Skattedag 2009

Skattedag 2009 

Trond-Erik Andersen 

tea@simonsenlaw.no 

Nye regler 2010 - Formuesverdi - 

boligeiendommer 

• Hovedregelen: 

• Sktl. § 4-10 (1) første punktum: 

• Formuesverdien kan settes lavere enn 

omsetningsverdi (som før)…. 

• Nåværende praksis – 30 % regelen for bolig og 

fritidseiendommer: MAX 30 % av dokumentert 

omsetningsverdi – krav fra s/y (ABC 08-09 s. 197) 

• Sktl. § 4-10 (1) forts – ”sikkerhetsnettet”: 

Primærbolig/fritidseiendom: MAX 30 % av 

dokumentert omsetningsverdi ved krav fra s/y (tidl. 

praksis lovfestet for disse eiendommer) 

• Sktl. § 4-10 (1) forts: 

• Sekundærbolig/næringseiendom: MAX 60 % av 

dokumentert omsetningsverdi ved krav fra s/y 

(nytt)

Formuesverdi - boligeiendommer 

• SP: HVORLEDES VERDSETTE BOLIGEIENDOMMER? 

• Nye regler f.o.m. Inntektsåret 2010 

• BOLIGEIENDOM: Tidligere tilfeldige ligningsverdier… 

• Nye regler sktl. § 4-10 (2): 

– i) boligens areal x ii) kvadratmetersats x iii) prosentandel 

• Areal = P-ROM 

• Kvadratmetersats: 

• Fastsettes årlig av SKD – basert på statistikk fra SSB 

• Kvadratmetersatsen skal ta hensyn til: 

i) Boligtype… 

ii) Byggeår…fire aldersgrupper.. 

iii) Geografisk beliggenhet … by/land /bydeler 

• Prosentandelen: 

– Primærbolig 25 % av m² sats 

– Sekundærbolig: 40 % av m² sats 

– Fritidseiendom: Ligningsverdi + 10 % 

• Sktl. § 4-10 (3) 

• Boenhet i boligselskap verdsettes på samme måte (i tillegg til andel av øvrige 

verdier i slikt selskap) 

• Formål: Mer konsistente verdsettelser - - Oppnår vi det? 


• SP: HVORLEDES TREKKE GRENSEN MELLOM BOLIG OG 

FRITIDSEIENDOM 

• Kan man ha fritidseiendom på AKER BRYGGE? 

• Ja i relasjon til fritak for gevinstbeskatning, 

sktl. § 9-3 nr. 4 – bruken avgjør grensen mellom 

skattefritak for bolig i nr. 2 og for fritidseiendom i nr. 4 

• Men ikke i relasjon til formuesverdsettelse: Fritidsbolig 

går på særtrekk ved eiendommen 

• ”Som fritidseiendom regnes typisk hytter, sommerhus og 

leilighetskompleks bygget utelukkende for fritidsformål” 

(prp. 1 L (2009-2010) s.13) 

• Altså: Ingen fritidseiendom på AKER BRYGGE i relasjon til 

reglene om 

• formuesverdsettelse i sktl. § 4-10!


• PRAKTISK EKSEMPEL: Leilighet i tomannsbolig – Nordstrand i Oslo – 

287 m 2 BOA – Hovedhus bygget i 1890 – tilbygg 1981/87 – 

moderne standard – ligningsverdi ca. NOK 600.000 omsetningsverdi 

ca. MNOK 7-8 

• Vi bruker FINs boligkalkulator: 

• Formuesverdi: NOK 1.366.456 + NOK 766.456 

• Økning formuesskatt 1,1 % = NOK 8.432 

• Tilsvarende bolig på 

• Frogner: NOK 2.256.587 

• Ullern: NOK 1.960.546 

• Grorud: NOK 908.906 

• Nordstrand under 10 år: NOK 1.828.454 

• … på Tynset: NOK 634.231 

Formuesverdi - 

forretningseiendom 

• Sktl. § 4-10 (4): 

• Verdien av næringseiendom kan fastsettes på grunnlag 

av en beregnet utleieverdi. Verdsetting etter første 

punktum kan foretas ved bruk av differensierte 

kvadratmetersatser. 

• Regelen om verdsettelse etter m²-satser forutsatt 

benyttet på næringseiendom som ikke leies ut. 

(Sjablonmetoden) 

• Delvis utleid eiendom: Forskrift FIN § 4-10-2 (2): 

Utleiemetoden når mer enn 50 % av eiendom er utleid. 

Ved mindre enn 50 % utleie skal sjablonmetoden 

anvendes 

• Bruken av eiendommen pr. 31.12 avgjørende for hvilken 

metode som kommer til anvendelse. 

• M2-satsen skal fastsettes av SKD i samarbeid med SSB

Dom om ”svart betaling” 

• Stavanger tingretts dom 06.02.2009: Tilståelsesdom – 

straff for betaling for svart arbeid 

• Saksforholdet: Hytteeier måtte p.g.a kones sykdom la 

entreprenør utføre også innredningsarbeidene på hytta 

som han hadde tenkt å gjøre selv – NOK 146.660 betalt 

”under bordet” uten kvittering 

• Tiltalen: 

• i) medvirkning til avgiftsunndragelse, mval. § 72 

• ii) medvirkning til skattesvik, lignl. § 12-1 nr. 2 

• RESULTATET: 

– Straff etter tiltalen – FENGSEL 60 DAGER! 

– Fengselstraff gjort betinget med prøvetid 2 år 

– Inndragning av utbyttet av den straffbare handling, strl. § 34: i) 

skatterabatt på timepris for arbeider NOK 38.500 + ikke betalt 

mva – SUM NOK 80.000 

• Påtalemakta: Betinget dom ?? VI ANKER!! 

Fradragsrett for kontant betaling 

• NÅVÆRENDE REGLER: Fradragsrett følger av § 6-1 m.fl – ingen 

særskilte begrensninger for oppgjørsform 

• Nye regler Prop. 1 L (2009-2010): 

• Fradrag kun for NOK 9.999 i kontant betaling – ny sktl. § 6-51 – 

virkning f.o.m. 01.01.2011. 

• § 6-51: 

• Fradrag gis bare for kostnader etter dette kapittel når betaling skjer 

via bank eller foretak med rett til å drive betalingsformidling, med 

mindre betalingen samlet utgjør mindre enn 10 000 kroner. - - - 

• Flere betalinger for samme leveranse, tjeneste eller kontrakt regnes 

som en betaling i relasjon til 10 tusen kroners grensen. 

• Løpende ytelser: Betalinger som kommer til fradrag samme år ses 

under ett. 

• Ingen aktiveringsrett for beløp som ikke er fradragsberettiget etter § 

6-51 

• Beløp over grensen fradragsført i år 1 som betales kontant i år 2: 

Inntektsføring i år 2 

• Aktivert beløp i år 1 som betales kontant i år 2: Aktivering 

tilbakeføres – avskrivninger inntektsføres?

Fradragsrett for kontant betaling 

• TILTAK MOT SKATTEUNNDRAGELSER (forts): 

• Tilsvarende bestemmelse om fradragsrett for inngående 

merverdiavgift – kun ved betaling over bank m.v. For betaling på 

NOK 10.000 eller mer 

• Mval av 29.juni 2009 nr. 58 § 8-8 (1) – (4) – virkning f.o.m. 

01.01.2011 

• FIN kan dispensere fra reglene i sktl. § 6-51 og mval. § 8-8 når 

”sterke samfunnsmessige hensyn gjør det nødvendig” 

• FIN kan gi forskrift til bestemmelsen bl.a. gjøre unntak i særlige 

tilfeller samt bestemme at andre betalingsformer skal likestilles med 

betaling via bank. 

• Medansvar for unndratt skatt og avgift: Betaler ved kontant betaling 

ut over grensebeløpet kan gjøres ansvarlig for mottakers unndratte 

skatte- og avgiftsbeløp – Ny § 16-50 i skattebetalingsloven f.o.m. 

01.01.2011 

Andre tiltak mot 

skatteunndragelser.. 

• Tolloven § 16-16 (ny): 

• Inntil 30 % i gebyr ved overtredelse av deklareringsplikt ved utførsel av kontanter 

(over NOK 25.000) + rett til beslag for gebyr. 

• Hvitvaskingsloven § 30 (nytt annet ledd): 

• ”Opplysninger som Økokrim mottar etter bestemmelsene i denne lov, kan Økokrim gi 

videre til skatteetaten og toll og avgiftsetaten til bruk i deres arbeid med skatt, avgift 

og toll 

• Revisorloven 15. jan. 1999 nr. 2 § 6-2 fjerde ledd nytt annet pkt: 

• Kopi av revisors nummererte brev til klienten skal sendes ukrevd til skatteetaten 

• ”Revisor skal sende kopi av begrunnelse som nevnt i § 5-2 fjerde ledd nr. 5 som 

gjelder krav om bekreftelse etter ligningsloven, til skattekontoret”. 

• Ligningsloven § 4-1: 

• Uttrykkelig lovfesting av skattyters plikt til å ”opptre aktsomt og lojalt” i tillegg til den 

alminnelige opplysningsplikt. 

• Tilsvarende bestemmelser som lignl. § 4-1 innarbeidet i arveavgiftsloven § 25 nytt 

tiende ledd, folketrygdloven § 24-3 fjerde ledd, tolloven ny § 12-1a og mval § 15 

åttende ledd. 

• Lignl. § 3-13 nr. 2 bokstav b): 

• Taushetsplikt ikke til hinder for at det gis opplysninger til Tilsynsrådet for 

advokatvirksomhet 

for tilsynsformål

Avskrivning av tekniske anlegg i 

bygg 

• Tilbakeblikk: 

• Før 1981 lineære avskrivninger – egne satser for faste 

installasjoner. 

• Lovendring 29.05.1981 samlet avskrivning av bygg og 

faste tekniske innretninger – en saldogruppe, nå fastsatt 

uttrykkelig i sktl. § 14-41 (3) 

• Lovendring 12.12.2008 nr. 99 – Sktl § 14-41 (1) ny 

saldogruppe j (f.o.m. 2009): 

– ”j) fast teknisk installasjon i bygninger, herunder varmeanlegg, 

kjøle- og fryseanlegg, sanitæranlegg, heisanlegg o.l. 

Departementet kan gi forskrift om avgrensning av fast teknisk 

installasjon.” Valg av avskrivningssats: ”bør settes slik at den 

gjenspeiler det faktiske økonomiske verdifallet.” 

• Treffer satsen? 

Avskrivning av tekniske anlegg 

i bygg 

• Begrunnelsen for lovendringen (Ot. 

prp. Nr. 1 (2008-2009) s 99): 

– Utskifting av teknisk utstyr i bygg med 

samme standard som før kan 

utgiftsføres som vedlikehold. Lite 

incentiv for energibesparende 

forbedringer – aktiveringsplikt med lave 

avskrivningssatser. 

– Fortsatt aktiveringsplikt, men nå i egen 

gruppe med høyere avskrivningssats – 

altså større incentiv til anskaffelse av 

aktiveringspliktige forbedringer ved 

utskifting av anlegg.

Avskrivning av tekniske anlegg i bygg 

Lovendringen …samlesaldo for hvert bygg, sktl. 

§ 14-41 (3) : 

”Driftsmidler som inngår i gruppe j skal avskrives 

under ett for hver bygning” - - - 

Hva er én bygning? 

Lovendringen … realisasjon av teknisk anlegg, sktl. 

§ 14.44 (2) første punktum: 

”Ved realisasjon av driftsmiddel m.v. i saldogruppe 

…. samt j, …. skal vederlaget så langt det ikke er 

inntektsført, nedskrives på saldoen for 

driftsmiddelet”. 

Lovendringen … betinget skattefritak … brann, 

sktl. § 14-44 (4): 

Reglene om betinget skattefritak i § 14-70 gjelder 

også for saldogruppe j. 


bygg 

• Noen avgrensningsspørsmål: 

• Fast teknisk installasjon – grensen mot fast installert 

produksjonsutstyr: 

– Funksjonelt bestemt. 

– Installasjon hovedsakelig installert av hensyn til produksjon 

henføres i saldogruppe d) 

– Hva med utstyr anskaffet av begge formål, for eksempel et 

overdimensjonert ventilasjonsanlegg? 

(uten produksjon ville anlegget vært langt mindre) - - - neppe 

splitting – må henføres enten til gruppe j eller gruppe d. 

• Grensen kostnad til nybygg og teknisk installasjon? 

– Bygningsmessige tilpasninger nødvendig for installering av 

teknisk anlegg? Hvor henføre? 

– Felleskostnader – hvorledes fordele? 

• Når FIN får oversikten – kanskje forskriftsregulering av 

enkelte spørsmål?


bygg 

• Hvordan etablere saldogruppe j i 2009? 

• Overgangsregel til § 14-41 første ledd bokstav j: 

• ”Departementet kan i forskrift gi bestemmelse om 

fordeling av saldo for bygg i saldogruppe h) og 

forretningsbygg i saldogruppe i) pr. 31. desember 2008 

mellom eksisterende saldo for bygning og faste tekniske 

installasjoner i saldogruppe j.” 

• Forarbeidenes anvisninger (Ot. prp. nr. 1 (2008- 

• 2009 s. 101): 

• 1. Inntil 10 år gamle bygninger: Fordeling etter faktisk 

kostpris for bygg og teknisk anlegg en farbar vei. 

• 2. Neppe for eldre bygg – her må det anvendes en 

sjablong en prosentvis fordeling – ikke nødvendigvis 

riktig økonomisk sett, men praktikabelt 

Bedre rettssikkerhet - tilleggsskatt 

Vi smeller til … 

(for sikkerhets skyld)… 

…det det gir livet mål l og mening!! 

Reaksjoner mot 

skattyters mislighold av 

opplysningsplikt må vi 

ha! 

TILLEGGSSKATT 

@skatteetaten.no 

Her er alt håp ute!! 

TILLEGGSSKATTEN gjorde 

det slutt på meg og mine!! 

Kr. 

SKATTEHJELPER 

Ja, … men 

(jf. not FIN 

15.09.99) 

… siden TILLEGGSSKATT er en 

såpass kraftig reaksjon ”…bør 

skattyter ikke ilegges en [slik] 

sanksjon dersom han ikke er å 

bebreide, men har gjort sås 

godt 

han kan ” 

(NOU 2003:7 s. 93)

Gjeldende rett / NOU 2003:7 

1. Uriktige/ ufullstendige 

opplysninger 

NOU 2003:7 

Ingen endring 

2. Årsakssammenheng 

3. Subjektiv skyld, krav til 

uaktsomhet med omvendt 

bevisbyrde Nou 

NOU 2003:7 

Ingen endring 

Gjelder Loffland- 

standarden ?? 

Må lovfestes! 

”§ 10-6 VILKÅR FOR ILEGGELSE AV 

TILLEGGSSKATT 

Tilleggsskatt skal ilegges når skattyter i 

selvangivelse, næringsoppgave, klage eller 

annen skriftlig eller muntlig oppgave til 

ligningsmyndighetene gir uriktige eller 

ufullstendige opplysninger….. 

Dissens Syv 

… som har eller kunne ha ført til fastsetting av 

for lav skatt, ….. 

Streng 

aktsomhetsvurdering, 

men ikke tilnærmet 

objektivt grunnlag! 

…MED MINDRE SKATTYTER 

SANNSYNLIGGJØR AT HAN 

IKKE HAR HANDLET 

UAKTSOMT.” 

Nou 2003:7 Uttrykkelig lovfesting av 


bevisbyrde som vilkår r for 

tilleggsskatt – er dette en 

”..klargjøring/endring ring/endring av gjeldende 

s. 10 ? 

”..klargjøring .. [i forhold til FIN/SkD] 

../endring av gjeldende rett” [i forhold til HR-praksis] 

Ot. prp. nr. 82 (2008-2009) 

2009) 

Ot. prp. 82 ..Ingen endring 

Ot. prp. 82..Ingen endring 

3. Subjektiv skyld, krav til 


bevisbyrde 

1. Uriktige/ ufullstendige 

opplysninger 

2. Årsakssammenheng 

Hovedregel for 30 % TS - TILNÆRMET OBJEKTIVE KRITERIER… 

Men UNNSKYLDNINGSGRUNNER (sykdom, alder, uerfarenhet eller 

ANNEN ÅRSAK) skal ANVENDES I STØRRE UTSTREKNING ENN I 

DAG. – Altså lettere å få fullt fritak som følge av unnskyldelige 

grunner – likevel tilnærmet uaktsomhetskriterium som vilkår for 

TS? 

Skal vi virkelig tro på at etaten vil akseptere unnskyldelige grunner som fritak i 

større utstrekning enn før? TS på objektivt grunnlag vil nok dominere!



Unntak fra TS 

Lignl. § 10-3 nr. 1: UNNSKYLDNINGSGRUNNER (sykdom, alder, 

uerfarenhet eller ANNEN ÅRSAK) --- som før, men endring i praksis 

Lignl. § 10-3 nr. 2 a: Korrekte forhåndsutfylte opplysninger 

(praktisk for næringsdrivende som unnlater å levere s/a – altså 

ingen TS av de forhåndsutfylte opplysninger, men av andre fravik) 

Lignl. § 10-3 nr. 2 b: Åpenbare regne- og skrivefeil --- som før 

Lignl. § 10-3 nr. 2 c: Frivillig rettelse --- som før, men uten 1 % TS! 

Hva med frivillig rettelse av skjønnsligning? Ikke TS på økningen. 

Lignl. § 10-3 nr. 2 d: Under NOK 600 --- som før, men 

beløpsendring 

snøt jeg 

Lignl. § 10-3 nr. 2 e: 

EMKNå 

Skattyters død! --- ny som følge av 

uskyldspresumsjonen i 

Nå snøt jeg 

skattetaten for 

tilleggsskatt av mitt 

tidligere liv og virke! 



Sats og beregningsgrunnlag m.v. 

– ordinær r TS 

Lignl. § 10-4 nr. 1: 30 % av skatt som er eller kunne ha vært 

unndratt --- som før 

Lignl. § 10-4 nr. 2: Progressive satser – TS beregnes av høyeste 

satser (”øverste del av formue eller inntekt”) --- som før 

Lignl. § 10-4 nr. 3: S/y har underskudd (fra året eller fremførbart) 

og får inntektstillegg med TS. Ileggelse og innfordring av TS 

utsettes ikke til s/y får overskudd (ny) 

Lignl. § 10-4 nr. 4: Tidfestingsfeil: Beregningsgrunnlaget er 

neddiskontert verdi av fremtidige inntektstillegg --- som før 

Adgangen til å ilegge 15 % TS bortfaller 

BEVISKRAV ved ordinær TS: Rt. 2008 s. 1409: KLAR 

SANNSYNLIGHETSOVERVEKT. FIN ikke nødvendig å lovfeste



Skjerpet TS 

Lingl. § 10-5 nr. 2: Eget vedtak om skjerpet TS i tillegg til vedtak om 

ordinær TS – 

Lingl. § 10-5 nr. 3: Skjerpet TS – 30 eller 15 % (sml. 45/60 TS tidl.) 

Lingl. § 10-4 nr. 1: Forsett eller grov uaktsomhet for så vidt gjelder 

opplysningssvikten … at det er gitt uriktige/ufullstendige 

opplysninger…. 

... som han forsto eller burde forstå kunne medføre skattefordeler 

… altså kun uaktsomhet for skatteeffekten? 

…vilkårene for ordinær TS må være oppfylt og fritaksgrunnene for 

ordinær TS gjelder også for skjerpet TS 

Lignl. § 10-4 nr. 4: Ved forskjellig sats for TS fordeles TS 

forholdsmessig etter formues- eller inntektstillegg med ulik sats 

SKJERPET BEVISKRAV – Straffeprosessuelle krav – hevet over enhver 

rimelig tvil 

Ny mva lov 

• 1. januar 2010. 

• Teknisk revisjon. 

• Geografisk virkeområde – alt 

innenfor territorialgrensen 12 

nautiske mil. 

• Ikke Svalbard og Jan Mayen. 

22

MVA fritak 

• Opphevelse av alle § 70 fritak 

som ikke er tatt inn i loven. 

– 6. måneder etter ikrafttredelse. 

– Må søke om nytt fritak. 

23 

Ny mva lov 

• Lovspeil finner du i Avgiftsnytt 

nr. 4 2009 side 425 ! 

24

Unntakene 

• § 3-2 Helsetjenester 

• § 3-3 Alternativ behandling 

• § 3-4 Sosiale tjenester 

• § 3-5 Undervisningstjenester 

• § 3-6 Finansielle tjenester 

• § 3-7 Kunst og kultur 

• § 3-8 Idrett 

25 

Unntakene 

• § 3-9 Offentlig myndighetsutøvelse 

• § 3-10 Tjenester innen staten 

• § 3-11 Fast eiendom 

• § 3-12 Veldedige og allmennyttige institusjoner 

• § 3-13 Ideelle organisasjoner og foreninger 

• § 3-14 Lotteritjenester 

• § 3-15 Seremonielle tjenester 

• § 3-16 Forvaltningstjenester fra boligbyggelag 

• § 3-17 tjenester som styremedlem 

• § 3-18 Frimerker, sedler og mynter som samleobjekt 

• § 3-19 Varer brukt privat 

• § 3-20 Sletting av klimakvoter 

26

Fritakene 

• § 6-1 Aviser 

• § 6-2 Tidsskrifter 

• § 6-3 Bøker 

• § 6-4 Andre publikasjoner, menighetsblad, skoleaviser gatemagasiner 

• § 6-5 Elektrisk kraft i Nord-Norge 

• § 6-6 Kjøretøy 

• § 6-7 Offentlige vei 

• § 6-8 Baneanlegg 

• § 6-9 Fartøy 

• § 6-10 Luftfartøy 

• § 6-11 Plattformer, rørledninger 

• § 6-12 Oppføring av ambassadebygg 

• § 6-13 Internasjonale militære styrker 

• § 6-14 Overdragelse av virksomhet 

• § 6-15 Biologisk materiale 

• § 6-16 Begravelsestjenester 

27 

Innføring av mva på kultur og idrett 

• 8% merverdiavgift på billetter til utstillinger i 

museer, gallerier og fornøyelsesparker, 

billettinntekter og treningsavgifter i 

idrettssektoren og betaling til treningssenter. 

• Ikrafttredelsesdato er 1. juli 2010. Det betyr at 

byggherre får bare fradrag for inngående avgift 

pådratt etter denne dato. 

• Inngå ”complete contract” med entreprenøren 

– betaling og levering av entreprisearbeidet må 

først skje når bygget er ferdig - etter 1. juli 

2010. 

28

Justeringsreglene 

• Leietakers påkostning fjernes eller 

rives før 10 år har gått: 

– Riving eller flytting/fjerning av vegg slik 

at byggetiltaket ikke lenger eksisterer. 

– Justeringsforpliktelsen bortfaller. 

• Utleier river eller fjerner egne 

påkostninger – det samme må 

gjelde. 

29 

Justeringsreglene 

• Presisering av frist for å oppnå samlet 

MVA-fradrag (tilbakegående 

avgiftsoppgjør) etter ferdigstillelse: 

– Avgjørende at leiekontrakt med 

avgiftspliktig leietaker er inngått innen 6 

måneder fra ferdigstillelse. 

• Presisering av frist for inngåelse av avtale 

om overdragelse av 

justeringsforpliktelse: 

– Signert avtale om overdragelse av 

justeringsforpliktelse må foreligge innen 

oppgavefristen for den terminen 

overdragelsen skjer. 

30

BFU 2/09 

• SKD kom til at overdragelse av 

infrastruktur til kommunen og 

staten ville utløse plikt til 

justering. 

31 

§ 70 vedtak – Bybanen 

• Bergen kommune 

– Persontransport 

– Forhåndsregistrering 

– 150 mill 

Overføring til Hordaland 

fylkeskommune ville utløs plikt til 

å tilbakeføre fradragsført mva. 

32

Nye dommer - Sktl. §§ 5-20 

og 5-30 

• Utv. 2009 side 875 

– Utleie av bl.a. fire boenheter ble 

ansett som næringsvirksomhet. 

Retten la vekt på at driften hadde 

karakter av korttidsutleie til 

fritidsformål, og at den også omfattet 

utleie av diverse løsøre. Retten 

kunne ikke ta hensyn til at vedtaket 

hadde negative trygdemessige 

konsekvenser for saksøker. 

– Saken gjelder inntektsåret 2006. 

33 

Grl. § 97 

• Utv. 2009 s. 1079 

– Overgangsregler til den nye 

rederibeskatningsordningen var etter rettens 

oppfatning ikke i strid med Grunnlovens 

tilbakevirkningsforbud. Retten anså ikke at ordningen 

av 1996 innebar et varig skattefritak, men heller en 

tidsbegrenset skatteutsettelse for skipsfartsinntekter. 

Det skattyter ble fratatt gjennom overgangsreglene 

var retten til selv å bestemme når skattekredittene 

skulle tas til beskatning, noe som kun innebar en 

uegentlig tilbakevirkning. Retten la betydelig vekt på 

Stortingets behov for handlefrihet og på at Stortinget 

selv etter en grundig vurdering hadde konkludert med 

at det ikke forelå grunnlovsstrid. I tillegg bygget 

retten på en helhetsvurdering av inngrepets art, 

forutsigbarhet, hensiktsmessighet og nødvendighet. 


34

Sktl. §§ 5-1 og 5-30 


– Skattyteren var daglig leder av et aksjeselskap som 

hadde som virksomhet å utvikle hytteeiendommer for 

salg. Etter å ha mottatt en hyttetomt som gave fra sin 

mor, lot han oppføre en hytte på tomten, hvoretter 

eiendommen ble solgt. Han gjorde forgjeves 

gjeldende at hytta var privateid og at gevinsten av 

den grunn ikke kunne skattlegges som 

næringsinntekt. Retten la vekt på at han hadde stått 

for utviklingen av eiendommen, og at han i denne 

prosessen hadde nytt godt av sin fagkompetanse som 

eiendomsutvikler. Videre ble det vektlagt at en stor 

del av aktiviteten relaterte seg til perioden etter at 

kjøpekontrakten ble inngått, og at den åpenbart 

hadde økonomisk karakter. 


35 

Sktl. § 10-11, lignl. § 8-1 


– Overligningsnemnda hadde etter rettens mening 

bygget på feil faktum og lovanvendelse når den 

hadde lagt til grunn at mellomværende mellom 

selskapet og dets hovedaksjonær ikke var lån, 

men utbytte. Retten la bl.a. vekt på at innfrielse 

sannsynligvis ville ha skjedd uavhengig av 

skattemyndighetenes kontrolltiltak, at midlene 

var anvendt til bolig, og at lånet til enhver tid 

hadde vært innenfor selskapets frie egenkapital. 

Det forhold at tilbakebetaling fant sted gjennom 

avregning mot utbytte var ikke avgjørende, da 

låntakeren hadde hatt økonomiske muligheter 

for å innfri lånet også uten midler fra selskapet. 

– Saken gjelder inntektsårene 1998-2002. 

36

Sktl. § 12-2, lignl. § 8-1 


– Vedtak om klassifisering av overskudd fra 

kapitalinntekt til personinntekt for stille 

interessenter i fondsmeglerforetak ble 

stadfestet. Retten fant det uproblematisk at 

ligningsnemnda hadde tatt utgangspunkt i hva 

som kunne anses som avkastning av investert 

kapital. Det var også nærliggende å vurdere om 

den fastsatte godtgjørelse for arbeid dermed ble 

markedsmessig, men det var ikke holdepunkter 

for at så ikke var tilfelle. Selskapets 

systemverdier var ellers i det vesentlige knyttet 

til hovedmannen og kunne ikke begrunne høyere 

avkastning hos interessentene. 

– Saken gjelder inntektsårene 2002 og 2003. 

37 

Fritaksmetoden 

• Fritaksmetoden gir ikke tapsfradrag! 

• Vedrørende utenlandske selskaper i EØS 

som subjekt og objekt under 

fritaksmetoden. 

– SKD uttalelse av 5. oktober 2009 og FIN av 

29. september 2009 

• Høyesteretts dom av 7. oktober 2009 

(Hurtigruten ASA). 

– Realisasjonstidspunktet før 26. mars 2004. 

38 

side 38 

Fokus på tap

Aksjeeierkostnader 

• Skatteloven § 6-24. Kostnader 

med tilknytning til skattefri 

aksjeinntekt mv. 

(1) Det gis fradrag for kostnad som pådras for å 

erverve inntekt som er fritatt for skatteplikt etter § 

2-38. 

(2) Det gis likevel ikke fradrag for ervervs- og 

realisasjonskostnader. 

• 3 % inntektsføring av gevinsten. 

• Andre land: 

– Vanlig med skatteplikt på en andel av ”skattefrie” 

aksjeinntekter f. eks. 5 %. 

– Strammere vilkår i fritaksmetoden. 

side 39 

Fokus på tap 

Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) kap 15 

• Ikke fradragsrett for ervervs- og 

realisasjonskostnader som er 

aktiveringspliktige for aksjeeier 

utenfor fritaksmetoden. 

– kjøpesum, 

– kostnader til mekler, 

– gebyrer, 

– forhandlinger, 

– bedriftsgjennomgang, 

– kontraktsutforming, 

– prosesskostnader ved tvist om eiendomsrett til 

aksjer mv. 

• Due diligence på aksjekjøp som 

ikke ble noe av? 

• Finansiell DD? 

side 40 

Fokus på tap

Inngangsverdi 

• Kostnadene ved kjøp av aksjer vil inngå i aksjenes 

inngangsverdi som må aktiveres. Peder Ås vil få 

fradrag for inngangsverdien i utgangsverdien ved 

realisasjon av aksjene. Når det gjelder X AS vil 

fritaksmetoden gjelde slik at det ikke blir noen 

gevinstbeskatning eller fradrag for tap ved realisasjon 

av aksjene (3 %). Inngangsverdien vil dermed ikke ha 

noen skattemessig betydning. 

• For Peder Ås vil aksjer normalt medføre skattepliktig 

inntekt i form av utbytte og utgift til gebyr til 

Verdipapirsentralen vil dermed være en kostnad som 

er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre 

skattepliktig inntekt. Kostnaden vil derfor være 

fradragsberettiget etter sktl § 6-1.1. For X AS gjelder 

særbestemmelsen. 

• Når det gjelder renteutgiftene på lån til kjøp av aksjer, 

vil dette være fradragsberettiget for både Peder Ås og 

AS X. 

41 

side 41 

Fokus på tap 

Skatteposisjoner 

• Skatteloven § 14-90 Bortfall eller oppgjør av generelle 

skatteposisjoner ved skattemotiverte transaksjoner 

Denne paragraf gjelder selskap eller sammenslutning 

som nevnt i § 2-2 første ledd a-e og som har 

skatteposisjon uten tilknytning til eiendel eller 

gjeldspost, når slikt selskap mv er part i fusjon eller 

fisjon eller får endret eierforhold som følge fusjon, 

fisjon eller annen transaksjon, og det er sannsynlig at 

utnyttelse av den generelle skatteposisjonen er det 

overveiende motiv for transaksjonen, skal posisjonen 

a. falle bort dersom den representerer en 

skattefordel, eller 

b. inntektsføres uten rett til avregning mot 

underskudd dersom den representerer en 

skatteforpliktelse.” 

side 42 

side 42 

Fokus på tap

Skatteposisjoner – underskudd 

mv. 

• Ot. prp. nr. 1 (2004 – 2005): 

”Den foreslåtte avskjæringsregelen suppleres av 

den ulovfestede gjennomskjæringsregel. 

Avskjæringsregelen vil innenfor sitt virkeområde gi 

likningsmyndighetene et sikrere utgangspunkt for å 

nekte uønsket utnyttelse av generelle 

skatteposisjoner, enn hva som følger av den 

ulovfestede gjennomskjæringsregelen. Etter 

avskjæringsregelen er det tilstrekkelig med 

sannsynlighetsovervekt for at utnyttelse av generell 

skatteposisjon har vært det overveiende motiv. I 

tillegg vil en lovfestet avskjæringsregel ha preventiv 

effekt.” 

side 43 

side 43 

Fokus på tap 

Salg av skatteposisjoner 

- sktl. § 14-90 

• Skatteposisjoner faller bort dersom 

utnyttelsen av skatteposisjoner er det 

overveiende motiv for transaksjonen. 

• Sktl. § 14-90 gjelder ved: 

– Fusjoner/fisjoner 

– Kjøp og salg av aksjer 

– Kapitalforhøyelse og kapitalnedsettelse 

• Ingen opphørsregel eller 10 års 

grense f.o.m. 2006. 

side 44 

side 44 

Fokus på tap

Fokus på side tap 45 

Gjennomskjæring 

• Avskjæring av underskudd. 

• Når foreligger det en skattemotivert 

transaksjon? 

• Fusjon - forretningsmessig 

begrunnelse. 

– Størrelse underskudd betyr noe!!! 

• BFU nr. 62/07. 

• Folkvord 2006 side 403. 

side 45 

Bortfall av skatteposisjoner etter 

skatteloven § 14-90 

• Artikkel 17. desember 2008 

• Skattemyndighetene har i den senere tid avdekket flere 

transaksjoner hvor salgsobjektet er selskap med 

betydelige skatteposisjoner. Økonomiske nedgangstider 

vil ytterligere aktualisere spørsmål om fremføringsrett for 

underskudd, og det vil ventelig foregå oppkjøp og 

omorganiseringer som involverer selskaper med store 

akkumulerte fremførbare underskudd. 

• Etter gjennomskjæringsbestemmelsen i skatteloven 

(sktl.) § 14-90, kan skattyter bli nektet å benytte 

bestemte skatteposisjoner etter en fusjon, fisjon eller 

annen transaksjon dersom det er sannsynlig at 

utnyttelsen av skatteposisjonen var det overveiende 

motivet for transaksjonen. 

• Bestemmelsen i § 14-90 supplerer den ulovfestede 

gjennomskjæringsregelen, men gir skattemyndighetene 

et sikrere utgangspunkt for å nekte uønsket utnyttelse av 

generelle skatteposisjoner. 

side 46 

side 46 

Fokus på tap

Bortfall av skatteposisjoner etter 

skatteloven § 14-90 (forts.) 

• Vilkårene for å bruke bestemmelsen er at selskapet har 

skatteposisjoner som ikke har tilknytning til eiendel eller 

gjeldspost, og at selskapet er part i en fusjon eller fisjon 

eller får endret eierforhold som følge av fusjon, fisjon 

eller annen transaksjon. Aktuelle skatteposisjoner som 

kan avskjæres er underskudd til fremføring, tom 

positiv/negativ saldo, gevinst- og tapskonto, ubenyttet 

godtgjørelsesfradrag og ubenyttet kreditfradrag. 

• Det må være sannsynlig at utnyttelsen av 

skatteposisjonen er det overveiende motivet for 

transaksjonen. ”Overveiende” betyr mer enn 50 %. Det 

er tilstrekkelig med alminnelig sannsynlighetsovervekt for 

at utsiktene til skattebesparelse har vært motivet. 

• Brukes bestemmelsen, skal skatteposisjonene bortfalle 

dersom posisjonen representerer en skattefordel, eller 

inntektsføres uten rett til avregning mot underskudd 

dersom den utgjør en skatteforpliktelse. 

side 47 

side 47 

Fokus på tap 

Underskudd 

• Zenith (Rt. 1997 s. 1580) 

• Asea BB (Rt. 1999 s. 115) 

• Skålevik (Rt. 2002 s. 879) 

• Silver Holding (Utv. 2002 s. 1032) 

LGR 

• Ikke ”rydd opp” for tidlig i en 

omstruktureringsprosess. 

side 48 

side 48 

Fokus på tap

Sktl. § 14-90 

• Utv. 2008 side 1259 (Tingretten). 

– Overligningsnemndas vedtak om å avskjære 

underskuddsfremføring i aksjeselskap etter oppkjøp av aksjene i 

selskapet ble stadfestet. Objektivt vurdert måtte muligheten for 

å utnytte det fremførbare underskuddet være det overveiende 

motiv for kjøpet. Det forhold at transaksjonen ville blitt 

gjennomført, uavhengig av underskuddet, var i denne 

sammenheng ikke avgjørende. Da det i ligningsoppgaven ikke 

var tatt inn opplysninger om kjøpers motivasjon, var det gitt 

ufullstendige opplysninger. Forholdet måtte anses grovt 

uaktsomt, og vedtaket om 60 prosent tilleggsskatt ble stadfestet. 

• Saken gjelder inntektsåret 2005. 

side 49 

side 49 

Fokus på tap 

Ulovfestet gjennomskjæring 

• Utv. 2009 side 507: 

– Lagmannsretten fant at vedtak om å avskjære 

videre framføringsrett for underskudd i 

investeringsselskap etter oppkjøp av alle aksjene 

i selskapet var gyldig. 

– Grunnvilkåret for ulovfestet gjennomskjæring, at 

det hovedsakelige formål med transaksjonen var 

å spare skatt, var oppfylt. Det stred dessuten 

mot formålet med framføringsreglene å la et nytt 

konsern med nye skattytere få utnytte 

underskudd som var generert mens selskapet lå 

i en annen konsernstruktur. 

– Saken gjelder inntektsårene 2001 og 2002. 

side 50 

Fokus på tap

Sktl. § 14-7 – Skatteavtalen med Canada 

art. 4 


– I motsetning til tingretten fant 

lagmannsretten at et kanadisk 

selskap fortsatt var skattepliktig til 

Norge for avviklingsåret både i 

relasjon til intern rett og til 

skatteavtalen mellom Norge og 

Canada. Underskudd i avviklingsåret 

kunne dermed tilbakeføres mot 

overskudd foregående og nest 

foregående år. 


51 

side 51 

Fokus på tap 

Sktl. § 14-7 


– Selv om selskapet var besluttet likvidert i 

2004, fant retten at virksomheten ikke var 

opphørt dette året, og at det dermed ikke 

var anledning til å tilbakeføre underskudd 

fra 2004 og 2003 mot overskudd i 2002. 

– Det måtte foretas en konkret vurdering av 

det reelle opphørstidspunkt, og det kunne i 

denne forbindelse ikke ses bort fra den 

virksomhet som besto i selve avviklingen, 

selv om denne ikke var egnet til å gi 

overskudd. 


52 

side 52 

Fokus på tap

Krisepakken 

• Sktl § 16-60 til § 16-63: 

– Skattefradrag. 

– Underskudd i 2008 og 2009 inntil kr 20 

mill kan føres mot overskudd i 2006 og 

2007. 

– Verdien av fradraget utbetales som et 

kontanttilskudd. 

– Gjelder det enkelte selskap: 

• Ikke mulig å avregne underskudd i et 

konsernselskap mot overskudd i et annet 

konsernselskap tidligere år 

– Svar fra Finansdepartementet av 3. april 2009 til 

Stortingsrepresentant Flåtten (Høyre). 

side 53 

Fokus på tap 

Fusjon? 

X AS 

Y AS 

2007: Overskudd 20 mill 

2008: Underskudd 2 mill 

2007: Overskudd 4 mill 

2008: Underskudd 14 mill 

• Underskudd i 2009 kan føres mot samlet ubenyttet 

overskudd. 

• Kan restunderskuddet fra 2008 i selskap Y utnyttes ved 

fusjonen med X? 

side 54 

Fokus på tap

Fusjon 

– Når selskapene er fusjonert i 2009 er 

det tvilsomt om reglene kan få 

tilbakevirkende kraft for 2008. 

– Reglene i skatteloven § 14-90 kan 

komme til anvendelse?: 

• Bortfall av skatteposisjoner ved 

skattemotiverte endringer i 

eierforholdene. 

• Det overveiende motivet – mer enn 50 

%? 

side 55 

Fokus på tap 

Tap på lån 

• Tap i næring: 

– At tapet har en viss tilknytning til 

næring, er ikke nok. 

• Kun når det har vært en sterk og 

spesiell tilknytning mellom 

næringen og ytelsen, er fradrag 

blitt innrømmet. 

• Lignings- og domspraksis har vært 

streng på dette området. 

side 56 

side 56 

Fokus på tap

Norsk Struts 

• Utv. 2008 side 389. 

• Høyesterett fant under dissens 3-2 at 

aksjonærer som drev 

jordbruksvirksomhet ikke hadde krav 

på fradrag for lån til og for innfrielse 

av kausjonsforpliktelse for et selskaps 

gjeld da lånene og kausjonene ikke 

hadde tilstrekkelig særlig og nær 

tilknytning til aksjonærens 

jordbruksvirksomhet som er oppstilt i 

rettspraksis. 

side 57 

side 57 

Fokus på tap 

Sktl. § 6-2 


– Saksøkeren drev næringsvirksomhet som 

fisker og gikk inn med aksjer og 

mellomfinansiering i et nystiftet selskap som 

skulle drive fiske på Afrikakysten. Da 

selskapet gikk konkurs, var fordringene mot 

selskapet tap. Retten stadfestet 

overligningsnemndas vedtak om å nekte 

fradrag for tapet. Aktiviteten i selskapet var 

en ny og selvstendig virksomhet som ikke 

var av verdi for den eksisterende personlige 

næringen. Det var ikke tilstrekkelig at 

virksomhetene var innenfor samme bransje. 


58 

side 58 

Fokus på tap

Konvertering av fordring til 

aksjekapital 

• Fullt lovlig selskapsrettslig. 

• Fordringen har null i verdi, aksjenes 

inngangsverdi: 

– Skøyen næringspark, Utv. 2001 side 1474. 

– BFU 11/09 – Spørsmål om behandling av 

underskudd ved konvertering av gjeld til 

egenkapital 

• Dette må innrapporteres via 

aksjonæroppgaven 

– Gir man uriktige/ufullstendige opplysninger? 

– Risikerer man tilleggsskatt? 

• Revisors rolle. 

side 59 

side 59 

Fokus på tap 

Sktl. § 10-31, ulovfestet 

gjennomskjæring 

• Utv. 2008 side 1049 (Tingretten). 

– Ligningen ble stadfestet, idet saksøker etter 

rettens mening ikke hadde krav på fradrag 

for tap av aksjekapital som var skutt inn i et 

selskap kort tid før konkursåpning. 

– Retten: 

• Innskuddet var i realiteten nedbetaling av det 

ansvar saksøker personlig hadde påtatt seg 

overfor banken i form av sikkerhetsstillelse, og 

fremgangsmåten hadde utvilsomt vært å spare 

skatt ved å overføre tapet til aksjene. 

• Saken gjelder inntektsåret 2005. 

side 60 

side 60 

Fokus på tap

Omgjøring av sikkerhet til 

aksjekapital? 

Økt 

inngangsverdi 

og tapsfradrag 

Kontantemisjon 

kr 400 000 

AS 

Sikkerhet i fast 

eiendom, kr 

940 000 

Kassekreditt 

Innskudd 

kassekreditt 

kr 400 000 

Emisjon 10.08.05. Konkursåpning 

20.10.05 

BAN 

K 

Utv. 2008 s. 1049 

Ligningsmyndighetene nektet 

tapsfradrag. 

Tingretten: 

Aksjonæren var sannsynligvis 

klar over mulig konkurs. 

Innskuddet var i realiteten 

nedbetaling av aksjonærs 

ansvar. Innbetalt kapital ble 

kamuflert som innbetaling 

av aksjekapital hvor 

hensikten var å spare skatt 

– skattemessig motivert. 

=> Ulovfestet 

gjennomskjæring 

side 61 61 

61 

Svindel 

• Utv. 2008 side 1 – Skl. §§ 6-1 og 6-2 

– Skattyteren hadde krav på fradrag for beløp betalt til utenlandsk 

megler for aksjer som viste seg ikke å eksistere. Fradragsrett 

forelå etter skattelovens hovedregel om inntektsfradrag. Det 

forhold at det som følge av bedrageri var oppstått en fordring 

mot kontraktsparten, medførte ikke at selve tapet måtte 

vurderes etter reglene om fordringstap. Fordringen var en følge 

av tapet, men utgjorde ikke selve tapet. Selskapets formål med 

utbetalingene hadde vært å oppnå en skattepliktig inntekt, og 

det kunne da ikke være noe vilkår for fradrag at kostnaden rent 

faktisk hadde ledet til en slik inntekt. En av dommerne hadde en 

særmerknad til begrunnelsen og viste bl.a. til at en investering 

objektivt sett kan være så lite egnet til å skape inntekt at fradrag 

kan nektes på dette grunnlag. Imidlertid hadde staten frafalt sin 

anførsel om at fradrag kunne nektes på dette grunnlaget. 


62 

side 62 

Fokus på tap

Kommentar til HR dom 

• Utv. 2008 side 1 (HRD) og SKD’s uttalelse av 6. mars 2008: 

• Om tilknytningskravene er oppfylt i andre svindelsaker må vurderes konkret fra 

sak til sak. Høyesteretts avgjørelse kan derfor ikke være avgjørende for 

fradragsretten i alle svindelsaker. 

• Skattedirektoratet viser til Høyesteretts dom av 21. desember 2007 Drilling 

Supervision Consulting hvor krav om tapsfradrag for svindel ved aksjekjøp ble 

godtatt etter skatteloven § 6-1. Direktoratet har mottatt flere henvendelser om 

skatteytere som har vært utsatt for svindel kan regne med å få fradrag for tap i 

tråd med Høyesteretts dom. 

• Når det gjelder saksforholdet i Høyesteretts sak legger direktoratet ut fra 

dommens premisser til grunn at Drilling Supervision Consulting AS, som driver 

konsulentvirksomhet i offshorebransjen, i perioden 2000 til 2002 inngikk avtaler 

om kjøp av aksjer i utenlandske aksjeselskap via to utenlandske meglerfirmaer. 

Selskapet betalte til sammen 671 264 kroner til meglerfirmaene, men mottok 

aldri noen aksjer. Selskapet foretok utbetalingene etter at selskapets 

bankforbindelse hadde kontrollert de aktuelle meglerfirmaene, uten at det 

fremkom noe som ga grunn til å avstå fra de planlagte aksjekjøpene. Selskapet 

var utsatt for svindel og pengene er tapt. 

• I Høyesteretts sak gjelder svindelen underslag av innbetalinger i et velregulert 

aksjemarked hvor tillit mellom kjøper, megler og selger er av avgjørende 

betydning. (forts.) 

side 63 

side 63 

Fokus på tap 

Kommentar til HR dom 

• (forts.) 

• Høyesterett legger vekt på at forsøket på å erverve 

aksjer hadde kommet langt og at det tilsynelatende 

dreide seg om et seriøst utenlandsk meglerfirma. På 

selskapets oppfordring kontrollerte selskapets 

bankforbindelse de aktuelle meglerfirmaene, uten at det 

fremkom noe som ga selskapet grunn til å avstå fra de 

planlagte aksjekjøpene. 

• Om tilknytningskravene er oppfylt i andre svindelsaker 

må vurderes konkret fra sak til sak, hvor bl.a. marked, 

avtalepart og gjennomførte kontrollhandlinger er forhold 

som må vurderes. Direktoratet ser det med andre ord slik 

at Høyesteretts avgjørelse med hensyn til 

tilknytningsvilkåret etter skattelov § 6-1, ikke kan være 

avgjørende for fradragsretten i alle svindelsaker. 

side 64 

side 64 

Fokus på tap

Samdal-dommen 


– Overligningsnemndas vedtak om ikke å innrømme fradrag for tap 

knyttet til investeringer i svindelforetak i Spania ble stadfestet av 

lagmannsretten. 

– Det forelå intet formuesobjekt som kunne gitt gevinst ved 

realisasjon, og det var dermed ikke fradragsrett for tap etter 

skatteloven § 6-2. Retten kom til at skattyteren heller ikke hadde 

rett til fradrag for kostnadene etter hovedregelen i § 6-1, da den 

nødvendige tilknytning til inntekt eller inntektsskapende aktivitet 

ikke forelå. 

– Det ble lagt avgjørende vekt på at han ikke hadde opptrådt med 

tilstrekkelig aktsomhet. 


– Avgjort i Høyesterett 20. november 2009 (5-0). 

65 

side 65 

Fokus på tap 

Skattemessig behandling av 

valuta 

• Sammenslåingsprinsippet 

– Valutadelen en del av det underliggende objektet 

– Eks. fast eiendom, driftsmidler, aksjer 

– Skatteplikt/fradragsrett på valutadelen avgjøres av 

om det underliggende objekt utløser 

skatteplikt/fradragsrett 

• Separat behandling av valutaelementet 

– Kun fordringer, gjeld og kontanter 

• Skatteloven § 14-4 (2) – urealiserte kortsiktige 

poster 

– regnskapspliktige 

• Skatteloven § 14-5 (5) – urealiserte langsiktige 

poster 

– bokføringspliktige 

• Skatteloven § 9-9 – realisert valutagevinst/tap 

utenfor næring. 

side 66 

Fokus på tap

Store valutaendringer i 2008 

• Eksempel: 

– 18/1-08: Kjøp 200 tyske aksjer a euro 100, kurs 7,99 = 

kr 159.800. Finansiert ved kortsiktig lån i euro 

– 31/12-08: Kurs euro = 9,86 

– Salg av aksjene 24/6-09 for euro 100 (samme 

aksjekurs), valutakurs 9,00 = kr 180.000 

• 31/12-08 

– Urealisert aksjegevinst: (9,86-7,99) x 20.000 = kr 

37.400 

– Urealisert valutatap på lånet: kr 37.400 (fradragsføres) 

• 23/6-09 

– Realisert aksjegevinst i fritaksmetoden: (9,00-7,99) x 

20.000 = kr 20.200 

– Skattepliktig del, 3 % av gevinsten = kr 606 

– Valutagevinst på lånet (9,86-9,00) x 20.000 = kr 17.200 

side 67 

Fokus på tap 

Langsiktige poster 

• Skatteloven § 14-5 (5): 

– Forfall mer enn ett år etter utløpet av 

regnskapsåret fordringen/gjelden ble ervervet 

– Porteføljeprinsippet 

• Urealiserte valutatap motregnes mot urealiserte 

valutagevinster uansett valutasort. 

• Netto tap kan fradragsføres. 

– Reverseringsprinsippet 

• Tidligere fradragsført netto tap inntektsføres hvis 

kursen bedrer seg 

– Omvurderingskonto 

• Teknisk hjelpemiddel for å gjennomføre prinsippene 

• Endringene i omvurderingskontoen 

fradragføres/inntektsføres 

• FSFIN § 14-5 C 

side 68 

Fokus på tap

Omvurderingskonto 

2007 

Urealisert tap (8.00 – 7.00) x 1.000.000 (lån) 1.000.000 

Urealisert vinning (8.00 – 7.20) x 200.000 

(fordring) 

160.000 

Netto urealisert tap 840.000 

Omvurdering 840.000 

Resultat: fradragsføring 840.000 

69 

side 69 

Fokus på tap 


2008 

Urealisert tap (7.20– 6.60) x 200.000 140.000 

Urealisert vinning (7.00 – 6.50) x 

1.000.000 

500.000 

Netto urealisert vinning 360.000 

Omvurdering 0 

Resultat: inntektsføring 840.000 

70 

side 70 

Fokus på tap


2009 

Urealisert tap (7.50– 7.00) x 1.000.000 500.000 

Urealisert vinning (8.00 – 7.20) x 200.000 160.000 

Netto urealisert tap 500.000 

Omvurdering 500.000 

Resultat: fradragsføring 500.000 

71 

side 71 

Fokus på tap 

Regnskapsføring i annen valuta 

• Selskapet regnskapsfører i dollar, betaler og 

mottar betaling i dollar. Ved omregning av 

bankbeholdningen ved årets slutt oppstår det 

en stor valutagevinst. Er den skattepliktig? 

• Finansdepartementets uttalelse 21. april 2009 

– Hver enkelt post i ligningsskjemaet omregnes til norske 

kroner 

– Resultatposter 

• Poster knyttet til pliktig rapportering (lønn og MVA) 

– Kurs etter bokføringsforskriften § 4-2 

– Fakturatidspunkt/utbetalingstidspunktet 

• Ellers gjennomsnittskurs 

side 72 

Fokus på tap

Regnskapsføring i annen valuta 

(forts) 

• Ikke anledning til å beregne skattemessig 

nettoresultat i funksjonell valuta som så 

omregnes til norske kroner 

– Balanseposter 

• Ikke pengeposter omregnes til historisk kurs 

• Pengeposter omregnes til kursen ved 

regnskapsårets slutt 

– Omregningsdifferanser anses som skattepliktig 

valutagevinst eller fradragsberettiget valutatap 

• Differanse mellom omregnet skattemessig 

resultat og endringer i egenkapitalen 

side 73 

Fokus på tap 

Enkle fordringer 

Utv 1998 side 28 

Varingskollen 

Alpinsenter AS 

• Kjøpesum aksjer kr 0 

• Kjøpesum fordring pålydende 

kr 5,1 mill for kr 1,3 mill. 

side 74 

side 74 

Fokus på tap


Utv 1999 side 1571 

Øverbye 

Eiendom AS 

• Kjøp av bankens fordring på 

selskapet, kr 2,7 mill., kjøpt 

av aksjonæren for kr 250.000 

• Senere ble nesten hele 

pålydende nedbetalt 

75 

side 75 

Fokus på tap 


• Kjøp av aksjer og fordring under ett: 

– Skattefri gevinst på fordring dersom selskapet nedbetaler 

på fordringen 

• Øverby-dommen, Utv 1999 side 1571 

– BFU 47/03 

• Salg av fordring – Sktl § 9-3 første ledd 

bokstav c 

– Konvertering av fordring til aksjer - underskuddet er 

fortsatt i behold 

• Ikke gjeldsettergivelse – heller ikke ved konvertering 

• Skøyen Næringspark, Utv 2001 side 1474 

• Varingskollen Alpinsenter, Utv 1998 side 28 

– Inngangsverdien på aksjene ved konvertering 

• Virkelig verdi på fordringen, FIN i Utv 2002 side 183 

side 76 

Fokus på tap

Tidspunkt for verdsettelse av 

formuesverdi på ikke-børsnoterte aksjer 

• SkD – uttalelse av 18.09.2009: 

– Skattedirektoratet legger til grunn at 

bestemmelsen i skatteloven § 4-13 annet ledd 

kommer til anvendelse selv om skattemessige 

overveielser har begrunnet kapitalnedsettelsen. 

Det vil således normalt ikke være aktuelt å se 

bort fra kapitalendringen ved formuesligningen – 

eksempelvis begrunnet i ulovfestet 

gjennomskjæring. 

77 

side 77 

Fokus på tap 

Earn out 

• Kapitalinntekt eller 

personinntekt ? 

• Ny rettspraksis. 

side 78 

Fokus på tap

Dommer 

• Rt 2009 side 813 Maritime 

Industry Services (Gaard/Tveit). 

• Utvalget 2008 side 1537 

Skogli/Alvdal Bygg 

side 79 

Fokus på tap 

Rettskilder 

• Artikkel av 1. november 2009 i 

Finansavisen av Trond-Erik 

Andersen. 

• Svar av 13. november 2009 på spm. 

nr. 148 fra stortingsrepresentant 

Gunnar Gundersen. 

• SKD kommentarer av 12. august 

2009 til HR- dom av 17. juni 2009 

(Gaard/Tveit). 

side 80 

Fokus på tap

Rettskilder 

• SKD uttalelse av 24. mars 2009 om 

lønnsbeskatning av eiere av AS/DLS. 

• SKD uttalelse av 11. mars 2009 om 

SEB Enskilda AS-dommen – indre 

selskap. 

• SKD uttalelse av 21. august 2009 

om indre selskaper og uakseptable 

skatteopplegg. 

side 81 

Fokus på tap 

Indre selskaper og 

uakseptable skatteopplegg 

• Uttalelse 21.08.09: 

– Etter skattereformen har enkelte indre selskaper 

endret organiseringen av eierforholdet. De aktive 

eierne har overdratt eierandelene til sine egne 

aksjeselskaper slik at de ikke lenger har noen direkte 

eierandel i det indre selskapet, men de er fremdeles 

partnere. […] 

– De aktive eierne klassifiserer avkastningen som 

kanaliseres til deres holdingselskaper, som 

kapitalinntekt istedenfor arbeidsinntekt og unngår slik 

toppskatt og trygdeavgift. Opplegget innebærer at de 

i stedet må betale 28% skatt ved en eventuell senere 

utdeling av utbytte fra holdingselskapet. 

– Skattedirektoratet mener at forhold som beskrevet 

ovenfor skal medføre at den hovedsakelige del av 

avkastningen skal tilordnes – skattlegges hos – den 

aktive partner og klassifiseres som arbeidsinntekt. 

side 82

Arvetavlen 

Arvetavlen 

Oldeforeldre arver ikke 

Tredje 

Morfar Mormor arvegangs Farfar Farmor 

klasse 

Tanter Tanter Tanter Tanter 

Annen 

og og og og 

onkler onkler onkler onkler 

Mor arvegangs Far 

klasse 

Kusiner Kusiner Kusiner Kusiner 

og og og og 

Søsken 

Søsken 

Arvelateren 

fettere fettere fettere fettere 

____________ 

______________ 

Kusiners og 

Kusiners og 

Første arvegangs 

fetteres barn 

fetteres barn 

klasse 

arver ikke 

arver ikke 

Søskens 

barn 

Barn 

Søskens 

barn 

Søskens 

barnebarn 

Barnebarn 

Søskens 

barnebarn 

Søskens 

barnebarns 

barn 

Barnebarns barn 

Søskens 

barnebarns 

barn 

etc. 

etc. 

Etc. 

Side 83 

Samboere 

• Samboere med felles barn har fra 1. juli 

2009 rett til en arv etter hverandre på fire 

ganger folketrygdens grunnbeløp (4 G) 

Dette utgjør kr 291 524. Denne arveretten 

følger direkte av loven. Man har altså rett 

til en arv på 4 G uten at dette er fastsatt i 

testament. 

• Dette medfører at samboere bør vurdere 

om de skal opprette et testament og ikke 

kun en samboerkontrakt. 

Side 84

Legalarv 

• Fordeling av midler ved den ene 

ektefelles død 

– Arveloven § 6 

• Ektefellene har hatt felleseie: 

– 1. Felleseie med livsarvinger: 

• Førsteavdødes boslodd 

–Livsarvinger 3/4 arv 

–Ektefelle 1/4 arv 

• Gjenlevendes boslodd: Eiendomsdel 

Side 85 

Arv etter testament 

Testament 1 

Undertegnede ektefeller, Peder Ås, f.nr. [11 siffer] og Marte Ås, f.nr. [11 siffer], 

bestemmer herved som vår siste vilje at våre to eneste barn, Preben Ås, født …. og 

Eva Kirkerud, født ………, skal arve to tredeler av den arven vi etterlater oss. Den siste 

tredelen skal tilfalle vår umyndige (av alder) nevø Hans Ås, født …., etter at den 

lengstleende av oss er død. Hans Ås er sønn av Peder Ås’ yngste bror, Lars Ås. 

Arven til samtlige skal være deres særeie. Arvingene kan likevel selv bestemme at de 

arvede særeiemidlene skal kunne omdannes til felleseie, alternativt at en gjenlevende 

ektefelle skal kunne sitte i uskiftet bo med særeiemidlene. 

Innen rammen av arven til vår sønn Preben Ås, bestemmes herved at han ved vår 

bortgang skal arve vår hytte ”Langeli”, gnr. … bnr. … i Øyer kommune. Da Preben Ås 

er sterkt forgjeldet, er det vårt felles siste ønske at det skal påheftes et beslagsforbud 

på eiendommen for eldre gjeld. Eventuell avkastning av eiendommen, f.eks. ved 

utleie, skal også være undergitt beslagsforbud. Bestemmelsen er gitt for å sikre at 

eiendommen ikke blir solgt ved en tvangsforretning mot Preben Ås eller dersom han 

skulle bli slått konkurs. Som tillitsmann ved beslagsforbudet oppnevnes advokat Nils 

Nilsen eller den han utpeker ved hans kontor. Beslagsforbudet skal vare i inntil 15 år 

etter den lengstlevendes død, men dersom beslagsforbudet før denne tid blir åpenbart 

hensiktsløst, skal Preben Ås eller tillitsmannen kunne søke Fylkesmannen om 

opphevelse av beslagsforbudet. NB! Rettsvern for beslagsforbudet må etableres før 

boet etter oss eventuelt tas opp til privat skifte. 

Side 86

Testament – forts. 

Lillevik, ………….. 

Signatur: _______________ 

Peder Ås 

Signatur: __________________ 

Marte Ås 

Som særskilt tilkalte testamentsvitner bekrefter vi med dette at Peder Ås og Marte Ås opprettet dette 

testamentet i vårt samtidige nærvær ved at de begge underskrev testamentet. Vi underskriver etter 

testatorenes ønske og mens de begge selv er til stede, liksom vi bekrefter at de opprettet testamentet av fri 

vilje og hadde full og normal dømmekraft. 

Lillevik, ……………… 

Signatur: 

Navn: 

Fødselsdato: 

Stilling: 

Adresse: 

Signatur: 

Navn: 

Fødselsdato: 

Stilling: 

Adresse: 

Undertegnede Preben Ås samtykker herved i at det overfor ham pålegges beslagsforbud i eiendommen 

”Langeli” gnr …. bnr …. i Øyer kommune, slik det er beskrevet i herværende testament. 

Lillevik, ……… 

Signatur: 

_____________ 

Preben Ås 

Side 87 

Uskiftet bo 

• Reguleres av arvelovens kap. 3 

• Rett til å sitte i uskifte når: 

a) Ektefellene har hatt felleseie, § 9 (1). 

b) Med avdødes særeiemidler når: 

• Bestemt i ektepakt, § 9 (2). 

• Førsteavdødes arvinger samtykker, § 9 (2). 

c) Med særskilt livsarving etter avdøde når denne 

samtykker. 

d) Samboere med felles barn har fra 1. juli 2009 rett til å 

sitte i uskifte med hverandres eiendeler. Retten til å 

sitte i uskifte følger direkte av loven. Man har altså en 

slik rett uten at dette er fastsatt i testament. 

Side 88

Arveavgift 2009 

• Avgiftssatsene: 

– 470.000 i fribeløp 

– De neste 330.000 x 6 % (8 %) 

– Overskytende x 10 % (15 %) 

• Gave og arv mellom foreldre og barn 

laveste sats. 

• Leilighetsgaver ½ G (kr. 36 440) årlig fra 

hver av foreldrene, besteforeldrene mv. 

Side 89 

Avgift på arv og gaver 

• Eksempel 

– I 2009 frafaller Kari 3 000 000 av en total arv på 3 500 

000 etter foreldrene sine. Hun har tre barn. Barna arver 

dermed 1 000 000 hver. Det vil si 500 000 kroner fra 

hver av besteforeldrene. 

– Hvert barnebarn betaler arveavgift for arven etter 

besteforeldrene med: 

2 x 0% av 470 000 0 kr 

+ 2 x 8% av 30 000 kroner 4 800 kr 

= Arveavgift for hvert barn 4 800 kr 

– Det vil si 14 400 i alt i arveavgift for de tre barnebarna. 

Kari mottar selv 500 000 kroner som hun ikke skal 

betale arveavgift for. 250 000 kroner kommer fra hver 

av foreldrene.

Avgift på arv og gaver 

• Dersom Kari hadde tatt imot hele arve selv, 

hadde hun arvet 1 750 000 fra hver av 

foreldrene. Arveavgiften ville i dette tilfelle ha 

blitt: 

2 x 0% av 470 000 0 kr 

+ 2 x 6% av 330 000 kroner 39 600 kr 

+ 2 x 10% av 950 000 kroner 190 000 kr 

= Totalt i arveavgift 229 600 kr 

Midler som er fritatt for arveavgift: 

• Arv eller gave fra ektefelle og samboer. § 4 (4). 

• Periodiske ytelser til oppfostring eller utdannelse, 

underhold i yterens hjem og ytelser til nødvendig 

understøttelse, for så vidt midlene er forbrukt før 

giverens død, § 4 (1) a. 

• Gaver ytet før giverens død til fysiske personer 

innenfor et årlig fribeløp tilsvarende et halvt 

grunnbeløp i folketrygden (G) ved årets inngang, § 

4 (1) b. 

Side 92

Ettergivelse av barns gjeld 

• Uttalelse fra Finansdepartementet av 13. oktober 

2009. 

• Det årlige fribeløp kan benyttes til å ettergi avdrag 

og renter. 

• Må dokumentere at det foreligger en fordring mot 

barnet. 

– Men hvis man allerede ved inngåelsen av 

låneavtalen som foreldre plikter å ettergi 

fordringen innenfor rammen av det årlige 

gavebeløpet, gir departementet uttrykk for at 

det: ”vil være tvilsomt om gjelden kan anses 

som reell for barnet.” 

Videresalg 

• Utv 2009 s 100: 

– Deler av jordbrukseiendom var overført som gave til barn og 

barnebarn, hvoretter det senere samme år ble inngått avtale 

om salg av området til et utbyggingsselskap. 

Overligningsnemnda så bort fra gavedisposisjonen og skattla 

de opprinnelige eierne for gevinst som om salget hadde 

skjedd direkte fra dem. Retten stadfestet vedtaket, og pekte 

bl.a. på at disposisjonen fremsto som et unødvendig 

mellomledd for å oppjustere inngangsverdien til 

arveavgiftsgrunnlaget, og med det legge til rette for 

skattebesparelse. Selv om tidspunktet for senere salg var 

uklart på gavetidspunktet, hadde man allerede da vært i en 

prosess som mest sannsynlig ville ende opp med salg. 


– Dommen er anket.

Gave fra AS til ideelle 

institusjoner 

• En rekke avgjørelser siste år: 

Finansdepartementets uttalelse 28. mai 2008, Utv 2008 

side 728 

Gave til lokal svømmehall 

– BFU nr 23/08 

• Gave til veldedig organisasjon 

– BFU nr 05/09 og 06/09 

• Gave til stiftelser 

– Fellestrekk 

• Bestemmelsene i aksjeloven er fulgt 

• Aksjonærene og deres familie oppnår ikke 

spesielle fordeler 

side 95 

Generasjonsskifte 

Aal. § 3 

Hvor et selskap er avgiftspliktig (aal. § 2, 1. ledd bokstav e) 

”…. og det vesentlige av midlene antas å skulle tilfalle høyst 

fire personer, skal midlene regnes for å være ervervet av 

disse. Avgiftsbeløpet blir å utrede av selskapet eller 

formuesmassen.” 

Flere enn 4, høye arveavgiftssatser. 

Er giveren aksjonær, regnes han/hun ikke med ved 

vurderingen av ”høyst fire personer”, se Rundskriv av 

20.11.73. 

I praksis vist tilbakeholdenhet med avgiftsberegning av den 

del av gaven som tilfaller andre enn de høyst 4 

interessentene. 

Side 96


AS Holding 

Rørlegger 

AS 

AS Sønn 

• Overdragelse av aksjene i 

Rørlegger AS til sønnen 

– Utbytte for Far 

– RR nr 8-2007 side 56 

• Overdragelse av aksjene i AS 

Holding til sønnen 

– Gavetransaksjon. Ikke beskatning 

for Far 

– Skattemessig kontinuitet for sønn 

• Overdragelse av aksjene i AS 

Holding til AS Sønn 

– Ikke utbytte for far 

– Ikke skattemessig kontinuitet 

• Arveavgift i alle tilfeller 

– Ikke fradrag for latent skatt ved 

gave til AS 

side 97 

Arveavgift – gave til selskap 

• Kan man benytte de gunstige 

verdsettelsesreglene ved beregning 

av arveavgift ved gave til selskap? 

– Svar: JA – arveavgiftsloven § 11A er 

generell, men det gis ikke fradrag for 

latent skatt etter § 14, 5. ledd 

Side 98

Lønner det seg med gave til selskap? 

• Ved arv/gave til selskap: 

– mister mottaker inngangsverdi og 

skjermingsgrunnlag på mottatte aksjer 

– gis det ikke fradrag for latent skatt ved 

arveavgiftsberegningen 

• Eksempel: 

– Givers inngangsverdi 100 

– Skattemessig formuesverdi 500 

– Virkelig verdi 1000 

– Arveavgiftsgrunnlag selskap: 

500 x 60% = 300 

– Arveavgiftsgrunnlag person: 

500 x 60% ÷ (400 x 20%) = 220 

Gave side 99 

Lønner det seg med gave til selskap? 

• Gavemottaker selger aksjene for 1000. Arvingen trenger 

pengene. 

Selskapet arver – deler ut gevinsten til aksjonær 

– Arveavgift: (300 x 10%) = 30 

– Skatt på gevinst (1000 ÷ 300) x 3% x 28% = 6 

– Skatt på utdeling til aksjonær (964 x 28%) = 270 

– Sum skatt/avgift 306 

Aksjonæren arver og selger aksjene: 

– Arveavgift (220 x 10%) = 22 

– Skatt på gevinst: (1000 ÷ 100) x 28% = 252 

– Sum skatt/avgift = 274 

side 100

BFU 20/08 

• Bindende forhånds uttalelse fra SkD 30. april 

2008 

– Saken gjaldt spørsmålet om morens 

vederlagsfrie overføring av aksjepost til 

datterens heleide aksjeselskap ville medføre at 

reglene om tilsidesettelse pga. 

interessefellesskap eller ulovfestet 

gjennomskjæring, kom til anvendelse. SkD kom 

til at skatteloven § 13-1 om interessefellesskap 

ikke kom til anvendelse. Direktoratet kom videre 

til at den planlagte transaksjonen ikke var illojal 

mot fritaksmetoden, aksjonærmodellen eller 

prinsippet om skattemessig kontinuitet i 

skatteloven § 10-33. Heller ikke reglene om 

ulovfestet gjennomskjæring kom da til 

anvendelse. 

Negativ inngangsverdi 

• Aksjer som gave til arvinger 

– Ikke skattemessig kontinuitet ved gave til arvingers 

selskap 

• Er gjennomskjæring utelukket? 

• Andeler i deltakerlignede selskaper 

– Mottakeren overtar ansvar for givers andel av 

selskapets gjeld 

• Lignings-ABC 2008/09 (Realisasjonsbegrepet) side 

831: 

– ”Ved overdragelse av andel i deltakerlignet 

selskap, vil erververs overtakelse av 

overdragerens andel av selskapets gjeld ikke 

være vederlag” 

Gave side 102


AS 

Verdi ca 188 mill 

Aksjer pål. 2,2 mill 

Fordring pål. 6,5 mill 

• BFU 48/08 

• Fordringen på 6,5 mill skulle 

konverteres til pålydende 

• B-aksjer med begrenset 

stemme- og utbytterett 

– 75% av kapitalen, men 

1/3 av stemmene og 

10% av utbyttet 

• B-aksjene overføres til neste 

generasjon 

• Inngangsverdi/skjermingsgrunnlag 

A-aksjer kr 53 mill 

• Skattemessig formuesverdi 

kr 0 

– Skatteloven § 9-7 

Skattedirektoratet: 

• Ulovfestet gjennomskjæring 

– Verdier tilsvarende 145,8 mill [75% x (188 + 6,5)] gis i 

vederlag for fordringen på 6,5 mill 

• Ville aldri blitt avtalt mellom uavhengig 

• Korrekt vederlag ville gitt 3,34 % B-aksjer 

– Hovedsakelig skattemessig motivert 

• Vanskelig å få øye på forretningsmessige grunner 

– Illojal mot skattereglenes formål 

• Beholder høy inngangsverdi/skjermingsgrunnlag 

• Uthuler ”aksje- for aksje”-prinsippet i 

skjermingsmetoden 

• Omgår også FIFU-prinsippet? 

side 104

Aktuelle kontrollpunkter 

• Lønnstaker eller 

næringsdrivende 

• Lån 

• Underskudd 

105 

Aktuelle kontrollpunkter 

• AS – investeringsselskaper 

• Aksjegevinster generelt – også 

tidligere år 

• TP 

106

Skattedag 2009

Transform your PDFs into Flipbooks and boost your revenue!

Delete template?

Save as template ?