La violazione dell'obbligo della "vidimazione ... - Pianeta Fiscale

Giugno 1995
«L’esecuzione di annotazioni sul registro dei corrispettivi “prima della vidimazione”, è attività che
è divenuta penalmente irrilevante in conseguenza della soppressione dell’adempimento relativo alla
vidimazione» (cass. III Sez. pen., 28.1.1995, n. 952)
La violazione dell'obbligo della
"vidimazione" preventiva del registro dei
corrispettivi e delle altre scritture contabili
di cui all'art. 22 del D.P.R. 600/73 non è
stata depenalizzata, nonostante il diverso
avviso della Cassazione!
1. Premessa
SOMMARIO
2. La rilevanza penale della violazione degli
obblighi di bollare e vidimare le
scritture contabili, prima della riforma
del 1994
3. L’abolizione dell’obbligo delle vidimazioni
periodiche e la conseguente
“depenalizzazione”, attuate con la legge
489/94
4. Il problema della efficacia retroattiva
dell’abolizione dell’obbligo della vidimazione
5. Il caso esaminato dalla Cassazione e critica
delle conclusioni alle quali è giunta
la Suprema Corte
6. L’applicazione retroattiva della “depenalizzazione”
Finanza & Fisco pag. 1788
di Antonio Merone
Pag.
1788
1789
1790
1791
1792
1794
1. Premessa.
Una recente sentenza della terza sezione penale (29
novembre 1994 - 28 gennaio 1995, n. 952; Pres. Glinni,
Rel. Savignano) (vedi pag. 1799) della Suprema Corte
di Cassazione ha stabilito che, ai fini penali, non si considerano
più «non tenute» (o non conservate), le scritture
contabili elencate nell’art. 22, DPR 600/73 (vedi pag.
1797) e successive modifiche (compreso il registro dei
corrispettivi), che siano prive di «vidimazione». Infatti,
rileva la citata sentenza, l’ottavo comma dell’art. 7-bis
(vedi pag. 1796 - 1) del D.L. 10 giugno 1994, n.357,
inserito dalla legge di conversione 8 agosto 1994, n. 489,
ha soppresso la parte di precetto penale (art. 1, 6° comma,
L.516/82) che si riferisce alla vidimazione delle scritture.
Conseguentemente, si legge nella motivazione, l’esecuzione
delle annotazioni sul registro dei corrispettivi
«prima della vidimazione» è divenuta penalmente irrilevante.
Le conclusioni alle quali giunge la Corte sono palesemente
erronee come risulta evidente da un rapido
raffronto tra vecchia e nuova normativa.

Giugno 1995
La puntualizzazione è doverosa per evitare che
operatori economici e consulenti, in perfetta buona
fede, seguendo l’indirizzo della citata sentenza, si trovino
poi a dover subire conseguenze sanzionatorie
anche penali.
2. La rilevanza penale della violazione degli
obblighi di bollare e vidimare le scritture
contabili, prima della riforma del
1994.
Il sesto comma dell’art. 1 della legge 516/82, prima
che intervenissero le recenti modifiche apportate
dalla legge 489/94, prevedeva la punizione con la pena
alternativa dell’arresto fino a due anni o dell’ammenda
fino a quattro milioni di lire nel caso di violazione
dell’obbligo di tenuta e/o conservazione delle seguenti
scritture contabili:
- libro giornale;
- libro degli inventari;
- registro delle fatture;
- registro dei corrispettivi;
- registro degli acquisti.
La stessa pena era prevista per la situazione, ritenuta
equivalente, del contribuente che, pur avendo isti-
Libro giornale omessa tenuta o conservazione
omessa bollatura iniziale
Libro degli inventari omessa vidimazione per almeno due anni consecutivi
Registro delle fatture
Registro dei corrispettivi
Registro degli acquisti
tuito e conservato tutte le scritture prescritte, non avesse
provveduto alla preventiva bollatura e alla successiva
vidimazione per almeno due anni consecutivi (“si
considerano non tenute le scritture contabili non bollate
e non vidimate per almeno due anni”). Ma non
tutte le scritture sopra elencate erano soggette alla
doppia formalità. Questa riguardava soltanto il libro
giornale ed il libro degli inventari. Infatti, l’obbligo
della preventiva bollatura è previsto dall’art. 22, DPR
600/73, per tutte le scritture contabili; l’obbligo della
vidimazione periodica, invece (successiva alla utilizzazione
delle scritture), era previsto dagli artt. 2216 e
2217, terzo comma, del codice civile, soltanto per il
libro giornale ed il libro degli inventari. Pertanto, il
quadro, che qui interessa, delle situazioni di irregolarità
delle scritture contabili, passibili di sanzioni penali, prima
della riforma del 1994, può essere così rappresentato
(vedi tabella fondo pagina).
Per completezza di informazione, bisogna ricordare
che l’art. 1, 6° comma, L.516/82, equipara alla
omessa tenuta delle scritture anche il caso in cui le
stesse siano “inattendibili nel loro complesso a causa
di irregolarità gravi, numerose e ripetute” e che l’ipotesi
di incompletezza della bollatura o di semplice ritardo
nella vidimazione periodica era prevista (e lo è
ancora per la parte di norma rimasta in vigore) la sanzione
più lieve della sola ammenda da lire duecentomila
a un milione.
LE SANZIONI PENALI, PRIMA DELLA RIFORMA DEL 1994
omessa tenuta o conservazione
omessa bollatura iniziale
Finanza & Fisco pag. 1789

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3. L’ abolizione dell’obbligo della vidimazione
periodica e la conseguente depenalizzazione”,
attuate con la legge 489/94.
L’art. 7-bis, commi 1 e 2, del D.L. 357/94, aggiunto
dalla legge di conversione 489/94, ha modificato, sostituendoli,
l’art. 2216 ed il terzo comma dell’art. 2217 del
codice civile, (vedi pag. 1796) abolendo (soltanto) l’obbligo
della vidimazione periodica del libro giornale e
del libro degli inventari. (2)
Conseguentemente, il comma 8, dello stesso art. 7bis,
ha modificato il sesto comma dell’art. 1, della legge
516/82, eliminando ogni riferimento alle vidimazioni
periodiche, oramai abolite. In altri termini, una volta che
è stato cancellato l’obbligo (ed anche la semplice facoltà)
(3) civile primario, doveva essere cancellato dall’ordinamento
anche l’illecito penale (e non soltanto penale)
costituito dalla violazione di quell’obbligo.
FATTISPECIE
INCRIMINATA
omessa tenuta e conservazione
e/o
omessa bollatura iniziale
irregolare tenuta delle
scritture per incompletezza
della bollatura
Nota (2) — Il comma 3, dello stesso art. 7-bis, ha riformulato
anche l’art. 2218 c.c., eliminando la parte in cui prevedeva la facoltà,
per l’imprenditore che volesse dare maggiore attendibilità e certezza
alle proprie scritture, di far vidimare gli altri libri da lui detenuti.
È opportuno ricordare anche che la versione originaria del D.L.
357/94 non prevedeva la eliminazione dell’obbligo di vidimazione
previsto dal codice civile e la conseguente modifica delle disposizioni
collegate. Infatti, il primo comma dell’art. 7 si limitava a sancire la
irrilevanza delle vidimazioni previste dagli artt. 2216 e 2217 c.c. ai
soli “fini dell’accertamento delle imposte sui redditi”. Soltanto con
la legge di conversione è stata adottata la soluzione radicale della
eliminazione totale dell’obbligo (e anche della facoltà) della vidimazione
periodica.
Nota (3) V. nota precedente.
Finanza & Fisco pag. 1790
Pertanto, è venuta meno la equiparazione della
omessa vidimazione periodica del libro giornale e del
libro degli inventari alla situazione di omessa tenuta
e conservazione degli stessi. Nulla, invece, è stato
innovato in ordine alla omessa bollatura preventiva
di tali libri (che continua ad essere equiparata alla situazione
di omessa tenuta e conservazione, con tutte
le note conseguenze penali) e alle violazioni relative
alle altre scritture contabili, la cui disciplina, formale
e sostanziale, per quanto di interesse in questa sede,
non fa capo direttamente alle norme del codice civile
modificate dalla novella in esame, bensì alle specifiche
disposizioni tributarie che non hanno subito alcuna
modifica (una volta tanto!).
Dopo le innovazioni esaminate, il quadro delle
previsioni contravvenzionali e delle conseguenze penali,
che emerge dall’art.1, 6° comma, della legge 516/
82, è il seguente:
LE SANZIONI PENALI, DOPO LA RIFORMA DEL 1994
DOCUMENTO
TUTELATO
libro giornale
libro degli inventari
registro delle fatture
registro dei corrispettivi
registro degli acquisti
idem
PENA PRINCIPALE (4)
PREVISTA
pena alternativa dell’arresto
da cinque giorni (5)
a due anni
o
ammenda da lire quattromila
(6) a lire quattro milioni
ammenda da lire
duecentomila a lire
un milione
Nota (4) — L’art. 7 della legge 516/82, prevede anche pene
accessorie in caso di condanna per le contravvenzioni in esame. Inoltre,
ai sensi dell’art. 10 della medesima legge, l’applicazione delle
sanzioni penali non esclude l’applicazione delle pene pecuniarie previste
dalle disposizioni vigenti in materia di imposte sui redditi e di
imposte sul valore aggiunto.
Nota (5) — L’art. 1, 6° comma, della legge 516/82, non prevede
pena minima la quale, pertanto, deve essere determinata ai sensi
dell’art. 25 del codice penale che stabilisce, in generale, il limite minimo
dei cinque giorni.
Nota (6) — V. nota precedente. Il limite minimo della pena
dell’ammenda è stabilito, in mancanza di specifica previsione, dall’art.
26 del codice penale.

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In definitiva, l’intervento legislativo in esame si è
limitato soltanto a “sfoltire” la rete sanzionatoria costruita
intorno all’obbligo di tenuta dei soli libri giornale e
degli inventari, senza nulla innovare per le altre scritture
contabili per le quali è rimasto fermo l’obbligo della preventiva
bollatura (come, del resto, anche per i due libri
ricordati). Il sistema sanzionatorio penale risulta, ora,
non soltanto “sfoltito”, ma anche più omogeneo, in quan-
scritture scritture contabili
contabili
libro giornale mancata bollatura
libro degli inventari mancata vidimazione
Sul piano della semplificazione degli obblighi
formali e dell’alleggerimento della “pressione penale”
sull’imprenditore e sui suoi consulenti, l’eliminazione
dell’obbligo della vidimazione periodica costituisce
un buon inizio. Infatti, la residua minaccia della
sanzione penale per la violazione dell’obbligo della
bollatura iniziale, riguarda un adempimento che
viene effettuato una tantum, mentre invece l’obbligo
eliminato costituiva un “assillo” periodicamente ricorrente.
Il legislatore non si è limitato a realizzare una
mera depenalizzazione della violazione (che, normalmente,
determina il passaggio dell’illecito dall’ordine
penale a quello amministrativo), ma ha operato un
intervento strutturale, eliminando a monte l’obbligo
e, quindi, la possibilità che lo stesso venga violato e
punito in qualsiasi modo.
to per tutte le scritture contabili vale la regola della
equiparazione alla omessa tenuta e conservazione soltanto
in mancanza della bollatura.
Mettiamo ora a confronto i quadri delle irregolarità
formali delle scritture contabili penalmente rilevanti,
in quanto equiparate alla loro omessa tenuta e
conservazione, così come risultano prima e dopo l’intervento
della legge 489/94.
irregolarità irregolarità irregolarità equiparate equiparate alla alla omessa omessa tenuta tenuta e e e conservazione
conservazione
prima della riforma del 1994 dopo la riforma del 1994
mancata bollatura
registro delle fatture
registro dei corrispettivi
registro degli acquisti
mancata bollatura mancata bollatura
4. Il problema della efficacia retroattiva
dell’abolizione dell’obbligo della vidimazione.
Dopo avere chiarito quali sono i limiti e la portata
della “depenalizzazione” attuata dall’art. 7-bis del
D.L. 357/94 che, giova ribadirlo, riguarda soltanto le
contravvenzioni di omessa o ritardata vidimazione
periodica dei libri giornale e degli inventari, ci si deve
chiedere se gli effetti della “depenalizzazione” possano
ricadere anche su fatti già commessi ed accertati.
La Corte di Cassazione, non sembra aver avuto
dubbi ed ha mandato assolto l’imputato per fatti commessi
prima della riforma.
L’art. 7-ter (vedi pag. 1798) del ricordato D.L.
357/94, prevede specificamente che le violazioni degli
obblighi soppressi ai sensi del precedente art. 7-
Finanza & Fisco pag. 1791

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bis, commesse anteriormente alla data di entrata in
vigore dello stesso decreto legge, non producono effetti
anche ai fini dell’applicazione delle sanzioni,
anche penali in deroga all’art. 20 della legge 7 gennaio
1929, n. 4, (vedi pag.1798) sempre che non abbiano
dato luogo ad accertamento non divenuto definitivo.
Come è noto, il problema della retroattività delle
leggi di depenalizzazione è disciplinato, in generale,
dall’art. 2, secondo comma, del codice penale, in forza
del quale “nessuno può essere punito per un fatto
che, secondo una legge posteriore” non costituisce
reato (c.d. principio del favor rei).
In deroga a tale principio generale del diritto penale,
l’art. 20 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, stabilisce
che le disposizioni penali delle leggi finanziarie
si applicano ai fatti commessi quando tali disposizioni
erano in vigore, anche se poi sono state abrogate o
modificate, e quindi sia in caso di successivo inasprimento
della pena, sia in caso di successiva depenalizzazione.
In sostanza, mentre il criterio sancito dal codice
penale è ispirato al principio del favor rei, quello recepito
dalla legge di disciplina generale dell’illecito
fiscale è ispirato al principio civilistico del tempus
regit actum, in forza del quale la legge non dispone
che per l’avvenire e non ha effetti retroattivi (art. 11,
1° comma, delle disposizioni preliminari del codice
civile).
L’art. 7-ter ricordato, a sua volta, contiene una
deroga al principio della non retroattività delle leggi
civili e di quelle penali tributarie, in linea con il principio
generale di diritto penale della retroattività della
legge di depenalizzazione. Infatti, dispone che non
sono soggette a sanzioni penali le violazioni all’obbligo
della vidimazioni periodiche commesse anteriormente
all’entrata in vigore del D.L.357/94. A meno
che non vi sia stato accertamento non divenuto definitivo,
nel qual caso la retroattività è condizionata al
pagamento di un decimo del minimo dovuto.
Finanza & Fisco pag. 1792
5. Il caso esaminato dalla Cassazione e critica
delle conclusioni alle quali è giunta la
Suprema Corte.
La vicenda processuale, dalla quale traggono
spunto queste note, è sintomatica della scarsa attenzione
che la giurisprudenza (anche quella di legittimità)
presta ai reati che consistono in semplici violazioni
di obblighi formali, che la collettività stenta a
riconoscere come socialmente allarmanti e, quindi,
penalmente rilevanti. Infatti, la Corte di Cassazione è
stata chiamata a pronunciarsi sulla base del ricorso
proposto dal Procuratore della Repubblica avverso la
sentenza del Tribunale che aveva assolto l’imputato
dalla contravvenzione di omessa “vidimazione’’
(rectius: bollatura) del registro dei corrispettivi, ritenendo
tale condotta “inoffensiva”, in quanto non idonea
a ledere o a mettere in pericolo il bene tutelato
(7). Il ricorrente ha invocato la erronea applicazione
della legge penale, in quanto, appunto, la contravvenzione
contestata costituisce reato formale, di pura
omissione, prodromico all’evasione (cc.dd. reati di
pericolo presunto). Il danno, in senso giuridico, è dato
dal venir meno della garanzia di attendibilità delle
scritture ai fini dell’accertamento.
Questa scarsa considerazione della giurisprudenza
penale per la violazione degli obblighi formali tributari,
però, non può essere preso a modello dai destinatari
degli obblighi stessi. Sia perché le conseguenze
extrapenali di tali inadempimenti sono comunque
gravosi, a volte anche più di quelle penali, sia perché
non sempre si può sperare nella erronea applicazione
della legge penale.
Il caso processuale in esame prende le mosse dalla
contestazione della “esecuzione di annotazioni, sul
registro dei corrispettivi, prima della vidimazione”
(sic!), per fatti accertati nel dicembre del 1990. Il capo
di imputazione è stato formulato in maniera chiaramente
impropria. È evidente che si intendeva conte-
Nota (7) — Come è noto, il bene tutelato dalle norme penali tributarie viene indicato nella integrità e tempestività del gettito tributario
ovvero nella possibilità di procedere a controlli ed accertamenti speditamente e senza ostacoli.

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stare la utilizzazione del registro dei corrispettivi prima
che fosse numerato e bollato ai sensi degli artt.
22, DPR 600/73, e 2215 c.c.
Infatti:
a) il registro dei corrispettivi non è mai stato soggetto
all’obbligo della vidimazione periodica;
b) le “vidimazioni”, in senso tecnico, quando erano
previste dovevano seguire e non precedere le annotazioni,
proprio perché avevano una funzione di
certificazione formale delle stesse.
La Suprema Corte non ha rilevato la inesattezza
terminologica della contestazione ed ha così ragionato:
a) all’imputato è stato contestato un difetto di
vidimazione delle scritture contabili (dimenticando
che, nella specie, si trattava del registro dei corrispettivi,
come tale non soggetto a vidimazione);
b) l’obbligo della vidimazione delle scritture
contabili è stato abolito con la legge 489/94 (dimenticando
che la eliminazione dell’obbligo non poteva
riguardare il caso in esame che aveva ad oggetto una
scrittura per la quale non v’è mai stato l’obbligo della
vidimazione);
c) conseguentemente, l’imputato, a prescindere
dalla reale commissione del fatto, non è più penalmente
perseguibile perché il fatto stesso non è più
previsto dalla legge come reato.
In realtà, il fatto contestato in concreto (omessa
bollatura preventiva del registro dei corrispettivi) è
ben diverso da quello che la legge non prevede più
come reato (omessa vidimazione periodica dei libri).
L’unica cosa che hanno in comune il capo di imputazione
e la legge di “depenalizzazione” è l’uso della
parola vidimazione! Impropriamente usata
dall’estensore del capo di imputazione (senza che tale
improprietà sia stata mai rilevata), e che ha portato
alla pronuncia di una assoluzione sulla base di una
disposizione di legge che nulla ha a che vedere con il
caso al quale è stata applicata.
Probabilmente, la corte è stata indotta in errore
dalla complessa tecnica dei rinvii che il legislatore
fiscale adotta di solito. Per quanto si evince dalla
motivazione, il collegio ha ritenuto erroneamente che
il registro dei corrispettivi fosse soggetto a vidimazione
perché l’originaria formulazione dell’art. 1, sesto
comma, della legge 516/82 (vedi pag. 1795 - nota
8) (vigente all’epoca dei fatti contestati) rinviava
all’art. 14, lett. a) e b), DPR 600/73, ai fini della individuazione
delle scritture contabili oggetto della tutela
penale, e all’art. 22, dello stesso DPR, per le
modalità, formali e sostanziali, di tenuta e conservazione
delle stesse. Quest’ultima disposizione, a sua
volta, rinvia alla disciplina del codice civile, che
prevedevano il doppio adempimento della bollatura
e della vidimazione, ma soltanto per il libro giornale
e il libro degli inventari. Il rinvio dell’art. 22 alle disposizioni
del codice civile, probabilmente, è stato
letto come una estensione del doppio adempimento a
tutte le scritture (ma comunque il fatto contestato in
concreto riguardava la mancata bollatura preventiva,
la cui obbligatorietà non è mai stata messa in discussione!).
Infatti, la motivazione della sentenza così
argomenta: “non si considerano più «non tenute» (o
non conservate), per il periodo stabilito dal secondo
comma dell’art. 22 D.P.R. 600/73 e successive modificazioni,
[tutte] le scritture contabili in detta norma
elencate, che siano prive di vidimazione. Nelle
scritture predette è compreso il registro dei corrispettivi
(v. art. 1, comma 6 cit).”
L’art. 22, DPR 600/73, prevede per il registro dei
corrispettivi, al pari di quello delle fatture e di quello
degli acquisti, il solo obbligo della preventiva numerazione
e bollatura e, nel fare salvi gli obblighi specifici
previsti per il libro giornale ed il libro degli inventari,
rinvia per le modalità di tali formalità, alle
disposizioni del codice civile, senza però modificare
o estendere.. la disciplina civilistica (come invece ha
inteso la Cassazione).
Partendo da queste false premesse la Corte è giunta
ad affermare il principio, palesemente errato, secondo
cui «l’esecuzione di annotazioni ... sul registro
dei corrispettivi, «prima della vidimazione», è attività
che è diventata penalmente irrilevante, in conseguenza
della soppressione dell’adempimento relativo
alla vidimazione».
La massima è errata sia che si intenda il termine
“vidimazione” in senso proprio, sia che lo si intenda
Finanza & Fisco pag. 1793

Giugno 1995
come adoperato impropriamente in luogo di
“bollatura”.
In senso proprio, non è corretto affermare che
l’utilizzazione del registro dei corrispettivi prima della
vidimazione sia divenuta penalmente irrilevante (in
seguito alla soppressione della stessa), perché tale
obbligo di vidimazione non c’è mai stato e, quindi, le
annotazioni prima della vidimazione non hanno mai
avuto rilevanza penale (in quanto non violavano alcun
precetto).
In senso improprio, è ugualmente sbagliato affermare
che l’utilizzazione del registro dei corrispettivi
senza la preventiva bollatura (erroneamente chiamata
“vidimazione”), sia divenuta penalmente irrilevante,
perché si tratta di un obbligo ancora vigente, la
cui violazione continua ad essere punita in base all’art.
1, sesto comma. L. 516/82.
In definitiva, nel caso di specie, il fatto del quale
si era reso responsabile il contribuente era quello della
omessa bollatura preventiva del registro dei corrispettivi,
mentre la Corte ha applicato la disciplina
abrogativa dell’obbligo della vidimazione periodica,
assolutamente inconferente, giungendo ad una affermazione
di principio priva di senso e ad una assoluzione
assolutamente ingiusta!
6. L’applicazione retroattiva della
“depenalizzazione”.
Per completezza va rilevato che la sentenza in
esame risulta carente anche sotto altro profilo. Essa,
infatti, ha applicato la nuova normativa ad un caso
Finanza & Fisco pag. 1794
che non rientrava nella sua previsione, non soltanto
per la diversità della fattispecie concreta rispetto a
quella astratta, ma anche perché il fatto contestato risulta
commesso quando ancora era vigente l’obbligo
della vidimazione periodica.
Il giudice di legittimità si è limitato ad un fugace
riferimento al principio della retroattività della legge
più favorevole, sancito dal secondo comma dell’art.
2 C.P., ignorando totalmente quanto disposto dall’art.
7-ter. Quest’ultima disposizione, come si è già avuto
modo di accennare, ha sancito il principio della retroattività
della «depenalizzazione», ma ne ha limitato
la portata stabilendo che «Qualora le violazioni
abbiano dato luogo ad accertamenti non divenuti definitivi,
la disposizione del periodo precedente si applica
a condizione che il contribuente effettui, con le
modalità e nei termini stabiliti con decreto del Ministro
delle finanze, il versamento di un decimo del
minimo dovuto, maggiori imposte comprese». Sul
punto relativo alla verifica della sussistenza delle condizioni
per l’applicazione retroattiva della legge che
ha abolito l’obbligo della vidimazione, non è stata
spesa nemmeno una parola.
Trattandosi di fatti che, in base alla formulazione
del capo di imputazione risultano “accertati” (ma è
probabile che anche questo termine sia stato usato
impropriamente in luogo di “constatati”, poiché in
sede penale i due termini vengono usati come sinonimi)
nel 1990, per poter beneficiare dell’effetto retroattivo
occorreva dimostrare o che l’accertamento era
divenuto definitivo, oppure che l’accertamento non
era divenuto definitivo ma era stato effettuato il versamento
previsto.

Giugno 1995
Nota (8)
L’art. 1 della legge 516/82 è stato integralmente sostituito dall’art. 1
del D.L. 16/3/1991, n.83, conv. con mod., dalla L. 15/5/1991, n.
154. In particolare, poi, l’ultimo periodo del sesto comma è stato
ancora sostituito dall’art. 8, 3° comma della L. 30/12/1991, n. 413.
D.L. 10 luglio 1982 n. 429 conv. con
mod. dalla L. 7 agosto 1982, n. 516
Norme per la repressione dell’evasione in materia di imposte sui
redditi e sull’IVA e per agevolare la definizione delle pendenze in
materia tributaria
Nella originaria formulazione
Art. 1, comma 6
Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con l’arresto
fino a due anni o con l’ammenda fino a lire quattro milioni chi
non tiene o non conserva, in conformità all’articolo 22 del decreto
del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, taluna
delle scritture contabili obbligatorie indicate ai punti a) e b) dell’articolo
14 del medesimo decreto.
Nella formulazione a seguito delle modifiche apportate
dall'articolo 1 del D.L. 16 marzo 1991 n. 83, conv. con
mod. dalla L. 15 maggio 1991, n. 154
Art. 1, comma 6
6. Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con l’arresto
fino a due anni o con l’ammenda fino a lire quattro milioni chi,
essendovi obbligato, non tiene o non conserva per il periodo stabilito
dal secondo comma dell’articolo 22 del decreto del Presidente
della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituito
dall’articolo 10 quinquies del decreto legge 2 marzo 1989, n. 69,
convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154,
taluna delle seguenti scritture contabili: libro giornale; libro degli
inventari; registro delle fatture; registro dei corrispettivi; registro
degli acquisti. Si considerano non tenute le scritture contabili non
bollate e non vidimate per almeno due anni consecutivi, nonchè
quelle inattendibili nel loro complesso a causa di irregolarità gravi,
numerose e ripetute. È punita con l’ammenda da lire duecentomila a
un milione la irregolare tenuta delle scritture contabili quando la
bollatura iniziale non è stata apposta prima dell’uso ovvero la vidimazione
annuale non è stata effettuata, anche se il libro è composto
di più fascicoli progressivamente numerati, entro la fine del secondo
mese successivo alla scadenza di ciascun anno dalla data di inizio
dell’uso ovvero, per l’inventario, entro quattro mesi dalla chiusura
dell’esercizio o, per i soggetti che vi siano tenuti, entro due mesi
dal termine per l’approvazione del bilancio o rendiconto.
Riguardo la decorrenza delle modifiche apportate dal D.L. 83/91,
si veda quanto disposto dall'art. 7 del D.L. 83/91, conv. con mod.
dalla L. 154/91, che si riporta:
1. Le disposizioni degli articoli da 1 a 6 hanno effetto dalla data
(n.d.r. 17 marzo 1991) di entrata in vigore del presente decreto salvo
quanto previsto dal comma 2.
2. In deroga all’articolo 20 della legge 7 gennaio 1929, n. 4,
le disposizioni di cui all’articolo 2 del presente decreto e agli articoli
1, comma 6, e 2, commi 2 e 3, del decreto legge 10 luglio 1982, n.
429, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 1982, n.
516, come modificati dagli articoli 1 e 3 del presente decreto si
applicano, se più favorevoli, anche alle violazioni commesse
antecedentemente alla data di entrata in vigore del presente decreto,
a norma dei commi secondo e terzo dell’articolo 2 del codice
penale, sempre che per i periodi di imposta ai quali le violazioni si
riferiscono si provveda alla regolarizzazione nei modi di cui all’articolo
8.
Nella formulazione a seguito delle modifiche apportate
dalla L. 30 dicembre 1991, n. 413
Art. 6, comma 1
6. Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con l’arresto
fino a due anni o con l’ammenda fino a lire quattro milioni chi,
essendovi obbligato, non tiene o non conserva per il periodo stabilito
dal secondo comma dell’articolo 22 del decreto del Presidente
della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituito
dall’articolo 10-quinquies del decreto legge 2 marzo 1989, n. 69,
convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154,
taluna delle seguenti scritture contabili: libro giornale; libro degli
inventari; registro delle fatture; registro dei corrispettivi; registro
degli acquisti. Si considerano non tenute le scritture contabili non
bollate e non vidimate per almeno due anni consecutivi, nonchè
quelle inattendibili nel loro complesso a causa di irregolarità gravi,
numerose e ripetute. È punita con l’ammenda da lire 200.000 a lire
un milione l’irregolare tenuta delle scritture contabili quando la
bollatura di cui all’articolo 2215 del codice civile non è stata apposta
su ciascun volume ovvero la vidimazione è stata effettuata oltre i
termini previsti dagli articoli 2216 e 2217 del codice civile.
Nella formulazione a seguito delle modifiche apportate
dall'articolo 7-bis del D.L. 10 giugno 1994, n. 357,
conv. con mod. dalla L. 8 agosto 1994, n. 489
(in corsivo le parole del c. 6, art. 1 del D.L. 429/82 soppresse
dall'art. 7-bis, comma 8 del D.L. 357/94 conv. con mod. dalla L.
489/94)
Art. 1, comma 6
6. Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con l’arresto
fino a due anni o con l’ammenda fino a lire quattro milioni chi,
essendovi obbligato, non tiene o non conserva per il periodo stabilito
dal secondo comma dell’articolo 22 del decreto del Presidente
della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituito
dall’articolo 10 quinquies del decreto legge 2 marzo 1989, n. 69,
convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154,
taluna delle seguenti scritture contabili: libro giornale; libro degli
inventari; registro delle fatture; registro dei corrispettivi; registro
degli acquisti. Si considerano non tenute le scritture contabili non
bollate [e non vidimate per almeno due anni consecutivi,] nonchè
quelle inattendibili nel loro complesso a causa di irregolarità gravi,
numerose e ripetute. È punita con l’ammenda da lire 200.000 a lire
un milione l’irregolare tenuta delle scritture contabili quando la
bollatura di cui all’articolo 2215 del codice civile non è stata apposta
su ciascun volume [ovvero la vidimazione è stata effettuata oltre i
termini previsti dagli articoli 2216 e 2217 del codice civile].
Finanza & Fisco pag. 1795

Giugno 1995
Nota (1)
D.L. 10 giugno 1994, n. 357, conv. con mod. dalla
L. 8 agosto 1994, n. 489, artt. 7-bis e 7-ter
Disposizioni tributarie urgenti per accelerare la ripresa
dell'economia e dell'occupazione, nonchè per
ridurre gli adempimenti a carico del contribuente
Art. 7-bis
Modificazioni al codice civile e ad altre
disposizioni in materia di scritture contabili
1. L'articolo 2216 del codice civile è sostituito dal
seguente:
"Art. 2216. (Contenuto del libro giornale). Il libro
giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni
relative all'esercizio dell'impresa". (a)
2. Il terzo comma dell'articolo 2217 del codice civile
è sostituito dal seguente:
"L'inventario deve essere sottoscritto dall'imprenditore
entro tre mesi dal termine per la presentazione
della dichiarazione dei redditi ai fini delle
imposte dirette". (a)
3. L'articolo 2218 del codice civile è sostituito dal
seguente:
"Art. 2218 (Bollatura facoltativa). L'imprenditore
può far bollare nei modi indicati nell'articolo 2215
gli altri libri da lui tenuti". (b)
4. All'articolo 2220 del codice civile è aggiunto, in
fine, il seguente comma:
"Le scritture e i documenti di cui al presente articolo
possono essere conservati sotto forma di registrazioni
su supporti di immagini, sempre che le
registrazioni corrispondano ai documenti e possano
in ogni momento essere rese leggibili con i
mezzi messi a disposizione dal soggetto che utilizza
detti supporti". (c)
5. L'ultimo comma dell'articolo 2421 del codice civile
è sostituito dal seguente:
" I libri suddetti, prima che siano messi in uso, devono
essere numerati progressivamente in ogni pagina
e bollati in ogni foglio a norma dell'articolo
2215". (d)
6. Al primo comma dell'articolo 2435 del codice civile,
dopo le parole: "ufficio del registro delle imprese"
sono inserite le seguenti: "o spedita al medesimo
ufficio a mezzo di lettera raccomandata".
Finanza & Fisco pag. 1796
7. All'articolo 85 della tariffa annessa al decreto del
Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641,
come sostituita dal decreto del Ministro delle finanze
20 agosto 1992, pubblicato nel supplemento ordinario
alla Gazzetta Ufficiale n. 196 del 21 agosto 1992,
sono apportate le seguenti modificazioni:
a) nell'indicazione degli atti soggetti a tassa, il
numero 1 è sostituito dal seguente:
“1. Bollatura e numerazione di libri e registri
(articolo 2215 del codice civile): per ogni 500 pagine
o frazione di 500 pagine”;
b) nella nota 1, le parole: “agli indicati articoli”
sono sostituite dalle seguenti: “all’articolo 2215"; e
le parole: “e vidimare” sono soppresse.
8. Al comma 6 dell’articolo 1 del decreto-legge 10
luglio 1982, n. 429, convertito, con modificazioni,
dalla legge 7 agosto 1982, n. 516; e successive modificazioni,
sono apportate le seguenti modificazioni:
a) nel secondo periodo, le parole: “e non vidimate
per almeno due anni consecutivi” sono soppresse;
b) nel terzo periodo, le parole da: “ovvero la
vidimazione” fino alla fine del comma sono soppresse.
9. Le disposizioni di cui all’ultimo comma dell’articolo
2220 del codice civile (si veda nota 4), introdotto
dal comma 4 del presente articolo, si applicano a
tutte le scritture e i documenti rilevanti ai fini delle
disposizioni tributarie. Con decreto del Ministro delle
finanze sono determinate le modalità per la conservazione
su supporti di immagini delle scritture e dei
documenti di cui al presente comma.
__________
Nota (a)
(Si riporta l'articolo 2216 come sostituito dall'articolo 7-bis, comma
1 del D.L. 357/94 conv. con mod. dalla L. 489/94).
Articolo 2216 del Codice civile
Contenuto del libro giornale
Il libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni relative
all'esercizio dell'impresa.
In corsivo si riporta il vecchio testo dell'articolo 2216 del C.C
Il libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni relative
all'esercizio dell'impresa e il volume in corso deve essere presentato
per la vidimazione all'ufficio del registro delle imprese o ad
un notaio entro la fine del secondo mese successivo alla scadenza di
ciascun anno dalla data di bollatura di cui all'art. 2215. (A1)

Giugno 1995
Nota (A1)
DPR 29 settembre 1973 n. 600
Disposizioni comuni in materia di accertamento
delle imposte sui redditi
Art. 22
Tenuta e conservazione delle scritture contabili
[1] Fermo restando quanto stabilito dal codice civile per il libro
giornale e per il libro degli inventari e dalle leggi speciali per i libri
e registri da esse prescritti, le scritture contabili di cui ai precedenti
articoli, ad eccezione delle scritture ausiliarie di cui alla lettera c) e
alla lettera d) dell’art. 14 e dei conti individuali di cui al secondo
comma dell’art.21, devono essere tenute a norma dell’art.2219 e
numerate e bollate a norma dell’art. 2215 del codice stesso, in esenzione
dai tributi di bollo e di concessioni governative. La numerazione
e la bollatura possono essere eseguite anche dagli Uffici del
Registro. Le registrazioni nelle scritture cronologiche e nelle scritture
ausiliarie di magazzino devono essere eseguite non oltre
sessanta giorni.
[2] Le scritture contabili obbligatorie ai sensi del presente decreto,
di altre leggi tributarie, del codice civile o di leggi speciali
devono essere conservate fino a quando non siano definiti gli accertamenti
relativi al corrispondente periodo d’imposta, anche oltre
il termine stabilito dall’articolo 2220 del codice civile o da altre
leggi tributarie, salvo il disposto dell’articolo 2457 del detto
codice. Gli eventuali supporti meccanografici, elettronici e similari
devono essere conservati fino a quando i dati contabili in essi
contenuti non siano stati stampati sui libri e registri previsti dalle
vigenti disposizioni di legge. L’autorità adita in sede contenziosa
può limitare l’obbligo di conservazione alle scritture rilevanti per la
risoluzione della controversia in corso.
[3] Fino allo stesso termine di cui al precedente comma devono
essere conservati ordinatamente, per ciascun affare, gli originali
delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevuti e le copie
delle lettere e dei telegrammi spediti e delle fatture emesse.
[4] Con decreti del Ministro per le finanze potranno essere
determinate modalità semplificative per la tenuta del registro dei beni
ammortizzabili e del registro riepilogativo di magazzino, in
considerazione delle caratteristiche dei vari settori di attività.
Ministero delle Finanze - Risoluzione del 05/04/75 n. 2/1025
OGGETTO: TERMINI PER LA REGISTRAZIONE DELLE
SCRITTURE CRONOLOGICHE OBBLIGATORIE
Con istanza del 10 luglio scorso la Società in oggetto indicata
ha fatto presente che per obiettive esigenze connesse alla propria organizzazione
ed all'elaborazione meccanografica dei dati, nonchè al
tempo necessario per le rilevazioni e le conseguenti comunicazioni
tra il proprio stabilimento periferico e la sede, il termine di
sessanta giorni stabilito per le registrazioni da eseguire nelle scritture
cronologiche non sarebbe sufficiente. Pertanto la Società
stessa chiede una congrua proroga.
Devesi innanzi tutto rilevare che, come risulta dalla stessa istanza,
lo stabilimento cosidetto periferico è situato in ..., cioè nello stesso
centro, o quanto meno nello stesso Comune, ove ha sede la Società.
Comunque, per quanto attiene al merito della richiesta, devesi
far presente che, essendo il termine di cui trattasi fissato dalla legge
(art. 22, primo c., del D.P.R. n. 600), non è consentito in via amministrativa
di accordare deroghe; tanto più che la disposizione in materia
non si limita ad indicare un mero termine ordinatorio ma ne
rafforza l’obbligo di osservanza stabilendo che le registrazioni nelle
scritture cronologiche devono essere eseguite “non oltre” sessanta
giorni.
__________
Nota (a)
(Si riportano in grassetto le parole modificate ai sensi dell'articolo
7-bis, comma 2 del D.L. 357/94 conv. con mod. dalla legge
489/94).
Articolo 2217 del Codice civile
Redazione dell'inventario
L'inventario deve redigersi all'inizio dell'esercizio dell'impresa e
successivamente ogni anno, e deve contenere l'indicazione e la valutazione
delle attività e delle passività relative all'impresa, nonchè delle
attività e delle passività dell'imprenditore estranee alla medesima.
L'inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e
delle perdite, il quale deve dimostrare con evidenza e verità gli utili
conseguiti o le perdite subite. Nelle valutazioni di bilancio l'imprenditore
deve attenersi ai criteri stabiliti per i bilanci delle società per
azioni in quanto applicabili.
L'inventario deve essere sottoscritto dall'imprenditore entro tre
mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi
ai fini dell'imposte dirette.
In corsivo si riporta il vecchio testo del comma 3.
[L'inventario deve essere sottoscritto dall'imprenditore e presentato
entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione
dei redditi ai fini dell'imposte dirette all'ufficio del registro delle
imprese o ad un notaio per la vidimazione].
__________
Nota (b)
(Si riportano in corsivo le parole soppresse ai sensi dell'articolo
7-bis, comma 3 del D.L. 357/94 conv. con mod. dalla L.489/94).
Articolo 2218 del Codice civile
Bollatura [e vidimazione] facoltativa
L'imprenditore può far bollare [e vidimare] nei modi indicati nell'articolo
2215 [e 2216] gli altri libri da lui tenuti.
__________
Nota (c)
(Si riportano in grassetto le parole aggiunte ai sensi
dell'articolo 7-bis, comma 4 del D.L. 357/94 conv. con mod.
dalla legge 489/94).
Articolo 2220 del Codice civile
Conservazione delle scritture contabili
Le scritture devono essere conservate per dieci anni dalla data del-
Finanza & Fisco pag. 1797

Giugno 1995
l'ultima registrazione.
Per lo stesso periodo devono conservarsi le fatture, le lettere e i
telegrammi ricevuti e le copie delle fatture, delle lettere e dei telegrammi
spediti.
Le scritture e i documenti di cui al presente articolo possono
essere conservati sotto forma di registrazioni su supporti di immagini,
sempre che le registrazioni corrispondano ai documenti e
possano in ogni momento essere rese leggibili con i mezzi messi a
disposizione dal soggetto che utilizza detti supporti.
__________
Nota (d)
(Si riportano in grassetto le parole modificate ai sensi dell'articolo
7-bis, comma 5 del D.L. 357/94 conv. con mod. dalla legge
489/94).
Articolo 2421 del Codice civile
Libri sociali obbligatori
Oltre i libri e le altre scritture contabili prescritti nell'articolo 2214,
la società deve tenere:
1) il libro dei soci, nel quale devono essere indicati il numero
delle azioni, il cognome e il nome dei titolari delle azioni nominative,
i trasferimenti e i vincoli ad esse relativi e i versamenti eseguiti;
2) il libro delle obbligazioni, il quale deve indicare l'ammontare
delle obbligazioni emesse e di quelle estinte, il cognome e il
nome dei titolari delle obbligazioni nominative e i trasferimenti e i
vincoli ad esse relativi;
3) il libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee,
in cui devono essere trascritti anche i verbali redatti per atto
pubblico;
4) il libro delle adunanze e delle deliberazioni del consiglio di
amministrazione;
5) il libro delle adunanze e delle deliberazioni del collegio
sindacale;
6) il libro delle adunanze e delle deliberazioni del comitato
esecutivo, se questo esiste;
7) il libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee
degli obbligazionisti, se sono state emesse obbligazioni.
I libri indicati nei nn. 1), 2), 3) e 4) sono tenuti a cura degli amministratori,
il libro indicato nel n. 5) a cura del collegio sindacale, il
libro indicato nel n. 6) a cura del comitato esecutivo e il libro indicato
nel n. 7) a cura del rappresentante comune degli obbligazionisti.
I libri suddetti, prima che siano messi in uso, devono essere numerati
progressivamente in ogni pagina e bollati in ogni foglio a
norma dell'articolo 2215.
Finanza & Fisco pag. 1798
In corsivo si riporta il vecchio testo del comma 3.
[I libri suddetti, prima che siano messi in uso, devono essere numerati
progressivamente in ogni pagina, bollati in ogni foglio e annualmente
vidimati a norma degli articoli 2215 e 2216.].
Art. 7-ter.
Disposizioni in materia di sanzioni
1. Le violazioni degli obblighi soppressi ai sensi degli
articoli 6 e 7-bis, commesse anteriormente alla data
di entrata in vigore del presente decreto, non producono
effetti anche ai fini dell’applicazione delle sanzioni,
comprese quelle penali, in deroga all’articolo
20 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 (nota a). Qualora
le violazioni abbiano dato luogo ad accertamenti non
divenuti definitivi, la disposizione del periodo precedente
si applica a condizione che il contribuente effettui,
con le modalità e nei termini stabiliti, con decreto
del Ministro delle finanze, il versamento di un
decimo del minimo dovuto, maggiori imposte comprese,
con un massimo di lire 10 milioni per ciascun
periodo d’imposta cui le violazioni stesse si riferiscono.
Non si fa luogo, in ogni caso, al rimborso di somme
pagate a titolo di sanzioni o di interessi.
__________
Nota (a)
L. 7 gennaio 1929 n. 4
Norme generali per la repressione delle
violazioni delle leggi finanziarie
Art. 20
Le disposizioni penali delle leggi finanziarie e quelle che prevedono
ogni altra violazione di dette leggi si applicano ai fatti commessi
quando tali disposizioni erano in vigore, ancorchè le disposizioni
medesime siano abrogate o modificate al tempo della loro applicazione.
__________

Giugno 1995
... la violazione dell'obbligo della "vidimazione" preventiva del registro dei
corrispettivi e delle altre scritture contabili di cui all'art. 22 del D.P.R.
600/73 non è stata depenalizzata, nonostante il diverso avviso della
Cassazione!
OGGETTO: Vidimazione (bollatura) del registro
dei corrispettivi - Artt. 7-bis, comma 8, e 7ter
del D.L. 357/94, conv. con mod. L. 489/94 -
Art. 1, comma 6°, L. 516/82 - Abolizione dell'obbligo
della vidimazione - Deroga al principio
dell'ultrattività delle norme penali finanziarie
- Art. 20 della L. 7/01/29, n. 4
sul ricorso proposto
Corte di Cassazione - Sezione III penale - Sentenza n. 952 del 28/01/1995
(Presidente: Glinni; Relatore: Savignano)
Sentenza
dal
Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di --contro---avverso
la sentenza 31 maggio 1994 del Tribunale di -
---
Visti gli atti, la sentenza denunziata ed il ricorso;
Udita in pubblica udienza la relazione fatta dal Consigliere
---;
(---)
Udito il Pubblico Ministero in persona del Sostituto
Procuratore Generale V. D'Ambrosio che ha concluso per
l’accoglimento senza rinvio.
Svolgimento del processo
Il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di -
-- ricorse per Cassazione avverso la sentenza 31/5/94 dello
stesso Tribunale, con la quale ---- è stato assolto, con la
formula «perchè il fatto non sussiste», dal reato di cui
all’art. 1 ultimo comma della legge 516/82 (omessa tenuta
in conformità all’art. 22 del D.P.R. 600/73 di scritture contabili
obbligatorie indicate ai punti a) e b) dell’art. 14 dello
stesso decreto ed in particolare, esecuzione di annotazioni,
sul registro dei corrispettivi, prima della vidimazione:
acc.to in --- il 12/12/1990)
Denuncia il ricorrente erronea applicazione della legge
penale in relazione alla ritenuta inoffensività della condot-
ta ascritta all’imputato, sul presupposto della sua inidoneità
a ledere o mettere in pericolo il bene tutelato, mentre
- osserva il ricorrente - la contravvenzione in esame è reato
formale, di pura omissione.
Motivi della decisione
Il ricorso del p.m. imperniato sul previgente sistema di
norme afferenti all'obbligo di vidimazione delle scritture
contabili, è superato dal nuovo dettato dell'art. 1, comma
6, legge 516/82, così come modificato dall'art. 7-bis comma
8 del D.L 10/06/1994, n. 357 conv. in legge 8/08/1994,
n. 489.
Con lo scopo di semplificare e ridurre gli adempimenti
incombenti ai contribuenti, cui la novella legislativa si ispira,
è stata soppressa nell'art. 1, comma 6 della legge 516/
82 la parte di precetto che si riferisce alla vidimazione delle
scritture, per cui non si considerano più «non tenute» (o
non conservate), per il periodo stabilito dal secondo comma
dell’art. 22 del D.P.R. 600/73 e successive modificazioni,
le scritture contabili in detta norma elencate, che
siano prive di vidimazione. Nelle scritture predette è compreso
il registro dei corrispettivi (v. art. 1, comma 6 cit.).
Ne consegue, per il caso di specie, che l’esecuzione di annotazioni,
da parte dell’imputato, sul registro dei corrispettivi,
«prima della vidimazione», è attività che è divenuta
penalmente irrilevante, in conseguenza della soppressione
dell’adempimento relativo alla vidimazione (art. 2,
2° co. c.p.).
La sentenza impugnata, va, pertanto, annullata, dovendosi
applicare la formula assolutoria, di cui innanzi, in sostituzione
di quella adottata dal giudice a quo, sulla base
di valutazione nel merito; valutazione che è, invece, preclusa,
dalla radicale eliminazione della fattispecie penale
contestata.
P.Q.M.
annulla senza rinvio la sentenza impugnata perchè il
fatto non è previsto dalla legge come reato.
Finanza & Fisco pag. 1799