Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen - gottschalk ...

Unternehmensteuerrecht 

Sommersemester 2010 

Teil E: 

Wichtige Sonderthemen 

der laufenden Besteuerung 

I. 

Offene und verdeckte 

Gewinnausschüttungen 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 

21.06.2010 © Dr. Paul Richard Gottschalk 1

GLIEDERUNG: OFFENE UND VERDECKTE GEWINNAUSSCHÜTTUNGEN 

A Einführung 

B Gesellschaftsrechtliche Maßnahmen 

1. Übersicht 

2. WG/NZ/LST ohne Gegenleistung 

3. WG gegen Gegenleistung 

C Schuldrechtliche Maßnahmen 

1. Übersicht 

1. WG gegen unangemessenes Entgelt 

2. NZ/LST gegen unangemessenes Entgelt 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 


A EINFÜHRUNG [1/2] 

� 

ÜBERSICHT: 

von außen: 

inhaber-/gesellschafterveranlasst 

Offene 


Eigenkapitalveränderungen 

von innen: 

Gewinne/Verluste 

Eigenkapitalminderungen Eigenkapitalerhöhungen 

Verdeckte 


Ausbringungen (Minderung Gesellschaftsrechte) 


Einlagen 

Verdeckte 

Einlagen 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 


A EINFÜHRUNG [2/2] 

� 

GRUNDLEGENDE UNTERSCHEIDUNG: 

GESELLSCHAFTSRECHTLICHE / SCHULDRECHTLICHE MASSNAHMEN 

Gesellschaftsrechtliche 

Maßnahmen 

(unmittelbare EK-Berührung 

WG*/NZ*/LST* 

ohne Gegenleistung 

des Gesellschafters 

(z.B. oGA, vGA) 

WG* 

gegen Gegenleistung 


(z.B. Ausbringung) 

EK-Verminderung 

durch: 

Schuldrechtliche Maßnahmen 

(Gewinnauswirkung = 

mittelbare EK-Berührung) 

WG* 

(z.B. Verkauf WG gegen 

zu niedriges Entgelt 

NZ*/LST* 

(z.B. Dienstleistung 

gegen zu hohe Bezüge) 

ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 

AUFspaltung unentgeltl./entgeltl. 

Teil: 

Kombination 

ABspaltung 

unentgeltlicher Teil: 

ENTNAHME- 

ENTNAHME- + GRUNDSÄTZE 

VERÄUSSERUNGS- 

UStR * WG 2010 = [E.I.], Wirtschaftsgüter; 14.06.2010 / NZ = Nutzungen; LZ = Leistungen 

GRUNDSÄTZE 

21.06.2010 © Dr. Paul Richard Gottschalk 

Rest: 

AUFWAND 

4

B GESELLSCHAFTSRECHTLICHE MASSNAHMEN [1/47] 

1. ÜBERSICHT [1/1] 

� 

ÜBERSICHT GESELLSCHAFTSRECHTLICHE MASSNAHMEN: 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

5


2. WG/NZ/LST OHNE GEGENLEISTUNG [1/41] 

� 

ÜBERSICHT: 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

6



� 

ÜBERSICHT: 


Gewinnausschüttung 

(oGA) 

WG/NZ/LST 


Entnahme 

Verdeckte 

Gewinnausschüttung 

(vGA) 

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2. WG/NZ/LST OHNE GEGENLEISTUNG [2a/41] 

� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

EINZELUNTERNEHMEN (EU): 

� 

� 

� 

� 

� 

� 

Der Einzelunternehmer ist zivilrechtlicher Eigentümer der betrieblich und privat 

genutzten Wirtschaftsgüter 

Betriebsvermögen des Einzelunternehmers entsteht durch Widmungsvorgang 

Daher sind Übertragungsvorgänge im zivil- und steuerrechtlichen Sinn nicht 

denkbar 

Dementsprechend kann ein Einzelunternehmer auch keine Gewinnanteile (offen oder 

verdeckt) an sich herauskehren 

Bei Einzelunternehmen sind offene oder verdeckte Gewinnausschüttungen nicht 

möglich 

Die steuerlichen Korrekturen, die bei der Widmung von WG, NZ oder LST zu 

außerbetrieblichen Zwecken erforderlich sind, erfolgen durch Anwendung der 

ENTNAHME-Regelung (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG) 

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2. WG/NZ/LST OHNE GEGENLEISTUNG [2b/41] 

� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

MITUNTERNEHMERSCHAFTEN (MUS) / KAPITALGESELLSCHAFTEN 

(KAPGES): 

� 

� 

� 

� 

MUS ist in zivilrechtlicher Hinsicht teilrechtsfähig und steuerrechtlich Subjekt der 

Gewinnermittlung (beachte die Trennung der Sphären in der 1. und 2. Stufe der 

Gewinnermittlung bei MUS) 

� 

Arbeitsunterlage zu D.III. der Vorlesung 

KapGes ist eigenständiges Steuersubjekt 

� 

Arbeitsunterlage zu D.IV. der Vorlesung 

Die steuerliche Selbständigkeit von MUS und KapGes zwingt zu einer Anerkennung 

von Übertragungs- und Leistungsvorgängen zwischen Gesellschafter und 

Gesellschaft; dies gilt auch für die Beurteilung bei MUS (dort auf der 1. Stufe der 

Gewinnermittlung) 

Dementsprechend kann es eine Entnahme im Wortsinn des § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG 

bei MUS und KapGes nicht geben, weil § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG lediglich von einer 

„Umwidmung“ von WG, NZ und LST eines einzelnen Rechtsträgers (EU) von 

betrieblichen zu außerbetrieblichen Zwecken ausgeht: 

Bei MUS und KapGes kommt es demgegenüber immer zu Übertragungs- und 

Leistungsvorgängen zwischen zwei Rechtsträgern 

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2. WG/NZ/LST OHNE GEGENLEISTUNG [2c/41] 

� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

MITUNTERNEHMERSCHAFTEN (MUS) / KAPITALGESELLSCHAFTEN 

(KAPGES): 

� 

Bei MUS und KapGes kann man im Fall der Übertragung von WG oder NZ/LST aus 

geschellschaftsrechtlichen Gründen wegen des Rechtsträgerwechsels statt von 

Entnahmen von (offenen) oder verdeckten Gewinnauschüttungen sprechen 

Gleichwohl hat sich der Begriff der Gewinnausschüttung bei MUS nicht 

durchgesetzt; man spricht hier – wie bei dem EU – von „Entnahme“. Gemeint ist hier 

aber ein Entnahmebegriff im weiteren Sinn, für den die Grundsätze des § 4 Abs. 1 

Satz 1 EStG entsprechend gelten. 

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� 

BEGRIFFSABGRENZUNG: 

� Offene Gewinnausschüttung (oGA) 

� Definition: 

Auskehrung von Gewinnanteilen unter Beachtung gesetzlicher und 

gesellschaftsvertraglicher Vorschriften 

� Nicht auf EU, sondern nur auf MUS und KapGes anwendbar (EU kann 

nicht ausschütten) � bei EU Entnahme 

� nur auf Wirtschaftsgüter anwendbar, da Nutzungen und Leistungen 

üblicherweise nicht als Gewinnanteile ausgekehrt werden 

� Gesellschaftsrechtliche Probleme (vor allem bei Kapitalgesellschaften): 

� Zulässigkeit der Vorabausschüttung (bei Aktiengesellschaften) 

� Zulässigkeit der Sachausschüttung (bei Aktiengesellschaften) 

� Wirksamkeit des Gesellschafter- bzw. Hauptversammlungsbeschlusses 

(z.B. Einladung, Vollversammlung, Niederschrift) 

� Wenn die vorstehenden Anforderungen nicht erfüllt sind: 

Grundsätze der verdeckten Gewinnausschüttung! 

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� 


� Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) 

� Definition: 

Vermögensminderung oder Verhinderung einer Vermögensmehrung, 

� durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, 

� sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt, 

� und in keinem Zusammenhang mit einer oGA steht 

� 

� ständige Rechtsprechung des BFH zur vGA bei Kapitalgesellschaften 

Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist anzunehmen: 

� wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter die 

Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung gegenüber 

einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht 

hingenommen hätte (Drittvergleich; BFH v. 27. 7. 1988, BStBl. II 1989, 57) 

� Unüblichkeit kann sich auch aus anderen Kriterien ergeben, selbst wenn 

Fremdvergleich erfüllt ist (BFH v. 6. 12. 1995, BStBl. II 1996, 383) 

� nahestehende Person reicht aus (BFH v. 18. 12. 1996, BStBl. II 1997, 

301; BMF, Schreiben v. 20. 5. 1999, BStBl. I 1999, 514) 

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� 



� Nicht auf EU, sondern nur auf MUS und KapGes anwendbar (EU kann 

nicht ausschütten) � bei EU Entnahme 

� vGA ist Auffangtatbestand: alle gesellschaftsrechtlich veranlassten 

Eigenkapitalverminderungen oder verhinderten Eigenkapitalerhöhungen, die 

keine oGA sind 

� vGA erfasst daher WG und NZ/LST 

� Beispiele: 

� MUS/KapGes veräußert WG an Gesellschafter unter Preis 

� Gesellschafter veräußert WG an MUS/KapGes über Preis 

� MUS/KapGes gewährt Gesellschafter Darlehen zu unangemessen niedrigen 

Zinsen 

� Gesellschafter erhält unangemessen hohe Bezüge für Tätigkeit als 

Geschäftsführer 

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� 



� Sonderproblem: vGA an beherrschenden Gesellschafter 

� vGA liegt vor, wenn nicht von vorneherein klar und eindeutig bestimmt 

ist, ob und in welcher Höhe für die Leistung des Gesellschafters ein Entgelt 

zu zahlen ist oder wenn nicht entsprechend der klaren Vereinbarung 

verfahren wird (BFH v. 22. 2. 1989, BStBl. II 1989, 631) 

� Beherrschende Stellung liegt vor bei: 

� Stimmenmehrheit 

� Zusammenrechnung von Stimmen bei Gleichlauf von Interessen mit 

anderen Gesellschaftern (Status des nahen Angehörigen allein reicht 

jedoch nicht) 

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� 

STEUERLICHE BEHANDLUNG: 

� Überblick: 

Folgen für ausschüttendes 

Unternehmen 

(MUS/KapGes) 

Steuerliche Behandlung 

Folgen für 

Ausschüttungsempfänger 

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� 

STEUERLICHE BEHANDLUNG: 



Unternehmen 

(MUS/KapGes) 


Folgen für 


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� 

FOLGEN FÜR AUSSCHÜTTENDES UNTERNEHMEN: 

ENTNAHME-GRUNDSÄTZE 

� Beschreibung der ENTNAHME-Grundsätze: 

� § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG als Grundnorm: 

„Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, 

Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem 

Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde 

Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat“ 

� Gegenstand der Entnahme: 

Gegenstand der Entnahme 

Wirtschaftsgüter Nutzungen und Leistungen 

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� 


� Beschreibung der ENTNAHME-Grundsätze 

� Entnahme als Eigenkapitalminderung zu „betriebsfremden Zwecken“ 

� Betrieb i.S.v. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG 

keine Entnahme 

Betriebs- 

stätte 1 

Betrieb I 

Betriebs- 

stätte 2 

Entnahme 

Entnahme 

Betriebs- 

teil 1 

Betrieb II 

keine Entnahme 

Betriebs- 

teil 2 

Privat- 

vermögen 

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* Einzelheiten: Vorlesung IStR 




� 




� betriebsfremde Zwecke: 

zu privaten Zwecken 

Argument: 

Private Zwecke sind ausdrücklich 

in § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG 

genannt 

„betriebsfremde Zwecke“ 

zu fremdbetrieblichen 

Zwecken 

Argument: 

Entnahmebegriff ist betriebsbezogen; 

fremdbetriebliche Zwecke werden 

auch von Entnahmebegriff erfasst 

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Fiktion: ausl. Betriebsstätte (BS)* 

Argument: 

ausl. BS ist eigentlich unselbst. Betriebsteil: 

Überführung somit keine Entnahme, 

daher gesetzliche Fiktion erforderlich * Einzelheiten: Vorlesung IStR 




� 




� „betriebsfremde Zwecke“: 

� 

� 

� 

Definition „Betrieb“ 

„jede organisatorische Zusammenfassung personeller, sachlicher und anderer 

Arbeitmittel zu einer selbständigen Einheit, die auf die Erreichung eines arbeits- 

bzw. produktionstechnischen Zwecks gerichtet ist, wenn sie der Erzielung von 

Gewinneinkünften nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG dient“ 

Definition „Teilbetrieb“ (TB) 

„organisch geschlossener, mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteter Teil 

des Gesamtbetriebs, der für sich betrachtet alle Merkmale eines Betriebs i.S.d. 

EStG aufweist, der als solcher lebensfähig ist“ 

Abgrenzung „Teilbetrieb“(TB)/“unselbständiger Betriebsteil“ (BT) 

• Sowohl TB als auch BT sind Teile des Gesamtbetriebs 

• TB hat Bedeutung für §16 EStG und §§ 20, 24 UmwStG 

• TB muss zusätzlich die vorgennanten Kriterien aufweisen 

• TB erfüllt oft auch die Voraussetzungen einer Betriebsstätte (BS; § 12 AO) 

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� 




� „betriebsfremde Zwecke“: 

� 

Beachte: 

• Einzelunternehmer kann mehrere Betriebe und PV unterhalten 

� ggf. Abgrenzungsprobleme zwischen zweitem Betrieb und TB 

• MUS und KapGes können nur einen einheitlichen Betrieb haben; sie haben 

kein PV 

Argument: Zweck des „einheitlichen“ Betriebs ist durch gewerblichen 

Unternehmensgegenstand vorgegeben 

� Ausnahme bei MUS: durch Mitunternehmer privat genutzte Wirtschaftsgüter 

(Transparenzprinzip, es gilt § 12 EStG); bei KapGes sind dagegen auch 

diese Wirtschaftsgüter BV (Trennungsprinzip) 

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� 




� „betriebsfremde Zwecke“ erfordern entsprechenden 

Entnahmewillen: 

� Stpfl. muss klar und eindeutig seinen Willen zum Ausdruck bringen, 

das bisher zum Betriebsvermögen gehörende Wirtschaftsgut auf 

Dauer nicht mehr betrieblich zu nutzen 

� Beachte: Für das Vorliegen einer Entnahme ist es nicht erforderlich, 

dass der Unternehmer den Willen zur Realisierung der stillen 

Reserven hat oder dass er sich der Konsequenzen einer Entnahme 

bewusst ist (BFH v. 31. 1. 1985, BStBl. II, 395 

� Ausnahme: Substituierende Rechtsvorgänge („Entnahmen ohne 

Entnahmewillen“) 

� Ausscheiden eines Mitunternehmers: Zwangsentnahme des 

Sonderbetriebsvermögens 

� Wegfall der tatbestandlichen Voraussetzungen einer 

Betriebsaufspaltung 

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� 


� Steuerfolgen der Entnahme 


Problemkreis 1: 

Hinzurechnung des 

Werts des abgehenden 

WG/NZ/LST 

bei dem abgebenden 

Unternehmen – 

mit welchem Wert ? 

3 Problemkreise: 


Hinzurechnung entnahmebedingterSchuldzinsen 

? 


Einbehaltung von 

Kapitalertragsteuer 

(KESt) durch 

ausschüttendes 

Unternehmen ? 

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� 







WG/NZ/LST 







? 




(KESt) durch 


Unternehmen ? 

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� 



� Problemkreis 1: Wertzurechnung abgehendes WG/NZ/LST 

� Hintergrund: Entnahmen führen zunächst zur EK-Minderung. 

Entnahmen dürfen aber den steuerlichen Gewinn nicht mindern 

(§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG, § 8 Abs. 3 KStG) 

� Werthinzurechnung erforderlich 

� Mit welchem Wert? 

Grundsatz: Teilwert 

(§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 1 Hs. 1 EStG) 

Bewertung der Entnahme 

Ausnahme 2: Buchwert 

(§ 6 Abs. 5 EStG) 

Ausnahme 1: Gemeiner Wert 

(§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 1 Hs. 2 EStG, 

§ 12 Abs. 1 KStG) 

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� 




� Grundsatz: Entnahme zum TEILWERT (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 1 EStG) 

� gilt grundsätzlich für alle Entnahmen (abgesehen von 

nachfolgenden Ausnahmen 1 und 2) 

� Teilwertdefinition: Teil eines gedachten Gesamtkaufpreises für 

den ganzen Betrieb bei Unternehmensfortführung (going 

concern;§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG, § 10 BewG) 

� Abgrenzung: Einzelveräußerungspreis (§ 9 BewG) 

� Wertansatz: 

WG: 

einschließlich stiller Reserven 

(Ausnahme Vorräte: HK) 

TW-Wertansatz 

NZ/LST: 

nur Kosten 

(keine stillen Reserven denkbar) 

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� 




� Ausnahme 1: Entnahme zum GEMEINEN WERT (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 

2 EStG 

� einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss 

oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts 

gleich (§ 4 Abs. 1 Satz 3 EStG, § 12 Abs. 1 KStG): 

Überführung WG in 

ausländische DBA-Freistellungs-BS 

Argument: 

Deutschland muss künftige 

Veräußerungsgewinne/Nutzungen 

freistellen 

3 Fälle denkbar: 

Überführung WG in 

ausländische Nicht-DBAoder 

DBA-Anrechnungs-BS 

Argument: 

Deutschland muss ausl. Steuern 

aus Veräußerungen/Nutzungen 

anrechnen (§ 34c Abs. 1 EStG) 

Sitzverlegung einer SE 

ins europäische Ausland 

Argument: 

Sitzverlegung kann aufgrund 

bestimmter DBA zum Ausschluss 

des BesteuerungsR 

hins. Anteile an SE führen 

(z.B. DBA/Cz, DBA/Zy) 

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� 





2 EStG 

� Beachte:§ 4 Abs. 1 Satz 3 EStG (Ansatz GEMEINER WERT) gilt 

nicht hinsichtlich Anteile an SE bei Sitzverlegung ins 

europäische Ausland (§ 4 Abs. 1 Satz 4 EStG, § 12 Abs. 1 Hs. 2 

KStG) � hier verbleibt es beim steuerlichen BUCHWERT: 

• Nach bestimmten DBA richtet sich das Besteuerungsrecht hinsichtlich des 

Veräußerungsgewinns aus Anteilen an KapGes nach der Ansässigkeit der 

KapGes, so dass Besteuerungsrecht Deutschlands eigentlich ausgeschlossen 

ist und Ansatz zum GEMEINEN WERT geboten wäre (z.B. DBA/ 

Cz, DBA/Zy) 

• Aber: FRL verbietet Besteuerung Veräußerungsgewinn, so dass Ansatz 

zum BUCHWERT europarechtlich geboten 

• Jedoch wird die spätere Veräußerung der Anteile steuerlich erfasst (§ 15 

Abs. 1a EStG, § 12 Abs. 1 Hs. 2 KStG) � treaty override! 

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� 





2 EStG 

� Bei Ansatz mit GEMEINEM WERT wird Steuerbelastung aus 

Entnahmegewinn bei Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens 

auf Antrag durch Bildung eines Ausgleichspostens über fünf 

Jahre verteilt (§ 4g EStG, § 12 Abs. 1 Hs. 2 KStG) 

� erforderlich, um Europarechtswidrigkeit des Gewinnansatzes 

zu vermeiden 

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� 






� Ausnahme 2: Entnahme zum BUCHWERT (§ 6 Abs. 5 EStG) 

Gilt nur für EU und MUS, nicht für KapGes! 

Erfasst ist die Überführung von Einzel-Wirtschaftsgütern 

� 

� 

aus eigenem BV 

• in anderes BV desselben Stpfl. (§ 6 Abs. 5 Satz 1 EStG) 

• in SBV desselben Stpfl. (§ 6 Abs. 5 Satz 2 EStG) 

• in Gesamthandsvermögen einer MUS (§ 6 Abs. 5 Satz 3 

Nr. 1 EStG) 

aus SBV des Stpfl. 

• in eigenes BV (§ 6 Abs. 5 Satz 2 EStG) 

• in anderes SBV desselben Stpfl. (§ 6 Abs. 5 Satz 2 EStG) 

• in Gesamthandsvermögen derselben MUS (§ 6 Abs. 5 Satz 3 

Nr. 2 EStG) 

• in Gesamthandsvermögen einer anderen MUS (§ 6 Abs. 5 

Satz 3 Nr. 2 EStG) 

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� 





Erfasst ist die Überführung von Wirtschaftsgütern 

� 

aus Gesamthandsvermögen einer MUS 

• in eigenes BV des Stpfl. (§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG) 

• in SBV des Stpfl. bei derselben MUS (§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG) 

• in SBV des Stpfl. bei einer anderen MUS (§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG) 

Beachte: 

� 

� 

� 

� 

� 

Übertragung zwischen Schwesterpersonengesellschaften ist nicht erfasst 

§ 6 Abs. 5 EStG erfasst nur die Überführung von WG, nicht NZ/LST 

Behaltensfrist: drei Jahre nach Abgabe der StErkl. (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG) 

Keine Buchwertfortführung bei mittelbarer Begünstigung von 

Kapitalgesellschaften als Mitunternehmer (§ 6 Abs. 5 Satz 5 EStG) 

Falls diese Voraussetzungen nicht erfüllt sind: TEILWERT 

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� 





Folgende Übertragungsvorgänge sind erfasst: 

SBV 1 

GeshV 1 

BV 1 

nicht zulässig! � TW! 

BV 2 

GeshV 2 

SBV 2 

MUS 1 MUS 2 

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� 







WG/NZ/LST 







? 




(KESt) durch 


Unternehmen ? 

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� 



� Problemkreis 2: Hinzurechnung entnahmebedingter Schuldzinsen ? 

� Nichtabzugsfähigkeit bestimmter Schuldzinsen bei 

“Überentnahmen” i.S.v.§ 4 Abs. 4a EStG 

� § 4 Abs. 4a EStG gilt nur für Einzelunternehmen und MUS 

� § 4 Abs. 4a EStG gilt nicht für Körperschaften 

Argument: Entnahmevorgänge aus Körperschaften führen – anders 

als Entnahmen aus Einzelunternehmen oder MUS – bei den 

Gesellschaftern zu stpfl. Erträgen (Trennungsprinzip); daher ist 

Berücksichtigung von Schuldzinsen systemimmanent 

� Einzelheiten: Arbeitsunterlage zu E.IV der Vorlesung 

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� 







WG/NZ/LST 







? 




(KESt) durch 


Unternehmen ? 

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� 



� Problemkreis 2: Einbehaltung von KESt? 

� Rechtsgrundlage: § 43 EStG 

� § 43 EStG erfasst ausschließlich Kapitalerträge i.S.v. § 20 EStG 

Personengesellschaften: 

sind bei Gesellschaftern 

Einkünfte aus GewBetrieb 

(Transparenz) 

� Keine KESt-Pflicht! 

Ausschüttungen durch 

Kapitalgesellschaften: 

sind bei Gesellschaftern 

Kapitalerträge 

(Trennungsprinzip) 

� KESt-Pflicht! 

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� 

FOLGEN FÜR AUSSCHÜTTUNGSEMPFÄNGER: 

� Überblick 


Unternehmen 

(MUS/KapGes) 


Folgen für 


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� 


� Unterscheide nach dem ausschüttendem Betrieb: 

aus 

Einzelunternehmen, 

Mitunternehmerschaft 

Ausschüttung/Entnahme 

aus 

Kapitalgesellschaft 

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� 



aus 




aus 


UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 


� Ausschüttung/Entnahme aus Mtunternehmerschaft: 

… einkommensteuerpflichtig: 

• erhöhter Gewinn ist als Einkünfte 

aus GewBetr zu versteuern 

(§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) 

• Ausschüttung kann bei ThesaurierungsrücklageNachversteuerung 

(§ 34a Abs. 4 EStG) 

auslösen 

• Entnahme ist keine Anschaffung! 

Ausschüttungsempfänger ist … 

… körperschaftsteuerpflichtig: 

• wie bei Einkommensteuerpflichttigen 

(siehe links): 

Einkünfte aus Gewerbebetrieb 

(§ 8 Abs. 2 KStG i.V.m. § 15 

Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) 

• Nachversteuerung (§ 34a 

EStG) nicht denkbbar, da KSt- 

Pflicht 

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� 


� Ausschüttung/Entnahme aus Mtunternehmerschaft: 

ESt-pflichtiger Ausschüttungsempfänger: 

bei 45 % ESt-Satz, ohne KiSt, 

400 % GewSt-Hebesatz, einschl. 

SolZ: 

47,44 % Steuerbelastung 

Steuerbelastung 

der Ausschüttung: 

KSt-pflichtiger Ausschüttungsempfänger: 

bei 15 % KSt und 400 % GewSt- 

Hebesatz, einschl. SolZ: 

29,83 % Steuerbelastung 

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� 



aus 




aus 


UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 


� Ausschüttung/Entnahme aus Kapitalgesellschaft 



… einkommensteuerpflichtig … körperschaftsteuerpflichtig 

Unterscheide wiederum: 

ESt-Pflichtiger hält Beteiligung 

an KapGes im … 

… Betriebsvermögen … Privatvermögen 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 









Fallgruppe 1 


UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 



� Fallgruppe 1: Ausschüttungsempfänger ist einkommensteuerpflichtig 

� Alternative 1: Beteiligung an KapGes liegt im BV 

� Anspruch auf Ausschüttungsgegenstand erfüllt Voraussetzungen von 

Einkünften aus KapV (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) und Einkünften aus 

GewBetr (§ 15 EStG) 

� § 15 EStG ist vorrangig (§ 20 Abs. 3 EStG) 

� Es gilt Realisationsprinzip: Anspruch genügt 

� Höhe: “wahrer Wert” einschließlich angemessener Gewinnaufschlag 

(BFH I R 150/82 BStBl. II 1987, 455); es besteht somit keine 

Korrespondenz mit Bewertung bei KapGes (TW) � anders: bei MUS 

� Einkünfte sind mit 40 % steuerbefreit (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a 

EStG: Teileinkünfteverfahren); auf Antrag gilt die Abgeltungssteuer 

(§ 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG) 

� einbehaltene KESt wird auf die Einkommensteuer angerechnet 

(§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG) 

� Gewerbesteuer: steuerfrei bei mindestens 15 % Beteiligungsquote 

(gewerbesteuerliches Schachtelprivileg; § 9 Nr. 2a GewStG) 

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� 




� Alternative 2: Beteiligung an KapGes liegt im PV 

� Zufluss auf Ausschüttungsgegenstand erfüllt Voraussetzungen von 

Einkünften aus KapV (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) 

� Es gilt Zuflussprinzip: Zufluss erforderlich 

� Höhe: “wahrer Wert” einschließlich angemessener Gewinnaufschlag 

(BFH I R 150/82 BStBl. II 1987, 455); es besteht somit keine 

Korrespondenz mit Bewertung bei KapGes (TW) 

� Einkünfte unterliegen der Abgeltungssteuer (§ 32d Abs. 1 EStG) 


(§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG) 

� Beachte: Wegen der Geltung des Teileinkünfteverfahrens/Abgeltungssteuer 

führt vGA in beiden Alternativen oft zur steuerlichen 

Entlastung bei Ausschüttungsempfänger 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 




� 

� 

Steuerbelastung: 

� Ausschüttung ist vorbelastet mit 29,83 % KSt, SolZ und GewSt 

(Definitivbelastung auf KapGes-Ebene) 

� Es stehen daher nur 70,17 % zur Ausschüttung zur Verfügung 

� Es erfolgt eine gemilderte einkommensteuerliche Nachbelastung durch TEK 

(Ausschüttung ins BV) bzw. AbgSt (Ausschüttung ins PV) 

Nachbelastung (bei 45 % ESt-Satz, SolZ ohne KiSt): 

� TEK (Ausschüttung ins BV): 47,475 % * 60 % = 28,485 % 

entspricht 19,99 % Nachbelastung (bezogen auf 70,17 %) 

� AbgSt (Ausschüttung ins PV): 26,25 % 

entspricht 18,42 % Nachbelastung (bezogen auf 70,17 %) 

� Gesamtbelastung: 49,82 % (TEK) bzw. 48,25 % (AbgSt) 

Beachte: Wegen der Geltung des Teileinkünfteverfahrens/Abgeltungssteuer 

führt vGA in beiden Alternativen oft zur steuerlichen Entlastung 

bei Ausschüttungsempfänger 

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� 










Fallgruppe 2 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 



� Fallgruppe 2: Ausschüttungsempfänger ist körperschaftsteuerpflichtig 

� Anspruch auf Ausschüttungsgegenstand ist laufender Ertrag aus 

Gewerbebetrieb (§ 8 Abs. 2 KStG) 

� Es gilt Realisationsprinzip: Anspruch genügt 

� Steuerbefreiung gemäß § 8b KStG: 

� Einkünfte sind grundsätzlich in voller Höhe steuerbefreit (§ 8b Abs. 

1 KStG) 

� 5 % der Einkünfte gelten als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben 

(§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG) � insoweit KSt-Pflicht 

� § 8b KStG gilt nicht für Finanzunternehmen (§ 8b Abs. 7 KStG; z.B. 

Holdinggesellschaften mit Beteiligungen im Umlaufvermögen) 

� volle KSt-Pflicht 


(§ 31 Abs. 1 KStG i.V.m. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG) 

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� 




� Gewerbesteuer: 

� § 8b Abs. 1 KStG ist anwendbar: insoweit keine GewSt-Pflicht 

� nichtabzugsfähige Betriebsausgaben gemäß § 8b Abs. 5 KStG sind 

jedoch gewst-pflichtig (§ 9 Nr. 2a Satz 4 GewStG) 

� Falls § 8b KStG nicht anwendbar ist: steuerfrei bei mindestens 15 

% Beteiligungsquote (gewerbesteuerliches Schachtelprivileg; § 9 

Nr. 2a GewStG) � falls diese Voraussetzung nicht erfüllt ist: volle 

GewSt-Pflicht 

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� 




� 

� 

Gewerbesteuer: 

� § 8b Abs. 1 KStG ist anwendbar: insoweit keine GewSt-Pflicht 

� nichtabzugsfähige Betriebsausgaben gemäß § 8b Abs. 5 KStG sind jedoch 

gewst-pflichtig (§ 9 Nr. 2a Satz 4 GewStG) 

� Falls § 8b KStG nicht anwendbar ist: steuerfrei bei mindestens 15 % 

Beteiligungsquote (gewerbesteuerliches Schachtelprivileg; § 9 Nr. 2a 

GewStG) � falls diese Voraussetzung nicht erfüllt ist: volle GewSt-Pflicht 

Steuerbelastung: 

� Ausschüttung ist vorbelastet mit 29,83 % KSt, SolZ und GewSt 

(Definitivbelastung auf KapGes-Ebene) 

� Es stehen daher nur 70,17 % zur Ausschüttung zur Verfügung 

� Es erfolgt eine geringfügige körperschaft- und gewerbesteuerliche 

Nachbelastung wegen der Fiktion nichtabzugsfähiger Betriebsausgaben 

Nachbelastung: 

29,83 % * 5 % = 1,49 %, entspricht einer Nachbelastung (bezogen auf 70,17 

%) in Höhe von 1,05 % 

� Konsequenz: Nachbelastung führt zu geringfügigem Kaskadeneffekt! 

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� 



� Sonderproblem: Rückgängigmachung einer vGA 

� Spätere Rückgängigmachung einer vGA (z.B. als Schadensersatz 

durch KapGes oder Rückgewähr durch Gesellschafter) beseitigt weder 

die Folgen auf Ebene der KapGes noch beim Gesellschafter (BFH VIII 

R 4/01 DB 2004, 2671; FG Düsseldorf EFG 2007, 926; Rev. VIII R 10/07) 

� Rückgängigmachung einer vGA wird isoliert betrachtet und als verdeckte 

Einlage behandelt (hierzu: Arbeitsunterlage zu Teil D.II der Vorlesung) 

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3. WG GEGEN GEGENLEISTUNG [1/5] 

� 

ÜBERSICHT: 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

53



� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

� 

gesellschaftsrechtlich begründete Übertragungs- und Leistungsvorgänge 

ohne Gegenleistung (offene und verdeckte Gewinnausschüttungen) sind 

keine Veräußerungs- und Anschaffungsgeschäfte (arg. e. § 23 Abs. 1 Satz 2 

EStG) 

Begründung: keine Gegenleistung 

� Anwendung Entnahmegrundsätze 

Gesellschaftsrechtlich begründete Übertragungs- und Leistungsvorgänge 

gegen Minderung von Gesellschaftsrechte (Ausbringung) sind dagegen 

Veräußerungs- und Anschaffungsgeschäfte 

Begründung: Minderung der Gesellschaftsrechte ist Gegenleistung 

� Grundsatz: Anwendung von § 6 Abs. 6 EStG (Tauschgrundsätze) 

� Ausnahme bei Übertragung WG in BV gegen Minderung Gesell- 

schaftsrechte: Anwendung von § 6 Abs. 5 EStG (Vorrang gegen- 

über § 6 Abs. 6 EStG, vgl. § 6 Abs. 6 a.E. EStG) 

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� 

TAUSCHGRUNDSÄTZE (§ 6 Abs. 6 EStG): 

� Übersicht: 

Folgen für abgebendes 

Unternehmen 

Tauschgrundsätze: 

Folgen für empfangenden 

Gesellschafter 

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� 


� 

Folgen für abgegebendes Unternehmen: 

� 

� 

Grundsatz (§ 6 Abs. 6 EStG) 

� 

� 

� 

� 

� 

Bewertung abgehendes Wirtschaftsgut mit dem “gemeinen Wert des 

hingegebenen Wirtschaftsguts” 

hingegebenes Wirtschaftsgut ist der Teil der Beteiligung, um den die Beteiligung 

im Wege der Ausbringung gemindert wird 

Unternehmens-/Beteiligungsbewertung erforderlich 

abgegebendes Unternehmen erzielt Veräußerungsgewinn oder –verlust 

gilt für Mitunternehmerschaften und Körperschaften 

Ausnahme: Übertragung WG in BV/SBV (§6 Abs. 5 EStG) 

� 

Ansatz mit dem steuerlichen Buchwert: keine Realisierung stiller Reserven 

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� 


� 

Folgen für empfangenden Gesellschafter: 

� 

� 

Gesellschafter schafft das Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert seiner 

hingegebenen Beteiligung (§ 6 Abs. 6 EStG) oder mit dem steuerlichen Buchwert (§ 

6 Abs. 5 EStG) an 

Folgen bei Veräußerungsgewinn/Veräußerungsverlust auf Ebene der Gesellschaft: 

� 

� 

Gesellschafter ist Mitunternehmer: 

� 

Gesellschafter erzielt Gewinn oder Verlust aus der Veräußerung eines 

Mitunternehmeranteils (§ 16 EStG) 

� näher Arbeitsunterlage zu Teil F.II der Vorlesung 

Gesellschafter ist Gesellschafter einer Körperschaft: 

� 

Gesellschafter erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 2 EStG bei 

Beteiligung im Privatvermögen), Gewinn oder Verlust aus der Veräußerung 

einer wesentlichen Beteiligung (§ 17 Abs. 4 EStG bei Beteiligung im 

Privatvermögen) oder Einkünfte aus Gewerbebetrieb (bei Beteiligung im 

Betriebsvermögen) 

� näher Arbeitsunterlage zu Teil F.II der Vorlesung 

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C SCHULDRECHTLICHE MASSNAHMEN [1/20] 

1. ÜBERSICHT [1/1] 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

58


2. WG GEGEN UNANGEMESSENES ENTGELT [1/10] 

� 

ÜBERSICHT: 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

59


2. WG GEGEN GEGEN UNANGEMESSENES ENTGELT [2/10] 

� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

EINZELUNTERNEHMEN: 

� 

� 

Der Einzelunternehmer kann zivilrechtlich mit sich keine Verträge über die 

Übertragung von WG schließen 

Konsequenz: Es gibt auch im Steuerrecht kein Leistungsaustausch zwischen 

dem Einzelunternehmer als 

� 

� 

Inhaber steuerlichen Privatvermögens – einerseits – und 

Inhaber eines oder mehrerer steuerlicher Betriebsvermögen – anderer- 

seits –. 

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� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

MITUNTERNEHMERSCHAFTEN/KÖRPERSCHAFTEN 

� 

� 

Aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Teilrechtsfähigkeit (PersGes) bzw. 

Vollrechtsfähigkeit (KapGes) kann eine PersGes/KapGes mit ihrem Gesellschafter 

Verträge über die Übertragung von WG abschließen 

Aufgrund der Steuersubjektfähigkeit (MUS: nur Steuersubjekt der Gewinnermittlung; 

KapGes: volle Steuersubjektfähigkeit) werden diese Vorgänge auch steuerrechtlich 

berücksichtigt (bei MUS: Gewinnermittlung erster Stufe) 

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� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

Übertragungsgeschäft ist einzuordnen als entgeltliches Geschäft 

(Veräußerungs- bzw. Anschaffungsgeschäft) oder unentgeltliches Geschäft 

Einordnung 

entgeltliches Geschäft unentgeltliches Geschäft 

stl. Behandlung als 

Veräußerung/Anschaffung 

stl. Behandlung nach 

Entnahmegrundsätzen 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

VERÄUSSERUNGS-/ANSCHAFFUNGSGESCHÄFT: 

� 

� 

� 

Definition: 

� 

� 

� 

Übertragung wirtschaftliches Eigentum an dem Wirtschaftsgut 

auf ein anderes Steuersubjekt (MUS genügt) 

gegen (angemessene) Gegenleistung 

Steuerliche Folgen bei MUS/KapGes: 

� 

� 

Veräußerung an Gesellschafter ist laufender Geschäftsvorfall im Rahmen der 

Einkünfte aus Gewerbebetrieb und führt zur Gewinn- bzw. Verlustrealisierung: 

Veräußerungserlös ./. Buchwert = Gewinn/Verlust 

Anschaffung vom Gesellschafter führt zu Anschaffungskosten 

Steuerliche Folgen bei dem Gesellschafter: 

� 

� 

Anschaffung von Gesellschaft führt zu Anschaffungskosten 

Veräußerung an Gesellschaft führt zu Veräußerungsgewinn/-verlust 

BEACHTE: Gewinn/Verlust ist nur steuerbar bei Gewinneinkünften, 

Spekulationsgeschäft (§ 23 EStG), Veräußerung von Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 

2 EStG), Veräußerung wesentlicher Beteiligungen (§ 17 EStG), Veräußerung 

umwandlungssteuerrechtlich gebundener Wirtschaftsgüter (§ 22 UmwStG) 

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� 

UNENTGELICHES ÜBERTRAGUNGSGESCHÄFT: 

� 

� 

� 

Definition: 

� 

� 

� 

Übertragung wirtschaftliches Eigentum an dem Wirtschaftsgut 

auf ein anderes Steuersubjekt (MUS genügt) 


Steuerliche Folgen bei MUS/KapGes: Entnahme-/Ausschüttungsgrundsätze (s.o.) 

sind anzuwenden, d.h. 

� 

� 

Entnahme zum Teilwert (Normalfall) 

Entnahme zum Buchwert (bei MUS betr. Entnahme in BV/SBV) 


� 

� 

� 

bei Entnahme aus MUS: Einkünfte aus Gewerbebetrieb (MUS) 

Bei Ausschüttung aus KapGes: Einkünfte aus KapVermögen (natürliche Person/PV) 

bzw. Gewerbebebtrieb (natürliche Person/BV bzw. KapGes) 

BEACHTE: Entnahme aus MUS in PV ist keine Anschaffung (arg. e. § 23 Abs. 1 

Satz 2 EStG), da unentgeltlicher Vorgang 

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� 

PROBLEM: ÜBERTRAGUNG WG GEGEN UNANGEMESSENES ENTGELT 

� 

� 

Bei Übertragung gegen unangemessenes Entgelt ist Übertragungsvorgang 

aufzuspalten in (1) die Übertragung eines ideellen Anteils des Wirtschaftsgut gegen 

angemessenes Entgelt und (2) die Übertragung eines weiteren ideellen Anteils des 

Wirtschaftsguts ohne Gegenleistung 

Kombination von Veräußerungs- und Entnahmegrundsätzen! 

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� 


� 

Beispiel 1: Mitunternehmerschaft liefert WG unter Preis an Mitunternehmer 

(Unter-Preis-Lieferung) 

voll entgeltliches Geschäft 

(entgeltliches Geschäft mit 30/120 = 25 %) 

Aufteilung AK: 70*25 % = 17,5 

bei Lieferung in Privatvermögen 

oder Betriebsvermögen: 

Veräußerungsgewinn = VP 30 ./. AK 17,5 = 12,5 

Unter-Preis-Lieferung 

(z.B. AK 70, TW/GW 120, VP 30) 

voll unentgeltliches Geschäft 

(unentgeltliches Geschäft mit 90/120 = 75 %) 

Aufteilung AK: 70 *75 % = 52,5 

bei Lieferung in Privatvermögen: 

Entnahmegewinn = 120*75 % ./. AK 52,5 = 37,5 

bei Lieferung in Betriebsvermögen: 

Buchwertfortführung (§ 6 Abs. 5 EStG): AK 52 

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� 


� 

Beispiel 1: Mitunternehmer liefert WG über Preis an Mitunternehmerschaft 

(Unter-Preis-Lieferung) 

voll entgeltliches Geschäft 

(entgeltliches Geschäft mit 120/150 = 80 %) 

Aufteilung AK: 70*80 % =56 

bei Lieferung aus Privatvermögen: 

Veräußerungsgewinn: VP 150*80 % ./. AK 56 = 64 

(sofern Vorr. §§ 17, 23 EStG o. § 21 UmwStG erf.) 

bei Lieferung aus Betriebsvermögen: 

(immer) Veräußerungsgew.: 

VP 150*80 % ./. AK 56 = 64 

Über-Preis-Lieferung 

(z.B. AK 70, TW/GW 120, VP 150) 

voll unentgeltliches Geschäft 

(unentgeltliches Geschäft mit 30/150 = 20 %) 

Aufteilung AK: 70 *20 % = 14 

bei Lieferung aus Privatvermögen oder 

Betriebsvermögen: 

Entnahme zum TW = 150* 20 % ./. AK 14 = 16 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 


� 

Frage: Wem ist bei MUS der durch den unentgeltlichen Teil verursachte Mehrgewinn 

zuzurechnen? 

� 

� 

BFH: Zurechnung bei dem Gesellschafter (BFH v. 6. 8. 1985, BStBl. II 1986, 17) 

Literatur: Verteilung nach dem gesellschaftsvertraglichen 

Gewinnverteilungsschlüssel und Anrechnung der verdeckten Zuwendung auf 

den Gewinnanteil des begünstigten Gesellschafters (vgl. Knobbe-Keuk, 

Unternehmenssteuerrecht, 1993, S. 429) 

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3. NZ/LST GEGEN UNANGEMESSENES ENTGELT [1/9] 

� 

ÜBERSICHT: 


Maßnahmen 


WG*/NZ*/LST* 




WG* 





durch: 




WG* 



NZ*/LST* 



ENTNAHME- 

GRUNDSÄTZE 

TAUSCHGRUND- 

SÄTZE 


Teil: 

Kombination 

ABspaltung 


ENTNAHME- 




GRUNDSÄTZE 


Rest: 

AUFWAND 

69



� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

EINZELUNTERNEHMEN: 

� 

� 

Der Einzelunternehmer kann zivilrechtlich mit sich keine Verträge über 

Nutzungen oder Leistungen schließen 

Konsequenz: Es gibt auch im Steuerrecht kein Leistungsaustausch zwischen 

dem Einzelunternehmer als 

� 

� 

Inhaber steuerlichen Privatvermögens – einerseits – und 

Inhaber eines oder mehrerer steuerlicher Betriebsvermögen – anderer- 

seits –. 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

GRUNDSÄTZE: 

� 


� 

� 

� 

Aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Teilrechtsfähigkeit (PersGes) bzw. 

Vollrechtsfähigkeit (KapGes) kann eine PersGes/KapGes mit ihrem Gesellschafter 

Verträge über die sowie NZ/LST abschließen 

Aufgrund der Steuersubjektfähigkeit (MUS: nur Steuersubjekt der Gewinnermittlung; 

KapGes: volle Steuersubjektfähigkeit) werden diese Vorgänge auch steuerrechtlich 

berücksichtigt (bei MUS: Gewinnermittlung erster Stufe) 

BEACHTE: 

Bei MUS sind Absprachen zwischen der MUS und MU über die Erbringung von 

LST zusätzlich von Gewinnverteilungsabreden abzugrenzen 

(siehe nachfolgendes Schaubild:) 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

GRUNDSÄTZE: 

� 


� 

Schaubild: Abgrenzung von LST des Mitunternehmers von 

Gewinnverteilungsabreden 

Leistung ist 

außerhalb des Gesellschaftsvertrags 

vereinbart: 

Aufwand/Ertrag in der 

Steuerbilanz der MUS 

(1. Stufe) 

Leistungen 

des Mitunternehmers 

Leistung ist 

im Gesellschaftsvertrag 

vereinbart: 

Aufwand/Ertrag 

in Steuerbilanz der MUS nur, 

wenn Vorgang in Handelsbilanz 

ausgewiesen 

Vergütung der Leistung 

erfolgt über Gewinnverteilung: 

Berücksichtigung nur 

bei der Gewinnverteilung, 

kein Aufwand/Ertrag 

in der Steuerbilanz der MUS 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

GRUNDSÄTZE: 

� 

NZ/LST ist einzuordnen als entgeltliches Geschäft oder unentgeltliches Geschäft 

Einordnung 

entgeltliches Geschäft unentgeltliches Geschäft 

Behandlung nach 

allgemeinen Grundsätzen 

stl. Behandlung nach 

Entnahmegrundsätzen 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

ENTGELTLICHE NZ/LST: 

� 

� 

Steuerliche Folgen bei MUS/KapGes: 

� 

entgeltliche NZ/LST an Gesellschafter ist laufender Geschäftsvorfall im Rahmen 

der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und führt zur Gewinn- bzw. Verlustrealisierung: 

z.B. Buchung von Miet- oder Personalaufwand 


� 

� 

Mitunternehmer: von der Gesellschaft geschuldete Erlöse aus NZ/LST sind SBE 

(2. Stufe der Gewinnermittlung) und damit Einkünfte aus Gewerbebetrieb 

Gesellschaft KapGes: von der Gesellschaft gezahlte Erlöse sind Einkünfte aus 

VuV (bzw. Gewerbebetrieb bei Vermietung aus BV) oder NA 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 

UNENTGELICHE NZ/LST: 

� 

� 

Steuerliche Folgen bei MUS/KapGes: Entnahme-/Ausschüttungsgrundsätze (s.o.) 

sind anzuwenden, d.h. 

� 

� 

Entnahme zum Teilwert (d.h. zu den Kosten der NZ/LST) 

Entnahme zum Buchwert (bei MUS) nicht möglich, da kein WG 


� 

� 

bei Entnahme aus MUS: Einkünfte aus Gewerbebetrieb (MUS) 

Bei Ausschüttung aus KapGes: Einkünfte aus KapVermögen (natürliche Person/PV) 

bzw. Gewerbebebtrieb (natürliche Person/BV bzw. KapGes) 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 


� 

� 

� 

Bei Leistung gegen unangemessenes Entgelt ist die Leistung aufzuspalten in (1) einen 

voll entgeltlichen Teil und (2) einen voll unentgeltlichen Teil 

Praktisch erfolgt dies durch Ermittlung einer angemessenen Gegenleistung und 

Behandlung der Differenz nach Entnahme-/Ausschüttungsgrundsätzen 

Auch hier Kombination von allgemeinen Grundsätzen und Entnahmegrundsätzen! 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 / 




� 


� 

� 

� 

Frage: Wem ist bei MUS der durch den unentgeltlichen Teil verursachte Mehrgewinn 

zuzurechnen? 

� 

� 

BFH: Zurechnung bei dem Gesellschafter (BFH v. 6. 8. 1985, BStBl. II 1986, 17) 

Literatur: Verteilung nach dem gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilungsschlüssel und 

Anrechnung der verdeckten Zuwendung auf den Gewinnanteil des begünstigten 

Gesellschafters (vgl. Knobbe-Keuk, Unternehmenssteuerrecht, 1993, S. 429) 

Konsequenz: In der Praxis spielen NZ/LST des Mitunternehmers gegen 

unangemessenes Entgelt der MUS (z.B. überhöhte GF-Bezüge oder überhöhte 

Mieten) keine Rolle. 

Begründung: 

� 

� 

Bisher hat MU das Entgelt insgesamt als Einkünfte aus Gewerbebetrieb versteuert 

Feststellung der Unangemessenheit ist aus fiskalischer Sicht nicht erforderlich: 

� 

� 

� 

Angemessene Vergütung � Einkünfte aus Gewerbebetrieb des MU (SBE) 

Unangemessener Teil � Hinzurechnung des Aufwands: Einkünfte aus Gewerbebetrieb (1. 

Stufe), jedoch nach BFH-Rechtsprechung dem Gesellschafter zuzurechnen 

Gesamtbezüge sind und bleiben Einkünfte aus Gewerbebetrieb 

BEACHTE: Anders ist dies bei NZ/LST gegen unangemessen hohe Entgelte der 

KapGes (Einkünfteerhöhung KSt + GewSt bei KapGes) und Zufluss vGA (Einkünfte 

KapV) bei Gesellschafter 

UStR 2010 [E.I.], 14.06.2010 /

Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen - gottschalk ...

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