Download hier de PDF-versie van het tijdschrift Tax Audit ... - IBR

Februari
JAARGANG 2 NR. 1 / 2007 VERSCHIJNT 6X PER JAAR (FEB/APR/JUNI/AUG/OKT/DEC) AFGIFTEKANTOOR GENT X P608073
7
2007
Tax Audit &
Accountancy
IBR IAB BIBF

I n h o u d
Editoriaal
1
Het nieuwe commissarisverslag over
de jaarrekening
2
Leidt IFRS tot een hogere kwaliteit
van financiële informatie?
8
Horen, zien en zwijgen?
Een analyse van de draagwijdte van
de fiscale meewerkverplichting van
de accountant, belastingconsulent, erkende
boekhouder en bedrijfsrevisor
11
Laatste berichtgeving van het IASB
1 december 2006 - 31 januari 2007
17
Institutioneel nieuws IBR, IAB en BIBF
19
COLOFON
TAX AUDIT & ACCOUNTANCY
Tweemaandelijks tijdschrift
van het IAB, het IBR en het BIBF
Aanbevolen citeerwijze: T.A.A.
Afgiftekantoor: Gent X
REDACTIECOMITÉ
P. P. Berger
P. Colaert
G. Delvaux
M. De Wolf (Hoofdredacteur)
C. Fischer
S. Mercier
C. Van der Elst
E. Vercammen
REDACTIESECRETARIAAT
S. Massagé
Uitgever NV die Keure
Kleine Pathoekeweg 3, 8000 Brugge
T (050) 47 12 72
F (050) 33 51 54
E steve.massage@diekeure.be
VERANTWOORDELIJKE UITGEVERS
G. Delvaux
Voorzitter IAB
Livornostraat 41
1050 Brussel
T (02) 543 74 90
F (02) 543 74 91
A. Kilesse
Voorzitter IBR
Arenbergstraat 13
1000 Brussel
T (02) 512 51 36
F (02) 512 78 86
M.-J. Paquet
Voorzitter BIBF
Legrandlaan 45
1050 Brussel
T (02) 626 03 80
F (02) 626 03 90

Editoriaal
De Europese wetgever op kruissnelheid …
Een Belg als Ondervoorzitter van de “Fédération des Experts-Comptables Européens”
Europese wetgeving
De Europese wetgever heeft de laatste jaren niet stilgezeten.
Getuige hiervan zijn de talrijke Richtlijnen en
Verordeningen die in deze periode werden uitgevaardigd.
Zonder te willen vervallen in een bloemlezing van al deze
wetgevende initiatieven, wensen wij hierna een kort overzicht
te geven van de vernieuwingen die de economische
beroepsbeoefenaar (rechtstreeks of onrechtstreeks)
aanbelangen.
Op 30 september 2005 werd de Richtlijn 2005/36/EG van
7 september 2005 betreffende de erkenning van beroepskwalificaties
gepubliceerd in het Publicatieblad van de
Europese Unie. Deze Richtlijn stelt de regels vast volgens
dewelke een lidstaat die de toegang tot of de uitoefening
van een gereglementeerd beroep op zijn grondgebied
afhankelijk stelt van het bezit van bepaalde beroepskwalificaties,
de in een andere lidstaat of andere lidstaten
verworven beroepskwalificaties die de houder van die
kwalificaties het recht verlenen er hetzelfde beroep uit te
oefenen, erkent voor de toegang tot en de uitoefening van
dit beroep. De Richtlijn moet uiterlijk op 20 oktober 2007
worden omgezet in nationaal recht.
Op 25 november 2005 verscheen de
Richtlijn 2005/56/EG van 26 oktober 2005
betreffende grensoverschrijdende fusies
van kapitaalvennootschappen in het Publicatieblad
van de Europese Unie. Deze
Richtlijn strekt ertoe grensoverschrijdende
fusies van kapitaalvennootschappen te
vergemakkelijken. De Richtlijn moet uiterlijk
op 15 december 2007 worden omgezet
in nationaal recht.
Eveneens op 25 november 2005 verscheen
de Richtlijn 2005/60/EG van 26 oktober
2005 tot voorkoming van het gebruik van
het financiële stelsel voor het witwassen
van geld en de financiering van terrorisme
(de zogenaamde Derde Witwasrichtlijn) in
het Publicatieblad van de Europese Unie.
Deze Richtlijn moet uiterlijk tegen 15 december 2007
worden omgezet in nationaal recht.
Op 9 juni 2006 verscheen de Richtlijn 2006/43/EG van
17 mei 2006 betreffende de wettelijke controles van de
jaarrekeningen en geconsolideerde jaarrekeningen, tot
wijziging van de Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG
van de Raad en houdende intrekking van Richtlijn 84/253/
EEG van de Raad in het Publicatieblad van de Europese
Unie. Deze Richtlijn vervangt de Achtste Richtlijn van het
vennootschapsrecht, en stelt de regels vast voor de wettelijke
controle van jaarrekeningen en geconsolideerde
jaarrekeningen. De Richtlijn moet worden omgezet in
nationaal recht vóór 29 juni 2008.
Op 16 augustus 2006 verscheen de Richtlijn 2006/46/EEG
van 14 juni 2006 tot wijziging van de Richtlijnen 78/660/
EEG van de Raad betreffende de jaarrekening van bepaalde
vennootschapsvormen, 83/349/EEG van de Raad
betreffende de geconsolideerde jaarrekening, 86/635/
EEG van de Raad betreffende de jaarrekening en de geconsolideerde
jaarrekening van banken en andere financiële
instellingen en 91/674/EEG van de Raad betreffende
GÉRARD DELVAUX
Voorzitter IAB
MARCEL-JEAN PAQUET
Voorzitter BIBF
ANDRÉ KILESSE
de jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening van
verzekeringsondernemingen in het Publicatieblad van
de Europese Unie. Deze Richtlijn strekt er onder meer
toe de drempelbedragen voor de kleine vennootschap te
verhogen, een aantal nieuwe gegevens toe te voegen aan
de verplichte vermeldingen in de toelichting bij de jaarrekening,
genoteerde vennootschappen de verplichting
op te leggen een verklaring inzake corporate governance
op te nemen in hun jaarverslag of desgevallend in een
afzonderlijk verslag dat samen met het jaarverslag wordt
openbaar gemaakt, en een bestuurdersaansprakelijkheid
in te voeren voor het opstellen en openbaar maken van de
jaarrekening. De Richtlijn moet uiterlijk op 5 september
2008 zijn omgezet in nationaal recht.
Op 25 september 2006 verscheen de Richtlijn 2006/68/EG
van 6 september 2006 tot wijziging van Richtlijn 77/91/EEG
van de Raad met betrekking tot de oprichting van de
naamloze vennootschap, alsook de instandhouding en
wijziging van haar kapitaal in het Publicatieblad van de
Europese Unie. Deze Richtlijn voorziet in een aantal wijzigingen
en opties voor de lidstaten aangaande de regelgeving
over de bijzondere verslagplicht inzake de inbreng
in natura, de inkoop van eigen aandelen, de financiering
door een vennootschap van de verwerving
van haar aandelen door een derde, en de
schuldeiserbescherming ter gelegenheid
van een kapitaalvermindering. De Richtlijn
moet uiterlijk op 15 april 2008 in nationaal
recht worden omgezet.
Op 11 december 2006 werd de Richtlijn
2006/112/EG van 28 november 2006 betreffende
het gemeenschappelijke stelsel
van belasting over de toegevoegde waarde
gepubliceerd in het Publicatieblad van de
Europese Unie. Deze Richtlijn moet uiterlijk
op 1 januari 2008 worden omgezet in
nationaal recht.
Ten slotte werd op 27 december 2006 de
Richtlijn 2006/123/EG van 12 december
2006 betreffende diensten op de interne
markt (de zogenaamde Bolkestein-richtlijn) gepubliceerd
in het Publicatieblad van de Europese Unie. Deze Richtlijn
stelt algemene bepalingen vast ter vergemakkelijking
van de uitoefening van de vrijheid van vestiging van
dienstverrichters en het vrije verkeer van diensten. De
Richtlijn moet vóór 28 december 2009 worden omgezet in
nationaal recht.
Vice Presidency FEE
Deze Europese initiatieven geven blijk van het belang dat
de Europese instanties hechten aan aangelegenheden
die de economische beroepen rechtstreeks of onrechtstreeks
raken. In dit verband kunnen wij alleen maar
de inspanningen van de vertegenwoordigers van onze
beroepen binnen de internationale en Europese beroepsfederaties
loven en hen aanmoedigen op hetzelfde elan
verder te gaan.
Het is dan ook met blijdschap dat wij u wensen mee te
delen dat de algemene vergadering van de “Fédération
des Experts-Comptables Européens” de heer André
KILESSE, Voorzitter van het IBR, op haar vergadering
te Brussel op 7 december 2006 heeft verkozen tot Vice
President van de FEE.
André KILESSE zal op die manier deel uitmaken van het
uitvoerend comité van de FEE, en zal het voorzitterschap
waarnemen van de FEE-werkgroep “Libéralisation/Qualifications
professionnelles”.
Deze verkiezingsuitslag getuigt van een grote waardering
van de inspanningen die het beroep in België heeft geleverd
op het Europese vlak, en geeft uiting aan het vertrouwen
dat de Europese instanties hebben in de capaciteiten
van Voorzitter André KILESSE om de belangen van
het beroep te blijven verdedigen op het Europese niveau.

2-3
>
Het nieuwe commissarisverslag
over de jaarrekening
D R I E S S C H O C K A E R T
Verantwoordelijke Normen voor de
Beroepsuitoefening IBR
N AT H A L I E H O U Y O U X
Attaché IBR
De Belgische wetgever heeft recentelijk
de omzetting tot stand
gebracht van de aanpassingen
aangebracht aan de Vierde en de
Zevende Richtlijn 1 , door de goedkeuring
van de Wet van 13 januari
2006 2 . Deze wet heeft tot doel
gehad de artikelen 96 en 119 van
het Wetboek van vennootschappen
inzake het jaarverslag te wijzigen,
alsmede de artikelen 144 en 148
van dit Wetboek over het commissarisverslag
over de jaarrekening
en de geconsolideerde jaarrekening.
Deze wet is van toepassing
op jaarverslagen en commissarisverslagen
die worden opgesteld
vanaf 30 januari 2006 (tien dagen
na de datum van bekendmaking
in het Belgisch Staatsblad).
Volgend op de aanpassing van het Wetboek
van vennootschappen, heeft het Instituut der
Bedrijfsrevisoren (IBR) nieuwe controlenormen
goedgekeurd inzake het jaarverslag (rapport
de gestion) en de bevestigingsbrief (representation
letter), die het voorwerp hebben
uitgemaakt van een advies van de Hoge Raad
voor de Economische Beroepen (HREB) 3 .
Deze nieuwe normen zijn van toepassing
voor de controle van de (geconsolideerde)
jaarrekening alsmede voor de controle van
jaarverslagen met betrekking tot boekjaren
die worden afgesloten op of na 31 december
2006.
Dit artikel heeft ten doel vanuit wettelijk en
normatief oogpunt de belangrijkste aanpassingen
te analyseren die aan de inhoud van
het jaarverslag en commissarisverslag werden
aangebracht.
Het commissarisverslag
De Wet van 13 januari 2006 heeft belangrijke
wijzigingen aangebracht aan de inhoud
van het commissarisverslag, d.i. aan de artikelen
144 (voor de jaarrekening) en 148 (voor
de geconsolideerde jaarrekening) van het
Wetboek van vennootschappen.
De algemene controlenormen van het IBR
werden aangepast teneinde deze wijzigingen
om te zetten in de normen die betrekking
hebben op het commissarisverslag.
Het commissarisverslag omvat twee delen 4 .
Het eerste deel 5 van het commissarisverslag
bestaat uit elementen die in het artikel 144 6 ,
1°, 2° en 4° van het Wetboek van vennootschappen
zijn opgenomen, meer bepaald:
• een inleiding, waarin ten minste wordt
vermeld op welke jaarrekening de controle
betrekking heeft en volgens welk boekhoudkundig
referentiestelsel ze werd opgesteld;
• een beschrijving van de reikwijdte van de
controle, waarin ten minste wordt aangegeven
welke normen voor de controle bij de
uitvoering ervan zijn in acht genomen en
of zij van het bestuursorgaan en aangestel-
den van de vennootschap de toelichtingen
en de informatie hebben bekomen die nodig
zijn voor hun controle;
• een verklaring waarin de commissarissen
hun oordeel geven of de jaarrekening een
getrouw beeld geeft van het vermogen, van
de financiële toestand en van de resultaten
van de vennootschap overeenkomstig het
toepasselijk boekhoudkundig referentiestelsel
en, in voorkomend geval, of de jaarrekening
aan de wettelijke vereisten voldoet.
De verklaring kan de vorm aannemen van
- een verklaring zonder voorbehoud;
- een verklaring met voorbehoud;
- een afkeurende verklaring;
- een onthoudende verklaring.
Het tweede deel 7 van het commissarisverslag
bevat de vermeldingen en bijkomende informatie
zoals beschreven door artikel 144, 3°,
6°, 7° en 8°, meer bepaald:
• een vermelding die aangeeft dat de boekhouding
is gevoerd in overeenstemming
met de wettelijke en bestuursrechtelijke
voorschriften die daarop van toepassing
zijn;
• een vermelding die aangeeft of het jaarverslag
de door de artikelen 95 en 96 vereiste
inlichtingen bevat en in overeenstemming
is met de jaarrekening voor hetzelfde boekjaar;
• een vermelding die aangeeft of de winstbestemming
die aan de algemene vergadering
wordt voorgelegd, in overeenstemming is
met de statuten en met dit Wetboek;
• de vermelding of zij kennis hebben gekregen
van verrichtingen gedaan of beslissingen
genomen met overtreding van de
statuten of van de bepalingen van het
Wetboek. Deze laatste vermelding kan
echter worden weggelaten wanneer de
openbaarmaking van de overtreding aan
de vennootschap onverantwoorde schade
kan berokkenen, onder meer omdat het
bestuursorgaan gepaste maatregelen heeft
genomen om de aldus ontstane onwettige
toestand te verhelpen.

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
Dit tweede deel van het commissarisverslag
bevat vermeldingen die geen betrekking hebben
op het oordeel van de commissaris over
het getrouw beeld over de jaarrekening waarover
in het eerste deel van zijn verslag wordt
gerapporteerd.
De Wet van 13 januari 2006 heeft overigens
het artikel 144, 5° van het Wetboek van vennootschappen
toegevoegd dat voorziet dat
het commissarisverslag tevens een verwijzing
kan bevatten naar bepaalde aangelegenheden
waarop de commissarissen in het bijzonder
de aandacht vestigt ongeacht of al dan niet
een voorbehoud werd opgenomen in de verklaring.
De wetgever heeft in het Wetboek
van vennootschappen de mogelijkheid willen
voorzien dat de commissaris, desgevallend,
een toelichtende paragraaf in het eerste deel
van zijn verslag kan toevoegen 8 of, desgevallend,
een bijkomende paragraaf in het tweede
deel van zijn verslag 9 . Vóór deze wijziging
van het Wetboek van vennootschappen hebben
enkel de algemene controlenormen van
het IBR het gebruik van laatstgenoemde paragraaf
voorzien.
Het jaarverslag
De belangrijkste aanpassing van de artikelen
96 (jaarverslag over de jaarrekening) en 119
(jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening)
van het Wetboek van vennootschappen
is gelegen in het feit dat het jaarverslag dient
te bevatten “ten minste een getrouw overzicht
van de ontwikkeling en de resultaten van het
bedrijf en van de positie van de gezamenlijke
in de consolidatie opgenomen ondernemingen,
alsmede een beschrijving van de voornaamste
risico’s en onzekerheden waarmee zij geconfronteerd
wordt (..) 10 ».
Hiertoe dient het bestuursorgaan zich in zijn
analyse te baseren op niet-financiële essentiële
prestatie-indicatoren die betrekking hebben
op het specifieke bedrijf, met inbegrip van
informatie betreffende milieu- en personeelsaangelegenheden.
De wetgever heeft niet voorzien in de mogelijkheid
voor het bestuursorgaan om het
argument in te roepen dat het bekendmaken
van deze informatie een ernstig nadeel aan de
vennootschap kan berokkenen zoals vermeld
in artikel 96, 3° van het Wetboek van vennootschappen.
Het gevolg hiervan is dat, in
elk geval, de vennootschap ertoe gehouden is
deze informatie te verstrekken.
Overeenkomstig artikel 144, 6° van het Wetboek
van vennootschappen dient de commissaris
in zijn verslag op te nemen: “een vermelding
die aangeeft of het jaarverslag de door de
artikelen 95 en 96 vereiste inlichtingen bevat
en in overeenstemming is met de jaarrekening
voor hetzelfde boekjaar.”
Hierbij kan in eerste instantie echter worden
opgemerkt: ““het nieuwe artikel 96, 1° W.
Venn. en de parlementaire voorbereiding geven
geen referentiekader. De wetgever verduidelijkt
zelfs niet of de beschrijving van de voornaamste
risico’s en onzekerheden van de vennootschap in
overeenstemming moet zijn met de omvang en
de complexiteit van het bedrijf en ook niet in
welke mate deze beschrijving financiële of nietfinanciële
prestatie-indicatoren moet omvatten.
Dit wordt enkel verduidelijkt wat het overzicht
betreft dat in het jaarverslag moet worden opgenomen
met betrekking tot de ontwikkeling en
de resultaten van het bedrijf en de positie van
de vennootschap” 11 .”
Ten tweede dient het bestuursorgaan de
verantwoordelijkheid op te nemen met betrekking
tot de inhoud van het jaarverslag en
derhalve tot de informatie die daarin moet
worden opgenomen 12 .
Bijgevolg is het niet de opdracht van de
commissaris de plaats in te nemen van het
bestuursorgaan en de voornaamste risico’s en
onzekerheden te beschrijven in zijn verslag
indien het bestuursorgaan over deze informatie
niet (of onvoldoende) rapporteert in het
jaarverslag.
Evenmin is het de taak van de commissaris
om de elementen die in het jaarverslag
door het bestuursorgaan zijn behandeld te
beoordelen, behalve in het geval van kennelijk
onredelijke, verkeerde of inconsistente
informatie in vergelijking met de objectieve
informatie waarover de commissaris beschikt
in het kader van zijn mandaat.
1
Richtlijn 2003/51/EG van het Europees Parlement
en de Raad van 18 juni 2003 tot wijziging van de
Richtlijnen 78/660/EEG, 83/349/EEG, 86/635/EEG
en 91/674/EEG van de Raad betreffende de jaar-
rekening en de geconsolideerde jaarrekening van
bepaalde vennootschapsvormen, banken en andere
financiële instellingen, en verzekeringsonderne-
mingen, P.B., L 178, blz. 16–22.
2
Wet van 13 januari 2006 tot wijziging van het Wet-
boek van vennootschappen, B.S. . 20 januari 2006.
3
Avis du Conseil Supérieur des Professions Econo-
miques du 1er décembre 2006, portant sur le projet
d’adaptation de normes de révision de l’IRE relatif aux
informations contenues dans le rapport de gestion.
(Advies enkel beschikbaar in de Franse taal.)
4
Paragraaf 3 van de algemene controlenormen.
5
Paragraaf 3.1.5. en 3.3. tot 3.9. van de algemene
controlenormen.
6
Wat betreft de geconsolideerde jaarrekening be-
treft het eerste deel van het commisarisverslag het
artikel 148, 1°, 2°, 3° van het Wetboek van ven-
nootschappen.
7
Paragraaf 3.1.6. en 3.10 tot 3.15. van de algemene
controlenormen.
8
Paragrafen 3.6. en 3.8. van de algemene controle-
normen.
9
Paragraaf 3.11. van de algemene controlenormen.
10
Artikel 96, 1° van het Wetboek van vennootschappen.
11
Cf. . B. DELMOTTE, “Over het beroepsgeheim van
de commissaris bij een internationale groepsaudit
en de beschrijving van risico’s en onzekerheden
in het jaarverslag”, T.R.V., ., 2006, n° 4, p. 274-286,
alsook paragraaf 3.10.1. van de Algemene Contro-
lenormen.
12
Voor verdere informatie kan worden verwezen
naar:
…/…

4-5
…/…
1) de in oktober 2005 door de IASB gepubliceerde
exposure draft inzake de “management commen-
tary” (zie in het bijzonder p. 40-73 en p. 78-79),
beschikbaar op de website www.iasb.org;
2) het in februari 2003 door de IOSCO gepubliceer-
de document, beschikbaar op de website www.
iosco.org;
3) de door de AICPA gepubliceerde SOP (statement
of position) ) 94-6 van december 1994 inzake de
“disclosure of certain significant risks and uncer-
tainties” (27 pagina’s), beschikbaar op de web-
site www.aicpa.org;
4) IAS 37 “provisions, contingent liabilities and con-
tingent assets” ” (meer in het bijzonder de §§ 42
tot 44);
5) de Verordening (EG) nr. 809/2004 van de Euro-
pese Commissie van 29 april 2004 betreffende
het prospectus (artikelen 25.1 en 26).
13
Paragraaf 21 van de controlenorm “Controle van
het jaarverslag over de (geconsolideerde) jaar-
rekening”.
14
Paragraaf 2.5.5. van de algemene controlenormen.
15
Paragraaf 1.1. van de controlenorm “Bevestigingen
van de leiding van de entiteit”.
16
Paragraaf 4.2. van de controlenorm “Bevestigingen
van de leiding van de entiteit”.
17
Paragraaf 21 van de controlenorm “Controle van
het jaarverslag over de (geconsolideerde) jaar-
rekening”.
18
Paragraaf 22, 37 e.v. van de controlenorm “Con-
trole van het jaarverslag over de (geconsolideerde)
jaarrekening”.
19
Zie voetnoot 1.
20
Voor verdere informatie wordt verwezen naar vol-
gende studie over het jaarverslag: J. BRANSON,
D. BREESCH en D. SCHOCKAERT, “ Beschrijvende
studie van het regelgevend kader inzake het jaar-
verslag in Europa”, Accountancy & Bedrijfskunde,
januari 2007.
21
Art. 393 BW: “…3. De accountant onderzoekt of de
jaarrekening het in artikel 362 lid 1 vereiste inzicht
geeft. Hij gaat voorts na, of de jaarrekening aan de bij
en krachtens de wet gestelde voorschriften voldoet,
of het jaarverslag, voor zover hij dat kan beoordelen,
overeenkomstig deze titel is opgesteld en met de
jaarrekening verenigbaar is, en of de in artikel 392 lid
1, onderdelen b tot en met g, vereiste gegevens zijn
toegevoegd. …5. (…) De accountantsverklaring omvat
ten minste: (…) e. een oordeel over de verenigbaar-
heid van het jaarverslag met de jaarrekening.”
Volgend op de aanpassing van artikel 96, 1°
van het Wetboek van vennootschappen, heeft
artikel 144, 6° van het Wetboek van vennootschappen
inzake de inhoud van het commissarisverslag,
ten doel de opdracht van de
commissaris te benadrukken ten aanzien van
de volledigheid van de door het Wetboek van
vennootschappen vereiste gegevens, evenals
ten aanzien van de overeenstemming van het
jaarverslag met de jaarrekening voor hetzelfde
boekjaar.
Bijgevolg werd in de nieuwe controlenorm
inzake de controle van het jaarverslag voorzien
dat de commissaris bij de leiding van
de gecontroleerde entiteit om de bevestiging
verzoekt (via een bevestigingsbrief of representation
letter) dat de gegevens die ingevolge de
artikelen 96, 1° en 119, 1° van het Wetboek
van vennootschappen moeten worden opgenomen,
daadwerkelijk opgenomen zijn in het
jaarverslag 13 .
De bevestigingsbrief
De Algemene controlenormen 14 voorzien in
de verplichting voor de commissaris om de
leiding van de gecontroleerde entiteit te verzoeken
de vereiste bevestigingen schriftelijk
te bevestigen via een bevestigingsbrief. Deze
vereiste bevestigingen worden weergegeven in
21 punten die zijn opgenomen in de nieuwe
controlenorm “Bevestigingen van de leiding
van de entiteit” 15 .
De nieuwe norm voorziet onder meer dat,
indien de leiding van de entiteit weigert
om de vereiste bevestigingen schriftelijk te
bevestigen, de commissaris zich in een situatie
bevindt waarin de uitvoering van zijn
controle wordt beperkt. Deze situatie dient
hem ertoe te brengen een voorbehoud in zijn
verslag tot uitdrukking te brengen dan wel
een oordeelonthouding te formuleren 16 .
Indien het jaarverslag niet op expliciete en
specifieke wijze de voornaamste risico’s en
onzekerheden behandelt waaraan de vennootschap
is blootgesteld, of indien het jaarverslag
stelt dat de voornaamste risico’s en onzekerheden
niet onderkend zijn 17 , of indien kennelijk
onredelijke, verkeerde of inconsistentie
informatie in het jaarverslag is opgenomen
in vergelijking met de objectieve informatie
waarover hij beschikt in het kader van zijn
mandaat, dient de commissaris dit te vermelden
in het tweede deel van zijn verslag over
de (geconsolideerde) jaarrekening 18 .
Vierde en Zevende Europese Richtlijn
De Vierde en Zevende Europese Richtlijn
zijn in 2005 gewijzigd door de Richtlijn
2003/51/EG 19 , waarvan de omzetting naar
Belgisch recht werd verzekerd door de Wet
van 13 januari 2006.
Uit artikel 46 van deze Richtlijn blijkt dat het
jaarverslag minstens dient te bevatten: “een
getrouw overzicht van de ontwikkeling en de resultaten
van het bedrijf en van de positie van de
vennootschap, alsmede een beschrijving van de
voornaamste risico’s en onzekerheden waarmee
zij geconfronteerd wordt. Dit overzicht
bevat een evenwichtige en volledige analyse van
de ontwikkeling en de resultaten van het bedrijf
en van de positie van de vennootschap die in
overeenstemming is met de omvang en de complexiteit
van dit bedrijf.”
Bijgevolg heeft de Wet van 13 januari 2006,
meer bepaald het artikel 96, 1° van het
Wetboek van vennootschappen, de Richtlijn
2003/51/EG omgezet door gebruik te maken
van een copy/paste van de hierboven geciteerde
tekst.
Het probleem bestaat in de omzetting van het
artikel 51bis inzake het commissarisverslag
over de jaarrekening, evenals van het artikel
37 met betrekking tot het commissarisverslag
over de geconsolideerde jaarrekening. De
Richtlijn voorziet inderdaad dat de controleverklaring
dient te omvatten: “een oordeel over
de samenhang, of het ontbreken daarvan, tussen
het jaarverslag en de jaarrekening voor hetzelfde
boekjaar”. De Richtlijn voorziet derhalve niet
in de verplichting voor de commissaris om na
te gaan of de verplichte vermeldingen daadwerkelijk
in het jaarverslag zijn opgenomen,
zoals voorzien door de Wet van 13 januari
2006.
Het is van belang de wetgeving in verschillende
andere Europese landen te analyseren,
zoals Nederland, Frankrijk, het Verenigd Koninkrijk,
Luxemburg, Duitsland en Spanje,
die niet voorziet in een verplichting voor
de commissaris om te toetsen of alle bij wet
verplichte gegevens daadwerkelijk in het jaarverslag
zijn opgenomen 20 .
Artikel 393 van het Burgelijk Wetboek in
Nederland 21 voorziet dat de accountant nagaat
of het jaarverslag, voor zover hij dat kan
beoordelen, met de jaarrekening verenigbaar
is. Hij dient hierover een oordeel tot uitdrukking
te brengen. Er dient te worden benadrukt
dat de accountant er niet uitdrukkelijk
toe gehouden is een oordeel tot uitdrukking
te brengen of een vermelding te maken in
zijn verslag met betrekking tot de volledigheid
van het jaarverslag.

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
In Frankrijk voorziet artikel L823-10 van
de Code de commerce 22 dat de commissaris
de sincérité evenals de concordance avec les
comptes annuels controleert in vergelijking
met de informatie die is opgenomen in het
jaarverslag van de raad van bestuur (conseil
d’administration). De standaarden daarentegen
vereisen dat de commissaris nagaat of het
jaarverslag alle rubrieken vermeldt die bij wet
zijn vereist 23 . Het is evenwel belangrijk te verduidelijken
dat de commissaris geen enkele
wettelijke verplichting heeft om een dergelijk
onderzoek uit te voeren.
In het Verenigd Koninkrijk voorziet de Companies
Act van 1985, section 235 24 inzake het
verslag van de wettelijke auditor dat de auditor
een oordeel moet tot uitdrukking brengen
over het director’s report met betrekking tot
de financiële informatie van de vennootschap
en de overeenstemming daarvan met de jaarrekening.
De taak van de auditor houdt enkel
de toetsing in van deze overeenstemming.
De standaarden verduidelijken overigens op
expliciete wijze dat de auditor niet bevoegd
is om de volledigheid van het jaarverslag te
toetsen 25 .
In Luxemburg beperkt artikel 69 van de
Wet van 19 december 2002 26 zich tot het
voorzien van de verplichting voor de persoon
(personen) belast met de wettelijke controle
om de overeenstemming te toetsen tussen het
jaarverslag (rapport de gestion) met de jaarrekening
voor datzelfde boekjaar.
In Duitsland voorziet paragraaf 317 (2)
HGB 27 dat het jaarverslag moet worden gecontroleerd
teneinde te toetsen of, enerzijds,
dit verslag overeenstemt met de jaarrekening
en met de informatie die naar aanleiding van
de controle werd bekomen, en anderzijds, of
het verslag een adequate weergave is van de
situatie, de onzekerheden en risico’s inzake de
toekomstige evolutie van de vennootschap.
In laatste instantie voorziet ook het artikel
208 van de Ley de sociedades Anónimas 28 ,
in Spanje, inzake de controle, dat de wettelijke
auditor de overeenstemming dient te
controleren tussen het jaarverslag en de jaarrekening.
De toekomst van de algemene
controlenormen
De algemene controlenormen van het Instituut
der Bedrijfsrevisoren werden recentelijk
aangepast teneinde conformiteit met het
Wetboek van vennootschappen tot stand te
brengen. Desondanks zal een nieuwe aanpassing
van deze normen noodzakelijk zijn
ingevolge de nieuwe Richtlijn betreffende de
wettelijke controles van jaarrekeningen en geconsolideerde
jaarrekeningen, ter vervanging
van de Achtste Europese Richtlijn 29 .
Deze nieuwe Richtlijn verduidelijkt dat,
met het oog op het zich verzekeren van een
constante kwaliteit van alle wettelijke controles
die zijn vereist door het Europees recht
alsmede met het oog op een maximale harmonisatie,
deze controles moeten gebaseerd
zijn op de Internationale Controlestandaarden
(International Standards on Auditing,
ISA’s). Verder voorziet de Richtlijn dat deze
standaarden moeten worden goedgekeurd
conform een comitology-procedure (endorsement)
30 en derhalve het voorwerp dienen uit
te maken van een Europese Verordening die
deze standaarden (weliswaar vertaald in 23
talen) rechtstreeks van toepassing zal maken
op alle wettelijke controles die in de Europese
Unie worden uitgevoerd 31 .
Op dit moment werd geen enkele verordening
aangenomen. De Richtlijn specifieert
trouwens geen ingangsdatum met betrekking
tot de toepassing van deze standaarden,
hoewel voormelde Richtlijn zelf zal worden
omgezet op 29 juni 2008.
Het IBR heeft de beslissing genomen om,
voorafgaand aan de beslissing van de Europese
Commissie, de vertaling van de internationale
controlestandaarden (ISA’s) tot
stand te brengen. Die vertaling is momenteel
beschikbaar op de website van het Instituut 32 ,
in het bijzonder de vertaling van ISA 700,
“De verklaring van een (onafhankelijke)
auditor over een volledige set van financiële
overzichten voor algemene doeleinden”, die
als basis heeft gediend voor de aanpassing
van de voorbeeldteksten inzake het commissarisverslag
zoals opgenomen in bijlage bij de
algemene controlenormen van het IBR.
22
Artikel 823-10 van de Code de commerce: : (les com-
missaires aux comptes) “… vérifient également la
sincérité et la concordance avec les comptes annuels
des informations données dans le rapport de gestion
du conseil d’administration, du directoire ou de tout
organe de direction, et dans les documents adressés
aux actionnaires ou associés sur la situation financiè-
re et les comptes annuels. Ils vérifient, le cas éché-
ant, la sincérité et la concordance avec les comptes
consolidés des informations données dans le rapport
sur la gestion du groupe.”
…/…
…/…
23
Norm 555 5-106, §14.
24
Section 235 of the 1985 Act (auditors’ report)[3], for
subsection (3) substitute (S.I. 2005/1011): : “ (3) The
auditors must state in their report whether in their
opinion the information given in the directors’ report
for the financial year for which the annual accounts
are prepared is consistent with those accounts.”
25
APB Issues Revised ISA (UK and Ireland) 720 covering
auditor’s report on Director’s Report, (section B), § 4:
“The auditor is not required to verify, or report on,
the completeness of the information in the directors’
report”.
26
Artikel 69 van de Wet van 19 december 2002:
“…b) La ou les personnes chargées du contrôle des
comptes doivent également vérifier la concordance
du rapport de gestion avec les comptes annuels de
l’exercice.”
27
§ 317 (2) HGB (vertaling beschikbaar in het Frans):
“Le rapport de gestion (consolidé) doit être contrôlé
en vue de vérifier si
- le rapport de gestion concorde avec les comptes
annuels et avec les informations obtenues à
l’occasion de l’audit;
- le rapport dans son ensemble reflète de manière
adéquate la situation de la société;
- les chances et risques concernant l’évolution
future sont présentés de manière adéquate.”
28
Artikel 208 van de ley de sociedades anonimas: : “Los
auditores de cuentas, actuando de conformidad con
las normas que rigen la auditoria, comprobarán si las
cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimo-
nio, de la situación financiera y de los resultados de
la sociedad, así como la concordancia del informe de
gestión con las cuentas anuales del ejercicio.”
29
Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement
en de Raad van 17 mei 2006 betreffende de wet-
telijke controles van jaarrekeningen en gecon-
solideerde jaarrekeningen, tot wijziging van de
Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad
en houdende intrekking van Richtlijn 84/253/EEG
van de Raad.
30
D.i. volgens de procedure zoals vastgelegd in Be-
slissing 1999/468/EG van de Raad van 28 juni 1999,
die de modaliteiten vastlegt van het uitoefenen van
de uitvoeringsbevoegdheden overgedragen aan de
Commissie, PB, , 17 juli 1999, p. 23.
31
Overweging 13 van de Richtlijn 2006/43/CE.
32
Cf. http://www.ibr-ire.be, rubriek “Documentatie”,
onderrubriek “Vertaling van de ISA’s”.

6-7
Conclusies
De recente evoluties op Europees en internationaal
vlak dienen op enthousiaste wijze te
worden onthaald. Immers, de wens om een
gemeenschappelijk geheel van regelgeving tot
stand te brengen levert niet alleen voordelen
op voor de vennootschappen die internationale
activiteiten uitbouwen maar tevens voor
de lezers van commissarisverslagen. Deze
harmonisatietendens dient evenwel niet te
leiden tot het verontachtzamen van de aard
van de revisorale opdracht. Om deze reden
dient de Belgische of Europese wetgever een
bijzondere aandacht te besteden aan de regels
die eigen zijn aan dit beroep. De goedkeuring
van een nieuwe Richtlijn inzake de wettelijke
controle is daarvan een goed voorbeeld.
Om dit artikel te beëindigen alsook om de
belangrijkste wetgevende en normatieve bepalingen
in het licht te zetten, volgt hierna
een voorbeeld van een commissarisverslag
(over de jaarrekening):
VERSLAG VAN DE COMMISSARIS AAN DE ALGEMENE VERGADERING DER
AANDEELHOUDERS (VENNOTEN) VAN DE VENNOOTSCHAP ____ OVER DE
JAARREKENING OVER HET BOEKJAAR AFGESLOTEN OP __ ________ 200X
Overeenkomstig de wettelijke en statutaire bepalingen, brengen wij u verslag uit in het kader
van het mandaat van commissaris (in voorkomend geval: van bedrijfsrevisor aangesteld door de
voorzitter van de rechtbank van koophandel). Dit verslag omvat ons oordeel over het getrouw
beeld van de jaarrekening evenals de vereiste bijkomende vermeldingen (en inlichtingen).
Verklaring over de jaarrekening zonder voorbehoud
Wij hebben de controle uitgevoerd van de jaarrekening over het boekjaar (in voorkomend geval:
van __ maanden) afgesloten op __ ________ 200X, opgesteld op basis van het in België van
toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel, met een balanstotaal van € __________
en waarvan de resultatenrekening afsluit met een winst (verlies) van het boekjaar van € ____
______.
Het opstellen van de jaarrekening valt onder de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan.
Deze verantwoordelijkheid omvat onder meer: het opzetten, implementeren en in stand houden
van een interne controle met betrekking tot het opstellen en de getrouwe weergave van de
jaarrekening die geen afwijkingen van materieel belang, als gevolg van fraude of van het maken
van fouten, bevat; het kiezen en toepassen van geschikte waarderingsregels; en het maken van
boekhoudkundige ramingen die onder de gegeven omstandigheden redelijk zijn.
Het is onze verantwoordelijkheid een oordeel over deze jaarrekening tot uitdrukking te brengen
op basis van onze controle. Wij hebben onze controle uitgevoerd overeenkomstig de wettelijke
bepalingen en volgens de in België geldende controlenormen, zoals uitgevaardigd door
het Instituut der Bedrijfsrevisoren. Deze controlenormen vereisen dat onze controle zo wordt
georganiseerd en uitgevoerd dat een redelijke mate van zekerheid wordt verkregen dat de jaarrekening
geen afwijkingen van materieel belang, als gevolg van fraude of van het maken van
fouten, bevat.
Overeenkomstig voornoemde controlenormen hebben wij rekening gehouden met de administratieve
en boekhoudkundige organisatie van de vennootschap, alsook met haar procedures
van interne controle. Wij hebben van de verantwoordelijken en van het bestuursorgaan van
de vennootschap de voor onze controles vereiste ophelderingen en inlichtingen verkregen. Wij
hebben op basis van steekproeven de verantwoording onderzocht van de bedragen opgenomen
in de jaarrekening. Wij hebben de gegrondheid van de waarderingsregels, de redelijkheid van
de betekenisvolle boekhoudkundige ramingen gemaakt door de vennootschap, alsook de voorstelling
van de jaarrekening als geheel beoordeeld. Wij zijn van mening dat deze werkzaamheden
een redelijke basis vormen voor het uitbrengen van ons oordeel.
Naar ons oordeel geeft de jaarrekening afgesloten op __ ________ 200X een getrouw beeld
van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap, in overeenstemming
met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel.

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
Bijkomende vermeldingen (en inlichtingen)
Het opstellen en de inhoud van het jaarverslag, alsook het naleven door de vennootschap van
het Wetboek van vennootschappen en van de statuten, vallen onder de verantwoordelijkheid
van het bestuursorgaan.
Het is onze verantwoordelijkheid om in ons verslag de volgende bijkomende vermeldingen (en
inlichtingen) op te nemen die niet van aard zijn om de draagwijdte van onze verklaring over de
jaarrekening te wijzigen:
• Het jaarverslag behandelt de door de wet vereiste inlichtingen en stemt overeen met de jaarrekening.
Wij kunnen ons echter niet uitspreken over de beschrijving van de voornaamste
risico’s en onzekerheden waarmee de vennootschap wordt geconfronteerd, alsook van haar
positie, haar voorzienbare evolutie of de aanmerkelijke invloed van bepaalde feiten op haar
toekomstige ontwikkeling. Wij kunnen evenwel bevestigen dat de verstrekte gegevens geen
onmiskenbare inconsistenties vertonen met de informatie waarover wij beschikken in het
kader van ons mandaat.
• Onverminderd formele aspecten van ondergeschikt belang, werd de boekhouding gevoerd
overeenkomstig de in België van toepassing zijnde wettelijke en bestuursrechtelijke voorschriften.
• Wij dienen u geen verrichtingen of beslissingen mede te delen die in overtreding met de
statuten of het Wetboek van vennootschappen zijn gedaan of genomen. (In voorkomend geval:
behalve …) De verwerking van het resultaat die aan de algemene vergadering wordt
voorgesteld, stemt overeen met de wettelijke en statutaire bepalingen.
• In voorkomend geval, andere inlichtingen vermelden die bedoeld zijn om de aandacht van de
lezer te vestigen op een kenmerk van de gecontroleerde documenten, bijvoorbeeld: “Zoals vermeld
in de toelichting bij de jaarrekening zijn de waarderingsregels, die zijn toegepast bij het opstellen
van de jaarrekening, gewijzigd tegenover het voorgaande boekjaar.”
• In voorkomend geval: Tijdens het boekjaar werd een interimdividend uitgekeerd waarover wij
het hierbijgaande verslag hebben opgesteld, overeenkomstig de wettelijke vereisten.
• In voorkomend geval: Overeenkomstig artikel 523 (of 524ter) van het Wetboek van vennootschappen
dienen wij tevens verslag uit te brengen over de hiernavolgende verrichtingen die
hebben plaatsgevonden sinds de laatste gewone algemene vergadering: (beschrijving)
Plaats en datum
Vennootschap XYZ,
Commissaris vertegenwoordigd door
Naam
(Vennoot, bestuurder, bedrijfsrevisor)
bijvoorbeeld: … dat de jaarrekening u niet ter goedkeuring werd voorgelegd binnen de
wettelijke en statutaire termijnen, hetgeen wij hebben medegedeeld in ons verslag van niet-bevinding
van __ ________ 200X.

8-9
>
Leidt IFRS tot een hogere kwaliteit
van financiële informatie?
A N N G A E R E M Y N C K
Hoogleraar AFI Research Center
K.U.Leuven
A N N E L I E S R E N D E R S
Assistant Professor K.U.Leuven
en Universiteit Maastricht
Voor het nemen van rationele
beslissingen vormen investeerders
zich een beeld van de toekomstige
cashflows en risico’s van een
onderneming, waarbij de jaarrekening
één van de gebruikte informatiebronnen
is. De mate waarin
de informatie in de jaarrekening
bruikbaar is bij het beslissingproces,
hangt onder andere af van de
kwaliteit van de financiële cijfers.
Deze kwaliteit wordt in belangrijke
mate beïnvloed door de toegepaste
accounting standaarden.
Sinds 2005 zijn alle beursgenoteerde ondernemingen
in de EU onderworpen aan de
IFRS standaarden voor hun geconsolideerde
jaarrekening, met als doel de transparantie en
de vergelijkbaarheid van financiële cijfers te
verhogen. Dat transparantie en vergelijkbaarheid
als belangrijkste voordelen van IFRS
worden gepercipieerd, illustreren de resultaten
van een enquête bij de CFO’s (Chief
Financial Officers) van Bel-20 bedrijven. Immers,
60 % van hen haalt deze argumenten
aan als belangrijkste voordelen van IFRS
(Jermakowicz, 2004). Als het grootste nadeel
haalt 90 % van de ondervraagde personen
de gestegen volatiliteit in de (toekomstige)
winstcijfers en in het eigen vermogen aan,
hoofdzakelijk door de toepassing van fair
value accounting en impairment testing onder
IFRS.
De aangehaalde kost van IFRS, namelijk de
gevolgen van de toegenomen volatiliteit van
de gerapporteerde winsten, kan op dit moment
nog niet grondig onderzocht worden
aangezien er nog maar twee jaar data beschikbaar
zijn. De aangehaalde opbrengstenzijde,
namelijk de vraag of IFRS tot betere en meer
transparante informatie leidt, kan echter wel
bekeken worden.
De invloed van IFRS op de kwaliteit en
transparantie van financiële cijfers wordt in
de literatuur bestudeerd op twee manieren:
‘accounting gebaseerde’ en ‘markt gebaseerde’
maatstaven van accounting kwaliteit (Francis
et al., 2003). Waar bij de accounting
gebaseerde maatstaven enkel gebruik wordt
gemaakt van informatie uit de jaarrekening,
worden bij marktgebaseerde maatstaven van
accounting kwaliteit beurskoersen en aandelenreturns
verklaard in functie van informatie
uit de jaarrekening.
Eén van de belangrijkste accounting gebaseerde
maatstaven voor het beoordelen van de
kwaliteit van financiële informatie, is de mate
waarin de winsten in periode t de toekomstige
winsten in periode (t+1) voorspellen
(predictability of accounting numbers). De
reden is dat accounting informatie investeerders
moet helpen bij het nemen van econo-
mische beslissingen, die gebaseerd zijn op de
verwachtingen omtrent de toekomstige prestaties.
Accounting informatie wordt gepercipieerd
van hogere kwaliteit te zijn wanneer
de voorspellende kracht toeneemt (Pennman,
2003; Holthausen en Watts, 2001). Concreet
betekent dit dat een grotere component van
de winst permanent is, wat het beslissingsproces
van de verschillende belangenpartijen
vergemakkelijkt. Wetenschappelijk onderzoek
toont daarbij aan dat winstcijfers een betere
voorspeller zijn van toekomstige prestaties
dan operationele cash flow (Dechow et al.,
1998), wat ook het nut van accrual accounting
als basis voor het opstellen van de jaarrekening
ondersteunt 1 .
Naast accounting gebaseerde maatstaven van
accounting kwaliteit bestaan er ook marktgebaseerde
maatstaven van accounting kwaliteit.
In een efficiënte kapitaalmarkt kan ervan
uitgegaan worden dat informatie van hoge
kwaliteit is wanneer deze nieuwe informatie
helpt de wijziging in de beurskoers te verklaren.
Dit betekent concreet dat accounting
informatie van hogere kwaliteit is wanneer
de associatie tussen aandelenreturns en accounting
informatie hoger is (Ball en Brown,
1968). Dat aandelenreturns als basis worden
gebruikt voor het evalueren van kwaliteit van
accounting informatie is niet zo verwonderlijk
aangezien financiële staten rapportereren
over een bepaalde periode en aandelenreturns
de wijziging in de marktwaarde weergeven
over diezelfde periode (return models). De
trend bestaat echter om naast aandelenreturns
ook de prijs per aandeel te verklaren in
functie van de winst per aandeel, waarbij de
vraag gesteld wordt naar de informatiewaarde
van de winst en niet zozeer naar het verrassingselement
in het niveau of de samenstelling
van de winst (Easton, 1999) (value relevance)
2 . Ten slotte wordt het laatste model
in de literatuur uitgebreid door niet alleen de
winst van het boekjaar maar ook het eigen
vermogen toe te voegen (Ohlson, 1995).
Waar de winst dan de informatiewaarde van
het laatste boekjaar weergeeft, informeert het
eigen vermogen over de gerealiseerde winsten
in het verleden.

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
Gegeven de doelstelling van dit artikel, kan
terecht de vraag gesteld worden (1) of de
voorspellende kracht van het winstcijfer sinds
de introductie van IFRS is toegenomen en
(2) hoe investeerders gereageerd hebben op
het nieuwe accounting kader IFRS. Deze
laatste vraag wordt opgesplitst in twee deelvragen:
wat is de impact van IFRS op enerzijds
het aandelenrendement en anderzijds de
waardering van de onderneming?
Teneinde deze vragen te beantwoorden, worden
de geconsolideerde cijfers van alle Belgische
beursgenoteerde bedrijven, die geen financiële
of verzekeringsinstellingen zijn, verzameld voor
de periode 2003-2005. Ten slotte worden
twee bijkomende voorwaarden aan de dataverzameling
opgelegd. Ten eerste worden
alleen ondernemingen geselecteerd die IFRS
in 2005 voor het eerst toepassen. Ten tweede
moeten de financiële cijfers over de volledige
periode 2003-2005 beschikbaar zijn, waarbij
voor het jaar 2004 zowel de cijfers volgens
IFRS als volgens de Belgische standaarden
moeten gepubliceerd zijn. Dit leidt tot een
steekproef van 55 geconsolideerde jaarrekeningen
van Belgische beursgenoteerde ondernemingen.
Voor deze steekproef van 55 ondernemingen
wordt de kwaliteit van financiële cijfers
eerst beoordeeld op basis van de hierboven
vermelde accounting maatstaf van kwaliteit.
De vraag is of de voorspellende kracht van
het winstcijfer voor het verklaren van de
performantie van de volgende periode hoger
is wanneer de winst wordt opgesteld volgens
IFRS dan volgens de Belgische boekhoudstandaarden.
Methodologisch worden daartoe
twee modellen opgesteld. Model 1 onderzoekt
in welke mate de winst per aandeel van
2004 voorspeld kan worden op basis van de
winst per aandeel van 2003, beiden opgesteld
volgens Belgische standaarden. Model 2 stelt
de vraag in welke mate de winst per aandeel
in 2004 zich weerspiegelt in de winst per
aandeel in 2005, waarbij beide winstcijfers
worden gerapporteerd volgens IFRS. Het
verschil in verklarende kracht tussen de twee
modellen geeft het verschil in kwaliteit tussen
de twee accounting standaarden weer. De
resultaten wijzen duidelijk op verschillen in
accounting kwaliteit tussen winsten opgesteld
volgens IFRS en de Belgische standaarden.
Waar gebruik wordt gemaakt van het Belgisch
accounting kader, blijkt dat slechts
65,55 % van het winstniveau kan verklaard
worden op basis van de winst van het vorig
boekjaar, terwijl dit 83,63 % bereikt wanneer
de winst is opgesteld volgens de IFRS standaarden.
Dit geeft duidelijk aan dat de accounting
kwaliteit van winstcijfers opgesteld
volgens IFRS hoger is dan deze opgesteld
volgens de Belgische standaarden.
Of investeerders deze toegenomen accounting
kwaliteit ook waarderen, kan getoetst
worden aan de hand van de marktgebaseerde
maatstaven van accounting kwaliteit. Zoals
hierboven uiteengezet, zal het effect van accounting
informatie op zowel de aandelenreturns
als de marktwaarde onderzocht worden.
De gebruikte methodologie is dezelfde als
deze toegepast voor de accounting gebaseerde
maatstaven van kwaliteit. Ook hier worden
terug twee modellen geschat. In een eerste
model wordt de waarde van een aandeel per
31 maart 2005 verklaard in functie van de
winst per aandeel per 31 december 2004,
opgesteld volgens de Belgische standaarden.
In een tweede model wordt de prijs per aandeel
op 31 maart 2006 verklaard in functie
van de winst per aandeel in 2005, opgesteld
volgens IFRS 3 . Ook hier geeft het verschil in
verklarende kracht tussen de twee modellen
het verschil weer in accounting kwaliteit tussen
IFRS en het Belgische accounting kader.
De resultaten geven overtuigend aan dat
accounting informatie beter weerspiegeld
wordt in de beurskoers wanneer de winst is
opgesteld volgens de IFRS-standaarden. Waar
de verklarende kracht van het model volgens
de Belgische standaarden 64,14 % bedraagt,
stijgt dit tot 74,30 % voor de IFRS-winstcijfers.
Wanneer naast de winst ook het eigen
vermogen per aandeel bij aanvang van de
periode wordt toegevoegd (Ohlson, 1995),
worden de resultaten bevestigd (een toename
in de verklarende kracht van 64,14 % naar
79,06 %). Bovendien blijkt dat de toename
in informatiewaarde van IFRS zich vooral situeert
op het vlak van de winst eerder dan op
het vlak van het eigen vermogen. Dit laatste
resultaat is niet verwonderlijk aangezien de
Accounting
informatie wordt
gepercipieerd van
hogere kwaliteit
te zijn wanneer de
voorspellende kracht
toeneemt.
1
Naast de voorspelbaarheid van de winsten, kan
het niveau van winstmanagement ook gebruikt
worden als accounting gebaseerde maatstaf van
kwaliteit (Dechow en Dichev, 2002). Hoge accoun-
ting kwaliteit wordt hier gepercipieerd als de mate
waarin de wijzigingen in het werkkapitaal van de
ondernemingen kunnen verklaard worden door de
ondernemingsprestaties in de huidige en vorige
periodes. Deze maatstaf van accounting kwaliteit
kan echter nog niet empirisch getest worden ge-
zien IFRS-data slechts beschikbaar zijn sinds twee
jaar (met name 2004 en 2005).
2
Naast het schatten van de relatie tussen de beurs-
koers per aandeel en het winstcijfer, bestaat er
ook een trend om de relatie omgekeerd te schat-
ten, met name in welke mate de waarde van een
aandeel weerspiegeld wordt in het winstcijfer. De
argumentatie is dat de prijs per aandeel gebaseerd
is op vele andere informatiebronnen dan het winst-
cijfer (Beaver et al., , 1980; Lipe, 1990).
3
Alhoewel de datum van 31 maart enigszins arbi-
trair is, is hij toch niet lukraak gekozen aangezien
de meeste bedrijven pas enkele maanden na het
afsluiten van het boekjaar hun winstcijfers bekend
maken. De resultaten wijzigen weinig of niet wan-
neer er een kortere tijdsperiode gebruikt wordt
voor het berekenen van het aandelenrendement.
Deze tijdsreferentie werd ook gebruikt in Kallunki
en Paakki (2005).

10-11
O p basis van een
beperkte Belgische
steekproef is vastgesteld
dat de huidige
winstgevendheid een
hogere verklarende
waarde heeft voor de
toekomstige winstgevendheid
wanneer de
financiële resultaten
opgesteld zijn volgens
IFRS.
toekomstige winstgevendheid beter kan worden
ingeschat op basis van de huidige winst
dan op basis van het huidige eigen vermogen.
Ten slotte wordt het verband tussen de winst
per aandeel en de aandelenreturn geschat,
waarbij het aandelenrendement over één jaar
gemeten wordt. De gebruikte methodologie
is dezelfde als bij de hierboven vermelde
modellen. Een eerste model schat de associatie
tussen de winst per aandeel volgens
Belgische standaarden in 2004 en de gerealiseerde
aandelenreturn gedurende de periode
maart 2004-maart 2005. Een tweede model
doet dezelfde oefening voor de winstcijfers
opgesteld in 2005 volgens de IFRS-standaarden
en de aandelenreturn gedurende
de periode maart 2005-maart 2006. Het
verschil in verklarende kracht geeft ook hier
een indicatie over de verschillen in accounting
kwaliteit. De resultaten van deze twee
regressiemodellen bevestigen eerder verkregen
resultaten (de returns in 2005 worden voor
28,92 % verklaard door de winst per aandeel
terwijl dit voor 2004 maar 15 % bedraagt ):
winstcijfers opgesteld volgens IFRS hebben
een grotere impact op de aandelenreturns
dan winstcijfers opgesteld volgens Belgische
standaarden.
Besluit
Samenvattend kan gesteld worden dat de
verschillende modellen voor het beoordelen
van de accounting kwaliteit leiden tot
dezelfde conclusie. IFRS leidt tot betere
kwaliteit van financiële cijfers en deze betere
kwaliteit wordt wel degelijk gewaardeerd
door investeerders. Immers, op basis van een
beperkte Belgische steekproef is vastgesteld
dat de huidige winstgevendheid een hogere
verklarende waarde heeft voor de toekomstige
winstgevendheid wanneer de financiële
resultaten opgesteld zijn volgens IFRS. Dit
weerspiegelt zich in een sterker verband
tussen accounting informatie enerzijds en
de marktwaarde en de aandelenreturns
anderzijds voor Belgische beursgenoteerde
bedrijven.
Toch moet enige voorzichtigheid aan de dag
gelegd worden bij de interpretatie van deze
resultaten. Ten eerste is het duidelijk dat het
slechts initiële resultaten zijn die moeten
geverifieerd worden in de toekomst. Er zijn
nu nog maar data beschikbaar over een zeer
korte periode, wat zeker een beperking is
van deze studie. Wanneer over een langere
periode data beschikbaar zijn, kan de vraag
beantwoord worden of IFRS al dan niet permanent
tot een verhoging van de accounting
kwaliteit leidt. De vraag of investeerders op
lange termijn deze aandelen hoger waarderen,
blijft ook tot op heden onbeantwoord.
Bovendien mogen de gevonden resultaten
niet zo maar geëxtrapoleerd worden naar
andere Europese landen. Immers, internationale
evidentie toont aan dat de institutionele
omgeving (aanbevelingen op het vlak van
deugdelijk bestuur, wetten ter bescherming
van de investeerders, afdwingbaarheid van
wetten, organisatie van auditberoep, enz.)
ook een belangrijke impact kunnen hebben
op de accounting kwaliteit (Ball et al., 2004;
Leuz et al., 2004; Renders en Gaeremynck,
2006). Aangezien de economische, wettelijke
en politieke systemen nog niet geüniformiseerd
zijn in de EU, kan het zijn dat IFRS
niet in alle landen leidt tot dezelfde toename
en hetzelfde niveau van accounting kwaliteit.
Ten slotte, naast de huidige discussie in Europa
omtrent de impact van IFRS op de accounting
kwaliteit, stelt zich een even belangrijke
vraag omtrent de kwaliteitsvergelijking
die IFRS en US GAAP als wereldstandaarden
bieden. Deze discussie is zeker belangrijk in
het kader van de convergentieprojecten tussen
de twee systemen van wereldstandaarden,
waarbij IFRS het voorbeeld is van een principle-based
approach en US GAAP een meer
cook-book approach gebruikt. De empirische
evidentie gevonden op dit vlak is zeker niet
eenduidig. Sommige studies (Harris et al.,
2004; Vandermeulen et al., 2006) vinden het
evident dat US GAAP-winsten een hogere
voorspellende kracht hebben dan IFRSwinsten
maar dat deze verschillen niet altijd
leiden tot een verschillende marktwaardering,
ook wanneer alternatieve marktgebaseerde
maatstaven van accounting kwaliteit worden
gebruikt (zoals volume van verhandelde aandelen
en bid-ask spread) (Leuz, 2003). Deze
gemengde resultaten worden ook bevestigd
in een studie van Barth et al. (2006), die aantoont
dat IFRS van lagere kwaliteit is dan US
GAAP, behalve voor de ondernemingen die
ook genoteerd zijn in de VS. Dit toont nogmaals
aan dat goede accounting kwaliteit niet
alleen beïnvloed wordt door het accounting
kader maar ook door andere omgevingsfactoren.
Referenties
Ball, R., Ashok, R. en Shuang Wu, J.
(2000), “Incentives versus Standards: properties
of accounting income in four East
Asian countries”, Journal of Accounting and
Economics, 36(1-3): 235-270. Ball, R. en
Brown, P. (1968), “An empirical evaluation
of accounting income numbers”, Journal
of Accounting Research, 6(2): 159-178. Dechow,
P., Kothari, S. en Watts, R. (1998),
“The relation between earnings and cash
flows”, Journal of Accounting and Economics,
25(2):133-168. Easton, P. (1999) “Security
returns and the value relevance of accounting
data”, Accounting Horizons, 13(4): 399-412.
Francis, J., Lafond, R., Olsson, P. en Schipper,
K. (2003), “Cost of capital and earnings
attributes”, The Accounting Review, 79(4):
967-1010. Harris, T., Lang, M. en Moleer,
H. (1994) “The value relevance of german
accounting measures: an empirical analysis”,
Journal of Accounting Research, 32(2): 187-
210. Holthausen, R. en Watts, R. (2001),
“The relevance of the value-relevance literature
for financial accounting setting”, Journal
of Accounting and Economics, 31(1-3): 3-75.
Jermakowicz, E. (2004), “Effects of Adoption
of International Financial Reporting
Standards in Belgium: The Evidence from
BEL-20 Companies”, Accounting in Europe,
1:51-70. Kallunki, J. en Paakki, E. (2005),
Stock market response to IFRS/IAS cash flows,
(Working Paper), University of Oulu, p. 28.
Leuz, C., Nanda, D. en Wysocki, P. (2003)
“Earnings management and investor protection:
an international comparison”, Journal of
Financial Economics, 690(3): 505-527. Ohlson,
J. (1995), “Earnings, book values and
dividends in equity valuation”, Contemporary
Accounting Research, 11(2): 661-688. Penman,
S. (2002), “Accounting conservatism,
the quality of earnings, and stock returns”,
The Accounting Review, 77(2): 237-264.
Renders, A. en Gaeremynck, A. (2006), “The
impact of legal and voluntary investor protection
on the early adoption of IFRS”, disponible
dans The Economist. Vandermeulen,
S., Gaeremynck, A. en Willekens, M. (2006),
Attribute differences between US GAAP and
IFRS earnings: an exploratory study, (Working
Paper) K.U.Leuven, 28 p.

M I C H E L M A U S
>
Horen, zien en zwijgen?
Een analyse van de draagwijdte van de fiscale
meewerkverplichting van de accountant,
belastingconsulent, erkende boekhouder en
bedrijfsrevisor
Prof. Dr. Fiscaal Recht VUB
Advocaat Lawfort
De complexiteit van de hedendaagse
regelgeving in de commerciële
en financiële sfeer heeft
tot gevolg dat ondernemingen
veelvuldig een beroep doen op
boekhoudkundige en fiscale raadgevers
teneinde de onderneming
bij te staan bij het vervullen van
de talrijke wettelijke verplichtingen.
In het kader van deze
bijstand gebeurt het zeer vaak dat
ondernemingen vertrouwelijke bedrijfsinformatie
meedelen aan hun
raadgevers. De ondernemingen
mogen er uiteraard op rekenen dat
deze meegedeelde informatie door
de raadgevers als vertrouwelijk
wordt behandeld en geheim blijft.
Dit is een essentieel gegeven in de
relatie tussen de ondernemer en
zijn fiscale en boekhoudkundige
raadgevers.
Het belang van deze geheimhoudingsverplichting
is ook de wetgever niet ontgaan,
vandaar dat hij in de wetgeving op de reglementering
van het beroep van accountant,
belastingconsulent, erkende boekhouder
en bedrijfsrevisor in een strafrechtelijk beschermd
beroepsgeheim heeft voorzien.
Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor
werd geregeld in artikel 27, derde lid van de
Wet van 22 juli 1953 tot oprichting van een
Instituut der Bedrijfsrevisoren 1 . Deze bepaling
stelt dat artikel 458 Sw. van toepassing
is op de bedrijfsrevisoren, de stagiairs en de
personen waarvoor zij instaan. In de wettekst
wordt hier echter onmiddellijk aan toegevoegd
dat de geheimhoudingsverplichting
niet geldt voor:
- het meedelen van een attest of van een
bevestiging verricht met de schriftelijke
toestemming van de onderneming,
- het meedelen van een attest of van een
bevestiging gericht tot een commissaris
binnen het kader van de hun toevertrouwde
controle over de jaarrekening of
de geconsolideerde jaarrekening van een
onderneming,
- het overhandigen van werkdocumenten die
een bedrijfsrevisor, die wordt opgevolgd in
zijn revisorale opdracht, aan zijn opvolger
overmaakt.
Het beroepsgeheim van de accountants,
de belastingconsulenten en de erkende
boekhouders is thans geregeld in artikel 58,
van de Wet van 22 april 1999 betreffende
de boekhoudkundige en fiscale beroepen 2 .
Deze bepaling stelt dat artikel 458 van het
Strafwetboek van toepassing is op externe
accountants, externe belastingconsulenten,
externe erkende boekhouders, erkende boekhouders-fiscalisten,
stagiairs en de personen
voor wie zij instaan. In tegenstelling tot de
Wet van 22 juli 1953 bevat de Wet van
22 april 1999 verder geen enkele beperking
wat het beroepsgeheim betreft van de accountants,
de belastingconsulenten en de erkende
boekhouders.
Het hoeft geen verder betoog dat de fiscale
en boekhoudkundige raadgevers van een
onderneming vaak op de hoogte zijn van zeer
gevoelige fiscale informatie. Dat de fiscale of
boekhoudkundige raadgever deze informatie,
gelet op het beroepsgeheim niet met derden
mag delen, is uiteraard evident. De vraag stelt
zich echter of en in hoeverre dit ook geldt ten
aanzien van de fiscus. In het licht van deze
bijdrage zal hierop verder worden ingegaan
en zal worden onderzocht of het beroepsgeheim
van de fiscale en boekhoudkundige
raadgevers al dan niet een belemmering
vormt voor de fiscale controle in de inkomstenbelastingen.
Draagwijdte van het beroepsgeheim
Algemeen
Het beroepsgeheim wordt strafrechtelijk beschermd
door artikel 458 Sw. De draagwijdte
van het beroepsgeheim wordt dan ook in
grote mate door dit artikel, dat van openbare
orde is 3 , bepaald 4 . Artikel 458 Sw. voorziet in
een strafbaarstelling ingeval personen, die tot
het beroepsgeheim zijn gehouden, hun geheimhoudingsplicht
zouden overtreden door
de geheimen die hen werden toevertrouwd
kenbaar te maken aan derden, met andere
woorden openbaar te maken. Het openbaar
maken van beroepsgeheimen wordt overeenkomstig
de bepalingen van artikel 458 Sw.
gestraft met een gevangenisstraf van 8 dagen
tot 6 maanden en met een geldboete van
100 tot 500 frank . Artikel 458 Sw. omvat
dan ook in essentie een zwijgplicht voor de
geheimhouder, of anders gezegd het verbod
voor bepaalde professionelen om bepaalde
geheime gegevens aan derden mee te delen.
De draagwijdte van het beroepsgeheim moet
nochtans in zijn juiste context worden geplaatst.
Subjectieve draagwijdte van het beroepsgeheim
Het is evident dat het beroepsgeheim in
eerste instantie slaat op de persoon zelf van
de accountant, de belastingconsulent, de
erkende boekhouder en de bedrijfsrevisor.
Er moet echter worden opgemerkt dat zowel
in de Wet van 22 juli 1953 als de Wet van
22 april 1999 uitdrukkelijk werd bepaald dat
ook de stagiairs en de personen waarvoor de
fiscale of boekhoudkundige raadgever instaat
tot dezelfde geheimhoudingverplichting zijn
gehouden. Dit betekent met andere woorden

12-13
1
B.S., , 2 september 1953.
2
B.S., , 11 mei 1995.
3
Ch. HAVERANS, “Het beroepsgeheim van de advo-
caat in het fiscale recht: Geheimhouding en Inkom-
stenbelastingen”, T.F.R., 1986, 92.
4
T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT, “Het be-
roepsgeheim van de fiscale raadgevers: camera
obscura of tabula rasa”, T.F.R., 2002, 295.
5
Parl. Vr., , Volksv. Pieters, 23 november 1999, Vr. &
Antw., , Kamer, 2000-2001, nr. 71, 8047; Parl. Vr.,
Volksv. Thissen, 16 december 1993, Vr. & Antw.,
Kamer, 1993-1994, nr. 105, 10.878.
6
Rb. Brugge, 4 april 2003, Fisc. Koer., , 2003, 363.
7
De rechtbank meende dat een dergelijke vraag
buiten het bestek viel van artikel 62, § 1 W.B.T.W.
vermits de administratie zelf moet oordelen over
de rechtsgeldigheid van een te stellen onderzoeks-
handeling.
8
M. MAUS, “Het beroepsgeheim van de notaris en
de fiscale controle in de inkomstenbelastingen”,
N.F.M., 2006, 211.
9
T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT, o.c., T.F.R.,
2002, 307; F. CAPPELLE, “Het onderzoek bij derden
inzake inkomstenbelastingen”, in Gentse Geschrif-
ten: De fiscale Controle, , Biblo, Kalmthout, 1993, 69;
L. VAN HEESWIJK, De belastingconsulent: beroeps-
geheim versus meldingsplicht, , Brussel, EHSAL,
1999, 10.
10
M. MAUS, o.c, N.F.M., , 2006, 211.
11
L. HUYBRECHT, “Beroepsgeheim in de sfeer van
de onderneming”, , T. Strafr., 2004, 87.
12
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 211.
dat ook de personen die bij de fiscale of boekhoudkundige
raadgever in opleiding zijn,
alsook zijn (secretariaats)personeel, gebonden
zijn door het beroepsgeheim en dus ook strafrechtelijk
sanctioneerbaar zijn als zij geheime
informatie openbaar zouden maken.
Het is weliswaar belangrijk om op te merken
dat het beroepsgeheim slechts kan
worden opgeworpen in zoverre de fiscale of
boekhoudkundige raadgever wordt aangezocht
in zijn hoedanigheid van accountant,
belastingplichtige, erkende boekhouder of
bedrijfsrevisor. Indien de fiscale of boekhoudkundige
raadgever wordt aangezocht in
zijn hoedanigheid van gemandateerde van
de belastingplichtige liggen de zaken anders.
Indien een accountant als gevolmachtigde
van de belastingplichtige bijvoorbeeld een
vraag om inlichtingen ontvangt van de fiscus,
dan moet de vraag in wezen geacht worden
te zijn gesteld aan de belastingplichtige zelf.
In dit geval speelt het beroepsgeheim niet
en moet in wezen op de vraag worden geantwoord.
Dit gegeven werd bevestigd door
de minister van Financiën in een antwoord
op een parlementaire vraag 5 en ondertussen
ook bevestigd door de rechtspraak in een
vonnis van de Rechtbank van Eerste Aanleg
van Brugge van 4 april 2003 6 . In deze zaak
had de administratie de accountant van de
belastingplichtige op grond van artikel 62,
§ 1 W.B.T.W. uitdrukkelijk verzocht om
duidelijkheid te verschaffen over het privé- of
beroepsmatig karakter van een kelderruimte.
De vraag die aan de accountant werd gesteld
had tot doel na te gaan of de administratie
zonder machtiging van de politierechter
toegang tot de kelderruimte kon krijgen. De
accountant had op grond van zijn beroepsgeheim
geweigerd op deze vraag te antwoorden
en werd vervolgens gesanctioneerd met een
administratieve boete van 2.500 euro. In de
betwisting die hierop volgde werd de accountant
weliswaar in het gelijk gesteld 7 , maar de
rechtbank stelde wel dat de accountant, gelet
op de volmacht, tijdens de fiscale controle
met de belastingplichtige wordt gelijkgesteld
en aldus de verplichting had te antwoorden
op de vragen van de fiscus.
Inhoudelijke draagwijdte
Het verbod informatie aan ‘derden’ mee
te delen
Artikel 458 Sw. verbiedt in eerste instantie
dat een geheimhouder beroepsmatige informatie
aan ‘derden’ zou bekendmaken. Onder
het begrip ‘derden’ moet men zowel derden
uit de privé- als derden uit de openbare
sector verstaan 8 . Dit impliceert dat het beroepsgeheim
in de regel ook tegenstelbaar is
aan openbare diensten en instellingen en in
het bijzonder ook ten aanzien van de fiscale
administratie 9 . Het verbod om beroepsgeheimen
openbaar te maken geldt als dusdanig
eveneens in fiscale zaken 10 . Accountants,
belastingconsulenten, erkende boekhouders
en bedrijfsrevisoren die in het kader van een
fiscale controle worden aangesproken door de
fiscus kunnen en moeten zich op het beroepsgeheim
beroepen en weigeren bepaalde informatie
aan de administratie mee te delen.
Artikel 458 Sw. en het verbod ‘geheime
beroepsgebonden informatie’ aan derden
mee te delen
Het beroepsgeheim kan slechts worden ingeroepen
om informatie te beschermen waarvan
de geheimhouder kennis heeft gekregen in
het kader van ‘de uitoefening van diens beroep’
en die een ‘geheim karakter’ heeft.
Het verbod ‘beroepsgebonden informatie’
mee te delen
Het beroepsgeheim slaat allereerst enkel op
informatie waarvan de geheimhouder kennis
heeft gekregen naar aanleiding van de
uitoefening van zijn beroep 11 . Het gaat hier
om informatie die door het cliënteel aan de
geheimhouder wordt meegedeeld en om de
informatie die hij zelf heeft ontdekt of heeft
vastgesteld. Het gaat hierbij zowel om louter
inlichtingen die worden meegedeeld alsook
om documenten die aan de geheimhouder
worden overhandigd. Inlichtingen en documenten
waarvan de geheimhouder in kennis
wordt gesteld buiten de uitoefening van
zijn beroep, waarvan hij met andere worden
slechts getuige is, vallen niet onder het beroepsgeheim.
Het verbod ‘geheime informatie’ mee te
delen
Het beroepsgeheim kan tevens enkel voor
‘geheime informatie’ worden ingeroepen 12 . In
wezen moet men stellen dat alle informatie
die een fiscaal of boekhoudkundig raadgever
van zijn cliënten ontvangt een geheim
karakter heeft. Niettemin moet men echter
vaststellen dat heel wat van de informatie die
aan een fiscaal of boekhoudkundig raadgever
wordt meegedeeld de opmaak tot doel heeft
van stukken die onderworpen zijn aan een
wettelijke plicht tot openbaarmaking. Het
gaat hier onder meer om de jaarrekening,
vennootschapsakten en de wijzigingen ervan,
belangrijke deelnemingen in beursgenoteerde
vennootschappen en openbare overnameaanbiedingen,
uitgifte van titels en effecten
etc. Wettelijke informatieverplichtingen zijn
inzonderheid van toepassing op de bedrijfsrevisoren
omdat hun hoofdtaak bestaat in de
audit van de jaarrekening, waarvan zij verslag
moeten uitbrengen aan de algemene vergadering
van aandeelhouders en aan de ondernemingsraad.
Dit betekent met andere woorden
dat fiscale en boekhoudkundige raadgevers
vaak gewrongen zitten tussen het beroepsgeheim
aan de ene kant en de wettelijke publiciteitsverplichting
aan de andere kant.

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
Het is dan ook evident dat de ‘geheime informatie’
haar geheim karakter verliest zodra de
bekendmaking heeft plaatsgevonden 13 . Een
jaarrekening bijvoorbeeld is een geheim document,
maar eenmaal neergelegd is het niet
langer geheim. Hetzelfde geldt overigens ook
voor informatie die van algemene bekendheid
is geworden. Deze publiek geworden informatie
verliest eveneens haar geheim karakter.
Het feit dat fiscale en boekhoudkundige raadgevers
in bepaalde omstandigheden er wettelijk
toe verplicht zijn bepaalde gegevens kenbaar
te maken, impliceert weliswaar niet dat
het beroepsgeheim dode letter zou worden.
Allereerst is het zo dat de fiscale of de boekhoudkundige
raadgever in het kader van hun
activiteiten in kennis worden gesteld van tal
van geheime informatie die niet openbaar
moet worden gemaakt. Een bedrijfsrevisor of
een externe accountant zullen bij de controle
van de boekhouding ongetwijfeld in kennis
worden gesteld van andere geheimen die strikt
gezien niet binnen hun wettelijke controleopdracht
vallen. Deze informatie dient uiteraard
geheim te blijven.
Daarnaast is het ook zo dat het feit dat ‘geheime
informatie’ ingevolge een wettelijke
publiciteit niet langer als ‘geheim’ kan worden
beschouwd niet betekent dat de fiscale of
boekhoudkundig raadgever deze informatie
zo maar wereldkundig zou kunnen maken 14 .
Behoudens het beroepsgeheim zijn de boekhoudkundige
en fiscale raadgevers tevens
gehouden tot naleving van een beroepsdiscretieplicht,
die hen verbiedt inlichtingen aan
derden mee te delen.
Het onderscheid tussen ‘geheime informatie’
die is gedekt door het beroepsgeheim en
‘vertrouwelijke informatie’ die is gedekt door
een discretieverplichting is belangrijk naar
de fiscale controle toe 15 . Een fiscale of boekhoudkundige
raadgever is alleen gerechtigd
zijn beroepsgeheim op te werpen ten overstaan
van de fiscus voor wat betreft ‘geheime
informatie’, doch niet voor wat betreft louter
‘vertrouwelijke informatie’. Dit fiscaal getinte
onderscheid tussen ‘geheime informatie’ en
‘vertrouwelijke informatie’ kwam duidelijk tot
uiting in een arrest van het Hof van Beroep
van Brussel van 2 juni 2005 16 met betrekking
tot het beroepsgeheim en de discretieverplichting
van de notaris. In deze zaak had
een notaris op verzoek van de BBI een lijst
meegedeeld van alle vennootschapsakten die
door hem waren verleden en waarin twee
welbepaalde belastingplichtigen bij naam
werden genoemd. Tevens had de notaris op
verzoek van de BBI een overzicht bezorgd van
alle vennootschappen waarvan de aandelen
in de notarisstudie werden bewaard. De vennootschap
die op basis van deze informatie
werd belast stelde in rechte dat het fiscaal
bewijsmateriaal onrechtmatig werd verkregen
omwille van een schending van het beroepsgeheim
van de notaris. Volgens het Hof van
Beroep was er echter geen sprake van een
schending van het beroepsgeheim vermits
de notaris enkel informatie had meegedeeld
die reeds aan de buitenwereld kenbaar was
gemaakt via de wettelijke publicatie in het
Belgisch Staatsblad. Het feit dat deze informatie
deel uitmaakt van de deontologische
discretieverplichting van de notaris was voor
het Hof van Beroep niet van aard om te stellen
dat de notaris onrechtmatig zou hebben
gehandeld. Deze principes gelden uiteraard
ook ten aanzien van de fiscale en boekhoudkundige
raadgevers.
Het belang van de eerbiediging van het
beroepsgeheim bij de fiscale controle
De eerbiediging van het beroepsgeheim bij
de fiscale controle is zowel van belang voor
de fiscale en boekhoudkundige raadgevers als
voor de fiscale administratie 17 . Wat de fiscale
en boekhoudkundige raadgevers betreft, is
het beroepsgeheim een heilig principe waar
zij zich strikt moeten aan houden. Doet men
dit niet dan loopt men het risico strafrechtelijk
en tuchtrechtelijk te worden vervolgd en
daarenboven burgerrechtelijk aansprakelijk te
worden gesteld door zijn cliënt. De fiscale en
boekhoudkundige raadgevers hebben er dan
ook alle belang bij om, zelfs in geval van twijfel,
hun beroepsgeheim zo veel als mogelijk te
vrijwaren ten overstaan van de fiscus.
De eerbiediging van het beroepsgeheim is
niet alleen van belang voor de fiscale en boekhoudkundige
raadgevers, maar ook voor de
fiscale administratie 18 . Indien de fiscus in het
bezit komt van informatie die met schending
van het beroepsgeheim werd verkregen, dan
doet er zich meteen een ernstig probleem
voor met betrekking tot de bewijswaarde van
deze informatie. Indien een fiscale of boekhoudkundige
raadgever tijdens een fiscale
controle zijn beroepsgeheim zou schenden,
en geheime informatie aan de fiscus zou meedelen,
dan pleegt hij immers een misdrijf en
is er sprake van onrechtmatige bewijsinzameling.
Deze informatie kan dan ook niet dienen
als bewijsmateriaal om een fiscale aanslag
te rechtvaardigen 19 . In de rechtspraak werd
er reeds herhaalde malen op gewezen dat een
fiscale aanslag, die is gebaseerd op inlichtingen
die werden bekomen naar aanleiding van
een schending van het beroepsgeheim, nietig
is 20 .
In een arrest van 13 mei 1977 vernietigde
het Hof van Beroep van Gent een aanslag
in de inkomstenbelastingen omwille van
het feit dat zij waren gebaseerd op stukken
die met miskenning van het beroepsgeheim
door een advocaat van de belastingplichtige
13
M. MAUS, o.c, N.F.M., ., 2006, 211; P. VAN DER
HEYDE, “Beroepsgeheim en notariaat”, T. Not.,
1990, 304.
14
L. HUYBRECHTS, o.c., T. Strafr., , 2004, 97.
15
M. MAUS, o.c, N.F.M., , 2006, 211.
16
Brussel, 2 juni 2005, Not. Fisc. M., , 2005, nr. 17-18,
12, met noot van W. DEFOOR, Beroepsgeheim
notaris en fiscaal derdenonderzoek.
17
M. MAUS, o.c, N.F.M., ., 2006, 212.
18
M. MAUS, o.c, N.F.M., , 2006, 212.
19
M. MAUS, o.c, N.F.M., , 2006, 212.
Indien
een accountant
als gevolmachtigde
van de belastingplichtige
een vraag om
inlichtingen ontvangt
van de fiscus, dan
moet de vraag in
wezen geacht worden
te zijn gesteld aan
de belastingplichtige
zelf. In dit geval speelt
het beroepsgeheim
niet.
20
M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 2005, 57.

14-15
Indien de fiscus in
het bezit komt van
informatie die met
schending van het
beroepsgeheim werd
verkregen, dan doet
er zich meteen een
ernstig probleem voor
met betrekking tot
de bewijswaarde van
deze informatie.
21
Gent, 13 mei 1977, J.D.F., , 1977, 286.
22
Luik, 13 januari 1988, J.D.F., , 1988, 222.
23
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 213.
24
F. CAPPELLE, o.c., , in Gentse Geschriften: De Fis-
cale Controle, , Biblo, Kalmthout, 1993, 70; C. DE
BUSSCHERE, “Enkele aspecten van de notariële
deontologie en notariële tucht”, R.W., , 2004-2005,
685; A. SPRUYT, “De rechten van onderzoek van
de fiscus inzake inkomstenbelastingen”, in Actuele
Problemen van Fiscaal Recht, , Kluwer, Antwerpen,
1989, 173.
25
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 213.
26
Cass., 17 juni 1969, Pas., , 1969, I, 960.
27
M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 2005, 239.
28
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 213.
29
Bijv. de balans en de jaarrekening.
30
Bijv. de factuurboeken.
31
Cass., 28 november 1967, Bull. Bel., , 1968, nr. 457,
1807.
32
Cass., 17 juni 1969, J.T., , 1970, 100; Brussel, 16 juni
1964, J.D.F., , 1966, 296; Gent, 18 maart 1964, J.T.,
1964, 724; T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT,
o.c., T.F.R., , 2002, 307; J.P. BOURS, “La notion de
secret dans ses rapports avec le droit fiscal”, in
Réflexions offertes à Paul Sibille, , Brussel, Bruylant,
1981, 247; E. DE BAENST, “La protection de la
confidentialité en matière fiscale”, J.D.F., , 1991, 195;
Th. DELAHAYE, “Het recht tot geheimhouding, de
bescherming van het privé-leven en de inkomsten-
belastingen”, A.F.T., , 1984, 183; Ch. HAVERANS, o.c.,
T.F.R., , 1986, 94.
aan de administratie der douane en accijnzen
werden overhandigd 21 . Deze informatie
werd dan door de administratie der douane
en accijnzen aan de administratie der directe
belastingen overgemaakt, die op basis van de
verkregen gegevens een aanslag vestigde. Het
Hof stelde dienaangaande dat de omstandigheid
dat er tussen de administratie der directe
belastingen en de administratie der douane
en accijnzen geen beroepsgeheim bestaat,
niet wegneemt dat de mededeling door de
advocaat aan één van die administraties van
stukken die hij verkregen had in zijn hoedanigheid
van noodzakelijke vertrouweling
van zijn cliënt, en vanzelfsprekend, onder de
plicht van geheimhouding vallen, een schending
uitmaakt van het aan deze advocaat
opgelegde beroepsgeheim. Een zelfde mening
was ook het hof van beroep van Luik toegedaan
in zijn arrest van 13 januari 1988 22 . In
dit arrest werd beslist dat de briefwisseling
tussen de belastingplichtige en diens advocaat
en die door de fiscale administratie als bewijsstuk
naar voren werd gebracht uit de debatten
diende te worden geweerd en niet kon
dienen om de gevestigde aanslag bewijsmatig
te ondersteunen.
Het beroepsgeheim van de accountant,
belastingconsulent, erkende
boekhouder en bedrijfsrevisor
en de controle van de eigen
belastingtoestand
Algemeen wordt aanvaard dat het beroepsgeheim
enkel bestaat in het belang van derden
en in het bijzonder van het cliënteel van de
geheimhouder 23 . Het beroepsgeheim werd
immers ingesteld om derden toe te laten
informatie in vertrouwen aan bepaalde professionelen
mee te delen. Het beroepsgeheim
heeft dienvolgens enkel tot doel de geheimen
van derden, en niet die van de geheimhouder
te beschermen. Volgens bepaalde rechtsleer 24
kan het beroepsgeheim niet aan de fiscale
administratie worden tegengesteld in het
kader van het onderzoek naar de eigen belastingplicht
van de geheimhouder.
Deze rechtsleer moet evenwel worden genuanceerd
25 . Niettegenstaande het principe dat
het beroepsgeheim enkel bestaat in het belang
van derden en niet in het belang van de geheimhouder
in wezen kan worden aanvaard,
blijkt niettemin dat deze premisse op het vlak
van de fiscale controle toch enige nuancering
verdient. Hoewel men als geheimhouder
nooit het beroepsgeheim kan inroepen met
als enig doel te ontsnappen aan de controle
van de fiscus 26 , dient toch te worden gezegd
dat het beroepsgeheim ook bij een onderzoek
naar de eigen belasting plicht van de geheimhouder
een obstakel kan vormen voor de
fiscale controle 27 . In het kader van de inkomstenbelastingen
kan de administratie de belastingplichtige
onderwerpen aan een boekenonderzoek,
een vraag om inlichtingen of een
fiscale visitatie. Deze onderzoekshandelingen
worden hierna belicht.
Het boekenonderzoek uit artikel 315 W.I.B.92 en
artikel 315bis W.I.B.92
De artikelen 315 en 315bis W.I.B.92
leggen aan elke belastingplichtige in de
inkomstenbelastingen de verplichting op om
aan de administratie alle al dan niet geïnformatiseerde
boeken en bescheiden voor te
leggen, ‘die noodzakelijk zijn om het bedrag
van zijn belastbare inkomsten te bepalen. Deze
bepalingen laten de administratie toe om bij
de belastingplichtigen alle documenten in
te zien die van aard zijn de fiscus een inzicht
te verlenen in de werkelijke fiscale toestand
van de belastingplichtige 28 . De belastingplichtige
moet in die optiek vanzelfsprekend
alle stukken kunnen voorleggen die hij door
of krachtens de wet verplicht is te houden.
In concreto gaat het hier bijvoorbeeld om de
stukken bedoeld in de Wet van 17 juli 1975
op de boekhouding en de jaarrekening van
de ondernemingen en de ter zake genomen
uitvoeringsbesluiten 29 en de stukken bedoeld
in de B.T.W.-wetgeving 30 . Ook alle stukken
die tot het bijhouden van de boekhouding
hebben gediend, moeten op verzoek van
de administratie worden voorgelegd 31 . Dit
betekent dat de belastingplichtige tevens in
staat moet zijn, naargelang de aard van zijn
beroepsactiviteit, telbanden, dubbels van
kwijtingen, facturen, inventarissen, kasboeken
etc. voor te leggen.
In dit verband kan worden opgemerkt dat de
fiscale wetgeving ten aanzien van beoefenaars
van een vrij beroep bijzondere boekhoudkundige
verplichtingen heeft opgelegd. Artikel
320 W.I.B.92 bepaalt derhalve dat de beoefenaars
van een vrij beroep gehouden zijn voor
alle beroepsontvangsten een gedagtekend en
ondertekend ontvangstbewijs af te leveren.
Daarnaast dienden de beoefenaars van een
vrij beroep een dagboek aan te houden waarvan
het model door de minister van Financiën
wordt vastgesteld. Het spreekt voor zich
dat fiscale en boekhoudkundige raadgevers
gehouden zijn deze stukken ter inzage aan de
fiscale administratie voor te leggen.
Fiscale en boekhoudkundige raadgevers kunnen
zich dan ook niet verschuilen achter hun
beroepsgeheim om de inzage te weigeren
van stukken die relevant zijn voor de controle
van de eigen belastingtoestand 32 . Het
beroepsgeheim kan immers enkel worden
ingeroepen om de belangen van derden te
vrijwaren die in vertrouwen geheimen aan de

F E B R U A R I 2 0 0 7
T A X A U D I T & A C C O U N T A N C Y
geheimhouder hebben meegedeeld 33 . Wel zijn
de boekhoudkundige en fiscale raadgevers
m.i. gerechtigd in hun boeken en bescheiden
– zowel in de boekhoudkundige stukken als
in de stukken ter staving van de boekhouding
– de identiteit van derden te verbergen
voor de fiscus. De administratieve commentaren
voorzien dienaangaande, wat de situatie
van de geneesheren betreft, dat de belastingambtenaren
tijdens de fiscale controle geen
kennis mogen krijgen van de identiteit van de
zieken die zou voorkomen op de documenten
opgesteld door de geneesheren, de tandheelkundigen,
de paramedici en de inrichtingen
voor geneeskundige verzorging 34 . Te dien
einde mag door de belastingplichtige worden
geëist dat de identiteit van de patiënten in de
boeken en bescheiden zou worden bedekt 35 .
Het spreekt voor zich dat deze regel niet
enkel geldt voor de geneesheren maar ook
voor alle andere personen die gehouden zijn
tot het beroepsgeheim en die het voorwerp
uitmaken van een fiscaal onderzoek 36 . De
fiscale en boekhoudkundige raadgevers zijn
dan ook gerechtigd in hun boeken en stukken
de naam te verbergen van cliënten die
erelonen hebben betaald. Zo zijn zij bijvoorbeeld
gerechtigd om op telefoonfacturen
de telefoonnummers te verbergen van hun
cliënten om te vermijden dat de administratie
de identiteit van het cliënteel zou kunnen
achterhalen 37 .
Indien de administratie bij een eigen controle
van een fiscale of boekhoudkundige raadgever
niettemin toch principieel geheime gegevens
zou ontdekken die zij zou kunnen aanwenden
om derden te belasten, dan moet zij
daarvan afzien. Deze gegevens zijn in principe
gedekt door het beroepsgeheim en kunnen
door de administratie enkel worden gebruikt
ten aanzien van de belastingplichtige 38 .
De vraag om inlichtingen uit artikel 316 W.I.B.92
Overeenkomstig artikel 316 W.I.B.92 heeft
elke belastingplichtige in de inkomstenbelastingen
de wettelijke verplichting om aan de
administratie ‘alle inlichtingen te verstrekken
die van hem worden gevorderd met het oog op
het onderzoek van zijn fiscale toestand. Hij
kan zich aan deze verplichting enkel onttrekken
ingeval de gestelde vragen manifest
onwettelijk zijn of indien hij overmacht kan
bewijzen 39 . Zoals hierboven reeds vermeld
is ook de belastingplichtige die tot het beroepsgeheim
is gehouden ertoe verplicht zijn
medewerking te verlenen aan een fiscale controle
die gericht is op het onderzoek van zijn
eigen fiscale toestand. Indien de administratie
evenwel met haar vragen bij een fiscale of
boekhoudkundige raadgever informatie wenst
te bekomen die is gedekt door het beroepsgeheim,
dan kan de belastingplichtige weigeren
deze informatie mee te delen 40 .
De fiscale visitatie uit artikel 319 W.I.B.92
Op grond van artikel 319 W.I.B.92 heeft
de administratie een recht van toegang tot
beroepslokalen. Dit zijn de lokalen waar men
zijn beroepsactiviteit uitoefent of waarvan
kan worden vermoed dat er een beroepsactiviteit
plaatsvindt, zelfs indien deze activiteit
maar tijdelijk zou zijn. Het visitatierecht
heeft derhalve betrekking op alle beroepslokalen
van om het even welke natuurlijke of
rechtspersoon. Het feit dat deze personen
aan het beroepsgeheim zouden zijn gebonden
doet geen afbreuk aan het visitatierecht van
de fiscale administratie 41 . Dit betekent met
andere woorden dat de fiscale administratie
haar visitatierecht ook kan uitoefenen in de
beroepslokalen van fiscale en boekhoudkundige
raadgevers. In de regel is de toegang tot
de beroepslokalen toegelaten op ieder ogenblik
dat er beroepsactiviteiten in de lokalen
worden uitgeoefend. Het fiscaal visitatierecht
van artikel 319 W.I.B.92 kan derhalve ook
buiten de normale werkuren worden uitgeoefend,
en zelfs ‘s nachts 42 . Op deze regel
bestaat wel een uitzondering voor wat de beroepslokalen
betreft van personen die tot het
beroepsgeheim zijn gehouden 43 . Met het oog
op de vrijwaring van dit beroepsgeheim werd
door de minister van Financiën gesteld dat
de fiscale ambtenaren geen recht op toegang
hebben tot het kantoor van de belastingplichtige
geheimhouder gedurende de tijd dat deze
er zijn beroep uitoefent in aanwezigheid van
zijn cliënten 44 . Ook stelde de minister van
Financiën reeds dat vragen om inlichtingen
aan patiënten die het kabinet van een psychiater
verlaten onaanvaardbaar zijn gelet op het
medisch geheim 45 . Hieruit moet worden afgeleid
dat de administratie niet is gerechtigd
om bij een persoon die tot het beroepsgeheim
is gehouden over te gaan tot een onaangekondigde
visitatie 46 . Immers, in dit geval
bestaat steeds het risico dat de controlerende
ambtenaar in contact komt met de cliënten
of patiënten van de geheimhouder.
Volgens sommige auteurs zou een fiscale
visitatie volstrekt nutteloos zijn ten aanzien
van beoefenaars van een vrij beroep, de advocaten
in het bijzonder, omdat deze maatregel
ertoe strekt clandestiene werkzaamheden op
te sporen 47 . Volgens deze auteurs zou bij een
bezoek aan bv. een advocatenkantoor enkel
kunnen worden geakteerd dat de betrokkene
aan het werk is. Deze mening kan evenwel
niet worden gedeeld 48 . Ook ten aanzien van
beoefenaars van vrije beroepen kan de fiscale
visitatie aangewezen zijn. Dit is bijvoorbeeld
het geval indien de fiscale administratie haar
twijfels zou hebben of een belastingplichtige,
die beweert een tweede kantoor te houden,
wel werkzaamheden verricht in dit kantoor 49 .
Ook kan de administratie het noodzakelijk
vinden om ter plaatse de verhouding tussen
het privé- en het beroepsgedeelte van de wo-
33
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 214.
34
Com.I.B.92, 334/4; Het is trouwens om die reden
dat de identiteit van de zieken niet is afgedrukt
op de duplicaten van de getuigschriften voor ver-
strekte hulp.
35
Com.I.B., 334/5.
36
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 214.
37
T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT, o.c., T.F.R.,
2002, 308; M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 178.
38
T. AFSCHRIFT en F. GODDEVRIENDT, o.c., T.F.R.,
2002, 308; M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 214.
39
R. FORESTINI en S. BLONDEEL, “De la déclaration
au contrôle fiscal. Les droits et les devoirs du fisc”,
R.G.C.F., , 2003/5, 15; M. PACQUES, “L’application de
la loi fiscale. Principe de bonne administration en
droit administratif”, Act. Dr., , 1993, 40.
40
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 214.
41
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
42
Antwerpen, 13 maart 2001, T.F.R., , 2001, 489.
43
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
44
Parl.St., , Kamer, 1961-1962, 264/42, 217; Com.I.B.,
319/4.
45
Parl. Vr., , Senator De Clippele, 18 augustus 1986, Vr.
& Antw., , Senaat, 1985-1986, 2135.
46
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
47
R. TOURNICOURT, o.c., , in De advocaat en de fiscus,
Antwerpen, Kluwer, 1984, 102.
48
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
49
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.

16-17
50
R. TOURNICOURT, o.c., , in De advocaat en de fiscus,
Antwerpen, Kluwer, 1984, 102.
51
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
52
M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 2005, 217.
53
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
54
Parl. Vr., , Volksv. Delahaye, 18 mei 1984, Bull.bel.,
1984, nr. 632, 2611.
55
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 215.
56
M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 2005, 236.
57
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 216.
58
M. MAUS, o.c, N.F.M., 2006, 216.
59
M. MAUS, o.c., , Brugge, die Keure, 2005, 239.
ning van een beoefenaar van een vrij beroep
te verifiëren. Beide onderzoeken zijn immers
te beschouwen als onderzoeken naar de ‘aard
en de belangrijkheid van de werkzaamheid’ en
vallen dienvolgens perfect binnen het toepassingsveld
van artikel 319 W.I.B.92.
Sommige auteurs stellen daarenboven dat
een visitatie bij een geheimhouder, om het
beroepsgeheim zo veel als mogelijk te vrijwaren,
enkel mogelijk is met bijstand van een
vertegenwoordiger van de tuchtrechtelijke
overheid, dit naar het voorbeeld van een
strafrechtelijke huiszoeking 50 . O.i. is dit
niet noodzakelijk 51 . De fiscale ambtenaren
kunnen de kantoren van de geheimhouder
immers enkel ‘bezoeken: Zij hebben geen ‘zoekrecht’
en hebben als dusdanig geen toegang
tot de dossiers van de geheimhouder, zodat
het beroepsgeheim in principe niet in het
gedrang komt 52 .
Het beroepsgeheim van de accountant,
belastingconsulent, erkende
boekhouder en bedrijfsrevisor en het
fiscaal derdenonderzoek
Zoals hierboven reeds aangegeven komt de
problematiek van het beroepsgeheim bij de
fiscale controle pas ten volle tot uiting bij
het fiscaal derdenonderzoek. Op grond van
de bepalingen van de artikelen 322 en 323
WI.B.92 is de administratie gerechtigd derden
te interpelleren omtrent de fiscale toestand
van andere belastingplichtigen. Artikel
322 W.I.B.92 laat de administratie toe aan
derden inlichtingen te vragen met betrekking
tot een welbepaalde belastingplichtige.
Artikel 323 WI.B.92 laat de administratie
verder toe aan derden inlichtingen te vragen
met betrekking tot een persoon of groep van
personen, zelfs niet met name aangeduid,
met wie de aangezochte derde rechtstreeks
of onrechtstreeks in betrekking is geweest uit
hoofde van zijn beroepsactiviteit.
Het is duidelijk dat personen die tot het
beroepsgeheim zijn gehouden zich ten
overstaan van de fiscus bij een fiscaal derdenonderzoek
op hun geheimhoudingsplicht
kunnen beroepen indien de administratie hen
vraagt gegevens kenbaar te maken die onder
het beroepsgeheim vallen 53 . Dit betekent dat
zij door de administratie niet kunnen worden
verplicht om mee te werken aan een fiscale
controle in de zin van de artikelen 322 en
323 WI.B.92 54 . Derden die tot het beroepsgeheim
zijn gehouden, kunnen ook niet worden
gesanctioneerd indien zij weigeren in te
gaan op het verzoek om informatie vanwege
de administratie 55 . O.i. betekent dit zelfs dat
de administratie, rekening houdende met de
beginselen van behoorlijk bestuur, er zich de
facto van moet onthouden in het kader van
een fiscaal derdenonderzoek aan personen
die tot het beroepsgeheim zijn gehouden, om
informatie te verzoeken die duidelijk onder
het beroepsgeheim valt 56 .
Nochtans moet ook in dit verband worden
opgemerkt dat men de draagwijdte van het
beroepsgeheim in zijn juiste context moet
plaatsen. Het beroepsgeheim speelt enkel
ten volle ten aanzien van het cliënteel van
de geheimhouder. Een geheimhouder heeft
de verplichting te zwijgen telkenmale hij
door de administratie wordt uitgenodigd
om inlichtingen te verstrekken betreffende
informatie die hij tijdens de uitoefening van
zijn beroep in vertrouwen heeft vernomen 57 .
Het is evenwel enkel deze informatie die voor
de administratie geheim dient te blijven. Dit
impliceert dat elk fiscaal derdenonderzoek bij
een geheimhouder niet bij voorhand is uitgesloten
58 . Indien de controle zich niet richt
tot het cliënteel van de geheimhouder is het
fiscaal onderzoek perfect legaal te noemen.
O.i. lijkt niets zich dan ook te verzetten tegen
het feit dat de administratie aan een fiscale
of boekhoudkundige raadgevers een overzicht
zou vragen van de publicaties die hij
bij een bepaalde uitgever heeft aangekocht.
Dergelijke informatie kan bezwaarlijk als
geheim in de zin van artikel 458 Sw. worden
beschouwd 59 .
Het tweede deel van de studie
zal verschijnen in T.A.A. nr. 9.

Laatste berichtgeving van het IASB
1 december 2006 – 31 januari 2007 1
VERONIQUE WEETS & THOMAS CARLIER
Senior Manager
IFRS Advice & Assurance
Deloitte Bedrijfsrevisoren
Docent VUB en Universiteit
Antwerpen
Senior Manager
IFRS Advice & Assurance
Deloitte Bedrijfsrevisoren
IASB
25/01/2007
Het IASB stelt voor om IFRS 1 aan te passen
Het IASB heeft een Exposure Draft gepubliceerd
waarin wordt voorgesteld om
de uitzonderingen die zijn toegelaten bij
de eerste toepassing van IFRSs aan te
passen. Het voorstel van standaard zou
dus IFRS 1 – Eerste toepassing van IFRS
wijzigen. De voorgestelde wijzigingen komen
de bezorgdheden tegemoet omtrent
moeilijkheden die moedermaatschappijen
ondervinden bij het waarderen van de
kost van een investering in een dochteronderneming.
Op dit moment eisen de
standaarden dat de moeder een investering
in een dochter waardeert tegen de kost of
tegen de reële waarde. In sommige gevallen
kan de moedermaatschappij de kost niet
bepalen, maar schrikt het gebruik van de
reële waarde hen af omdat het gebruik van
de reële waarde hen verplicht om de investering
elk jaar opnieuw te waarderen. Het
IASB stelt voor om de moeder toe te laten
een “veronderstelde kostprijs” te gebruiken
voor de waardering van de investering
in een dochteronderneming bij de eerste
toepassing van IFRSs. Deze veronderstelde
kostprijs zou bepaald worden op basis van
de investering van de moederonderneming
in het nettoactief van de dochteronderneming
of op basis van de reële waarde van
de investering. Bovendien zou het voorstel
ook niet langer eisen dat de geaccumuleerde
winsten van de dochter die betrekking
hebben op de periode vóór de overname
aangepast worden in overeenstemming met
IFRSs voor de classificatie van dividenden.
De deadline voor commentaren is vastgelegd
op 27 april 2007.
IFRIC
24/01/2007
IFRS-opstellers en auditoren gezocht voor het
IFRIC
De trustees van het IASCF hebben kandidaten
opgeroepen voor vier vacatures
bij het IFRIC (International Financial
Reporting Interpretations Committee). De
trustees zijn op zoek naar twee personen
met ervaring in een internationaal accountancykantoor
en twee personen uit het
bedrijfsleven met ervaring in het opstellen
van jaarrekeningen in overeenstemming
met IFRS. Ze zouden aangesteld worden
voor een periode tot en met 30 juni 2010
met een mogelijkheid om deze periode te
verlengen. De kandidaturen worden verwacht
tegen 9 maart 2007.
Europa
IASB-PUBLICATIES DIE NOG NIET ZIJN GOEDGEKEURD
Positief advies van
EFRAG?
Stemming van
ARC?
Finale
goedkeuring?
STANDAARDEN
IFRS 8 – Operationele
Segmenten
16 januari 2007 2 februari 2007 Mei / Juni 2007
INTERPRETATIES
IFRIC 10 – Tussentijdse
financiële verslaggeving
en bijzondere waardevermindering
IFRIC 11 – Groepstransacties
en eigen aandelen
20 december 2006 2 februari 2007 Mei / Juni 2007
18 januari 2007 2 februari 2007 Mei / Juni 2007
1
Voor meer informatie kunt u ook terecht op
www.taxtoday.be van Kluwer.
IFRIC 12 – Dienstverlening
uit hoofde van concessieovereenkomsten
Verwacht in
maart 2007
Verwacht op
16 maart 2007
Juni / Juli 2007
Voor de meest recente versie zie:
www.efrag.be.

18-19
Mogelijkheid om niet-EU-standaarden voor financiële
verslaggeving te gebruiken op Europese
beurzen verlengd met twee jaar 2
Ten gevolge van een positieve stemming
binnen het Comité van Europese regelgevers
en de goedkeuring zonder reserves
door het Europees Parlement, heeft de
Europese Commissie maatregelen genomen
die de overgangsbepaling toegekend
aan derde landen (niet-EU) voor het uitgeven
van effecten op de Europese beurzen
verlengt met twee jaar. Deze overgangsbepaling
houdt in dat een entiteit uit een
derde land vrijgesteld is van de verplichting
tot aanpassing van historische financiële
informatie die niet is opgesteld in overeenstemming
met IFRS. Deze bedrijven kunnen
tijdens de overgangsperiode financiële
informatie opstellen in overeenstemming
met de nationale standaarden voor financiele
verslaggeving, mits aan volgende voorwaarden
is voldaan:
• de financiële informatie bevat een toelichting
met een expliciete en onvoorwaardelijke
verklaring dat de informatie werd
opgesteld in overeenstemming met IFRS;
of
• de financiële informatie is opgesteld overeenkomstig
de Canadese GAAP, Japanse
GAAP of US GAAP; of
• de financiële informatie werd opgesteld op
basis van GAAP van een ander derde land
dan Canada, Japan of de VS en er werd
aan volgende voorwaarden voldaan:
- de autoriteiten van het derde land die
verantwoordelijk zijn voor deze GAAP
hebben publiekelijk toegezegd dat deze
nationale standaarden op de IFRSs zullen
worden afgestemd; en
- de betrokken autoriteiten hebben een
werkprogramma opgesteld waaruit de
intentie blijkt om vóór 31 december
2008 voortgang te maken met de onderlinge
afstemming; en
- de uitgevende entiteiten verstrekken bewijsstukken
die de bevoegde autoriteiten
ervan overtuigen dat aan de twee hierboven
beschreven voorwaarden is voldaan.
2
Verordening (EG) nr. 1787/2006 van de Commissie
van 4 december 2006 tot wijziging van Verorden-
ing (EG) nr. 809/2004 tot uitvoering van Richtlijn
2003/71/EG van het Europees Parlement en de
Raad wat de in het prospectus te verstrekken infor-
matie, de vormgeving van het prospectus, de opne-
ming van informatie door middel van verwijzing, de
publicatie van het prospectus en de verspreiding
van reclame betreft.
Gedurende deze periode van twee jaar zal
de Commissie niet alleen met de autoriteiten
van de betrokken derde landen actief
van gedachten wisselen, maar ook nauwlettend
de vooruitgang volgen die wordt
geboekt bij de afstemming tussen de IFRS
en de nationale GAAP. Ten minste zes
maanden vóór 1 januari 2009 zal de Commissie
over de gelijkwaardigheid tussen
deze nationale GAAP en IFRS beslissen.
Voor 1 januari 2008 zal de Commissie
zorgen voor een definitie van gelijkwaardigheid
aan de hand waarvan op basis van
een daartoe opgezet mechanisme wordt
uitgemaakt of de GAAP van derde landen
gelijkwaardig zijn aan de IFRS.

Institutioneel nieuws
IBR, IAB en BIBF
FEE Council in het Atomium te Brussel, 5 december 2006
« IAB »
« IAB »
« IBR »
Van links naar rechts: de Voorzitter van het IAB, de heer Gérard DELVAUX en de
nieuwe Voorzitter van de FEE, de heer Jacques POTDEVIN.
Van links naar rechts: de Voorzitter van het IBR, de heer André KILESSE,
verkozen tot Ondervoorzitter van de FEE in december 2006, en de nieuwe
Voorzitter van de IFAC, de heer Fermín DEL VALLE, verkozen in november 2006.
Forum boekhouden en financiële beroepen te Charleroi, 30 november 2006
Het BIBF was op 30 november 2006 aanwezig op het salon “Forum
de la Comptabilité et des métiers financiers” te Charleroi. De
Voorzitter, Marcel-Jean Paquet, hield er een gesmaakte uiteenzetting
over de financiering van investeringen.
« BIBF »
Ter gelegenheid van hetzelfde salon geven de heren Paquet en Pattyn, Voorzitter en Ondervoorzitter
BIBF, persoonlijk de nodige toelichting aan de bezoekers van onze stand.

20
>
Institutioneel nieuws
IBR, IAB en BIBF
Binnenkort
Op 23 maart 2007 organiseert het IAB een
studiedag met als thema “Analyse van de
opdrachten voorzien in het Wetboek van
Vennootschappen”. Dit evenement zal doorgaan in
de Heyzelpaleizen te Brussel. Meer informatie over
deze studiedag vindt u op de website van het IAB
(www.iec-iab.be). Inschrijven voor dit seminarie kan
tot 9 maart, de plaatsen zijn beperkt!
De beurs “Ondernemen 2007” gaat dit jaar door op
28 en 29 maart 2007 in Tour & Taxis. Het IAB en
het BIBF zullen op deze beurs aanwezig zijn met een
stand en vertegenwoordigers die conferenties en
workshops zullen houden. Meer informatie hierover
volgt op de website van het IAB, die van het BIBF en
op www.entreprendreondernemen.be.
Gérard Delvaux & minister Reynders
« IAB »
Op 21 april 2007 vindt de Algemene Vergadering
plaats van het IAB. Tijdens deze vergadering zal een
opvolger worden verkozen voor Voorzitter Gérard
Delvaux en ondervoorzitter Erwin Vercammen,
evenals voor de leden van de Raad.
24 april 2007: beurs Starter’s day 2007
Editie 2007 van het salon Starter’s day zal
plaatsvinden op 24 april te Namen, Bergen en Luik.
Er zullen vertegenwoordigers van het BIBF aanwezig
zijn op de 3 plaatsen. Meer info op www.ucm.be en
www.bibf.be.
Op 12 februari 2007 had Voorzitter Gérard Delvaux een ontmoeting met minister Reynders om de impact van
de notionele interesten te bespreken.
Voordracht e-accounting, 30 november 2006 te Charleroi
Op het academisch gedeelte van de algemene
vergadering van het Instituut der Bedrijfsrevisoren
zal de minister van Economie, de heer Marc
Verwilghen, het woord nemen over de omzetting van
de EU-Auditrichtlijn in de Belgische wetgeving. Deze
vergadering zal plaatshebben op vrijdagvoormiddag
27 april in het Auditorium van de Nationale Bank
van België, Warmoesberg 61 te 1000 Brussel. Wij
verwachten een talrijke opkomst.
Het IBR, het BIBF, het IAB en de Commissie voor
Boekhoudkundige Normen organiseren
gezamenlijk op 14 juni 2007 een studiedag met
betrekking tot de boekhoudkundige aspecten
van de non-profitsector en dit in het Auditorium
2000 van de Heysel. Deze studiedag heeft tot
doel de problematiek van de boekhouding van
de vzw in de sectoren van onderwijs, cultuur,
gezondheidszorgen en sport op transversale wijze
voor te stellen. Gedetailleerde informatie over de
praktische organisatie van de gebeurtenis, evenals
de inschrijvingsmodaliteiten zullen binnenkort te
vinden zijn op de respectievelijke websites van het
IBR (www.ibr-ire.be), het BIBF (www.bibf.be) en het
IAB (www.iec-iab.be).
Op 30 november 2006 gaven Erwin Vercammen, Ondervoorzitter van het IAB, en Roger Lassaux, Directieadviseur
van het IAB, een voordracht over e-accounting ter gelegenheid van het forum boekhouden en
financiële beroepen dat werd gehouden in de expo te Charleroi.

HANDBOEK
LOKALE EN
REGIONALE
BELASTINGEN
Dit boek biedt een overzicht van de basisbegrippen inzake lokale
en regionale belastingen. Het boek is al aan zijn derde editie toe
en verscheen voor de eerste maal in 1998. De twee vorige edities
werden gepubliceerd in de reeks Fiscale basisbegrippen uitgegeven
bij die Keure. Deze reeks werd overgeheveld naar de in 2004
opgestarte nieuwe reeks AUDIT/ACCOUNTANCY/TAX. De huidige
editie van het handboek kreeg dan ook een nieuwe lay-out.
U I T G E V E R
BUSINESS & ECONOMICS
Kleine Pathoekeweg 3
8000 Brugge
T 050 47 12 72
F 050 33 51 54
E steve.massage@diekeure.be
www.diekeure.be
TECHNISCHE FICHE
Auteurs
M. DE JONCKHEERE en
N. PLETS
Volume: XII + 314 p.
ISBN: 90 8661 357 8
Bestelnummer: 203 061 002
Prijs: € 65

IBR
Instituut
der Bedrijfsrevisoren
Koninklijk Instituut
IAB
Instituut van
de Accountants
en de Belastingconsulenten
BIBF
Beroepsinstituut
van erkende
Boekhouders en
Fiscalisten