1 RJ-Uiting 2012-5: 'Ontwerp - Toepassing Richtlijn 252 / Richtlijn ...

RJ-Uiting 2012-5: ‘Ontwerp - Toepassing Richtlijn 252 / Richtlijn B10 Voorzieningen metbetrekking tot de crisisheffing en wijziging Richtlijn 271.6 Personeelsbeloningen –Bezoldigingen van bestuurders en commissarissen’AlgemeenRJ-Uiting 2012-5 is een gevolg van de op 18 juli 2012 in werking getreden ‘Wet uitwerking fiscalemaatregelen Begrotingsakkoord 2013’. In deze wet is bepaald dat een aantal belastingwetten metingang van 1 januari 2013 wordt gewijzigd. Eén van de wijzigingen houdt in dat werkgevers in 2013een eenmalige crisisheffing moeten betalen van 16% over het loon uit tegenwoordigedienstbetrekking dat zij in 2012 aan een medewerker hebben betaald, voor zover dat loon hoger wasdan € 150.000. Deze crisisheffing wordt geregeld in een nieuw artikel 32bd van de ‘Wet op deloonbelasting 1964’.InhoudIn het onderdeel ‘Toepassing Richtlijn 252 / Richtlijn B10 Voorzieningen met betrekking tot decrisisheffing’ wordt uiteengezet dat de crisisheffing in 2012 in de balans moet worden opgenomen alsverplichting en tijdsevenredig aan het kalenderjaar 2012 moet worden toegerekend. Dit onderdeelleidt niet tot wijziging van bestaande richtlijnen en is zowel van toepassing op grote en middelgroterechtspersonen (RJ 252) als op kleine rechtspersonen (RJk B10).De voorgestelde wijziging van RJ 271.6 houdt in dat het bedrag van de crisisheffing dat in hetboekjaar ten laste van de rechtspersoon is gekomen en betrekking heeft op huidige en voormaligebestuurders en commissarissen, afzonderlijk vermeld dient te worden voor de gezamenlijkebestuurders en voor de gezamenlijke commissarissen. Althans, indien vermelding krachtensartikel 2:383 lid 1 of 383c BW dient plaats te vinden.IngangsdatumBij het definitief worden van dit ontwerp zal dit van toepassing zijn op boekjaren waarin de periodevan 18 juli 2012 tot en met 31 december 2012 valt, alsmede op boekjaren waarin een deel van dieperiode valt. De wijziging van RJ 271.6 zal vervallen voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari2013.CommentaarperiodeDe RJ nodigt u uit tot het inzenden van reacties en commentaren op deze RJ-Uiting. Deze zietde RJ graag uiterlijk 23 november 2012 tegemoet. Reacties en commentaren kunnen - bij voorkeurper email (rj@rjnet.nl) - worden ingediend bij het RJ-secretariaat. Ze zullen door de RJ alsopenbare informatie worden behandeld en op de RJ-website worden gepubliceerd, tenzij doorrespondenten is aangegeven dat het commentaar geheel of gedeeltelijk moet wordenaangemerkt als vertrouwelijk.Het ontwerp zal zo spoedig mogelijk na de commentaarperiode definitief worden gemaakt.Amsterdam, 29 oktober 20121

AlgemeenOp 18 juli 2012 is de ‘Wet uitwerking fiscale maatregelen Begrotingsakkoord 2013’ in werkinggetreden. In deze wet is bepaald dat een aantal belastingwetten met ingang van 1 januari 2013 wordtgewijzigd. Eén van de wijzigingen houdt in dat werkgevers in 2013 een eenmalige crisisheffingmoeten betalen van 16% over het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking dat zij in 2012 aan eenmedewerker hebben betaald, voor zover dat loon hoger was dan € 150.000. Deze crisisheffing wordtgeregeld in een nieuw artikel 32bd van de ‘Wet op de loonbelasting 1964’.In de bijlage bij deze Uiting is de relevante wettekst opgenomen alsmede enigeachtergrondinformatie.Toepassing Richtlijn 252 / Richtlijn B10 Voorzieningen met betrekking tot de crisisheffingOp grond van RJ 252.201 respectievelijk RJk B10.105 moet op elke balansdatum na 18 juli 2012 eenverplichting worden opgenomen, tot het moment dat de crisisheffing is voldaan:• De rechtspersoon heeft een verplichting. Alhoewel de ‘Wet op de loonbelasting 1964’ pasmet ingang van 1 januari 2013 wordt gewijzigd, is al voor die tijd sprake van een in rechteafdwingbare verplichting (RJ 252.201a / RJk B10.105a). Deze verplichting vloeit immersvoort uit een gebeurtenis uit het verleden (de inwerkingtreding van de ‘Wet uitwerking fiscalemaatregelen Begrotingsakkoord 2013’), en blijft bestaan onafhankelijk van een toekomstigehandeling van de onderneming (RJ 252.204). De gebeurtenis die de verplichting doet ontstaanis het over het kalenderjaar 2012 genoten loon dat boven de € 150.000 grens valt;• Het is waarschijnlijk dat voor de afwikkeling van die verplichting een uitstroom van middelennoodzakelijk is (RJ 252.201b / RJk B10.105b). De kans dat de wet ongedaan wordt gemaaktvóór de ingangsdatum 1 januari 2013 (of voor de datum van 31 maart 2013) kan als zeeronwaarschijnlijk worden beschouwd; en• Er kan een betrouwbare schatting worden gemaakt van de omvang van de verplichting(RJ 252.201c / RJk B10.105c). Het over kalenderjaar 2012 genoten loon uit dienstbetrekkingis op 31 december 2012 bekend. Bij een eerdere balansdatum kan het loon betrouwbaarworden geschat. Een eventuele bonus die nog tot het loon over 2012 wordt gerekend iseveneens redelijkerwijs en betrouwbaar in te schatten.De heffing moet tijdsevenredig worden verwerkt naar rato van het genoten loon (en dus niet pas in demaanden nadat het loon cumulatief boven € 150.000 uitkomt). Er is namelijk een relatie tussen deheffing, het genoten loon en de arbeidsprestaties over het gehele jaar. Dit betekent dat bij elkebalansdatum na 18 juli 2012 een beste schatting moet worden gemaakt van de per balansdatum op tenemen verplichting, rekening houdend met verwachtingen omtrent indiensttreding en uitdiensttreding.Voorts kan sprake zijn van een bijzondere post in de winst- en verliesrekening (zoals gedefinieerd inRJ 940) die moet worden toegelicht (RJ 270.404).2

Wijziging Richtlijn 271.6 Personeelsbeloningen – Bezoldigingen van bestuurders encommissarissenToegevoegd wordt alinea 605a:605a Er bestaan verschillende zienswijzen over het al dan niet toerekenen aan de bezoldiging zoalsbedoeld in de artikelen 2:383 lid 1 en 383c BW van de uit hoofde van artikel 32bd van de ‘Wet op deloonbelasting 1964’ te betalen bedragen. Vanwege het eenmalige karakter dient uit de toelichtingte blijken of de bedragen uit hoofde van artikel 32bd van de ‘Wet op de loonbelasting 1964’ totde bezoldiging in de zin van de artikelen 2:383 lid 1 of 383c BW zijn gerekend.Indien vermelding krachtens artikel 2:383 lid 1 of 383c BW dient plaats te vinden, dient hettotale bedrag dat uit hoofde van artikel 32bd van de ‘Wet op de loonbelasting 1964’ in hetboekjaar ten laste van de rechtspersoon is gekomen (met inbegrip van de ten laste vangeconsolideerde dochtermaatschappijen gekomen bedragen), voor zover dat betrekking heeft ophet loon van bestuurders en commissarissen, afzonderlijk te worden vermeld. Vermelding dientplaats te vinden voor de gezamenlijke bestuurders en gewezen bestuurders en, afzonderlijk,voor de gezamenlijke commissarissen en gewezen commissarissen. Deze vermelding geldtongeacht of deze bedragen al dan niet tot de bezoldiging worden gerekend.3

BijlageWet van 12 juli 2012 tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Wetuitwerking fiscale maatregelen Begrotingsakkoord 2013)ARTIKEL IIDe Wet op de loonbelasting 1964 wordt met ingang van 1 januari 2013 als volgt gewijzigd:………..Na artikel 32bc wordt een artikel ingevoegd, luidende:Artikel 32bd:“1. In afwijking in zoverre van het overigens bij of krachtens deze wet bepaalde, wordt loon uittegenwoordige dienstbetrekking waarover in het voorafgaande kalenderjaar met toepassing van deartikelen 20a, 20b, 26 en 26b belasting is geheven, voor de toepassing van dit artikel aangemerkt alsop 31 maart van het kalenderjaar genoten loon dat als een eindheffingsbestanddeel wordt belast naareen tarief van 16%, voor zover dat loon in het voorafgaande kalenderjaar meer bedroeg dan € 150000.2. Voor de toepassing van het eerste lid behoort tevens tot het loon van een werknemer het loon datdie werknemer heeft genoten van een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap. Het eerstelid vindt in de in de vorige volzin bedoelde gevallen toepassing bij de inhoudingsplichtige die in hetvoorafgaande kalenderjaar het grootste deel van het loon van de werknemer heeft verstrekt.3. Bij algemene maatregel van bestuur kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tothetgeen voor de toepassing van het eerste lid als door een inhoudingsplichtige in het voorafgaandekalenderjaar aan een werknemer verstrekt loon in aanmerking wordt genomen”.ARTIKEL IIIIn de Wet op de loonbelasting 1964 vervalt met ingang van 1 januari 2014 artikel 32bd.Achtergrondinformatie inzake de crisisheffingUitgangspunt voor de heffing is het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking dat de werknemer over2012 bij de werkgever heeft genoten: als dat loon meer bedraagt dan € 150.000, is de werkgever overdat meerdere 16% extra belasting verschuldigd. Die heffing komt naast de reguliere loonheffing die alin 2012 heeft plaatsgevonden. Deze eindheffing komt dus (anders dan een gewone eindheffing) niet inde plaats van de reguliere heffing. De werkgever moet de heffing afdragen in het aangiftetijdvakwaarin het op 31 maart 2013 genoten loon valt. Het kabinet heeft gekozen voor het loon over 2012 alsgrondslag voor deze heffing om die al in 2013 te kunnen realiseren. De werkgever moet de heffingafdragen in het aangiftetijdvak waarin het op 31 maart 2013 genoten loon valt. Bij de beoordeling ofhet loon uit tegenwoordige dienstbetrekking over 2012 meer bedraagt dan € 150.000, is hetgenietingstijdstip uit de wet loonbelasting bepalend. Het loon wordt beschouwd te zijn genoten – enaan de loonheffing te zijn onderworpen – op het tijdstip waarop het betaald of verrekend wordt, terbeschikking van de werknemer wordt gesteld of rentedragend wordt, dan wel vorderbaar en tevensinbaar wordt. Als het overeengekomen loon geheel of gedeeltelijk op een ongebruikelijk tijdstip zalworden genoten, wordt daar geen rekening mee gehouden. Heeft de werknemer zijn loon uittegenwoordige dienstbetrekking in 2012 van meerdere verbonden vennootschappen (inconcernverhouding) genoten, dan wordt het loon voor deze crisisheffing bij elkaar geteld. Deconcernvennootschap/werkgever die in 2012 het grootste deel van het totale loon van de werknemerover dat jaar heeft betaald, moet de 16% heffing afdragen. Deze bepaling voorkomt dat de werknemer4

zijn in 2012 te ontvangen loon (boven het normbedrag) verknipt en over meerdereconcernvennootschappen verdeelt om zo de pseudo-eindheffing geheel of gedeeltelijk te vermijden.Tijdens de parlementaire behandeling is betoogd dat de heffing zelfs verschuldigd is indien debelastingplichtige in 2013 niet meer bestaat (Kamerstukken I, 2011-2012, 33 287, nr. D, blz. 18). Opgrond van het voorgaande kan voorts worden opgemaakt dat de heffing is verschuldigd ongeacht of dewerknemer in 2013 in dienst is, doch in de wetsgeschiedenis is hier niet expliciet op ingegaan. Degrondslag is het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van een werknemer voor het jaar 2012. Alsdit lager dan € 150.000 uitvalt doordat een werknemer slechts een gedeelte van het jaar gewerkt heeftdan is de werkgever hier geen eindheffing over verschuldigd.5