Create successful ePaper yourself
Turn your PDF publications into a flip-book with our unique Google optimized e-Paper software.
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
1 Tema<br />
BENDRIEJI APSKAITOS PRINCIPAI<br />
Pagrindinės skyriuje naudojamos sąvokos...................................................................................2<br />
1.1. TAS Europos Sąjungos struktūroje.......................................................................................2<br />
1.2. Europos Sąjungos direktyvos................................................................................................3<br />
1.3. Reikalavimai apskaitinės informacijos formavimo procesui................................................3<br />
1.4. Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>.................................................................................................4<br />
1.4.1. Įmonės principas.............................................................................................................6<br />
1.4.2. Įmonės veiklos tęstinumo principas ...............................................................................7<br />
1.4.3. Periodiškumo principas ..................................................................................................7<br />
1.4.4. Apskaitos pastovumo principas......................................................................................8<br />
1.4.5. Atsargumo (apdairumo) principas ..................................................................................9<br />
1.4.6. Piniginio įkainojimo principas........................................................................................9<br />
1.4.7. Kaupimo principas........................................................................................................10<br />
1.4.8. Palyginimo principas ....................................................................................................11<br />
Kurso kartojimo klausimai.........................................................................................................11<br />
Teisingi atsakymai .....................................................................................................................13<br />
1
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
Pagrindinės skyriuje naudojamos sąvokos<br />
Sąskaitybos strategija – konkretūs <strong>principai</strong>, sutartys, formalumai, taisyklės ir patirtis, kurių<br />
įmonė laikosi vykdydama ir tvirtindama finansinę sąskaitybą (IAS 1).<br />
Įmonės principas – pagal įmonės principą reikalaujama, kad savininko ar savininkų investuotas<br />
į įmonę kapitalas <strong>apskaitos</strong> metu atskiriamas nuo jų asmeninės nuosavybės.<br />
ES direktyvos – susiję Bendrijos teisės aktai.<br />
GAP – pagrindiniai visuotiniai sąskaitybos <strong>principai</strong>; sąskaitybos pagrindas.<br />
Nuolatinio rūpesčio koncepcija - sąskaityboje laikytis prielaidos, kad įmonės veiklos tęsis<br />
neribotą laiko tarpą, tačiau, įmonė nebus linkusi į bankrotą, verslo nereikės perduoti, ir nebus<br />
jokios kitos priežasties, vedančios prie veiklos apribojimų.<br />
TAS (angl. IAS)- pagalbiniai, neįpareigojantys visame pasaulyje naudojami sąskaitybos<br />
standartai.<br />
Monetarinis principas – visas įmonės kapitalas ir jos veiklos rezu<strong>lt</strong>atai sąskaityboje ir bendroje<br />
finansinėje atskaitomybėje turėtų turėti piniginę išraišką ir įvertinimą.<br />
Pajamų ir išlaidų sutapimo koncepcija – apskaičiuotos gautos pajamos pagal prieaugio<br />
principą per ataskaitinį laikotarpį būtų palygintos su išlaidomis, patirtomis gaunant tas pajamas.<br />
Išraiškos nuoseklumo principas – apskaitininkai sąmoningai pakeičia sąskaitybos metodą ir<br />
gana ilgai palieka jį nepakeistą.<br />
Atsargumo koncepcija – apskaitininkai turėtų labai atidžiai įvertinti visos įmonės veiklos<br />
rezu<strong>lt</strong>atus.<br />
Sąskaitybos principų universalumas ar visuotinumas – principus pripažįsta ir visuotinai<br />
traktuoja visi ar bent jau absoliuti dauguma žmonių.<br />
1.1. TAS Europos Sąjungos struktūroje<br />
Europos Komisijos (EK) siekis sukurti bendrą, efektyvią ir skaidrią Europos Sąjungos (ES)<br />
kapitalo rinką daug priklauso nuo ES šalių įmonių perėjimo prie bendrų <strong>apskaitos</strong> ir<br />
atskaitomybės standartų – Tarptautinių Apskaitos Standartų (TAS). Vėliausiai nuo 2005 m. visos<br />
ES įmonės, kurių vertybiniais popieriais viešai prekiaujama vertybinių popierių biržose<br />
(listinguojamos įmonės), privalo pradėti taikyti TAS rengdamos ir pateikdamos savo finansinę<br />
atskaitomybę. Be to, ES šalys narės turi teisę išplėsti šio reikalavimo taikymą nelistinguojamoms<br />
įmonėms arba ne tik konsoliduotos finansinės atskaitomybės sudarymui.<br />
ES šalių vyriausybės suinteresuotos, kad skirtingų valstybių <strong>apskaitos</strong> ir ypač atskaitomybės<br />
sistemos būtų lyginamos tarpusavyje. Labai reikšmingas ir kitas buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimo<br />
taisyklių įvairiose šalyse derinimo aspektas, jeigu šios taisyklės būtų nederinamos, negalėtume<br />
palyginti makroekonominių rodiklių. Tada prarastų bet kokią prasmę tarptautinių ekonomikos<br />
organizacijų veikla, taigi šalys negalėtų naudotis tarptautinės integracijos procesų teikiamomis<br />
galimybėmis. Europos valstybės įmonių finansinės atskaitomybės derinamos specialiai apskaitai<br />
skirtų Europos Sąjungos direktyvų ir TAS dėka.<br />
Tarptautiniai <strong>apskaitos</strong> standartai ir Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>, kuriais pagrįstos kiekvienos<br />
laisvosios rinkos šalies konceptualios <strong>apskaitos</strong> taisyklės - tai ne griežti ir tikslūs nurodymai,<br />
kaip atlikti konkrečias <strong>apskaitos</strong> procedūras. Kiekviena valstybė savo nuožiūra, atsižvelgdama į<br />
nacionalinius ypatumus ir konkrečias laiko bei ekonomikos būklės sąlygas, sukonkretina<br />
Tarptautinius <strong>apskaitos</strong> standartus - derina juos su savo interesais. Šie standartai tai ne<br />
2
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
vienkartinės visiems laikams priimtos taisyklės. Jie nuolat papildomi ir tobulinami..<br />
1.2. Europos Sąjungos direktyvos<br />
Daugumos Europos Sąjungos valstybių apskaitininkai savo darbe vadovaujasi ne tik<br />
Tarptautiniais <strong>apskaitos</strong> standartais, bet ir dar vienu labai reikšmingu dokumentu - Europos<br />
Sąjungos direktyvomis, reglamentuojančiomis tų šalių įmonių buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimo<br />
klausimus. Galioja šios kelios direktyvos, ir Europos Sąjunga reikalauja, kad valstybės - jos<br />
narės - šių norminių dokumentų teiginius atspindėtų valstybių Europos Sąjungos narių<br />
įstatymuose bei poįstatyminiuose aktuose ir jų laikytųsi. Svarbiausios iš jų, kuriose aptariami<br />
visoms valstybėms ir įmonėms reikšmingi klausimai, yra ketvirtoji (78/660/EEC), skirta įmonių<br />
metinei finansinei atskaitomybei parengti ir paskelbti (joje aptariami ir svarbiausi turto<br />
įkainojimo bei pajamų ir sąnaudų pripažinimo aspektai), ir septintoji (83/349/EEC), kurioje<br />
nagrinėjami įmonių, rengiančių suvestinę metinę finansinę atskaitomybę, <strong>apskaitos</strong> ir šios<br />
atskaitomybės klausimai. Nors Europos Sąjungos direktyvose klausimai nenagrinėjami taip<br />
smulkiai kaip Tarptautiniuose <strong>apskaitos</strong> standartuose (be to, jie apima gerokai daugiau<br />
bendrosios finansinės <strong>apskaitos</strong> ir atskaitomybės sričių), direktyvų vaidmuo ir reikšmė Europos<br />
Sąjungos šalių apskaitoje yra svarbesnė nei standartų. Taip yra todėl, kad Tarptautinių <strong>apskaitos</strong><br />
standartų komitetas (TASK) - tik įvairių šalių apskaitininkų intelektines jėgas vienijanti<br />
patariamoji organizacija, o Europos Sąjunga savo narių, nevykdančių kokių nors norminių aktų<br />
(iš jų ir <strong>apskaitos</strong> direktyvų), atžvilgiu gali imtis ir tam tikrų ekonominio poveikio priemonių.<br />
Oficialiai laikomasi nuostatos, jog tarp Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų (TAS) ir Europos<br />
Sąjungos direktyvų nėra esminių prieštaravimų, tačiau reikia pripažinti, kad prieštaravimų būna,<br />
ir kai kada jie gana reikšmingi. Kad šito išvengtume, Europos Sąjungos direktyvos derinamos su<br />
TAS. Europos Komisija laikosi nuostatos, kad nuo 2005 metų valstybių - Europos Sąjungos<br />
narių - įmonės pradėtų naudotis Tarptautiniais <strong>apskaitos</strong> standartais. Tai neabejotinai didelis<br />
žingsnis pasaulinės <strong>apskaitos</strong> sistemos vienodinimo link, tačiau šį reikalavimą nebus lengva<br />
įgyvendinti. Kaip minėjome, TASK - ne vyriausybinė organizacija, kurios nurodymai būtų<br />
privalomi tam tikrų šalių apskaitininkams. Standartai nėra privalomi, jie tik profesinių buha<strong>lt</strong>erių<br />
organizacijų susivienijimo - TASK komiteto - rekomendacijos. Todėl Europos Komisija kreipėsi<br />
į nacionalines vyriausybes, siūlydama pritarti šiems standartams ir pradėti juos taikyti tų šalių<br />
įmonėms. Tai taip pat ne lengvas uždavinys, nes kiekvienos šalies nacionaliniai ypatumai taip<br />
pat turi įtakos buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarkai tam tikroje valstybėje. Vis dė<strong>lt</strong>o tik šalių<br />
valdžiai patvirtinus atitinkamus reglamentus, ir tarptautinės, ir nacionalinės <strong>apskaitos</strong> vedimo<br />
taisyklės įsigalioja atitinkamoje valstybėje.<br />
1.3. Reikalavimai apskaitinės informacijos formavimo procesui<br />
Aptarsime svarbiausius ir bendriausius reikalavimus, kurie keliami finansinės <strong>apskaitos</strong> ir<br />
atskaitomybės duomenims Tarptautiniuose <strong>apskaitos</strong> standartuose, reglamentuojančiuose<br />
finansinės <strong>apskaitos</strong> vedimą šalies įmonėse bei tų įmonių finansinės atskaitomybės parengimą.<br />
Reikėtų pažymėti, kad yra skirtumas tarp aptariamų buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> duomenims formuoti<br />
ir reikalavimų finansinei atskaitomybei. Pastarieji nusako, kokiu būdu turi būti pateikti<br />
duomenys finansinėse ataskaitose, kurios skirtos daugiausia neprofesionaliems (neturintiems<br />
specialaus buha<strong>lt</strong>erinio pasirengimo) <strong>apskaitos</strong> duomenų vartotojams. Tuo tarpu reikalavimai<br />
apskaitinei informacijai reglamentuoja buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarką. Taigi šie<br />
reikalavimai daugiausia apibrėžia, ne kokie duomenys turi būti pateikti vartotojui, bet kokiu<br />
būdu jie turi būti formuojami. Tai svarbiausi reikalavimai, į kuriuos nuolatos privalo atsižvelgti<br />
kiekvienas <strong>apskaitos</strong> darbuotojas, kad jo veiklos rezu<strong>lt</strong>atas, duomenys apie verslą, būtų<br />
3
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
suprantamas ir naudingas. Yra keturi reikalavimai:<br />
• <strong>apskaitos</strong> ažūriškumo, arba jos duomenų pateikimo laiku;<br />
• <strong>apskaitos</strong> optimalumo, arba apskaitinės informacijos vertingumo ir jos formavimo kaštų<br />
derinimo;<br />
• <strong>apskaitos</strong> informacijos kokybinių charakteristikų derinimo;<br />
• tikros ir teisingos padėties atspindėjimo finansinėje atskaitomybėje,<br />
Apskaitos ažūriškumo, arba jos duomenų pateikimo laiku reikalavimas ne ve<strong>lt</strong>ui<br />
formuluojamas pirmuoju - suinteresuotus asmenis ne laiku pasiekę <strong>apskaitos</strong> duomenys niekada<br />
negali tapti vertinga informacija, nes situacija, kurią šie duomenys atspindi, būna jau pasikeitusi,<br />
arba, remiantis pavėluotais duomenimis, nebeįmanoma nieko pakeisti, kadangi tokios situacijos<br />
padariniai jau būna negrįžtami. Apskaitoje tai būna gana dažnai, kadangi buha<strong>lt</strong>erinė apskaita iš<br />
esmės yra retrospektyvi, ji atspindi jau įvykusius ūkinius faktus. Todėl labai svarbu, kad<br />
retrospektyvūs <strong>apskaitos</strong> duomenys patektų jų vartotojams iki tol, kol jų atspindima situacija<br />
(įmonės turtas, jo savininkai bei veiklos raida) kardinaliai nepakito arba kol šių duomenų<br />
pagrindu dar įmanoma priimti racionalius sprendimus. Tik pradedant <strong>apskaitos</strong> studijas reikia<br />
įsisąmoninti, kad ažūriškumas buha<strong>lt</strong>erinėje apskaitoje turėtų būti <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarka, kai<br />
įrašai <strong>apskaitos</strong> registruose atliekami tą pačią dieną, kai įvykdoma ūkinė operacija.<br />
Apskaitos optimalumo, arba apskaitinės informacijos vertingumo ir jos formavimo kaštų<br />
derinimo reikalavimas reiškia, kad nauda, gaunama iš <strong>apskaitos</strong> informacijos, neturi būti<br />
mažesnė už tos informacijos formavimo išlaidas.<br />
Apskaitos informacijos kokybinių charakteristikų derinimo reikalavimą lėmė daugelio<br />
vartotojų įvairiais tikslais naudojama buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir atskaitomybės informacija. Todėl<br />
buha<strong>lt</strong>erinėje apskaitoje, formuojant šiuos duomenis, dažnai tenka spręsti dilemą: kokioms<br />
kokybinėms informacijos savybėms suteikti prioritetą, o kokias būtų galima aukoti dėl pirmųjų<br />
įgyvendinimo. Pavyzdiui, ar galima aukoti <strong>apskaitos</strong> duomenų tikslumą dėl greitesnio jų<br />
pateikimo vartotojams, ar rizikuoti <strong>apskaitos</strong> duomenų patikimumu, o gal steigti nepigią vidaus<br />
audito tarnybą. Šios problemos kaskart sprendžiamos, atsižvelgiant į konkrečias sąlygas,<br />
pirmiausia - į <strong>apskaitos</strong> darbuotojų profesinį pasirengimą.<br />
Tikros ir teisingos padėties atspindėjimo finansinėje atskaitomybėje reikalavimas įpareigoja<br />
teisingai parinkti turto, nuosavybės bei įsipareigojimų įvertinimo būdus ir buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong><br />
metodus, kad dauguma atskaitomybės duomenų vartotojų būtų įsitikinę, jog iš finansinių<br />
ataskaitų jie susidarys realų, maksimaliai tikrąją padėtį atspindintį vaizdą apie įmonę bei joje<br />
vykstančius procesus. Tikrojo ir teisingo esamos padėties atspindėjimo principą ne visuomet<br />
lengva realizuoti netgi naujausius buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> metodus taikančiose įmonėse, tačiau<br />
visada labai svarbu, kad <strong>apskaitos</strong> ir atskaitomybės duomenys, jeigu ir nevisiškai tiksliai<br />
atspindėdami realią tikrovę, bent jau neklaidintų ir būtų vienodai traktuojami daugelio jų<br />
vartotojų. Todėl Tarptautiniuose <strong>apskaitos</strong> standartuose, Europos Sąjungos direktyvose bei<br />
nacionaliniuose finansinę apskaitą reglamentuojančiuose norminiuose aktuose formuluojami<br />
bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> svarbiausios taisyklės, kuriomis vadovaujantis turi būti vedama<br />
visų įmonių apskaita ir rengiama finansinė atskaitomybė. Tik tada bent jau daugelis žmonių<br />
vienodai supras atskaitomybėje pateiktą įmonių ir jose vykstančių procesų esmę.<br />
1.4. Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong><br />
Siekiant užtikrinti, kad visi suinteresuotieji asmenys, susipažindami su finansinės atskaitomybės<br />
duomenimis, būtų tikri, kad šiuos duomenis supranta taip, kaip juos traktavo atskaitomybės<br />
4
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
rengėjai, Tarptautiniuose <strong>apskaitos</strong> standartuose, Europos Sąjungos direktyvose,<br />
reglamentuojančiose buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimą ir finansinės <strong>apskaitos</strong> parengimą, taip pat<br />
analogiškuose nacionaliniuose reglamentuose formuluojami .Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> (BAP)<br />
- taisyklės, kuriomis vadovaujamasi rengiant finansinę atskaitomybę. Nors minėtuose<br />
norminiuose aktuose šie <strong>principai</strong> kartais traktuojami šiek tiek skirtingai, vis dė<strong>lt</strong>o iš esmės jie<br />
deklaruoja vienodas finansinės <strong>apskaitos</strong> vedimo ir atitinkamos atskaitomybės parengimo<br />
normas.<br />
Bendrųjų <strong>apskaitos</strong> principų fenomenas ekonomikoje tikrai vertas gilesnės analizės, nes jų<br />
nesuprantančiam verslininkui finansinės atskaitomybės, kaip ir bendrosios finansinės <strong>apskaitos</strong>,<br />
informacija - tik atsitiktinių skaičių rinkinys. Bent apytikriai suprasti bendrųjų <strong>apskaitos</strong> principų<br />
nuostatas turėtų ir šiaip kiekvienas žmogus, nors šiek tiek susijęs su ekonomika. Kiekvieno<br />
žmogaus valia pasirinkti, į kokį verslą investuoti savo santaupas. Juolab kad rinkos taisyklė:<br />
"didesnė rizika - didesnis pelnas" skirtingų pažiūrų žmones skatina daryti nevienodus<br />
sprendimus. Buha<strong>lt</strong>eriai neturi patarinėti, kam ir kur investuoti savo turtą, jų pareiga - verslo<br />
dalyviams suteikti reikiamą informaciją, kuri leistų jiems patiems apsispręsti.<br />
Apskaitos principų visuotinumas arba bendrumas reiškiasi dviem požiūriais. Pirmas ir<br />
svarbiausias - šiuos principus pripažįsta ir vienodai traktuoja visi ar bent absoliuti dauguma<br />
žmonių. Kai kuriose valstybėse šie <strong>principai</strong> netgi neįteisinami įstatymiškai, nes manoma, kad<br />
visi apskaitininkai be griežto valstybinio reglamentavimo jais vadovaujasi kaip savaime<br />
suprantamais. Tai daryti juos verčia sveika nuovoka ir praktinis būtinumas bei apskaitininkų<br />
darbo patirtis. Kitas bendrumo aspektas - bendraisiais <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>s vadovaujamasi vedant<br />
visų įmonių finansinę apskaitą nepaisant jų dydžio, nuosavybės formos, gamybos technologinių<br />
bei organizacinių ypatumų. Tai labai svarbu, nes, remiantis finansinės <strong>apskaitos</strong> duomenimis,<br />
sudaroma finansinė atskaitomybė, pagal kurią sprendimus priima daugelis esančių ir potencialių<br />
įmonės savininkų, kreditorių bei kitų partnerių. Beje, kai kuriose įmonėse pasitaiko išimčių<br />
(kartais kai kurių principų atsisakoma dėl optimalumo reikalavimo, norint supaprastinti palyginti<br />
sudėtingą buha<strong>lt</strong>erinę apskaitą), tačiau tada apie tai pranešama visiems, kas naudojasi tokių<br />
įmonių <strong>apskaitos</strong> ar atskaitomybės duomenimis.<br />
Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> yra nuostatos, kuriomis grindžiamos kiekvienos laisvosios rinkos<br />
šalies konceptualios <strong>apskaitos</strong> taisyklės. Patys bendriausi <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> yra apibrėžti<br />
Tarptautiniuose <strong>apskaitos</strong> standartuose ir Europos Sąjungos ketvirtojoje direktyvoje. Tai įmonės<br />
veiklos, kaupimo, <strong>apskaitos</strong> pastovumo (nuoseklumo) ir atsargumo (apdairumo) <strong>principai</strong>.<br />
Skaitydami literatūrą galite aptikti įvairių, kartais skirtingų, nors ir neprieštaraujančių vieni<br />
kitiems, bendrųjų <strong>apskaitos</strong> principų aprašymų. Tai suprantama. Pirmiausia todėl, kad kai kurie<br />
<strong>principai</strong> yra kilę iš deklaruojamų minėtuose tarptautiniuose norminiuose aktuose. Reikia turėti<br />
galvoje, kad bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>, kaip konceptualios <strong>apskaitos</strong> nuostatos, būtų įrašyti į<br />
Tarptautinius <strong>apskaitos</strong> standartus, jiems turi pritarti daugelio valstybių profesionalių<br />
apskaitininkų organizacijų atstovai. Sutikite, jog tai nelengva užduotis. Kita vertus, laikomasi<br />
nuostatos, kad Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų lygmeniu nebūtina detaliai reglamentuoti<br />
apskaitininkų veiklos, nes kartu bent iš dalies apribojamos jų laisvės. Griežtai reglamentavus<br />
buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> vedimo taisykles, neišvengiamai nukenčia finansinės atskaitomybės<br />
kokybė, nes sudėtingos įmonių tikrovės neįmanoma atspindėti griežtai reglamentuota, todėl<br />
neišvengiamai supaprastinta apskaita bei atskaitomybe.<br />
Labai svarbu suvokti bendrųjų <strong>apskaitos</strong> principų reikšmę ir nustatyti jų vietą bendrojoje<br />
<strong>apskaitos</strong> ir atskaitomybės reglamentavimo sistemoje.<br />
Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> sudaro <strong>apskaitos</strong> sistemos pagrindą, jos bazę, ant kurios, tarsi ant<br />
pamatų, kuriama visa finansinės <strong>apskaitos</strong> sistema. Kai kuriose rinkos ekonomikos santykių<br />
aukštos visuotinės ku<strong>lt</strong>ūros valstybėse (pirmiausia JAV ir Didžiojoje Britanijoje) paprastai šiuos<br />
principus patvirtina <strong>apskaitos</strong> darbuotojų visuomeninės profesinės organizacijos. Tačiau<br />
5
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
daugelyje valstybių tokios visuotinės nuomonės nepakanka, ji formalizuojama tam tikrais<br />
valdžios patvirtintais teisiniais aktais (įstatymais, Vyriausybės nutarimais, Finansų ministerijos<br />
įsakymais ir kitais reglamentais), privalomais visoms įmonėms. Tačiau šioje srityje, kaip ir<br />
visose kitose, daugelį aplinkybių niveliuojantys nacionaliniai įstatymai bei poįstatyminiai aktai -<br />
ne pats geriausias būdas reguliuoti visuomenės ir įmonių elgesio. Ypač tai pasakytina apie<br />
laisvojoje rinkoje veikiančias įmones, kurių visų veiklos aplinkybių apskritai būna neįmanoma<br />
numatyti. Kadangi šie, kaip ir kiti, norminiai aktai palieka gana didelę pasirinkimo laisvę<br />
("viskas leidžiama, ko įstatymas nedraudžia!"), įmonės dažnai gali pasirinkti <strong>apskaitos</strong> vedimo<br />
metodą. Pasirinkimo laisvė - apskritai viena svarbiausių pažangos sąlygų, ir išmintinga valdžia<br />
visuomet stengiasi kuo mažiau varžyti įmones, taip pat ir <strong>apskaitos</strong> vedimo srityje. Dėl to laimi ir<br />
visuomenė, ir pati valdžia. Tačiau tada <strong>apskaitos</strong> vedimo metodiką turi reglamentuoti įmonių<br />
vadovybės, nes vyriausieji buha<strong>lt</strong>eriai yra pareigūnai, kuriems pagal akcinių bendrovių bei<br />
kitokių įmonių veiklą reglamentuojančius įstatymus nesuteikta teisių patiems nustatyti <strong>apskaitos</strong><br />
vedimo būdus. Todėl įmonių vadovai, remdamiesi bendraisiais <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>s ir valdžios<br />
patvirtintais norminiais aktais, neviršydami šiuose dokumentuose leidžiamų laisvių ribų, nustato<br />
įmonės <strong>apskaitos</strong> politiką, kurios privalo laikytis buha<strong>lt</strong>eriai, vesdami apskaitą bei rengdami<br />
atskaitomybę. Apskaitos politika – konkretūs <strong>principai</strong>, sutartys, konvencijos, taisyklės ir<br />
praktika, kurios įmonė laikosi sudarydama ir pateikdama finansinę atskaitomybę (TAS 1). Įmonė<br />
jų laikosi vesdama einamąją apskaitą, kurios pagrindu rengiama metų ir tarpinė finansinė<br />
atskaitomybė. Apskaitos politika numato įmonės elgesį pasirenkant a<strong>lt</strong>ernatyvius informacijos<br />
atspindėjimo apskaitoje ir atskaitomybėje būdus.<br />
Taigi bendraisiais <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong>s nesiekiama nustatyti <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarkos įmonėse.<br />
Kiekvienas apskaitininkas turi teisę pasirinkti, jo manymu, racionaliausius <strong>apskaitos</strong> vedimo<br />
būdus. Bendrieji <strong>apskaitos</strong> <strong>principai</strong> nustato tik pačius bendriausius reikalavimus, kurių būtina<br />
laikytis formuojant finansinės atskaitomybės informaciją. Tam tikrą <strong>apskaitos</strong> metodikos, ypač<br />
jos technikos įvairovę lemia ir daugelis konkrečių verslo sąlygų bei jo ypatumų. Kita vertus,<br />
svarbu nepažeisti pagrindinių (konceptualių) bendrosios finansinės <strong>apskaitos</strong> principų.<br />
Finansinė apskaita įmonėse turėtų būti vedama pagal aštuonis svarbiausius bendruosius <strong>apskaitos</strong><br />
principus:<br />
• įmonės,<br />
• įmonės veiklos tęstinumo,<br />
• periodiškumo,<br />
• <strong>apskaitos</strong> pastovumo,<br />
• atsargumo (apdairumo),<br />
• piniginio įkainojimo,<br />
• kaupimo,<br />
• palyginimo.<br />
1.4.1. Įmonės principas<br />
Tai visuomet pirmuoju įvardijamas principas, nes jis nusako objektą, kurį apskaito buha<strong>lt</strong>eriai. Jo<br />
nereglamentavus, būtų neaišku, apie ką kalbama, t.y. ne tik kokia turi būti finansinė apskaita, bet<br />
ir kam ji apskritai reikalinga. Įmonės principu reikalaujama, kad savininko ar savininkų<br />
investuotas į įmonę turtas apskaitoje būtų atskirtas nuo jų asmeninio turto. Jo būtinai<br />
reikia, nes viename katile "sumaišius" savininkų asmeniniam (buitiniam) naudojimui ir verslui<br />
plėtoti skirtą turtą ir esant bent kiek sudėtingesnei nuosavybės struktūrai (kai įmonės nuosavybė<br />
priklauso ne vienam, o net keliems savininkams), nesilaikant šio principo, būtų neįmanoma<br />
išsiaiškinti, kuriam iš savininkų ir kokia įmonės turto dalis priklauso.<br />
6
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
Tačiau buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> požiūriu įmonės principas labai reikalingas dar ir verslo sėkmei<br />
nustatyti. Įsivaizduokime, kad parduotuvės savininkas prekiauja, neatskyręs įmonės<br />
(parduotuvės) turto nuo viso asmeninio turto. Metams pasibaigus, jis net apytikriai negalėtų<br />
pasakyti, kaip sekasi verslas.<br />
Pavyzdžiui, per metus jo turtas padidėjo 10 000 Eurų. Tačiau tais metais savininkas galbūt gavo<br />
5000 Eurų palikimą? Taigi šia suma padidės bendras - naudojamas buityje ir investuotas į<br />
parduotuvę - turtas, nors minėti 5000 Eurų nebuvo susiję su prekybine veikla. Todėl, neįvertinus<br />
šito apskaitoje, gali susidaryti klaidinga nuomonė apie verslo sėkmę. Kita vertus, neaišku, kiek<br />
uždirbtų pinigų savininkas išleido savo ir šeimos poreikiams: maistui, drabužiams, transportui ir<br />
kt. Be to, žmona, o ir jis pats dar gali dirbti ir kituose darbuose, samdydami parduotuvės<br />
darbininkus. Tada tarp 10000 Eurų, kuriais per metus padidėjo savininko turtas, bus ir jo bei<br />
žmonos uždarbiai, gauti iš šalies, nes jie patenka į bendrą šeimos turtą (primename, kad<br />
aptariame situaciją, kai, ignoruojant įmonės principą, savininko turtas nebūtų atskirtas nuo<br />
įmonės, šiuo atveju - parduotuvės turto). Dar keblesnė padėtis susiklostytų, jeigu parduotuvės<br />
savininkas turėtų pagalbinį sodybinį sklypą, kuris taip pat reikalauja sąnaudų ir gali duoti<br />
pajamų, pavyzdžiui, parduotuvėje parduodant sodyboje išaugintus vaisius ir daržoves. Taigi<br />
niekas negalėtų pasakyti, ar naudinga turėti tokią parduotuvę, ar būtų naudingiau su tais pinigais<br />
tvarkytis kitaip. Štai kodėl apskaitininkai laikosi nuostatos, kad įmonės turtą ir jos veiklos<br />
rezu<strong>lt</strong>atus apskaitoje būtinai reikia atspindėti atskirai nuo savininko (ar savininkų) turto ir jų<br />
asmeninės veiklos rezu<strong>lt</strong>atų.<br />
1.4.2. Įmonės veiklos tęstinumo principas<br />
Įmonės veiklos tęstinumo principu reikalaujama apskaitoje daryti prielaidą, jog įmonės veikla<br />
trunka neribotą laiką, bet, pavyzdžiui, neina bankroto link, verslo nesirengiama perleisti ar nėra<br />
kitos priežasties, dėl kurios reikėtų nutraukti veiklą. Apskaitos praktikoje veiklos tęstinumo<br />
principas pirmiausia reiškia, kad įmonės turimas turtas privalo būti įkainotas ne finansinės<br />
atskaitomybės parengimo momentu susiklosčiusiomis rinkos kainomis (jas tiksliai nustatyti<br />
galima tik pardavus turtą), bet faktine to turto įsigijimo savikaina, aišku, atspindint ir jo<br />
nudėvėtąją dalį. Kartais šis principas įvardijamas išvestiniu - išlaidų (savikainos) principu.<br />
Tas pats turtas vienai įmonei gali būti labai vertingas, o kitai ar netgi visoms kitoms - apskritai<br />
nieko nereikšti. Ir atvirkščiai, bevertė įmonės kieme riogsanti mašina gali būti labai naudinga<br />
gretimai įmonei. Nelygu, koks jos verslas - gal, tarkime, senų automobilių restauravimas siekiant<br />
vėliau juos parduoti. Pavyzdžiui, bevertis, ne atitinkantis šios dienos reikalavimų amžiaus<br />
pradžios kasos aparatas, trūnijantis bendrovės rūsyje, gali įgyti patrauklią kainą, jeigu juo<br />
susidomėtų buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> muziejus. Taigi įmonės tęsiamos veiklos principo požiūriu<br />
kiekvienos įmonės turtą objektyviai galima įvertinti tik atsižvelgiant į jo naudingumą įmonei<br />
uždirbant pajamas. Tačiau finansinė atskaitomybė taptų labai nepatikima, jeigu būtų nuolat<br />
vykdomi tokie gana subjektyvūs perkainojimai. Vis dė<strong>lt</strong>o, gerokai pasikeitus kainų lygiui ar<br />
pakitus kitoms aplinkybėms, ilgalaikis materialusis turtas gali būti perkainojamas einamąja<br />
išlaidų verte - kaina, kuri turėtų būti sumokėta už turtą, jeigu jis būtų įsigytas ataskaitiniu<br />
laikotarpiu. Toks perkainojimas, suprantama, taip pat prasmingas tik tada, kai atliekamas<br />
atsižvelgiant į šio turto naudą veikiančiai įmonei.<br />
1.4.3. Periodiškumo principas<br />
Tęsiamos veiklos principas glaudžiai susijęs su periodiškumo principu. Periodiškumo principu<br />
reikalaujama sąlygiškai suskirstyti įmonės veiklą į tam tikrus laikotarpius, kurių kiekvieno<br />
pabaigoje pateikiami ataskaitiniai duomenys apie įmonės turimą turtą bei jo pasikeitimus<br />
per ataskaitinį laikotarpį, taip pat apie uždirbtas pajamas ir jas uždirbant patirtas<br />
sąnaudas. Įmonės veiklos dalijimas į tam tikrus laikotarpius yra logiškas, nes savininkai naudą<br />
7
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
iš įmonės turi gauti periodiškai, nelaukti neapibrėžtos ateities. Labai dažnai - kasdien, kas savaitę<br />
ar netgi kiekvienam mėnesiui pasibaigus, tikslių veiklos rezu<strong>lt</strong>atų apskaičiuoti neįmanoma, nes<br />
tada būtų pažeistas buha<strong>lt</strong>erinės informacijos apdorojimo optimalumo principas. Todėl įmonių<br />
veiklos rezu<strong>lt</strong>atai apibendrinami pasibaigus ilgesniems laikotarpiams, kurie vadinami<br />
ataskaitiniais, nes apibendrinti <strong>apskaitos</strong> duomenys (šiuo atveju juos irgi galima vadinti<br />
ataskaitiniais) pateikiami įmonės savininkams kaip sudedamoji administracijos veiklos ataskaitos<br />
dalis. Pagrindinis ataskaitinis laikotarpis - finansiniai metai. Tačiau finansiniai metai nebūtinai<br />
turi sutapti su kalendoriniais. Kaip tik taip yra sezoninės veiklos įmonėse. Kiekviena įmonė,<br />
atsižvelgdama į veiklos intensyvumą, gali pati pasirinkti finansinių metų pradžią ir pabaigą.<br />
Pavyzdžiui, žemės ūkio įmonės gamybos ciklą dažniausiai baigia rugsėjo mėnesį (tada nuima<br />
derlių). Vadinasi, nuo spalio mėnesio paprastai visi lauko darbai, taip pat ir visos išlaidos ar bent<br />
didžioji jų dalis sietina jau su ateinančių metų derliumi. Be abejo, šiai įmonei tikslingiausia<br />
finansinius metus baigti rugsėjo pabaigoje, suvedant visus, taip pat ir finansinius, tų metų veiklos<br />
rezu<strong>lt</strong>atus, o naujus metus pradėti spalio pirmąją. Tuomet logiškai, aiškiai ir suprantamai net ne<br />
specialistams galima įvertinti laikotarpio veiklos efektyvumą, nes būna aišku, kiek padaryta<br />
išlaidų tam tikrų metų derliui užauginti ir surinkti. Padėtis būtų kur kas labiau komplikuota, jeigu<br />
tokios žemės ūkio įmonės atskaitomybė būtų rengiama iki kalendorinių metų pabaigos -<br />
gruodžio 31 dienos. Juk tų metų spalio, lapkričio ir gruodžio mėnesių darbų bei su jais susijusių<br />
išlaidų rezu<strong>lt</strong>atų sulauksime tik ateinančiais metais. Į tai neatsižvelgus, vieno laikotarpio pajamos<br />
būtų lyginamos su kito laikotarpio sąnaudomis. Panašių pavyzdžių galima nurodyti ir daugiau.<br />
Todėl <strong>apskaitos</strong> (apskaitinių bei ataskaitinių duomenų tikslumo, o kartais ir jų teisingumo)<br />
požiūriu finansinių metų pradžia ir pabaiga parenkama vadovaujantis nuostata, kad<br />
skiriamoji riba turi sutapti su žemiausiu įmonės veiklos tašku, o jeigu įmonės veikla tolygi -<br />
su kalendoriniais metais. Taip daroma todėl, kad, pasiekus žemiausią savo veiklos tašką<br />
(pavyzdžiui, žemės ūkio įmonėje nuėmus derlių), pradedami naujo laikotarpio darbai, su kuriais<br />
susijusios išlaidos turi būti apskaitytos atskirai nuo ankstesniųjų laikotarpių, kad kiekvieno<br />
ataskaitinio laikotarpio išlaidas (šiuo atveju jos vadinamos sąnaudomis) būtų galima palyginti su<br />
to paties laikotarpio veiklos rezu<strong>lt</strong>atais.<br />
Beje, kai mokesčiai valstybei mokami taip pat finansiniams metams pasibaigus, kartais reikia<br />
derinti su valdžios institucijomis finansinių metų pradžią ir pabaigą, jeigu tik šie metai - kaip<br />
daugumos įmonių - nesutampa su kalendoriniais.<br />
1.4.4. Apskaitos pastovumo principas<br />
Apskaitos pastovumo principu reikalaujama, kad apskaitininkai labai apdairiai keistų<br />
<strong>apskaitos</strong> metodiką, ir kad ji gana ilgai liktų nepakitusi. Net nesigilinant į finansinės<br />
atskaitomybės esmę, yra aišku, jog dėl dažnos <strong>apskaitos</strong> metodikos kaitos atskaitomybėje<br />
atspindėti rodikliai yra abejotini, ką jau kalbėti apie sąmoningą falsifikavimą. Nei patys<br />
apskaitininkai, nei juo labiau jų darbą tikrinantys auditoriai ar kiti kontrolieriai nepajėgtų įdiegti<br />
nuolat keičiamos <strong>apskaitos</strong> metodikos ir vienų <strong>apskaitos</strong> barų susieti su kitais (svarbiausia - su<br />
galutiniais veiklos rezu<strong>lt</strong>atais) metinėje finansinėje atskaitomybėje.<br />
Pagrindinė priežastis, dėl kurios pastovumo principą neginčytinu deklaruoja tiek Tarptautiniai<br />
<strong>apskaitos</strong> standartai, tiek Europos Sąjungos direktyvos yra ta, kad, dažnai keičiant <strong>apskaitos</strong><br />
metodiką, jos duomenų pagrindu parengtos finansinės atskaitomybės vartotojai nežinotų, dėl<br />
kokių priežasčių gerėja (arba blogėja) įmonės veiklos rezu<strong>lt</strong>atai: dėl to, jog įmonė pradėjo geriau<br />
(ar blogiau) dirbti, ar tiesiog jos apskaitininkai, taikydami kitokius nei ankstesniais finansiniais<br />
metais <strong>apskaitos</strong> būdus, dirbtinai "išpūtė" (arba sumenkino) veiklos rezu<strong>lt</strong>atus.<br />
Taigi pagal šį principą finansinės <strong>apskaitos</strong> metodika turi išlikti stabili gana ilgai. Apskaitos<br />
vedimo ar atskaitomybės sudarymo metodai nepakitę turėtų išlikti mažiausiai trejus - penkerius<br />
metus. Kita vertus, pastovumo principas nereiškia, kad įmonė turėtų atsisakyti taikyti naujus<br />
8
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
(arba kitokius, tinkamesnius) <strong>apskaitos</strong> būdus, jeigu jie yra pagrįsti ir racionalūs. Tuomet tai<br />
galima ir netgi reikia daryti, tačiau naujų <strong>apskaitos</strong> būdų įtaka finansinės atskaitomybės<br />
rodikliams turi būti apskaičiuota ir nurodyta specialioje metinės veiklos rezu<strong>lt</strong>atų atskaitomybės<br />
formoje - paaiškinamajame rašte.<br />
1.4.5. Atsargumo (apdairumo) principas<br />
Atsargumo arba apdairumo principu reikalaujama, kad apskaitininkai atsargiai vertintų<br />
visus įmonės veiklos rezu<strong>lt</strong>atus. Atsargumo (apdairumo) principo laikymasis praktiškai reiškia,<br />
kad buha<strong>lt</strong>eriai, apskaitoje ir atskaitomybėje atspindėdami įmonės veiklos rezu<strong>lt</strong>atus, vadovaujasi<br />
tokiomis svarbiausiomis nuostatomis:<br />
• jei galima taikyti kelis įmonės turto įvertinimo būdus, pasirinktinas tas, kuriuo įvertinto turto<br />
kaina bus mažiausia, darant prielaidą, kad įmonė laiku padengs visas skolas, ir gana atsargiai<br />
įvertinant skolų įmonei apmokėjimą;<br />
• apskaičiuojant pajamas, uždirbtas per tam tikrą laikotarpį, apskaitoje turi būti pripažintos tik<br />
tos, kurių uždirbimu neabejojama ir apmokėjimo tikimybė yra gana didelė (be kita ko, tai<br />
reiškia, kad reikia sudaryti pakankamus atidėjimus visoms abejotinoms pirkėjų skoloms<br />
padengti);<br />
• apskaičiuojant per ataskaitinį laikotarpį patirtas sąnaudas, jų suma neturi būti nepagrįstai<br />
sumažinta, o visas abejotinas sąnaudas reikia skirti ataskaitiniam laikotarpiui (tai irgi reiškia,<br />
kad turi būti sudaryti pakankami atidėjimai visoms su ataskaitiniu laikotarpiu susijusioms<br />
sąnaudoms padengti).<br />
Kalbant apie atsargumo (apdairumo) principo pasireiškimą per turto įvertinimą, vadovaujamasi<br />
išvestiniu - išlaidų arba savikainos principu, kurio esmę jau aptarėme, kalbėdami apie įmonės<br />
tęsiamos veiklos principą. Išlaidų principu reikalaujama ilgalaikį, kaip ir visą kitą, turtą<br />
įkainoti įvertintą ne rinkos kaina (ilgalaikio turto vertė apskaitoje gali būti perskaičiuojama<br />
tik rinkos kainai dėl infliacijos labai smarkiai išaugus), bet pradine už tą turtą sumokėta<br />
kaina. Tokiu būdu atsargiai įvertinamas įmonės turtas.<br />
Kita atsargumo principą užtikrinant su pajamomis susijusi priemonė - išvestinio realizavimo<br />
principo laikymasis, kuriuo reikalaujama pelną pripažinti tik tada, kai gaunami pinigai arba<br />
tvirtos jų gavimo garantijos (pvz., parduodant prekes išsimokėtinai).<br />
Atsargumo (apdairumo) principas apskaitoje turi dar vieną prasmę. Pastaraisiais dešimtmečiais<br />
laisvosios rinkos šalių apskaitininkai vis daugiau dėmesio skiria ne tik retrospektyviems<br />
duomenims, bet ir perspektyvinei informacijai formuoti. Pavyzdžiui, jie labai aktyviai padeda<br />
rengti finansinę verslo planų dalį. Šiuo atveju apskaitininkai turi labai skeptiškai vertinti<br />
vadybininkų numatomas verslo perspektyvas, iš visų galimų naujo verslo rezu<strong>lt</strong>atų pasirinkdami<br />
patį nepalankiausią a<strong>lt</strong>ernatyvų rezu<strong>lt</strong>atą, nes niekas negali garantuoti, kad bus taip, kaip tikisi<br />
vadybininkai. Atsargumo principas kartais dar įvardijamas konservatyvumo principu.<br />
1.4.6. Piniginio įkainojimo principas<br />
Piniginio įkainojimo principas reiškia, kai visas įmonės turtas, taip pat jos veiklos<br />
rezu<strong>lt</strong>atai apskaitoje ir bendrojoje finansinėje atskaitomybėje turi būti atspindėti ir<br />
įkainoti pinigais.<br />
Tačiau piniginio įkainojimo, kaip ir bet kurio kito principo, negalima suabsoliutinti. Pirmiausia<br />
ne viską apskritai įmanoma išreikšti pinigais. Kita vertus, tai, kad finansinės <strong>apskaitos</strong> objektai<br />
turi būti įvertinti pinigais, dar nereiškia, jog metinėje finansinėje atskaitomybėje apskritai<br />
negalima vartoti natūrinių matų. Galima ir reikia, jeigu tai geriau atspindi įmonės ataskaitinius<br />
9
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
rodiklius.<br />
Primename, kad pinigai taip pat nėra vienos rūšies. Ką jau kalbėti apie atsiskaitymų įvairovę<br />
(grynaisiais, pervedant per banką, vekseliais ar kitomis mokėjimo priemonėmis). Įmonės sutartis<br />
sudaro ir tarpusavyje atsiskaito ne tik nacionaline valiuta, bet ir kitų šalių pinigais, kurių kursas<br />
yra skirtingas. Turint galvoje, kad daugelis įmonių palaiko prekybinius ryšius su ne vienos, bet<br />
įvairių šalių partneriais, vargu ar galėtume palyginti jų veiklos efektyvumą, jeigu tų įmonių<br />
turtas, įsigytas už įvairią užsienio šalių valiutą, apskaitoje būtų atspindėtas pirkimo valiuta. Tai<br />
pasakytina ir apie įmonės skolas užsienio partneriams, kai tos skolos turi būti padengtos<br />
skolintojų valiuta, bei užsienio partnerių įsiskolinimus įmonei. Todėl visi buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong><br />
objektai <strong>apskaitos</strong> knygose ir atskaitomybėje turi būti išreikšti viena - nacionaline valiuta. Tiesa,<br />
kartais pasitaiko išimčių, kai, pavyzdžiui, esant hiperinfliacijai nacionalinė valiuta pinga<br />
dienomis ar net valandomis. Tada visiškai neįmanoma susigaudyti ta valiuta vedamoje apskaitoje<br />
bei jos pagrindu parengtose ataskaitose. Jeigu šitaip atsitinka, tokių valstybių buha<strong>lt</strong>eriai<br />
priverčiami vesti apskaitą kurios nors užsienio šalies santykinai stabilia valiuta, taikydami<br />
vadinamąjį Lotynų Amerikos finansinės <strong>apskaitos</strong> modelį.<br />
1.4.7. Kaupimo principas<br />
Kaupimo principas yra vienas svarbiausių konceptualių laisvosios rinkos <strong>apskaitos</strong> nuostatų.<br />
Juo reikalaujama, kad ūkiniai faktai apskaitoje būtų fiksuojami tada, kai jie įvyksta: uždirbamos<br />
pajamos turi būti registruojamos tada, kai jos uždirbamos, o jas uždirbant patirtos<br />
sąnaudos tada, kai jos patiriamos, neatsižvelgiant į pinigų gavimą ar išmokėjimą.<br />
Kiekvienas, norintis suprasti <strong>apskaitos</strong> informaciją, turi mokėti skirti sąvokas: pajamos,<br />
įplaukos, sąnaudos ir išlaidos.<br />
Duomenų kaupimo principu numatyta, kad pajamos laikomos uždirbtos tada, kai produkcija yra<br />
parduota (išsiųsta pirkėjui), o paslaugos - suteiktos, nesvarbu, pirkėjai sumokėjo už šias<br />
prekes (paslaugas) ar ne. Pinigai ar kitas turtas, gauti už pateiktas prekes (iš jų ir atliktas<br />
paslaugas) arba už dar nepateiktas prekes ar neatliktus darbus, vadinami įplaukomis.<br />
Įplaukos negali būti laikomos pajamomis, kol prekės ar kitos vertybės neperduodamos pirkėjui<br />
arba kol neišrašomas tų prekių pardavimo-pirkimo faktą įteisinantis dokumentas (kai kurių<br />
Vakarų šalių buha<strong>lt</strong>eriai praktikai kaupimo principu tvarkomą apskaitą vadina "apskaita pagal<br />
išrašytas sąskaitas"). Ryškus besikaupiančių pajamų pavyzdys yra nuomos, palūkanų, draudimo<br />
ir panašios ne diskretiškai, bet tolygiai didėjančios pajamos. Pavyzdžiui, patalpas nuomojanti<br />
įmonė, iš to uždirbanti, tarkime, po 1000 Eurų per mėnesį. Pasibaigus metams, jos apskaitininkai<br />
konstatuos, kad įmonė uždirbo 12000 Eurų (1000 Eurų x 12 mėn.), nepaisant to, sumokėjo<br />
nuomininkas nuomos mokestį ar ne. Atsiras pastarojo skola įmonei (jeigu už nuomą nebuvo<br />
sumokėta) - tai kitas dalykas, o pats nuomos faktas - nuomininkui suteiktos nuomojamos<br />
patalpos - jau įvykęs, todėl jį ir reikia konstatuoti. Įsigilinus tampa aišku, kad tai yra teisinga.<br />
Jeigu pajamas skaičiuotume pagal gautų pinigų principą, į vieną vietą suplaktume dvi skirtingas<br />
veiklas: nuomos paslaugos suteikimą ir pinigų gavimą. Juk visiškai galima, kai pardavėjas<br />
susitaria su pirkėju atsiskaityti, pavyzdžiui, po metų, o už skolos padengimo laikotarpio<br />
nukėlimą pirkėjas pardavėjui moka tam tikras palūkanas. Tokiu atveju pardavėjas palūkanas<br />
uždirbs ne už nuomą, bet už pinigų skolinimą. Tai ir turi būti atspindėta apskaitoje bei<br />
atskaitomybėje.<br />
Patirtomis sąnaudomis laikomas sunaudotas turtas bei suteiktų paslaugų ar įsipareigojimų<br />
tiekėjams (rangovams) išlaidos, susijusios su ataskaitiniu laikotarpiu uždirbtomis pajamomis.<br />
Pinigai ar kitas turtas, išleistas ataskaitiniu laikotarpiu neuždirbant pajamų, vadinami išlaidomis.<br />
Aprašytas pajamų ir sąnaudų pripažinimas gana komplikuotas todėl, kad reikalauja aukštos<br />
apskaitininkų kvalifikacijos. Kur kas paprasčiau būtų pajamas registruoti tada, kai gaunami<br />
pinigai, o sąnaudas, - kai jie išleidžiami. Tokia <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarka (ji vadinama pinigų<br />
principu pagrįsta apskaita) išties gerokai paprastesnė. Bet ir <strong>apskaitos</strong> rezu<strong>lt</strong>atai šiuo atveju gali<br />
10
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
būti labai netikslūs. Pavyzdžiui, palyginkime dviejų įmonių 2004 metų veiklos rezu<strong>lt</strong>atus, jeigu<br />
jos apskaitą veda pinigų principu. "A" įmonė tais metais už parduotą produkciją gavo du<br />
milijonus, ,;B" įmonė - vieną milijoną Eurų. Abi įmonės turi vienodą turtą ir tiek pat savininkų,<br />
abi gamina tą pačią produkciją -fotoprekes. Šitaip (pinigų principu) pateikus 2004 metų<br />
rezu<strong>lt</strong>atus „A“ turėtų būti gerokai patrauklesnis investuotojams, nes per metus gauna dvigubai<br />
daugiau pinigų. Tačiau gali būti, kad tai tik pirmas įspūdis. Įsivaizduokime , kad „A“ įmonė visą<br />
produkciją, už kurią gavo pinigus 2004 metais, pagamino ir išsiuntė dar 2002 ir 2003 metais. Tik<br />
pirkėjai tada buvo nemokūs arba nedrausmingi, todėl už prekes atsiskaitė tik 2004 metais. Tuo<br />
tarpu pati „A“ įmonė 2004 metais pagamino produkcijos tik už 10000 Eurų – ji atleidžia<br />
darbuotojus ir išparduoda savo gamybinę įrangą. Susipažįstant su finansinės veiklos rezu<strong>lt</strong>atais,<br />
šito nematoma. Beje, apie parduodamą įrangą atskaitomybėje nieko nesakoma, tai komercinė<br />
paslaptis. Tuo tarpu „B“ kasmet stabiliai gamina produkcijos už milijoną Eurų. Tiek jos ir<br />
parduoda. Tikriausiai dabar kiekvienam aišku, kad investuoti reikėtų ne į bankrutuojančią „A“,<br />
bet į stabiliai dirbančią „B“. Tik, deja, šito nepasakysi, susipažinęs su pinigų principu pagrįsta<br />
šių įmonių metine finansine atskaitomybe. Kitas dalykas, jeigu jų apskaita būtų vedama, o<br />
atskaitomybė parengta pagal kaupimo principą. Tada joje būtų užfiksuoti tikri duomenys: „A“<br />
per 2004 metus pagamino ir pardavė produkcijos už dešimt tūkstančių Eurų, o „B“ – už milijoną<br />
Eurų. Pakeitus šiose įmonėse pinigų apskaitą į kaupimo principu pagrįstą apskaitą , viskas<br />
atsistotų į savo vietas, nes apskaitoje ir atskaitomybėje būtų registruojami ne praėjusio<br />
laikotarpio, bet dabartiniai duomenys.<br />
1.4.8. Palyginimo principas<br />
Palyginimo principu reikalaujama, kad kaupimo principu apskaičiuotos per ataskaitinį laikotarpį<br />
uždirbtos pajamos būtų palygintos su šias pajamas uždirbant patirtomis sąnaudomis. Jau<br />
išsiaiškinome, kada reikia registruoti įmonės uždirbtas pajamas. Šis principas sukonkretina<br />
sąnaudų sąvoką apskaitoje. Įmonė nuolatos turi įvairiausių išlaidų. Tačiau tai nereiškia, kad visos<br />
išlaidos, pavyzdžiui, pinigų išmokėjimai, prisideda prie ataskaitinio laikotarpio pelno uždirbimo.<br />
Tarkime, įmonė sausio mėnesį išleido 12 000 Eurų iš anksto sumokėdama nuomą už visus metus<br />
- po 1000 Eurų už kiekvieną mėnesį. Apskaičiuojant per sausį uždirbtą pelną būtų logiška iš<br />
uždirbtų pajamų sumos atimti ne visus 12 000 Eurų, bet 1/12 jų dalį t. y. 1000 Eurų, - tiek, kiek<br />
iš tiktųjų įmonei kainavo nuoma už mėnesį. Bet gali būti ir taip: įmonė jau nuomoja patalpas,<br />
kuriose uždirba tam tikras pajamas, taigi ir pelną, tačiau dar nieko nemokėjo nuomotojui, o tai<br />
darys pagal sutartį tik visam nuomos laikotarpiui pasibaigus - gruodžio pabaigoje. Visi sutiks,<br />
kad nelogiška visą nuomos išlaidų sumą priskirti gruodžio mėnesio sąnaudoms. Taigi lygiai taip<br />
pat, kaip reikia skirti pajamas nuo įplaukų, negalima painioti ir išlaidų su sąnaudomis.<br />
Gerai įsidėmėkite ankstesnįjį, kaupimo principą aptariant pateiktą sąnaudų apibrėžimą. Todėl,<br />
pavyzdžiui, įrengimams arba kitam ilgalaikiam turtui įsigyti išleisti pinigai ar dėl to atsiradusi<br />
skola, sunaudotos žaliavos ir medžiagos bei kitos gamybinės išlaidos nebaigtiems gaminiams<br />
arba pagamintai, bet neparduotai produkcijai, taip pat iš anksto sumokėti pinigai už ateityje<br />
(vėlesniais laikotarpiais) gausimas paslaugas (prekes) bei kitos avansinės išmokos neįtraukiamos<br />
į to laikotarpio sąnaudas. Visas toks turto sumažėjimas (ar įsipareigojimų padidėjimas)<br />
sąnaudomis gali būti pripažintas tik tuo laikotarpiu, per kurį jos iš tikrųjų uždirba pajamų (kada<br />
atliekami darbai, parduodama produkcija, suteikiamos paslaugos). Taip griežtai traktuoti<br />
sąnaudas apskaitoje būtina, norint tiksliai apskaičiuoti ataskaitinio laikotarpio veiklos rezu<strong>lt</strong>atą.<br />
KURSO KARTOJIMO KLAUSIMAI<br />
11
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
1. Buha<strong>lt</strong>erinėje apskaitoje atspindimi objektai matuojami:<br />
a) išreiškiant juos nekintančia ilgalaikio turto verte;<br />
b) sutartinių prekių apimtimi;<br />
c) nacionaline valiuta;<br />
d) stabilia konvertuojama valiuta - JAV doleriais.<br />
2. Kodėl Europos Sąjungos (ES) direktyvos jos narėms yra reikšmingesnės už<br />
Tarptautinius <strong>apskaitos</strong> standartus (TAS)?<br />
a) vesdamos apskaitą pagal šias direktyvas šalys sulaukia daugiau užsienio investicijų;<br />
b) TAS buvo sukurti už Europos Sąjungos ribų;<br />
c) todėl, kad už ES direktyvų nesilaikymą galima sulaukti atsakomųjų priemonių, o TAS<br />
turi tik patariamąji poveikį;<br />
d) Europos Sąjungos (ES) direktyvose yra smulkiau reglamentuota <strong>apskaitos</strong> vedimo tvarka.<br />
3. Kaip turėtų būti parinkta finansinių metų pradžia ir pabaiga sezoninėje įmonėje?<br />
a) taip, kad sutaptų su kalendoriniais metais;<br />
b) neturi reikšmės, tačiau finansinių metų pradžia ir pabaiga turi nesikeisti metų metais<br />
(pastovumo principas);<br />
c) taip, kad skiriamoji finansinių metų riba sutaptų su aktyviausiu įmonės veiklos momentu;<br />
d) taip, kad skiriamoji finansinių metų riba sutaptų su pasyviausiu įmonės veiklos momentu;<br />
4. Finansinės <strong>apskaitos</strong> metodika įmonėse turėtų būti keičiama:<br />
a) kuo greičiau, remiantis pažangiausiomis <strong>apskaitos</strong> metodikomis;<br />
b) labai apdairiai, kad ilgai išliktų stabili;<br />
c) tik tada, kai nauja efektyvi <strong>apskaitos</strong> metodika yra patvirtinta Audito ir <strong>apskaitos</strong><br />
institute;<br />
d) tik tada, kai ji neprieštarauja TAS.<br />
5. Įmonės principu reikalaujama, kad:<br />
a) į įmonę investuotas savininko turtas apskaitoje būtų traktuojamas kaip visuma su jo<br />
asmeniniu turtu;<br />
b) į įmonę investuotas savininko turtas apskaitoje būtų atskirtas nuo jo asmeninio turto;<br />
c) kasmet įmonės finansinė atskaitomybė būtų audituojama nepriklausomo auditoriaus;<br />
d) įmonės finansinė atskaitomybė būtų patvirtinta visuotinio akcininkų susirinkimo.<br />
6. Įmonės veiklos tęstinumo principu teigiama, kad:<br />
a) įmonės turtas turi būti įvertintas faktine to turto įsigijimo savikaina, atspindint ir jo<br />
nudėvėtąją dalį;<br />
b) įmonės ilgalaikis turtas turi būti įvertintas nekreipiant dėmesio į nusidėvėjimą;<br />
c) bankroto atveju įmonės savininkai kiekvienam darbuotojui privalo išmokėti atlyginimus<br />
trijų mėnesių laikotarpiu;<br />
d) įmonė privalo mokėti mokesčius.<br />
7. Palyginimo principu reikalaujama, kad:<br />
12
Bandomasis projektas Nr. BG/03/B/F/PP-166025<br />
“Tarptautinių <strong>apskaitos</strong> standartų taikymas ir<br />
finansų valdymas SVV įmonėse”<br />
Mokymo modulis I<br />
„Buha<strong>lt</strong>erinės <strong>apskaitos</strong> ir finansinės<br />
atskaitomybės pagrindai“<br />
a) kaupimo principu apskaičiuotos per ataskaitinį laikotarpį uždirbtos pajamos būtų<br />
palygintos su šias pajamas uždirbant patirtomis sąnaudomis;<br />
b) kaupimo principu apskaičiuotos per ataskaitinį laikotarpį uždirbtos pajamos būtų<br />
palygintos su ilgalaikio turto, panaudoto uždirbant šias pajamas, nusidėvėjimu;<br />
c) kaupimo principu apskaičiuotos per ataskaitinį laikotarpį uždirbtos pajamos palygintos su<br />
šias pajamas uždirbant patirtomis išlaidomis;<br />
d) nėra teisingo atsakymo.<br />
8. Kaupimo principu reikalaujama, kad:<br />
a) visas įmonės turtas ir veiklos rezu<strong>lt</strong>atai apskaitoje būtų įkainoti pinigais;<br />
b) įmonė sukauptų ir nuolatos palaikytų savininkų nustatyto dydžio rezervą stichinių<br />
nelaimių ir ūkinės veiklos neigiamiems padariniams pašalinti;<br />
c) pelnas būtų pripažintas tik gavus pinigus arba tvirtai garantuojant jų gavimą;<br />
d) uždirbtos pajamos būtų registruojamos tada, kai jos uždirbtos, o patirtos sąnaudos tada,<br />
kai jos patirtos;<br />
9. Bendri reikalavimai finansinės <strong>apskaitos</strong> ir atskaitomybės duomenims yra:<br />
a) ažūriškumas, optimalumas, informacijos kokybinių charakteristikų derinimas, tikros ir<br />
teisingos padėties atspindėjimas;<br />
b) pateikimas laiku, viešumas, patikimumas, garbingumas ir objektyvumas;<br />
c) moksliškumas, sąžiningumas ir nepriklausomybė;<br />
d) visi atsakymai yra teisingi.<br />
TEISINGI ATSAKYMAI<br />
1. C<br />
2. C<br />
3. D<br />
4. B<br />
5. B<br />
6. A<br />
7. A<br />
8. D<br />
9. A<br />
13
Change language