public Sonderheft VRV 2015

12/2017

public Sonderheft

VRV 2015

Kompetenzzentrum für den öffentlichen Sektor

Forschung · Beratung · Weiterbildung

www.kdz.or.at

VRV Neu

Voranschlag und Rechnungsabschlussverordnung 2015

Praxisorientierte Seminare (auch maßgeschneidert Inhouse)

Vermögensbewerter

(Sachanlagen · Personalrückstellungen · Finanzanlagen · Forderungen)

Checkliste für den ersten Voranschlag

Leitfaden zur kommunalen Vermögensbewertung

Umsetzungsberatung nach individuellem Bedarf

Damit Sie zum

Kern der Sache

vordringen!

Kontakt:

KDZ · Zentrum für Verwaltungsforschung

Mag. Alexander Maimer

+43 1 892 34 92-23 · maimer@kdz.or.at

Guglgasse 13

A-1110 Wien

T: +43 1 892 34 92-0

institut@kdz.or.at

Vorwort

3

Liebe Leserin, lieber Leser!

Die Uhr tickt für den Umsetzungszeitpunkt der VRV 2015,

während gerade der Voranschlag 2018 beschlossen wird. Ab dem

1. Jänner 2020 ist das neue kommunale Haushaltsrecht zu realisieren.

Mit der integrierten Drei-Komponenten-Rechnung werden

sich Aufbau, Form und Inhalt substanziell ändern. Neben der

bisherigen Finanzierungsrechnung wird es künftig auch eine

Ergebnisrechnung sowie eine Vermögensrechnung geben. Mit

der VRV 2015 wurden die Empfehlungen der EU-Fiskalrahmenrichtlinie

2011/85/EU des Rates vom 8. November 2011 umgesetzt.

Die Bestimmungen der VRV 2015 orientieren sich durchwegs am

Haushaltsrechts des Bundes. Bei der inhaltlichen Ausgestaltung

der Ausweis- und Bewertungsregeln hat sich der Gesetzgeber an

den International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) orientiert.

Diese stellen gegenwärtig die einzigen anerkannten internationalen

Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen

Sektor dar und basieren auf den für die Privatwirtschaft entwickelten

International Financial Reporting Standards (IFRS).

Peter Biwald

biwald@kdz.or.at

Michael Dessulemoustier-Bovekercke

m.dessulemoustier@msct.at

Die vorliegende public-Ausgabe – die ein Gemeinschaftsprojekt

des KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung und der Moore

Stephens City Treuhand ist – gibt Ihnen kompakte Hinweise zu

den Neuerungen und den Erfordernissen. Die Umstellung ist für

die Gemeinden als Projekt zu organisieren. Sie fordert die Verwaltung,

aber auch die Politik. Auf vorhandene Grundlagen (z. B.

Erläuterungen, Leitfäden, Praxisplaner und Bewertungstools) soll

zurückgegriffen und bewährte Weiterbildungsangebote genutzt

werden. Die VRV ist richtig und pragmatisch umzusetzen.

In den kommenden zwei Jahren sind die Vorbereitungen dafür

zu treffen – das Vermögen zu erfassen und zu bewerten, der erste

Voranschlag 2020 zu erstellen sowie die Eröffnungsbilanz im

Laufe des Jahres 2020 vorzulegen. Die Novelle der VRV 2015 steht

vor der Verlautbarung – wir geben einen ersten Überblick zu den

wichtigsten Änderungen. Die Drei-Komponenten-Rechnung als

Herz der Reform bringt neue Inhalte – wir stellen diese sowie den

Aufbau der einzelnen Rechnungen vor und zeigen den Zusammenhang

zwischen den drei Teilen. Das komplette Gemeindever-

mögen ist zu erfassen und zu bewerten – wir zeigen, was wie zu

tun ist und auf welche Quellen und Instrumente zurückgegriffen

werden kann. Rückstellungen sind erstmals zu ermitteln – wir zeigen

was dahintersteckt und was zu tun ist. Der erste Voranschlag

ist bis zum Herbst 2019 zu erstellen – wir bringen einen Überblick,

was konkret zu erfolgen hat.

Angesichts der Anforderungen ist der zweijährige Zeitraum kurz gefasst.

Mit dem vorliegenden public-Sonderheft zur VRV 2015 wollen

wir den österreichischen Gemeinden sowohl einen aktuellen Einblick

zu den wichtigen Reforminhalten als auch eine Unterstützung

bei der Umsetzung geben.

Peter Biwald

KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung

Michael Dessulemoustier-Bovekercke

Moore Stephens - City Treuhand

public VRV 12/2017

Inhalt

4

Impressum

3 | Vorwort

4 | Impressum

Herausgeber Moore Stephens City Treuhand GmbH,


Für den Inhalt verantwortlich

Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekerke (MSCT),

Mag. Peter Biwald (KDZ)

Verleger und Medieninhaber PBMedia GmbH

Geschäftsführung

Barbara Habicher, Mag. Peter Rauhofer

Verlagsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien

Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22

Redaktionsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien

Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22

Internet www.gemeindemagazin.at

E-Mail public@gemeindemagazin.at

Autoren dieser Ausgabe Mag. Peter Biwald,

Robert Blöschl, MA, Mag. Michael Dessulemoustier-

Bovekerke, Mag. (FH) Christoph Drescher, MMag.

Clemens Hödl, Mag. Alexander Maimer

Lektorat: Angelika Mählich

Grafik u. Layout Team Wagner, ichmachedruck.com

Aus Gründen der besseren Lesbarkeit wird auf die

gleichzeitige Verwendung männlicher und weiblicher

Wortformen verzichtet. Sämtliche Personenbezeichnungen

gelten gleichwohl für beiderlei Geschlecht.

Rechtlicher Hinweis

Die Inhalte dieser Ausgabe wurden auf Basis der in Begutachtung

befindlichen Novelle zur VRV 2015 (Stand

21.11.2017) mit größter Sorgfalt erstellt. Für die Aktualität

der Inhalte können wir jedoch keine Gewähr

übernehmen. Die in dieser Publikation enthaltenen

Informationen sind zum Zeitpunkt der Drucklegung

unserer Kenntnis nach richtig. Wir können jedoch für

etwaige Schäden, die jemandem aus einer Handlung

oder durch die Unterlassung einer Handlung als Folge

der hier bereitgestellten Informationen entstehen,

keine Haftung übernehmen. Diese Ausgabe ersetzt

keine Beratungsleistung.

5 | Was bringt die Novelle der VRV 2015?

Ganz aktuell beleuchten wir die

Änderungen aus der in Begutachtung

befindlichen Novelle.

8 | Erfahrungswerte

und Herausforderungen

Erste Fragen im Rahmen der

Vermögensbewertung finden Sie

hier beantwortet.

10 | Herzstück der Gemeinde-

Haushaltsreform: Die Integrierte

Drei-Komponenten-Rechnung

Wie sieht das neue Rechnungswesen

aus und wie funktioniert die neue

Rechnungslegung?

14 | Die Buchungslogik der VRV 2015

Wie in Zukunft die Buchungen

vorgenommen werden, lesen Sie hier.

16 | Aufbau des Ergebnishaushalts

Eine kurze Einführung in die

Darstellung des Ergebnisses.

MOORE STEPHENS City Treuhand GmbH

Wirtschaftsprüfungs- und

Steuerberatungsgesellschaft

Kärntner Ring 5-7, A - 1015 Wien

Hafnerplatz 12, A - 3500 Krems

Tel.: +43 1 53174 - 600

Fax: +43 1 53174 - 950

E-Mail: m.dessulemoustier@msct.at

Web: www.msct.at

18 | Aufbau des Finanzierungshaushalts

Wie sieht die Finanzrechnung im

Vergleich zu heute aus?

20 | Aufbau der Vermögensrechnung

Die Darstellung des Vermögens

in kurzer Form.

22 | Ein zentraler Schritt:

Vermögenserfassung und -bewertung

Die optimale Vorgangsweise bei der

Erfassung und Bewertung des Vermögens.

25 | KDZ-Quicktest Neu

auf Basis der VRV 2015

Der bekannte Quicktest, nun auf die

Bedürfnisse der VRV2015 angepasst.

26 | Ziele und Funktionen von Rückstellungen

Wozu braucht die VRV Rückstellungen,

was ist das und wie ermittle ich diese?

29 | Der Weg zum 1. Voranschlag 2020

Ihr Fahrplan für die nächsten zwei Jahre.

Rückfragen zu Inhalten dieser Ausgabe richten Sie bitte an


Guglgasse 13, 1110 Wien

Tel.: +43 1 8923492

Fax: +43 1 8923492 -20

E-Mail: institut@kdz.or.at

Web: www.kdz.or.at

12/2017 public VRV

Was bringt die

Novelle der VRV 2015?

Robert Blöschl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

Im Oktober 2015 wurde die Voranschlags-

und Rechnungsabschlussverordnung

2015 kundgemacht. Seit der

Veröffentlichung wurden im Rahmen von

Arbeitsgruppen einige Bereiche identifiziert,

welche einer Überarbeitung bedürfen.

Eine entsprechende Novellierung der

Verordnung wurde nun rund zwei Jahre

nach der Erstveröffentlichung vom Bundesministerium

für Finanzen in Begutachtung

geschickt.

Was ändert sich

im Verordnungstext?

Gleich zu Beginn sei festgehalten, dass

auch mit der Novellierung der VRV die

Grundlagen des neuen Haushaltsrechts

bestehen bleiben. Der Verordnungstext,

welcher zentraler Bestandteil der Verordnung

ist, wurde nur geringfügig verändert.

Es handelt sich bei den Änderungen

überwiegend um Klarstellungen und redaktionelle

Überarbeitungen.

Die vermutlich wesentlichste Änderung im

Verordnungstext betrifft den Zeitpunkt der

Anwendung des neuen Haushaltsrechts.

Alle Gemeinden müssen nun spätestens

mit dem Jahr 2020 die VRV 2015 umsetzen.

Freiwillig kann auch früher umgestellt werden.

Konkret bedeutet dies, dass spätestens

der Voranschlag 2020, die Eröffnungsbilanz

zum 01.01.2020 sowie der Rechnungsabschluss

2020 nach den neuen Bestimmungen

der VRV 2015 veröffentlicht werden

müssen. Einen genauen Zeitpunkt der Veröffentlichung

der Rechenwerke legt auch

die novellierte VRV nicht fest. »

5

drubig-photo - fotolia.com

6

Eine weitere Änderung betrifft den Bereich

der Absetzungen. Gemäß VRV 1997

waren Absetzungen innerhalb eines Finanzjahrs

zulässig, wenn es sich um nicht

veranschlagte Rückersätze von Einnahmen

und Ausgaben handelte. Im Bereich

der Abgaben und im Bereich Personal

waren Absetzungen zeitlich unbeschränkt

möglich. Durch die Novellierung wird nun

auch in der VRV 2015 die Möglichkeit der

Absetzung von Mittelaufbringungen und

Mittelverwendungen geschaffen. Im Bereich

der Abgaben sind Absetzungen insbesondere

für eine korrekte Berechnung

der Finanzkraft der Gemeinden notwendig.

Für Vermögensgegenstände mit einer Nutzungsdauer

von unter zehn Jahren wird

durch die Novellierung eine Übergangsregelung

geschaffen. Für jene bereits erfassten

Vermögensgegenstände müssen nicht

die Nutzungsdauern gemäß Anlage 7 der

VRV herangezogen werden. Es können die

von der Gemeinde gewählten Nutzungsdauern

beibehalten werden. Voraussetzung

ist, dass der Vermögensgegenstand

linear über die Laufzeit abgeschrieben

wurde. Für alle anderen Vermögensgegenstände

ist auf Basis der Nutzungsdauern

der Anlage 7 eine Neuberechnung der linearen

Abschreibung durchzuführen.

Eine Klarstellung erfolgt hinsichtlich der

Bestandteile von Voranschlag und Rechnungsabschluss.

Festgehalten wird nun,

dass der Detailnachweis – also die Darstellung

der Erträge/Einzahlungen und

Aufwendungen/Auszahlungen auf Kontenebene

– Bestandteil von Voranschlag und

Rechnungsabschluss ist. Klargestellt wird

außerdem, dass der Gesamthaushalt um die

internen Vergütungen zu bereinigen ist.

Anpassung des Kontenplans

an die Gemeindepraxis

Der Kontenplan der Gemeinden (Anlage

3b) wurde im Rahmen der Novellierung

einer Generalüberholung unterzogen.

Durch zahlreiche neue Kontengruppen,

Zusammenführungen und Löschungen

von Kontengruppen wurde der Kontenrahmen

an die praktischen Gegebenheiten

der Gemeinden angepasst. Zudem

wurde darauf geachtet, den in den Finanzabteilungen

tätigen PraktikerInnen durch

vereinfachte Buchungsvorgänge die Umstellung

auf das neue Rechnungswesen

zu erleichtern. Neben begrifflichen Anpassungen

und redaktionellen Änderungen

wurden unter anderem folgende Änderungen

durchgeführt:

• Neue Konten für die indirekte Verbuchung

der Abschreibung;

• Eine gemeinsame Kontengruppe für

alle Gebäude und Bauten;

• Umstrukturierung der Vorratskonten;

• Eigene Kontengruppe für die Verbuchung

von Kassenstärkern;

• Neue Kontengruppe für Kommunalsteueraufwendungen;

• Eine gemeinsame Kontengruppe für

alle Energiebezüge;

• Neue Kontengruppen für die Veräußerung

von Anlagegütern;

• Zusammenfassung der Kontengruppen

für Leistungs- und Nebenerlöse;

• Frei zu benennende Kontengruppen

für weitere ausschließliche Landes-/Gemeindeabgaben.

Basierend auf dem neu veröffentlichten

Gemeindekontenplan erarbeitet das KDZ

eine aktualisierte Version des bekannten

Kontierungsleitfadens für Gemeinden

und Gemeindeverbände. Die Beschreibungen

der Konten und Ansätze werden

erstmals auch durch umfangreiche Buchungsbeispiele

ergänzt. Dadurch soll

der Umstieg auf das neue Haushaltsrecht

erleichtert werden. Der Kontierungsleitfaden

erscheint im Frühjahr 2018.

Neuerungen bei den Anlagen zum

Voranschlag und Rechnungsabschluss

Fast sämtliche Anlagen zum Voranschlag

und Rechnungsabschluss wurden im

Rahmen der Novellierung überarbeitet.

Während sich die Änderungen in vielen

Bereichen auf ein redaktionelles Ausmaß

beschränken, gibt es einige Anlagen, welche

sich grundlegend ändern.

So muss nun zum Beispiel der Nachweis

über interne Vergütungen lediglich auf

Ebene der Gruppen dargestellt werden.

In der ursprünglich verordneten Fassung

war noch ein Ausweis auf Ebene der Ansätze

verpflichtend.

Im Nachweis über Leasingverpflichtungen

der Gemeinde wurden Begrifflichkeiten

geschärft und an in der Branche

übliche Ausdrücke angepasst. Dies war

notwendig, um später eine einheitliche

Befüllung des Nachweises zu garantieren.

Der Nachweis über Haftungen der Gebietskörperschaft

(ehemals Anlage 6s) wurde

im Rahmen der Novellierung erweitert.

Der Nachweis steht nun im Einklang mit

der entsprechenden §15a-Vereinbarung

über Haftungsobergrenzen.

Im Bereich der Nutzungsdauern (Anlage 7)

wurden die vom Österreichischen Wasserund

Abfallwirtschaftsverband (ÖWAV) und

der Österreichische Vereinigung für das

Gas- und Wasserfach (ÖVGW) vorgeschlagenen

Nutzungsdauern für die Bereiche

Abwasserentsorgung, Wasserversorgung,

Hochwasserschutz und Abfallwirtschaft

übernommen. Außerdem wurde die Nutzungsdauer

einzelner Anlagengegenstände,

wie z. B. der Gebäude angepasst.

Der Nachweis über Kassenstärker wurde

gänzlich gestrichen. Da zum Stichtag des

Rechnungsabschlusses vorhandene Kassenstärker

Finanzschulden begründen,

sind diese mit den übrigen Finanzschulden

in einer gemeinsamen Anlage darzustellen.

Durch die Überarbeitungen im Rahmen

der Novelle zur VRV 2015 gestalten sich

somit die Anlagen zum Voranschlag und

Rechnungsabschluss in vielen Bereichen

neu. Die nachfolgende Grafik soll einen

Überblick geben, welche Anlagen nun für

den Voranschlag und Rechnungsabschluss

erstellt werden müssen und welche Informationen

für die Befüllung vorliegen

müssen.

Die Erläuterungen zur VRV werden an die

novellierte Fassung der VRV angepasst. An

einigen Stellen werden auch darüberhinausgehende

Klarstellungen ergänzt, welche

nicht Eingang in den Verordnungstext

fanden. So soll zum Beispiel festgehalten

werden, dass es im Bereich der internen

Vergütungen aus steuerlichen Gründen zu

Abweichungen zwischen den Erträgen und

Aufwendungen kommen kann. Ein solcher

Fall kann dann auftreten, wenn Verrech-

12/2017 public VRV

nungen zwischen Betrieben gewerblicher

Art und der Gemeinde stattfinden.

Zusammenfassung

Durch die Novellierung der Voranschlagsund

Rechnungsabschlussverordnung wird

es zu keiner grundlegenden Richtungsänderung

des neuen Haushaltsrechts kommen.

Die wesentlichen Inhalte der VRV

2015 bleiben bestehen, Klarstellungen und

Ergänzungen sollen für eine reibungslose

Umsetzung sorgen. Die wohl umfassendsten

Änderungen wurden im Kontenplan

der Gemeinden vorgenommen, welcher

an die Erfordernisse der Praxis angepasst

wurde. Auch im Bereich der übrigen Anlagen

zum Voranschlag und Rechnungsabschluss

kommt es zu nicht unwesentlichen

Änderungen.

Mit der Novellierung der VRV 2015 kann

nunmehr die Umsetzung starten. In Vorbereitung

auf den ersten Voranschlag ist als

erster Schritt das Vermögen zu erfassen

und zu bewerten. Die Eröffnungsbilanz

muss erst im Laufe des Jahres 2020 erstellt

werden.

Anlage Inhalt Datengrundlage Erstellung für

VA RA

Stellenplan für den Gesamthaushalt Geplanter Personalstand zum Stichtag Personalplanung

Anlage 4 – Personaldaten gemäß ÖStP 2012 Detaillierte Aufschlüsselung des

Personalstandes und der

Personalaufwendungen

Personalplanung

Anlage 5b – Voranschlagsund

Rechnungsquerschnitt

Anlage 6a – Nachweis über

Transferzahlungen

Anlage 6b – Nachweis über

Haushaltsrücklagen und

Zahlungsmittelreserven

Anlagen 6c und 6d – Nachweise

über Finanzschulden und Schuldendienst

Anlage 6f – Nachweis über

haushaltinterne Vergütungen

Anlage 6g – Anlagenspiegel

Anlage 6h – Liste der nicht

bewerteten Kulturgüter

Anlage 6i – Leasingspiegel

Anlagen 6j und 6k – Nachweis über

unmittelbare und mittelbare Beteiligungen

der Gebietskörperschaft

Anlage 6l – Nachweis über verwaltete

Einrichtungen

Anlagen 6m bis 6p – Nachweise über

Finanzinstrumente

Anlage 6q – Rückstellungsspiegel

Anlage 6r – Haftungsnachweis

Anlage 6s – Anzahl der Ruhe- und

Versorgungsgenussempfänger und

pensionsbezogene Aufwendungen

Anlage 6t – Einzelnachweis über die

nicht voranschlagswirksame Gebarung

Ableitung des Finanzierungssaldos auf

Basis der bekannten Querschnittslogik

Transferzahlungen nach

Teilsektoren des Staates

Nachweis über finanzierte und nicht

finanzierte Haushaltsrücklagen inkl.

der entsprechenden Zahlungsmittelreserven

Detaillierte Aufschlüsselung der

vorhandenen Darlehensverhältnisse

und anderer Finanzschulden

Ausweis der haushaltsinternen

Vergütungen auf Gruppenebene

Bestände und Veränderungen

des langfristigen Vermögens

Kulturgüter, welche keiner

Bewertung unterzogen wurden

Detaillierte Informationen zu

Operating-Leasing- und

Finanzierungsleasing-Verhältnissen

Beteiligungen, an denen die

Gemeinde direkt bzw. über

Tochtergesellschaften beteiligt ist

Verwaltete Einrichtungen, die der

Kontrolle bzw. Beherrschung der

Gemeinde unterliegen

Aktive Finanzinstrumente sowie

die sich daraus ergebenden Risiken

Bestände und Veränderungen von

Rückstellungen

Details zu Haftungsverhältnissen,

welche die Gemeinde eingegangen ist

Pensionsbezogene Aufwendungen,

für die die Gebietskörperschaft

aufzukommen hat

Bestände und Veränderungen der

Konten der nicht voranschlagswirksamen

Gebarung

Veranschlagung bzw.

laufende Buchhaltung

Veranschlagung bzw.


Veranschlagung bzw.


Veranschlagung bzw.

laufende Buchhaltung;

Darlehensverträge;

sonstige Verträge

Veranschlagung bzw.


Laufende Buchhaltung

Nebenaufzeichnungen

Laufende Buchhaltung;

Leasingverträge

Firmenbuch;

Jahresabschlüsse der

Beteiligungen;

Nebenaufzeichnungen

Abschlüsse der verwalteten

Einrichtungen; Nebenaufzeichnungen

Laufende Buchhaltung;

abgeschlossene Verträge;

Nebenaufzeichnungen


Nebenaufzeichnungen

Personalplanung


7

Quelle: KDZ, 2017.

public VRV 12/2017

Erfahrungswerte und

Herausforderungen

Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Alexander Maimer (KDZ)

8

Viele Gemeinden haben sich bereits

in den letzten Monaten mit den

Anforderungen der VRV beschäftigt.

Dem Besuch erster Informationsveranstaltungen,

Schulungen in den Grundprinzipien

der VRV und weiterführenden

Workshops zu einzelnen Bewertungsthemen

folgten meistens Vorbereitungsarbeiten

zur Erhebung des Vermögens. Die VRV

2015 verpflichtet Gemeinden, für ihren

1. Voranschlag auf Basis der VRV 2015 bzw.

im Rahmen ihrer Eröffnungsbilanz zum

01.01.2020 (spätestens) eine vollständige

Erfassung ihres Vermögens vorzunehmen.

Bei unserer Tätigkeit und unseren Vorträgen

haben wir mit vielen Mitarbeiterinnen

und Mitarbeitern der Finanzabteilungen

von Gemeinden Herausforderungen

diskutiert und mit ihnen Lösungsansätze

gesucht.

Projektmanagement

Die Umstellung auf die VRV 2015 fällt zusätzlich

zum laufenden Geschäft einer

Gemeinde an. Dafür braucht es einen

Projektplan und entsprechende Sachressourcen.

In vielen Teilen der Organisation

besteht derzeit noch nicht ausreichend

Verständnis für die Notwendigkeit der

Umstellung, zumal diese ja erst mit 2020

erfolgen wird. Wichtig ist darauf hinzuweisen,

dass schon jetzt mit den Umstellungsarbeiten

begonnen werden sollte

und hier eine entsprechende Planung zugrunde

gelegt werden muss.

Erfassung des Vermögens

Die Erfahrungen der letzten Monate zeigen,

dass jene Gemeinden, die bereits in

den vergangenen Jahren auf eine möglichst

vollständige Inventarisierung ihrer

Investitionen gesetzt haben, einen entscheidenden

Vorteil haben. Aufbauend auf

den bisherigen erfassten und dokumentierten

Gegenständen, dem Inventar, ist

lediglich eine Prüfung der Vollständigkeit

Mathias Rosenthal - fotolia.com

und Richtigkeit vorzunehmen. Fehlt eine

derartige Dokumentation oder ist diese

nicht ausreichend verlässlich, bleibt der

Gemeinde leider nichts Anderes übrig, als

das bestehende Inventar im Einzelnen zu

erfassen. Diese Maßnahme mag zwar sehr

zeitintensiv sein, wird aber zumeist nicht

von besonderen Schwierigkeiten begleitet.

Ebenso stellt die Erfassung von Gebäuden

und Grundstücken eine durchwegs lösbare

Aufgabe dar. Gerade der Bereich des

Grundvermögens ist durch die Erfassung

im Grundbuch sehr gut und vor allem

lückenlos dokumentiert und kann damit

aus verlässlichen Quellen abgeleitet oder

mit diesen geprüft werden.

Ebenso können die einer Gemeinde zuordenbaren

Straßen aus den zugrundeliegenden

Systemen und Datenbeständen

der Graphenintegrations-Plattform GIP

bzw. des Grundbuchs (Grundstücke unterhalb

des Straßenaufbaus) abgeleitet und

exportiert werden. Probleme beim Start

ergeben sich daraus, dass teilweise noch

nicht alle GIP-Daten verfügbar sind.

Bewertung des Vermögens

Erst nach der Erfassung des Vermögens

stellt sich die Frage der Bewertung und in

diesem Zusammenhang haben sich bereits

derzeit offenen Themen ergeben, die es

wert sind, an dieser Stelle kurz dargestellt

zu werden.

Eine nicht zu unterschätzende Tatsache ist

für jede Gemeinde dahingehend gegeben,

dass ein zumeist recht hoher Anteil der

Grundstücke und auch der Gebäude der

Gemeinde nicht zur freien Verfügung oder

Nutzung stehen. Einerseits handelt es sich

um Gebäude, die von der Gemeinde selbst

genutzt werden und daher keiner weiteren

Verwertung zur Verfügung stehen. Andererseits

stellt das Grundvermögen unter

öffentlichen Verkehrsflächen ebenso ein

nicht verwertbares Wirtschaftsgut dar.

Letztlich kann der Grund unter dem Hauptplatz,

sei er noch so schön gestaltet, keinem

anderen Zweck zugeführt werden, als dem

den er bereits hat. Es handelt sich zwar um

möglicherweise recht wertvolles – da unter

Umständen Baufläche – aber nicht weiter

nutzbares Vermögen.

Nun ist wohl die Funktion des langfristigen

Vermögens üblicherweise auch jene, eine

Gegenposition zu langfristigen Schulden

in der Vermögensrechnung darzustellen

– es darf hier die „goldene Bilanzregel“

in Erinnerung gerufen werden, wonach

langfristig nutzbares Vermögen tunlichst

auch langfristig zu finanzieren ist. Wenn

aber ein sehr hoher Anteil des Grund- und

Gebäudevermögenswertes einer Gemeinde

nicht verwertbar ist und diese Information

im Rechnungsabschluss nicht ersichtlich

ist, stellt sich berechtigterweise die Frage,

ob hier richtige und vollständige Information

für einen Leser der Vermögensrechnung

vorliegt. Ein gesonderter Unterausweis „davon

nicht verwertbar“ in der Vermögensrechnung

schafft hier sicher Klarheit.

Ebenso stellt die Bewertung des Straßenaufbaus

die Gemeinden vor tatsächlich

hohe Herausforderungen. Die grundlegende

Idee, Straßen nach ihrem Zustand auf

Basis dokumentierter Anschaffungskosten

oder plausibler Schätzmethoden mit ihrem

„Restnutzungswert“ bzw. Wiederbeschaffungszeitwert

in die Eröffnungsbilanz

aufzunehmen, ist für sich genommen

selbstverständlich zulässig und auch notwendig,

um die Vollständigkeit des Vermögens

zu erreichen. Fraglich bleibt jedoch,

in welcher Detailliertheit die Ermittlung

von historischen Anschaffungskosten erforderlich

ist. Nicht nur die flächenmäßige

Trennung des Gegenstandes „Straßenzug“

in die einzelnen Bestandteile Straße, Randstein,

Gehweg, Fahrweg, Beleuchtung etc.

ist mit erheblichem Aufwand verbunden,

sondern auch die Erhebung unterschiedlicher

Abnützungszustände und die Prüfung

der zugrundeliegenden GIP-Daten auf Richtigkeit

ist mit den bestehenden Ressourcen

der Gemeinden nur sehr eingeschränkt

möglich. In diesem Bereich sind zusätzlich

auch die Brücken getrennt zu erfassen und

bewerten. Auch die Ermittlung historischer

Werte von in der Vergangenheit erteilten

Bedarfszuweisungen und Investitionszuschüssen

wird nicht ohne weitergehende

Recherchen und Analysen möglich sein,

da möglicherweise die Kosten des einzelnen

Bauprojektes nicht in jener Qualität

dokumentiert oder verbucht wurden, die

nun für eine Erstbewertung der Straße erforderlich

wäre. Gleichzeitig gibt es österreichweit

sehr unterschiedliche Annahmen

bezüglich der Frage, was ein Quadratmeter

Straße kostet. Die Annahmen weichen bis

zu 200 Prozent voneinander ab. Dadurch

ist die Vergleichbarkeit der Daten nur sehr

beschränkt möglich.

Es bleibt jedenfalls abzuwarten, ob es hier

von Seiten des Bundes entsprechende

klarstellende Ergänzungen oder Vorgaben

geben wird oder ob die Länder einheitliche

Vorgangsweisen und auch Erleichterungen

in eigenen Verordnungen ermöglichen.

Jedenfalls sollte die österreichweite Vergleichbarkeit

des Ausweises und der Bewertung

von Straßen und dem dazugehörigen

Grundstück, der dazu erforderliche

Ressourceneinsatz und die Notwendigkeit

einer möglichst exakten Bewertung des

einzelnen Straßenzuges gegeneinander

abgewogen werden und eine möglichst effiziente

Vorgangsweise gewählt werden.

9

public VRV 12/2017

HERZSTÜCK DER GEMEINDE-HAUSHALTSREFORM

Die Integrierte


Peter Biwald (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

10

Vom kameralen Voranschlag und

Rechnungsabschluss auf Basis

der VRV 1997 wird mit der VRV

2015 auf eine Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung

umgestellt. Neben

dem Finanzierungshaushalt (auf Basis

Einzahlungen und Auszahlungen) wird

es spätestens mit Voranschlag 2020 auch

einen Ergebnishaushalt (auf Basis von

Erträgen und Aufwendungen) sowie eine

Vermögensrechnung geben (Vermögen

auf der Aktiv-Seite, Eigen- und Fremdmittel

auf der Passivseite). Die Integrierte

Drei-Komponenten-Rechnung bedeutet

sowohl für Voranschlag und Rechnungsabschluss

künftig einen neuen Aufbau und

neue Inhalte als auch weist sie einen in

sich geschlossenen Zusammenhang auf.

Abbildung 1: Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung

Einzahlungen

Auszahlungen

VÄ liquider

Mittel

Finanzierungshaushalt

Langfr.

Vermögen

Kfr.

Vermögen

Liquide

Mittel

Langfr.

Fremdmittel

Kfr.

Fremdmittel

Vermögenshaushalt

Abbildung 2: Gliederung Ergebnishaushalt – Musterbeispiel

Quelle: KDZ, 2017.

VA 2018 VA 2017 RA 2016

Erträge aus der operativen

Verwaltungstätigkeit 23.000.000,00 22.500.000,00 21.920.300,25

Erträge aus Transfers 2.200.000,00 2.000.000,00 1.808.892,85

Finanzerträge 2.200.000,00 2.000.000,00 1.890.981,06

Summe Erträge 27.400.000,00 26.500.000,00 25.620.174,16

Personalaufwand 5.400.000,00 5.200.000,00 4.924.654,14

Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 8.800.000,00 8.700.000,00 8.454.699,73

Transferaufwand (laufende Transfers

und Kapitaltransfers) 7.200.000,00 7.000.000,00 6.903.506,15

Finanzaufwand 2.000.000,00 2.000.000,00 1.981.542,29

Summe Aufwendungen 23.400.000,00 22.900.000,00 22.264.402,31

Nettoergebnis (21-22) 4.000.000,00 3.600.000,00 3.355.771,85

Zuweisung und Entnahmen

von Haushaltsrücklagen 400.000,00 250.000,00 552.590,15

Nettoergebnis nach Zuweisung und

Entnahmen von Haushaltsrücklagen 4.400.000,00 3.850.000,00 3.908.362,00

Aufwendungen

Erträge

Nettovermögen

Investitionszuschüsse

Nettoergebnis

Ergebnishaushalt

Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.

Jeder Zahlungsstrom (Einzahlung/Auszahlung)

wird im Finanzierungshaushalt

verbucht. Wenn damit im Jahr des Zahlungsstroms

auch ein Wertzuwachs oder

Wertverbrauch verbunden ist, schlägt

sich dies auch im Ergebnishaushalt nieder.

Eine Ein- und Auszahlung findet

sich im Vermögenshaushalt jedenfalls in

einer Veränderung des Bank-/Kassabestands

wie auch in den Forderungen

und Verbindlichkeiten wieder. Am Ende

des Jahres bildet die Differenz zwischen

Einzahlungen und Auszahlungen die Veränderung

liquider Mittel. Ein positiver

Betrag, d. h. Einzahlungen, sind größer

als Auszahlungen, spiegelt sich in einem

höheren Kassa-/Bankbestand zum 31.12.

gegenüber dem 1.1. desselben Jahres wider.

Bei einem negativen Saldo ist es umgekehrt.

Jeder Wertzuwachs (= Erträge) bzw. Wertverlust

(= Aufwendungen) findet sich im

Ergebnishaushalt wieder. Dieser kann

vom Zahlungsstrom abweichen. Dies ist

jedenfalls beim Anlagevermögen gegeben.

Die Anschaffung eines langlebigen

Wirtschaftsguts (z. B. ein Fahrzeug oder

Gebäude) führt im Jahr der Anschaffung

zu einer Ausgabe in Höhe des Anschaffungswertes

(Zahlungsstrom in der Finanzierungsrechnung).

Sie findet sich

12/2017 public VRV

jedoch erst in den Jahren der Nutzung

als Wertverbrauch (Aufwand) in der Ergebnisrechnung

wieder. D. h., der Saldo

der Ergebnisrechnung (= Nettoergebnis)

weicht künftig vom Saldo 1 der Finanzierungsrechnung

(= Saldo der operativen

Gebarung) ab. Die Differenz zwischen

Erträge und Aufwendungen bildet das

Nettoergebnis, dieses geht 1:1 in das Eigenkapital

ein (bzw. heißt dies künftig

Nettovermögen).

der Vermögenszugang im Bereich des

Finanz- und Sachanlagevermögens, der

Beteiligungen sowie der Forderungen

und Vorräte erhöht das Vermögen und damit

die Aktivseite. Jeder Abgang – durch

Nutzung, Ausscheiden oder Begleichen

der Forderung – reduziert es. Jede zusätzliche

Verpflichtung – z. B. durch offene

Verbindlichkeiten, Darlehensaufnahmen,

oder höhere Rückstellungen – erhöht die

Passivseite (wie auch umgekehrt). Das

Die Vermögensrechnung ist nur im Nettovermögen ändert sich primär auf

Rechnungsabschluss auszuweisen. Je-

Basis des Saldos der Ergebnisrechnung.

Abbildung 3: Gliederung Finanzierungshaushalt – Musterbeispiel

Ergebnishaushalt – Wie ist er

aufgebaut? Was sagt er aus?

Der Ergebnishaushalt stellt künftig

Wertverbrauch (Aufwand) sowie Wertzuwachs

(Ertrag) dar. Neben den laufenden

Aufwendungen kommen künftig

insbesondere Abschreibungen auf das

Anlagevermögen sowie die Dotierung für

Rückstellungen hinzu. Das Nettoergebnis

(Gewinn bzw. Verlust) zeigt für den Gesamthaushalt,

wie weit die kommunalen

»

11

VA 2018 VA 2017 RA 2016

Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit 23.000.000,00 22.500.000,00 21.920.300,25

Einzahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers) 2.200.000,00 2.000.000,00 1.808.892,85

Einzahlungen aus Finanzerträgen 2.200.000,00 2.000.000,00 1.890.981,06

Summe Einzahlungen operative Gebarung 27.400.000,00 26.500.000,00 25.620.174,16

Auszahlungen aus Personalaufwand 5.000.000,00 4.800.000,00 4.549.654,14

Auszahlungen aus Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 6.300.000,00 6.200.000,00 5.930.727,98

Auszahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers) 7.200.000,00 7.000.000,00 6.903.506,15

Auszahlungen aus Finanzaufwand 2.000.000,00 2.000.000,00 1.981.542,29

Summe Auszahlungen operative Gebarung 20.500.000,00 20.000.000,00 19.365.430,56

Saldo (1) Geldfluss aus der operativen Gebarung (31-32) 6.900.000,00 6.500.000,00 6.254.743,60

Einzahlungen aus Investitionstätigkeit 500.000,00 500.000,00 608.713,00

Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen

sowie gewährten Vorschüssen 7.000,00 7.000,00 6.048,00

Einzahlungen aus Kapitaltransfers 1.600.000,00 1.500.000,00 1.470.708,46

Summe Einzahlungen investive Gebarung 2.107.000,00 2.007.000,00 2.085.469,46

Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 4.500.000,00 5.000.000,00 7.457.544,16

Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 22.000,00 20.000,00 21.600,00

Auszahlungen aus Kapitaltransfers 520.000,00 500.000,00 463.913,95

Summe Auszahlungen investive Gebarung 5.042.000,00 5.520.000,00 7.943.058,11

Saldo (2) Geldfluss aus der investiven Gebarung (33-34) -2.935.000,00 -3.513.000,00 -5.857.588,65

Saldo (3) Nettofinanzierungssaldo (Saldo 1 + Saldo 2) 3.965.000,00 2.987.000,00 397.154,95

Einzahlungen aus der Aufnahme von Finanzschulden 1.000.000,00 1.500.000,00 2.400.000,00

Einzahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen

Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft - - -

Einzahlungen aus dem Abgang von Finanzinstrumenten 350.000,00 300.000,00 300.000,00

Summe Einzahlungen aus der Finanzierungstätigkeit 1.350.000,00 1.800.000,00 2.700.000,00

Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden 1.300.000,00 1.500.000,00 1.395.457,42

Auszahlungen zur Tilgung von zur Kassenstärkung

eingegangenen Geldverbindlichkeiten 400.000,00 400.000,00 400.000,00

Auszahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen

Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft - - -

Auszahlungen für den Erwerb von Finanzinstrumenten - - -

Summe Auszahlungen aus der Finanzierungstätigkeit 1.700.000,00 1.900.000,00 1.795.457,42

Saldo (4) Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit (35-36) -350.000,00 -100.000,00 904.542,58

Saldo (5) Geldfluss aus der voranschlagswirksamen

Gebarung (Saldo 3 - Saldo 4) 3.615.000,00 2.887.000,00 1.301.697,53


public VRV 12/2017

12

Leistungen und die dafür erforderliche

Infrastruktur mit eigenen Mitteln finanziert

werden können. Ist das Nettoergebnis

positiv, dann hat die Gemeinde genug

Erträge erwirtschaftet, ist es negativ, können

die Aufwendungen für kommunale

Dienstleistungen und Infrastruktur nicht

abgedeckt werden. Der Ergebnishaushalt

Abbildung 4:

Vermögensrechnung Aktivseite – Musterbeispiel

Aktiva Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015 Differenz

Langfristiges Vermögen 55.352.101,00 53.351.285,00 2.000.816,00

Immatierielle Vermögenswerte - - -

Sachanlagen 52.739.101,00 50.864.285,00 1.874.816,00

Aktive Finanzierungsinstrumente/

Langfristiges Finanzvermögen 2.430.000,00 2.330.000,00 100.000,00

Beteiligungen - - -

Langfristige Forderungen 183.000,00 157.000,00 26.000,00

Kurzfristiges Vermögen 3.428.507,00 3.057.498,00 371.009,00

Kurzfristige Forderungen 54.000,00 48.000,00 6.000,00

Vorräte 47.000,00 53.000,00 -6.000,00

Liquide Mittel 3.327.507,00 2.956.498,00 371.009,00

Aktive Finanzierungsinstrumente/

Kurzfristiges Finanzvermögen - - -

Aktive Rechnungsabgrenzung - - -

Summe Aktiva 58.780.608,00 56.408.783,00 2.371.825,00

Vermögensrechnung Passivseite – Musterbeispiel

wird für den Gesamthaushalt künftig das

Aussehen der Abbildung 2 haben.

Finanzierungshaushalt – Wie ist

er aufgebaut? Was sagt er aus?

Der Finanzierungshaushalt baut auf dem

Status auf und liefert Informationen zur

Passiva Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015 Differenz

Nettovermögen (Ausgleichsposten) 47.313.396,00 45.248.426,00 2.064.970,00

Saldo der Eröffnungsbilanz 45.248.426,00 45.248.426,00 -

Kumuliertes Nettoergebnis 1.864.970,00 1.864.970,00

Haushaltsrücklagen 200.000,00 200.000,00

Neubewertungsrücklagen

(Umbewertungskonto)

Fremdwährungsumrechnungsrücklagen

Sonderposten Investitionszuschüsse

(Kapitaltransfers) - - -

Investitionszuschüsse - - -

Langfristige Fremdmittel 10.999.212,00 10.751.357,00 247.855,00

Langfristige Finanzschulden, netto 9.727.212,00 9.534.357,00 192.855,00

Langfristige Verbindlichkeiten 287.000,00 273.000,00 14.000,00

Langfristige Rückstellungen 985.000,00 944.000,00 41.000,00

Kurzfristige Fremdmittel 468.000,00 409.000,00 59.000,00

Kurzfristige Finanzschulden, netto 247.000,00 218.000,00 29.000,00

Kurzfristige Verbindlichkeiten 104.000,00 97.000,00 7.000,00

Kurzfristige Rückstellungen 117.000,00 94.000,00 23.000,00

Passive Rechnungsabgrenzung - - -

Summe Passiva 58.780.608,00 56.408.783,00 2.371.825,00


Liquidität der Gemeinde und zur Finanzierung

des Gesamthaushalts sowie seiner

Teilbereiche.

Für den Gesamthaushalt zeigt sich, wieweit

mit dem Saldo 1 (Überschuss der

laufenden bzw. operativen Gebarung) die

Investitionen (Saldo 2) gedeckt werden

können und wie viel für die Tilgung von

Schulden sowie den Aufbau von Cash-

Reserven (Rücklagen) übrig bleibt. In der

künftigen Finanzierungs-Rechnung werden

die Ist-Werte (Einzahlungen und Auszahlungen)

ausgewiesen und nicht wie

derzeit auch die Soll-Werte (Anspruch

und Verpflichtung) – siehe Abbildung 3.

Vermögensrechnung – Wie ist sie

aufgebaut? Was sagt sie aus?

Mit der Vermögensrechnung ist künftig

– ähnlich einer Bilanz – das gesamte Gemeindevermögen

(Anlage- und Umlaufvermögen)

den Fremdmitteln (Schulden,

Rückstellungen, Verbindlichkeiten) gegenüberzustellen.

Die Differenz ist das

Nettovermögen (Eigenkapital).

Was bringt nun die Vermögensrechnung?

Sie legt offen, welches Vermögen – insbesondere

Sachanlagevermögen – die

Gemeinde hat und welche Substanz sie

erhalten muss. Mit den Informationen

aus Vermögens- und Ergebnisrechnung

kann künftig besser beurteilt werden,

wieweit die Gemeinde mit ihren Investitionen

und Instandhaltungen die Vermögenssubstanz

erhalten kann. Weiters

zeigt die Vermögensrechnung, wie die

Gemeinde ihre Vermögen finanziert hat –

mit Eigenmitteln (= Nettovermögen) oder

mit Fremdmitteln – siehe Abbildung 4.

Auf der Passivseite sind folgende Positionen

auszuweisen – siehe Abbildung 4.

Die Vermögensrechnung ist für den ersten

Voranschlag soweit relevant, als die

Abschreibungen und Veränderungen von

Rückstellungen in der Ergebnisrechnung

zu veranschlagen sind. Die Eröffnungsbilanz

wird in den meisten Gemeinden erst

im Laufe des Jahres 2020 vorzulegen sein.

Im Mittelpunkt steht daher, die Voraussetzungen

für den ersten Voranschlag zu

schaffen, die Eröffnungsbilanz folgt ein

Jahr später.

12/2017 public VRV

Wesentlich dabei ist, dass viele Dinge,

die für die Eröffnungsbilanz gemacht

werden müssen, bereits für den 1. Voranschlag

notwendig sind. Dies erhöht

natürlich die Notwendigkeit früh zu beginnen.

Wie ist der Haushalt

künftig gegliedert?

Der Gemeindehaushalt ist künftig wie

folgt zu gliedern – siehe Abbildung 5.

Welche Informationen liefert die

Integrierte Drei-Komponenten-

Rechnung?

Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung

bedeutet sowohl für Vorschlag als

auch für Rechnungsabschluss künftig

einen neuen Aufbau und neue Inhalte.

Die Finanzierungsrechnung baut auf

dem Status auf und liefert Informationen

zur Liquidität der Gemeinde und zur Finanzierung

des Gesamthaushalts sowie

seiner Teilbereiche. Für den Gesamthaushalt

zeigt die Finanzierungsrechnung

wie bisher, wieweit mit dem Saldo 1

(Überschuss der laufenden bzw. operativen

Gebarung) die Investitionen (Saldo 2)

gedeckt werden können und wie viel für

die Tilgung von Schulden sowie den Aufbau

von Cash-Reserven (Rücklagen) übrig

bleibt.

Kann die Gemeinde ihre Leistungen

und die Infrastruktur mit

eigenen Mitteln finanzieren?

Mit dem Nettoergebnis wird die Differenz

von Wertzuwachs (Ertrag) und

Wertverbrauch (Aufwand) ermittelt. Ein

Abbildung 5: Aufbau von VA und RA

positives Nettoergebnis bedeutet, dass

die Gemeinde ihre Pflichtleistungen und

freiwilligen Leistungen sowie die dafür

erforderliche Infrastruktur (dargestellt

durch die Abschreibungen) mit ihren

Erträgen (insbesondere aus Steuern, Gebühren

und Leistungserlösen) finanzieren

kann. Ein negatives Nettoergebnis

heißt, dass dies nicht möglich ist. Ein Teil

des Infrastrukturverbrauchs kann somit

nicht gedeckt werden.

Reduktion der

Kostendeckungs-Illusionen

Die Ergebnisrechnung wird durchgehend

bis auf die Ebene der Ansätze (z. B. 240

Kinderbetreuung, 850 Wasserversorgung)

geführt. Damit werden in den Gebührenhaushalten

auch die Abschreibungen dargestellt.

Das Ausmaß der Kostendeckung

kann damit von Politik, interessierten

Bürgerinnen und Bürgern, aber auch von

Prüforganen (wie dem Rechnungshof)

besser beurteilt werden. In den Zuschussbereichen

(wie z. B. Kinderbetreuung) ist

das durch Abgaben zu deckende Ausmaß

umfassender erkennbar.

Überblick zum Vermögen

und seiner Finanzierung

Aufbau von Voranschlag und Rechnungsabschluss VVA RRA

Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung (siehe Abbildung 2) X X

Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung (Abbildung 3) X X

Vermögensrechnung (Abbildung 4 + 5)

X

Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung je Gruppe 0 bis 9 X X

Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung je Gruppe 0 bis 9 X X

Detailnachweis auf Kontenebene je Unterabschnitt X X

Nettovermögensveränderungsrechnung

X

Beilagen X X

Quelle: VRV 2015, aufbereitet KDZ, 2017.

Mit der Vermögensrechnung ist künftig

– ähnlich einer Bilanz – das gesamte

Gemeinde-Vermögen (Anlage- und Umlaufvermögen)

den Fremdmitteln (Schulden,

Rückstellungen, Verbindlichkeiten)

gegenüberzustellen. Die Differenz ist

das Nettovermögen (Eigenkapital). Was

bringt nun die Vermögensrechnung? Sie

legt offen, welches Vermögen – insbesondere

Sachanlagevermögen – die Gemeinde

hat und welche Substanz sie erhalten

muss. Mit den Informationen aus Vermögens-

und Ergebnisrechnung kann künftig

besser beurteilt werden, wie weit die

Gemeinde mit ihren Investitionen und

Instandhaltungen die Vermögenssubstanz

erhalten kann.

Weiters zeigt die Vermögensrechnung,

wie die Gemeinde ihre Vermögen finanziert

hat – mit Eigenmitteln (= Nettovermögen)

oder mit Fremdmitteln. Das

Nettovermögen ist somit keine disponible

Wertgröße, sondern primär eine

Finanzierungsgröße. Damit Vermögensillusionen

nicht gefördert werden, ist das

Vermögen – insbesondere das Sachanlagevermögen

– so zu gliedern, dass die Art

des Vermögens (z. B. Straßen, Schulgebäude)

direkt erkennbar ist.

Mit der Integrierten Drei-Komponenten-

Rechnung werden somit der Politik, der

Verwaltung und der interessierten Öffentlichkeit

zusätzliche Informationen

bereitgestellt, die sich insbesondere aus

der Ergebnis- und Vermögensrechnung

wie auch einzelnen Anlagen ergeben. Das

neue Haushaltswesen hat auch Auswirkungen

auf die Auswertung und Analyse

der Gemeindefinanzdaten.

Details zum KDZ-Quicktest finden sich auf

Seite 25.

KDZ-Quicktest Neu ab 2020

Kennzahl 1 –

Nettoergebnis-Quote (NEQ)

Kennzahl 2a –

Freie Finanzspitze (FSQ)

Kennzahl 2b –

Eigenfinanzierungsquote (EFQ)

Kennzahl 3a –

Verschuldungsdauer

Kennzahl 3b –

Schuldentilgungsquote

Kennzahl 4 –

Nettovermögensquote (NVQ)

Kennzahl 5 –

Substanzerhaltungsquote (SEQ)

13

public VRV 12/2017

Die Buchungslogik

der VRV 2015

Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Christoph Drescher (MSCT)

14

Die VRV 2015 bringt eine grundlegende

Änderung der Buchungslogik

im Vergleich zum bisherigen System.

Während bisher die Erfassung von

Zahlungsvorgängen zu unterschiedlichen

Zeitpunkten (Phasen) das Herzstück des

öffentlichen Rechnungswesens für Gemeinden

und Länder war, ergibt sich aus der vorgesehenen


auch ein Eintrag in mindestens zwei, zumeist

aber drei Rechnungen! In § 13 Abs 3

VRV 2015 wird die verpflichtende Anwendung

des Kontenplans für Länder (Anlage

3a) bzw. für Gemeinden (Anlage 3b) geregelt

und darüber hinaus normiert, dass sämtliche

Salden in die Ergebnis-, Vermögens- und

Finanzierungsrechnung überzuleiten sind.

Unterschiede VRV-UGB

Die Buchungslogik der VRV weicht in ihrem

Grundsatz aber auch von den in Österreich

gängigen Systemen der doppelten Buchhaltung

nach UGB ab. Während im Rechnungswesen

für private Unternehmen nach dem

UGB die Finanzierungsrechnung, üblicherweise

Cashflow-Rechnung genannt, aus

den Einträgen in der Ergebnisrechnung

(Gewinn- und Verlustrechnung) und der

Vermögenrechnung (Bilanz) abgeleitet wird

und damit nur indirekt ermittelt wird, sind

die Einträge in der Finanzierungsrechnung

der VRV direkt zu erfassen.

ge und Rechnungsabschlüsse mittels eines

auf einheitlichen Grundsätzen beruhenden

integrierten Ergebnis-, Finanzierungs- und

Vermögenshaushalts zu erfolgen hat.

In einem derartigen Haushalt müssen folgende

Verbindungen zwischen den Haushalten

gegeben sein:

1. Das Nettoergebnis nach Zuweisung und

Entnahmen von Haushaltsrücklagen im

Ergebnishaushalt entspricht der Veränderung

des kumulierten Nettoergebnisses

im Vermögenshaushalt.

2. Die Summe aus kurz- und langfristigen

Vermögen entspricht der Summe aus

kurz- und langfristigen Fremdmitteln,

dem Sonderposten Investitionszuschüsse

und dem Nettovermögen (Ausgleichsposten).

3. Die Veränderung der liquiden Mittel im

Vermögenshaushalt entspricht der Veränderung

der liquiden Mittel im Finanzierungshaushalt.

Abbildung 1: Die Buchungslogik der VRV

Erfassung eines Geschäftsfalls

im Rechnungswesen

Eintrag und vollständige Überleitung

in die Ergebnis- und Vermögensrechnung

(§ 13 Abs 3 VRV)

Finanzierungsrechnung wird direkt bei

Zahlungsvorgang durchgebucht

Unter einer integrierten Haushaltsrechnung

versteht man daher, wenn die drei

Rechenwerke nicht nebeneinander bestehen,

sondern miteinander verwoben sind.

Die Art und Weise, wie diese Rechenwerke

verzahnt sind, wurde bereits im Artikel zur

Drei-Komponenten-Rechnung dargestellt

(siehe Seite 10-13).

Die Buchungslogik

Jeder Buchungssatz löst, da es sich um eine

Drei-Komponenten-Rechnung handelt, Einträge

in drei Rechnungen aus. Dabei erfolgt

die laufende Erfassung von Geschäftsfällen

wie auch in einem System der doppelten

Buchhaltung auf jeweils zwei Konten des

vorgegebenen Kontenplans (Anlage 3a bzw.

3b zur VRV). Sobald ein Konto der liquiden

Mittel im Rahmen eines Buchungssatzes

bebucht wird, erfolgt verpflichtend auch

ein Eintrag in der Finanzierungsrechnung.

Bildlich gesprochen, wird die Finanzie-

Vermögensrechnung

lfr. Fremdmittel

kfr. Fremdmittel

Ergebnisrechnung

Nettovermögen

lfr. Fremdmittel

kfr. Fremdmittel

Haushaltsgrundsatz nach der VRV

Der Haushaltsgrundsatz der VRV 2015 besagt,

dass anstelle der bisherigen Haushaltsvollziehung

durch Anordnung und Ausführung

in Form der kameralen Buchführung

eine integrierte Haushaltsrechnung, bestehend

aus Ergebnis-, Finanzierungs- und

Vermögenshaushalt in Form einer Drei-

Komponenten-Rechnung anzuwenden ist.

Die Erläuterungen zur VRV ergänzen, dass

eine zwingende Erstellung der Voranschlä-

Einzahlungen

operat. Verwaltungstätigkeit

Finanzierungsrechnung

Einzahlungen aus

Transfers

Einzahlungen aus

Finanzerträgen

Auszahlungen aus

Personalaufwand

Auszahlungen aus

Sachaufwand

Auszahlungen aus

Transfers

Auszahlungen aus

Finanzaufwand

Personalaufwand

Sachaufwand

Finanzaufwand

Zuführung zu

Haushaltsrücklagen

Erträge

Entnahme

von Haushaltsrücklagen

12/2017 public VRV

rungsrechnung mittels Blaupause bzw.

Durchschreiben bebucht. Die Grafik (Abbildung

1) soll den Zusammenhang bei der Erfassung

eines Geschäftsfalls zwischen den

drei Rechnungen verdeutlichen.

Den in nach den Anlagen 3a und 3b zur VRV

2015 enthaltenen Konten bzw. Gruppen sind

jeweils MVAG-Codes zugeordnet. Hierbei

handelt es sich um die vierstelligen Mittelverwendungs-

und -aufbringungscodes,

welche eine eindeutige Zuordnung der jeweiligen

Gruppen und Konten zu einzelnen

Soll (Aktiv) Klasse 0

Unterklasse 04

Gruppe 040 (Fahrzeuge)

gegen

Haben (Passiv) Klasse 3

Unterklasse 33

Gruppe 331 (Verbindlichkeiten

aus Lieferungen und

Leistungen (kurzfristig)

Abbildung 2: Buchungsbeispiel: Anschaffung eines

Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung

Die Anschaffung eines Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung wird wie folgt gebucht.

Durch die Tatsache, dass der Gruppe

040 Fahrzeuge der MVAG 1025 zugeordnet

ist, wird die Buchung auf dieser

Gruppe automatisch in der Vermögensrechnung

im Posten A.II.5 Technische

Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen

ausgewiesen, da diesem Posten in

der Anlage 1c zur VRV der idente MVAG

zugewiesen ist:

MVAG AKTIVA Code

0 A Langfristiges Vermögen 10

2 A.II.5 Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen 1025

Der Gruppe 331 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig) ist der

MVAG 1521 zugeordnet und wird daher aufgrund der Vorgabe der Anlage 1c unter dem

Posten F.II.1 Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen unter den

Kurzfristigen Fremdmitteln bei den Passiva der Vermögenrechnung dargestellt.

Der Ausweis einer Zahlung im Finanzierungshaushalt erfolgt nun aufgrund jener MVAG-

Codes, die für Einzahlungen und Auszahlungen der jeweiligen Gruppe zugeordnet sind.

So sind der Gruppe 040 der MVAG 3314 (Einzahlungen) und der MVAG 3414 (Auszahlungen)

zugeordnet. Zu finden sind diese Codes in der Anlage 3b unter der Bezeichnung

MVAG EFH und AFH. Diese Abkürzungen stehen für Einzahlungen Finanzierungshaushalt

(EFH) und Auszahlungen Finanzierungshaushalt (AFH).

Bei einem Blick in den Finanzierungshaushalt (siehe Anlage 1b) findet sich im Posten

Saldo 2 Geldfluss aus der Investiven Gebarung der Eintrag Auszahlungen für den Erwerb

von technischen Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen mit dem MVAG Code 3414.

MVAG Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen (1. und 2. Ebene) MVAG/Code

1 Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 341

2 Auszahlungen für den Erwerb von technischen Anlagen,

Fahrzeuge und Maschinen 3414

Sobald die oben angeführte

Rechnung des Fahrzeuges daher

einer Zahlung zugeführt

wird und folgende Buchung

vorgenommen wird, erfolgt

damit ein Eintrag in den Finanzierungshaushalt,

da ein

Zahlungsmittelkonto angesprochen

wird:

Soll (Aktiv) Klasse 3

Unterklasse 33

Gruppe 331 (Verbindlichkeiten

aus Lieferungen und Leistungen

(kurzfristig)

gegen

Haben (Passiv) Klasse 2

Unterklasse 21

Gruppe 210 Guthaben

bei Kreditinstituten

Durch die Tatsache, dass das Zahlungsmittelkonto im Haben bebucht wird und es sich

daher um eine Auszahlung handelt, wird für den Eintrag im Finanzierungshaushalt der

MVAG AFH-Code der Gruppe 040 Fahrzeuge herangezogen.

Posten in den Haushaltsrechnungen vorsehen.

Durch eine Bebuchung eines Kontos

oder einer Gruppe ist daher unveränderbar

auch der Eintrag dieses Buchungssatzes in

den jeweiligen Rechnungen bedingt.

Zum Jahresende werden sämtliche Salden

der einzelnen Konten bzw. Gruppen in die

Vermögens- und die Ergebnisrechnung übergeleitet.

Dabei ist auch auf die Mittelverwendungs-

und -aufbringungscodes (MVAG) im

verpflichtend anzuwendenden Kontenplan

zu achten. Diese legen fest, in welchem Posten

des Rechnungsabschlusses die einzelnen

Konten ausgewiesen werden. Posten stellen

somit eine Aggregation von Konten dar. Sofern

eigene Konten angelegt werden, diese

Möglichkeit besteht, ist darauf zu achten,

dass die korrekten MVAG-Codes zugeordnet

werden, da andernfalls Konten den falschen

Posten des Jahresabschlusses zugeordnet

werden. Im Zusammenhang mit den MVAG-

Codes ist zu beachten, dass den Konten

der Ergebnisrechnung, die finanzierungswirksam

sein können, nicht also etwa den

Abschreibungen, MVAG-Codes für die Finanzierungsrechnung

zugeordnet sind. Erst dies

ermöglicht es, Ergebnis- und Finanzierungsrechnung

nicht nur untereinander, sondern

auch nebeneinander darzustellen, wie dies

im Rahmen der Rechnungsabschlusserstellung

nach VRV 2015 zulässig ist. Hinsichtlich

der Gliederungsschemata für die Vermögens-,

Ergebnis- und Finanzierungsrechnung

ist zu beachten, dass diese zwingend und

unverändert zu verwenden sind. Es sind

somit keinerlei Anpassungen möglich. Dies

bedeutet auch, dass insbesondere auf verbale

Erläuterungen im Textteil des Abschlusses

zurückgegriffen werden muss, sofern das

reine Zahlenwerk nicht in der Lage ist, die

finanzielle Situation der berichtenden Gebietskörperschaft

zu vermitteln.

Gliederung des Voranschlags –

keine Veränderung

Die Gliederung des Voranschlags wird auch

bei einer geänderten Buchungslogik wie bisher

gewohnt in einer ähnlichen Form erfolgen.

Der Ergebnis- und Finanzierungshaushalt

ist unter lückenloser Verwendung des

Kontenplans nach den Anlage 3a und 3b zur

VRV 2015 zu veranschlagen. Daher werden

bei Ländern die Ansätze auf Konten (4 Stellen)

und bei den Gemeinden auf Gruppen (3

Stellen) weitergeführt. Bei Bedarf können

die in den Anlagen 3a und 3b zur VRV 2015

dargestellten Konten bzw Gruppen in bis

zu drei weitere Dekaden (5.–7. Dekade bei

Ländern und 4.–6. Dekade bei Gemeinden)

untergliedert werden. Die Veranschlagung

wird daher pro Eintrag das bisher gewohnte

Aussehen haben. Die Vorgangsweise ist für

Länder und Gemeinden ident mit der Ausnahme,

dass die Bezeichnungen der Konten

für Länder vier Stellen aufweisen und jene

der Gruppen für Gemeinden drei Stellen.

15

public VRV 12/2017

Aufbau des

Ergebnishaushalts

Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)

16

Abbildung 1: Erträge

Komponenten-Rechnung vorzunehmen

ist.Im Ergebnishaushalt sind nach § 3 Abs

2 VRV 2015 alle Erträge und Aufwendungen

periodengerecht abzugrenzen. Der

Ergebnishaushalt ist als Ergebnisvoranschlag

und Ergebnisrechnung zu führen.

In der Ergebnisrechnung – als Teil des Ergebnishaushalts

– werden die so genann-

Gina Sanders - fotolia.com

MVAG-

Ebene

Ergebnisrechnung als Teil des gesamten

Haushalts: Der Haushaltsgrundsatz

der VRV 2015 besagt, dass

anstelle der bisherigen Haushaltsvollziehung

durch Anordnung und Ausführung

in Form der kameralen Buchführung eine

integrierte Haushaltsrechnung, bestehend

aus Ergebnis-, Finanzierungs- und

Vermögenshaushalt in Form einer Drei-

MVAG-

Code

1 Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit 211

2 Erträge aus eigenen Abgaben 2111

2 Erträge aus Ertragsanteilen 2112

2 Erträge aus Gebühren 2113

2 Erträge aus Leistungen 2114

2 Erträge aus Besitz und wirtschaftlicher Tätigkeit 2115

2 Erträge aus Veräußerung und sonstige Erträge 2116

2 Nicht finanzierungswirksame operative Erträge 2117

1 Erträge aus Transfers 212

2 Transferertrag von Trägern des öffentlichen Rechts 2121

2 Transferertrag von Beteiligungen 2122

2 Transferertrag von Unternehmen (mit Finanzunternehmen) 2123

2 Transferertrag von Haushalten und Organisationen ohne Erwerbscharakter 2124

2 Transferertrag vom Ausland 2125

2 Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen

2126

und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft

2 Nicht finanzierungswirksamer Transferertrag 2127

1 Finanzerträge 213

2 Erträge aus Zinsen 2131

2 Erträge aus Zinsen aus derivativen Finanzinstrumenten

2132

ohne Grundgeschäft

2 Erträge aus Gewinnentnahmen von marktbestimmten Betrieben 2133

2 Sonstige Finanzerträge 2134

2 Erträge aus Dividenden/Gewinnausschüttungen 2135

2 Sonstige nicht finanzierungswirksame Finanzerträge 2136

SU Summe Erträge 21

ten Erfolgskonten dargestellt und das so

genannte Nettoergebnis der Gemeinde

ermittelt. Dieses ergibt sich aus der Differenz

zwischen Erträgen und Aufwendungen.

Die Ergebnisrechnung wird nach

dem Gesamtkostenverfahren aufgestellt.

Dabei werden die Aufwendungen nach

ihrem Inhalt ausgewiesen und nicht nach

jenen Bereichen, in welchen sie entstanden

sind.

Inhalt des Ergebnishaushalts

Erträge stellen dabei Wertzuwächse dar,

wobei es auf den Zeitpunkt der Zahlung

nicht ankommt. Aufwendungen resultieren

aus einem Werteverzehr, wobei

es auch hier nicht auf den Zahlungszeitpunkt

ankommt. Die Bestimmung des

§ 15 Abs 1 VRV 2015 letzter Satz regelt, dass

Wertzuwächse und Werteverzehr nur aus

Vorgängen mit fremden Dritten und nicht

aus bloß internen Verrechnungen resultieren

dürfen.

Im Ergebnishaushalt sind alle Erträge und

Aufwendungen periodengerecht abzugrenzen.

In der Ergebnisrechnung werden

die so genannten Erfolgskonten dargestellt.

Das sich nach Rücklagenbewegungen

ergebende Nettoergebnis wird in den

Vermögenshaushalt übernommen. Diese

Buchung ist die letzte im Rahmen der

jährlichen Abschlusserstellung. Sämtliche

Erfolgskonten sind damit ausgeglichen

(saldiert) und werden damit nur indirekt

über den Ergebnisvortrag ins nächste Jahr

übertragen.

Gliederung

Anders als beim Vermögens- und Finanzierungshaushalt,

gibt die VRV 2015

keine eindeutige Mindestgliederung für

die Ergebnisrechnung vor (vgl § 11 Abs

1 VRV 2015 über die Mindestgliederung

des Finanzierungsvoranschlages sowie

§ 18 über die Mindestgliederung der Vermögensrechnung).

Grundsätzlich unterscheidet

die VRV 2015 zwischen Erträgen

aus der operativen Verwaltungstätigkeit,

Erträgen aus Transfers und Finanzerträgen.

Die Erträge stellen sich nach der Anlage

1a zur VRV 2015 wie folgt dar (siehe

Abbildung 1).

Diese (Mindest-)Gliederung entspricht der

Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppe

1, wie sie in Anlage 1a zur VRV 2015

dargestellt ist. Als Aufwand wird ein Wertverbrauch

verstanden, der unabhängig vom

Zahlungszeitpunkt zu einem Einsatz von

Personal oder Verbrauch von Material führt.

Die Aufwendungen lt Anlage 1a zur VRV

gliedern sich wie folgt (siehe Abbildung 2).

Anders als bei den beiden anderen Rechnungen

ist nicht konkretisiert, dass diese

Gliederung ein Mindestmaß darstellt. Die

Abbildung 2: Aufwendungen

MVAG-

Ebene

MVAG-

Code

1 Personalaufwand 221

2 Personalaufwand (Bezüge, Nebengeb., Mehrleistungen) 2211

2 Gesetzlicher und freiwilliger Sozialaufwand 2212

2 Sonstiger Personalaufwand 2213

2 Nicht finanzierungswirksamer Personalaufwand 2214

2 Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 222

2 Gebrauchs- und Verbrauchsgüter, Handelswaren 2221

2 Verwaltungs- und Betriebsaufwand 2222

2 Leasing- und Mietaufwand 2223

2 Instandhaltung 2224

2 Sonstiger Sachaufwand 2225

2 Nicht finanzierungswirksamer Sachaufwand 2226

1 Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers) 223

2 Transferaufwand an Träger des öffentlichen Rechts 2231

2 Transferaufwand an Beteiligungen 2232

2 Transferaufwand an Unternehmen (mit Finanzunternehmen) 2233

2 Transferaufwand an Haushalte und Organisationen

ohne Erwerbscharakter

2234

2 Transferaufwand an das Ausland 2235

2 Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen

2236

und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft

2 Nicht finanzierungswirksamer Transferaufwand 2237

1 Finanzaufwand 224

2 Zinsen aus Finanzschulden , Finanzierungsleasing, Forderungskauf

und derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

2241

2 Zinsen und sonstige Aufwendungen aus derivativen

Finanzinstrumenten ohne Grundgeschäft

Notwendigkeit dieser Mindestgliederung

ergibt sich aber daraus, dass der Ergebnisund

der Finanzierungsvoranschlag nebeneinander

dargestellt werden können.

Hinsichtlich der geforderten Periodenreinheit

ist anzumerken, dass Aufwendungen

und Erträge in jener Periode dargestellt

sein sollen, der sie wirtschaftlich zuzuordnen

sind. Abgrenzungen erfolgen über die

so genannten Rechnungsabgrenzungsposten

(vgl Anlage 1c zur VRV 2015).

2 Gewinnentnahmen von Unternehmungen und marktbestimmten

Betrieben der Gebietskörperschaft (innerhalb der Gebietskörperschaft)

2242

2243

2 Sonstiger Finanzaufwand 2244

2 Nicht finanzierungswirksamer Finanzaufwand 2245

SU Summe Aufwendungen 22

17

public VRV 12/2017

Aufbau des

Finanzierungshaushalts


18

Im Finanzierungshaushalt der VRV

ist ein großer Unterschied zum herkömmlichen

System der doppelten

Buchhaltung nach UGB zu erkennen. Während

die so genannte Cashflow-Rechnung

(Kapitalflussrechnung) im System der

doppelten Buchhaltung regelmäßig eine

abgeleitete Rechnung darstellt, ist die

Finanzierungsrechnung der VRV 2015 ein

integraler Bestandteil der Drei-Komponenten-Rechnung.

Anders als in der doppischen

Buchführung erfolgen bei der Buchhaltung

nach VRV 2015 jeweils Einträge

in drei unterschiedlichen Rechenwerken.

Neben den Einträgen auf den bei jedem

Buchungssatz angesprochenen Konten

erfolgt gleichzeitig eine Erfassung in der

Finanzierungsrechnung.

Die Einträge im Ergebnishaushalt sind

auch Basis für die Finanzierungsrechnung.

Die Summe der finanzierungswirksamen

Aufwendungen entspricht

den Auszahlungen aus der operativen

Verwaltungstätigkeit (Personal-, Sachund

Finanzaufwand) und den Transfers

in der Finanzierungsrechnung. Während

im Voranschlag Anpassungen notwendig

sein können, sofern Zahlungen erst in

einer Folgeperiode erfolgen, sollte sich

aufgrund der eingerichteten Buchhaltung

im Rahmen der Rechnungsabschlusserstellung

kein Anpassungsbedarf ergeben.

Ein Eintrag in die Finanzierungsrechnung

darf demnach erst dann erfolgen, wenn

auch tatsächlich ein Zahlungsmittelkonto

angesprochen wird.

Als Verbindungsstück zwischen dem

Ergebnis- und dem Finanzierungshaushalt

dienen die Mittelverwendungs- und

aufbringungsgruppen (MVAG) der ersten

(MVAG 1) und zweiten (MVAG 2) Ebene –

siehe die Ausführungen im Artikel zur Buchungslogistik

(Seite 14).

Rein unbare Vorgänge können demnach

Aufwand oder auch eine Vermögensmeh-

rung darstellen, dürfen aber keine Auswirkung

auf die Finanzierungsrechnung

haben. Dies wären z. B. der Kauf von

Vermögenswerten auf Ziel oder die Inanspruchnahme

von Dienstleistungen mit

späterer Zahlung oder die Bewertung von

Rückstellungen.

Der Finanzierungshaushalt zeigt folgende

Grundstruktur 1 (siehe Abbildung 1).

Gliederung des

Finanzierungshaushalts

Einzahlungen und Auszahlungen der operativen

Gebarung sind in folgende Mittelaufbringungs-

und -verwendungsgruppen

zu gliedern (siehe Anlage 1b):

1. Einzahlungen aus

operativer Verwaltungstätigkeit

2. Einzahlungen aus Transfers

3. Einzahlungen aus Finanzerträgen

4. Auszahlungen aus Personalaufwand

5. Auszahlungen aus Sachaufwand

6. Auszahlungen aus Transfers

7. Auszahlungen aus Finanzaufwand

Ein- und Auszahlungen der investiven

Gebarung sind in folgende Mittelaufbringungs-

und verwendungsgruppen (siehe

Anlage 1b) zu gliedern:

1. Einzahlungen aus

der Investitionstätigkeit

2. Einzahlungen aus der Rückzahlung

von Darlehen sowie gewährten

Vorschüssen

3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers

(Investitionszuschüsse)

4. Auszahlungen aus der

Investitionstätigkeit

5. Auszahlungen von gewährten Darlehen

sowie gewährten Vorschüssen

6. Auszahlungen aus Kapitaltransfers

1

siehe auch Michael Dessulemoustier-Bovekercke,

„Rechnungsabschluss der Gemeinden“,

Loseblattsammlung, Weka

Diese Mindestgliederung entspricht der

Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppe

1, wie sie in Anlage 1b dargestellt ist.


Neben einer Finanzierungsrechnung für

die operative Gebarung ist auch eine solche

für die investive Gebarung zu erstellen,

welche folgende Mindestgliederung

zu umfassen hat (Anlage 1b):

1. Einzahlungen aus

der Investitionstätigkeit

2. Einzahlungen aus der Rückzahlung

von Darlehen sowie gewährten

Vorschüssen

3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers



5. Auszahlungen von gewährten Darlehen

sowie gewährten Vorschüssen

6. Auszahlungen für Kapitaltransfers

Einzahlungen aus der Investitionstätigkeit

ergeben sich dabei aus dem

Abgang von Sachanlagen, immateriellen

Vermögenswerten und Beteiligungen.

Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit

sollen als Zugang nach der VRV 2015

denselben Bereich umfassen, wobei die

Anforderung gestellt wird, dass der Anschaffungswert

von Sachanlagen und immateriellen

Vermögenswerten EUR 400,00

übersteigt. Liegt der Wert darunter, erfolgt

ein Ausweis unter den Auszahlungen für

Sachaufwand. Konsequenterweise müsste

dann aber auch der Aufwand aus den geringwertigen

Wirtschaftsgütern im Sachaufwand

erfolgen.

Des Weiteren sind tatsächliche Auszahlungen

für den Zugang von Beteiligungen

im Investitionsbereich der Finanzierungsrechnung

auszuweisen. Auszahlungen

und Einzahlungen für den Zugang bzw.

aus dem Abgang von Finanzinstrumenten

sind hingegen dem Finanzierungsbe-

12/2017 public VRV

reich zuzuordnen. Die in der Verordnung

zwingend vorgenommene Zuordnung der

Finanzinstrumente zum Finanzierungsbereich

lässt es demnach nicht zu, aus

Veranlagungsgründen erworbene Wertpapiere

oder Wertrechte im Investitionsbereich

auszuweisen, selbst wenn es sich

tatsächlich um solche handelt.

Lediglich Auszahlungen für die Herstellung

beweglicher Vermögensgegenstände

sind nicht in den Investitionsbereich zu

gliedern. Werden demnach unbewegliche

Abbildung 1: Darstellung der Finanzierungsrechnung

Geldfluss aus der Geldfluss aus der Geldfluss aus der Geldfluss aus der

operativen investiven Finanzierungs- voranschlagswirk-

Gebarung Gebarung tätigkeit samen Gebarung

Einzahlungen aus

operativen

Verwaltungstätigkeit

Einzahlungen und

Auszahlungen aus

Transfers

Einzahlungen und

Auszahlungen aus


Einzahlungen und

Auszahlungen aus

der Rückzahlung

vor Darlehen und

Vorschüssen

Einzahlung aus

der Aufnahme von

Finanzschulden

Einzahlungen aus

dem Abbau von nicht

voranschlagswirksamen

Forderungen

Einzahlungen aus

dem Aufbau von

nicht voranschlagswirksamen

Verbindlichkeiten

Vermögensgegenstände selbst erstellt,

etwa ein Gebäude, sind die getätigten Ausgaben

dem Investitionsbereich zuzuordnen.

Dabei muss unterstellt werden, dass

der dem UGB als auch den IFRS gänzlich

unbekannte Begriff der „Eigenregie“ mit

„selbst erstellt“ gleichzusetzen ist. Durch

den Ausweis der Ausgaben im Sach- und

Personalaufwand kommt es jedoch zu

einem Auseinanderklaffen von Zugängen

zum Anlagevermögen und den Beträgen

in der Finanzierungsrechnung. Weiterhin

im Investitionsbereich ausgewiesen werden

zudem Beträge, die für die Anschaffung

beweglichen Vermögens ausgegeben

werden.

Nettofinanzierungssaldo

Die Summe der Geldflüsse aus der operativen

und der investiven Gebarung ergibt

den Nettofinanzierungssaldo. Dieser ist

mittels Geldfluss aus der Finanzierungsrechnung

auszugleichen. Dieser hat folgende

Mindestgliederung:

1. Einzahlungen aus der

Aufnahme von Finanzschulden

2. Einzahlungen infolge eines Kapitalaustausches

bei derivativen Finanzinstrumenten

3 Einzahlungen aus dem

Abgang von Finanzanlagen


Tilgung von Finanzschulden

5. Auszahlungen infolge eines Kapitalaustausches

bei derivativen Finanzinstrumenten

6. Auszahlungen für den Erwerb

von Finanzinstrumenten

19

Einzahlungen aus

Finanzerträgen

Auszahlungen aus

Personalaufwand

Auszahlungen aus

Finanzaufwand

Saldo Geldfluss aus

der operativen

Gebarung (Saldo 1)

Nettofinanzierungssaldo

(Saldo 3)

Einzahlung und

Auszahlungen aus

Kapitaltransfers

Saldo Geldfluss aus

der investiven

Gebarung (Saldo 2)

Auszahlungen aus

der Tilgung von

Finanzschulden

Einzahlungen aus

dem Abgang und

Auszahlungen für

den Erwerb von

Finanzinstrumenten

Einzahlungen und

Auszahlungen infolge

eines Kapitaltausch

bei derivativen

Finanzinstrumenten

mit Grundgeschäft

Saldo Geldfluss aus

der Finanzierungstätigkeit

(Saldo 4)

Saldo Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung

(Saldo 5)

Veränderung der liquiden Mittel

Auszahlungen aus

dem Aufbau von

nicht voranschlagswirksamen

Forderungen

Auszahlungen aus

dem Abbau von nicht

voranschlagswirksamen

Verbindlichkeiten

Einzahlungen aus

der Aufnahme und

Auszahlungen zur

Tilgung von zur

Kassenstärkung

eingegangenen Geldverbindlichkeiten

Saldo Geldfluss aus

der nicht voranschlagswirksamen

Gebarung (Saldo 6)

Gesamtdarstellung

des Finanzierungshaushalts

Der Finanzierungshaushalt hat sieben Salden

auszuweisen:

• Saldo 1: Geldfluss der

operativen Gebarung

• Saldo 2: Geldfluss der

investiven Gebarung

• Saldo 3: Nettofinanzierungssaldo

• Saldo 4: Geldfluss aus

der Finanzierungstätigkeit

• Saldo 5: Geldfluss aus der

voranschlagswirksamen Gebarung

• Saldo 6: Geldfluss aus der nicht

voranschlagswirksamen Gebarung

• Saldo 7: Veränderung der

liquiden Mittel

Die Veränderung der liquiden Mittel ist

dabei auch aus der Vermögensrechnung

ableitbar. Der Finanzmittelfonds umfasst

grundsätzlich Bargeld, Bankguthaben und

kurzfristige Termineinlagen. Die Finanzierungsrechnung

wird nicht aus der Ergebnis-

und Vermögensrechnung abgeleitet.

Sie ist vielmehr ein zusätzliches Produkt

der laufenden Buchführung.

public VRV 12/2017

Aufbau der

Vermögensrechnung


20

Im Vermögenshaushalt werden das langund

kurzfristige Vermögen und die

langund kurzfristigen Fremdmittel dargestellt.

Der Vermögenshaushalt ist jedenfalls

als Vermögensrechnung zu führen. Als

einziger Bestandteil des Gemeindehaushalts

ist ein Vermögensvoranschlag nicht zwingend

erforderlich. Die VRV 2015 sieht eine

Gesamtvermögensrechnung vor, welche die

Zielsetzungen und Besonderheiten des öffentlichen

Sektors berücksichtigt.

Das Ziel besteht in der einheitlichen und

vollständigen Darstellung von Vermögen

und Schulden. Die Gliederung der Vermögensrechnung

orientiert sich an den Vorgaben

des IPSAS 1 Presentation of Financial

Statements und weicht damit deutlich von

der gewohnten Gliederung des UGB in Anlage-

und Umlaufvermögen bzw. Eigenkapital,

Rückstellungen und Verbindlichkeiten ab.

Gliederung der Vermögensrechnung

Die Mindestgliederung einer Vermögensrechnung

stellt sich wie folgt dar (siehe Abb. 1).

Zum langfristigen Vermögen werden alle

Vermögenswerte gezählt, die länger als

ein Jahr in der Gemeinde eingesetzt werden,

langfristig gebunden sind und dazu

bestimmt sind, der Gemeinde dauerhaft zu

dienen. Als kurzfristiges Vermögen werden

hingegen alle Vermögenswerte bezeichnet,

die innerhalb eines Jahres verbraucht oder

in liquide Mittel umgewandelt werden,

zum baldigen Verbrauch oder zur Veräußerung

innerhalb des Finanzjahres bestimmt

sind.

Im kurzfristigen Vermögen wird auch die

aktive Rechnungsabgrenzung ausgewiesen

– hierbei handelt es sich um Ausgaben

vor dem 31.12., die jedoch Aufwendungen

betreffen, die zeitlich erst nach dem 31.12.

anfallen.

Unter den langfristigen Fremdmitteln sind

alle langfristigen, mit einer voraussichtlichen

Behaltedauer von mehr als einem Jahr

versehenen Finanzschulden, Rückstellungen

und Verbindlichkeiten ausgewiesen.

Unter den kurzfristigen Fremdmitteln sind

Finanzschulden, Rückstellungen und Verbindlichkeiten

ausgewiesen, von denen auszugehen

ist, dass sie binnen einen Jahres in

Zahlungsströme umgewandelt werden und

damit „verbraucht“ werden. Ebenso sind

auch die passiven Rechnungsabgrenzungen

zugeordnet. Es handelt sich dabei um

Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, in

jenem Ausmaß, in dem sie einen Ertrag für

einen Zeitraum nach diesem Tag darstellen.

Die kurzfristigen Fremdmittel weisen eine

ähnliche Zusammensetzung wie die langfristigen

auf.

Die Vermögensrechnung hat im Rechnungsabschluss

zumindest die Hauptposten und

die darunterliegende zweite Ebene (Postenbezeichnungen

mit römischen Zahlen) zu

enthalten. In welchen Fällen auch die dritte

Gliederungsebene anzuwenden ist, wird

von der VRV 2015 hingegen nicht geregelt.

Auch wenn keine Verpflichtung zur Erstellung

eines Voranschlags für den Vermögenshaushalt

besteht, darf ein derartiger

Vermögensvoranschlag überdacht werden.

Für die Veranschlagung der nicht finanzierungswirksamen

Aufwendungen, welche

sich aus Veränderungen im Vermögen oder

in Fremdmitteln ergeben können, kann

ein Voranschlag sinnvoll sein. Zudem wird

sich bei einer Aufstellung eines Ergebnisvoranschlags

und eines Finanzierungsvoranschlags

aufgrund der integralen

Verknüpfung der drei Rechenwerke der

Vermögensvoranschlag in einem Großen

Ausmaß bereits ergeben.

Insbesondere die Abschreibungen auf

Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte

und die Dotierung von Personalrückstellungen

werden eine wesentliche

Auswirkung auf den Ergebnisvoranschlag

haben. Diese Veränderungen können

jedoch nur mit der Veranschlagung der

jeweiligen Vermögensposten für die jeweils

folgende Jahr ermittelt werden. In

Abbildung 2 sind die Inhalte der Posten

der Vermögensrechnung in kurzer Form

zusammengefasst.

Abbildung 1: Schematische Darstellung der Vermögensrechnung

AKTIVA

PASSIVA

Langfristiges Vermögen

Nettovermögen (Ausgleichsposten)

A.I Immaterielle Vermögenswerte C.I Saldo der Eröffnungsbilanz

A.II Sachanlagen C.II Kumuliertes Nettoergebnis

A.III Aktive Finanzinstrumente /

C.III Haushaltsrücklagen

Langfristiges Finanzvermögen

C.IV Neubewertungsrücklagen

A.IV Beteiligungen C.V Fremdwährungs-

A.V Langfristige Forderungen umrechnungsrücklagen

Kurzfristiges Vermögen

Sonderposten Investitionszuschüsse

B.I Kurzfristige Forderungen

B.II Vorräte Langfristige Fremdmittel

B.III Liquide Mittel E.I Langfristige Finanzschulden

B.IV Aktive Finanzinstrumente/ E.II Langfristige Verbindlichkeiten

Kurzfristiges Finanzvermögen

E.III Langfristige Rückstellungen

B.V Aktive Rechnungsabgrenzung

Kurzfristige Fremdmittel

F.I Kurzfristige Finanzschulden

F.II. Kurzfristige Verbindlichkeiten

F.III Kurzfristige Rückstellungen

F.IV Passive Rechnungsabgrenzung

12/2017 public VRV

Abbildung 2: Posten der Vermögensrechnung und deren Inhalt

langfristige Vermögenswerte

Immaterielle Vermögensrechte Aktivierungsfähige Rechte, z. B. Software

Sachanlagen

Grundstücke, Grundstückseinrichtungen und Infrastruktur, wie z. B. Straßenbauten, Brücken, Tunnel

Gebäude und Bauten, z. B. Schulen, Wohngebäude, Amtsgebäude

Wasser- und Kanalisationsbauten, Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen

Amts-, Betriebs- und Geschäftsausstattung, Kulturgüter

Geleistete Anzahlungen für Anlagen und Anlagen in Bau

Aktive Finanzinstrumente /

Langfristiges Finanzvermögen

Beteiligungen

Forderungen

bis zur Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente, zur Veräußerung verfügbare Finanzinstrumente

Partizipations- und Hybridkapital, derivative Finanzinstrumente ohne Grundgeschäft

Beteiligungen an verbundenen Unternehmen und an assoziierten Unternehmen,

sonstige Beteiligungen und verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle unterliegen

Langfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie aus gewährten Darlehen

und andere langfristige Forderungen

21

kurzfristige Vermögenswerte

Kurzfristige Forderungen

Vorräte

Liquide Mittel

Aktive Finanzinstrumente/

Kurzfristiges Finanzvermögen

Aktive Rechnungsabgrenzung

Kurzfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, aus Abgaben

Sonstige kurzristige Forderungen auch aus der nicht voranschlagswirksame Gebarung

Ersatzteile, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, Altmaterial, Baustoffe,

Unfertige und fertige Erzeugnisse

Für Distributionszwecke vorgesehene Vorräte

Sonstige Vorräte und gegebene Anzahlungen

Kassa, Bankguthaben, Schecks, Zahlungsmittelreserven, Zahlungsmitteläquivalente

langfristige Fremdmittel

Finanzschulden

Verbindlichkeiten

Rückstellungen

Langfristige Finanzschulden, z. B. aus Investitionsdarlehen

Langfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus

derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

Langfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen,

Leasingverbindlichkeiten, Sonstige langfristige Verbindlichkeiten

Rückstellungen für Abfertigungen und für Jubiläumszuwendungen

Rückstellungen für Haftungen, Rückstellungen für Sanierung von Altlasten

Rückstellungen für Pensionen für Beamte (fakultativ),

Rückstellungen für Betriebspensionen (fakultativ)

Sonstige langfristige Rückstellungen

kurzfristige Fremdmittel

Finanzschulden

Verbindlichkeiten

Rückstellungen

Passive Rechnungsabgrenzung

kurzfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus

derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft

Finanzschulden gegenüber öffentlichen Finanzunternehmen kurzfristig (ÖBFA-Barvorlagen),

Sonstige kurzfristige Finanzschulden

Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen

Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Abgaben

Sonstige langfristige Verbindlichkeiten (auch nicht voranschlagswirksam)

Rückstellungen für Prozesskosten

Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube

Rückstellungen für ausstehende Eingangsrechungen

sonstige kurzfristige Rückstellungen"

public VRV 12/2017

EIN ZENTRALER SCHRITT

Vermögenserfassung

und -bewertung

Robert Blöschl (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)

22

Mit der VRV 2015 ist künftig eine

vollständige Vermögensrechnung

darzustellen, die auf der

Aktivseite das Vermögen und auf der

Passivseite die Verpflichtungen und das

Nettovermögen transparent macht. Die

Vermögens- und Kapitalpositionen sind in

den kommenden Monaten von allen österreichischen

Gemeinden zu erfassen und

zu bewerten.

Was ist zu berücksichtigen?

Die Aktivseite der Vermögensrechnung

umfasst das Sachanlagevermögen, dort

werden die Städte und Gemeinden in den

meisten Fällen die höchsten Vermögenswerte

ausweisen, weiters Finanzinstrumente

wie Wertpapiere und Aktien, aber

auch Beteiligungen an Unternehmen

sowie Forderungen, Vorräte und liquide

Mittel. Demgegenüber steht die Passivseite

der Vermögensrechnung. Diese beinhaltet

vor allem Fremdmittel, wie zum

Beispiel Schulden und Rückstellungen

und das Nettovermögen der Gemeinde.

Werden Vermögenswerte nach dem Jahr

2020 angeschafft, werden diese direkt mit

dem Anschaffungswert in die Vermögensrechnung

übernommen. Für die Bewertung

des bereits heute in den Gemeinden

vorhandenen Vermögens gestaltet sich

die Angelegenheit aufwendiger. Um die

Abbildung 1:

Vorgehensweise – Zeitplan

Vermögensrechnung erstmals erstellen

zu können, ist in einem ersten Schritt das

bereits vorhandene Vermögen zu erfassen

und im Anschluss zu bewerten. Wichtig

bei der Erstbewertung ist, dass keine

Vermögensillusionen entstehen. Solche

könnten beispielsweise bei der Bewertung

von Vermögensgegenständen der

Daseinsvorsorge auftreten. Diese Vermögensgegenstände

haben oft einen erheblichen

fortgeschriebenen Anschaffungsoder

Herstellungswert, können aber von

der Gemeinde nicht veräußert werden, da

sie für gewöhnlich in der Gemeinde weiterhin

benötigt werden.

Vermögen erfassen – Was ist zu tun?

In einem ersten Schritt ist das Vermögen

zu erfassen, was der Durchführung einer

Inventur entspricht. Die Gemeinden müssen

bei der Erfassung vor allem jene technischen

Merkmale erheben, die für die

Bewertung von Vermögensgegenständen

benötigt werden. Eine wichtige Frage bei

der Erfassung des Sachanlagevermögens ist

jene nach dem wirtschaftlichen Eigentum.

Dieses liegt unabhängig von einer zivilrechtlichen

Eigentümerschaft vor, wenn

die Gemeinde wirtschaftlich wie ein Eigentümer

über eine Sache herrscht, indem

sie diese insbesondere besitzt, gebraucht,

die Verfügungsmacht über sie innehat und

das Risiko ihres Verlustes oder ihrer Zerstörung

trägt. Ein wesentlicher Arbeitsschritt

wird in diesem Zusammenhang die Erhebung

von Kaufverträgen, Verzeichnissen

und anderen internen Dokumenten sein.

Aufschluss über angeschaffte Vermögensgegenstände

können die Rechnungsabschlüsse

der letzten Jahre geben. Liegen der

Gemeinde bereits Anlagen- oder Inventarverzeichnisse

vor, so können diese herangezogen

und ergänzt werden. Im Bereich

der Grundstücke ist ein Abgleich mit den

Grundbuchdaten ratsam. Für die Erfassung

der Gemeindestraßen können die GIP-Daten

bzw. GIS-Daten herangezogen und ergänzt

werden. In der Abbildung 2 werden die zu

erfassenden Merkmale der Vermögensgegenstände

aufgelistet.

Vermögen bewerten

Für die Bewertung des Gemeindevermögens

gilt es ausreichend Zeit einzuplanen, da in

vielen Gemeinden ein lückenhaftes Vermögensverzeichnis

vorliegt. Im Folgenden soll

auf die Bewertung der wesentlichen Positionen

der Vermögensrechnung eingegangen

werden. Für weiterführende Praxisbeispiele

und Spezialfälle hat das KDZ außerdem

einen Leitfaden zur Vermögensbewertung

erstellt, welcher unter www.praxisplaner.at

zur Verfügung steht. Dieser kann als Ergänzung

zu den bestehenden Bewertungsleitfäden

einiger Bundesländer gesehen werden.

Wie werden Sachanlagen bewertet?

Vermögen

erfassen

2017/2018

Vermögen

bewerten

2018

in den

Voranschlag

aufnehmen

2019

Eröffnungsbilanz

erstellen

2020

Quelle: KDZ, 2017.

Auf die lückenlose Erfassung und Inventarisierung

der Sachanlagen folgt die Bewertung

des erfassten Vermögens 1 . Die

1

Eine Ausnahme stellen Kulturgüter dar. Unter

gewissen Voraussetzungen kann die Bewertung

von Kulturgütern unterlassen werden.

12/2017 public VRV

Gemeinde sollte bei diesem Umsetzungsschritt

zuerst prüfen, inwieweit Daten

aus bestehenden Vermögensverzeichnissen

übernommen werden können. Diese

können – wenn sie nach bestem Wissen

ermittelt wurden – als Ausgangsbasis herangezogen

werden. Für jene Vermögensgegenstände,

welche nicht Teil eines Vermögensverzeichnisses

waren, sind zuerst

die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten

zu erheben. Hier sollte im

Sinne einer verwaltungsökonomischen

Vorgehensweise gehandelt werden. Wenn

historische Werte nur mit unverhältnismäßigem

Aufwand zu ermitteln sind, sollten

nach Möglichkeit alternative Bewertungsverfahren

herangezogen werden.

Sachanlagen sind grundsätzlich zu fortgeschriebenen

Anschaffungs- und Herstellungskosten

(= Buchwert) zu bewerten.

Die fortgeschriebenen Anschaffungs- und

Herstellungskosten errechnen sich aus

den historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten

abzüglich der bisherigen

Abschreibungen.

Abweichend von diesen Bestimmungen

unterliegen Grundstücke keiner regelmäßigen

Abschreibung. Überhaupt gelten für

Grundstücke, Gebäude und Grundstückseinrichtungen

(insb. Straßenbauten) im

Rahmen der Erstellung der Eröffnungsbilanz

Ausnahmebestimmungen. Es kann

auf alternative Bewertungsverfahren

(Zeitwert, Durchschnittpreise, Schätzungen,

Gutachten usw.) zurückgegriffen

werden.

Besonderes Augenmerk sollte auf die

Bewertung der Gemeindestraßen gelegt

werden. Nachdem im Rahmen der Erfassung

ein vollständiges Straßenverzeichnis

erstellt wurde, müssen die unterschiedlichen,

identifizierten Straßentypen bewertet

werden. Dabei wird die Straßenfläche

mit dem typisierten Preis pro Quadratmeter

multipliziert. Anhand des Zustands

des Straßenabschnitts ist gegebenenfalls

ein Abschlag zu berücksichtigen und so

der fortgeschriebene Anschaffungs- bzw.

Herstellungswert zu ermitteln. Im Zuge

der Umstellung ist zu überlegen, welche

Nutzungsdauern den Vermögensgegenständen

zugrunde gelegt werden. Mit der

Anlage 7 der VRV 2015 werden für viele

Vermögenswerte Nutzungsdauern vorgegeben.

In begründeten Ausnahmefällen

kann jedoch von den vorgegebenen Nutzungsdauern

abgewichen werden.

Beteiligungen und

Finanzinstrumente

Die Darstellung von Beteiligungen und

Wertpapieren im Rechnungsabschluss ist

für Gemeinden keine Neuerung. Auch bisher

war es verpflichtend, Beteiligungen

und Wertpapiere in einem eigenen Nachweis

zu führen. Neu ist für Gemeinden die

Bewertung dieser Vermögensgegenstände.

Neben der Rechtsform der Tochtergesellschaft,

der rechtlichen Stellung der Gemeinde

(z. B. unbeschränkt haftende Gesellschafterin)

und dem Anteil der Gemeinde

an der Beteiligung muss auch das Eigenkapital

der Beteiligung vorliegen. Im Bereich

der Finanzinstrumente wird zwischen

zwei Kategorien unterschieden: bis zur

Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente

und zur Veräußerung verfügbare Finanzinstrumente.

Jedes im Besitz der Gemeinde

befindliche Finanzinstrument muss einer

der beiden Kategorien zugewiesen werden.

Je nach Zuordnung erfolgt die Bewertung

nach unterschiedlichen Gesichtspunkten. »

23

Abbildung 2: Erfassung Vermögensgegenstände

Vermögensgegenstände Zu erfassende Merkmale Quelle

Grundstücke

Grundstücke der Liegenschaft,

Grundstücksfläche, Benützungsart, Eigentumsverhältnisse,

Rechte und Lasten der Liegenschaft

Grundstückskataster

Gebäude Nutzfläche, Errichtungsjahr, Sanierungsjahr RA 2001 – 2016/17 Gebäudeverzeichnis

Straßen und Einrichtungen

Wasserversorgungsanlagen

Straßenlänge, -breite, Errichtungsjahr,

Straßenzustand

Länge, Durchmesser der Leitungen,

Pumpstationen, Volumen Hochbehälter …

GIS-Daten

Bestehendes Anlagenverzeichnis

Abwasserentsorgungsanlagen Länge, Durchmesser der Kanäle, Pumpstationen … Bestehendes AV

Kulturgüter

Art und Anzahl der Güter

Betriebs- und Geschäftsausstattung Mit der Erfassung aus den RA seit 2001

ist noch vorhandene B&G erfasst

Rechnungsabschlüsse 2001 – 2016/17

Beteiligungen Anteil am Unternehmen, Eigenkapital Jahresabschlüsse der Beteiligungen

Vorräte Werte der Vorräte zum 31.12. Vorratsinventur

Aktive Rechnungsabgrenzungen Eigene Vorauszahlungen Buchhaltung

Investitionszuschüsse Erhaltene Zuschüsse aus fremden Mitteln RA 2001 – 2016/17

Rückstellung – Abfertigungen

Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, voraussichtlicher

Austritt, Fluktuationsrate, …

Personalverwaltung

Rückstellung – offene Urlaube Anzahl offener Urlaubstage plus Aufwand pro Tag Urlaubsverwaltung

Rückstellung – Jubiläumsgelder Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, Jubiläumszeitpunkt … Personalverwaltung

Passive Rechnungsabgrenzungen Fremde Vorauszahlungen Buchhaltung

Quelle: KDZ, 2017.

public VRV 12/2017

24

Forderungen

Forderungen sind in kurzfristige und langfristige

Forderungen einzuteilen. Während

kurzfristige Forderungen (z. B. Forderungen

aus vorgeschriebenen Abgaben) und

langfristige verzinste Forderungen (z. B.

Darlehen an Beteiligungen) zum Nominalwert

zu bewerten sind, sind langfristige

unverzinste Forderungen, die den Wert

von 10.000 Euro übersteigen, mit dem Barwert

anzusetzen.

Zweifelhafte Forderungen sind mittels

Einzelwertberichtigungen zu kürzen,

uneinbringliche Forderungen (z. B. bei

bereits festgelegter Quote im Rahmen eines

Ausgleichs- oder Konkursverfahrens,

Abschluss eines Vergleichs oder Tod eines/

einer Steuerpflichtigen) sind auszubuchen.

Die Verordnung lässt auch die gruppenweise

Einzelwertberichtigung (pauschale Einzelwertberichtigung)

von Forderungen zu 2 ,

wenn sie sachgerecht ist. Dafür müssen die

Forderungen in Risikogruppen eingeteilt

2

Wenn Ausfälle häufig, regelmäßig und über einen

längeren Zeitraum vorkommen, ist die pauschale

Wertberichtigung sogar verpflichtend.

werden. Risikogruppen spiegeln besondere

Gefährdungsfälle wider und weisen dadurch

ein höheres Ausfallsrisiko auf.

Vorräte

Vorratspositionen 3 , welche den Wert von

5.000 Euro zum Stichtag übersteigen, sind

in der Eröffnungsbilanz darzustellen. In

der Praxis wird es sinnvoll sein, wertmäßig

relevante Vorratspositionen zu identifizieren

(und zu aktivieren) und entsprechend

dem tatsächlichen Verbrauch zu reduzieren

bzw. zu erhöhen. Am Ende des Finanzjahres

hat ein Vergleich der Anschaffungs- bzw.

Herstellungskosten mit den Wiederbeschaffungskosten

zu erfolgen. Der niedrigere der

beiden Werte ist in die Vermögensrechnung

aufzunehmen. Gängige Bewertungsverfahren

wie das Durchschnittspreisverfahren

oder das FIFO-Verfahren (First In–First Out)

3

Die VRV 2015 bzw. die Erläuterungen zur VRV 2015

definieren den Begriff „Vorratsposition“ nicht. Aus

Sicht des KDZ sollte eine Vorratsposition eine Gruppe

gleichartiger Vorräte (in Art und Funktion) umfassen.

Aus Gründen der Praxistauglichkeit kann aus

Sicht des KDZ die Wertgrenze von 5.000 Euro auf Ebene

des Ansatzes – und nicht auf Ebene des Gesamthaushalts

– angesetzt werden.

sind unter Berücksichtigung des strengen

Niederstwertprinzips anwendbar.

Rechnungsabgrenzungen

Erträge und Aufwendungen sind in jenem

Finanzjahr zu veranschlagen, dem sie wirtschaftlich

zuzuordnen sind. Dies bedeutet,

dass insbesondere bei Dauerschuldverhältnissen

wie z. B. Mietverträgen eine zeitliche

Abgrenzung vorzunehmen ist. Die zeitliche

Abgrenzung erfolgt über Rechnungsabgrenzungsposten,

welche bei eigenen Vorauszahlungen

aktivseitig und bei fremden Vorauszahlungen

passivseitig Niederschlag finden.

Seitens der Gemeinde ist daher zu prüfen,

welche Dauerschuldverhältnisse (Miete,

Pacht, Versicherungen, Telekommunikation

usw.) eingegangen wurden und in welchen

Bereichen Zahlungen vor Leistungserbringung

getätigt bzw. vereinnahmt werden.

Die KDZ-Vermögensbewerter Sachanlagen,

Finanzanlagen, Personalrückstellungen

und Forderungen (auf Excel-Basis)

stehen allen Städten und Gemeinden

kostenlos zur Verfügung.

www.praxisplaner.at

Abbildung 3: Zusammenfassung Vermögensbewertung

Vermögensgegenstände Bewertung Quelle

Grundstücke

Gebäude und

Grundstückseinrichtungen

Sonstige Sachanlagen

Beteiligungen und

Finanzinstrumente

Finanzinstrumente

Forderungen

Vorräte

Rechnungsabgrenzungen

Anschaffungskosten- und Herstellungskosten

oder alternativ für die Eröffnungsbilanz:

Gutachten, interne plausible Wertfeststellung

oder Schätzwertverfahren

Fortgeschriebene Anschaffungs- und

Herstellungskosten oder alternativ für die

Eröffnungsbilanz: Gutachten, interne plausible

Wertfeststellung, sonstige Nachweise oder bei

Gebäuden Durchschnittspreise vergleichbarer

Gebäude

Fortgeschriebene Anschaffungs- und Herstellungskosten

Anteiliges Eigenkapital der Beteiligung

Zeitwert oder Anschaffungskosten inkl.

anteiligem Agio oder Disagio

Nominalwert oder Barwert bei langfristigen

unverzinsten Forderungen über 10.000 €

Strenges Niederstwertprinzip, Bewertungsvereinfachungsverfahren

sind zulässig

Aktivierung bzw. Passivierung der eigenen

bzw. fremden Vorauszahlungen

Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre,

KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“





Jahresabschluss der Beteiligung,

KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“

Bewertung des Kreditinstituts,

KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“

Rechnungsabschluss, bestehende Verträge,

KDZ-Vermögensbewerter „Forderungen“

Lagerbuchführung,

sonstige interne Aufzeichnungen

Bestehende Dauerschuldverhältnisse,

sonstige relevante Leistungsverträge

Quelle: KDZ, 2017.

12/2017 public VRV

KDZ-Quicktest Neu

auf Basis der VRV 2015

Peter Biwald (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)

Für die Analyse kommunaler Haushalte

ergeben sich aus der VRV 2015

neue Anforderungen und Möglichkeiten.

Dies führt auch dazu, dass der

KDZ-Quicktest auf die VRV 2015 umgestellt

und damit neu gestaltet wird. Der nunmehr

seit zwanzig Jahren im Einsatz befindliche

KDZ-Quicktest auf Basis der VRV

1997 wird angepasst.

Der aktuelle KDZ-Quicktest basiert auf

der finanzwirtschaftlichen Rechnung.

Der KDZ-Quicktest Neu kann und wird

zusätzlich den Ergebnis- und Vermögenshaushalt

berücksichtigen. Damit ist der

KDZ-Quicktest Neu eine wichtige Grundlage,

um die Nachhaltigkeit der Gemeindefinanzen

zu beurteilen und zu steuern.

Dafür bedarf es eines mehrdimensionalen

Kennzahlensets, das die Finanz-,

Ergebnis- und Vermögenssicht berücksichtigt.

Diese Anforderungen wird der

KDZ-Quickest Neu erfüllen, indem er den

Gemeindehaushalt aus diesen drei Perspektiven

beleuchtet und – wie bisher – zu

einem Bonitäts- und Nachhaltigkeitswert

verdichtet.

Was ist neu?

Aus Sicht der Ertragskraft stellt sich die Frage,

was der Gemeinde im Ergebnishaushalt

an Überschuss verbleibt? Die Nettoergebnisquote

(NEQ) zeigt, wieweit mit den laufenden/operativen

Erträgen die kommunalen

Dienstleistungen und die Infrastruktur finanziert

werden können. Aus Sicht der Zahlungsfähigkeit

bzw. Liqudität stellt sich die

Frage, wieweit können die laufende/operative

Gemeindetätigkeit und die dafür erforderlichen

Investitionen mit eigenen Geldüberschüssen

(Liquidität) finanziert werden? Mit

der freien Finanzspitze und Eigenfinanzierungskraft

kann die finanzielle Leistungsfähigkeit

differenziert eingeschätzt werden.

Das Ausmaß der Verschuldung wird wie

bisher mit der Verschuldungsdauer und der

Schuldendienstquote analysiert. Neu ist die

Beurteilung der Vermögensdeckung und Erhaltung

der Vermögenssubstanz. Die Kennzahl

NVQ zeigt, wieweit das Vermögen mit

eigenen Mitteln finanziert werden kann. Die

Kennzahl SEQ beurteilt, in welchem Ausmaß

die getätigten Investitionen und Instandhaltungen

die Vermögenssubstanz erhalten.

Nachhaltig ausgeglichener Haushalt

Auf Basis des aktuellen finanzwirtschaftlich

orientierten KDZ-Quicktests ist der

Gemeindehaushalt dann nachhaltig im

Gleichgewicht, wenn der Überschuss der

laufenden Gebarung (operative Gebarung

– Saldo 1) die Investitionen (investive Gebarung

bzw. Saldo 2) plus Folgelasten im

Rahmen einer vertretbaren Verschuldung

abdeckt. Mit dem KDZ-Quicktest Neu

kommt einerseits die Vermögensseite in

Form der Substanzerhaltungsquote und

der Vermögensdeckung hinzu. Zusätzlich

zeigt die Ergebnisseite, wie weit die

erbrachten Leistungen und die Infrastruktur

mit eigenen Mitteln finanziert

werden können (NEQ) und damit auch,

ob das Nettovermögen wächst oder sinkt.

Der KDZ-Quicktest Neu baut somit auf der

bewährten kameralen Analyse auf und ergänzt

diese um die Ergebnis- und Vermögensdimension.

Auf die Besonderheiten

des öffentlichen Sektors wird Rücksicht

genommen, er ist auch künftig kein Abklatsch

eines unternehmensorientierten

Kennzahlensystems.

25

KDZ-Quicktest Neu im Überblick

Ertragskraft

• Nettoergebnisquote (NEQ)

NEQ =

Finanzielle Leistungsfähigkeit und Liquidität

• Freie Finanzspitze (FSQ)

FSQ =

• Eigenfinanzierungsquote (EFQ)

EFQ =

Nettoergebnis

Aufwendungen

Saldo der operativen Gebarung abzgl. Tilgungen

Summe operative Einzahlungen

Einzahlungen der operativen + investiven Gebarung

Auszahlungen der operativen + investiven Gebarung

Verschuldung

• Verschuldungsdauer (VSD)

VSD =

• Schuldendienstquote (SDQ)

SDQ =

Fremdmittel lt. Vermögensrechnung – Liquide Mittel

Saldo der operativen Gebarung

Schuldendienst

Abgabenerträge

Vermögensdeckung

• Nettovermögensquote (NVQ)

NVQ =

Nettovermögen (inkl. Investitionszuschüsse)

Summe Aktiva (Gesamtvermögen)

Substanzerhaltung

• Substanzerhaltungsquote (SEQ)

Ersatzinvestitionen + Instandhaltungen

SEQ =

Abschreibungen

public VRV 12/2017

Ziele und Funktionen

von Rückstellungen


26

Im Allgemeinen verfolgt die Bildung

von Rückstellungen zwei wesentliche

Ziele:

• die periodengerechte Verteilung bzw.

Darstellung des Aufwandes und

• die korrekte (insbesondere vollständige)

Darstellung der Passiva

Für die periodengerechte Darstellung

des Aufwandes ist die Aufgabe von Rückstellungen

so zu verstehen, dass zwar

ein in der Periode verursachter Aufwand

eingetreten ist, aber gleichzeitig noch

keine Verbindlichkeit entstanden ist. Diese

Verbindlichkeit entsteht dann erst in

der folgenden Rechnungsperiode, wobei

sich aber die der Verbindlichkeit zugrundeliegenden

Kosten auch auf die vergangene

Periode beziehen. Die Bildung von

Rückstellungen, deren zweckmäßige Verwendung

und Auflösung sind unbare Vor-

Robert Kneschke e

- fotolia.com

gänge und haben somit niemals eine Auswirkung

auf die Finanzierungsrechnung.

Die in Österreich angewendeten Rechnungslegungssysteme

verlangen, dass

ein Aufwand oder eine Verpflichtung in

jener Periode dargestellt wird, in der diese

jeweils wirtschaftlich begründet wurde.

Rückstellungen sind nach § 28 Abs 1 VRV

2015 für Verpflichtungen einer Gebietskörperschaft

anzusetzen, wenn

1. die Verpflichtung bereits vor dem Stichtag

der Abschlussrechnung besteht und

2. das Verpflichtungsereignis bereits vor

dem Stichtag der Abschlussrechnung

eingetreten ist und

3. die Erfüllung der Verpflichtung mit

überwiegender Wahrscheinlichkeit zu

Mittelverwendungen der Gebietskörperschaft

führen wird und

4. die Höhe der Verpflichtung verlässlich

ermittelbar ist.

Diese allgemeine Umschreibung, welche

die Bildung einer Rückstellung zum Inhalt

hat, entspricht jenen der IFRS.

Vergleich IFRS – VRV

Gemäß IAS 37.14 ist eine Rückstellung

dann anzusetzen, wenn

1. einem Unternehmen aus einem Ereignis

der Vergangenheit eine gegenwärtige

Verpflichtung entstanden ist; und

2. der Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem

Nutzen zur Erfüllung dieser

Verpflichtung wahrscheinlich ist;

und

3. eine verlässliche Schätzung der Höhe

der Verpflichtung möglich ist.

Allerdings schränkt die VRV 2015 – zumindest

auf den ersten Blick – durch die Verwendung

des Begriffes „Verpflichtungsereignis“

den Begriff der Rückstellung

mehr ein, da die internationalen Rechnungslegungsvorschriften

ganz allgemein

auf ein Ereignis in der Vergangenheit

abstellen und spezifizieren, dass die Verpflichtung

rechtlich oder sogar faktisch

entstanden sein kann.

Ereignis in der Vergangenheit

Ein Ereignis der Vergangenheit, das zu einer

Verpflichtung führt, wird als verpflichtendes

Ereignis bezeichnet. Verpflichtend

ist ein Ereignis dann, wenn die Gemeinde

keine realistische Alternative zur Erfüllung

der entstandenen Verpflichtung hat. Die

Verpflichtung kann sowohl eine rechtlich

durchsetzbare als auch eine faktische Verpflichtungen

sein und muss bereits zum

Stichtag bestanden haben. Werterhellende

Umstände nach dem Stichtag sind in der

Berechnung der Rückstellung ebenso zu

berücksichtigen wie bei der Entscheidung,

ob eine Rückstellungsverpflichtung überhaupt

besteht. Wertbegründende Umstände,

die erst nach dem Stichtag eingetreten

sind, sind jedoch weder bei der Beurteilung

der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit von

Rückstellungen noch bei der Bewertung

bereits angesetzter Rückstellungen zu berücksichtigen.

Abfluss von Ressourcen und

Eintrittswahrscheinlichkeit

Die in der Rückstellung eingestellten

Beträge müssen in der Zukunft zu einer

Reduktion der Aktiva (daher im Wesentlichen

zu einem Zahlungsfluss) führen. Dieser

Mittelabfluss muss mit überwiegender

Wahrscheinlichkeit, somit zumindest

51prozentigen Wahrscheinlichkeit, angenommen

werden. Die VRV 2015 verlangt

diesbezüglich eine verlässliche Ermittlung,

die auch durch Einschätzungen auf

Basis von Erfahrungswerten oder durch

externe Experten erfolgen kann.

Verpflichtung gegenüber Dritten

Eine der Voraussetzungen, die den Ansatz

von Rückstellungen erforderlich machen,

ist auch das Vorliegen einer Verpflichtung.

Diese Verpflichtung muss gegenüber einem

externen Dritten bestehen. Reine „Innenverpflichtungen“

können daher nicht

zum Ansatz einer Rückstellung führen.

Ein Beispiel für eine derartige Innenverpflichtung

sind die nach unternehmensrechtlichen

Vorschriften ansetzbaren

Aufwandsrückstellungen, wie etwa notwendig

gewordene, aber unterlassene

Instandhaltungen. Derartige Rückstellungen

dürfen nach der VRV nicht bilanziert

werden. Es mangelt an der Verpflichtung

einem Dritten gegenüber.

Zu den langfristigen Rückstellungen zählen

nach § 28 Abs 4 VRV 2015 jedenfalls die

folgenden (verkürzt – siehe Abbildung 1).

Rückstellungen für Haftungen

Rückstellungen für Haftungen sind dann

anzusetzen, wenn eine Inanspruchnahme

zumindest überwiegend wahrscheinlich

ist. Im Falle von Haftungen ist aber nicht

das Abgeben einer Haftungszusage mit

dem Entstehen einer Verpflichtung gleich-

»

Abbildung 1:

langfristige Rückstellungen

• Rückstellungen für Abfertigungen

• Rückstellungen für Jubiläumsgelder

• Rückstellungen für Haftungen

(§ 30 VRV 2015)

• Rückstellungen für die Sanierung

von Altlasten

• Rückstellungen für Pensionen

(Wahlrecht; § 31 VRV 2015)

27

public VRV 12/2017

28

zusetzen. Erst, wenn der Haftungsfall

einzutreten droht, weil der Hauptschuldner

seinen Verpflichtungen nicht nachkommt,

ist eine Einschätzung zu treffen,

ob eine Verpflichtung aus der Haftung

bereits entstanden ist oder zumindest mit

überwiegender Wahrscheinlichkeit entstehen

wird. Es wird somit die Eintrittswahrscheinlichkeit

des Haftungsfalles

beschrieben.

Rückstellungen für Pensionen

Für den Ausweis von Pensionsleistungen

in der Vermögensrechnung besteht ein

Ausweiswahlrecht, wobei nicht geregelt

wird, ob die Ausübung des Wahlrechtes

einmalig bei der Erstellung der Eröffnungsbilanz

gezogen werden kann oder

ob es in späteren Jahren anders ausgeübt

werden kann. Grundsätzlich sollte jedoch

so vorgegangen werden, dass eine einmal

erfolgte Aufnahme in die Vermögensrechnung

jedenfalls bedeutet, dass die Pensionsansprüche

(aktuelle und zukünftige)

stets in der Vermögensrechnung enthalten

bleiben müssen.

Beamtenpensionen sind sofort bei Anspruchserwerb

in voller Höhe in die Rückstellung

aufzunehmen. Sie verändern

sich um eine Zinskomponente und um

Gehaltssteigerungen. Betriebspensionen

hingegen wachsen durch die erbrachte

Arbeitsleistung kontinuierlich an. Wirtschaftlich

sind sie Teil des Arbeitsentgeltes,

das jedoch erst in späteren Jahren

ausbezahlt wird.

Für die korrekte Ermittlung von Pensionsrückstellungen

sind die Dienste eines

Versicherungsmathematikers in Anspruch

zu nehmen, da auf Basis biometrischer

Grundlagen und unter Anwendung aktuarischer

Rechenmodelle ein Rückstellungswert

bzw. eine Dotierung aufgrund von

Ansparungen (Verdienst) und aufgrund

von Verzinsungen ermittelt wird.

In der Anlage 6t sind die voraussichtlichen

Pensionsaufwendungen und die voraussichtliche

Anzahl der Pensionsempfänger

der nächsten 30 Jahre getrennt nach

der Gebietskörperschaft zuzurechnendem

Personal und nach Personal von Betrieben

iSd § 1 Abs 2 VRV 2015 anzugeben.

Rückstellungen für Abfertigungsverpflichtungen

und Jubiläumsgeldzahlungen

Die Abfertigungsansprüche nach dem „alten

System“ gelten grundsätzlich für alle

Arbeitnehmer, die vor dem 01.01.2003 eingetreten

sind. Hat das Arbeitsverhältnis

ununterbrochen drei Jahre gedauert, so

gebührt dem Arbeitnehmer bei Auflösung

des Arbeitsverhältnisses eine Abfertigung.

Das Ausmaß der Abfertigung ist nach der

Dienstdauer gestaffelt und beträgt zwischen

2 und 12 Monatsentgelten.

Gesetzliche Gehaltsschemata für Beschäftigte

im öffentlichen Bereich sehen zumeist

vor, dass Dienstnehmer Anspruch

auf Zahlung eines Jubiläumsgeldes haben,

wenn sie eine gewisse Zeit bei der Gebietskörperschaft

beschäftigt waren. In der Regel

muss der Dienstgeber ein Monatsgehalt

oder ein Vielfaches eines Monatsgehaltes

zahlen, wenn der Dienstnehmer 25 oder 40

Jahre in der Gemeinde beschäftigt ist.

Diese beiden Rückstellungen sind unter

Anwendung der in den internationalen

Rechnungslegungsvorschriften vorgesehenen

Berechnungsmethoden zu ermitteln.

Es handelt sich dabei ausschließlich um

versicherungsmathematische Berechnungsmethoden,

welche die Inanspruchnahme

der Dienste eines Versicherungsmathematikers

erforderlich machen.

Finanzmathematische Berechnungen sind

in den IFRS nicht vorgesehen. Im österreichischen

UGB sind seit der letzten Gesetzesnovelle

ebenfalls versicherungsmathematische

Berechnungen vorgesehen.

Allerdings haben Vergleichsrechnungen

gezeigt, dass sich bei Abfertigungs- und

Jubiläumsgeldrückstellungen vernachlässigbare

Unterschiede ergeben, weshalb das

AFRAC in seiner Stellungnahme Nummer

27 die Ansicht vertritt, dass weiterhin eine

finanzmathematische Berechnung der

Rückstellungsbeträge für Jahresabschlüsse

nach dem UGB erfolgen kann. Allerdings

muss nun auch der Gehaltstrend bei der

Ermittlung berücksichtigt werden.

Sofern sich diese Ansicht auch im Zusammenhang

mit der Bilanzierung gemäß VRV

2015 durchsetzt, spricht nichts gegen eine

rein finanzmathematische Berechnung

von Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen.

Kurzfristige Rückstellungen

Kurzfristige Rückstellungen sind in § 28

Abs 3 VRV 2015 demonstrativ aufgezählt.

Es handelt sich um Vorsorgen für

• Prozesskosten

• ausstehende Rechnungen

• nicht konsumierte Urlaube

Nach dem derzeitigen Stand der Entwicklung

der VRV ist mit einer Erweiterung

der demonstrativen Aufzählung um die

„sonstigen Rückstellungen“ zu rechnen.

Neben den Prozesskosten sind auch die

Rückstellungen für ausstehende Eingangsrechnungen,

sofern deren Wert jeweils

EUR 5.000,– übersteigt, darzustellen. Unter

diesem Posten sind daher alle jene Kosten

auszuweisen, die eindeutig dem jeweiligen

Geschäftsjahr zuzuordnen sind, jedoch erst

nach dem Abschlussstichtag vom Lieferanten

verrechnet werden.

Die Rückstellung für nicht konsumierten

Urlaub zeigt den Rückstand an zu

gewährender, bezahlter Freizeit für MitarbeiterInnen

der Gemeinden, die bis zum

Stichtag des Rechnungsabschlusses nicht

verbraucht werden konnten. Bei der Ermittlung

der Rückstellung wird die Menge

an offene Urlaubstagen mit den Kosten je

Urlaubstag bewertet. Für die Kosten pro

Urlaubstag ist die Höhe der Entgeltfortzahlung

für einen Mitarbeiter pro Urlaubstag

zu ermitteln. Die Rückstellung zeigt somit

die Menge an verpflichtend zur Verfügung

zu stellender Freizeit, bewertet mit den Arbeitskosten

des Mitarbeiters.

Zusammenfassend muss daher festgestellt

werden, dass für eine möglichst korrekte

Darstellung des Gemeindehaushalts nach

den Bestimmungen der VRV 2015 die Ermittlung

und Bildung von Rückstellungen

unumgänglich ist. Die Gemeinden werden

daher entsprechende Vorkehrungen treffen

müssen, um die relevanten Grunddaten

zu erheben und damit die Berechnung von

Rückstellungen vornehmen zu können.

Ergebnis dieser Arbeit ist jedenfalls eine

betragliche Darstellung aller zukünftiger

Zahlungserfordernisse bzw. eine vollständige

und korrekte Darstellung des in einem

Geschäftsjahr angefallenen Aufwands, unabhängig

vom Zeitpunkt der Zahlung.

12/2017 public VRV

Der Weg zum

1. Voranschlag 2020

Clemens Hödl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)

Im Sommer/Herbst 2019 muss der erste

Voranschlag nach der neuen VRV

erstellt werden. Neu ist hierbei, dass

ein Ergebnisvoranschlag und ein Finanzierungsanschlag

erstellt werden müssen.

Während der Ergebnisvoranschlag

sämtliche veranschlagten Erträge und

Aufwendungen enthält, sind im Finanzierungsvoranschlag

Einzahlungen und

Auszahlungen enthalten. Abweichungen

stellen beispielsweise die Dotierung von

Rückstellungen sowie Abschreibungen

»

29

CHW - fotolia.com

30

dar, welche nur im Ergebnisvoranschlag

enthalten sind. Um den Voranschlag 2020

spätestens im Herbst 2019 erstellen zu

können, müssen die folgenden Schritte

gesetzt bzw. Informationen ermittelt werden.

Ergebnisvoranschlag erstellen

Für den ersten Ergebnisvoranschlag

müssen sämtliche Erträge und Aufwendungen

ansatzweise veranschlagt werden,

wie dies gemäß der bestehenden

VRV bereits durchgeführt wird. Was neu

in diesem Zusammenhang ist, dass im

Ergebnisvoranschlag auch Zahlen zu

den Abschreibungen des Sachanlagevermögens,

zur Veränderung der Rückstellungen,

zur Auf- oder Abwertung von

Beteiligungen, zur Veränderung der Wertberichtigung

von offenen Forderungen,

zur Veränderung des Vorratsbestandes

und zur Rechnungsabgrenzung enthalten

sein müssen.

Informationen zur Abschreibung erhält

die Gemeinde aus der Vermögensrechnung.

Das bedeutet, dass die Bewertung

des Sachanlagevermögens (Gebäude,

Straßen, Geschäftsausstattung, Fuhrpark

usw.) bereits vor der Erstellung des

Voranschlages 2020 durchgeführt sein

muss, so dass daraus die Abschreibungen

errechnet werden können. Als Abschluss

für die Erstbewertung des Sachanlagevermögens

sollte spätesten der Sommer

2019 angepeilt werden, um ausreichend

Zeit für die Voranschlagserstellung zu

haben.

Auch die Dotierung und Auflösung von

Rückstellungen muss im Ergebnisvoranschlag

2020 Berücksichtigung finden.

Das bedeutet, dass Rückstellungen, z. B.

Abfertigungsrückstellungen, Jubiläumsrückstellungen,

bereits bis zum Sommer

2019 berechnet sein müssen, so dass die

Veränderungen dieser Rückstellungen im

Voranschlag 2020 berücksichtigt werden

können. Hinzu kommen z. B. Rückstellungen

für Prozesskosten oder ausstehende

Rechnungen, die zwar nicht im Vorfeld

berechnet werden müssen, aber – falls

im Finanzjahr 2020 benötigt – im Voranschlag

2020 enthalten sein müssen. Als

Zeithorizont sollte für die Berechnung

der Rückstellungen der Sommer 2019 ins

Auge gefasst werden.

Beteiligungen und Forderungen

Weiters müssen für die Erstellung des

ersten Voranschlags 2020 die Beteiligungen

bis zum Sommer 2019 bewertet werden,

damit auch hier Abwertungen bzw.

Aufwertungen der Beteiligungen in den

Ergebnisvoranschlag einfließen können.

Die dafür benötigten Informationen können

aus den Rechnungsabschlüssen der

Beteiligungen gewonnen werden.

Ähnliches gilt für die pauschale Einzelwertberichtigung

von offenen Forderungen.

Auch diese muss im Ergebnisvoranschlag

2020 einfließen, sofern es zu

Änderungen bei der Einzelwertberichtigung

kommt. Wichtig in diesem Zusammenhang

ist, dass für die pauschale Einzelwertberichtigung

von Forderungen

mindestens die Forderungsbestände der

letzten drei Finanzjahre zur Verfügung

stehen müssen. Daher lohnt es sich schon

jetzt, genaue Aufzeichnungen zu führen.

Auch die Veränderung des Vorratsbestandes

muss im Ergebnisvoranschlag

2020 enthalten sein. Der Vorratsbestand

der Gemeinde muss erstmalig erhoben

werden und sollte bis zum Sommer 2019

durchgeführt werden. Grundsätzlich ist

nur der Verbrauch an Vorräten im Laufe

des Finanzjahres zu veranschlagen.

Die Rechnungsabgrenzung muss ebenfalls

im Ergebnisvoranschlag 2020 berücksichtigt

werden. Dies bedeutet, dass

Erträge und Aufwendungen in jenem

Finanzjahr zu veranschlagen sind, dem

sie wirtschaftlich zuzuordnen sind.

D. h., dass insbesondere bei Dauerschuld-

Abbildung 1: Ergebnisvoranschlag erstellen

Konkrete Maßnahmen

Das Vermögensverzeichnis muss komplett vorliegen.

Die Abschreibungen für das Haushaltsjahr 2020 müssen ermittelt sein.

Abschreibungen auf Ansätzen/Unterabschnitten veranschlagen.

Rückstellungen müssen komplett ermittelt sein, neue Themen sind vor allem

Rückstellungen für Urlaube und ausstehende Rechnungen, Veränderung zentraler

Rückstellungen für das Haushaltsjahr 2020 veranschlagen.

Der Wert der Beteiligungen der Gemeinde an Unternehmen ist auf Basis des

Eigenkapitals der Beteiligung zu ermitteln. Eine allfällige Auf- bzw. Abwertung der

Beteiligung muss im Ergebnisvoranschlag dargestellt werden.

Offene Forderungen, insbesondere aus dem Bereich der Hausbesitzabgaben und

der Steuern, müssen ebenfalls im ersten Ergebnisvoranschlag dargestellt werden.

Grundlage für die Darstellung sollten die ausstehenden Forderungen der letzten

Jahre sein. Zentrale Grundlage ist der Rechnungsabschluss 2018.

Als Grundlage ist zu ermitteln, welche Vorräte in die Vermögensdarstellung der Gemeinde

aufgenommen werden sollen. Hier sind Vorräte mit einem Wert von mehr

als 5.000 Euro zu veranschlagen. Bei diesen Vorratspositionen kann es zu Veränderungen

im Bestand kommen. Diese sind darzustellen.

Wichtige Rechnungsabgrenzungen veranschlagen.

Bis wann?

Start: Herbst 2017

Abschluss: Sommer 2019

Erstberechnung:

2. Quartal 2018

Abschluss: Sommer 2019

Grundlage ist der Jahresabschluss 2018 der

Beteiligung, ausgehend von diesem wird die

Auf- bzw. Abwertung ermittelt: Sommer 2019

Auf der Grundlage des Jahresabschlusses 2018

können ausstehende Forderungen ermittelt

werden: Sommer 2019

Ermitteln der Vorräte, die Aufnahme in die Vermögensdarstellung

finden sollen: Frühjahr 2019

Durchführen der Auf- bzw. Abwertung:

Sommer 2019

Ersterhebung: Frühjahr 2019

Erträge/Aufwendungen ansatzweise veranschlagen.

Sommer/Herbst 2019

Quelle: KDZ, 2017.

12/2017 public VRV

verhältnissen eine zeitliche Abgrenzung

vorzunehmen ist. Seitens der Gemeinde

ist daher zu prüfen, welche Dauerschuldverhältnisse

(Miete, Pacht, Versicherungen,

Telekommunikation usw.) eingegangen

wurden und in welchen Bereichen

Zahlungen vor Leistungserbringung getätigt

bzw. vereinnahmt werden. Informationen

dazu erhält die Gemeinde aus dem

letztverfügbaren Rechnungsabschluss.

Die erwähnten Positionen wie Sachanlagevermögen,

Beteiligungen, Forderungen,

Vorräte und Rechnungsabgrenzungen

müssen zwar für die Erstellung

des Ergebnisvoranschlages 2020 extra

erhoben und erfasst werden, allerdings

bilden die dabei gewonnenen Informationen

auch bereits eine breite Basis für die

Erstellung der Eröffnungsbilanz der Gemeinde

und werden daher ohnehin auch

an anderer Stelle benötigt.

Finanzierungsvoranschlag

erstellen

So wie im Ergebnisvoranschlag sämtliche

Erträge und Aufwendungen ansatzweise

veranschlagt werden müssen,

werden im Finanzierungsvoranschlag

alle Einzahlungen und Auszahlungen

veranschlagt. Ergebnisvoranschlag und

Finanzierungsvoranschlag unterscheiden

sich nicht nur durch die nicht finanzierungswirksamen

Aufwendungen wie

Dotierungen von Rückstellungen oder

Abschreibungen auf das Sachanlagevermögen,

sondern auch durch Rechnungsabgrenzungen

oder durch von Erträgen

abweichende Einzahlungen.

So wäre es beispielsweise bei der Vorschreibung

von Hausbesitzabgaben möglich,

dass nicht alle Bürgerinnen und Bürger

die offenen Forderungen begleichen

und somit der Ertrag des Finanzjahres

von der Einzahlung abweicht. Der offene

Betrag wird natürlich als offene Forderung

ins kommende Jahr mitgenommen

und voraussichtlich dort beglichen.

D. h., man muss sich bei der Erstellung

des Finanzierungsvoranschlages darüber

Gedanken machen, in welchen Bereichen

die Einzahlungen bzw. Auszahlungen

des Finanzierungsvoranschlages geringer

als die Erträge bzw. Aufwendungen

des Ergebnisvoranschlages sein können.

Hierfür sind die Daten der Vorjahre als

Erfahrungswerte heranzuziehen.

Anlagen für den Voranschlag

Abbildung 3: Beilagen zum VA 2020

Konkrete Maßnahmen – Anlagen erstellen

6a – Nachweis über Transferzahlungen

6b – Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven

6c – Einzelnachweis über Finanzschulden und Schuldendienst

6f – Nachweis über haushaltsinterne Vergütungen

Abbildung 2: Finanzierungsvoranschlag erstellen

Konkrete Maßnahmen

Zusätzlich zum Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag

sind die unten genannten

Anlagen 6a bis 6f zu erstellen. Die

Anlagen ergeben sich im Wesentlichen

im Rahmen der Voranschlagserstellung.

Über den Voranschlag hinausgehende

Informationen sind insbesondere bei der

Anlage 6c Einzelnachweis über Finanzschulden

und Schuldendienst bereitzustellen.

Hier sind vertiefende Daten über

den Darlehensstand, die Laufzeit und die

Verzinsung der Darlehen beizubringen.

Diese Informationen mussten allerdings

bereits für Anlagen auf Basis der VRV

1997 bereitgestellt werden.

Die Anlagenerstellung ist der letzte

Schritt bei der Erstellung des Voranschlags

und im Wesentlichen ein Ausfluss

bei der Erstellung.

Prozesse organisieren

Wie bereits erwähnt, sind im Gegensatz

zur VRV 1997 zusätzliche Informationen im

Voranschlag darzustellen. Diese Informationen

können aus unterschiedlichen Bereichen

der Gemeindeverwaltung kommen

bzw. müssen von diesen bereitgestellt werden.

In einem ersten Schritt sollten diese

Bereiche grundsätzlich über die VRV 2015

und ihre Anforderungen informiert werden.

Darauf aufbauend sollte mittels Projektplan

dargestellt werden, wer bis wann

welche Informationen bereitzustellen hat,

damit die Voranschlagserstellung optimal

ablaufen kann. Die dargestellten Themen

zeigen, dass mit den Umstellungsarbeiten

auf die VRV 2015 und damit mit den Vorbereitungsarbeiten

auf den 1. Voranschlag

zeitnah begonnen werden sollte, da viele

einzelne Maßnahmen zu setzen sind. Wichtig

ist, dass die Bearbeitung dieses Themas

als eigenes Projekt mit entsprechender

Projektstruktur (Projektleitung und Projektteam)

und entsprechenden Ressourcen

geplant und auch umgesetzt wird.

Bis wann?

Bis wann?

Sommer/

Herbst 2019

Einzahlungen/Auszahlungen ansatzweise veranschlagen Sommer/Herbst 2019

Hausbesitzabgaben – tatsächlich erwartete Einnahmen

veranschlagen (abweichend von erwarteten Erträgen) Sommer/Herbst 2019

Ertragsanteile werden wie bisher auf Basis der Vorgaben

des Landes dargestellt (künftig im Ergebnis- Sommer/Herbst 2019

und Finanzierungsvoranschlag)

Quelle: KDZ, 2017.

31

Abbildung 4: Prozesse neu gestalten

Schwerpunkte Konkrete Maßnahmen Bis wann?

Informationsprozesse an die Finanzabteilung müssen

Ab Mitte 2018 umorganisieren

Prozesse organisieren

definiert werden – z. B. welche Informationen muss die

Frühling 2019 fixieren

Personalabteilung bis wann an die Finanzabteilung liefern

public VRV 12/2017

VRV 2015

Welche Maßnahmen müssen

getroffen werden?

www.msct.at/VRV2015

www.msct.at

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