van-bijnen-visser
van-bijnen-visser
van-bijnen-visser
Create successful ePaper yourself
Turn your PDF publications into a flip-book with our unique Google optimized e-Paper software.
Pensioenperikelen in het nieuwe<br />
belastingverdrag Nederland-<br />
Duitsland<br />
Op 12 april 2012 is in Berlijn een nieuw belastingverdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden<br />
en de Bondsrepubliek Duitsland tot stand gekomen. Het huidige belastingverdrag stamt alweer<br />
uit 1959. Duitsland is reeds akkoord om het nieuwe verdrag te implementeren. In Nederland<br />
moet het nog worden goedgekeurd door het parlement en daarom zal het waarschijnlijk pas per<br />
1 januari 2015 in werking treden. In dit artikel staat de nieuwe pensioenbepaling in het verdrag<br />
centraal. Ook gaan we in op de voorgestelde overgangsregeling voor in Duitsland wonende gepensioneerden<br />
met een Nederlands pensioen. Die overgangsregeling heeft staatssecretaris<br />
Weekers <strong>van</strong> Financiën eind november 2013 bekendgemaakt. Ze lijkt ruimhartig, maar zoals de<br />
Engelsen zeggen: the devil is in the details!<br />
Op het moment <strong>van</strong> schrijven <strong>van</strong> dit artikel is het<br />
Nederlandse parlementaire goedkeuringsproces <strong>van</strong><br />
het nieuwe belastingverdrag tussen Nederland en<br />
Duitsland nog in volle gang. De Tweede Kamer heeft<br />
op 22 november 2013 de Nota naar aanleiding <strong>van</strong><br />
het verslag ont<strong>van</strong>gen. Daarin zijn de schriftelijke vragen<br />
die op 12 juni 2013 door de Tweede Kamerfracties<br />
waren gesteld, door staatssecretaris Weekers beantwoord.<br />
Of dat naar tevredenheid <strong>van</strong> de Kamer is,<br />
moet nog blijken. 1<br />
De antwoorden bieden de praktijk in ieder geval op<br />
onderdelen meer verduidelijking bij de uitleg en toepassing<br />
<strong>van</strong> het pensioenartikel in het verdrag. We<br />
Gepensioneerden die in Duitsland<br />
wonen en Nederlands pensioeninkomen<br />
genieten, moeten straks in<br />
Nederland belasting gaan betalen<br />
Helga <strong>van</strong> Bijnen en Michael Visser<br />
Mr. H.P.M. <strong>van</strong> Bijnen is werkzaam bij Fiscaal Juridische Zaken <strong>van</strong><br />
Achmea en met mr. drs. M.R. Visser tevens verbonden aan het Fiscaal<br />
Instituut en het CompetenceCenter for Pension Research <strong>van</strong><br />
Tilburg University<br />
hebben het dan over art. 17. In de kern bepaalt dit artikel<br />
dat gepensioneerden met een pensioen, lijfrente<br />
of socialezekerheidsuitkering <strong>van</strong> in totaal meer<br />
dan € 15.000 – ook wel de franchise genoemd – straks<br />
belasting moeten gaan betalen in het land waaruit die<br />
betalingen afkomstig zijn (bronstaatheffing). Voor de<br />
groep gepensioneerden die in Duitsland wonen en<br />
Nederlands pensioeninkomen genieten, betekent dit<br />
dat zij straks in Nederland belasting moeten gaan betalen.<br />
Deze wijziging is voor een deel <strong>van</strong> deze gepensioneerden<br />
nadelig, omdat Duitsland minder – en<br />
soms veel minder – belasting heft over dit pensioeninkomen<br />
dan dat Nederland met het nieuwe belastingverdrag<br />
gaat doen.<br />
Om deze groep tegemoet te komen, voorziet Weekers<br />
nu toch in een overgangsregeling <strong>van</strong> zes jaar waarin<br />
op dit inkomen tijdelijk een lager belastingtarief <strong>van</strong><br />
toepassing is. 2 Aan het eind <strong>van</strong> dit artikel bespreken<br />
we uitgebreider de voorwaarden en praktische uitwerking<br />
<strong>van</strong> de overgangsregeling. We kunnen alvast<br />
verklappen dat die minder ruimhartig uitwerkt dan<br />
op het eerste gezicht lijkt. Maar eerst gaan we in op<br />
de koerswijziging voor Nederland in het algemeen,<br />
als het gaat om het heffingsrecht over pensioenen en<br />
de specifieke uitwerking in het nieuwe belastingverdrag<br />
tussen Nederland en Duitsland. Daarbij kijken<br />
we ook naar de gevolgen voor de conserverende aan-<br />
14<br />
februari 2014 Pensioen Magazine
slag en naar enkele aandachtspunten voor Nederlandse<br />
pensioenuitvoerders. Wat we buiten beschouwing<br />
laten, is de positie <strong>van</strong> pensioenfondsen onder het<br />
nieuwe verdrag in relatie tot grensoverschrijdend dividend.<br />
■ VAN WOONSTAAT- NAAR BRONSTAATHEFFING<br />
Rond de eeuwwisseling is Nederland een andere<br />
koers gaan varen voor wat betreft het internationaal<br />
verdragsbeleid inzake pensioenen. Tot dan volgde Nederland<br />
bij het afsluiten <strong>van</strong> bilaterale verdragen<br />
meestal het standaardartikel 18 uit het OESO-modelverdrag,<br />
namelijk een onbeperkte woonstaatheffing<br />
over particuliere pensioenen. 3 De beleidswijziging<br />
was erop gericht misbruik tegen te gaan. Nederland<br />
wilde zich het recht voorbehouden in gevallen waarbij<br />
het pensioen wordt afgekocht (eenmalige uitkering)<br />
of in het nieuwe woonland niet (volledig) wordt<br />
geheven over de uitkeringen, de heffing ook toe te laten<br />
komen aan de bronstaat. Zo’n bepaling is bijvoorbeeld<br />
te zien in de verdragen die met Portugal (1999)<br />
en België (2001) zijn afgesloten. 4<br />
Bij onderhandelingen over een<br />
nieuw belastingverdrag streeft Nederland<br />
naar een bronstaatheffing<br />
voor fiscaal gefaciliteerd opgebouwde<br />
pensioenen (en lijfrenten)<br />
In 2011 is het fiscale verdragsbeleid <strong>van</strong> Nederland<br />
aangepast. 5 In de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011<br />
is aangegeven dat Nederland bij onderhandelingen<br />
over een nieuw belastingverdrag streeft naar een<br />
bronstaatheffing voor fiscaal gefaciliteerd opgebouwde<br />
pensioenen (en lijfrenten). 6 Daarbij is aangegeven<br />
dat Nederland dit nastreeft onafhankelijk <strong>van</strong> de fiscale<br />
behandeling <strong>van</strong> de pensioenen in de (nieuwe)<br />
woonstaat <strong>van</strong> de pensioengerechtigde.<br />
■ HEFFING IN NIEUW VERDRAG<br />
Anders dan in het belastingverdrag met Portugal en<br />
België is in het nieuwe verdrag met Duitsland niet<br />
<strong>van</strong> belang hoe de pensioenen en lijfrenten in de<br />
woonstaat in de belastingheffing worden betrokken.<br />
Ook is niet rele<strong>van</strong>t of de bronstaat voor het pensioen<br />
een fiscale faciliteit heeft toegestaan. Het enige rele<strong>van</strong>te<br />
criterium voor een bronstaatheffing is de totale<br />
om<strong>van</strong>g <strong>van</strong> de uitkeringen. De hoofdregel is dat<br />
pensioenen en soortgelijke beloningen – met uitzondering<br />
<strong>van</strong> overheidspensioen – alsmede lijfrenten<br />
en socialezekerheidsuitkeringen zijn belast in de<br />
woonstaat. 7 Maar als het totale brutobedrag <strong>van</strong> deze<br />
uitkeringen in het desbetreffende kalenderjaar meer<br />
bedraagt dan € 15.000, mag het ‘ook worden belast’<br />
in de bronstaat. 8<br />
Dit betekent in de praktijk dat de bronstaat het recht<br />
krijgt om over het gehele bedrag te heffen. De gedachte<br />
achter de grens <strong>van</strong> € 15.000 is om bij ‘kleine’ pensioenen,<br />
lijfrenten en socialezekerheidsuitkeringen<br />
de hoofdregel <strong>van</strong> een woonstaatheffing in stand te<br />
houden, zodat wordt voorkomen dat bij relatief geringe<br />
bedragen ook belasting is verschuldigd in het<br />
land waaruit het inkomen afkomstig en er in twee landen<br />
fiscale verplichtingen ontstaan.<br />
Overigens wordt hier gemakshalve gesproken over<br />
het land waaruit het inkomen afkomstig is. Dit is niet<br />
helemaal zuiver. De toewijzing is gekoppeld aan de<br />
fiscale facilitering. Het land dat de fiscale faciliteiten<br />
heeft geboden in de opbouwfase, is het land dat de<br />
bronstaatheffing mag toepassen. 9 Waardeoverdracht<br />
<strong>van</strong> de aanspraak heeft dus geen gevolgen. Voor zover<br />
de uitkeringen geen periodiek karakter hebben – lees:<br />
worden afgekocht – kan ook de bronstaat heffen. 10<br />
Deze bepaling geldt zowel voor pensioenaanspraken<br />
als voor reeds ingegane pensioenrechten.<br />
Lijfrentedefinitie<br />
In het verdrag is de definitie <strong>van</strong> een lijfrente expliciet<br />
opgenomen. Daarbij wordt een onderscheid gemaakt<br />
naar de oorsprong:<br />
1. Nederlandse bron: Nederland neemt als uitgangspunt<br />
het begrip lijfrente zoals opgenomen in de<br />
Wet IB 2001. Naast de ‘klassieke’ lijfrenteverzekeringen<br />
vallen hieronder ook de lijfrentespaarrekeningen<br />
en lijfrentebeleggingsrechten;<br />
2. Duitse bron: de definitie <strong>van</strong> lijfrente wanneer het<br />
inkomen opkomt in Duitsland, luidt als volgt: een<br />
vaste som, periodiek betaalbaar op vaste tijdstippen,<br />
hetzij gedurende het leven, hetzij gedurende<br />
een vastgesteld of voor vaststelling vatbaar tijdvak,<br />
ingevolge een verbintenis tot het doen <strong>van</strong> betalingen,<br />
welke tegenover een voldoende en volledige<br />
tegenprestatie in geld of geldswaarde staat.<br />
1 De mogelijkheid voor de Tweede Kamerfracties om<br />
nog aanvullende vragen te stellen, stond open tot 16<br />
januari 2014.<br />
2 Kamerstukken II, vergaderjaar 2013-2014, 33 615, nr. 6.<br />
3 Overheidspensioen is op grond <strong>van</strong> een uitzondering<br />
belast in het land waar dit pensioen is opgebouwd, de<br />
bronstaat (art. 19 OESO-modelverdrag).<br />
4 Zie voor een beschouwing <strong>van</strong> de pensioenartikelen<br />
in deze verdragen: Bastiaan Starink, Belastingheffing<br />
over pensioenen en andere toekomstvoorzieningen in<br />
het buitenland, VP Bulletin april 2007, nr. 4.<br />
5 Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011, ministerie <strong>van</strong><br />
Financiën, 11 februari 2011.<br />
6 Als alternatief is ook een beperkt heffingsrecht mogelijk.<br />
In het kader <strong>van</strong> een totaalcompromis is het<br />
denkbaar dat uiteindelijk een andere heffingsverdeling<br />
dan exclusieve bronstaatheffing wordt overeengekomen<br />
(Kamerstukken II, vergaderjaar 2010-2011, 25<br />
087, nr. 19).<br />
7 Art. 17, lid 1 Verdrag Nederland-Duitsland.<br />
8 Art. 17, lid 2 Verdrag Nederland-Duitsland.<br />
9 Het verlenen <strong>van</strong> fiscale faciliteiten kan ook bestaan<br />
uit het niet belasten <strong>van</strong> de aanspraak op een pensioen<br />
of lijfrente. Zie ook Kamerstukken II, vergaderjaar<br />
2013–2014, 33 615, nr. 5, blz. 35.<br />
10 Art. 17, lid 3 Verdrag Nederland-Duitsland.<br />
Pensioen Magazine februari 2014 15
elastingverdrag Nederland-Duitsland<br />
Socialezekerheidspensioenen?<br />
Met de aanduiding ‘uitkeringen betaald krachtens de<br />
bepalingen <strong>van</strong> een socialezekerheidsstelsel <strong>van</strong> een<br />
verdragssluitende staat (socialezekerheidspensioenen)’<br />
wordt voor Nederland gedoeld op het ruime begrip<br />
sociale uitkeringen, namelijk uitkeringen uit sociale<br />
verzekeringen en sociale voorzieningen. Uit de<br />
Nota naar aanleiding <strong>van</strong> het verslag blijkt dat het dan<br />
vooral gaat om de uitkeringen volgens de AOW, Anw,<br />
Ziektewet, WAO, WIA en de Waz (Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering<br />
zelfstandigen). Voor de Duitse<br />
socialezekerheidsuitkeringen wordt verwezen naar<br />
de uitkeringen op grond <strong>van</strong> het Duitse Sozialgesetzbuch.<br />
Nederland zal aan Duitsland nog een overzicht<br />
vragen <strong>van</strong> de meest voorkomende Duitse socialezekerheidsuitkeringen<br />
die onder art. 17 vallen.<br />
■ SAMENLOOP PARTICULIER EN OVERHEIDS-<br />
PENSIOEN<br />
Wanneer een pensioen is opgebouwd <strong>van</strong>uit een publiekrechtelijke<br />
dienstbetrekking, is de staat <strong>van</strong><br />
waaruit dit pensioen afkomstig is, in principe heffingsbevoegd.<br />
11 Dit overheidspensioen telt niet mee<br />
voor de € 15.000-grens. In het recente verleden heeft<br />
de Duitse belastingdienst onder het Nederlands-Duitse<br />
belastingverdrag <strong>van</strong> 1959 in een aantal gevallen<br />
op grond <strong>van</strong> een letterlijke interpretatie het standpunt<br />
ingenomen dat op in Nederlandse overheidsdienst<br />
opgebouwd pensioen dat wordt uitgekeerd<br />
Leidend is het karakter <strong>van</strong> de<br />
dienstbetrekking uit hoofde waar<strong>van</strong><br />
het pensioen is opgebouwd<br />
door het geprivatiseerde ABP, het verdragsartikel over<br />
privaatrechtelijke pensioenen <strong>van</strong> toepassing is. Nederland<br />
is echter <strong>van</strong> mening dat de aard <strong>van</strong> het<br />
dienstverband ter zake waar<strong>van</strong> het pensioen is toegekend<br />
– privaatrechtelijk, dan wel publiekrechtelijk<br />
– beslissend is voor de kwalificatie <strong>van</strong> dit pensioen<br />
onder het belastingverdrag (particulier of overheidspensioen).<br />
12<br />
Art. XIV <strong>van</strong> het Protocol bij het nieuwe verdrag legt<br />
de visie die Nederland aanhangt, nu dus eenduidig<br />
vast. Leidend is het karakter <strong>van</strong> de dienstbetrekking<br />
uit hoofde waar<strong>van</strong> het pensioen is opgebouwd. Als<br />
sprake is <strong>van</strong> een pensioen met een gemengd karakter<br />
– deels opgebouwd gedurende de periode dat een privaatrechtelijke<br />
dienstbetrekking werd uitgeoefend en<br />
deels opgebouwd in een publiekrechtelijke dienstbetrekking<br />
– moet dit pensioen worden gesplitst naar<br />
evenredigheid <strong>van</strong> het aantal dienstjaren. Voor de<br />
praktijk goed om te weten is dat in art. 33, vierde lid,<br />
<strong>van</strong> het verdrag staat dat de in art. XIV <strong>van</strong> het Protocol<br />
opgenomen visie ook toepassing vindt op alle gevallen<br />
die onder het Nederlands-Duitse belastingverdrag<br />
<strong>van</strong> 1959 nog openstaan. Interpretatieverschillen<br />
uit het verleden kunnen daarmee nu snel worden opgelost.<br />
Zeker bij samenloop <strong>van</strong> particulier en overheidspensioen<br />
blijft een goede diensttijdadministratie<br />
wat ons betreft onverminderd <strong>van</strong> belang.<br />
■ GEVOLGEN VOOR CONSERVERENDE AANSLAG<br />
Bij emigratie wordt ten aanzien <strong>van</strong> pensioen en lijfrente<br />
een conserverende aanslag opgelegd. De vraag<br />
is of het nieuwe verdrag gevolgen heeft voor de conserverende<br />
aanslag als er sprake is <strong>van</strong> emigratie naar<br />
Duitsland.<br />
Op 19 juni 2009 heeft de Hoge Raad een aantal arresten<br />
gewezen met betrekking tot de conserverende aanslag.<br />
13 Daarin kwam de vraag aan de orde of Nederland<br />
met het opleggen <strong>van</strong> een conserverende aanslag<br />
in strijd met verdragstrouw handelt. Door de Hoge<br />
Raad werd het volgende criterium gehanteerd: ‘Een<br />
heffing die aangrijpt bij emigratie kan evenwel in<br />
strijd komen met de goede trouw die in acht moet<br />
worden genomen bij de uitlegging en toepassing <strong>van</strong><br />
het belastingverdrag tussen de betrokken staten, als<br />
daarmee een voordeel wordt belast dat naar zijn werkelijke<br />
aard bezien – al dan niet potentieel – ter heffing<br />
is toegewezen aan de immigratiestaat.’ (r.o. 3.3.2.)<br />
De conserverende aanslagen in genoemde arresten<br />
hielden geen stand meer. Bijna meteen daarna werd<br />
dan ook de wet aangepast. Vóór de arresten werden op<br />
de conserverende aanslag zowel de in aftrek gebrachte<br />
premies als de hierover behaalde rendementen als<br />
negatieve uitgaven aangemerkt. Door de invoering <strong>van</strong><br />
de reparatiewetgeving – met terugwerkende kracht tot<br />
29 juni 2009 – wordt <strong>van</strong>af die datum onderscheid gemaakt<br />
tussen emigratie naar een land dat de bronstaatheffing<br />
en een land dat de woonstaatheffing toepast. 14<br />
In geval <strong>van</strong> emigratie naar een staat waarmee Nederland<br />
in het belastingverdrag een bronstaatheffing is<br />
overeengekomen, wordt nog steeds uitgegaan <strong>van</strong> de<br />
betaalde premies plus het behaalde rendement. In geval<br />
<strong>van</strong> emigratie naar een staat waarmee Nederland<br />
in het belastingverdrag een woonstaatheffing is overeengekomen,<br />
wordt ten aanzien <strong>van</strong> lijfrenteaanspraken<br />
slechts uitgegaan <strong>van</strong> het genoten belastingvoordeel.<br />
15 Ten aanzien <strong>van</strong> pensioen worden de bij de<br />
toekenning vrijgestelde pensioenaanspraken (de<br />
werkgeversbijdrage) en de destijds op het loon in mindering<br />
gebrachte pensioenbijdragen (de werknemersbijdrage)<br />
als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen<br />
in aanmerking genomen.<br />
Gegeven het nieuwe verdrag zal bij emigratie naar<br />
Duitsland in de toekomstige op te leggen conserverende<br />
aanslagen worden uitgegaan <strong>van</strong> andere bedragen.<br />
Voorheen was sprake <strong>van</strong> een woonstaatheffing,<br />
waardoor <strong>van</strong>af 29 juni 2009 slechts de betaalde premies<br />
als grondslag voor de conserverende aanslag<br />
werden opgenomen. Maar onder het nieuwe verdrag<br />
is er dus sprake <strong>van</strong> een bronstaatheffing als de te ont<strong>van</strong>gen<br />
uitkeringen bij elkaar hoger zijn dan € 15.000.<br />
In de parlementaire behandeling bij de aanpassing<br />
<strong>van</strong> de conserverende aanslag is expliciet verwezen<br />
naar verdragen met een ‘exclusieve woonstaatheffing’.<br />
16 Dat betekent dat in geval <strong>van</strong> een gedeeltelijke<br />
bronstaatheffing, zoals in het nieuwe verdrag met<br />
Duitsland, in de toekomst mag worden uitgegaan <strong>van</strong><br />
16<br />
februari 2014 Pensioen Magazine
de hoge bedragen (betaalde premies plus rendement).<br />
Op zich heeft het opleggen <strong>van</strong> een conserverende<br />
aanslag in de situatie met Duitsland geen praktische<br />
betekenis. De heffing is namelijk op grond <strong>van</strong> het<br />
verdrag toch al aan Nederland toegewezen.<br />
■ GEVOLGEN VOOR NEDERLANDSE UITVOER-<br />
DERS<br />
Onder het oude verdrag was zoals gezegd sprake <strong>van</strong><br />
een woonstaatheffing. Desalniettemin zijn de uitvoerders<br />
<strong>van</strong> pensioen en lijfrenten verplicht om loonheffing<br />
in te houden. Deze uitvoerders hebben geen onderzoeksplicht<br />
en kunnen niet bepalen wanneer iemand<br />
binnenlands of buitenlands belastingplichtige is. Het<br />
hebben <strong>van</strong> een huis in het buitenland wil nog niet zeggen<br />
dat er sprake is <strong>van</strong> een buitenlands belastingplichtige.<br />
Uiteindelijk kan alleen de Belastingdienst vaststellen<br />
waar een belastingplichtige zijn woonplaats heeft.<br />
Om die reden houden uitvoerders in de praktijk nog<br />
steeds belasting in en dragen die namens de belastingplichtige<br />
af, tenzij er een zogenoemde ‘verdragsverklaring’<br />
is afgegeven waarin is opgenomen dat de uitvoerder<br />
geen loonheffing meer hoeft in te houden. 17<br />
Uiteindelijk kan alleen de<br />
Belastingdienst vaststellen waar<br />
een belastingplichtige zijn<br />
woonplaats heeft<br />
Ook bij afkoop en overige niet-reguliere handelingen,<br />
zoals belening, kan de belastingplichtige een verdragsverklaring<br />
aanvragen. We merken hierbij op dat<br />
veel uitvoerders de inhouding pas achterwege laten<br />
als in deze verklaring ook de aansprakelijkheid voor<br />
de conserverende aanslag komt te vervallen. Dit is<br />
naar onze mening ook logisch, omdat de uitvoerder<br />
op grond <strong>van</strong> art. 44a, respectievelijk art. 44b Invorderingswet<br />
1990 aansprakelijk wordt gesteld als de<br />
conserverende aanslag niet wordt voldaan. Om dat te<br />
voorkomen moet hij dus over een vrijwaring beschikken<br />
en zo niet, loonheffing inhouden.<br />
Wie doet wat?<br />
In het verleden zijn voor in Duitsland woonachtige pensioen-<br />
en lijfrentegerechtigden veelvuldig verdragsverklaringen<br />
afgegeven. Maar voor alle uitkeringsgenieters<br />
die € 15.000 of meer uit Nederland ont<strong>van</strong>gen, gaat er<br />
dus iets veranderen. Praktisch gezien rijst daarbij de<br />
vraag wie de uitkeringsgenieter op de hoogte brengt <strong>van</strong><br />
de wijzigingen. Zijn dat de uitvoerders? Het probleem<br />
waar zij tegenaan lopen, is dat zij niet het totale overzicht<br />
<strong>van</strong> een pensioengerechtigde hebben. Zij kennen<br />
niet de persoonlijke situatie en het totale oudedagsinkomen<br />
– meer of minder dan € 15.000 – en zijn daarom<br />
ook niet in staat om te beoordelen of er wel of niet in<br />
Nederland belasting moet worden ingehouden.<br />
Uit de parlementaire stukken valt op te maken dat de<br />
Belastingdienst de betrokkenen gaat informeren, en<br />
wel door middel <strong>van</strong> het opnemen <strong>van</strong> informatie op<br />
de website <strong>van</strong> de Belastingdienst en het organiseren<br />
<strong>van</strong> voorlichtings- en rondetafelbijeenkomsten. Tevens<br />
zullen gepensioneerden specifiek op hen <strong>van</strong><br />
toepassing zijnde informatie ont<strong>van</strong>gen. Degenen die<br />
in het verleden een verdragsverklaring hebben aangevraagd<br />
worden geïnformeerd over de gevolgen <strong>van</strong><br />
het nieuwe verdrag en de mogelijkheid <strong>van</strong> de overgangsregeling.<br />
Daarnaast is het nog de vraag wat er gebeurt met de<br />
reeds afgegeven verklaringen. De leden <strong>van</strong> de fractie<br />
<strong>van</strong> het CDA hebben staatssecretaris Weekers gevraagd<br />
of de eerder uitgereikte beschikkingen ‘vrijstelling<br />
loonbelasting’ ten behoeve <strong>van</strong> onder andere<br />
pensioenfondsen worden ingetrokken. Volgens Weekers<br />
worden ze niet per direct ingetrokken, omdat belastingplichtigen<br />
de mogelijkheid hebben om het<br />
oude verdrag nog een jaar toe te passen. Dit betreft<br />
een algemene overgangsregeling. Bovendien is intrekking<br />
afhankelijk <strong>van</strong> de individuele situatie <strong>van</strong> iedere<br />
belastingplichtige, zoals het wel of niet voldoen<br />
aan de € 15.000-grens voor gepensioneerden. De Belastingdienst<br />
zal in Duitsland wonende gepensioneerden<br />
actief benaderen met de vraag of ze al dan niet<br />
kiezen voor de overgangstermijn <strong>van</strong> een jaar. Vervolgens<br />
zal de Belastingdienst beoordelen voor welke<br />
gepensioneerden intrekking <strong>van</strong> de verdragsverklaring<br />
nodig is. Zowel de belastingplichtige als de uitvoerders<br />
zullen <strong>van</strong> deze intrekking op de hoogte<br />
worden gebracht.<br />
■ OVERGANGSREGELING<br />
Twee overgangsregelingen moeten de pijn voor de<br />
groep Nederlandse gepensioneerden die in Duitsland<br />
al <strong>van</strong> hun pensioen genieten, wat verzachten. Op verzoek<br />
<strong>van</strong> Nederland is in het nieuwe verdrag zelf een<br />
algemene overgangsregeling opgenomen die niet alleen<br />
voor het pensioenartikel geldt. Op grond <strong>van</strong> art.<br />
33, zesde lid, kunnen alle belastingplichtigen kiezen<br />
om nog een jaar het oude verdrag toe te passen als dat<br />
voor hen voordeliger is. Dat kan alleen het eerste<br />
kalenderjaar na de inwerkingtreding <strong>van</strong> het verdrag.<br />
11 Art. 18, lid 2 Verdrag Nederland-Duitsland jo art. XIV<br />
<strong>van</strong> het Protocol bij het verdrag.<br />
12 Zie voor meer informatie: Bastiaan Starink, Overheidspensioen<br />
versus particulier pensioen in belastingverdragen:<br />
we komen er maar niet <strong>van</strong>af, Pensioen<br />
Magazine nr. 5, 2007.<br />
13 HR 19 juni 2009, nr. 08/02288, NTFR 2009/1440, nr.<br />
07/13627, NTFR 2009/1439, nr. 43.978, NTFR<br />
2009/1438 en nr. 44.050, NTFR 2009/1437.<br />
14 Art. 3.136 Wet IB 2001.<br />
15 Het genoten belastingvoordeel wordt bij lijfrente gesteld<br />
op de betaalde premies. Met ingang <strong>van</strong> 2009<br />
worden de betaalde premies namelijk geacht in mindering<br />
te zijn gebracht. Het is aan de belastingplichtige<br />
om aan te tonen dat het belastingvoordeel lager is<br />
(verzoek om toepassing <strong>van</strong> saldomethode).<br />
16 Kamerstukken II, vergaderjaar 2008–2009, 31 990, nr.<br />
3, blz. 6.<br />
17 In een ver verleden werd het de zogenoemde ‘artikel<br />
27, lid 7 Wet LB 1964 verklaring’ genoemd.<br />
Pensioen Magazine februari 2014 17
elastingverdrag Nederland-Duitsland<br />
Het ligt in de lijn der verwachting dat het nieuwe verdrag<br />
in 2014 in werking zal treden en <strong>van</strong> toepassing<br />
zal zijn per 1 januari 2015. 18 Voor het belastingjaar<br />
2015 kan men dan opteren voor belastingheffing op<br />
basis <strong>van</strong> het oude verdrag. Nederlandse bedrijfspensioenen<br />
worden voor inwoners <strong>van</strong> Duitsland nu veelal<br />
slechts voor 18% in de grondslag <strong>van</strong> de Duitse belastingheffing<br />
betrokken. Tel daar een relatief laag<br />
Duits belastingtarief bij op en het progressievoordeel<br />
<strong>van</strong> een belaste AOW in Nederland aan de voet tegen<br />
5,10% (eerste belastingschijf 2014) en de keuze voor<br />
toepassing <strong>van</strong> het oude verdrag zal snel gemaakt zijn.<br />
Staatssecretaris Weekers verraste vervolgens vriend en<br />
vijand door eind november 2013 in een Nota <strong>van</strong> wijziging<br />
nog met een specifieke overgangsregeling te komen.<br />
Het betreft een regeling <strong>van</strong> zes jaar waarin tijdelijk<br />
een lager belastingtarief <strong>van</strong> toepassing is op<br />
pensioen- en lijfrente-inkomen. Wie overigens in 2015<br />
kiest voor toepassing <strong>van</strong> het oude verdrag, kan daarna<br />
nog maar vijf jaar gebruikmaken <strong>van</strong> deze overgangsregeling.<br />
Die geldt bovendien alleen voor bestaande gevallen.<br />
Als iemand na het sluiten <strong>van</strong> het nieuwe belastingverdrag,<br />
op 12 april 2012, inwoner <strong>van</strong> Duitsland is<br />
geworden, komt hij niet in aanmerking voor deze overgangsregeling.<br />
Verder moet ten minste één onderdeel<br />
<strong>van</strong> het pensioeninkomen vóór de inwerkingtreding <strong>van</strong><br />
het nieuwe verdrag zijn ingegaan. 19<br />
De Belastingdienst lijkt op zijn website ruimhartiger,<br />
want hij gaat uit <strong>van</strong> het moment waarop het nieuwe<br />
verdrag naar verwachting <strong>van</strong> toepassing wordt: ‘U<br />
hebt vóór 1 januari 2015 ten minste 1 betaling <strong>van</strong> uw<br />
pensioen of lijfrente ont<strong>van</strong>gen. Hebt u de betaling niet<br />
vóór 1 januari 2015 ont<strong>van</strong>gen? Dan geldt het lagere<br />
belastingtarief niet voor het pensioen of de lijfrente<br />
waarvoor u op 1 januari 2015 nog geen betaling hebt<br />
ont<strong>van</strong>gen.’ Dit biedt wellicht nog planningsmogelijkheden<br />
voor Nederlanders die al even in Duitsland wonen<br />
en aan de vooravond <strong>van</strong> hun pensioen staan. Als<br />
zij bijvoorbeeld in 2015 een Nederlands bedrijfspensioen<br />
verwachten te gaan genieten in Duitsland, kan<br />
het lonend zijn om te kijken of ze dit pensioen misschien<br />
vervroegd eind 2014 kunnen laten ingaan. Dan<br />
kan alsnog gebruik worden gemaakt <strong>van</strong> de specifieke<br />
overgangsregeling. De regeling oogt trouwens genereuzer<br />
dan ze in de praktijk zal uitwerken. In het eerste<br />
jaar waarin het lagere belastingtarief geldt, betaalt men<br />
maximaal 10% belasting over pensioen- en lijfrenteinkomen<br />
uit Nederland en in het zesde jaar maximaal<br />
30%. Het verlaagde tarief verloopt als volgt:<br />
jaar<br />
tarief<br />
2015 10%<br />
2016 10%<br />
2017 15%<br />
2018 20%<br />
2019 25%<br />
2020 30%<br />
Deze percentages klinken vriendelijk. Een voorbeeld<br />
op de website <strong>van</strong> de Belastingdienst laat echter zien<br />
dat bij een AOW <strong>van</strong> € 13.000 en een bedrijfspensioen<br />
<strong>van</strong> € 28.000 de overgangsregeling alleen in jaar<br />
1 en 2 gunstiger uitpakt. In het derde jaar is het speciale<br />
belastingtarief 15%. Belastingheffing over het<br />
maximale tarief op basis <strong>van</strong> de overgangsregeling is<br />
dan hoger dan het gemiddelde tarief dat nu in Nederland<br />
moet worden betaald. Hoe hoger het pensioeninkomen,<br />
des te langer het effect <strong>van</strong> de specifieke<br />
overgangsregeling merkbaar is. 20 Maar ze blijft in tijd<br />
en om<strong>van</strong>g beperkt.<br />
De regeling oogt genereuzer dan<br />
ze in de praktijk zal uitwerken<br />
Omdat de vermindering op de verschuldigde Nederlandse<br />
inkomstenbelasting ook afhankelijk is <strong>van</strong><br />
eventuele inkomsten die niet onder deze overgangsregeling<br />
vallen, kan deze niet direct worden toegepast<br />
door de Nederlandse pensioenuitvoerders. Inhouding<br />
<strong>van</strong> Nederlandse loonbelasting kan blijven<br />
geschieden via de normale wettelijke bepalingen. De<br />
belastingplichtige kan via de (voorlopige) aangifte de<br />
te veel betaalde belasting terugvragen. Voor het jaar<br />
2015 is dit nog niet mogelijk via een voorlopige aangifte,<br />
omdat de systemen <strong>van</strong> de Belastingdienst hiervoor<br />
niet op tijd kunnen worden voorbereid. Staatssecretaris<br />
Weekers verwacht echter dat een groot deel<br />
<strong>van</strong> de belastingplichtigen in 2015 gebruik zal maken<br />
<strong>van</strong> de algemene overgangsregeling.<br />
■ TEN SLOTTE<br />
Het nieuwe pensioenartikel in het belastingverdrag<br />
met Duitsland brengt forse wijzigingen met zich mee.<br />
Vooral voor pensioengerechtigden, maar ook voor<br />
pensioenuitvoerders en de Belastingdienst. In veel situaties<br />
treedt een verschuiving op voor wat betreft<br />
het land waar gepensioneerden over hun oudedagsinkomen<br />
belasting zijn verschuldigd. Dat zal voor bijna<br />
alle gepensioneerden in de relatie Nederland-<br />
Duitsland inkomensgevolgen hebben. Via twee<br />
overgangsregelingen kunnen Nederlandse pensionado’s<br />
in Duitsland ‘rustig’ wennen aan de hogere Nederlandse<br />
belastingdruk. Al lijkt de specifieke overgangsregeling<br />
die staatssecretaris Weekers eind 2013<br />
heeft voorgesteld, op het eerste gezicht genereuzer<br />
dan hij in de praktijk zal uitwerken.<br />
18 Formeel treedt het nieuwe verdrag in werking op de<br />
eerste dag <strong>van</strong> de tweede maand na de uitwisseling<br />
<strong>van</strong> de akten <strong>van</strong> bekrachtiging (art. 33, lid 2).<br />
19 In de praktijk zal het doorgaans pensioen en/of lijfrente<br />
betreffen dat nu uitsluitend ter heffing aan<br />
Duitsland is toegewezen en bij toepassing <strong>van</strong> het<br />
nieuwe verdrag aan Nederland (dus alleen als het gezamenlijke<br />
brutobedrag <strong>van</strong> de uitkering hoger is dan<br />
€ 15.000).<br />
20 De berekening <strong>van</strong> de belastingvermindering vergt<br />
enig rekenwerk. Zie voor de systematiek de toelichting<br />
op de Nota <strong>van</strong> wijziging (Kamerstukken II, vergaderjaar<br />
2013-2014, 33 615, nr. 6, blz. 4).<br />
18<br />
februari 2014 Pensioen Magazine