen

treffen. Für diese Berichtsobjekte

müssen Erlöse und Kosten und insbesondere

auch Deckungsbeiträge ermittelt werden.

Als Instrument hat sich für diese Aufgabe in

den meisten Unternehmen die Ergebnis-

bzw. Deckungsbeitragsrechnung etabliert

(vgl. Kilger / Pampel / Vikas, 2002, S. 581 ff.).

Mit Hilfe dieses Informationsinstrumentes lassen

sich Daten mit dem höchsten Detaillierungsgrad

bereitstellen (etwa Umsatzerlöse

für jede Kombination aus Kunde und Artikel).

Selbstverständlich können diese Daten für

alle übergeordneten Merkmale verdichtet

werden, so dass aus den Daten der Deckungsbeitragsrechnung

auch Informationen

für Segmente, Gesellschaften und den Konzern

als Ganzes bereitgestellt werden können.

Reporting-Matrix

Die wesentliche Gemeinsamkeit der Berichte in

der vierten und fünften Kategorie ist darin zu

CM November / Dezember 2009

sehen, dass die Vielzahl von Dimensionen und

Kennzahlen einen hohen Detaillierungsgrad ermöglicht.

Allerdings ist dieses Detailwissen

nicht für jeden Entscheidungsträger gleich bedeutend.

Für den Aufbau eines Berichtswesens

ist es deshalb von entscheidender Bedeutung,

dass die verschiedenen Managementebenen

und deren besondere Anforderungen

spezifisch berücksichtigt werden. Das bedeutet

beispielsweise, dass neben dem Konzernmanagement

noch die Entscheidungsträger der Gesellschaften,

Divisionen und Unternehmensbereiche

in die Betrachtung einbezogen werden.

Durch die Betrachtung der Berichtskategorien

in Verbindung mit den unterschiedlichen

Managementebenen entsteht eine Reporting-Matrix

(vgl. Abb. 3). Mit Hilfe dieser

Reporting-Matrix kann die Vielzahl der Berichte

und Berichtsempfänger in eine Struktur gebracht

werden, die die Grundlage für eine systematische

Vorgehensweise bei der Ermittlung

des Informationsbedarfs darstellt. Dabei sollte

stets darauf geachtet werden, dass jede Berichtskategorie

für sich betrachtet wird. Im ersten

Schritt wird zunächst festgelegt, welche

Managementebenen Informationen aus dieser

Berichtskategorie benötigen.

39


40

Schlankes Konzernreporting

Abb. 3: Reporting-Matrix

Die Berichte der ersten Berichtskategorie werden

in der Regel nur für das Konzernmanagement

benötigt. Bei der Ermittlung der Inhalte

für die Berichte dieser Kategorie muss also nur

eine Zielgruppe beachtet werden (zusätzlich zu

den externen Anforderungen). Ganz anders

sieht es dagegen bei den Berichten der vierten

und fünften Berichtskategorie aus, mit denen

Informationen über Prozesse und Marktsegmente

bereitgestellt werden. Über diese Berichtsobjekte

benötigen alle Managementebe-

Abb. 4: Datenverdichtung für die Erstellung des Konzernberichts

nen Informationen, allerdings nicht denselben

Datenumfang. Für die Berichte dieser Kategorien

empfiehlt es sich deshalb, für alle Managementebenen

ausführliche Informationsbedarfsanalysen

durchzuführen.

Ergebnis einer solchen Analyse kann beispielsweise

sein, dass der Entwicklungsprozess

unbedingt durch das Konzernmanagement

koordiniert werden muss, um

mögliche Synergien rechtzeitig zu erkennen

und nutzen zu können. Für diesen Prozess benötigen

somit alle Managementebenen Informationen.

Das bedeutet allerdings nicht, dass alle

Managementebenen den gleichen Informationsbedarf

haben. Wenn es beispielsweise um Informationen

über die Entwicklungsaktivitäten geht,

dann benötigen die Entwicklungsleiter vor Ort

für jedes ihrer Entwicklungsprojekte detaillierte

Informationen zu den Plan- und Ist-Kosten bestimmter

Kostenarten sowie exakte Angaben

über die Termineinhaltung und Entwicklungsfortschritte

des Projekts. Da das Konzernmanagement

alle Gesellschaften im Blick haben

muss, würde die Informationsmenge viel zu

groß werden, wenn die Berichte aller Entwicklungsleiter

unverändert nach oben gingen. Für

das Konzernmanagement müssen diese Informationen

also verdichtet werden.

Wie stark diese Daten verdichtet werden, hängt

entscheidend von der Führungsphilosophie

des Unternehmens ab. Je zentraler die Konzernsteuerung

– je weniger Entscheidungsbefugnisse

also an das Management der Gesellschaften

delegiert werden –, umso weniger

dürfen die Daten verdichtet werden. Bei zentraler

Konzernsteuerung benötigt das Management

eine Vielzahl von Detailinformationen,

um Entscheidungen für die Durchführung


einzelner Maßnahmen treffen zu können. Wird

dagegen eher eine dezentrale Konzernsteuerung

mit umfangreichen Entscheidungsbefugnissen

für die Gesellschaften angestrebt,

dann kann eine sehr starke Datenverdichtung

erfolgen (vgl. Abb. 4).

Entscheidend ist in diesem Fall, dass auch wirklich

die Daten des Berichts der untersten Stufe

verwendet und genau diese dann im Anschluss

stufenweise verdichtet werden. Hierfür muss

der Bericht, der von den Bereichsleitern genutzt

wird, in allen Gesellschaften identisch sein. Für

diesen Bericht ist mithin eine Konzernvorgabe

zu erarbeiten, in der für alle Kennzahlen eindeutige

Definitionen formuliert sind. Ohne eine solche

Konzernvorgabe wäre ein Vergleich der von

den Gesellschaften gelieferten Informationen

nicht möglich – die Gefahr von Fehlentscheidungen

würde sich erhöhen.

Autor

Dr. Oliver Schöb

Verhängnisvoll wäre es auch, wenn für das

Konzernmanagement ein völlig neuer Bericht

ohne Bezug zu den Berichten der Gesellschaften

erstellt würde und wenn jede Gesellschaft

zudem einen anderen Bericht nutzte. In

diesem Fall bestünde die Gefahr, dass die Berichtsinhalte

auch dann nicht vergleichbar

wären, wenn für die Berichtszeilen gleiche

Bezeichnungen existierten. Die Freiheit, eigene

Berichte zu nutzen, sollte man den

Gesellschaften deshalb nur dann gewähren,

wenn das Konzernmanagement keine Informationen

zu dem entsprechenden Prozess

benötigt.

Aus betriebswirtschaftlicher Sicht ist eine

Harmonisierung hier nicht zwingend erforderlich

(vgl. Abb. 5). Aus technischer Sicht sollte

man eine Harmonisierung der Berichte hingegen

grundsätzlich anstreben, um die Datenmodellierung

in einem Data Warehouse zu

vereinfachen.

Leitung des

Konzerns

Leitung der

Gesellschaft

Leitung der

Division

Leitung des

Bereichs

Abb. 5: Harmonisierung und Datenverdichtung für den Konzernbericht

Beispiel

Fall 1: Keine Informationen für das

Konzernmanagement erforderlich

Gesellschaft 1 Gesellschaft 2

Keine

Informa-

tionen

BD Express

Germany

K1 Gross turnover nov nove 100 er e 10

Reduction in earnings 5 2

BD Express

Germany

K1 …

Gross turnover r 100 10 …

Reduction in earnings 5 2 …

Net turnover 95 8 …

BD Express

Germany

Gross turnover 100

Reduction in earnings 5

Net turnover 95

Costs of deductible

serv.

Gross margin 45

K1 … Kn 10 … 10

2 … 2

8 … 8

4 … 3

Anhand eines Beispiels aus der Unter nehmens

praxis soll das zuvor Erläuterte konkreter

dargestellt werden: Der von uns betrachtete

Konzern besteht aus drei Gesellschaften

(Buchungskreisen), die dieselben Artikel produzieren

und verkaufen. Zwischen den Gesellschaften

bestehen keine nennenswerten

Verflechtungen, d. h. jede Gesellschaft verkauft

ausschließlich die von ihr produzierten

Artikel, und für die Produktion ist auch kein

Aus tausch von Halbfabrikaten zwischen den

Gesellschaften erforderlich. Die Artikel können

zu Artikelgruppen zusammengefasst werden.

Hierfür ist eine einheitliche Klassifizierung festgelegt

worden.

Zur Steuerung des operativen Geschäfts benötigt

das Management in den Gesellschaften

sehr detaillierte Informationen über die Erlös-

Keine

Informa-

tionen

BD Express

Germany

Gross turnover

Reduction in earnings

BD Express

Germany

K1 …

Gross turnover 100 10 …

Reduction in earnings 5 2 …

Net turnover 95 8 …

BD Express

Germany

Gross turnover 100

Reduction in earnings 5

Net turnover 95

Costs of deductible

serv.

Gross margin 45

K1 100 10

5 2

K1 … Kn 10 … 10

2 … 2

8 … 8

4 … 3

Jede Gesellschaft kann einen

eigendefinierten Bericht nutzen.

ist Senior Projekt Manager bei der Plaut Consulting in Ismaning.

Inhaltliche Schwerpunkte seiner Arbeit sind Auswirkungen der

IFRS-Einführung auf das Controlling, die Harmonisierung des internen

und externen Rechnungswesens, die integrierte Unternehmensplanung

und die Segmentberichtserstattung.

E-Mail: schoeb@plaut.com

. . .

CM November / Dezember 2009

Fall 2: Das Konzernmanagement

benötigt Informationen

Gesellschaft 1

BD Express

Germany

Gross turnover 100

BD Express

Germany

K1 Gross turnover nove ve 100 r r0r 10

Reduction in earnings 5 2

BD Express

Germany

K1 …

Gross turnover er e 100 0 10 0 …

Reduction in earnings 5 2 …

Net turnover 95 8 …

BD Express

Germany

Gross turnover 100

Reduction in earnings 5

Net turnover 95

Costs of deductible

serv.

Gross margin 45

K1 … Kn 10 … 10

2 … 2

8 … 8

4 … 3

Gesellschaft 2

BD Express

Germany

Gross turnover 100

BD Express

Germany

K1 Gross turnover n ove ve 100 r r0 10

Reduction in earnings 5 2

BD Express

Germany

K1 …

Gross turnover er e 100 0 10 0 …

Reduction in earnings 5 2 …

Net turnover 95 8 …

BD Express

Germany

Gross turnover 100

Reduction in earnings 5

Net turnover 95

Costs of deductible

serv.

Gross margin 45

K1 … Kn

10 … 10

2 … 2

8 … 8

4 … 3

Ein einheitlich definierter Bericht

wird in allen Gesellschaften

genutzt und ist die Datenbasis für

den Konzernbericht.

und Kostensituation jedes Artikels. Hierfür wird

eine Artikel-Deckungsbeitragsrechnung verwendet.

In deren Zeilenschema ist ein detaillierter

Ausweis der einzelnen Erlösschmälerungspositionen

sowie einiger Kalkulationspositionen

vorgesehen, mit deren Hilfe Nettoerlöse und

die Deckungsbeiträge 1 und 2 ermittelt werden

können. Abbildung 6 zeigt für die Gesellschaft

1000 die Monatsergebnisse zweier Artikel der

Artikelgruppe A sowie das Gesamtergebnis

dieser Artikelgruppe. Das Management kann

dadurch sehr rasch erkennen, welcher Artikel

für den Erfolg bzw. Misserfolg der Artikelgruppe

besonders verantwortlich gemacht

werden kann und erhält aufgrund der gezeigten

Detailinformationen gleichzeitig Hinweise,

wo die Ursachen für dieses Ergebnis liegen.

(Hierfür sollte allerdings stets ein Vergleich mit

den Planzahlen herangezogen werden; zur Verbesserung

der Übersichtlichkeit wurde in dem

gezeigten Bericht allerdings auf den Ausweis

der Planspalten verzichtet.)

Aus den Daten der Gesellschaften wird für die

Konzernleitung ein zusätzlicher Bericht erstellt,

mit dessen Hilfe für jede Artikelgruppe

ein Vergleich zwischen den Gesellschaften

ermöglicht wird (Abbildung 7 zeigt diesen

Bericht für die Artikelgruppe A). Eine detaillierte

Analyse der einzelnen Artikel ist für die

Konzernzentrale nicht erforderlich. Der Bericht

zeigt zudem nur noch fünf Kennzahlen

an, die für die Beurteilung der Erfolge der

. .

41


42

Schlankes Konzernreporting

Abb. 6: Deckungsbeitragsrechnung für das Management der Gesellschaft 1000

Artikelgruppen ausreichen. Dadurch kann das

Konzernmanagement rasch erkennen, welche

Artikelgruppe in welcher Gesellschaft am erfolgreichsten

ist. In unserem Beispiel erzielt

die Gesellschaft 2000 die höchsten relativen

Deckungsbeiträge für die Artikelgruppe A.

Strategische Überlegungen in Richtung Bündelung

der artikelgruppenbezogenen Aktivitäten

in einer Gesellschaft können mit diesem

Bericht sinnvoll unterstützt werden. Gleichzeitig

wird verhindert, dass der Blick auf das

Wesentliche durch unnötige Detailinformationen

erschwert wird.

Abb. 7: Deckungsbeitragsrechnung für das Konzernmanagement

Auswirkungen auf die

Datenerzeugung

Sind die Berichtsinhalte festgelegt, müssen

noch die daraus resultierenden Auswirkungen

auf die Datenerzeugung analysiert werden.

Um manuelle Arbeiten im Rahmen der Berichterstellung

am Periodenende zu vermeiden,

sollte jeder Beleg, der in einem operativen

System erzeugt wird, bereits alle

Informationen enthalten, die für die Berichte

benötigt werden. Hierzu kann es für einige Berichte

erforderlich werden, zusätzliche Belege

zu erzeugen bzw. die bisher erzeugten Belege

mit zusätzlichen Informationen anzureichern.

Welches Ausmaß die erforderlichen Anpassungen

bei der Datenerzeugung verursachen,

muss beim Aufbau eines Konzern-Reporting in

jedem Fall differenziert berücksichtigt werden.

In einigen Fällen wird sich der zu tätigende Aufwand

nicht rechnen. Dann kann es durchaus

sinnvoll sein, die benötigten Berichtsinhalte

noch einmal zu überdenken.

Für die fünf Berichtsebenen ergeben sich im

Hinblick auf die Datenerzeugung sehr unter-


schiedliche Anforderungen: Ein Konzernergebnis

entsteht durch die Konsolidierung der

Gesellschaftsergebnisse. Damit die Konsolidierung

automatisch erfolgen kann, müssen

die Belege bereits bei der Buchung mit

entsprechenden Partnerinformationen angereichert

werden (vgl. Kagermann / Küting /

Wirth, 2008, S. 63 ff.). Der Wunsch nach einem

Ausweis vollständiger Segment- oder Divisionsergebnisse

erfordert die Verwendung von

Transferpreisen für die Lieferungen zwischen

den Segmenten bzw. Divisionen innerhalb einer

Gesellschaft. Konzerndeckungsbeiträge für Artikel

können in einem Bericht nur angezeigt

werden, wenn zusätzlich zu den legalen Kalkulationen

noch Konzernkalkulationen erstellt

werden. Bedeutend sind darüber hinaus auch

Konzernstandards für die Stammdaten

(z. B. Kontenplan, Kostenstellenstruktur) und

Verrechnungsmethoden (z. B. Sekundärverrechnungen,

Kalkulationsschema). Zwei besondere

Themen sollen an dieser Stelle noch

etwas ausführlicher dargestellt werden, da sie

aktuell besonders in der Diskussion stehen.

Segmentberichterstattung

Wenn ein Segment als eigenständiges Unternehmen

betrachtet werden soll, und wenn für

dieses Segment sowohl eine Gewinn-und Verlustrechnung

als auch eine Bilanz zu erstellen

ist (vgl. Petersen / Bansbach / Dornbach, 2006,

S. 458 ff.), dann hat dies zur Konsequenz, dass

es neben der legalen Sicht eine zusätzliche

Segmentsicht auf alle Geschäftsprozesse

geben muss. Diese zweite Sicht kann nicht aus

den bisherigen Buchungen abgeleitet werden.

Vielmehr sind zusätzliche Buchungen vorzunehmen.

Ein einfaches Beispiel verdeutlicht diesen

Sachverhalt:

In einem Konzern gibt es die beiden Segmente

S10 und S20, für die in allen Gesellschaften

Aktivitäten stattfinden. In der Gesellschaft 1

wird im Segment S10 ein Halbfabrikat produziert,

das anschließend für die Produktion eines

Endprodukts des Segments S20 verbraucht

wird. Die Materialentnahme wird auf

einen Fertigungsauftrag des Segments S20

kontiert. Aus legaler Sicht löst der Verbrauch

des Halbfabrikats eine Buchung auf dem Bestandsveränderungskonto

mit der entspre-

Gesellschaft 1

790000 (Bestand)

5.000

Abb. 8: Buchungen aus legaler Sicht und aus Segmentsicht

chenden Gegenbuchung auf dem Bestandskonto

aus. Weitere Buchungen sind nicht

erforderlich. Aus Sicht der beteiligten Segmente

hat es sich bei diesem Geschäftsvorfall

dagegen um einen internen Verkauf gehandelt.

Das Segment S10 hat ein von ihm produziertes

Produkt an das Segment S20 verkauft.

Die wertmäßigen Auswirkungen dieses Geschäftsvorfalls

müssen in der Segmentsicht gezeigt

werden. Dafür sind zusätzliche Buchungen

zu erzeugen. Beim abgebenden Segment

S10 müssen eine Bestandsveränderungs- und

eine Erlösbuchung erzeugt werden. Beim

empfangenden Segment S20 ist die ursprüngliche

Bestandsveränderungsbuchung in eine

Materialaufwandsbuchung umzuwandeln. Zusätzlich

müssen noch Bilanzbuchungen erzeugt

werden, die in gewisser Weise als Forderungen

und Verbindlichkeiten interpretiert

werden können. In der Regel erfolgt hierfür

eine Buchung auf einem Abstimmkonto (vgl.

Abb. 8).

Des Weiteren sollten diese Buchungen noch

mit einer Partnerinformation versehen werden.

Diese Information ist Grundvoraussetzung für

die Managementkonsolidierung, die für die Ermittlung

der Segment-GuV und Segmentbilanz

benötigt wird. Ein einfacher Geschäftsprozess,

der für die legale Sicht nur eine einfache

Buchung benötigt, braucht einige ergänzende

Informationen, wenn eine Segmentberichterstattung

gefordert wird. Dazu bedarf es Anpas-

sungen bei den Systemeinstellungen und in

den Kontierungshandbüchern.

Kalkulatorische Kosten

890000 (Bestandsver.)

5.000

890000 (Bestandsver.) 990100 (Intra-Erlöse) 990200 (Intra-Best.ver.)

5.000

Segment S10 Segment S20

790000 (Bestand)

5.000

5.000

990200 (Intra-Best.ver.) 990300 (Intra-Mat.aufw.)

5.000

5.000

900900 (Abstimmkonto)

5.000

CM November / Dezember 2009

5.000

900900 (Abstimmkonto)

5.000

Beim Reporting wird seit langem – und in Verbindung

mit einer IFRS-Einführung wieder verstärkt

– über die Notwendigkeit der Berücksichtigung

kalkulatorischer Kosten diskutiert. Einige Unternehmen

verzichten bereits vollständig auf kalkulatorische

Wertansätze (vgl. Beißel / Steinke,

2004, S. 63 ff.), andere halten noch daran fest.

Die fünf Berichtsebenen sind von dieser Fragestellung

in unterschiedlichem Maß betroffen.

Konzern- und Gesellschaftsberichte müssen

sich an den externen Anforderungen orientieren.

Hier gilt ein klares Verbot für den Ansatz

kalkulatorischer Kosten. Ganz anders verhält es

sich dagegen bei den Berichten der vierten

und fünften Berichtskategorie. Diese Berichte

dienen ausschließlich der Entscheidungsunterstützung

des internen Managements. Es

müssen somit keine externen Vorgaben beachtet

werden. In der Vergangenheit war es

üblich, für diese Berichte kalkulatorische

Werte zu nutzen. Unterschiedliche Ergebnisse

im internen und externen Rechnungswesen

aufgrund unterschiedlicher Wertansätze wurden

akzeptiert bzw. bei Bedarf durch Überleitungspositionen

am Berichtsende erläutert (vgl.

Dais / Watterott, 2006, S. 465 ff.). Die kalkula-

43


44

Schlankes Konzernreporting

Umsatzerlöse

Bestandsveränderung…

Materialaufwand

Personalaufwand

…. ….

…. ….

…. ….

…. ….

Abschreibungen

…. ….

. . . …. ….

Betriebsergebnis

CO

Segment

S10

Segment

S20

…. ….

Überleitung …. ….

Betriebsergebnis

FI

…. ….

Segment

S30

….

….

….

….

….

….

….

….

….

Abb. 9: Segmentberichte für interne und externe Berichtsempfänger

torischen Wertansätze wurden als sinnvoll

und wichtig erachtet und keineswegs als

Belastung empfunden. In gewisser Weise

eine friedliche Koexistenz zweier Welten.

Dieser Frieden wird nun durch die Anforderungen

einer Segmentberichterstattung gestört. Die

Segmentberichterstattung unterliegt externen

Anforderungen, kann aber nur durch die Nutzung

der Daten des internen Rechnungswesens

erstellt werden. Die Entscheidung zur Nutzung

kalkulatorischer Kosten im internen Rechnungswesen

hat damit direkten Einfluss auf

die Segmentergebnisse. Die neueste IFRS-

Regelung erlaubt zwar für die Segmentergebnisse

den Ausweis kalkulatorischer Werte, fraglich

ist allerdings, ob die Offenlegung dieser

Werte wünschenswert ist. Es ist durchaus vorstellbar,

dass die veröffentlichten Berichte keine

kalkulatorischen Kosten enthalten sollen. Dies

würde im ersten Moment kein größeres Problem

darstellen, denn die bisher praktizierte Vorgehensweise

mit Überleitungspositionen müsste in

diesem Fall nur entsprechend verfeinert werden.

Eine Überleitungsposition kann also nicht als

Gesamtbetrag am Ende des Berichts ausgewiesen

werden. Vielmehr ist sie für jede Position

zu bilden, die durch kalkulatorische Kosten verfälschte

Werte aufweist (vgl. Abb. 9).

Umsatzerlöse

Bestandsveränderung

Überleitung

Materialaufwand

Personalaufwand

Segment

S20

…. ….

…. ….

…. ….

…. ….

Abschreibungen

…. ….

Überleitung …. ….

. . . …. ….

Betriebsergebnis

FI

Segment

S10

…. ….

Segment

S30

….

….

….

….

….

….

….

….

Die Segmentergebnisse werden im Allgemeinen

aber nicht nur für die externe Berichterstattung

benötigt, sondern auch für die interne Steuerung

herangezogen, etwa im Rahmen einer Divisionsrechnung

oder einer Profit-Center-Rechnung.

Dabei kann es durchaus sinnvoll sein, für

die interne Steuerung auf kleinere Organisationseinheiten

zu setzen. In solchen Fällen werden

mehrere Profit-Center zu einem Segment

verdichtet. Für die interne Steuerung ist hier ein

zweiter Bericht zu erstellen, der auf den Ausweis

positionsweiser Überleitungspositionen

verzichtet und stattdessen zuerst das kalkulatorische

Betriebsergebnis des Segments mit anschließender

Überleitungsposition zum externen

Betriebsergebnis anzeigt (vgl. Abb. 9).

Damit eine parallele Darstellung der Segmentergebnisse

sichergestellt wird, dürfen die Abgrenzungsobjekte,

auf denen die Differenzen

zwischen den bilanziellen und kalkulatorischen

Wertansätzen ermittelt werden, keinem echten

Segment zugeordnet werden. Die Ermittlung

der Wertdifferenz erfolgt somit auf einem

Dummy-Segment und wird von dort an die

echten Segmente verteilt. Würde man stattdessen

für jedes Segment ein eigenes Abgrenzungsobjekt

verwenden, dann könnten für die

Segmente keine kalkulatorischen Werte ange-

zeigt werden (Buchung und Gegenbuchung für

die Kostenart würden sich innerhalb des Segments

neutralisieren).

Fazit

Eine systematische Vorgehensweise bei der Gestaltung

eines Konzern-Reporting kann durch

die Verwendung einer Reporting-Matrix erleichtert

werden. In dieser Reporting-Matrix werden

die Berichte in fünf Kategorien eingeteilt und zusätzlich

auch die Managementebenen differenziert

berücksichtigt. Entscheidend beim Aufbau

eines Konzern-Reporting ist, dass sich

ein Bericht auf einer höheren Managementebene

immer aus dem Bericht der darunterliegenden

Managementebene ableitet

und dass die Daten dabei verdichtet werden.

Damit wird dem unterschiedlichen Informations-

und Entscheidungsbedarf der verschiedenen

Managementebenen Rechnung getragen. Zusätzlich

sind beim Aufbau eines Berichtswesens

immer auch die Auswirkungen auf die Datenerzeugung

zu berücksichtigen. Insbesondere eine

Segmentberichterstattung erfordert hier umfangreiche

zusätzliche Aktivitäten.

Literatur

Bassler, A. / Kirchhof, O., Konzernreporting für

ein integriertes Geschäftsmodell, in: Controlling,

11 / 2006.

Becker, J. / Köster, C. / Sandmann, D., Konsolidierung

des Berichtswesens, in: Controlling,

10 / 2006.

Beißel, J. / Steinke, K.-H., Integriertes Reporting

unter IFRS bei der Lufthansa, in: Zeitschrift

für Controlling & Management, Sonderheft

2, 2004.

Dais, M. / Watterott, R., Umstellung des externen

und internen Rechnungswesens der Bosch-

Gruppe auf IFRS, in: Controlling, Heft 8 / 9 2006.

Kagermann, H. / Küting, K. / Wirth, J., IFRS-

Konzernabschlüsse mit SAP, 2. Auflage, Stuttgart

2008.

Kilger, W. / Pampel, J. / Vikas, K., Flexible Plankostenrechnung

und Deckungsbeitragsrechnung,

11. Auflage, Wiesbaden 2002.

Petersen, K. / Bansbach, F. / Dornbach, E., IFRS

Praxishandbuch, 2. Auflage, München 2006.


In Krisenzeiten sind kurzfristige und unerwartete

Mitteilungen der Unternehmen über negative

Zahlen und damit verbundene Schlagzeilen

an der Tagesordnung. Nur eines von vielen Beispielen

in der aktuellen Finanzmarktkrise sind

die laufenden negativen Ad-hoc-Meldungen im

Bankensektor, die das Vertrauen erschüttern.

Für Unternehmen wird es somit immer wichtiger,

qualitativ hochwertiges Zahlenmaterial

in einer kurzen Zeitspanne aufzubereiten

und der Öffentlichkeit zur Verfügung stellen

zu können. Dann kann die wirtschaftliche Lage

des Unternehmens früher und besser beurteilt

und das Vertrauen zurückgewonnen werden.

Dies gilt besonders für den nun anstehenden

Jahresabschluss 2009. Voraussetzung sind

jedoch optimierte Abschlussprozesse mit kurzen

Durchlaufzeiten und einer hohen Ergebnisqualität.

Die Benchmark in diesem Zusammenhang ist

die Schnelligkeit, mit der Unternehmen ihre

ersten konsolidierten Zahlen veröffentlichen,

sowie die Dauer bis zur Erteilung des

Testats durch den Wirtschaftsprüfer. Denn die

Geschwindigkeit der Abschlussprozesse ist

symptomatisch für die Qualität der Finanzprozesse

und -systeme und somit für die Qualität

der Managementprozesse und -systeme insgesamt.

Des Weiteren ist zu beachten, dass durch

die hohe Integration des internen und externen

Rechnungswesens sich auch direkte Auswirkungen

auf das Controlling ergeben.

In der seit 2004 jährlich durchgeführten Studie

„Close Cycle Rankings“ 1 wurden in diesem

Jahr die Abschlusszeiten von weltweit über

1050 börsennotierten Unternehmen aus 27

Ländern verglichen. Die Ergebnisse zeigen,

dass der Trend zu kürzeren Abschlusszeiten

weiter anhält und durch die Finanzmarktkrise

sogar noch verstärkt wurde. Zugleich lässt die

Studie aber auch erheblichen Verbesserungsbedarf

erkennen. Dieser Artikel stellt die wich-

CM November / Dezember 2009

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich

Wege zu mehr Qualität und Geschwindigkeit im Abschlussprozess

und ihre Relevanz für das Controlling

Johannes Balling, Jan Noeske und Thomas Schinkel (HI2179193)

tigsten Ergebnisse vor und gibt auf Basis erfolgreich

durchgeführter Projekte praktische

Empfehlungen für eine nachhaltige Verbesserung

der Qualität des Zahlenmaterials und der

Abschlusszeiten.

Die aktuelle Krise verstärkt

den Trend zu schnelleren

Abschlusszeiten

Erhoben werden in der Studie „Close Cycle

Rankings“ im Wesentlichen zwei Daten:

� Das Audit Date ist das Datum, an welchem

der Wirtschaftsprüfer das Testat für den

Jahresabschluss erteilt.

� Das Public Announcement Date ist das

Datum, an welchem die Unternehmen zum

ersten Mal detaillierte / konsolidierte Zahlen

veröffentlichen.

04

37

39

G CM-Themen-Tableau

F

R Zuordnung

45


46

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich

Beides wird im Folgenden jeweils in Kalendertagen

ab dem Geschäftsjahresende angegeben.

Im Durchschnitt haben die Unternehmen vieler

Länder ihren Abschluss für das Geschäftsjahr

2008 früher als in den Vorjahren offen gelegt.

Sie entsprachen somit der Erwartung der Öffentlichkeit,

zeitnah zum Jahresabschluss detailliert

über die aktuelle Vermögens-, Ertrags- und Finanzlage

zu informieren. Durch die Dynamik der

wirtschaftlichen Entwicklung ist für alle Stakeholder

eine möglichst frühe Information besonders

relevant.

So haben zum Beispiel die deutschen DAX-30-

Unternehmen ihre ersten aggregierten Zahlen

Autoren

Dipl.-BW (BA) Jan Noeske

ist Managing Consultant der ifb group in Köln. Zu seinen

Schwerpunkten zählt Business Performance Management. Bei

der ifb group ist er zudem deutschlandweit für die Beratung von

Kunden aus Industrie, Handel und Dienstleistung zuständig.

E-Mail: jan.noeske@ifb-group.com

durchschnittlich knapp 3 Tage schneller veröffentlicht

als im Vorjahr. Auch Schweizer Unternehmen

verbesserten sich im Vergleich zum

Vorjahr um knapp 2 Tage. Besonders erwähnenswert

sind im Zusammenhang mit der

Finanzmarktkrise die Abschlüsse im Bankensektor.

Weltweit konnten 74 % der Banken die

Dauer bis zur Veröffentlichung von Abschlusszahlen

im Vergleich zum Jahr 2008 verbessern.

Dieses Ergebnis unterstreicht, dass Finanzinstitute

besonders im Fokus der Öffentlichkeit

stehen und versuchen, der Forderung nach höherer

Transparenz durch die schnellere Veröffentlichung

von Abschlusszahlen nachzukommen.

Zwischen den Ländern sind jedoch deutliche

Unterschiede festzustellen. Während bei den

schnellsten, nämlich den US-Unternehmen,

im Durchschnitt nach 52 Tagen das Testat

der Wirtschaftsprüfer erteilt wird, benötigen

französische Unternehmen mit durchschnittlich

69 Tagen weitaus länger. Schlusslicht sind die

im SDAX gelisteten Unternehmen. Sie benötigen

knapp 73 Tage bis zur Erteilung des Testats.

Europaweit am schnellsten sind die

Schweizer Unternehmen mit knapp 55 Tagen

bis zum Audit.

Dipl.-Kfm. Johannes Balling

ist Partner der ifb group und Geschäftsführer der ifb Suisse AG

in Zürich. Er verfügt über langjährige Linien- und Beratungserfahrung

in den Bereichen Rechnungswesen und Controlling.

In verschiedenen internationalen Konzernen hat er Programme

zur Neuausrichtung des Finanzbereichs begleitet.

E-Mail: johannes.balling@ifb-group.com

Dipl.-Oek. (FH) Thomas Schinkel

ist Senior Consultant der ifb group in Zürich. Sein Beratungsschwerpunkt

ist unter anderem die nachhaltige Optimierung

von Abschlussprozessen. Zudem verfügt er über mehrjährige

Erfahrung in der prüfungsnahen Beratung und der Wirtschaftsprüfung.

E-Mail: thomas.schinkel@ifb-group.com

Noch offensichtlicher wird der Unterschied beim

Public Announcement. US-Unternehmen geben

im Durchschnitt bereits nach 30 Tagen

erste detaillierte Zahlen und Daten bekannt.

Im Vergleich dazu benötigen deutsche

und österreichische Unternehmen mit fast

73 Tagen hierfür mehr als doppelt so lange.

Dabei ist allerdings festzuhalten, dass gerade

einmal 2 % der amerikanischen Unternehmen

detaillierte Zahlen erst nach Erteilung des Testats

veröffentlichen. Österreichische Unterneh-

men, welche im ATX gelistet sind, wählen hier

einen sichereren Weg. 85 % dieser Unternehmen

veröffentlichen detaillierte Zahlen erst

nach Erhalt des Testats. Dies entspricht weltweit

der dritthöchsten Quote. Auch die lange

Dauer bis zur Veröffentlichung von Abschlusszahlen

der im DAX 110 gelisteten Unternehmen

lässt sich somit erklären. Die dort präsentierten

Zahlen wurden bereits zu 78 % vom Wirtschaftsprüfer

testiert.

Für den deutlichen Unterschied zwischen

US- und deutschen Unternehmen gibt es vor

allen zwei Erklärungen:

� Durch die wesentlich stärkere Orientierung

der Unternehmen am Kapitalmarkt und

den Shareholdern sind US-Unternehmen

schon lange verpflichtet, diese Interessensgruppen

möglichst rasch über die Geschäftsdaten

zu informieren. In Deutschland hat die

Orientierung an Shareholdern erst in den letzten

Jahren zugenommen und ist bis jetzt besonders

bei den „großen“ DAX-30-Konzernen

ausgeprägt.

� Die angelsächsische Tradition eines integrierten

internen und externen Reportings

führt automatisch auch zu einem

rascheren externen Reporting, da das Management

kaum gewillt ist, lange auf die

detaillierten Daten des internen Reportings

zu warten.

USA veröffentlichen

am schnellsten erste

detaillierte Zahlen

Es überrascht somit nicht, dass unter den 100

weltweit größten Firmen die schnellsten beim

Public Announcement Date in den USA zu

finden sind. Cisco Systems führt mit 10 Tagen,

auf Platz 2 befindet sich mit 16 Tagen die

Goldman Sachs Group. Den dritten Platz belegt

Microsoft mit 17 Tagen.

Beim Audit Date zeigt sich ein anderes Bild.

Hier schafft es nur ein US-Unternehmen unter

die Top 3, nämlich Altria. Dieses Unternehmen

benötigt, wie auch die Dänische Novo Norddisk,

29 Tage bis zum Testat und belegt damit weltweit

den zweiten Platz. Das Ranking führt mit


Abb. 1: Die schnellsten Abschlusszeiten unter den 100 größten börsennotierten Unternehmen Europas

28 Tagen der Schweizer Pharmakonzern

Novartis an.

Ein gemischtes Bild zeigt sich bei den 100

größten europäischen Unternehmen (vgl.

Abbildung 1). Auch hier wird deutlich, dass

sich die meisten Unternehmen im Vergleich

zum Vorjahr verbessern konnten. Besonders

erwähnenswert sind Xstrata und Nokia. Das

britische Unternehmen Xstrata konnte sich

beim Public Announcement Date um 34 Tage

auf 29 Tage verbessern. 15 Tage, um fast ein

Viertel, schneller wurde Nokia beim Audit. Zudem

bemerkenswert ist, dass alle Top-10 Unternehmen

ihre ersten konsolidierten Zahlen

bereits im Januar veröffentlichen. Das Audit

Date befindet sich bei den meisten Unternehmen

im Februar oder im März. Dies belegt,

dass die Unternehmen gewillt sind, die

Marktteilnehmer so früh wie möglich zu

informieren und somit Transparenz zu gewährleisten.

Die Schweizer Unternehmen

behaupten ihre Spitzenposition

im D / A / CH-Vergleich

Public Announcement Date 08/09 TOP European 100

Audit 08/09

Land Platz Tage

Wie schneiden nun Deutschland, Schweiz und

Österreich ab? Deutlich am schnellsten sind die

Schweizer Unternehmen. Der Wirtschaftsprüfer

erteilte dort im Schnitt nach 55 Tagen

das Testat. Die österreichischen ATX-Unternehmen

erhielten ihr Testat nach durchschnittlich

61 Tagen. Den letzten Platz in diesem Ver-

Verbesserung

in Tagen

gleich belegen die deutschen Unternehmen. Die

im DAX 110 und SDAX gelisteten Unternehmen

benötigen im Jahr 2009 mit durchschnittlich 65

Tagen respektive 73 Tagen bis zum Testat am

längsten.

Positiv anzumerken ist, dass in allen drei Ländern

die Dauer bis zur Erteilung des Testats

in den letzten fünf bzw. drei Jahren verkürzt

werden konnte (vgl. Abbildung 2). SDAX-

Unternehmen verbesserten sich um knapp 4

Tage, DAX-110-Unternehmen um rund 3 Tage.

ATX-Unternehmen aus Österreich konnten sich

leicht verbessern. Am deutlichsten steigerten

sich die größten Schweizer Unternehmen. Hier

wurde das Testat durchschnittlich 7 Tage früher

erteilt als noch vor fünf Jahren. Ein ähnliches

Bild zeigt sich auch beim Public Announcement

Date. (vgl. Abbildung 3)

Unternehemen Platz Tage

Die Schweizer Unternehmen konnten sich wie

bereits beim Audit Date im D / A / CH-Vergleich

behaupten. Sie beschleunigten die Veröffentlichung

der Abschlusszahlen in den letzten fünf

Jahren um 12 auf 52 Tage. Hiermit wurde in der

Schweiz als einzigem Land die kontinuierliche

Verbesserung der letzten fünf Jahre weiter fortgesetzt.

Österreichs Unternehmen

im Mittelfeld

Verbesserung

in Tagen

Schweden 1 21 11 Ericsson 20 51 2

Finnland 2 22 2 Nokia 59 64 15

Spanien 3 23 1 BBVA 8 40 -2

Niederlande 4 26 -5 Philips Electronics 23 54 -5

Niederlande 5 27 9 KPN 23 54 11

Schweiz 6 28 -11 Novartis 1 27 -11

Deutschland 6 28 2 SAP 70 70 9

Dänemark 8 29 2 Novo Nordisk 2 28 2

England 8 29 2 AstraZeneca 3 29 2

England 8 29 34 Xstrata 44 61 17

Niederlande/

England

8 29 2 Royal Dutch/Shell 70 70 2

Abb. 2: Fünf-Jahresvergleich (D / A / CH) bis zum Audit

CM November / Dezember 2009

Österreichs Unternehmen konnten den Veröffentlichungszeitpunkt

ebenfalls deutlich optimieren.

Dennoch reicht es nur für einen Platz im

Mittelfeld. Benötigten Sie im Jahr 2005 noch

81 Tage bis sie die ersten detaillierten Daten

präsentierten, konnten diese im Jahr 2009 be-

47


48

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich

Abb. 3: Fünf-Jahresvergleich (D / A / CH) bis zum Public Announcement

reits nach durchschnittlich 73 Tagen veröffentlicht

werden.

Wie bereits beim Testat benötigen die im SDAX

gelisteten Unternehmen am längsten, um ihre

ersten konsolidierten Zahlen zu veröffentlichen.

Brauchten sie im Jahr 2006 noch 83 Tage, so

benötigten diese Unternehmen für die Veröffentlichung

im Jahre 2009 sogar 87 Tage und

sind damit 14 Tage langsamer als Unternehmen

im DAX 110.

Die deutschen Unternehmen sind die einzigen,

welche ihre Abschlusszeiten über den Betrachtungshorizont

von fünf Jahren nicht verbessern

konnten. Im internationalen Vergleich liegen sie

somit wie auch die österreichischen Unternehmen

bei den Jahresabschlusszeiten deutlich

zurück.

Der Trend, dass besonders große Unternehmen

den Jahresabschluss schneller fertig

stellen und die Daten veröffentlichen, ist kein

deutsches Phänomen. So sind auch die weltweit

100 größten Unternehmen schneller als

der Durchschnitt der Studienteilnehmer. Große

Gesellschaften legen offensichtlich

mehr Wert auf schlanke und effiziente

Prozesse in der Abschlusserstellung. Zudem

sind ihre Investitionsbudgets für Software

häufig größer und bieten somit mehr

Möglichkeiten, integrierte Systeme mit automatisierten

Schnittstellen und Validierungen

einzuführen. Darüber hinaus lassen

insbesondere die großen Konzerne häufig die

Zwischenabschlüsse von den Wirtschaftsprüfern

testieren, haben dadurch mehr Routine

in diesen Prozessen und bearbeiten viele

Prüfungsthemen des Jahresabschlusses bereits

im Vorfeld.

SDAX-Unternehmen

deutlich langsamer als

DAX-110-Unternehmen

Wie stellt sich der Vergleich der zehn schnellsten

Unternehmen je Land und Index dar? Die

Abbildung 4 zeigt deutliche Unterschiede je

Land. Während die Schweizer Firma Société

Générale de Surveillance (SGS) 15 Tage bis

zum Public Announcement benötigt, braucht der

Spitzenreiter Palfinger in Österreich mit 56

Tagen fast viermal so lange. Ähnlich ist das Bild

beim Audit. Auch hier ist SGS mit 14 Tagen bis

zum unterschriebenen Testat Spitzenreiter.

Die größte Beschleunigung im Abschlussprozess

erreichte eine deutsche Firma. Mit 36 Tagen

bis zum Public Announcement konnte Wincor

Nixdorf die Dauer halbieren und belegt in

Deutschland insgesamt den dritten Rang.

Wie bereits aufgezeigt, fand in den letzten fünf

Jahren meist eine Verkürzung des Public Announcement

Date und des Audit Date statt, um

dem Verlangen nach früher Information nachzukommen.

Die Studie zeigt jedoch auch, dass

weiterhin bei vielen Unternehmen Potential besteht,

ihre Abschlusszeiten und die Qualität des

Zahlenmaterials zu optimieren. Dies wird besonders

deutlich, wenn man erneut die 100

größten europäischen Unternehmen betrachtet.

Trotz der komplexen Unternehmensstruktur

waren darunter viele bedeutend schneller als

kleinere Konzerne.

Schnelligkeit und Effizienz

im Abschluss sind nur durch

eine nachhaltige Neuausrichtung

realisierbar

Wie kann eine nachhaltige Optimierung der Abschlüsse

erreicht werden? Es geht dabei erst in

zweiter Instanz um Schnelligkeit. An erster

Stelle steht eine signifikante Steigerung

der Datenqualität. Die häufigsten Maßnahmen

bei der nachhaltigen Optimierung des Abschlusses

verteilen sich auf die Prozesse an

sich, die Systeme, Methoden und Mitarbeiter

(vgl. Abbildung 5). Zielführend ist eine ganzheitliche

Betrachtungsweise, da eine Veränderung

in einem Bereich häufig Auswirkungen auf

die anderen Bereiche hat. Alle auf operativer

Ebene in den Abschluss involvierten Mitarbeiter

sind in die Neuausrichtung mit einzubeziehen

und bereichsübergreifende Abstimmungen

auch außerhalb des Rechnungswesens somit

unerlässlich.

Die Ziele werden nur durch die konsequente

Umsetzung einer hohen Zahl von Einzelmaßnahmen

auf operativer Ebene in den Business

Units und im Konzern erreicht. Pro Einheit

werden in der Regel 50 bis 60 verschiedene

Maßnahmen zur Neuausrichtung getroffen.

Jede Einzelmaßnahme muss auf Grundlage entsprechender

Vorgaben und Templates klar und

verständlich formuliert sein. Wie oftmals fälschlicherweise

angenommen, besteht eine nachhaltige

Optimierung des Abschlusses nicht in

erster Linie aus Systemanpassungen. Das Gegenteil

ist der Fall. Die meisten Maßnahmen

betreffen in der Regel die Themenbereiche

Prozesse, Mitarbeiter und Methoden. Zudem

hat sich klar gezeigt, dass ein großer Teil

der zu treffenden Maßnahmen sogar außerhalb

des Rechnungswesens zu finden sind.

Unterstützt durch die Studie „Consolidation,

Reporting and Planning Functions in European

Multinational Enterprises“ 3 können folgende

Problemschwerpunkte genannt werden:

Die Mitarbeiter der Konzernzentralen betonen

hier zum Beispiel späte Management-Entscheidungen,

aber auch technische Probleme

mit Web-Anwendungen. Des Weiteren sehen

die Konzernmitarbeiter hohes Potential in der

Verbesserung der Kommunikation mit den


Public Announcement Date 08/09 TOP 10 je Index

Audit 08/09

Land Platz Tage

Verbesserung

in Tagen

Unternehmen Platz Tage

Verbesserung

in Tagen

DAX110 1 27 -3 Software AG 35 58 13

DAX110 2 28 2 SAP 73 70 9

DAX110 3 36 36 Wincor Nixdorf 25 56 2

DAX110 3 36 23 IDS Scheer 25 56 1

DAX110 3 36 2 Deutsche Bank 73 70 0

DAX110 6 37 2 Heidelberger Druckmaschinen AG 32 57 -11

DAX110 6 37 2 Rofin-Sinar Technologies 42 59 0

DAX110 8 41 2 Bilfinger Berger 18 51 5

DAX110 8 41 1 Qiagen 94 82 -10

DAX110 10 44 -5 Siemens 20 52 2

SDAX 1 33 9 Dyckerhoff AG 20 63 -3

SDAX 2 36 -4 Grenkeleasing 1 26 -3

SDAX 3 51 0 MVV Energie AG 9 57 1

SDAX 3 51 1 H&R Wasag AG 38 84 17

SDAX 5 57 2 GfK AG 27 72 1

SDAX 6 69 10 DIC Asset AG 17 62 1

SDAX 7 70 2 Axel Springer AG 9 57 7

SDAX 7 70 10 Biotest 13 58 12

SDAX 9 71 20 ARQUES Industries AG 43 91 0

SDAX 10 76 4 Klöckner-Werke AG 4 51 5

Österreich 1 56 1 PALFINGER AG 1 26 16

Österreich 1 56 2 Verbund 2 27 1

Österreich 1 56 2 Telekom Austria 3 44 6

Österreich 1 56 1 OMV 19 84 2

Österreich 5 58 2 Erste Bank 12 69 3

Österreich 6 61 5 Zumtobel 6 50 -4

Österreich 6 61 2 INTERCELL AG 17 77 -11

Österreich 8 65 -5 Andritz 7 57 -7

Österreich 9 66 1 Voestalpine 5 49 3

Österreich 10 70 2 Schoeller-Bleckmann Oilfield Equipment 12 69 -18

Schweiz 1 15 1 SGS 1 14 1

Schweiz 2 22 -3 Logitech 27 60 -6

Schweiz 3 23 31 Richemont 21 51 2

Schweiz 4 27 -3 Lonza Group 30 64 -8

Schweiz 5 28 -11 Novartis 3 27 -11

Schweiz 6 35 -5 Roche 4 29 -5

Schweiz 7 36 9 Zurich Financial Services 6 35 9

Schweiz 7 36 2 Petroplus 38 71 -8

Schweiz 9 37 2 Julius Baer 6 35 2

Schweiz 9 37 1 Syngenta 6 35 2

Abb. 4: Die jeweils zehn schnellsten Unternehmen in Deutschland (DAX 110, SDAX), Österreich und der Schweiz

Business Units. Viel Zeit benötigen nach wie

vor mangelhafte Erklärungen der Business

Units. Werden (Daten-)Lieferungen nicht verständlich

an die Konzernzentrale übermittelt,

bleiben zeitintensive Rückfragen nicht aus.

Auch mangelhaftes Verständnis der oft vom

Konzern vorgegebenen Prozesse verzögert den

Abschlusszeitpunkt.

Die Mitarbeiter in den Business Units sehen

große Optimierungspotentiale, die nicht primär

im Rechnungswesen oder Systemumfeld ange-

siedelt sind. Mangelnde Abstimmung zwischen

Konzern und Business Units, unterschiedliche

Standards und Formate, mangelndes Verständnis

für die gestellten Anforderungen aber

auch mangelnde Erfahrung zählen hier zu den

Hauptproblemen und werden als Grund für Verzögerungen

genannt.

Zur Lösung der genannten Probleme können

auch oft kurzfristige Maßnahmen getroffen werden,

die bereits positive Auswirkung auf den

kommenden Jahresabschluss haben. Dies zeigt

CM November / Dezember 2009

zum Beispiel Abbildung 6 mit einem Überblick

über die Maßnahmen bei einer Abschlussoptimierung.

Dabei wurden insgesamt 149 Maßnahmen

getroffen, um eine nachhaltige Optimierung

im Abschlussprozess zu erzielen. 58

davon waren kurzfristig umsetzbar und hatten

eine unmittelbare positive Auswirkung auf den

kommenden Abschlusszeitpunkt.

Noch deutlicher wird dies bei einem weiteren

Projektbeispiel. Dort wurden konzernweit 319

Maßnahmen definiert, die einen nachhaltig

49


50

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich

Prozesse

Datenqualität der Einzelabschlüsse

Termindisziplin der

Gruppengesellschaften

Gruppeninterne Abstimmung

Konsolidierung in der Konzernzentrale

Koordination mit dem Wirtschaftsprüfer

Vermeidung von Leerläufen

Methoden

Interpretation von

Rechnungslegungsstandards

Aktualisierung der Konzernstrukturen

Berücksichtigung der Wesentlichkeit

Interne Ergebnis- und

Konsolidierungsstufen

Abb. 5: Maßnahmen für einen nachhaltig optimierten Abschluss

Konzern / Business Unit Teilprozess

Abb. 6: Praxisbeispiel: Maßnahmen aus einem Projekt zur Abschlussoptimierung und ihre kurzfristige Umsetzbarkeit

Systeme

Wartezeiten auf Auswertungen

Manuelle Datenübertragungen

Schnittstellen

Zulieferung von Daten

Nutzung von Standards

Antwortzeitverhalten

Mitarbeiter

Motivation zur Veränderung

Arbeitsübergreifende Kommunikation

Aufbau von Fachwissen (z. B. IFRS)

Aufgabendelegation und

Wissenstransfer

Anzahl

vorgeschlagener

Maßnahmen

davon

kurzfristig

umsetzbar

Konzern Kommunikation / Managemententscheide 16 12

Plausibilisierung 5 4

Intercompany Abstimmung 4 4

Konzernbewertung 4 3

Andere Konzernfunktionen 7 5

Grosse Business Unit Rechnungswesen - Kosten 4 2

Rechnungswesen - Hauptbuch 14 2

Rechnungswesen - Anlagebuchhaltung 6 3

Kernprozess 1 14 7

Kernprozess 2 10 3

Kernprozess 3 10 1

Kleine Business Unit 1 n/a 10 2

Kleine Business Unit 2 n/a 14 1

Kleine Business Unit 3 n/a 6 2

Kleine Business Unit 4 n/a 3 0

Kleine Business Unit 5 n/a 5 1

Kleine Business Unit 6 n/a 17 6

Total 149 58


Stufe

Konzern

Große

Business

Unit

Kleine

Business

Unit

= Meilensteine

optimierten Abschluss garantieren sollten. Davon

betrafen 236 Maßnahmen die Bereiche

Prozesse und Organisation, welche kurzfristig

umgesetzt werden konnten. Somit ergibt sich

zwischen System- und Organisationsmaßnahmen

ein Verhältnis von rund einem Drittel zu

zwei Dritteln.

Vorgehensschritte und

Erfolgsfaktoren

Welche Erfahrungswerte gibt es im Hinblick auf

das Vorgehen zur Realisierung einer nachhaltigen

Optimierung des Abschlussprozesses?

Um einen nachhaltig optimierten Abschluss

vollumfänglich zu erreichen, ist ein methodisches

und strukturiertes Vorgehen erforderlich.

In verschiedenen, zum Teil stufenweise über

mehrere Jahre durchgeführten Projekten haben

sich folgende Vorgehensschritte und Erfolgsfaktoren

herauskristallisiert.

Das Vorgehen besteht aus vier Phasen (vgl. Abbildung

7):

Einsparung in Tagen Jahr 1:

minus 11 Tage

Phase 1 Phase 2

Design des neuen Abschlussprozesses

Vision für den

zukünftigen

Abschlussprozess

Projekt Set up und

Maßnahmendefinition

auf Ebene

Teilprozess

Projekt Set up und

Maßnahmendefinition

auf Ebene

Teilprozess

Maßnahmendefinition

auf Ebene

Business Unit

Maßnahmenpaket 1:

Abschlussprozesse

werden neu designt;

Definition kurzfristig

umzusetzende

Maßnahmen

Maßnahmenpaket 1:

Abschlussprozesse

werden neu designt;

Definition kurzfristig

umzusetzende

Maßnahmen

Projekt Set up

Qualitätsverbesserung

Abb. 7: Praxisbeispiel: Das Vorgehen bei einem Projekt zur Abschlussoptimierung

31.12.X0 31.12.X1

Neue Abschlussprozesse

sind designt und

Maßnahmen umgesetzt

Neue Abschlussprozesse

sind designt und

Maßnahmen umgesetzt

Jahr 2:

minus 12 Tage

Phase 1: Vision für den zukünftigen

Abschlussprozess

In dieser Phase werden die Ziele definiert.

Durch Benchmarking mit der Konkurrenz und

dem Börsenumfeld muss hier entschieden

werden, wo man sich im Hinblick auf den

Abschlusszeitpunkt im Markt positionieren

möchte.

Nur wenn eine klare Vision erarbeitet wird, können

Verkürzungsziele auf einzelne Geschäftseinheiten

und Teilprozesse heruntergebrochen

werden. Dies bestimmt das gesamte Vorgehen

und den Projektverlauf. Zudem sind in dieser

Phase klare Vorstellungen zu inhaltlichen und

prozessualen Standards festzulegen, die im jeweiligen

Unternehmen konsequent umgesetzt

werden sollen.

Phase 2: Design des neuen

Abschlussprozesses

Für die anschließende Überarbeitung der Prozesse

wird oft ein mehrstufiges Vorgehen über

mehrere Abschlusszeiträume gewählt. Erfahrungswerte

haben dabei gezeigt, dass Problem-

Phase 3

Vorgehensweise zur vollständigen

Implementierung

Maßnahmenpaket 2:

Operative

Umsetzung und

Integration der neu

designten

Abschlussprozesse

Integration neuer

Systeme in

Abschlussprozesse

Begleitung durch die

BUs

Neu designter

Abschlussprozess ist

operativ umgesetzt

Maßnahmenpaket 2:

Operative Umsetzung der neu designten

Abschlussprozesse. Integration der neuen

Systeme in nachhaltig optimierten

Abschluss

Projekt Setup erfolgt

und Maßnahmen

umgesetzt

Neu designter Abschlussprozess

ist operativ umgesetzt und neue

Systeme sind integriert

Maßnahmenpaket

Bei Bedarf Anpassungen im

Abschlussprozess und im

Systemumfeld

Abschlussprozess ist

angepasst und Systeme

sind integriert

CM November / Dezember 2009

Jahr 3:

minus 10 Tage

31.12.X2

Abschluss

des

Projektes

Abschluss

des

Projektes

Abschluss

des

Projektes

Phase 4

Stabilisierung

und

Anpassung

der neuen

Abschlussprozesse

analyse und Lösungserarbeitung nicht in einem

zeitgleichen Schritt, sondern gestaffelt erfolgen

sollten. Nur so können gerade bei komplexeren

Themen grundlegend neue Ansätze entwickelt

werden, da die bestehenden Prozesse manchmal

über viele Jahre historisch gewachsen und

unverändert geblieben sind.

Phase 3: Vorgehensweise zur

vollständigen Implementierung

Wie in Abbildung 6 gezeigt, können pro Geschäftseinheit

in der Regel 50 bis 60 Maßnahmen

identifiziert werden. Dies addiert sich in einem

größeren Konzern leicht zu mehreren

hundert Maßnahmen. Für eine erfolgreiche Implementierung

sind deshalb eine stringente Vorgehensweise

und strukturierte Templates im

zentralen Projektmanagement unverzichtbar.

Phase 4: Laufende Stabilisierung

und Anpassung der neuen

Abschlussprozesse

Die erfolgreiche Implementierung mündet in

eine laufende aktive Begleitung der jährlichen

Abschlussprozesse durch Festlegung entspre-

51


52

Abschlusszeiten im internationalen Vergleich

chender Verantwortlichkeiten und ein enges

Monitoring. Die besten Unternehmen der

Close Cycle Rankings setzen diese Mittel konsequent

ein und messen die Zielerreichung in

Bezug auf Qualität und Termintreue für ihre

Geschäftseinheiten in einem Scoring Modell.

Bei neuen Entwicklungen (veränderte Unternehmensstruktur,

neue Accounting-Standards)

müssen vom ersten Moment an auch

die Auswirkung auf den Abschlussprozess berücksichtigt

werden.

Kritische Erfolgsfaktoren für die

Verkürzung von Abschlusszeiten

Ein solches Vorgehen berücksichtigt auch die

nachstehenden kritischen Erfolgsfaktoren:

� Eine klare Zielvision für den Abschlussprozess

muss im oben beschriebenen Sinn definiert

sein.

� Die notwendigen Lösungsansätze beschränken

sich nicht nur auf das Rechnungswesen

und auf das Controlling. Es wird von allen

Kern- und Fachbereichen, auch wenn diese

nur indirekt am Abschlussprozess beteiligt

sind, volle Unterstützung benötigt.

� Zur erfolgreichen Umsetzung bedarf es der

aktiven Unterstützung und Priorisierung

durch das lokale und zentrale Management.

Eine reine Verfolgung des Themas in der

Rechnungswesen- und Controlling-Organisation

genügt nicht.

� Kosten und Nutzen eines Projekts müssen

verstanden sowie klar und deutlich im Konzern

und in den Business Units stufengerecht

kommuniziert werden.

� Der Projektumfang muss die Abschlussprozesse

der Business Units auf operativer Ebene

mit einbeziehen. Eine reine Veränderung

der Zielvorgaben mit freier lokaler Umsetzung

führt zu Inkonsistenzen in Dateninhalten

und Prozessen. Gerade in der aktuellen

Situation kann dies die im Eingang erwähnten

Negativfolgen nach sich ziehen.

� Das Projektteam muss vollen Zugang zu den

Mitarbeitern in allen Fachbereichen haben,

die operativ in den Abschlussprozess involviert

sind.

Schnelligkeit und Effizienz im

Abschlussprozess sind auch für

das interne Reporting von großer

Bedeutung

Vor allem die Einführung von IFRS und US-

GAAP hat die Integration von externer und interner

Sicht im Reporting unterstützt. Das Financial

Reporting bildet dabei die Grundlage.

Das interne Reporting liefert dazu konsistent

weitere Informationen zu den für die Unternehmenssteuerung

entscheidenden Berichtsinhalten,

-dimensionen sowie einen höheren Detaillierungsgrad.

Es besteht eine hohe Verzahnung,

der Abschlussprozess folgt einem synchronisierten

Takt. Somit ergibt sich bei einer Optimierung

von Schnelligkeit und Effizienz im Abschlussprozess

auch eine direkte Auswirkung

auf das interne Reporting.

Bei den besten Unternehmen der Close

Cycle Rankings liegen auch interne Controllingdaten

sehr zeitnah vor. Oftmals ist der

interne Blickwinkel bei diesen Unternehmen

sogar der eigentliche Beweggrund. In diesem

Zusammenhang hat sich auch gezeigt, dass

eine Optimierung der Abschlussprozesse am

Ende des Geschäftsjahres durch die laufende

Anwendung in den teilweise „nur“ internen Monats-

und Quartalsabschlüssen nachhaltig unterstützt

wird. In Folge kann auch der Takt für

Forecast und Budgetierung verbessert werden.

Hier sind allerdings strukturierte und spezifische

Ergänzungen erforderlich.

Das Controlling ist somit auf der einen Seite

in vielen Fällen die eigentlich treibende

Kraft, um einen zeitnahen Abschluss zu realisieren,

in dem die interne und die externe Sicht

konsequent abgestimmt sind. Auf der anderen

Seite hat der externe Druck auf die Abschlusszeiten

auch direkte Auswirkungen

auf die Controllingprozesse.

INTERVIEW

Fazit

Die Close Cycle Rankings 2009 zeigen, dass

viele Unternehmen ihre Abschlusszeiten optimieren

konnten. Die Finanzmarktkrise hat diesen

Trend der vergangenen Jahre weiter verstärkt.

Zugleich zeigt die Vergleichsstudie

weiteren Optimierungsbedarf. Dies wird insbesondere

beim internationalen Vergleich der

deutschen und österreichischen Unternehmen

ersichtlich.

Der Druck auf Unternehmen, frühzeitig detaillierte

und konsolidierte Zahlen zu veröffentlichen,

wird in Zukunft trotz erhöhtem Umfang

und zunehmender Komplexität weiter steigen

und betriff auch den nun anstehenden Jahresabschluss.

Rechnungswesen und Controlling

sind entsprechend gefordert, sich und ihr Rollenverständnis

auf diese Anforderungen auszurichten.

Fußnoten

1 Die Studie „Close Cycle Rankings“ wird seit

2004 jährlich durch den Beratungs- und Softwareanbieter

ifb group und das europäische

Beratungsnetzwerk BPM International durchgeführt,

zu dem auch die ifb group zählt.

2 Die Abschlussdaten der SDAX Unternehmen

werden erst seit dem Jahr 2006 vollständig

erhoben. Daher ist bei diesen Unternehmen

nur ein Drei-Jahres-Vergleich möglich.

3 Die Studie „Consolidation, Reporting and

Planning Functions in European Multinational

Enterprises“ wurde 2007 durch BPM International

und die ifb group veröffentlicht. Verglichen

wurden dabei die Prozesse, Systeme

und Organisation von über 130 Konzernen in

den Bereichen Konsolidierung, Reporting und

Planung. Die Datenerhebung erfolgte im Jahr

2006.

Exklusiv und nur online verfügbar

Alfred Biel im Gespräch mit Dr. Friedhelm Großmann,

4Value Management Consulting GmbH


Öffentliche Kunst- und

Kulturgüter

Bewertungspraxis und Substanzerhaltung

von Bärbel Held (HI2179194)

Dieser Beitrag untersucht die Möglichkeiten der

Bewertung von Kunst- und Kulturgegenständen

im neuen doppischen Finanzwesen der Kommunen

im Kontext zum Zweck der Bilanzierung

und schließt mit einem Modellvorschlag zur Ermittlung

des Erhaltungsaufwandes. Kunst und

Kulturgüter im staatlichen Besitz haben

keinen Marktzweck, sondern besitzen soziale

Werte und Funktionen, die es zu erhalten

gilt. Hierzu bedarf es der Transparenz über

die tatsächlich notwendigen Aufwende zur

Substanz erhaltung.

Besonderheiten von Kunstgegenständen

und Kulturgütern

und deren Bewertungsansätze

in Kommunen

Bei der Erstellung einer Eröffnungsbilanz für

eine Kommune ist eine Vielzahl von Vermögensgegenständen

erstmalig zu bewerten, die in

vergleichbarer Form in Wirtschaftsunternehmen

nicht vorhanden sind und für die daher auf keine

erprobte Bewertungspraxis zurückgegriffen

werden kann. Analog zu den Branchenlösungen

in der Wirtschaft müssen hier spezifische Bewertungsprinzipien

entwickelt und zweckadäquate

Wertansätze ermittelt werden. Dies gilt

in besonderem Maße für die zahlreichen Kunstgegenstände,

Kulturgüter und Sammlungen im

Besitz der Kommunen.

Die kommunale Bilanzierung musste hier

Neuland betreten. Der handelsrechtlich übliche

Bewertungsansatz für Vermögensgegenstände,

die Herstellungs- und Anschaffungskosten,

stehen oftmals nicht zur Verfügung. Die

Einordnung von Kulturgütern und Kunstgegen-

ständen in die handelsrechtlichen Bewertungsschemata

ist aus weiteren Gründen erschwert.

Der Herstellungszeitpunkt liegt teilweise Jahrhunderte

zurück und die Gegenstände wurden

beschädigt, überarbeitet oder umgestaltet.

Durch historische Brüche mit Währungsumstellungen

und Inflation hat der ursprünglich gezahlte

monetäre Betrag seine Bedeutung verloren.

Bei künstlerisch herausragenden und einmaligen

historischen Gegenständen kann der heutige

beizulegende Wert weit über den ursprünglichen

Herstellungspreis hinausgehen. Diese

Faktoren können den Ansatz der Herstellungskosten,

sofern überhaupt ermittelbar, fragwürdig

machen. Außerdem haben die Kommunen

grundsätzlich den Auftrag, ihre Kulturgüter

und Sammlungen zu erhalten. Dies kann mit

besonderen Belastungen für Aufbewahrung, Erhalt

und Pflege verbunden sein.

Mögliche Bewertungsansätze

in der Praxis nach HGB

Welche Bewertungssystematik für Kunstgegenstände

und Kulturgüter wird den Zielen der

kommunalen Bilanzierung gerecht und ist

gleichzeitig in der täglichen Praxis handhabbar?

Im Folgenden werden die wichtigsten

möglichen Bewertungsansätze kommunaler

Praxis für Kunst- und Kulturgüter vorgestellt

und kommentiert.

1. Anschaffungs- u. Herstellungskosten

In langjähriger erprobter kaufmännischer Praxis

erfolgt der Ansatz von Vermögensgegenständen

grundsätzlich zu Anschaffungs- und Herstel-

CM November / Dezember 2009

lungskosten mit planmäßiger Abschreibung über

die Nutzungsdauer. Dieses grundsätzliche Bewertungsprinzip

gilt auch für Kunstgegenstände

und Kulturgüter. Von dieser grundsätzlichen Bewertungsregel

ist nur abzuweichen, wenn der

„beizulegende Wert“ zu einem anderen Wertansatz

führt.

Wie dargestellt, sprechen viele Gründe dafür,

dass dies bei einmaligen, historischen und besonders

wertvollen Kulturgütern in besonderem

Maße der Fall ist.

2. Markt- und Vergleichswerte

Der Ansatz von Markt- und Vergleichswerten

kann für Kulturgüter, die in größerer Zahl existieren,

sinnvoll sein. Bei einmaligen oder historisch

besonders wertvollen Gegenständen

führt der Ansatz nicht wesentlich weiter, da

diese Güter aus gutem Grund nicht am Markt

gehandelt werden und somit kaum Markt- und

Vergleichswerte existieren.

Für technische Kulturgüter und Sammlungen,

wie beispielsweise historische Maschinen,

Wasserkraft- und Energiegewinnungsanlagen,

Fahrzeuge usw., kann es sinnvoll sein, den Erhaltungszustand

durch Abschläge zu berücksichtigen.

Gerade bei technischen Kulturgütern

kann der Erhalt der technischen

Funk tionsfähigkeit umfangreiche Wartungs-

und Instandhaltungsarbeiten notwendig machen,

gleichzeitig bedeutet der betriebsbereite

Zustand eine erhebliche Wertverbesserung.

Nachfolgende Tabelle gibt einen Anhaltspunkt

für die Abschläge in Abhängigkeit vom Zustand

des zu bewertenden Vermögensgegenstands.

04

33

37

G CM-Themen-Tableau

F

S Zuordnung

53


54

Öffentliche Kunst- und Kulturgüter

3. Versicherungswerte und

gutachterliche Werte

Die Versicherungswerte erscheinen grundsätzlich

als Bewertungsansatz geeignet. Die durch

Gutachten untermauerten Versicherungswerte

können – sofern in der Zwischenzeit keine gravierenden

Wertveränderungen eingetreten sind

– in die Eröffnungsbilanz übernommen werden.

Die Versicherungswerte haben den Vorteil, den

Verhältnissen des Einzelfalles besonders gerecht

zu werden. Andererseits ist das Erstellen

eines Gutachtens mit erheblichen Aufwendungen

verbunden, so dass diese Vorgehensweise

nur für besonders wertvolle Gegenständen ge -

eignet und wirtschaftlich sinnvoll ist.

4. Zeitwerte

Die Problematik fehlender Anschaffungs- und

Herstellungskosten tritt nicht nur bei der erstmaligen

Bilanzierung von Kunstgegenständen und

Kulturgütern, sondern bei einer Vielzahl von Vermögensgegenständen

im kommunalen Eigentum

auf. Eine pragmatische Lösung generell ist

der Ansatz zu vorsichtig geschätzten Zeitwerten.

Bedingung hierfür ist aber, dass vergleichbare

Vermögensgegenstände in ähnlichem Zustand

oder neu am Markt beschafft werden können.

Falls die Wiederbeschaffungspreise für neue

Wirtschaftsgüter als Basis herangezogen werden,

muss ein entsprechender alterungs- und

nutzungsabhängiger Abschlag vorgenommen

werden. Diese Bewertungsansätze eignen sich

für industriell hergestellte, in großer Zahl verfügbare

Wirtschaftsgüter oder wieder herstellbare

Vermögensgegenstände. Diese Kriterien

treffen auf Kunstgegenstände und Kulturgüter

in der Regel selten zu, sodass der Ansatz von

Zeitwerten mangels greifbarer Bewertungsbasis

oft nicht genutzt werden kann.

5. Gruppen- und Festbewertung

Das Steuerrecht erlaubt für bestimmte Wirtschaftsgüter

aus Vereinfachungsgründen Gruppenbewertungen.

An sich einzeln bewertbare

Gegenstände werden in einer Gruppe zusammengefasst

und mit einem durchschnittlichen

Wertansatz bewertet. Dies bietet sich im kommunalen

Bereich für größere Sammlungen an.

Das Steuerrecht erlaubt weiterhin, bestimmte

Wirtschaftsgüter des Sachanlagevermögens

und Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe zu Festwerten

zu bewerten, sofern sie einen gleich bleibenden

Wert haben und Abgänge regelmäßig

ersetzt werden. Für Kunstgegenstände und Kulturgüter

bietet sich die Festbewertung daher

weniger an.

6. Abschreibungen

Der Bundesfinanzhof (BFH) unterscheidet in

langjähriger Rechtsprechung 1 zwischen Gemälden

anerkannter Meister (Kunstwerken) und

so genannter Gebrauchskunst 2 . Letzteres sind

Gemälde zu Dekorationszwecken, für die eine

Abschreibung wegen wirtschaftlicher Nutzung

grundsätzlich zulässig ist. Abschreibungssätze

Note

Beschreibung

Abb. 1: Wertansätze für technische Kulturgüter (Quelle: Stein / Franke)

von 5 % p. a. werden vom BFH als angemessen

erachtet. Kunstgegenstände und Kulturgüter

unterliegen ähnlich den genannten Vermögensgegenständen

keinem Werteverzehr durch eine

wirtschaftliche Nutzung und brauchen daher

nicht abgeschrieben werden.

Besonderheiten von Kunst- und

Kulturgütern

Kunst und Kultur haben einen unterschiedlichen

Nutzen für den Einzelnen und für die Gesellschaft

als Ganzes. Die Wirkungen auf gesamtgesellschaftlicher

Ebene können als „soziale

Werte“ bezeichnet werden, die in fünf verschiedene

Kategorien eingeteilt werden können. 3

1) Optionswert: Hier gilt, dass für ein Individuum

das Angebot genutzt werden kann und diese

Option nach Belieben und Bedarf offen steht.

2) Existenzwert: Dieser Wert steckt z. B. in historischen

Bauten. Diese haben einen Wert

durch ihr Vorhandensein an sich.

3) Vermächtniswert: Hier ist das Problem der

Generationsgerechtigkeit angesprochen und

meint die Verpflichtung des Erhalts von

Kunstwerken für die nachfolgenden Generationen,

auch, wenn sie zum heutigen Zeitpunkt

ihre Wertschätzung noch nicht zum

Ausdruck bringen können.

4) Prestigewert: Dieser sorgt für die Stärkung

der kulturellen Identität.

5) Bildungswert: Künstlerische Aktivitäten unterstützen

nicht nur die kulturelle Integration,

sie fördern auch die Kreativität und die Bildung

ästhetischer und anderer Maßstäbe.

Diese sozialen Werte dienen als

Grundlage und Legitimation öffentlicher

Finanzierung.

Wertansatz

1 Neuwertig, voll funktionsfähig,

neu restauriert

100 %

2 Voll funktionsfähig, mit

Gebrauchsspuren

3 Funktionsfähig, einzelne Teile

fehlen oder nicht original

4 Dringender Reparaturbedarf 40 %

5 Beschädigt, für den

ursprünglichen Zweck nicht

gebrauchsfähig

Sinn kommunaler Kulturgüter ist

ihr „sozialer Wert“. Auch für diese

Kunst gelten Optionswert, Existenzwert,

Vermächtniswert, Bildungswert

und mitnichten auch

ein Prestigewert. Andererseits

haben Kunstgegenstände teilweise

wertbildende Faktoren in

sich, die vor allem bei der Bewertung

von Kunstgegenständen zu Verkaufszwecken

und ähnlichen marktgerechten

Handlungen eine große Rolle spielen. 4

80 %

60 %

20 %

Dies können sein:

1) Echtheit: Dass die Echtheit eines z. B. Bildes

ganz wesentlich seinen Wert bestimmt, erscheint

als Allgemeinplatz. Nicht diskutiert

werden soll an dieser Stelle die Frage, wie

diese Echtheit bewiesen und (Expertise)

dokumentiert werden kann.

2) Erhaltungszustand: Auch der Erhaltungszustand

gehört zu den wertbildenden Faktoren

eines Kunstwerks (die übrigens von großen

Auktionshäusern zur Bewertung

herangezogen werden). Dieser ist jedoch

nicht immer ohne umfangreiche Technik

nachprüfbar und wird hier auch nicht weiter

zur Diskussion gestellt.


3) Signatur: Wenn man bei einem boomenden

Kunstmarkt gelegentlich hört, man orientiere

sich beim Kauf mehr an den Namen als an

Qualität, spricht dies für sich.

Qualität (wer beurteilt diese), Provenienz

(nach Ansicht von Experten kann die Provenienz

eines Kunstwerks den Verkaufswert um

bis zu 30 % erhöhen), Marktfrische und

Marktgängigkeit, Marktnachfrage und

Mode hingegen erscheinen als Kriterien, die

zwar am Käufermarkt klassisch zu wertbildenen

Faktoren gezählt werden, im Kontext dieser

Schrift jedoch nicht bewertet werden sollen.

Konzeptioneller Ansatz für die

Bewertung von Kunstgegenständen

und Kulturgütern nach indikativem

Modell in Anlehnung an die IFRS

Wie bereits dargestellt, ist nach den kommunalen

Ordnungen das Vermögen dem Gemeinwohl

gewidmet und daher grundsätzlich in

seiner Substanz zu erhalten, also auch für

die nachfolgenden Generationen zu bewahren.

In der Bilanz wird dies dadurch dokumentiert,

dass an aufeinander folgenden Bilanzstichtagen

auf der Aktivseite das Vermögen erhalten bleibt

Autor

und auf der Passivseite das Eigenkapital nicht

durch Fremdkapital ersetzt werden musS.

Im Folgenden wird ein konzeptioneller Ansatz

vorgestellt, der die Bedeutung der Kunstgegenstände

und Kulturgüter für die Aufgabenerfüllung

der Kommunen auch bei der Bilanzierung

berücksichtigt. Integriert in diesen Vorschlag ist

die Idee eines indikativen Modells, in Anlehnung

an die Überlegungen zur Methodik der

Bewertung immaterieller Vermögenswerte in

der Handelsbilanz. Auch hier gibt es noch keine

genormten Bewertungsverfahren. Auch heute

noch ist das immaterielle Vermögen nicht

zuverlässig und nachvollziehbar bewertbar.

Insofern bietet es sich an, auch für die Bewertung

von Kunst- und Kulturgütern Kriterien

und Indikatoren zur Bewertung heranzuziehen

und z. B. ein Matrix-Bewertungsmodell aufzubauen.

Kapitalisierung von

Erhaltungsaufwand

Bei Kunstgegenständen und Kulturgütern, die

keiner Nutzung unterliegen und die daher nicht

abgeschrieben werden, bleiben die Wertansätze

der Eröffnungsbilanz in den folgenden

Jahresabschlussbilanzen erhalten. Eine einfache

Aktivierung der Kunstgegenstände und Kulturgüter

zu Markt- oder Zeitwerten könnte (bei

aller Schwierigkeit in der Bewertungspraxis)

zwar den aktuellen Wert der Vermögensgegenstände

abbilden, würde aber die bilanzielle Situation

der Kommune viel zu positiv darstellen, da

die Verpflichtung zum dauerhaften Erhalt und

die daraus resultierenden Lasten nicht berücksichtigt

werden. Der Verpflichtung zum Erhalt

der Kunstgegenstände und Kulturgüter

könnte aber durch Bildung einer Rückstellung

auf der Passivseite der Bilanz Rechnung getragen

werden.

Prof. Dr. Bärbel Held

ist Professorin für Betriebswirtschaft, insbesondere

Rechnungswesen und Controlling an der HAW Amberg-Weiden

in Bayern.

E-Mail: b.held@haw-aw.de

In einer Rückstellung werden Verpflichtungen,

die künftige Perioden belasten, schon heute in

einem Betrag auf der Passivseite der Bilanz als

Schulden ausgewiesen. Die Höhe der Rückstellung

für den dauerhaften Erhalt eines Kunstgegenstandes

oder Kulturgutes bemisst sich dabei

nach der Formel für die ewige Rente.

Basis sind die nachhaltigen, mittleren Instandsetzungs-

und Erhaltungsaufwendungen pro

Jahr. Diese werden mit dem Diskontierungszinssatz

abgezinst. Erfordert beispielsweise ein

besonders wertvolles Kulturgut jährliche Erhal-

CM November / Dezember 2009

tungsaufwendungen von 100.000,– € und der

Kapitalisierungszinssatz beträgt 4 % p.a., ergibt

sich nach der Formel der ewigen Rente ein passiver

Bilanzwert von

100.000,– € : 0,04 = 2.500.000,– €

In dieser Höhe ist eine Rückstellung zu bilden, da

ein Kapitalstock von 2.500.000,– € bei einem

Basiszinssatz von 4 % zu jährlichen Erträgen von

100.000,– € führt. Diese werden genau ausreichen,

die jährlichen Erhaltungsaufwendungen

von 100.000,– € zu decken. Abbildung 2 zeigt

den neuen konzeptionellen Ansatz, für den Erhalt

der Kunstgegenstände und Kulturgüter eine

Rückstellung zu bilden und sie entsprechend zu

aktivieren.

Die Kunstgegenstände und Kulturgüter können

dann in gleicher Höhe, in der eine Rückstellung

gebildet wurde, auf der Aktivseite bilanziert werden.

Dadurch werden die Kunstgegenstände

und Kulturgüter vermögensneutral erfasst

und die kirchliche Bilanz bietet auf der Aktivseite

ein vollständiges Bild der vorhandenen

Vermögensgegenstände. Dieses Verfahren

bietet sich natürlich nur für besonders

wertvolle Kunstgegenstände und Kulturgüter an,

die dauerhaft erhalten werden sollen.

Von der bilanziellen Logik lehnt sich das Verfahren

an den Ausweis von Stiftungsvermögen an,

bei dem korrespondierend zur Aktivierung des

Vermögens die Passivierung einer Sonderrücklage

erfolgt. Dadurch wird dokumentiert, dass

das Stiftungsvermögen nicht Kommuneneigentum

ist und eine Verpflichtung gegenüber Dritten

besteht. Ähnlich kann der Erhalt von Kunstgegenständen

und Kulturgütern buchungstechnisch

interpretiert werden.

Die Kommune hat eine Verpflichtung gegenüber

künftigen Generationen, diese Vermögensgüter

zu erhalten. Eine rein aktivistische Bilanzierung

würde dies unberücksichtigt lassen und ein Ansatz

nur zum Erinnerungswert das Vermögen

nur verkürzt wiedergeben und die Informationsfunktion

der kommunalen Bilanz einschränken.

Die durchzuführenden Instandhaltungs- und

Restaurationsaufwendungen werden in keinem

Jahr exakt dem geschätzten Wert 100.000,– €

entsprechen. In den Jahren, in denen größere

Maßnahmen durchgeführt werden, wird die

55


56

Öffentliche Kunst- und Kulturgüter

Aktiva Passiva

Anlagevermögen

......

1.2.5 Kunstgegenstände

und Kulturgüter 2.500.000

Umlaufvermögen

....

Abb. 2: Bilanz mit vollständiger Bewertung der Kunstgegenstände und Kulturgüter und Bildung einer

Instandhaltungsrückstellung (Quelle: Stein / Franke, 2005)

Rückstellung teilweise aufgelöst und dann wieder

mit der durchschnittlichen Jahresrate von

100.000,– € angespart. Gelingt es der Kommune

über einen größeren Zeitraum nicht, die

Rückstellung wieder aufzufüllen, ist dies ein Indikator,

dass der Substanzerhalt nicht möglich

ist und mithin mehr Ressourcen verbraucht als

erwirtschaftet werden.

Nun muss aber noch die Frage geklärt werden,

wie dieser Erhaltungsaufwand ermittelt werden

kann und wie in dem Falle zu verfahren ist,

wenn dieser sich jährlich ändert. Hier schlägt

die Autorin eine Einstufung der Kunstgüter nach

„Wertigkeit“ und Abhängigkeit des „Zustandes

im Lebenszyklus / der Restaurationsstufe“

vor.

Ermittlung des

Erhaltungsaufwandes

Das hessische Bewertungsmodell ist wohl

zur Zeit das bisher einzige umfassende Modell,

Kategorie

Lebens-

zyklusstufe

Hohe Wertigkeit

(Kategorie A)

Mittlere Wertigkeit

(Kategorie B)

Niedrige

Wertigkeit

(Kategorie C)

(1)

Neuwertig,

voll

funktionsfähig,

neu

restauriert

Eigenkapital

.....

Sonderposten

.....

Rückstellungen

3.3. Instandhaltungsrückstellung für

Kunstgegenstände und Kulturgüter

2.500.000, -

das für verschiedenartige Museumsbestände

wie Kunst, kunstgewerbliche und archäologische

Objekte, naturkundliche Sammlungen

und Bibliotheken gleichermaßen detaillierte

Bewertungsvorschriften vorgibt. Allerdings

sind hier jedoch die Anschaffungskosten, der

geschätzte Zeitwert oder der Erinnerungswert

zu Grunde zu legen. Das Land Hessen stellt die

Bewertung der Objekte als Eigentum unter

Nutzung der Kredit sichernden Eigentumsprämie

ab. 5 Nach der Vorschrift gibt es für die Objekte

drei Wertgruppen, wobei die Objekte der

Gruppe A einzeln mit dem geschätzten Zeitwert

zu bewerten sind. Hiermit schafft man

nun eines: den Aufwand bei der Erstbewertung

von Kunst- und Kulturgütern drastisch zu mindern.

Allerdings nur theoretisch, wie die Ausführungen

im Band 73 der Museumskunde

nachvollziehbar darlegen.

Die Autorin verfolgt nunmehr die Absicht, eine

Diskussion zur Ermittlung des Erhaltungsaufwandes

anzuregen und gibt mit diesem Bei-

(2)

Voll

funktionsfähig,

mit

Gebrauchsspuren

(3)

Funktionsfähig,

einzelne

Teile fehlen

oder sind

nicht original

Abb. 3: Matrix zur Kategorisierung der Kunst- und Kulturgegenstände (Quelle: eigenes Modell)

trag ein erstes Denkmodell, welches in den

konkreten Geldansätzen ergänzt werden muss

und hinsichtlich seiner Bewertungskriterien

sich durchaus einer kritischen Betrachtung

unterziehen will. Ähnlich wie beim Modell zur

Bewertung von immateriellen Anlagegütern

gemäß IFRS soll dieses Beispiel nach Kriterien

und Indikatoren ermittelt werden.

Ableitend aus dem Zweck der kommunalen Bilanz,

deren Ziele und der Bedeutung von Kunst

soll der Erhaltungsaufwand der Kunstgüter zum

einen vom sozialen Wert der Kunst, zum anderen

von den wertbildenden Faktoren für die

Kunst und zum dritten vom Erhaltungszustand

(Lebenszyklus) abhängig ermittelt werden. Aus

diesen Faktoren ist eine Matrix zu erstellen, bei

der in jeder Fläche ein Erhaltungsaufwand vorgegeben

wird. Jedes Kunst- oder Kulturgut muss

nun dieser Matrix zugeordnet werden (hier soll

grundsätzlich eine Gruppenzuordnung erlaubt

sein). Ähnlich wie im hessischen Bewertungsmodell

sind nur bei der Kategorie A Einzelauflistungen

(Anzahl) nötig.

Aus den Kriterien „Sozialer Wert“ und „wertbildende

Faktoren“ werden die Kunstgegenstände

den drei verschiedenen Kategorien „hohe Wertigkeit,

mittlere Wertigkeit und niedrige Wertigkeit“

zugeordnet und dem Lebenszyklusstufen

zugeordnet. Für jede Kommune individuell festgelegt

werden muss der Betrag für die Lebenszyklusstufe

5 in den drei Kategorien. Dies lässt

sich aber aus Erfahrungswerten oder vergleichenden

Angeboten sehr schnell ermitteln. Die

(4)

Dringender

Reparaturbedarf

(5)

Beschädigt,

für den ursprünglichen

Zweck nicht

gebrauchsfähig

0% 25% von (5) 50 % von (5) 75% von (5) 100% von X

0% 25% von (5) 50 % von (5) 75% von (5) 100% von X

0% 25% von (5) 50 % von (5) 75% von (5) 100% von X


Kriterium Punkte

A) soziale Werte

A1 Vermächtniswert 5

A2 Bildungswert 4

A3 Optionswert 3

A4 Existenzwert 2

A5 Prestigewert 1

Gesamt 15

B) wertbildende Faktoren

B1 Echtheit 5

B2 Signatur 4

B3 Qualität 3

Gesamt 12

Maximal erreichbare Punktzahl 27

Abb. 4: Indikatoren zur Punktbewertung (Quelle: eigenes Modell)

Summe aus den drei Kategorien ergibt dann

den Erhaltungsaufwand. Dieser sollte nun noch

über einen Zeitraum von 10 Jahren als Durchschnittswert

gebildet werden; warum: weil Erhaltungsaufwand

für Kunstgegenstände der

Kategorie A / 5 nicht jährlich entsteht. Es kann

davon ausgegangen werden, dass bei einer Restauration

der Kategorie A dieser Kunstgegenstand

erst nach 10 Jahren wieder in den Erhaltungsaufwand

einfließt. Eine an dere Möglichkeit

wäre, Kunstgegenstände der Kategorie A4-5

einzeln zu bewerten und den Erhaltungsaufwand

dann sowohl auf der Aktivseite zu bilanzieren

und im gleichen Wert nicht als Rückstellung

abzubilden, sondern als Rücklage. Dies

wird aber wahrscheinlich nur dort der Fall sein,

wo wirklich „die Kutsche Goethes“ restauriert

werden muss.

Für die Einteilung nach „Wertigkeit“ können die

Indikatoren in Abbildung 4 mit einer Punktbewertung

als Kriterien herangezogen werden.

Nun muss diese Punktbewertung den drei Kategorien

zugeordnet werden. Die Punktbewertung

ist ebenfalls diskussionsbedürftig und soll, wie

in Abbildung 5 dargestellt, nur als Anregung

verstanden werden. Für die Praxis bietet sich

das Schema in Abbildung 6 an, in dem die Kategorisierung

durchgeführt werden könnte.

Zusammenfassung

Im Rahmen der Kommunalreform im Finanzbereich

in Deutschland kommt der

Modernisierung des Haushalts- und Rechnungswesens

eine Schlüsselrolle zu. Gerade

eine auf Effizienz und auf Transparenz

gerichtetes Finanzmanagement benötigt Entscheidungsinformationen,

die das traditionelle,

am reinen Geldverbrauch orientierte kameralistische

System nicht leisten kann.

Oberstes Ziel der Kommune ist die Sicherung

der stetigen Aufgabenerfüllung. So ist der

Grundsatz der Substanzerhaltung im Zusammenhang

mit der Aufgabenerfüllung der Kommune

zu sehen.

Besonderheiten des kommunalen Vermögens

und des kommunalen „Dienstes“ erfordern

neue Bilanzierungsprinzipien und Wertansätze.

Dies gilt besonders für Kunstgegenstände und

Kulturgüter. Hierfür wird ein Bewertungsansatz

vorgeschlagen, der die besondere Stellung der

Substanzerhaltungsfunktion der kommunalen

Bilanz gerecht wird. Forschung und Lehre stehen

vor der Aufgabe, spezielle Prinzipien ordnungsmäßiger

Buchführung für Kommunen zu

formulieren, und die Praktiker haben diese in

der täglichen Arbeit mit Leben zu füllen.

Literaturempfehlung

Gottschalk, Ingrid (2006): Kulturökonomik,

VS Verlag für Sozialwissenschaften, S. 29f

Heuer, Carl-Heinz (2008): Die Bewertung von

Kunstgegenständen, in: Neue Juristische

Wochen schrift, 11 / 08, S. 689f

Ritchel, Kerstin (2008): Vom Wert der Sammlungen-Museumsgüter

in der Bilanz, in: Museumskunde

Band 73 1 / 08

Wertigkeit Maximale Punkte

Hohe Wertigkeit: alle Kriterien treffen zu 27 - 16

Mittlere Wertigkeit, folgende Kriterien treffen zu:

15-10

A2-A5 und B1

Niedrige Wertigkeit, folgende Kriterien treffen zu:

9

A3-A5 und B3

Abb. 5: Zuordnung der Punktbewertung zu den Kategorien (Quelle: eigenes Modell)

Abb. 6: Vorschlag zur Kategorisierung (Quelle: eigene Darstellung)

Stein, Bärbel (heute: Held, Bärbel), Franke,

Rainer (2005): Bewertung von Kunst- und Kulturgütern

in kommunalen Bilanzen, in: Der

Gemeindehaushalt, S. 270 f.

Fußnoten

1 Vgl.: Körner, Meidel (2003) in: Neues kommunales

Rechnungs- und Steuerungssystem

2 Vgl.: BFH 2.12.1977-III R 58 / 75,BStBl II 1978,

164 = BFHE 124, 172, BB 1978, 289; Anm.- Dr.

O. –StBp 1979,17;BFH v.23.4.1965 – VI

327 / 64 U, BStBl III 1965,382 = BFHE 82, 370,

BB 1965, 696; Anm.Oswald FR 1969,367; ders.,

StBp 1965, 214; Lohmeyer, DStR 1971, 235)

3 Vgl.: Gottschalk, I.: Kulturökonomik, S. 29f

4 Vgl.: Neue Juristische Wochenschrift, 11 / 2008,

Heuer, C.-H.: „Die Bewertung von Kunstgegenständen“

5 Vgl.: Ritchel, Museumskunde B. 73, 01 / 08,

S.84

CM November / Dezember 2009

Kunstgegenstand A1 A2 A3 A4 A5 B1 B2 B3

Altar 5 4 3 2 3 17

Schale 3 2 3 8

Bild 1 4 3 1 5 4 3 20

Bild 2 4 3 7

Krug 5 2 1 8

usw.

57


06

19

24

G

F

Zuordnung CM-Themen-Tableau

58

Strategisches Controlling

Strategisches Controlling –

ohne Paradigmenwechsel nicht zu haben

von Armin Müller (HI2179195)

In Zeiten zunehmender Dynamik und Komplexität

eine Schwerpunktverschiebung in

Richtung eines strategischen Controllings für

die Zukunft zu fordern 1 , erscheint auf den ersten

Blick abwegig. Bereitet es doch fast allen

Unternehmen ungeahnte Probleme überhaupt

für das laufende Wirtschaftsjahr eine halbwegs

verlässliche Planung hinzubekommen. Wie soll

dies dann für einen längeren Zeitraum denkbar

sein, nehmen doch die Unsicherheiten noch

weiter zu? Dennoch führt an einer verstärkten

strategischen Ausrichtung des Managements

von Organisationen kein Weg vorbei.

Dies hat natürlich drastische Auswirkungen auf

das Controlling, das ohne Zweifel kontextbezogen

gestaltet werden muss, um seine Aufgaben

effektiv erfüllen zu können. Das Umfeld, in dem

Management und Controllerdienst agieren

müssen, kann folgendermaßen beschrieben

werden 2 : „Waren es bislang vor allem sogenannte

„harte Faktoren“, die das Management

im Umgang mit realgüterwirtschaftlichen Prozessen

zu beherrschen hatte, so sind in den

aufkommenden Zeiten des primären Umgangs

mit immateriellen Gütern und Prozessen, wie

z. B. Informationen und Wissen, Prozesse des

organisationalen Lernens und der Nutzung von

Intelligenz erfolgsentscheidend“. Der Fokus der

Lenkung von Organisationen muss sich künftig

mehr auf die Vorsteuergrößen des Erfolgs konzentrieren

3 . (vgl. Abb. 1)

Für den Controllerdienst, als den Informationslieferanten

schlechthin, ergibt sich daraus die

Notwendigkeit zu einem erheblichen Umdenken

und Hinzulernen, sind doch Controller in der

Praxis im Strategiebereich deutlich schlechter

– zuweilen fast gar nicht – aufgestellt als im

Vergleich zum operativen Controlling 4 . Der Verfasser

geht sogar noch weiter und stellt die

These auf, dass ein Paradigmenwechsel im

Controlling (und Management) stattfinden

muss, hinsichtlich der eingesetzten betriebs-

wirtschaftlichen Mess- und Regeltechnik und

der daraus gewonnenen Informationen für die

Entscheidungsunterstützung sowie die zielorientierte

Steuerung der Unternehmung.

Controlling – state of the art

Wie schon erwähnt, dominiert in der Controlling-Praxis

(und überwiegend auch in der entsprechenden

Literatur) eine Fokussierung auf

„hard facts“, insbesondere auf Kosten. Ein relativ

aktuelles Beispiel dazu liefert die Handhabung

des Balanced Scorecard-Konzeptes,

das ursprünglich als strategisches Managementsystem

angedacht war, jedoch vielfach

als Kennzahlensystem „missbraucht“ worden

ist 5 . Diese einseitige Ausrichtung auf „hard

facts“ birgt zentrale Schwachstellen in sich 6 :

� Es erfolgt eine Vernachlässigung von qualitativen

Einflussgrößen auf den Unterneh-


menserfolg, die häufig die entscheidenden

Vorsteuergrößen verkörpern. Erst eine Optimierung

dieser Vorsteuergrößen, z. B. eine

bessere Beherrschung von Kernprozessen

als der Wettbewerb, gewährleistet einen relativ

dauerhaften Erfolg und damit überdurchschnittliche

Ergebnisse.

� Kennzahlen beinhalten in aller Regel eine

stark kurzfristige Sichtweise. Beispielsweise

werden börsennotierte Unternehmen

im Zeitalter des Shareholder Value fast nur

noch am Gewinn je Aktie und dessen Wachstum

gemessen; dadurch besteht die Gefahr,

dass Investitionen, insbesondere in Innovationen,

unterlassen werden, die sich erst mittel-

bis langfristig auszahlen.

� Häufig sind Kennzahlen derart komprimiert,

dass sie keine brauchbaren Informationen

mehr bieten können.

� Ein Großteil der Informationen steht zu spät

zur Verfügung.

„Autofahren mit dem Rückspiegel“ ist in diesem

Zusammenhang eine zunehmend häufiger benutzte

Analogie, die den Kern des Problems zutreffend

wieder gibt.

Für die Aufgabenstellungen eines strategischen

Managements und Controllings sind diese „hard

facts“ somit ungeeignete Ziel- und Lenkungsgrößen.

Ja, die regelrechte Besessenheit

in Bezug auf Kostensenkungen begünstigt eher

kurzsichtige Überlegungen und verdrängt

„weichere“, aber längerfristig bedeutsamere,

wie etwa FuE-Investitionen 7 . Ein gutes Beispiel

für diese Ausrichtung dürften die Shareholder

Value-Ansätze sein, bei denen u. a. im Vordergrund

steht, die kurzfristig orientierten Zahlen

auf Hochglanz zu bringen, ohne dass eine

dauer hafte Verbesserung der materiellen und

immateriellen Substanz der Unternehmen erreicht

werden konnte 8 .

Diese einseitige Konzentration auf Zahlen hat

sicherlich auch kulturelle Gründe 9 . Ein großer

Teil der Informationen aus der Buchführung

beispielsweise dient dazu, im nachhinein

Entscheidungen zu rechtfertigen, die in erster

Instanz aus nicht logischen Gründen getroffen

wurden. Damit soll jedoch nicht der in der

Controllingtheorie vorherrschenden Meinung

entsprochen werden, der Controllerdienst sei

dazu da, um eine Art Rationalitätssicherung

des Managements zu gewährleisten 10 . Dahinter

steckt der weit verbreitete Glaube, (rational

denkende,) entscheidungsfreudige Macher

könnten mit einem geübten Griff in den Instrumentenkasten

erprobter Managementmethoden

eine Unternehmung kurz- oder mittelfristig

auf jeden denkbaren Ergebniskurs bringen 11 .

Eine Unternehmung verkörpert ein soziales

System, in dem unregulierbare Selbstorganisationsprozesse

stattfinden und das in

einem immer dynamischer und komplexer

werdenden Umfeld agiert oder häufig nur reagiert.

Gerade die Entwicklung von Unternehmensstrategien

„erfordert weniger Kalkulation

als vielmehr die Erfindungskraft von Geistern,

die vernetzt denken können und in der Lage

sind, sich eine andere Zukunft vorzustellen. Manager,

die sich auf Zahlen stützen, neigen daher

dazu, Strategien weniger zu entwickeln als sie

vielmehr zu kopieren …“ 12 .

Ein Beispiel aus dem militärischen Bereich

(Viet nam-Krieg) zeigt, dass anscheinend zu

leicht eine Tendenz besteht, nur einfach zu

messende Variable zu analysieren, während

schwer zu messende Variable und langfristige

Kosten vernachlässigt werden 13 . Der Leitsatz

von P. Drucker, „what you can’t measure, you

can’t manage“, kommt dadurch zu einer fatalen

Bedeutung. „Weiche“ Einflussfaktoren,

wie Arbeitgeberattraktivität, Betriebsklima

oder Innovationskraft, werden damit folge-

Die Vorsteuergrößen

I

Substanz

1

2

II

Gewinn

3

4

5

III

Potenzial

6

Abb. 1: Die Entwicklung der Unternehmenslenkung

7

Operative Planung g

Kostenrechnung

K t h

Buchhaltung

Strategisches St S g Management g

Strategisches St S t gihControlling C t lli g

Strategische St S t i h Planung Pl

Operatives Controlling

richtig ausgeblendet. Strategierelevante Erfolgsgrößen

haben es demzufolge im Controlling

schwer – sie können nicht einfach dem

Betrieblichen Rechnungswesen entnommen

werden und verschwinden somit aus dem

Blickwinkel.

Der Paradigmenwechsel besteht demzufolge

auch darin, sich von bisher ausreichenden linearen

Denkweisen und einfachen Modellen zur

Beschreibung und Erklärung des Wirtschaftsgeschehens

zu verabschieden. Nicht nur das

Wirtschaften geschieht in einer immer dynamischer

und komplexer werdenden Umwelt

(„age of discontinuity“) mit einer Vielfalt von

Möglichkeiten. Gemäß „Ashby’s Law“ kann

Varietät nur mit Varietät absorbiert werden.

Anders formuliert, bedarf es, um ein komplexes

und dynamisches System zu managen, einer

Vielfalt von Handlungsmöglichkeiten in der

Steuerung 14 .

Strategisches Controlling

in traditioneller und

künftiger Sicht

Es ist bereits etwa 30 Jahre her, dass strategische

Fragestellungen in die Management- und

Controlling-Literatur Eingang gefunden haben.

Autoren wie Ansoff, Mann und Gälweiler sind

dazu einige Beispiele. Insbesondere die Gedanken

und Ansätze von Gälweiler nehmen

nach wie vor eine allgemeingültige Stellung

ein 15 . Der Begriff Erfolgspotenziale steht wei-

IV

Management-Kraft, Wissen,

Organisationslernen

CM November / Dezember 2009

offen

kooperativ

Zielvereinbarungen

Zielvorgaben

autoritär

Die Führungsstile

59


60

Strategisches Controlling

terhin für die im strategischen Management

entscheidenden Ziel- und Lenkungsgrößen.

Während es die Kernaufgabe der strategischen

Führung ist, Erfolgspotentiale zu erwerben

bzw. aufzubauen und weiterzuentwickeln,

muss die operative Führung dafür Sorge tragen,

dass die se Erfolgspotenziale effizient eingesetzt

werden. Kennzahlen können dazu

wertvolle Hinweise liefern.

Damit überhaupt vermarktungsfähige Güter

angeboten werden können, die einen Erfolg für

die Unternehmung erwirtschaften und damit

zur Existenzsicherung beitragen, sind also

Erfolgspotenziale erforderlich (vgl. Abb. 2).

Ausgehend von einem neueren Verständnis

sind Erfolgspotenziale mit Intangible Assets

(auch Intellektuelles Kapital genannt) gleichzusetzen

16 .

Hierbei können:

Zukunftsprozesse

Strategisches Geschäft

Potenziale erwerben

bzw. entwickeln

Marketing

Kapazitätsentwicklung

Qualitätspotenzial

Mitarbeiterkompetenz

Investorenbeziehung

Partnerschaftsaufbau

Abb. 2: Wechselspiel von strategischem und operativem Geschäft

� Humankapital, z. B. bestens qualifizierte Mitarbeiter,

� Kundenkapital, beispielsweise loyale Kunden,

Leistungsprozesse

Operatives Geschäft

Potenziale nutzen

und umwandeln

Aufträge

Kapazitätsnutzung

Qualitätssicherung

Mitarbeitereinsatz

Liquiditätssicherung

Disposition der Partner

Unternehmen erneh Absatzmarkt atzm

Potenzialzufluss

Geldverwendung

Einkaufsmarkt

Reserven (Risikovorsorge)

Geldzufluss

� Partnerkapital, z. B. Kooperationen mit innovativen

startup-Unternehmen,

� Imagekapital, beispielsweise ein herausragendes

Markenimage sowie

� Organisationskapital, z. B. die bestmögliche

Beherrschung von FuE-Prozessen unterschieden

werden 17 . Deutlich wird die Nähe

zu den Anforderungen an eine Wissensgesellschaft.

Anleihen können auch beim Balanced Scorecard-Konzept

genommen werden, dort werden

Leistungstreiber ähnlich den Erfolgspotenzialen

betrachtet. Ebenso liefert das

EFQM-Modell mit den „enablers“ eine zumindest

ähnliche Interpretation. Allen Begriffen ist

gemeinsam, dass die Vorsteuergrößen des Erfolgs

in das Zentrum der Betrachtung gerückt

werden. Es geht letztendlich darum, sich in den

aufgezeigten Feldern positiv vom Wettbewerb

abzuheben. Besonders interessant dürfte das

EFQM-Modell sein, weil hier klar ersichtlich

wird, dass bestimmte Befähiger als Voraussetzung

für das Erreichen erwünschter Ergebnisse

Kapitalprozesse

Zeitdifferenzen zwischen

strat. und operativem

Geschäft überbrücken

Eigenkapital und

Fremdkapital

Debitoren und Kreditoren

angesehen werden müssen 18 . Die Ziel- und

Steuergrößen des operativen Controllings sind

dementsprechend als reine Resultanten zu

klassifizieren, die eigentlich nur durch eine gezielte

Beeinflussung der Vorsteuergrößen dauerhaft

zum Positiven verändert werden können.

Für die Messung dieser Vorsteuergrößen

des Erfolgs können Indikatorensysteme wie

das Tableau de bord oder die an das EFQM-

Modell angefügten Checklisten für eine

Fremd- oder Selbstbewertung der Organisation

genutzt werden. Hervorragend geeignet erscheint

auch das Balanced Scorecard-Konzept,

wenn dessen ursprüngliche strategische

Ausrichtung konsequent umgesetzt wird. Ausgehend

von einer Vision und entsprechend

ausgewählter Strategien werden die für die

Realisierung erforderlichen Strategiefelder

(Perspektiven) bestimmt. Auf der Grundlage

von den formulierten strategischen Zielen je

Perspektive wird dann eine Brücke zur operativen

Umsetzung mittels der Messgrößen,

operativen Ziele und konkreten Maßnahmen

gebaut 19 . Die Messgrößen beinhalten eben

nicht nur Kennzahlen, sondern auch Indikato-


en (indirekte Anzeiger von unternehmensrelevanten

Entwicklungen) sowie qualitative Messmethoden,

wie Scoring-Modelle bis hin zu

Beschreibungen im Sinne von „service level

agreements“ 20 .

Im Zusammenhang mit Bestimmung der

Messgrößen (Abb. 3) müssen folgende Fragen

gestellt werden:

� Was wird gemessen?

� Welche Grundhypothese wird durch die

Messgröße ausgedrückt? Die Fluktuationsrate

z. B. ist für die Messung des Betriebsklimas

alleine unzureichend. Sie wird nämlich

maßgeblich von der jeweiligen Arbeitsmarktsituation

mit beeinflusst.

� Welche Aussagen kann die Messgröße nicht

liefern bzw. kann sie falsch interpretiert werden?

� Wer ist der Hauptbeeinflusser der Messgröße?

Autor

Führung

10 %

� Wie und durch wen wird ein Soll- bzw. Istwert

hergeleitet?

� Welche Verknüpfungen mit anderen Messgrößen

sind nachweisbar?

� Wie ist die Sensitivität des Budgetansatzes

zur Messgröße?

� Unterstützt die Messgröße notwendige Verhaltensänderungen

bei den Betroffenen?

Falls es erforderlich ist, können weitere Messgrößen,

außerhalb der Balanced Scorecard,

helfen, bestimmte Entwicklungen in den BSC-

Messgrößen zu interpretieren – Kaplan / Norton

nennen diese diagnostische Messgrößen. Diagnostische

Messgrößen sollten mit Hilfe anderer

Berichtsformen beobachtet werden, welche

Abweichungen von den Planvorgaben sofort signalisieren.

Hierzu gehören auch Indikatoren

aus Früherkennungssystemen, die überwiegend

aus dem Umfeld der jeweiligen Organisation

stammen. Im Rahmen der Balanced Score-

Prof. Dr. Armin Müller

lehrt an der Hochschule für angewandte Wissenschaften in

Ingoldstadt.

E-Mail: armin.mueller@fh-ingoldstadt.de

Mitarbeiterorientierung

9 %

Politik und Strategie

8 %

Ressourcen / Kooperation

9 %

Abb. 3: Kriterien des europäischen TQM-Modells der EFQM

Prozesse

14 %

card sollten lediglich die strategiebezogenen

Messgrößen aufgeführt werden. Dadurch wird

die Aufmerksamkeit der Manager und Mitarbeiter

auf diejenigen Einflussgrößen gelenkt, die

die Wettbewerbsfähigkeit bestimmen.

Fazit und Ausblick

Egal, ob interne oder externe Informationen für

das Management zur Verfügung gestellt werden

müssen, es ändert sich die Art und die Interpretation

dieser Informationen, wenn damit

die strategische Führung unterstützt werden

soll. Im Vordergrund muss in Zukunft die Bereitschaft

stehen, sich mit „weichen“, qualitativen

Einflussgrößen auseinander zu

setzen. Nur so kann die notwendige Fokussierung

auf die entscheidenden Vorsteuergrößen

(Erfolgspotenziale) eines dauerhafteren

Erfolgs im Management in die Tat umgesetzt

werden.

Bei der Erfassung und Interpretation von Umfelddaten,

insbesondere von Frühindikatoren,

muss der involvierten Unsicherheit Rechnung

getragen werden. Das darf nicht bedeuten,

dass darauf verzichtet werden kann, weil es

nun mal schwierig ist „weak signals“ zu gewinnen

und richtig einzuordnen. Diese schwachen

Frühsignale sollten Eingang in verschiedene

Szenarien finden, um das Umfeld etwas transparenter

zu machen. Darüber hinaus wird der

paradigmatische Übergang von der Industrie-

Befähiger (Enablers) Ergebnisse (Results)

50%

100 % = 1.000 Punkte

50%

Innovation und Lernen

Mitarbeiterzufriedenheit

9 %

Kundenzufriedenheit

20 %

Gesellschaftliche

Verantwortung / Image 6 %

CM November / Dezember 2009

Geschäftsergebnisse

15 %

61


62

Strategisches Controlling

zur Wissensgesellschaft begleitet „von der Erkenntnis

einer notwendigen Nachhaltigkeit

des Wirtschaftens vor dem Hintergrund begrenzter

Ressourcen auf unserem Planeten

und dem Druck einer exponentiell wachsenden

Weltbevölkerung mit ihren Ansprüchen auf

Versorgung“ 21 .

Erkenntnisse der modernen Hirnforschung

sprechen jedoch dafür, dass Denk- und Verhaltensweisen

von Menschen nur sehr schwer

und äußerst langwierig grundlegend verändert

werden können 22 :

� Menschen setzen ihr bisheriges Verhalten

auch dann fort, wenn dies absehbare negative

Folgen für sie hat, um dem unkalkulierbaren

Risiko aus dem Weg zu gehen, welches

sich aus einem neuen Verhalten ergeben

könnte.

� Nahe liegende Ereignisse werden stärker gewichtet

als ferne Ziele, obwohl letzteren eine

höhere Bedeutung zukommen kann.

� Menschen hören mit der Suche nach alternativen

Lösungen auf, sobald eine halbwegs

akzeptable Problemlösung gefunden wurde,

obwohl durchaus die Möglichkeit besteht,

wesentlich bessere Ideen zu entwickeln.

Höchstwahrscheinlich liegt John Maynard

Keynes mit seiner Einschätzung immer noch

richtig: „Die größte Schwierigkeit besteht

nicht darin, Leute zu überzeugen, neue

Ideen zu akzeptieren, sondern sie zu überzeugen,

alte Ideen aufzugeben“ 23 .

Fußnoten

1 Horvath, P., Strategisches Controlling, S. 663;

Müller, A., Controlling-Konzepte, S. 39 ff.

2 Bleicher, K., Die Vision von der intelligenten

Unternehmung …, S. 72

3 Mann, R. Anforderungen an ein strategisches

Controlling, S. 465

4 Weber, J., Strategisches Controlling, S. 7

5 Müller, A., Strategisches Management mit der

Balanced Scorecard, S. 7

6 Mintzberg, H., Manager statt MBAs, S. 123;

Müller, A., Grundzüge eines ganzheitlichen

Controlling, S. 217 ff.; Christensen, C. M. /

u. a., Innovationskiller Kennzahlen, S. 52 ff.,

S. 60

7 Mintzberg, H., a.a.O., S. 180

8 Ebenda, S. 126; Müller, A., Zielgruppenorientiertes

Controlling, S. 298 ff.

9 Hofstede, G., Lokales Denken, globales Handeln,

S. 354 ff.

10 Zu dieser irrigen Ausrichtung des Controllings

hat der Verfasser an anderer Stelle bereits

ausführlich Stellung bezogen: Müller, A.,

Grundzüge eines ganzheitlichen Controlling,

S. 117 ff.

11 Bleicher, K., a.a.O., S. 75

12 Mintzberg, H., a.a.O., S. 120

13 Ebenda, S. 118 und S. 180

14 Otto, K.-S. / u.a., Evolutionsmanagement,

S. 198 ff; Müller, A., Grundzüge eines ganzheitlichen

Controlling, S. 50 ff.

15 Gälweiler, A., Unternehmensplanung

16 Müller, A., Controlling von Intangible Assets,

S. 398 ff.

17 Stoi, R., Management und Controlling von Intangibles

…, S. 398 f.

18 Müller, A., Controlling von Intangible Assets,

S. 399 ff.

19 Müller, A., Strategisches Management mit der

Balanced Scorecard

20 Ebenda, S. 88 ff.

21 Bleicher, K., a.a.O., S. 78

22 Otto, K.-S. / u.a., a.a.O., S. 119 f.

23 Zitiert in Sveiby, K., E., Wissenskapital, S. 61

Literaturverzeichnis

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in: zfo, Heft 02 / 2009, S. 72 – 79

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Gälweiler, A., Unternehmensplanung. Grundlagen

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Controlling, Heft 12 / 2008, S. 663 – 669

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Interkulturelle Zusammenarbeit und globales

Management, 3. Auflage, 2006

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1983, S. 465 – 491

Mintzberg, H., Manager statt MBAS. Eine kritische

Analyse, 2005

Müller,A., Controlling-Konzepte. Kompetenz

zur Bewältigung komplexer Problemstellungen,

2002

Müller, A., Controlling von Intangible Assets,

in: ZfCM, Heft 6 / 2004, S.396 – 402

Müller, A., Grundzüge eines ganzheitlichen

Controllings, 2. Auflage, 2009

Müller, A., Strategisches Management mit der

Balanced Scorecard, 2. Auflage, 2005

Müller, A., Zielgruppenorientiertes Controlling,

in: Müller, A. / Uecker, P. / Zehbold, C.

(Hrsg.), Controlling für Wirtschaftsingenieure,

Ingenieure und Betriebswirte, 2. Auflage,

2006, S. 298 – 317

Otto, K.-S. / Nolting, U. / Bässler, C., Evolutionsmanagement.

Von der Natur lernen: Unternehmen

entwickeln und langfristig steuern,

2007

Stoi, R., Management und Controlling von Intangibles

auf Basis der immateriellen Werttreiber

des Unternehmens, in: Horvath, P. / Möller, K.

(Hrsg.), Intangibles in der Unternehmenssteuerung,

Strategien und Instrumente zur Wertsteigerung

des immateriellen Kapitals, 2004,

S. 188 – 201

Sveiby, K. E., Wissenskapital – Das unentdeckte

Vermögen. Immaterielle Vermögenswerte

aufspüren, messen und steigern, 1998

Weber, J., Strategisches Controlling. Wie Controller

auf diesem Spielfeld wettbewerbsfähig

werden, 2005

Im Verlag für ControllingWissen in Etterschlag:

Susanne Eiselmayer verkauft Claudia-K. Noack von

KPMG Hamburg das Buch „Projekt-Controlling“.


Berücksichtigung von Abhängigkeiten im

Risikomanagement – Nutzung von Microsoft Excel

von Henry Dannenberg (HI2179196)

Werden im Risikomanagement Einzelrisiken

durch Wahrscheinlichkeitsverteilungen beschrieben,

erfolgt die Risikoaggregation in der

Regel unter Verwendung einer Monte-Carlo-

Simulation 1 . Hier stellt sich früher oder später

jedoch die Frage, wie bei einer solchen Aggregation

Abhängigkeiten zwischen Einzelrisiken

berücksichtigt werden können. So kann auf der

einen Seite während einer Rezession sowohl

die Absatzmenge eines Unternehmens als

auch der Absatzpreis unter Druck geraten. Auf

der anderen Seite sinkt möglicherweise die

Fluktuation und damit das Risiko, qualifizierte

Mitarbeiter zu verlieren.

Werden diese Risiken isoliert voneinander

betrachtet beziehungsweise im Rahmen einer

Monte-Carlo-Simulation aggregiert, ohne solche

Abhängigkeiten zu berücksichtigen, führt

das zu einem unvollständigen Risikobild,

was existenzgefährdende Fehlentscheidungen

zur Folge haben kann.

Im vorliegenden Beitrag werden mit dem lookup

table, der Regressionsanalyse und der Iman-

Conover Methode drei ausgewählte Methoden

vorgestellt, mit denen Abhängigkeiten beziehungsweise

Korrelationen im Rahmen einer

Monte-Carlo-Simulation modelliert werden

können. Ziel des Artikels ist es, diese Methoden

anhand von Beispielen so zu beschreiben, dass

sie vom Leser selbständig mit MS-Excel auch

ohne Verwendung von Makros umgesetzt werden

können. Auf diese Weise können weniger

komplexe Risikosimulationen auch ohne Programmierkenntnisse

in Excel-Tabellenblätter

umgesetzt werden, ohne auf die Modellierung

von Abhängigkeiten verzichten zu müssen.

Verwendung des look-up table

Der look-up table stellt ein sehr einfach zu implementierendes

Instrument dar, welches

Verwendung findet, wenn mehrere Modell-

CM November / Dezember 2009

komponenten von der selben externen Größe

beeinflusst werden. 2 Verkauft ein Straßenhändler

beispielsweise Eis und Regenschirme,

wird die Menge des verkauften Eises

vermutlich keinen Einfluss darauf haben, wie

viel Regenschirme abgesetzt werden. Dennoch

werden bei gutem Wetter viel Eis und wenige

Regenschirme und bei schlechtem Wetter

wenig Eis dafür aber viele Regenschirme verkauft.

Obwohl die Verkaufszahlen – eine bestimmte

Wettersituation vorausgesetzt – voneinander

unabhängig sind, wäre es falsch zu

vernachlässigen, dass beide Produkte vom

selben externen Faktor abhängen.

In so einem Fall kann von bedingter Unabhängigkeit

gesprochen werden. Für die Risikobewertung

bedeutet das, dass zunächst ein

Modell beschrieben werden muss, welches das

Wetter simuliert. Aufgrund dieses simulierten

Wetters kann dann für beide Produkte unabhängig

die verkaufte Menge bestimmt werden.

04

21

35

G CM-Themen-Tableau

V

A Zuordnung

63


64

Risikomanagement – Nutzung von Microsoft Excel

Abb. 1: Veranschaulichung eines look-up tables 3

In Abbildung 1 wird die Umsetzung des beschriebenen

Falls in MS-Excel an einem Beispiel

veranschaulicht. Das Wetter wird hier

durch ein einfaches Bernoulli-Modell beschrieben.

Das heißt, es gibt nur gutes und

schlechtes Wetter. In Zelle C3 wird die Wahrscheinlichkeit

dafür eingetragen, dass am

nächsten Tag gutes Wetter ist. Dieser Wert beträgt

20 % und könnte aus dem Wetterbericht

geschlussfolgert worden sein. Mit Hilfe des in

Excel eingebauten Zufallszahlengenerators wird

in Zelle C4 eine gleichverteilte Zufallszahl aus

dem Intervall (0;1) gezogen. Wenn die Zufallszahl

in Zelle C4 kleiner oder gleich dem Wert in

Zelle C3 ist, wird in der Simulation „gutes“ Wetter

angenommen. In diesem Fall steht in Zelle

C6 der Wert Eins, ansonsten der Wert Null. Hier

im Beispiel wird also von schlechtem Wetter

ausgegangen.

Weiter wird im Beispiel angenommen, dass die

Absatzmengen beider Produkte normalverteilt

sind. Damit müssen für beide Produkte für

jede der beiden Wettersituationen jeweils die

Erwartungswerte und Standardabweichungen,

beispielsweise aus historischen Beobachtungen,

geschätzt werden. Hier nimmt der Straßenhändler

an, dass er bei gutem Wetter den

Verkauf von 50 Regenschirmen bei einer Standardabweichung

von 10 Regenschirmen erwar-

ten kann. Bei schlechtem Wetter erwartet er,

200 Regenschirme bei einer Standardabweichung

von 30 Regenschirmen zu verkaufen.

Entsprechend erwartet er bei gutem Wetter

2.000 Eis (Standardabweichung: 300) und bei

schlechtem Wetter 500 Eis (Standardabweichung:

100) zu verkaufen. Die Preise der beiden

Produkte sind unabhängig vom Wetter und betragen

10,– € für Regenschirme und 1,– € für

Eis.

In den Zellen C22 und C23 werden Zufallszahlen

generiert, welche in die inversen Normalverteilungen

der Absatzmengen für Regenschirme

und Eis in den Zellen C25 und C26

eingesetzt werden. Welche Erwartungswerte

und Standardabweichungen in die Normalverteilungen

einfließen, hängt vom simulierten

Wetter in C6 ab. Steht in C6 eine 1,

werden die Verteilungen für die Absatzmengen

mit den Werten für gutes Wetter ansonsten mit

den Werten für schlechtes Wetter parametrisiert.

Das Ergebnis wird hier noch auf eine

ganze Zahl abgerundet. Der Umsatz der einzelnen

Produkte ergibt sich aus dem Produkt

aus simulierter Absatzmenge und dem in den

Zeilen 18 und 19 angegebenen Preisen. Der

gesamte Umsatz entspricht der Summe aus

den beiden Einzelumsätzen. Durch wiederholtes

Berechnen dieses Modells kann eine Viel-

zahl möglicher Umsätze simuliert und ausgewertet

werden.

Look-up tables stellen eine einfache und

auch gut kommunizierbare Möglichkeit dar,

Abhängigkeiten verschiedener Parameter von

externen Variablen zu berücksichtigen. Das hier

dargestellte Modell kann in der praktischen Anwendung

beliebig erweitert werden. So könnten

beispielsweise mehr als nur zwei Wetteralternativen

oder Produkte betrachtet werden. Auch

könnte das Wetter einen Einfluss auf die Preise

haben. So könnte bei strömenden Regen möglicherweise

der Preis für Regenschirme verdoppelt

werden. Eine andere Möglichkeit, Abhängigkeiten

eines Risikoparameters zu modellieren,

stellt die Regressionsanalyse dar. Diese wird im

folgenden Abschnitt näher beschrieben.

Regressionsanalyse und

Risikomanagement

Soll ein Regressionsmodell in die Risikoanalyse

einfließen, muss ein grundlegender Wirkungszusammenhang

zwischen einer abhängigen

Variablen und einer beziehungsweise

vielen unabhängigen Variablen

bestehen. Der ökonometrische Hintergrund der

Regressionsanalyse kann in verschiedenen


Ökonometrielehrbüchern nachvollzogen werden

(zum Beispiel v. Auer (2003) S. 18 ff.). Hier

soll daher nur die Anwendung im Risikomanagement

und die Umsetzung in MS-Excel dargestellt

werden.

Angenommen im oben beschriebenen Beispiel

hängt die Menge der verkauften Regenschirme

und die Menge des verkauften Eises davon ab,

wie viele potentielle Kunden (X 1) am Stand des

Händlers vorbeigehen. Außerdem wird mehr Eis

verkauft, je höher die Temperatur ist. Der Regenschirmabsatz

sinkt hingegen mit steigenden

Temperaturen (X 2). Besteht ein linearer Zusammenhang

zwischen den unabhängigen Variablen

und den Verkaufszahlen der beiden Produkte,

können lineare Regressionsgleichungen der

folgenden Form geschätzt werden:

und

Dabei steht der Index S für Schirm und E für Eis.

Die Störterme ε S und ε E sind unabhängig normalverteilt

mit Mittelwert Null und Varianz δ 2 .

Zur Bewertung der Parameter dieser Gleichungen

sind historische Beobachtungen erforderlich.

Die Schätzung kann mit der Excelfunktion

= RGP() erfolgen. Hierbei ist zu beachten, dass

diese Funktion ihre Ergebnisse in Matrixform

darstellt. In Abbildung 2 wird ein Beispiel zur

Schätzung der Parameter der oben dargestellten

Regressionsgleichungen gezeigt. Es

wird angenommen, dass 20 Beobachtungen

vorliegen. Diese sind in der Tabelle B5 bis E26

gespeichert. In Spalte B ist die Anzahl der verkauften

Regenschirme und in Spalte C die Anzahl

der verkauften Menge Eis ausgewiesen. In

Spalte D ist die Anzahl der potentiellen Kunden

und in Spalte E die Temperatur des jeweiligen

Tages vermerkt, an dem die Beobachtung gemacht

wurde.

Die Schätzung der Parameter der Regressionsgeraden

für Regenschirme erfolgt, indem

in Zelle C30 bis E32 die Funktion:

= RGP(B5:B26;D5:E26;1;1) eingetragen wird.

Danach sind die Zellen C30 bis E32 zu markieren

und in die Bearbeitungsleiste zu wechseln

(beispielsweise durch drücken von F2). Durch

Abb. 2: Schätzung der Regressionsparameter mit Excel

das gleichzeitige drücken der Tasten Strg, Shift

und Enter, berechnet Excel die Matrix. Damit

werden in der ersten Zeile (C30 bis E30) die

Schätzer für die Parameter a, b 1 und b 2 ausgewiesen.

Es ist zu beachten, dass Excel die

Parameter in umgekehrter Reihenfolge darstellt.

Interessant ist auch der Wert in Zelle

D32. Dieser entspricht dem Standardfehler des

Schätzers für den Prognosewert und damit der

Standardabweichung des Störterms ε S. Für

eine weitere Interpretation der ausgewiesenen

Werte wird an dieser Stelle auf die Excel-Hilfe

verwiesen. Die Schätzung der Parameter der

Regressionsgleichung für die verkaufte Menge

Eis erfolgt nach dem selben Prinzip.

Damit können die beiden in Abbildung 2 eingeführten

Funktionen wie folgt beschrieben

werden:

CM November / Dezember 2009

wobei N(0; δ 2 ) eine Normalverteilung ist.

An dieser Stelle kann nun die eigentliche

Risikoanalyse beginnen. Da die Verkaufsmenge

eines Produktes nur von der Anzahl potentieller

Kunden, der Temperatur sowie einer

Störgröße abhängt, muss eine Prognose hinsichtlich

dieser Parameter erfolgen. Da die Störgröße

bereits parametrisiert wurde, muss sich

der Straßenhändler noch darüber Gedanken

machen, wie viele potentielle Kunden seinen

Stand passieren werden und wie hoch die Tem-

65


66

Risikomanagement – Nutzung von Microsoft Excel

Abb. 3: Risikoanalyse auf Grundlage von Regressionsgleichungen

peratur sein könnte. Letztere Information kann

dem Wetterbericht entnommen werden. Da

diesem aber auch nicht immer zu trauen ist,

kann die Temperatur auch durch eine Wahrscheinlichkeitsverteilung

beschrieben werden.

Zur Veranschaulichung sei hier eine Normalverteilung

mit dem Erwartungswert 25° C

und einer Standardabweichung von 1°C angenommen.

Die Anzahl potentieller Kunden könnte

auf Grundlage eigener Beobachtungen geschätzt

werden. Beispielsweise ist es möglich,

dass montags weniger Kunden den Stand

passieren als sonntagS. Damit kann auch

dieser Parameter durch eine Verteilung dargestellt

werden (hier im Beispiel eine Gleichverteilung

im Intervall [300,500]). Die Berechnung

der Verkaufsmengen in einem Simulationsschritt

wird in Abbildung 3 gezeigt. Werden

wieder Preise von 10,– € für einen Regenschirm

und 1,– € für ein Eis unterstellt, kann in

jedem Simulationsschritt der Umsatz des Händlers

berechnet werden. Durch eine wiederholte

Berechnung kann eine Verteilung des Umsatzes

ermittelt und unter Risikogesichtspunkten ausgewertet

werden.

In Abbildung 3 wurde die Regressionsanalyse

in der Form dargestellt, dass der Verkauf beider

Produkte von den selben externen Faktoren

abhängt. Natürlich kann es in der Praxis

auch sein, dass sich ein Teil der unabhängigen

Variablen in den Regressionsgeraden unterscheidet.

Ziel des Anwenders sollte es immer

sein, die jeweiligen Regressionsgleichungen

vollständig zu spezifizieren. Das

heißt, sind beispielsweise weitere unabhängige

Variablen bekannt, die die Absatzmenge

der Regenschirme determinieren, müssen die-

se in der Regressionsgleichung aufgenommen

werden.

Iman-Conover Methode

Mit den zwei bisher beschriebenen Methoden

können kausale Zusammenhänge modelliert

werden. In der Praxis sind solche kausalen

Zusammenhäng jedoch nicht in jedem Fall

einfach zu beschreiben. So kann durch eine

geringe Datenverfügbarkeit der Anwendung von

Regressionsanalysen in der Praxis schnell

Schranken gesetzt werden. Eine Alternative zur

Modellierung von Zusammenhängen kann daher

die Iman-Conover Methode darstellen. Mit

dieser Methode werden keine kausalen Zusammenhänge

sondern Korrelationen modelliert.

Die Korrelation beschreibt dabei lineare Zusammenhänge

zwischen zwei statistischen Variablen.

Trinkt beispielsweise jemand am Abend viel

Alkohol, ist das Ausmaß seines Kopfschmerzes

am nächsten Morgen vermutlich positiv mit der

Menge des konsumierten Alkohols am Vorabend

korreliert. Umgekehrt ist seine Fahrtüchtigkeit am

Abend negativ mit der verbrauchten Alkoholmenge

korreliert. Der Reiz der Korrelationsanalyse

besteht nun darin, dass sich der Anwender keine

Gedanken darüber machen muss, ob jemand

abends viel trinkt, weil er am nächsten Tag

Kopfschmerzen hat oder ob er Kopfschmerzen

hat, weil er abends viel trinkt. Auch wenn die

Kausalität hier im Beispiel vermutlich jedem klar

ist, ist das nicht immer der Fall.

Angenommen im in Abbildung 2 dargestellten

Beispiel wären nur die Zellen B5 bis C26 be-

kannt. Der Zusammenhang zwischen den Verkaufsmengen

und dem Wetter beziehungsweise

der Anzahl potentieller Kunden ist aber

unbekannt. Der Händler könnte zwischen

der Anzahl seiner verkauften Regenschirme

und der Menge des verkauften Eis einen

Korrelationskoeffizienten nach Pearson in

Höhe von k = 0,87 4 messen. Warum diese

beiden Variablen aber eine Abhängigkeit aufweisen,

wüsste er nicht. Ist also nur bekannt,

dass beide Produkte korreliert sind, steht für

eine Risikoanalyse auch nur diese Information

zur Verfügung. Um Abhängigkeiten in diesem

Fall berücksichtigen zu können, müssen in der

Monte-Carlo-Simulation die Anzahl der verkauften

Produkte so modelliert werden, dass

sie nach Abschluss der Simulation die vorgegebene

Korrelation aufweisen. Die Frage die sich

also stellt ist: Wie können Zufallszahlen so modelliert

werden, dass sie am Ende eine gewünschte

Korrelation aufweisen?

Eine mögliche Antwort könnte die Multiplikation

eines transponierten Zufallszahlenvektors

mit der Cholesky zerlegten Korrelationsmatrix

sein. Diese Methode funktioniert aber nur,

wenn alle Zufallszahlen im Zufallszahlenvektor

normalverteilt sind. Für die betriebliche Praxis

ist diese Methode daher wenig geeignet, da

hier viele Risiken durch andere Verteilungen,

wie z. B. die Dreiecks- oder Gleichverteilung,

realitätsnäher beschrieben werden können.

Im Gegensatz zur Multiplikation eines Zufallszahlenvektors

mit der Cholesky zerlegten Korrelationsmatrix,

ermöglicht es die Iman-Conover

Methode, beliebige Verteilungen so

zu modellieren, dass nach Abschluss einer

Simulation eine gewünschte Korrelation zwi-


schen erzeugten Zufallszahlen näherungsweise

erreicht wird.

Eine ausführliche Beschreibung der Iman-Conover

Methode findet sich beispielsweise bei

Mildenhall (2005). Grundsätzlich ist anzumerken,

dass mit dieser Methode keine linearen

sondern Rangkorrelationen modelliert werden.

Auf die Anwendbarkeit sollte das in der Regel

aber kaum Auswirkungen haben. Hier soll im

Folgenden der Fokus auf die Umsetzung dieser

Methode in MS-Excel liegen, auf theoretische

Hintergründe wird nicht näher eingegangen.

Für die Anwendung der hier vorgestellten

Iman-Conover Methode ist es erforderlich,

eine Cholesky-Zerlegung durchzuführen. Bei

der Cholesky-Zerlegung wird eine obere Dreiecksmatrix

C gesucht, die multipliziert mit ihrer

transponierten Matrix C‘ einer Ausgangsmatrix

A (A = C´C) entspricht. Diese Ausgangsmatrix

muss symmetrisch und positiv definit sein. Hier

entspricht A einer Korrelationsmatrix, diese ist

symmetrisch wenn die Korrelationsbeziehungen

zwischen allen Variablen angegeben sind.

Jedoch kann es sein, dass eine solche Matrix

nicht positiv definit ist (also nicht alle Eigenwerte

größer als Null sind). In diesem Fall kann

die Cholesky-Zerlegung nicht erfolgen. Eine

mögliche Ursache hierfür ist, dass die Korrelationsmatrix

nicht plausibel ist, beispielsweise

weil fiktive Werte genutzt wurden. Die einzelnen

Elemente c ij der Matrix C mit Zeilenindex i

und Spaltenindex j können wie folgt berechnet

werden:

wobei aij die Elemente der Ausgangsmatrix A

bezeichnen. Die Umsetzung dieser Berechnung

in Excel könnte mit VBA (Visual Basic for Applications)

erfolgen. Hier wird jedoch auf einen

VBA-Code verzichtet und die Cholesky-Zerlegung

mit den in Excel zur Verfügung stehenden

Funktionen beschrieben. Abbildung 4 zeigt eine

Ausgangsmatrix in den Zellen D6 bis F8 und

deren Cholesky-Zerlegung in den Zellen D14

bis F16. Für die Cholesky-Zerlegung ohne die

,

Abb. 4: Veranschaulichung der Cholesky-Zerlegung

Verwendung von VBA ist es notwendig, die Zeilen-

und Spaltennummern der Matrix C zu definieren.

Das erfolgt hier in der Spalte C und in

der Zeile 13. Gegeben dieser Zeilen- und Spaltenindizes,

kann hier in Zelle D14 folgende Formel

eingetragen werden:

=WENN($C14=1;D6;WENN(D$13


68

Risikomanagement – Nutzung von Microsoft Excel

Abb. 6: Erzeugung einer Startmatrix M

Gleichverteilungen stehen. N beschreibt die Anzahl

der gewünschten Simulationsdurchläufe.

Soll also beispielsweise N = 1.000 sein, müssen

für alle drei Produkte jeweils zufällig 1.000

mögliche Verkaufsmengen gezogen werden.

Hier im Beispiel sollen aus Gründen der Veranschaulichung

nur N = 20 Simulationsschritte

modelliert werden. Es wird von folgender Matrix,

unabhängig gezogener Zufallszahlen für die

drei Produkte, ausgegangen (die Werte wurden

mit der Excelfunktion: = ZUFALLSZAHLENBE-

REICH (Minimum; Maximum) erzeugt und danach

jeweils der Größe nach geordnet) 5 , wie in

Abbildung 5 dargestellt.

Als gewünschte Korrelationsmatrix A wird die in

Abbildung 4 angegebe Matrix A und die dazugehörige

Matrix C angenommen. Im nächsten

Schritt ist ein Vektor S der Länge N zu erzeugen.

Die Elemente dieses Vektors s i berechnen sich

Abb. 7: Korrelationsmatrix und Cholesky zerlegte Korrelationsmatrix zu Matrix M

aus der Inversen der Standardnormalverteilung.

Dabei wird der Wert der Standardnormalverteilung

jeweils an der Stelle i / (N + 1) bestimmt. In

Zelle E9 der Abbildung 6 steht daher die Funktion:

= STANDNORMINV(D9 / (21)). Diese Funktion

wird nach unten bis zur Zeile 28 kopiert. Da

die Standardabweichung der Werte in Spalte E

nicht den Wert Eins ergibt (dazu ist die Reihe zu

kurz), erfolgt im nächsten Schritt in Spalte F

eine Normierung der Werte in Spalte E. Hierfür

werden die Werte in Spalte E durch ihre Standardabweichung

dividiert. Diese wird in Abbildung

6 in Zelle E29 ausgewiesen und berechnet

sich: = STABW(E9:E28). In Zelle F9 steht

damit die Funktion: = E9 / $E$29. Diese Funktion

wird wieder nach unten kopiert.

Im Folgenden werden hier im Beispiel drei Variationen

der Spalte F benötigt. Würden mehr als

drei Variablen betrachtet werden, müssten auch

entsprechend mehr Variationen dieser Spalte

zur Verfügung gestellt werden. Die Variation der

Spalte F kann erfolgen, indem zunächst zwei

Vektoren der Länge N erzeugt werden, deren

Elemente Zufallszahlen sind. In Abbildung 6 erfolgt

dieser Schritt in den Spalten H und I. In den

Zellen H9:I28 steht jeweils die Funktion: = ZU-

FALLSZAHL(). Die Mischung der Spalte F erfolgt

in den Spalten M bis O. In Spalte M wird in jeder

Zeile das Element der Spalte F dieser Zeile

übernommen. In den Spalten N und O wird in jeder

Zeile jeweils das Element der Spalte F übernommen,

dessen Zeilenindex dem Rang der Zufallszahl

in Spalte H beziehungsweise in Spalte I

der aktuellen Zeile entspricht. Das erste Element

der Spalte N entspricht hier also beispielsweise

dem vierten Element der Spalte f. In Excel

kann die Umsetzung dieses Schrittes erfolgen,

indem zunächst die Ränge der Zufallszahlen in

den Spalten H und I ermittelt werden.


– 1 Abb. 8: Berechnung der Matrix T = MC M C

In Zelle J9 der Abbildung 6 steht daher die

Formel: =RANG(H9;H$9:H$28). Danach wird

die Zelle J9 in die Zellen J9 bis K28 kopiert. In

die Zelle M9 wird die Formel: = F9 eingetragen.

Auch diese Zelle wird danach nach unten kopiert.

In die Zelle N9 wird die Formel: =

INDIREKT(ADRESSE(8+J9;6)) eingetragen,

welche danach in die Zellen N9 bis O28 kopiert

werden musS. Die Matrix, die sich nach der

Mischung ergibt, wird im Folgenden als M bezeichnet.

Die Spalten der Matrix M sind approximativ unabhängig

voneinander, weisen also (bei hinreichend

langen Vektoren) eine Korrelation nahe

Null auf. Die Korrelationsmatrix der Spalten von

Matrix M sei hier als A M bezeichnet. Die Cholesky

zerlegte Matrix von A M sei C M. Die Korrelationsmatrix

A M kann mit Excel bestimmt werden,

indem die Korrelation zwischen allen

Spalten mit dem Befehl: = Korrel() ermittelt

wird. Hier im Beispiel haben A M und C M die in

Abbildung 7 dargestellten Ausprägungen.

Mit den Matrizen M, C M und C kann nun eine

Matrix T berechnet werden, welche die gewünschte

Korrelation aus Matrix A aufweist:

T = MC M –1 C. Bei einer Anwendung in Excel, kann

zur Berechnung von T die Funktion: {=MMULT()}

genutzt werden. Abbildung 8 veranschaulicht

die Vorgehensweise. Die Inverse der Matrix C M

in den Zellen I20 bis K22 wird durch die Funktion:

{=MINV(I15:K17)} bestimmt. In den Zellen

M5:O24 steht jeweils die Funktion: { =MMULT

(MMULT(D5:F24;I20:K22);I10:K12)}.

Die Iman-Conover Methode nutzt an dieser

Stelle aus, dass die Rangkorrelation einer Reihe

approximativ ihrer linearen Korrelation entspricht.

Aus diesem Grund wird im nächsten

Schritt für jedes Element der Matrix T sein Rang

in der jeweiligen Spalte bestimmt. Danach wird

die Ausgangsmatrix X entsprechend dieser

Rangordnung umsortiert. Für das Beispiel erfolgt

dieser Schritt in Abbildung 9.

In Abbildung 9 wird in Zelle H5 die Funktion: =

RANG(D5;D$5:D$24;1) eingetragen. Diese

wird in die Zellen H5 bis J24 kopiert. In Zelle

Q5 steht die Formel: = INDIREKT(ADRESSE(4+

H5;SPALTE()-5)). Diese Funktion wird in die

Zellen Q5 bis S24 kopiert. Die Spalten der Matrix

X korreliert weisen nun näherungsweise die

gewünschte Korrelation der Matrix A auf. Hier

im Beispiel lautet die modellierte Korrelationsmatrix:

Autor

.

Da hier nur 20 Wertepaare erzeugt wurden,

kann das erzielte Ergebnis durchaus befriedigen.

Da in der Praxis deutlich mehr Wertepaare

zu erzeugen sind als hier im Beispiel dargestellt,

sind dort auch bessere Übereinstimmungen zu

erwarten.

Die Matrix X korreliert weist damit 20 mögliche

Mengenkombinationen auf. In der ersten Zeile

und damit im ersten simulierten Fall, verkauft

der Händler 53 Schirme, 1.177 Eis und

623 Würstchen. Grundsätzlich kann er damit

in jeder Zeile seinen Umsatz berechnen, womit

er 20 mögliche Umsätze erhält. Aus diesen

kann eine Umsatzverteilung abgeleitet werden,

die unter Risikogesichtspunkten auswertbar ist.

Fazit

CM November / Dezember 2009

Hier wurden drei verschiedene Möglichkeiten

zur Berücksichtigung von Abhängigkeiten in der

Risikosimulation und deren Implementierung in

MS-Excel vorgestellt. Alle Schritte wurden so

beschrieben, dass bei der Umsetzung grund-

Dipl.-Kfm. Henry Dannenberg

ist wissenschaftlicher Mitarbeiter am Institut für

Wirtschaftsforschung in Halle.

E-Mail: henry.dannenberg@iwh-halle.de

69


70

Risikomanagement – Nutzung von Microsoft Excel

Abb. 9: Ableitung korrelierter Zufallszahlen für die Verkaufsmenge X

sätzlich auf die Verwendung von Makros verzichtet

werden kann. Auf diese Weise können

einfache Simulationsmodelle auch ohne

Programmierkenntnisse realisiert werden.

Welche der drei vorgestellten Methode Verwendung

finden sollte, hängt vom jeweiligen Fall ab.

Ein wesentlicher Vorteil des look-up tables besteht

darin, dass diese Methoden von Einschätzungen

des Managements abhängt.

Das heißt, dass hier Zukunftsszenarien selbständig

entwickelt und kommuniziert werden müssen,

wodurch das Risiko für die Entscheider

greifbarer wird. Die Regressionsanalyse und die

Iman-Conover Methode können hingegen dazu

verleiten, Risiko als etwas zu betrachten, was

sich aus historischen Erfahrungen ableiten

lässt. Hier besteht die Gefahr, dass das Risikomanagement

als reine Datenverarbeitung aufgefasst

wird und Überlegungen zu ökonomischen

Zusammenhängen keine hinreichende Berücksichtigung

finden. Daher könnte eine Verknüpfung

verschiedener Methoden bei der Risikobewertung

durchaus einen Mehrwert schaffen.

Literaturhinweise

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bei der Unternehmensbewertung und im

wertorientierten Management, in: Finanz Betrieb

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in ZfCM, 52. Jg. 2008, Heft 2,

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v. Auer, L. (2003): Ökonometrie: Eine Einführung,

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Vose, D. (2008): Risk Analysis A Quantitative

Guide, 3. Auflage, John Wiley & Sons.

Fußnoten

1 Vgl. beispielsweise Gleißner 2005, S. 221 f.

Die Monte-Carlo-Simulation findet auch be-

Dr. Deyhle streicht die Fensterrahmen

vom Verlagshaus in

Etterschlag und Silvia Fröhlich

(Abonnenten-Service CM) bringt

ihm zur Stärkung einen Kaffee.

reits in einer Vielzahl von Unternehmen Verwendung

(vgl. Nevries / Strauß 2008, S. 110).

2 Siehe zum Beispiel auch Vose (2008): S. 391 f.

3 Es ist zu beachten, dass die Excelfunktion

=Zufallszahl() auch die 0 oder die 1 ausweisen

kann. In diesem Fall ist die Normalverteilung

nicht definiert. In einem solchen Fall meldet

Excel einen Fehler. Alternativ könnte daher

auch die Funktion =Zufallszahlenbereich() genutzt

werden.

4 Mit Excel kann der pearsonsche Korrelationskoeffizient

mit dem Befehl =korrel(Matrix1,

Matrix2) berechnet werden.

5 Zum Sortieren der Matrix kann die in Excel zur

Verfügung stehende Sortierfunktion auf der

Registrierkarte Daten genutzt werden. Grundsätzlich

können die Spalten der Matrix aber

auch mit Excelfunktionen sortiert werden.


Business Controller

europaweit geschätzt

von Sven Hennige, Managing Director

Central Europe bei Robert Half International

(HI2179197)

Business Controller ist nicht gleich Business

Controller – dies ist das Ergebnis eines europäischen

Vergleichs, den der spezialisierte

Personaldienstleister Robert Half International

in sieben verschiedenen Ländern durchführte.

Dafür wurden Daten in fünf Kategorien gegenübergestellt:

Gehalt, spezielle Anforderungs-

Business

controller

Gehalt

Spezifische

notwendige

Qualifikationen für

den Beruf

Karrieremöglichkeiten

Besonderheiten bei

dem Berufsbild

Bedeutung des

Berufsbilds

angesichts der

aktuellen Finanz-

und

Wirtschaftskrise

profile, Karrieremöglichkeiten, funktionsspezifische

Besonderheiten sowie die Bedeutung

der Position in der gegenwärtigen wirtschaftlichen

Situation. Dabei ergaben sich neben etlichen

Gemeinsamkeiten auch einige signifikante

Unterschiede. So variiert der Verdienst eines

Business Controllers mit drei bis fünf Jahren

Berufserfahrung zwischen einem Minimalgehalt

von 32.000 Euro in Italien und etwa

60.000 Euro in der Schweiz. Ebenso unterscheiden

sich die Anforderungen: Während in

fast allen Ländern fließende Englischkenntnisse

Voraussetzung für eine erfolgreiche Tätigkeit

sind, legen die Deutschen mehr Wert auf

fachliches Know-how wie Budgetplanung, das

Erstellen von Reports und Prognosen sowie

Projektarbeit.

Nahezu einmütige Übereinstimmung

herrscht dagegen bei der Bedeutung der

Business Controller, die europaweit als

sehr wichtig eingeschätzt wird. Die Ergebnisse

ermöglichen eine internationale Vergleichbarkeit

der Berufsprofile und geben Business

Controllern mit Wechselgedanken einen

ersten Überblick, mit welchen Qualifikationen

sie im Ausland punkten können.

DE CH UK IT ES NL CR

3-5 Jahre: 45.000 –

60.000

6-9 Jahre: 50.000 –

80.000

Gute Kenntnisse in

der Erstellung von

Reports, Planungen

und Prognosen

Gute Kenntnisse in

der Erstellung von

Vergleichsanalysen

Gute Kenntnisse in

Budgetplanung

Fähigkeit zur

Projektarbeit

Teamleiter

Controlling

BGB- und IFRS-

Kenntnisse, SAP-

und ERP- Systeme

Sehr hohe

Bedeutung

3-5 Jahre: 90.000 –

125.000 CHF

6-9 Jahre: 115.000 –

140.000 CHF

Gute Kenntnisse in

der Erstellung von

Reports

30.000 – 50.000 £

(abhängig von der

Berufserfahrung)

Gute Managementfähigkeiten

IFRS/US-Gaap Sehr gute

Kommunikationsfähigkeiten

Deutsche und

englische

Sprachkenntnisse

3-5 Jahre: 32.000 –

45.000

Senior- oder Managementpositionen:

37.000 – 50.000

6-9 Jahre: 47.000 –

62.000

Senior- oder Managementpositionen:

55.000 – 70.000

Hervorragende IT-

Kenntnisse

Gute Management-

und Führungsfähigkeiten,

effektive

Kommunikationsfähigkeiten

Fließende

Englischkenntnisse

45.000 – 65.000

(abhängig von der

Größe des

Unternehmens)

Gute Managementfähigkeiten

Erfahrung in der

Erstellung von

Reports, Planungen

und Prognosen

CM November / Dezember 2009

50.000 – 70.000 0-3 Jahre: 28.000 –

35.000

Niederländische und

englische

Sprachkenntnisse

Gute Kenntnisse in

der Erstellung von

Reports und

Prognosen sowie in

Budgetierung

3-5 Jahre: 35.000 –

60.000

6-9 Jahre: 50.000 –

70.000

Fließende

Englischkenntnisse

Vertriebsorientierung

und gute Kommunikationsfähigkeiten

(für die Zusammenarbeit

zwischen

Finanzwesen und

Vertrieb)

Branchenerfahrung IFRS Erfahrung im

Controlling

Senior Business

Controller

CFO Group Controller Finance Director

Erfahrung mit ERP-

Systemen wie SAP

und JDEdwards

Group Controller Financial Controller

Head of Controlling Financial Controller CFO CFO CFO CFO

Relationship

Management im

Bankbereich

Erforderlich sind ein Position eines Geringere Nachfrage Erforderlich ist ein Das Berufsbild ist Business Controller

Abschluss in Finance Business Controllers nach Business Bachelor- und das gleiche wie das arbeiten eng mit dem

& Controlling sowie ist eher unbekannt, Controllern

gelegentlich auch ein eines Business Vertrieb zusammen

analytische am ehesten wird das

Master-Abschluss Analyst oder

Planungsfähigkeiten Berufsbild mit den

Management

Bezeichnungen

Accountant in

Management

Accountant oder

Business Analyst

getroffen

Großbritannien

Gute Zukunfts- Der zukünftige Fokus Der zukünftige Fokus Der zukünftige Fokus Der Trend geht weg

perspektiven des Berufsbilds liegt des Berufsbilds liegt des Berufsbilds liegt von den Business

auf der

auf der

auf der

Controllern hin zu

Kostenkontrolle Kostenkontrolle Risikokontrolle den Financial

Controllern, die

zunehmend die

Aufgaben der

Business Controller

mit übernehmen

71

01

05

06

F

R

Zuordnung CM-Themen-Tableau


04

14

15

G

P

Zuordnung CM-Themen-Tableau

72

Mitarbeiterbefragung als Instrument des Controlling

Mitarbeiterbefragung als Instrument

des Controlling

von Peter Kokott und Peter Rötzel (HI2179198)

Spätestens seit der Entwicklung der Balanced

Scorecard durch Kaplan und Norton gehören

die nicht-monetären Kennzahlen, die non-

financials, zu dem gewöhnlichen Repertoire des

ControllerS. Ein bewährtes Instrument, um

weiche Kennzahlen wie Zufriedenheit und

Motivation zu messen, sind Mitarbeiterbefragungen

(MAB). Insbesondere kann durch

dieses Instrument die subjektive Einschätzung

des Mitarbeiters erfasst und – durch die querschnittliche

Betrachtung aller Mitarbeiter – eine

objektivierte Einschätzung der Situation in Kennzahlen

operationalisiert werden. Dabei soll ein

präzises Wirkungs-Wahrnehmungs-Verhältnis

der Mitarbeiter zu Steuerungsmaßnahmen der

Unternehmensführung hergestellt werden. Das

wesentliche Problem bei Evalua tionen ist die

Operationalisierung des Erkenntnisgegenstandes,

kurzum: die Zusammenstellung des

Fragebogens. Da sich die Ergebnisse dazu eignen

sollen, bestimmte Kennzahlen der BSC zu

operationalisieren, muss ex ante determiniert

werden, welche Größen durch bestimmte Faktoren

beeinflusst werden. Die Aufstellung einer

Ursache-Wirkung-Beziehung ex post – anhand

der erzielten Umfrageergebnisse – kann hier

nicht hinreichend sein, da unter Umständen

das Ziel der Befragung – Operationalisierung

von Kennzahlen – verfälscht oder gar nicht erreicht

werden würde. Im Folgenden wird eine

ganzheitliche Herangehensweise und der daraus

resultierende Nutzen für die Controller

skizziert.

Problematik der Operationalisierung

und Messung von

weichen Kennzahlen

Die Unternehmensstrategie, institutionalisiert

und operationalisiert in der Balanced Scorecard,

dient dem Zweck, das Handeln der einzelnen

Unternehmensakteure (auch Mitarbeiter)

auf ein wesentliches Ziel hin auszurichten.

Dabei werden einzelne Kennzahlen als Indikatoren

für den Grad der Zielerreichung erhoben.

Weiche Kennzahlen ermöglichen dem Controller

zwar die Operationalisierung von Bereichen,

die nicht von Finanzkennzahlen abgedeckt

werden können, haben aber nicht zu unterschätzende

Voraussetzungen in der Anwendung.

Obgleich das gewünschte Ziel, z. B.

„Steigerung der Mitarbeitermotivation“,

durch die Unternehmensleitung konkretisiert

wird, ist es nicht ex ante determiniert, wie

diese Kennzahl operationalisiert werden

soll. Der Controller sieht sich folglich der Herausforderung

gegenübergestellt, den Grad an

Effektivität einer solchen Kennzahl zu messen.

Traditionelle Verfahren, wie z. B. die Erhebung der

Krankenquote oder der Fluktuationsrate als Indikatoren

für Mitarbeiterzufriedenheit lassen eine

Tendenz erkennen, liefern jedoch kein umfassendes

Bild der vorherrschenden Situation. Die

Fluktuationsrate, um am Beispiel zu bleiben,

wird nicht nur durch die Zufriedenheit der

Mitarbeiter beeinflusst, sondern auch durch

Faktoren wie die allgemeine wirtschaftliche

Situation am Markt. Das Problem besteht somit

in der präzisen Abbildung und Messung von weichen

Kennzahlen. Wird tatsächlich das gemessen,

was in der Kennzahl abgebildet ist oder wird

etwas erfasst, das gar nicht geeignet ist, ein konkretes

Interesse zu befriedigen?

Die Zufriedenheit der Mitarbeiter mit Hilfe der

Krankenquote messen zu wollen, ist sicher


� Schwerpunkte

in der Evaluation

setzen

� Umgesetzte

Maßnahmen

aus früheren

Evaluationen

� Maßnahmen

ableiten und

umsetzen

� Maßnahmen

kommunizieren und

evaluieren

Abb. 1: Zyklus von Evaluationen

Planung

Maßnahmen

nicht optimal geeignet, um die tatsächliche

Situation zu erfassen. Es müssen also Indikatoren

zur Messung herangezogen werden,

welche sich tatsächlich auf ein bestimmtes

Ziel auswirken. Dabei muss auch eine Gewichtung

(Relevanz) der einzelnen Faktoren vorgenommen

werden.

Weiterhin gilt es zu eruieren, welche Einflussgrößen

die Motivation des Mitarbeiters determinieren.

Eine grobe Einteilung lässt sich nach der

von Herzberg aufgestellten „Zwei-Faktoren-

Theorie“ herbeiführen. 1 Herzberg unterscheidet

zwei Klassen von motivationsbeeinflussenden

Faktoren: Motivatoren und Hygienefaktoren.

Die ersteren sind direkt auf das Verhalten der

Mitarbeiter abzielende Faktoren (z. B. Lohn, Anerkennung)

und letztere Faktoren, die das

Arbeits umfeld beeinflussen und nur mittelbar

auf die Motivation der Mitarbeiter Einfluss nehmen

(z. B. Arbeitsumfeld, Arbeitsmittel). Dabei

ist zu beachten, dass sowohl Motivatoren als

auch Hygienefaktoren einander bedingen. Also

ist Motivation nicht die Summe von Motivatoren

und Hygienefaktoren, sondern eher

ihr Produkt.

Nachdem eine Klassifizierung der motivationsdeterminierenden

Faktoren gelungen ist, muss

die Frage beantwortet werden, ob oder inwieweit

es zu einer unterschiedlichen Wahrnehmung

und individuellen Gewichtung der einzelnen

Faktoren bei den Mitarbeitern

kommt. Insbesondere ist hier zu beachten, dass

innerhalb unterschiedlicher Branchen – insbesondere

im sozialen Bereich – die Relevanz ein-

Durchführung

Analyse &

Feedback

zelner Motivationsfaktoren divergieren kann. 2

Nachdem die Frage nach der grundsätzlichen –

zu einem bestimmten Teil intrinsischen – Motivation

/ Einstellung beantwortet wurde, gilt es

ein System zu entwickeln, welches die Zusammenhänge

zwischen subjektiver Wahrnehmung

der Mitarbeiter und direkter Motivations

wirkung von verschiedenen Faktoren

(Verhalten des Vorgesetzten, Arbeitsumfeld

etc.) bestimmen kann. Dabei gilt es eben zunächst

einmal die subjektive Wirkung von Maßnahmen

zu bestimmen und in einem weiteren

Schritt die tatsächlichen Auswirkung von einzelnen

Maßnahmen / Faktoren nachzuweisen.

Eine Mitarbeiterbefragung dient zur Erfassung

der subjektiven Wahrnehmung der

Mitarbeiter. Dies betrifft insbesondere den

direkten Vorgesetzten, Arbeitsbedingungen

und -umfeld sowie weitere motivationsbeeinflussende

Faktoren. Der Mitarbeiter kann

durch die offene bzw. halboffene Fragestellung

bei der hier verwendeten Evaluation Problemfelder

aufzeigen und diese individuell gewichten.

Dabei wird zumindest die subjektiv wahrgenommene

Wirkung von Motivatoren und

Hygienefaktoren auf die Mitarbeiter wiedergegeben.

Gleichzeitig wird innerhalb eines

Unternehmens die subjektiv-individuelle Ge-

Vorgesetzter

� Marketing und

Motivation

� Datenerhebung

� Mitarbeiter-

Information

� Briefing der

Führungskräfte

� Analyse der

erhobenen Daten

� Ursache-

Wirkungs-Analyse

� Präsentation der

Ergebnisse

Corporate

Culture

Abb. 2: Vereinfachte Darstellung von Regressionen

CM November / Dezember 2009

wichtung / Reihenfolge der Motivatoren / Hygienefaktoren

bestimmt. Ein wichtiges Augenmerk

bei der Konzeption einer Mitarbeiterbefragung

sind die in der BSC manifestierten Kennzahlen.

So muss von vornherein feststehen, welche

Kennzahlen mit Werten aus der Mitarbeiterbefragung

hinterlegt werden sollen. Der zweite

Schritt kann mit nachfolgend skizziertem Verfahren

gelöst werden.

Methodik und Vorgehensweise

Es wird ein vierstufiges Vorgehensmodell

zugrunde gelegt, das sich in eine Planungs-,

eine Durchführungs-, eine Analyse- sowie eine

Maßnahmenphase unterteilt (s. Abb. 1). Im Folgenden

wird besonderes Augenmerk auf die

Analyse- und Feedback-Phase gelegt. In der

Analyse & Feedback-Phase werden die in der

Evaluation vorliegenden Daten für strategische

wie operative Zwecke genutzt. Dazu können

zum einen lineare Regressionsverfahren oder

zum anderen Korrelationsverfahren verwendet

werden.

Regressionsverfahren

Regressionen sind statistische Schätzungen,

welche Beziehungen zwischen einer abhängigen

und einer oder mehreren unabhängigen

Variablen darstellen. Entscheidend für das Ergebnis

ist die Festlegung der abhängigen und

unabhängigen Variablen. Die Auswirkungen von

bestimmten Variablen (z. B. Zufriedenheit mit

dem Vorgesetzten bzw. mit den Arbeitsbedingungen)

auf andere Schlüsselvariablen (hier exemplarisch

die Motivation) können so durch

eine lineare Regression bestimmt werden. 3 Als

Ergebnis erhält man geschätzte Koeffizienten,

welche den Einfluss der Faktoren auf

die Motivation beschreiben. Diese Koeffizienten

geben an, in welcher Richtung und in welcher

Stärke die Motivation von den jeweiligen

Variablen beeinflusst wird.

Arbeitsumfeld

Motivation

73


74

Mitarbeiterbefragung als Instrument des Controlling

Projektstartphase

Ein Beispiel: Die Motivation wird u. a. von der

Zufriedenheit mit dem Vorgesetzten (Variable)

beeinflusst. Der Koeffizient ist hierbei positiv

(Richtung), d. h. je höher die Zufriedenheit

mit dem Vorgesetzten, desto höher die Motivation.

Die Stärke wird durch die Größe des

Koeffizienten bestimmt. Bei der Zufriedenheit

mit dem Vorgesetzten ist der Koeffizient groß,

also ist die Wirkung durch diese Variable auf die

Motivation hoch. Dies ist der „Relative Effekt“

der Variablen.

Die Nutzung regressiver Schätzverfahren hat

gegenüber der einfachen Mittelwert- und Medianbildung

den Vorteil, die Abhängigkeiten

mehrerer Variablen darzustellen. Diese Abhängigkeiten

sollten allerdings zielgerichtet

geschätzt werden. Daher ist es empfehlenswert,

die vorher in der Planungsphase aufgestellten

Hypothesen hier in Gleichungen

zu hinterlegen (S. Abb. 2).

Die hier festgestellten Abhängigkeiten haben

darüber hinaus den Vorteil, dass sie auf ihre

Autoren

Planungsphase

Durchführungsphase

Analyse- & Feedbackphase

Maßnahmenphase

Abb. 3: Phasenmodell der Evaluation

R 2 > 0,7 als hoch signifikant

bezeichnen. 4

statistische Signifikanz geprüft

werden können. Die

statistische Signifikanz wird

auch als Güte der Regression

bezeichnet. Als Maß für

die Güte wird das Bestimmtheitsmaß

R 2 verwendet. Generell

gilt, je näher der Wert

des Bestimmtheitsmaßes R 2

bei 1 liegt, desto größer ist

die Güte der Regression. In

der Praxis

kann man

Die Befragungen haben zum

Ziel, Ansätze zur operativen

Verbesserung in einem Verfahren

außerhalb der hierarchischen

Linie zu liefern. Die

Phase endet mit der Ergebnispräsentation.

Hierbei

werden die Ergebnisse zielgruppenorientiert(Top-Management,

Führungskräfte

in der Linie, Multiplikatoren,

Mitarbeiter) bekannt gegeben.

Die Kommentierung

und sichtbare Reaktion seitens

der Geschäftsführung

stellt für die Befragung eine

wesentliche Säule für die

Motivation bei weiteren Befragungen dar. 5 Typisch

für Veränderungsprozesse wird das optimale

Ergebnis durch eine weitestgehende

Dipl.-Kfm. Peter Kokott

ist Senior Consultant bei Heureka Ideenmanagement,

Trainer und Referent beim Deutschen Institut für

Betriebswirtschaft.

E-Mail: peter.kokott@heureka-ideenmanagement.de

Dr. Peter Rötzel

lehrt an der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg,

Lehrstuhl für Wettbewerbspolitik, außerdem ist er als

Strategischer Controller und Senior Projekt Manager in der

Bundeswehr und als Referent für das Deutsche Institut für

Betriebswirtschaft tätig.

E-Mail: peter@roetzel.com

Positive

Wirkung

Organisation

Arbeitsmittel

Fairness d.

Vorgesetzten

Sinnhaftigkeit &

Anerkennung

Kommunikation der Veränderung seitens des

Top-Managements erzielt. Je größer und

glaubhafter die Bereitschaft kommuniziert

wird, Bottom-up-Optimierungen in den Veränderungsprozess

einzubinden, desto stärker

sind die positiven Auswirkungen auf Akzeptanz,

Attraktivität, Mitarbeiterzufriedenheit und

Motivation. Dies spiegelt sich oft in Zielsystemen

wider, so beispielsweise als Punkt „Hochmotivierte

und leistungsstarke Mitarbeiter“ der

Daimler AG. 6

Negative

Wirkung

Bürokratie

Einbringen eigener

Fähigkeiten

Corporate Culture

Abb. 4: Identifizierte Wirkungsfaktoren auf die Motivation

Problemfelder des Modells

Weiterhin ist bei der Auswertung zu hinterfragen,

ob oder inwieweit bestimmte Faktoren –

obgleich ihre Signifikanz als niedrig bewertet

wurdedennoch unverzichtbare Größen für

das Gesamtbild darstellen. Soweit es um Motivation

von Mitarbeiten geht, so gilt es primär

festzustellen, dass die einzelnen Determinanten

der Motivationsfunktion im Sinne eines Produkts

zu verstehen sind und nicht etwa in einer

Summenbeziehung zueinander stehen (z. B.

Vroom Erwartungs-Valenz-Theorem).

Wird ein Faktor mit geringer Relevanz vernachlässigt,

können steuernde Eingriffe ins Leere

laufen. Es gilt also ex ante eine Grundüberlegung

anzustellen, welche Faktoren tatsächlich

vernachlässigt werden können, ohne

dass die Motivation generell leidet. Z. B. ist der


Zustand der Sportanlagen nach Aussage

der Umfrageteilnehmer in seiner Signifikanz für

die Motivation eher gering. Da die Einrichtung

von Sportanlagen am Arbeitsplatz eher ungewöhnlich

ist und anzunehmen ist, dass die

Mitarbeiter derartige Maßnahmen von ihrem

Arbeitgeber nicht erwarten / verlangen, wird

die Vernachlässigung der Pflege der Sportanlagen

auf die Motivation der Mitarbeiter

keinen negativen Einfluss haben.

Die Qualität der IT-Technik hingegen – obwohl

ebenso mit einer geringen Relevanz bewertet –

wird sich – soweit die Qualität auf ein minderwertiges

Niveau sinkt – sehr wohl auf die Motivation

der Mitarbeiter auswirken. Man denke

nur an den Fall, dass die Arbeitsplätze der Mitarbeiter

mit älterer und langsamerer IT-Technik

ausgestattet würden – z. B. der Verzicht von PC

zugunsten von Schreibmaschinen.

Die Praxis: Vorgehensweise /

Umsetzung einer Evaluation

Die Mitarbeiterbefragung wurde in einer Holding-Organisation

des Bundes durchgeführt.

Die Rücklaufquote von über 60 Prozent ähnelte

der aus der zurückliegenden Befragung von

2006. Sie belegte eindrucksvoll, dass die Mitarbeiter

deutliches Interesse an den Fragestellungen

hatten, Bereitschaft zeigen, mit ihren

Anregungen und Rückkoppelungen „etwas bewegen“

zu wollen und durch das Aufzeigen

von „Missständen“ Veränderungs- und Verbesserungspotenzial

sehen.

Der Fragebogen war in drei Bereiche mit thematisch

zusammenhängenden Fragen unterteilt.

Unter dem Teilbereich „Zufriedenheit und

Klima“ fanden sich Fragen nach der Zufriedenheit

und Zusammenarbeit, der Wahrnehmung

von Vorgesetzten und deren Agieren, herrschenden

Arbeitsbedingungen, Auftragserfüllung und

Informationsfluss. Der zweite Teilbereich beinhaltete

Fragen zur Umsetzung sowie Handhabung

der Organisation. Der dritte Teil enthält

Fragen zur Arbeitsbelastung, zum Transformationsprozess

/ Change Management, zur

Leitlinie und Unternehmenskultur sowie zwei

Freitextfelder, in denen Aussagen / Kommentierungen

/ Anregungen allgemeiner Art und Anregungen

/ Vorschläge des Ideenmanagements

ermöglicht wurden. Die Befragung wurde als

Projekt realisiert, das sich in fünf Phasen teilte,

die sich an der oben dargestellten Methodik

orientierten (S. Abb. 3).

CM November / Dezember 2009

Wie bewerten Sie die Aspekte Ihrer täglichen Arbeit?

(Bewerten Sie die für Sie zutreffenden Punkte. Falls Sie einen Punkt nicht

bewerten können, verzichten Sie auf ein Kreuz)

Die Frage nach der Motivation ist eine zentrale

Frage für Organisationen. In der durchgeführten

Befragung wird deutlicher auf diejenigen Faktoren

eingegangen, welche die Motivation

Wie beurteilen Sie Ihre Tätigkeit?

(Bewerten Sie die für Sie zutreffenden Punkte. Falls Sie einen

Punkt nicht bewerten können, verzichten Sie auf ein Kreuz )

75


76

Mitarbeiterbefragung als Instrument des Controlling

beeinflussen: Arbeitszufriedenheit, Arbeitsumfeld

/ Teamgeist, Zufriedenheit mit der

Tätigkeit oder mit dem InformationsflusS.

Einen wesentlichen Erkenntnisgewinn

stellt die Gewichtung von Aspekten der Dienstzufriedenheit

dar. Dies ist – im Gegensatz zur

sonst normalverteilten Fragenmethodik – eine

klare Bekenntnis und Schwerpunktsetzung.

Hierdurch werden die wirklich bedeutsamen

Faktoren klarer herausgestellt. Die positiv wie

negativ auf die Motivation wirkenden Faktoren

sind in Abb. 4 dargestellt.

Zusammenfassend ist festzustellen, dass die

Mitarbeiterbefragung erneut (wie auch in 2006)

eine gute Momentaufnahme der Stimmung und

allgemeinen Situation ermöglicht und insbesondere

die Kommentierungen / Anregungen aus

den Freitextfeldern Aufschluss über tiefergehende

„Nöte“ und Bedürfnisse geben,

gleichzeitig aber auch mögliche Wege zur Verbesserung

von wahrgenommen Defiziten aufzeigen.

In der Umsetzung der Ergebnisse der Befragung

sollten Glaubwürdigkeit und Ernsthaftigkeit

dominante Faktoren darstellen, wobei

deutlich sein sollte, dass unter Nutzung der

Controlling-„Ampel“ und einer ganzheitlichen

Betrachtung diese stabil mit einem kräftigen

Grün strahlt. Legt man die klassischen Schulnoten

zu Grunde, so geht es bei möglichen Verbesserungsmaßnahmen

nicht um den Versuch,

von der Note 5 auf die Note 4 zu kommen, sondern

von der Note 2 auf die Note 1.

Fazit

Das hier dargestellte Regressionsverfahren

dient primär der Messung von Kennzahlen.

Durch die Schätzung von Zweckzusammenhängen

verschiedener subjektiv-individuell wahrgenommenen

Einflussfaktoren kann ein aussagekräftiges

und ganzheitliches Bild gezeichnet

werden. Insbesondere muss sich der Controller

nicht auf einzelne – teilweise irreführende

– Größen (z. B. Fluktuationsquote) verlassen,

die genauer betrachtet nicht das widerspiegeln,

was die Kennzahl intendiert. Durch die

Korrelation und Gewichtung verschiedener Einflussfaktoren

kann der Unternehmensführung

eine vollständige Situationsanalyse vorgestellt

und konkrete, da in der Wirkungs-Wahrnehmungs-Beziehung

zutreffende, Maßnahmen

abgeleitet werden. Der Mitarbeiter wird bei

dieser Methode als zentrale Informationsquelle

direkt genutzt. Er kann seine Meinung

und seine Wahrnehmung verschiedener Faktoren

unmittelbar mitteilen. Die Reduzierung auf

ein schlichtes Verhaltensmonitoring wird damit

obsolet.

Fußnoten

Wodurch ergaben sich in den letzten 6 Monaten Belastungen

für Sie und als wie belastend haben Sie diese erlebt?

(Bewerten Sie die für Sie zutreffenden Punkte. Falls Sie einen

Punkt nicht bewerten können, verzichten Sie auf ein Kreuz)

1 Herzberg, Frederick; Mausner, Bernard; Snyderman,

Barbara Bloch: The Motivation to Work.

2. Aufl. New York: Wiley, 1959

2 Rötzel, P. & Kokott, P. (2008): Ökonomische

Bewertung und wirtschaftliches Verhalten des

Krankenhauspersonals: Liegt den täglichen

Entscheidungen im Gesundheitssektor ökonomisches

Verständnis zugrunde?, in: Zeitschrift

für Gesundheitsökonomie und Qualitätsmanagement,

13, S. 216 – 220.

3 Hierbei handelt es sich um eine heteroskedastisch-robuste

Kleinst-Quadrate-Schätzung.

4 Backhaus, K. / Erichson, B. / Plinke, W. / Weiber,

R.: Multivariate Analysemethoden, Heidelberg

2003.

Winter, S.: Kundenbefragung, in: Jöns, I. / Bungard,

W. (Hrsg.): Feedbackinstrumente im Unternehmen,

Wiesbaden 2005, S. 177 – 194.

5 Fettel, A., Mitarbeiterbefragungen. Anforderungen

und Erwartungen aus Sicht des Mitarbeiters,

in: Jöns, I. / Bungard, W. (Hrsg.), Mitarbeiterbefragung.

Ein Instrument des Innovations- und Qualitätsmanagements,

Weinheim 1997, S. 97 – 113.

6 Daimler AG, Geschäftsbericht 2006, Stuttgart

2007.


Forderungsmanagement in

Krisenzeiten

Zuckerbrot oder Peitsche als Instrumente

gegenüber den Kunden

von Daniel Pudliszweski und Susanne Schneider

(HI2179199)

Die aktuell schwierige Wirtschaftslage findet

ihren unmittelbaren Ausdruck in den Umsatz-

und Ergebniszahlen der Unternehmen. Kurzfristig

wird vor allem die Verschlechterung der

Liquidität kritisch gesehen. Daraus resultieren

vielfältige Maßnahmen zur Verbesserung,

welche vereinfacht ausgedrückt die Einzahlungen

erhöhen und die Auszahlungen vermindern

sollen, mithin den Cash Flow verbessern.

Eine typische Maßnahme ist das konsequentere

Forderungsmanagement.

In der Umsetzungsphase werden jedoch die

verschiedenen Ziele der einzelnen Abteilungen

deutlich. Während das Rechnungswesen mit

aller Härte gegen säumige Schuldner vorgehen

will, hält der Vertrieb eine kooperative

Vorgehensweise für besser, welche insbesondere

guten Kunden flexible Möglichkeiten

anbieten, um so Wettbewerbsvorteile zu schaffen

und die Zusammenarbeit auch zukünftig zu

sichern.

Das Controlling erhält oftmals die Verantwortlichkeit

für entsprechende Projekte und soll die

Einzelinteressen der beteiligten Abteilungen

im Hinblick auf die Gesamtziele des Unternehmens

koordinieren. Wie dies erfolgen

kann, zeigt der vorliegenden Beitrag auf.

Gründe eines differenzierten

Vorgehens

Die gleiche Behandlung aller Gläubiger wirkt auf

den ersten Blick nur konsequent und gerecht.

Weiterhin wird ein entsprechendes Projekt

durch ein schematisiertes Vorgehen sehr viel

schneller durchgeführt, zeitintensive Diskussionen

werden vermieden, das Rechnungswesen

kann ungestört den Aufgaben nachgehen.

Hierbei wird aber vernachlässigt, dass die

meis ten Unternehmen Kunden unterschiedlich

behandeln. In Abhängigkeit der realisierten

Umsätze und Gewinne sowie der Länge der

Geschäftsbeziehung werden nicht nur bei

den Zahlungszielen und -konditionen bzw. dem

Forderungsmanagement Unterschiede gemacht.

Auch im generellen Umgang, im Zeitraum

der Angebotserstellung, in der Reaktion

auf kurzfristige Änderungswünsche

sowie individuellen Preis- und Leistungsvereinbarungen

bestehen oftmals erhebliche

Unterschiede. In der Berücksichtigung der Besonderheiten

der Kunden kann eine besondere

Stärke des Unternehmens liegen. Unter diesen

Vor rausetzungen würde es eine vollkommene

Umkehrung der bisherigen Geschäftsbeziehungen

bedeuten, nunmehr die individuellen Beziehungen

auszuklammern und alle Gläubiger

über einen Kamm zu scheren. Dennoch wird es

ein wichtiges Ziel sein, einen hohen Prozentsatz

der Forderungen kurzfristig zu realisieren, ohne

wichtige Kunden nachhaltig zu verprellen.

Dabei wird sich das Controlling immer im

Spannungsfeld der wirtschaftlichen Notwendigkeit

bewegen. Grundlage des weiteren

Vorgehens ist deshalb eine realistische Planung

des Kapitalbedarfes und der Möglichkeit, diesen

durch die Zahlung überfälliger Forderungen

zu realisieren. Hier liegt die zweideutige Situation

vor, dass Unternehmen, welche in der Vergangenheit

besonders großzügig Zahlungsziele

verstreichen ließen, nunmehr besonders konsequent

vorgehen müssen. Dass eine derartige,

grundsätzlich Verhaltensänderung seitens

der Kunden auf Irritationen stoßen kann, ist offensichtlich.

Deshalb sollten quantitative Vorgaben sowohl

der Unternehmensleitung, als auch des Controlling

zu diesem frühen Projektzeitpunkt vermieden

werden. Vielmehr gilt es die im weiteren

Beitrag dargestellten nächsten Schritte durchzuführen.

Erster Schritt

CM November / Dezember 2009

Grundlage des weiteren Vorgehens ist die finanzielle

Lage, insbesondere die Entwicklung der liquiden

Mittel. Nur wenn gewisse Spielräume

bestehen, kann dem Kunden entgegen gekommen

werden. Aufgrund der Involvierung in

die Finanzplanung und der aktuellen Soll-Ist-

Vergleiche kann das Controlling rasch eine erste

Bewertung vornehmen. Dabei sind jedoch

vorschnelle Entscheidungen, welche alleine auf

den prognostizierten Einnahmen und Ausgaben

basieren, zu vermeiden. Im Forderungsmanagement

ergeben sich interessante Chancen, so

dass ein standardisiertes Eintreiben aller Außenstände

vorschnell als scheinbar beste Vorgehensweise

bestimmt werden sollte. Welchen

nachhaltigen Eindruck der Verzicht auf das Eintreiben

von Forderungen hinterlassen kann, um

04

35

37

G CM-Themen-Tableau

F

V Zuordnung

77


78

Forderungsmanagement in Krisenzeiten

die Kunden vor wirtschaftlichen Schwierigkeiten,

evtl. sogar der Insolvenz, zu bewahren,

zeigt ein Blick in die Geschichte des amerikanischen

Landmaschinenherstellers John Deere

auf. Noch heute wird in der Unternehmensgeschichte

erwähnt, dass in der Weltwirtschaftskrise

großzügige Zahlungsziele gegenüber

amerikanischen Farmern gewährt

wurden. Dabei handelt es sich um einen Vorgang,

der sich vor mittlerweile 80 Jahre ereignete!

Diese Fakten werden nicht nur von der

Unternehmensseite erwähnt, sondern finden

auch ihren Eingang in unabhängige Darstellungen,

wie bspw. bei Wikipedia.

Selbstverständlich wird das Controlling auf

mögliche Illiquidität hinweisen, wenn entsprechende

Krisensignale zu erkennen sind. Bei der

häufig gesunden, konservativen Finanzierung

zahlreicher Unternehmen des Mittelstandes mit

relativ hohen Eigenkapitalquoten besteht jedoch

auch in der aktuellen Wirtschaftslage noch ein

gewisser Spielraum. Hier kann das Controlling

auf einer vorsichtigen, mögliche Risiken einbeziehenden

Finanzplanung aufbauen.

Selbst wenn der Spielraum gering ist, gilt es bei

der Festlegung der Vorgehensweise die Durchsetzung

aller Forderungen nicht mit dem Eingang

der liquiden Mittel gleichzusetzen. Die

rechtliche Durchsetzung kann erhebliche Zeit in

Anspruch nehmen, selbst wenn die Forderungen

anerkannt sind.

Zweiter Schritt

Aufbauend auf der Ermittlung des unternehmenseigenen

Spielraums ist als zweites Entscheidungskriterium

die Höhe der jeweiligen

Forderungen gegenüber den einzelnen Kunden

anzusetzen. Ob eine Forderung als gering oder

hoch eingestuft wird, kann nur auf Basis der

gesamten Forderungsstruktur des Unternehmens

festgelegt werden. Dabei ist neben der

absoluten Höhe auch die Anzahl der Forderungen,

welche im Rahmen des Projektes in

dem geplanten Zeitrahmen zu handhaben sind,

festzulegen. In den meisten Fällen wird sich bei

einem gut organisierten Forderungsmanagement

nur eine geringe Anzahl von überfälligen

Forderungen in einer bestimmten Größenordnung

ergeben. Bei der Analyse sind nur die

„aktiven“ Forderungen heranzuziehen. Ist bereits

ein Insolvenzverfahren eingeleitet oder

sind rechtliche Auseinandersetzungen bereits

anhängig, werden diese Forderungen nicht herangezogen.

Besteht nur eine geringe Anzahl

entsprechender Forderungen, kann die Größenordnung

durchaus angepasst werden, da das

individuelle Zugehen auf die Schuldner auf deren

Seite positiv aufgefasst werden wird.

Dritter Schritt

Das dritte Entscheidungskriterium stellt die Bedeutung

des Kunden dar. Weil es sich hierbei

Liquiditätslage des

Unternehmens

(Langfristige)

Kundenbedeutung

Langfristige

Ziele

Kurzfristige Ziele

Höhe der

Forderung

Abb. 1: Spannungsverhältnis des Forderungs management

um das am schwierigsten zu quantifizierende

Kriterium handelt, erfolgt die Behandlung erst

zum Schluss, wenn der grundsätzliche Rahmen

durch die beiden ersten Kriterien gesetzt ist.

Eine konsequente Forderungseintreibung wird

in letzter Konsequenz zum Einsatz rechtlicher

Mittel führen. Dass bei einem derartigen Vorgehen

die gesamte Geschäftsbeziehung auf

dem Spiel steht, muss den Verantwortlichen im

Unternehmen bewusst sein. Einmal eingeleitet

können und sollen derartige Schritte

nicht zurückgenommen werden. Auch wenn

der Kunde versucht, über die ihm zur Verfügung

stehenden Kanäle die Rücknahme der rechtlichen

Schritte zu veranlassen, würde dies primär

zu einem Glaubwürdigkeitsverlust führen, weshalb

alle Entscheidungsträger auf eine einmal

festgelegte Vorgehensweise zu verpflichten

sind.

Die Bedeutung eines Kunden lässt sich grundsätzlich

nach dessen Umsatz- und Ergebnisbeitrag

festlegen. Je nach Auslastung und

Kos tenstruktur wird dabei eine unterschiedliche

Gewichtung der beiden Kriterien erfolgen. Insbesondere

bei freien Kapazitäten und damit

verbundenen, kurzfristig nicht abbaubarer

Fixkosten erfolgt eine stärkere Betonung des

UmsatzeS. Dabei greift eine ausschließlich vergangenheitsorientierte

Betrachtung zu kurz. Die

Einbeziehung der zukünftigen Bedeutung

auf Basis der Absatzplanung trägt dazu bei,

eine Fehleinschätzung zu vermeiden. Da in der

aktuellen Situation Ergebnispläne ständig nach

unter angepasst werden, sollten prozentualen

Werten der Vorzug vor absoluten Größen gegeben

werden.

Bei dem in Abbildung 1 dargestellten

Zielkonflikt handelt es sich um die

„klassische“ Aufgabe des Controllings

zwischen (kurzfristigem) Erfolg und

(langfristigem) Erfolgspotential eine

gute Lösung zu finden.

Die Festlegung der Vorgehensweise nach

bestimmten Gruppen von Kunden wird

nur im Einzelfall sinnvoll sein. Die generelle

Lage eines Wirtschaftszweiges gibt allenfalls

grobe Hinweise auf die Situation

des einzelnen Unternehmens, vielmehr

werden sich die Unterschiede zwischen

erfolgreichen und weniger erfolgreichen

Unternehmen stärker herausstellen.

Gleiches gilt für Unterschiede auf

Länderebene. Im Massengeschäft mit einer Vielzahl

von Kunden ist die schematische Einordnung

dagegen die einzig angemessene Lösung,

würde doch der Aufwand einer individuellen

Beurteilung rasch die Höhe der ausstehenden

Forderung übersteigen. Grundsätzlich wird die

Einordnung der Kunden nach festgelegten Kriterien

mit überschaubarem Aufwand möglich sein.

Da der Verkauf in unmittelbarer Beziehung zu

den Kunden steht, ist zumindest ab einer gewissen

Größenordnung eine Einbindung in die

Zuordnung sinnvoll. Dabei besteht allerdings

die Tendenz, dass der Verkauf individuelle

Gründe aufführt, welche einem zu konsequenten

Forderungsmanagement im Weg stehen.

Lassen sich Konflikte zwischen Rechnungswesen

und Verkauf nicht einvernehmlich lösen,

gilt es für das Controlling eine einvernehmliche

Lösung herbeizuführen. Wie auch immer

die abschließende Bewertung ausfällt, gilt


es im Ablauf des weiteren Verfahrens daran

festzuhalten (vgl. Abbildung 2).

Standardisierte Durchsetzung

Bei geringer Kundenbedeutung und Forderungshöhe

wird die standardisierte Durchsetzung

die beste Vorgehensweise darstellen.

Das Controlling wird mit dem Rechnungswesen

ein möglichst wirtschaftliches, gleichwohl

zu raschen Ergebnissen führendes Verfahren

abstimmen. Zwar sind in den meisten Unternehmen

standardisierte Sollabläufe bereits

festgelegt, allerdings mangelt es oftmals an

der konsequenten Durchführung.

Ob nach Abschluss der entsprechenden Mahnungen

als letzte Möglichkeit ein persönliches

Gespräch mittels eines Telefonats besteht,

hängt insbesondere von der Anzahl der einbezogenen

Forderungen ab. Bei einer hohen Anzahl

von Forderungen ist dies zeitlich schlicht

unmöglich. Weigert sich der Kunde weiterhin,

seine Forderungen zu begleichen, gilt es die

Angelegenheit einem Rechtsanwalt zu übergeben,

welcher die gerichtliche Beitreibung

durchführt. Mit zunehmender Anzahl entsprechender

Fälle gilt es auch der Auswahl des

beauftragten Rechtsanwalts erhöhte Aufmerksamkeit

zukommen zu lassen.

Nur weil der gleiche Berufsvertreter seit Jahren

beauftragt wird, ist dies kein Grund, nicht analog

zur Auswahl anderer Leistungsempfänger

einen entsprechenden Auswahlprozess mit einer

Lieferantenbeurteilung durchzuführen. Dabei

wird neben den Kosten auch der Umgang

mit den Schuldnern einzubeziehen sein. Hier

gilt es sich davon zu überzeugen, dass der aus

Unternehmenssicht richtige Grad zwischen

Verbindlichkeit und Freundlichkeit getroffen

wird. Da das Rechnungswesen Ansprechpartner

des Rechtsanwaltes ist, wird hier auch die

Auswahl getroffen.

Die standardisierte Vorgehensweise ist auch

bei einer Vielzahl kleinerer Beträge sinnvoll.

Pauschale Ausbuchungen unterhalb eines

gewissen Schwellenwerts sind kritisch zu

sehen, selbst wenn diese in der Vergangenheit

wirtschaftlich sinnvoll waren. Die Mitarbeiter

des Rechnungswesens verfügen aufgrund der

Umsatzrückgänge häufig über freie zeitliche

Kapazitäten, so dass für den zeitlichen Aufwand

der Durchsetzung nicht die üblichen

Stundensätze anzusetzen sind, sondern allenfalls

die direkten Kosten, welche hier meistens

vernachlässigbar sind. Im Einzelfall können

auch nach einer kurzen Einführung Mitarbeiter

anderer Abteilungen, welche aktuell unterbeschäftigt

sind, in diesem Aufgabenfeld eingesetzt

werden. Insbesondere bei telefonisch en

Kontakten stellt sich allerdings die Frage, ob

der richtige Ton gefunden wird. Eine zwangsweise

Verpflichtung sollte deshalb nicht erfolgen.

In bestimmten Kundenkreisen können sich Bagatellgrenzen

rasch verbreiten, bei gewisser

krimineller Energie können dann durchaus be-

achtliche Ausfälle auflaufen. Sicherlich schadet

es dem Unternehmen nicht, einen gewissen

Ruf bezüglich der konsequenten Durchsetzung

seiner Forderungen zu erwerben.

Im Rahmen der Standardisierung gilt es auch

mit Einleitung der entsprechenden Schritte eine

Liefer- und Auftragssperre durchzusetzen. Die

Mitarb