İÇİNDEKİLER - asmmmo

İÇİNDEKİLERMeslektaşlarımız, iktisadi hayatıntam ortasında, ekonomikgelişmeleri ilk yaşayan,hisseden kişiler olmaktadırlar.Ekonominin kaydını tutmakta,devletin en büyük gelir kaynağınıvergi matrahını belirlemektedirler.Bu konumlarıitibariyle meslektaşlarımız, ekonomik krizler, olası gelişmelerkonusunda bilgi kaynağı durumundadırlar. Bu niteliklerigereği, “kamuyu aydınlatma” gibi çok önemli birgörevleri daha vardır.Ankara SMMMOdası’nın KumrularCaddesi’nde bulunanidare binası, meslektaşlaraçağdaş bir ortamdakaliteli ve hızlıhizmet vermek ve çalışanlarımızın daha rahat bir ortamdagörev yapabilmesi amacıyla baştan sona yenilendi.26 maddelik Anayasa değişikliğipaketinin referandumda kabuledilmesiyle birlikte Türkiye sancılıbir değişim sürecine girdi. YüksekYargı olmak üzere pek çokkurumda Anayasa değişikliklerininzorunlu kıldığı değişikliklere gidilecek.Son dönemde tartışmalarınodağına oturtulan Anayasa Mahkemesi ile Hakim ve SavcılarYüksek Kurulu’nun yapısı ve işleyişi yeniden düzenlenecek. 12Eylül dönemi ve YAŞ kararlarına yargı yolu açılırken, Kamu DenetçiliğiKurumu (ombudsman) oluşturulacak, Ekonomik SosyalKonsey Anayasal statüye kavuşturulacak.Ülkemizde harcanan emeğin karşılığını bulmasabile, mali müşavirlik ve muhasebe geleceğinen gözde meslekleri arasında yer aldı. ABD’deyapılan araştırmalarda, 5 ayrı alanda belirlenen50 meslek sahiplerininekonomik krizlerdede iyi ücret veolanaklarla işlerini koruduklarıbelirlendi.Bundan 1800 yıl öncesinininanışlarına göre, tanrılararasında toplumlar üzerinekorku ve dehşet saçarak“kötü” olanlar bulunduğukadar insanlarıniyi ve mutlu olmasınıisteyenler devardı. Zeus’un oğluApollon, güneşin,ateşin, müziğin veşiirin tanrısıydı. Altındanbir lir çalar,gümüş yayı ile gerdiğioku, tanrısal güçünedeniyle en uzaklaraatabilirdi. Kahinlik yeteneğivardı. Doğanın koruyucusuolan Apollon’unokları, “iyileştirici” olduğukadar “kötüleştirici” deolabilirdi.Kaçkar’ların ancak bir ressamınfırçasından dökülebilecekbüyülü görüntüsü, yaztatillerinin deniz ve güneştenibaret olduğu algısını yavaşyavaş değiştiriyor. Son yıllarınbunaltıcı sıcaklarının da etkisiyle olsa gerek, yaz tatilleri içinDoğu Karadeniz yaylaları yükselen bir seçenek olarak görülüyor.Kavurucu sıcaklarda insanın içinden, kendisini başı çoğunlukla karlıdumanlı dağları, tertemiz serin bir havası, yemyeşil ormanlarıniçinden akan serin dereleri, dingin gölleri, buz gibi akan suları ileKaradeniz yaylalarına atmak geçiyor.

BÜLTENAnkara SMMM Odası’nın yerelsüreli iki aylıkücretsiz yayın organıdır.ISSN: 1307-7554SahibiAnkara Serbest Muhasebeci MaliMüşavirler Odası AdınaMehmet KOÇGenel Yayın YönetmeniCanan GEDİKSorumlu Yazı İşleri MüdürüNecmettin KELEŞYayın KuruluMehmet KOÇHasan YILDIRIMNecmettin KELEŞNaci ALKANAli Metin POLATİbrahim ULUSOYMehmet OKKALINevzat AKKAYAKemal KAYAOĞLUYayın DanışmanlarıBülent AK (YMM)Sinan AYDIN (YMM)İbrahim DEĞİRMENCİ (YMM)Sakıp ŞEKER (YMM)Kazım YILMAZ (YMM)A. Murat YILDIZ (YMM)M. Kemal OKTAR (SMMM)Ali İrfan YILMAZ (SMMM)Ahmet ELBAŞI (SMMM)Erol SÖNMEZOCAK (SMMM)Yönetim Yeri:Kumrular Caddesi No: 2606440 Kızılay / AnkaraTel: (0312) 232 33 77Fax: (0312) 231 71 17Web Adresi:www.asmmmo.org.trE-posta: asmmmo@asmmmo.org.trGörsel Yönetmen:Uğur MERMERBaskı:Bizim Repro (312) 341 10 20Kazım Karabekir Cad.Kültür Çarşısı 7/100 AnkaraBaskı Tarihi:23.10.2010(Bültenimize gönderilen yazılaryayınlansın, yayınlanmasın geriverilmez, yazılardaki düşün vegörüşler yazarlarına aittir.Yazılar kaynak gösterilerekaktarılabilir.)İÇİNDEKİLERİnsan Kaynakları İç Kontrol Uzmanlığı ve COSOUyumlu İnsan Kaynakları İç Kontrol Lİstesİ Önerİsİ (I)Doç. Dr. Tamer AKSOYTÜRKİYE’DE BAĞIMSIZ DENETİM ve BAĞIMSIZ DENETİMUZMANLIĞIDr. A.R. ZAFER SAYARVERGİ TEKNİĞİ RAPORLARININ HUKUKİLİĞİ ve ETKİNLİĞİSORUNUTaner SARISOYYAPIM İŞLERİNDE KDV TEVKİFATIFerit ÖZKDV ve STOPAJ İADE ALACAKLARININ GEÇİCİ VERGİDEN,GEÇİCİ VERGİNİN DE GELİR ve KURUMLAR VERGİSİNDEMAHSUBUNDA ÖZELLİK GÖSTEREN HUSUSLARA. Murat YILDIZKABAHATLER KANUNU ve İDARİ PARA CEZALARINDA USULDoğan KESKİNYENİ İŞ ARAMA İZNİNİN KULLANDIRILMA USUL VE ESASLARINIBİLİYOR MUSUNUZ?Erol GÜNERKADINLARIN DOĞUM BORÇLANMA SÜRELERİNE AİT YASALHAKLARIN BİR BÖLÜMÜ GENELGE İLE KALDIRILMIŞTIRAhmet AĞARİHALELİ İŞLERDE, PERSONEL ÇALIŞTIRILMASINA DAYALI HİZMETALIMLARINDA, SGK PRİMİ ve İŞSİZLİK SİGORTASI TEŞVİKLERİNDENÖZEL SEKTÖR İŞVERENLERİ YARARLANABİLİR Mİ?Ertuğrul KILIÇMEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİYARGI KARARLARIÖZELGELERPRATİK BİLGİLER

Değerli meslektaşlarımMehmet KOÇASMMMO BaşkanıMayıs ve Haziran aylarında Odaların genel kurulları yapılmış,meslek yasasına 5786 sayılı yasayla getirilmiş değişikliğegöre ilk defa olarak Oda kurulları oluşmuş, görev dağılımlarıyapılmış, yeni yönetimler ilk icraatlarına başlamışlardır.Ankara Odası Genel Kurulu'ndan sonraki sunuş yazısındabu duruma değinerek, “Siyasi iktidar meslek örgütlerini“politika yapıyorlar” diye eleştirirken, getirilen bu seçimsistemiyle, siyaset temelli gruplar oylanarak zoraki koalisyonlaroluşturulması, önemli bir çelişki olarak ortayaçıkmıştır. Seçilmiş arkadaşlarımızın mesleğimiz adınagösterecekleri iyi niyetli katkılarıyla yeni dönemdeki buzorluğun üstesinden gelebileceğimizi umuyoruz.” şeklindetemenni içeren beklentimi belirtmiştim. Ne yazık ki temennilerdenziyade, hayat daha önce de öngörülen somutgerçeklikleri karşımıza çıkarmıştır.Farklı görüşlere sahip olanların, yasa zoruyla ortak yönetimleroluşturup belli projeleri hayata geçirmek için görevlendirilmeleri,iyi niyetle ve iyi sonuç beklentileriyle yapılabilecekbir iş değildir. Bu şekilde oluşmuş yönetimlerle meslektaşınsorunlarına eğilip ve bu sorunlara çözüm bulmayı beklemek,beyhude bir davranış olacaktır. Bu seçim sistemiyle oluşmuşkarma oda yönetimlerinde, eskisine göre daha başarılıolduğunu gösteren bir örneğe bile rastlanılamamıştır. Dahailk üç aylık dönemde bütün oda yönetimlerinin bir “yönetememe”kriziyle karşı karşıya oldukları gözlemlenmektedir.Bu duruma, yönetimlerde görev almış farklı bakış açılarınasahip meslektaşlarımızı suçlayarak yaklaşmak yanlış bir değerlendirmeolur. Siyaset temelli olarak oluşturulmuş gruplarlayapılan seçimler sonucu oluşan yönetimlerde, meslektaşsorunlarına eğilmede, mesleğin önünü açacak projeler ortayakonmasında sıkıntılarla karşılaşılmasının çok da yadırganacakbir yanı yoktur.Yeni oda yönetimlerinin “yönetememe” krizi, Yasanınilgili maddelerindeki düzenlemelere yapılan itirazın görüşüldüğüAnayasa Mahkemesi'nde iptal edilmediği takdirde, odalarınülke sorunlarına değinemez, meslektaşların sorunlarınaeğilemez bir hale gelerek adeta “Saatleri Ayarlama Enstitüsüne”benzer kurumlar haline gelmeleri kaçınılmaz olacaktır.Bu sonuçla siyasi iktidar, bilerek ve isteyerek yapmış olduğubu değişiklikle, odaları etkisizleştirme anlamında amacınauygun bir sonuca ulaşmış olacaktır. Bunun bizim meslek odalarımızdabaşarılması durumunda ise, sıranın diğer meslekodalarına geleceğinden kimsenin kuşkusu olmasın.TÜRMOB, SM ve SMMM olarak 78,569, YMM olarak da3,858 olmak üzere 82.427 üyesi bulunan büyük bir meslekörgütüdür. Meslektaşlarımız, iktisadi hayatın tam ortasında,ekonomik gelişmeleri ilk yaşayan, hisseden kişiler olmaktadırlar.Ekonominin kaydını tutmakta, devletin en büyük gelirkaynağını vergi matrahını belirlemektedirler. Bu konumlarıitibariyle meslektaşlarımız, ekonomik krizler, olası gelişmelerkonusunda bilgi kaynağı durumundadırlar. Bu nitelikleri gereği,“kamuyu aydınlatma” gibi çok önemli bir görevleri dahavardır. Meslek örgütlerimizin, dolayısıyla meslektaşlarımızıngörevleri, yalnızca vergi matrahının belirlenmesini sağlama,hissedarlar ve yatırımcıları aydınlatma olarak değerlendirilmemeli;meslek örgütlerinin, makro anlamdaki gelişmelerkonusunda halkın aydınlatılmasına yönelik örgütsel anlamdagörevler de üstlenmeleri gerekmektedir. Bu gereklilik aynızamanda aydın, çağdaş ve demokrat olma sorumluluğunungetirmiş olduğu bir zorunluluktur.Bir ülkenin demokratikleşme ve gelişmişliğinin en önemliölçütlerinden birisi de, nüfusun demokratik kurumlardaki örgütlenmeoranlarıdır. Özellikle üyeleri üniversite eğitimi almışmeslek örgütleri, kalkınmada toplumun dinamosu göreviniüstlenmedikleri sürece sağlıklı bir gelişmişlikten bahsetmekmümkün olmayacaktır. Bu açıdan meslek örgütlerinin dinamikkurumlar olarak yönetilebilmesi, ülke sorunlarına duyarlı kuruluşlarolması, yönetenlerin ve halkın bilgilendirilmesinde, yönlendirilmesindeetkin rol almaları oldukça önemlidir. 360.000üyeli Mimar ve Mühendis Odaları, 111.211 üyeli Türk TabiplerBirliği, 20.000 üyeli diş hekimleri, 25.000 eczacı 66.260 üyesiyleTürkiye Barolar Birliği ve 82.427 üyesiyle mesleğimizinde içinde yer aldığı kariyerli mesleki kuruluşlardaki üye sayıları,ülke nüfusuna göre oldukça yetersiz olmakla birlikte, bukurumlardan daha etkili olabilecek demokratik nitelikli başkaörgütler de bulunmamaktadır. Gerek kendi özerk yapılarınıngeliştirilip korunması, gerekse ülke sorunlarına yönelik belirlemelerdekarşılıklı dayanışma ve işbirliğini yaratabilecek bumesleklerin üst birlikleri arasında ortak bir yasal organizasyonungerçekleştirilmesine çalışılmalıdır.Önümüzdeki dönemde mesleğimizin çözüm bekleyenönemli sorunları bulunmaktadır.- Birlik ve odalar üzerinde Maliye Bakanlığı'nın dolaylı vedoğrudan vesayeti,- Muhasebe ve denetim mesleğinin, yalnızca vergi matrahınındoğru belirlenmesi olmadığı; ilgili tarafları doğru bilgilendirmek,şeffaf ve güvenilirliği sağlamak olduğu anlayışınınbenimsetilmesi,- Ücret tarifelerinin Bakanlık tarafından belirlenmesi, bağımlıçalışanlar için asgari ücret belirlemesinin hiç olmaması,- Ekonomik krizle birlikte hat safhaya varmış olan tahsilatsorununda meslektaşın desteksiz kalması,- Kayıt dışı ekonomiyle yeterince mücadele edilememesi,maliyenin bu konuyla ilgili olarak gücünün kolay yettiğininüzerine gitmesi,- Mesleki ve mali alandaki mevzuatlarla ilgili düzenlemelerdemeslek örgütünün görüşünün alınmamış olması,- Denetim alanının disipline edilememiş ve otorite boşluğunundevam ediyor olması,Gibi sorunların, meslektaşla birlikte yaratılacak ortak çözümprojeleriyle üstesinden gelinmesi gerekmektedir. Siyasiiktidarın meslektaş sorunlarına ilgisizliği, yeni sorunlar ve yüklergetirme niyetleri karşısında meslektaşın iradesinin gücü,yapmış olduğu işten kaynaklı olarak mutlaka somut eylemlerlegösterilmelidir. Diğer demokratik mesleki kuruluşlarla birliktetoplum hayatını ilgilendiren hususlarda, aktif tavır alması,projeler üretmesi, önerilerde bulunması, halkı aydınlatmasıkaçınılamayacak görevleri arasındadır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 3

HİZMET BİNAMIZ YENİLENDİArtan üyelerimizin kurumla ilişkilerini daha çağdaş bir ortamda sürdürülebilmesi, dahaetkin ve hızlı hizmet verilmesi amacıyla, Ankara SMMM Odası’nın binası yenilendi.Yaz ayları boyunca süregelen çalışmalar sonunda daha önceleri sergi ve kokteyl salonuolarak kullanılan zemin kat, tamamen idari büro olarak düzenlenerek, meslektaşlarınher türlü işlemlerini daha çağdaş bir ortamda yürütmeleri sağlandı.Birinci katın boşaltılması ile birlikte sayıları 9’a çıkan her Yönetim Kurulu üyesi için ayrıbir oda tahsis edildi.Ankara SMMM Odası’nın KumrularCaddesi’nde bulunan idarebinası, meslektaşlara çağdaş birortamda kaliteli ve hızlı hizmetvermek ve çalışanlarımızın daharahat bir ortamda görev yapabilmesiamacıyla baştan sonayenilendi. Yaz ayları boyuncasüregelen tadilat işlemleri sonundaönceki yıllarda sergi vekokteyl salonu yeniden düzenlenerek,tamamen üyelere hizmetverebilecek biçimde düzenlendi.Bu bölüm meslektaşlarımızınOda ile ilişkilerinin daharahat bir ortamda etkilibir biçimde yürütülebilmesiamacıyla, idari büro teknikimkanlarla donatıldı. ÜyelerimizinOda ile ilgili işlemleriniyürütürken, kendi meslekiçalışmalarını sürdürebilmeleriiçin bekleme salonugenişletilirken, kesintisiz internetbağlantısı olanağı sağlandı.Burada meslektaşlarındoğrudan yararlanacakları ikibilgisayar ve fotokopi makinesihizmete sunuldu.4 • ETKİNLİKBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Bu mekanda meslektaşlar, alacakları sıra numarasıile Oda ile ilgili işlemlerini sorunsuz bir biçimdeyürütme olanağı bulurken, sıralarını beklerkengüncel gelişmeleri yakından takip etme ve meslekifaaliyetlerini sürdürme imkanına kavuştular.Önceki yıllarda idari büro işlemlerinin yürütüldüğübirinci kat ise; sayıları arkan Yönetim Kuruluüyelerimiz ve danışmanlara ayrıldı. Oda SekreteriNecmettin Keleş’in odası, üyeler ve çalışanlarla görüşmelerindaha rahat koşullarda yapılması amacıylayeniden tasarlandı. Yönetim Kurulu üye sayısının5 kişiden 9 kişiye çıkarılmış olması nedeniyle; ikiYönetim Kurulu üyesinin daha iyi koşullarda çalışmasıiçin 1. kattaki odalar yeniden düzenlendi. Bukatta Denetleme Kurulu’nun daha etkin çalışmasıiçin de ayrı bir oda düzenlendi.Meslektaşlar ve Oda ile ilgili işlemlerin bilgisayarortamında daha etkili ve sağlıklı yürütülebilmesiamacıyla bilgi işlem merkezi genişletilerekdaha modern bir tarzda düzenlendi.Binamızın 3. katında bulunan dershane de genişletildi.Bu mekana, üyelerimizin bilgisayar kullanımınauygun masalar konularak, klima sistemiyenilendi. Aynı katta bulunan Haksız Rekabet Kuruluodası ve Yönetim Kurulu üyesi odası yenidendüzenlendi.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 ETKİNLİK • 5

YENİ ANAYASA TALEBİMali Müşavirler Muhasebeciler Birliği Derneği Ankara Şubesi’nin düzenlediği Anayasa ReferandumuPanelinde, “Çağdaş ve sivil yeni Anayasa” talebi dile getirildi. Ankara SMMMOdası Başkanı Mehmet Koç, tüm toplumun 1982 Anayasası’ndan rahatsız olduğunu belirterek,yeni bir Anayasa yapılmasının yolunun açılmasını istedi.MMM Birliği Derneği Genel Başkanı Süleyman Bilge, sivil toplum ve çok sesliliğin yerleşmesigerektiğini ifade ederek, Anayasa’da kısmi değişiklikler yerine vatandaş devletekarşı koruyan, güçlü bireyler yaratmayı hedefleyen yepyeni bir Anayasa yapılması gerektiğinisöyledi.Panele katılan Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dekanı Prof. Dr. Mustafa Akkaya, referandumasunulan Anayasa değişikliği paketini “saati balta ile tamir etmeye” benzeterek,yargı ile ilgili ciddi sorunlar ortaya çıkabileceği uyarısında bulundu.Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi öğretim üyelerinden Doç. Dr. Levent Gönenç deAnayasa paketinin hukuk tekniği açısından çok sorunlu olduğunu vurgulayarak, 12 Eylülile hesaplaşabilmek içi yepyeni bir Anayasa değişikliği yapılması gerektiğini söyledi.12 Eylül 2010 tarihinde oylanan 26 maddelikAnayasa değişikliği paketi, Mali Müşavirler MuhasebecilerBirliği Derneği Ankara Şubesi’nin düzenlediği"Anayasa Referandumu" panelinde tartışıldı.Çok sayıda meslektaşın izlediği panelde 1982Anayasası’nda kısmi değişiklikler yerine “çağdaş,sivil yeni bir Anayasa” talebi ön plana çıktı.Ankara SMMM Odası Başkanı Mehmet Koç, paneldeyaptığı konuşmada, 1982 Anayasası’ndan toplumuntüm kesimlerinin rahatsız olduğunu belirterek,yeni bir Anayasa değişikliği yolunun açılması gerektiğinisöyledi. Değişiklik paketinin daha çok AKP’ninihtiyaç duyduğu düzenlemeler içerdiğini ifade edenKoç, özetle şunları söyledi:“1982 Anayasası’ndan herkes rahatsızlık duymaktadır.AKP de 1982 Anayasası’ndan rahatsızdır.Ancak AKP tüm toplumun ihtiyaç duyduğu Anayasadeğişiklikleri yerine kendi ihtiyaç duyduğu dü-6 • PANELBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Mehmet KOÇASMMMO Başkanızenlemeleri içeren bir paketi önümüze getirmiştir.Yepyeni bir Anayasa yolunun açılması için AKP’ningetirdiği bu değişikliklere hayır denmesi gerektiğineinanıyorum.”Mali Müşavirler Muhasebeciler Birliği Derneği GenelBaşkanı Süleyman Bilge de konuşmasında, Anayasadeğişikliklerinin aceleyle toplumsal mutabakataranmadan hazırlandığını ifade ederek, özetle şudeğerlendirmeleri yaptı:“Bugün sivil toplum ve çok sesliliğin, çoğulculuğunyeşermesi gereklidir. Bu olgu daha da güçlendirilmelidir.Anayasa değişikliği böylesine kısmipaketler halinde değil, temelde vatandaşı devlettenkoruyan, güçlü bireyler yaratmayı hedefleyen biranlayışla yapılmalıdır.”MMM Birliği Derneği Ankara Şube Başkanı CaferEğlenen de konuşmasında, mali müşavir ve muhasebecilerinülke kalkınmasında önemli görevlerüstlendiğine dikkat çekerek, toplumun uzun süredirdemokratikleşme ihtiyacı içinde bulunduğunu söyledi.Balta ile tamirPaneli yöneten Ankara Üniversitesi Hukuk FakültesiDekanı Prof. Dr. Mustafa Akkaya, referandumasunulan Anayasa değişikliği paketini “saati balta iletamir etmeye” benzetti. Anayasaların toplumsal uzlaşımetinleri olması gerektiğini vurgulayan Akkaya,referanduma sunulan paketin hazırlanması ve zamanlamasıile ilgili kaygılar taşıdığını söyledi.Prof. Dr. Akkaya, Anayasa değişikliği paketi ileilgili özetle şu değerlendirmelerde bulundu:“Yargı ile ilgili yapılan düzenlemelere ilişkin bazıçekincelerim bulunmaktadır. Kurallar ve düzenlemelerortaya koyabilirsiniz. Ancak bu sorunu çözmez.Uygulamada yargı ile ilgili ciddi sorunlar ortaya çıkacaktır.Anayasa yapma sürecindeki hataların uygulamadaciddi sorunları da beraberinde getireceğinidüşünüyorum. 1982 Anayasası tam 20 kez değiştirilmiş,ancak 12 Eylül’ün en çok eleştirilen kurumlarıile ilgili herhangi bir değişiklik yapılmamıştır.”Sorunlu paketAnkara Üniversitesi Hukuk Fakültesi öğretimüyelerinden Doç. Dr. Levent Gönenç ise, Anayasadeğişikliği paketinin aceleye getirildiğini belirterek,paketin özensiz hazırlandığını söyledi. 1982Anayasası’nın değişmesi gerektiğini vurgulayan Gönenç,“yepyeni bir Anayasa değişikliği hazırlanmasını”istedi.Gönenç, Anayasa değişikliklerine ilişkin özetle şueleştirilerde bulundu:“Önümüze bir yemek konulmuş, bunu yiyecekmisin, yoksa dökecek misin diye soruluyor. Anayasadeğişiklikleri temel hak ve özgürlüklerde bazı düzenlemelergetirdiği gibi kurumsal bazı değişikleride içeriyor. Farklı alanlardaki bu düzenlemelerinbirlikte oya sunulması son derece sakıncalıdır.Anayasa değişiklikleri toplumsal bir ihtiyacı karşılamaküzere yapılmalıdır. Bu pakette olumlu bazıdüzenlemeler olduğu gibi, Hakim ve Savcılar YüksekKurulu, Anayasa Mahkemesi gibi düzenlemelerdeciddi sorunlar vardır.”Daha fazlası gerekliMarmara Üniversitesi öğretim üyelerinden Prof.Dr. İbrahim Kabaoğlu ise, Anayasa değişikliklerinintelaşla hazırlandığına dikkat çekerek, Anayasa paketininbir dayatma olarak oya sunulduğunu söyledi.Prof. Dr. Kabaoğlu, değişiklik paketi ile ilgili şudeğerlendirmelerde bulundu:“Anayasa değişiklikleri toplumsal sorunları çözümlemekiçin yapılır. Oysa bu Anayasa değişiklikleriçatışma yaratıcı özellikler taşımaktadır.Pakette yer alan pozitif ayrımcılık yeni bir şeydeğil, 10 yıldır fiilen uygulanmaktadır.Ombudsmanlık Kurumu’nun TBMM’de çoğunluğunoyu ile seçilmesi özerklik niteliğini zedeleyicidir.Anayasa Mahkemesi’ne bireysel başvuru hakkı tanınmasıönemlidir. Ancak bu düzenleme, Avrupa İnsanHakları Mahkemesi’ne başvuruların azaltılması,devletin tazminat yükünün hafifletilmesi amacıylagetirilmiştir.Yerindelik denetimi kaldırıldı. Yargı denetimindenkaçırmak istedikleri şeyler var.”BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PANEL • 7

SANCILI DEĞİŞİM SÜRECİ26 maddelik Anayasa değişikliği paketinin referandumda kabul edilmesiyle birlikte Türkiyesancılı bir değişim sürecine girdi. Yüksek Yargı olmak üzere pek çok kurumda Anayasadeğişikliklerinin zorunlu kıldığı değişikliklere gidilecek. Son dönemde tartışmalarınodağına oturtulan Anayasa Mahkemesi ile Hakim ve Savcılar Yüksek Kurulu’nun yapısı veişleyişi yeniden düzenlenecek. 12 Eylül dönemini ve YAŞ kararlarına yargı yolu açılırken,Kamu Denetçiliği Kurumu(ombudsman) oluşturulacak, Ekonomik Sosyal Konsey Anayasalstatüye kavuşturulacak.Referandum sonuçları siyasi partiler tarafından da değerlendirmeye alındı. Cumhurbaşkanlığıseçimine ilişkin senaryolar ve önümüzdeki yıl yapılacak milletvekili genel seçimleri,siyasi partilerin yeni stratejiler oluşturmasını gündeme getirdi.Toplumun büyük bir kesiminin “yetersiz” bulduğu26 maddelik Anayasa değişikliği paketi, 12 Eylül2010 tarihinde yapılan referandum sonucunda yüzde42 “hayır” oyuna karşın yüzde 58 oyla kabul edildi.Sert tartışmaların yaşandığı referandum sürecindeAnayasa değişikliklerinin kabul edilmesi ile birlikteTürkiye sancılı bir değişim sürecine girdi. Kabul edilendeğişiklikler çerçevesinde, yüksek yargı organlarınınoluşum ve işleyişi başta olmak üzere pek çokalanda yasal düzenlemeler yapılması gerekecek.İlk kez Anayasa’ya giren “pozitif ayrımcılık” kavramınauygulamada işlerlik kazandırılması, Kamu DenetçiliğiKurumu oluşturulması, Anayasal güvenceyekavuşturulan Sosyal ve Ekonomik Konsey’in işleyişi,“kişisel bilgilerin korunması” gibi düzenlemeler çıkarılacakyasalarla açıklığa kavuşturulacak.Yüksek yargıda yeni dönemAnayasa değişikliklerinin zorunlu kıldığı değişikliklerinen çarpıcı olanları, uzun süredir Türkiye’ningündemine oturan Anayasa Mahkemesi ile Hakim veSavcılar Yüksek Kurulu’nun yeniden yapılandırılmasıve işleyişlerine ilişkin olacak.11 asil, 4 yedek üyeden oluşan AnayasaMahkemesi’nin üye sayısı 17’ye çıkacak. Geçiş sürecindeyedek 4 üye asil üye olacak ve 65 yaşınakadar görevlerini sürdürecekler. Kalan iki üye ise,Sayıştay ve Baro başkanları arasından TBMM tarafından30 gün içerisinde seçilecek.Geçmişte sadece ana muhalefet partisine tanınanAnayasa Mahkemesi’ne başvuru hakkı, kişiselbaşvuru hakkının tanınmasıyla birlikte genişleyecek.Günümüze dek başbakan ve bakanları yargılayanYüce Divan, görev kapsamının genişletilmesiyle birliktebundan böyle TBMM Başkanları, GenelkurmayBaşkanları, Kuvvet Komutanlarını da yargılayabilecek.Yüce Divan kararları karşı yeniden incelemeistenebilecek.FOTOĞRAF: AAHakim ve Savcılar Yüksek Kurulu da Anayasadeğişiklikleri çerçevesinde yeniden yapılanacak. Değişiklikuyarınca halen 7 asıl üyesi bulunan HSYK’nınasıl üye sayısı 22’ye, yedek üye sayısı da 10’açıkarılacak. Kurulun 4 asıl üyesi Cumhurbaşkanı, 3asıl 3 yedek üyesi Yargıtay Genel Kurulu, 1 asıl 1yedek üyesi Danıştay Genel Kurulu, 1 asıl 1 yedeküyesi Türkiye Adalet Akademisi Genel Kurulu, 7asıl 4 yedek üyesi birinci sınıf hakim ve savcılararasından birinci sınıfa ayrılma niteliğini yitirmemişhakim ve savcılar tarafından, 3 asıl 2 yedek üyesiidari yargı hakim ve savcılarınca 4 yıllığına seçilecek.HSYK'nun 16 üyesi 17 Ekim 2010'da yapılanseçimlerle seçildi.Adalet Bakanlığı, HSYK’nun yapısı ile ilgiliuyum yasası taslağını hazırlayarak BakanlarKurulu’na sundu. 49 maddeden oluşan taslağagöre, kanunlarda açıkça bakanlığa verilenler dışındakihakim ve savcıların tüm özlük işleri HSYKtarafından yerine getirilecek. HSYK'nun meslektençıkarma kararlarına itiraz yolu açılacak.Adalet Bakanı, olan başkan dairelerin çalışmalarınakatılamayacak, sadece genel kurul toplantılarınagirebilecek. Teftiş Kurulu Başkanı, teftiş kuru-8 • GÜNCELBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

lu başkan yardımcıları, kurul başmüfettişleri, kurulmüfettişleri, genel sekreter yardımcıları, kuruldagörev yapacak tetkik hakimleri genel kurul tarafındanatanacak.Genel Kurul en az 15 üyeyle toplanacak ve üyetam sayısının saf çoğunluğuyla karar alınacak.Darbecilere yargı yolu12 Eylül darbe döneminin soruşturulması ve yargılanmasıönünde engel oluşturan Anayasa’nın geçici15. maddesi kaldırıldığı için birçok sivil toplum örgütü,12 Eylül döneminin darbeci komuta kademesive bazı yöneticileri için suç duyurusunda bulundu.7. Cumhurbaşkanı Kenan Evren başta olmak üzeredönemin MGK üyeleri ve emirleri yerine getirenkamu görevlileri hakkında suç duyurusunda bulunuldu.Listede, 12 Eylül döneminde Hakkari ve Van MİTsorumlusu olduğu iddia edilen Eskişehir eski EmniyetMüdürü Hanefi Avcı, Mamak Askeri Cezaevi’ndeişkence yaptığı iddia edilen Genelkurmay Adli MüşaviriTümgeneral Hıfzı Çubuklu, dönemin İzmir Valisiolan Milli Savunma Bakanı Vecdi Gönül, emekliorgeneraller Necip Torumtay ve Necdet Üruğ, darbedöneminin 1. Ordu Komutanı ve eski GenelkurmayBaşkanı emekli Orgeneral Doğan Güreş, döneminEmniyet Genel Müdürü ve eski Milli Savunma BakanıSabahattin Çakmakoğlu, dönemin Ankara EmniyetMüdürü, eski İçişleri Bakanı Mehmet Ağar başta olmaküzere pek çok isim yer alıyor.Ekonomik kazanımlarAnayasa değişikliği ile birlikte hükümet yapılmasıgereken yasal düzenlemeleri değerlendirdi. Vergicezasına hedef olan yaklaşık 300 bin mükellefin yurtdışına çıkışları ile ilgili yasaklamanın kaldırılmasıhemen uygulamaya konulurken, memur ve emeklilereyönelik yeni Anayasal düzenlemeler masayayatırıldı. Anayasa ile tanınan toplu sözleşme hakkıiçin bir dizi yasa çıkarılması kararlaştırıldı. Maliyeve Çalışma Bakanlıkları tarafından hazırlanacak olanyasa tasarılarının, 2011 yılından itibaren uygulamayakonulması uygun görüldü. Toplu sözleşme hakkınaişlerlik kazandırılması halinde memur ve emeklilerinmaaş ve ücretlerinde daha yüksek oranda artışlarolabilecek. Bu artışlar işçi emeklilerinin ücretlerinede yansıtılacak.Kritik dönemeçReferandumda BDP’nin boykot çağrısı Doğu veGüneydoğu’nun birçok ilinde etkili oldu. 20 Eylül’densonra ateşkes kararının uzatılması, Hakkari’de 9 kişininölümü ile sonuçlanan mayınlı saldırı ve çocuklarınokula gönderilmemesi ile ilgili boykot kararlarınınyarattığı gerilime rağmen, Kürt sorunununçözümüne ilişkin umutlu beklentilere yol açtı.Referandum sonuçlarının kesinleşmesinin ardındanbaşlatılan diyalog sürecinde gündeme getirilen “anadilde eğitim”, “farklı etnik kimliklere yönelik ayrımcılıklarıngiderilmesi” taleplerini gündeme getirdi.Sistem tartışmalarıReferandum sonucu, dikkatleri önümüzdeki yılyapılması gereken milletvekili genel seçimleri vegörev süresi tartışma konusu olan Cumhurbaşkanıseçimlerine çevrildi.Anayasa değişikliklerinin yüzde 58 oyla kabuledilmesi, bazı çevreler tarafından “Başbakan TayyipErdoğan’a Cumhurbaşkanlığı yolunun açılması” olarakdeğerlendirildi. Sanayi ve Ticaret Bakanı NihatErgün, AKP içinde Cumhurbaşkanlığı için en güçlüadayın Başbakan Recep Tayyip Erdoğan olduğunuaçıkladı.Başbakan Tayyip Erdoğan, 2011 seçimlerindenönce, uzlaşma arayarak, “Sivil ve demokratik yenibir Anayasa” girişimlerine başlayacakları sözünü verirken,“başkanlık sistemi” yeniden Türkiye’nin siyasigündemine girdi. Bazı hukukçular, demokratikalt yapı oluşturulmadan ve kuvvetler ayrımına tamanlamıyla işlerlik kazandırılmadan uygulanacak başkanlıksisteminin “sivil diktatörlük” yolunu açacağıdeğerlendirmesinde bulundular.Ana muhalefet partisi CHP’nin de “yeni Anayasa”taleplerine olumlu yaklaşımı, “türban serbestisi”,“seçim barajlarının düşürülmesi”, “dokunulmazlıklarınkaldırılması”, “YÖK başta olmak üzere, 12Eylül ile birlikte Anayasa’ya giren birçok kurumunyeniden düzenlenmesi” gibi uzun süredir tartışılansorunları yeniden gündeme taşıdı.Cumhurbaşkanı Abdullah Gül, TBMM’nin yeni yasamayılına başlaması nedeniyle yaptığı konuşmadada “çağdaş ve sivil anayasa istemini” dile getirdi.CHP’nin yeni anayasanın hemen ele alınmasını isterken,Başbakan Tayyip Erdoğan yeni Anayasa'nın ancakseçimlerden sonra gündeme geleceğini söylediMuhalefette sıkıntıAnayasa referandumu CHP ve MHP’nin siyasistratejilerinin yeniden değerlendirilmesine yol açtı.Deniz Baykal, referandum sonuçlarının değerlendirilmesive tüzük değişikliği gündemiyle olağanüstükurultay toplanmasını önerdi. Ancak bu öneri kabuledilmedi.MHP’nin etkili olduğu birçok ilde “evet” çıkması,MHP yönetimini eleştirilerin hedefi haline getirdi.“Evet” oyu kullandığını açıklayan ülkücü hareketinbazı isimleri MHP yönetimini “yanlış strateji” izlemeklesuçladılar.Referandum sonrası en çarpıcı değişiklik SP’deyaşandı. 11 Temmuz’da toplanan Kongre’de NumanKurtuluş’un Genel Başkanlığa seçilmesi üzerine NecmettinErbakan Kongre çağrısında bulundu. SP içindeyaşanan sert siyasi çekişmeler, Numan Kurtulmuş’unistifasına yol açtı.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 GÜNCEL • 9

MUHASEBE GELECEĞİN MESLEĞİÜlkemizde harcanan emeğin karşılığını bulmasa bile, mali müşavirlik ve muhasebegeleceğin en gözde meslekleri arasında yer aldı. ABD’de yapılan araştırmalarda,5 ayrı alanda belirlenen 50 meslek grubunun ekonomik krizlerde de iyi ücretve olanaklarla işlerini korudukları belirlendi.Bilim ve teknoloji, sağlık, eğitim, finans ve hizmet sektörlerinde belirli konulardauzmanlaşmış meslek sahipleri, ekonomik krizlerden en az etkilenen gruplar arasındayer aldı. Sigortacılık, finansal danışmanlık, finans analizi, maliyet hesabı,denetim gibi alanlarda uzman muhasebeciler, geleceğin gözde meslekleri arasındagösterildi.Bilimsel ve teknolojik gelişmeler ve toplumların nitelikli hizmet ihtiyacı, iş dünyasındabüyük değişikliklere yol açtı. Her sektör ve alanda nitelikli ve uzmanlaşmışprofesyonel personel ihtiyacı arttı.Eskilerin değişiyle ‘bir baltaya sap olmak” kaygısı,doğuştan itibaren büyük emek ve özveri gerektirenbir uğraş. Çocuklarına iyi bir eğitim sağlamak,onları ileride karşılaşabileceği güçlükleri aşabilecekdonanımlara kavuşturmak ailelerin en büyük hedefi.Bu hedefte rüyaları süsleyen meslekler var. Küçükyaşlardan itibaren gidilen kurslar, alınan dersler,maddi imkanlar seferber edilerek kayıt yaptırılankolejler hep bu rüya meslekler için.Artık hiç kimse, çocuklarının ileride nalbant,saraç, kalaycı, urgancı olmasını aklının ucundan bilegeçirmiyor. Çocukların okuma yazmayı söktüktensonra bir ustaya “eti senin kemiği benim” diyeteslim edildiği devirler çok gerilerde kaldı. Şimdiartık bilim ve teknolojinin en küçük atölyelerdebile alabildiğine kullanıldığı, insanların “kalite” ve“güven” aradıkları, “nitelik” satın aldıkları bir dönembaşladı. Yetenek, yaratıcılık ve uzmanlaşmanın önplana çıkması, nitelikli bir eğitim sürecini zorunlukılıyor. Ancak böylesine zorlu bir eğitim sürecindengeçilmesini gerekli kılan mesleklerin sahipleri, parlakbir gelecek sağlayabiliyorlar kendilerine.ABD’de yapılan araştırmalara göre; nitelik veuzmanlaşma gerektiren bu meslek sahipleri, ekonomikkriz ve dalgalanmalara daha dayanıklı olabiliyorlar.İşsizliğin zirveye çıktığı kriz dönemlerinde iyi ücretve olanaklarla işlerini sürdürme şansını ellerindetutabiliyorlar.Geleceğin mesleğiKüresel krizin iş hayatına etkilerini belirlemeküzere 5 ayrı alanda yapılan araştırma, farklıkategorilerde 50 mesleği ön plana çıkardı. Bumeslekler arasında, farklı alanlarda uzmanlaşmışmuhasebeciler de yer aldı.Bilimsel ve teknolojide baş döndüren gelişmeler,toplumların daha “nitelikli” bir yaşam sürdürmeye10 • GÜNCELBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

yönelik taleplerindeki artış, çalışma hayatındayepyeni anlayışları gündeme getirdi. İş hayatı vemeslek grupları, bu yeni anlayışlar çerçevesindeşekillenmeye başladı. Görünen o ki, sivrilen meslekgrupları önümüzdeki 20 yıla damgasını vuracak.Muhasebe ve mali müşavirliğin farklı uzmanlıkalanları da bu meslekler arasında yer alıyor.Küresel ekonominin şekillendirdiği piyasalar, birkaçyabancı dil bilen, dünyadaki diğer meslektaşlarıile ortak bir mesleki dil oluşturabilmiş, denetim,sigorta, finans, maliyet, iş hayatı gibi farklı konulardauzmanlaşmış muhasebecilere ihtiyaç duyuyor.Ülkemizde harcadığı emeğin karşılığını bulamasada, muhasebecilik, dünyada “geleceğin gözdemeslekleri” arasında yerini alacak. Ekonomikaçıdan gelişmiş ülkelerde muhasebecilik, doktor,hakim, avukat, mühendis gibi saygın meslek gruplarıiçerisinde sayılıyor. Özellikle; finansal proje veyönetim danışmanlığı, finansal süreçlerin analizive iyileştirilmesi, insan kaynaklarının yönetim vekontrolü, vergi ve iş akış süreçlerinin yönetimi,proje danışmanlığı, markalaşma, küçük ve ortaölçekli işletmelerin muhasebeleştirilme işlemlerigibi yeni ihtiyaçlar, muhasebe meslek mensuplarınınuzmanlaşmalarını zorunlu kılıyor.Gelecekteki iş dünyasıTürkiye nüfusu itibariyle genç ülkeler arasındayer alıyor. Nüfusun üçte biri 22 yaşın altında.Yapılan hesaplara göre 2020’li yıllarda da bu gençyapı büyük ölçüde korunacak. Bugün eğitimlerininilk basamağında olan çocuklar, 15-20 yıl sonra işhayatına atılacaklar. Bugünün çocuklarını nasıl bir işdünyası bekliyor?Araştırmalara göre, farklı kategorilerde ön planaçıkacak olan meslekler şöyle sıralanıyor:Bilim ve teknoloji: Bilgisayar mühendisliği, yazılımmühendisliği, bilgisayar sistem analisti, bilgisayar ağve şebeke mimarı, biyomedikal mühendis, çevrebilim teknisyenleri, çevre mühendisliği, inşaatmühendisliği, makine mühendisliği, endüstri ürünleritasarımı alanında uzmanlar her dönem maddiimkanları geniş iş imkanları bulabilecekler.Sağlık: Tıp alanında uzmanlaşmış doktorlarınyanı sıra teknisyenlik ön plana geçecek. Adli tıp,laboratuvar ve röntgen teknisyenliği, fizyoterapist,hemşire ve hasta bakıcılığı, psikolog, diş teknisyenliğigibi mesleklere ve estetik cerrahi ve kişisel bakımuzmanlarına talep artacak.Hukuk: Avrupa Birliği uygulamaları konusundauzmanlaşmış yabancı dil bilen, enerji, çevre,iş hayatı, spor gibi özel bilgi birikimi gerekenalanlarda formasyonu olan hukukçular önünde genişiş imkanları açılacak.İş ve finans: İş geliştirme ve girişimcilik, finansalanalist ve danışmanlık, pazar araştırma analistleri,denetimciler, muhasebe ve maliyet hesaplayıcılarıgözde meslekler arasına girecek.Hizmet ve eğitim sektörü: Okul öncesi eğitim,özürlülerin eğitimi, ekolojik tarım, yöresel yemekler,hijyen standartları yüksek ürünlerin üretilmesi vepazarlanması konusunda uzman gıda ve beslenmemühendisliği, elektronik medya, güvenlik, evde bakımhizmetleri, danışmanlık, diyetisyenlik, gayrımenkulhizmetlerine yönelik çeşitli meslekler de geleceğingözde meslekleri arasında gösteriliyor.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 GÜNCEL • 11

RAKAMLARIN DİLİDuransel DOĞAN - Zülfikar DOĞANNeden, Rakamların Dili?Yıllar önce henüz gazetelerin çoğunda, ekonomihaberleri yarım veya çeyrek sayfa yer işgal ederken,değerli bir meslek büyüğümüz bizlere; “Banabir rakam verin, size on farklı haber ve yorumyazayım” demişti.Ardından da eklemişti: “Sakın rakamların namusuile oynamayın. Rakamları eğip bükmeyin,onların dilini iyi anlayın, meslek namusuyla dadoğru anlatın. Bir rakamı gerçekliğinden soyutlayıp,on ayrı şekilde allayıp-pullayan meslektaşlarımızolduğu için, sizlere bu örneği ve bunasihati verdim.”Gerçekten de bundan böyle sizlerle ekonomikverileri, mali ve finansal gelişmeleri değerlendireceğimizbu bölüme “Rakamların Dili” adını koymayıuygun bulduk.Çünkü, suskun insanlar, suskun toplumlar, gerçeğiaramaktan ve anlatmaktan ürken bireylerin varolduğu ortamlarda tıpkı “Vur başına al ekmeğinielinden” deyişinde olduğu gibi, “Yaz-eğ-bük rakamı,sustur söylediği gerçeği” anlayışı yaygınlaşabiliyor.Biz de bu sayfalarda rakamların dilini çözmeye,haykırdıkları gerçekleri yazmaya gayret edeceğiz. Onedenle rakamlar LAL olmayacak, dilleri çözülecek,dili döndükçe gerçekleri söyleyecek. Rakamların namusunaburada HALEL gelmeyecek.Büyüme balonu çok mu üflendi?Önce uyuduk da mı büyüdük, yürüdük de mi büyüdük,yoksa çalıştık da mı büyüdük ona bakalım.Türkiye İstatistik Kurumu (TÜİK) 2010 yılının ikinciüç aylık dönemine ilişkin GSMH (Gayrı Safi MilliHasıla) artış hızını, diğer deyişle Büyüme Hızı verileriniaçıkladı.İlk çeyrekte yüzde 11.4, ikinci çeyrekte yüzde10.3 büyümüşüz.Her tarafta bayram havası. Krizi alt ettik naraları.“Çin işi büyümeyi solladık” manşetleri. İşte bunarakamlar bile ağlar.Oysa mevsim ve takvim etkisinden arındırıldığında,TÜİK’in verileriyle, ilk çeyrek büyümesi yüzde1’e, ikinci çeyrek büyümesi yüzde 3.4’e tekabülediyor.Büyüme rakamlarının diline bakacak olursak,bize, “Ben daha 2008 büyüme seviyesini bile yakalayamadım.”diyor.Yani Küresel Finansal-Ekonomik Kriz sonrası, keskinbir şekilde eksiye dönüşen, daralmaya, küçülmeyeyönelen Türkiye ekonomisi, iki çeyrek üstüste çift haneli büyümesine karşın, henüz 2008’inkriz öncesi seviyesini yakalayamadı.12 • EKONOMİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Ne yazık ki, son 10-15 yıldan bu yana “Kalkınma”sözcüğü yerine “Büyüme”, “Planlama” yerine,“Piyasa” sözcüğü dillerde.Kalkınma toplumsal refahın, zenginliğin paylaşılması.Büyüme ise “Piyasanın Büyümesi” ve “Piyasaaktörlerinin, refaha, toplumun oluşturduğu, yarattığızenginliklere el koyması.”Piyasacılar “Piyasanın amacı, sosyal sorunlarıçözmek değildir” ilkesini benimsiyorlar. Öyle oluncada büyümenin kaynağının ne olduğu, kitlelerin bubüyümeden ne kadar pay alabildiği, fazla merakedilmiyor.Kısaca Türkiye ekonomisi, yatırım yapıldığı, üretimarttığı, istihdam genişlediği için büyümüyor. Tüketimharcamaları arttığı, tüketim özendirilip teşvikedildiği, açıklar dışarıdan gelen sıcak parayla kapatılıp,tüketime yönlendirildiği için sanal büyüyor.Kaldı ki, ilk çeyrek ve ikinci çeyrekteki büyümehızlarına bakıp “Çin’den bile hızlı büyüyoruz” yaklaşımlarınınyanlışlığını da şöyle belirtelim, “Çin hiçküçülmedi ki!”Küresel ekonomik kriz döneminde bile Çin ekonomisiyüzde 12 değilse bile, Türkiye gibi eksi değilama yüzde 8-9 pozitif büyümesini sürdürdü. Dolayısıyla2008’den bu yana, son üç çeyrekte pozitifbüyümeye geçen Türkiye ekonomisinin durumu Çinile kıyaslanamaz.Bu yılın üçüncü çeyreğinde büyümenin hız keseceğini,yüzde 6-7 seviyesine ineceğini, Ekim-Aralıkdönemindeki son çeyrek büyümesinin ise, yüzde1’ler hatta “sıfır” düzeyinde olacağını öngörebiliriz.Bu da, 2010 yılı büyümesinin ortalama yüzde6-6.5 düzeyinde bağlanacağını “Rekor Büyüme” balonununpatlayacağını gösteriyor.Büyümedeki bir diğer nokta, büyümeninkaynağıTürkiye’nin büyümesi iç tasarruflarla, yatırımladeğil, o yüzden de sağlıklı ve kalıcı değil. Bütçeve cari açık rakamlarına bakıldığında borçlanmave portföy yatırımlarıyla ülkeye giren sıcak parave özellikle, kamunun TOKİ vasıtasıyla ülke çapınayaydığı inşaat yatırımları sayesinde oluşan bir büyüme.Uluslararası finansal kriz nedeniyle, uluslararasıpiyasalardan neredeyse yüzde 0-1 arasında maliyetlekaynak bulmak mümkün. Bankalar bu kaynağı topluyor,yurt içinde kredi, yatırım finansmanı amaçlıkullanmak yerine reel yüksek faizle ya Hazine’yeborç, ya da tüketim kredisi veriyor.Türkiye ekonomisi de borç parayla, el kaynağıile tüketerek büyüyor. Böylesi bir büyüme nereyekadar? Bir de bir ülkenin bankalarındaki 70 milyonhesabın 20 bininde, o ülkedeki toplam mevduatın,yüzde 90’ı yatıyorsa büyüme-kalkınma-refah nereyekadar?Cari açık el yakıyorBüyüme bahsinde dile getirdiğimiz gibi, şu andaTürkiye Ekonomisinin giderek büyüyen cari açığı dı-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 EKONOMİ • 13

şarıdan gelen kısa vadeli “sıcak para” ile yamalanıyor.Cari açık Ocak-Temmuz döneminde, 24 milyar230 milyon dolar oldu. Yılsonunda 40 milyar dolarıaşması bekleniyor.Oysa geçen yılın aynı döneminde 7 milyar 854milyon dolardı. Yani geçen yıla kıyasla cari açıkyüzde 630 artmış. Sadece Temmuz ayındaki 3 milyar483 milyon dolarlık tutar bile geçen yılın aynı ayınagöre yüzde 500 artış demek.Cari açığın yanı sıra dış ticaret açığı da yamatutmuyor. Geçen yılın Ocak-Temmuz döneminde, 10milyar 847 milyon dolar olan açık tutarı bu yıl, 26milyar 251 milyon dolara yükselmiş durumda.İthalat 99 milyar dolar sınırında ve 100’e koşuyor!Cari açık kalemleri içerisinde “net gelir çıkışı”(faiz ve portföy yatırımları gelirleri) 4 milyar 472milyon dolar.Ocak-Temmuz döneminde doğrudan yatırımlaryüzde 18.4 azalırken (3 milyar 344 milyon dolar),portföy yatırımları, yani sıcak para girişi geçenyılın aynı dönemindeki 873 milyon dolar tutarından,10 milyar 809 milyon dolara fırlamış.Tabii yukarıda değindiğimiz gibi, “para parayıçekmiş” ve bu paranın 4.4 milyar doları (ana parahariç) “tatlı kazanç” olarak yine yurt dışına gitmiş.Aynı dönemde, çarkını borçla döndürebilenHazine’nin kâğıtlarına ve Devlet İç Borçlanma Senetlerine(DİBS) ise yurt dışında yerleşik yatırımcılar,6 milyar 939 milyon dolar yatırmış. Faiz tatlı,yüzde 7-8’lik enflasyona karşın, borca ödenen faiz,yüzde 18-19 olunca, milyar dolarlar koşa koşa TürkiyeHazine’sine “borç” olarak akıyor.Borçları iyi stokluyoruzHazine Müsteşarlığı’nın açıkladığı son verilere bakacakolursak, 31 Ağustos 2010 tarihi itibariyle toplamborç stoku 462.9 milyar lira. Bu tutarın 333.8milyarlık bölümü TL cinsinden, 129.1 milyar liralıkkısmı ise döviz cinsinden borçlardan oluşuyor.Cari açık yama tutmayınca, sıcak para akın akıngelince, Hazine açıklarını borçla kapatınca, yıllardırdeğişmeyen tablo da böyle oluyor. Hazine borç alıyor,tüm Türkiye ha gayret borç ödemeye çalışıyor.Stok günden güne kabarıyor.O yüzden de ne büyüme, kalkınmaya-refaha yansıyor,ne de üretmeyi-borçla tüketen ekonomi, insanlarımutlu ediyor.Geçen yılın sonunda yüzde 14 olan ve gerek ABülkeleri, gerekse Afrika ülkeleri arasında “rekor”seviyede bulunan işsizliğe de bu büyüme çare olamıyor.Çünkü büyüyen ekonominin yarattığı (!) kârlar,14 • EKONOMİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

kazançlar, yatırıma, üretime, istihdama değil, borca,faize, tüketime gidiyor.TÜİK son olarak altı aylık işsizlik rakamının yüzde10.3’e gerilediğini açıkladı. Ancak tarım, inşaatsezonu, turizm sezonu, ulaştırma vb. sektörlerdeki“mevsimsel istihdam” nedeniyle geriliyormuş gibigörünen işsizliğin, toplumdaki yansıması hiç de öyledeğil.Eylül-Ekim’den itibaren üretmeyen, yatırım yapmayanekonomide, işsizliğin yine tırmanışa geçtiğinetanık olacağız. Her gün, aylardır işsiz olan birbabanın ailesini katledip intihar ettiği, ya da işsizüniversite mezunu gencin canına kıydığı haberleriartık rutine döndü neredeyse.Bu cari açıkla tek haneli enflasyon olur mu?Baştan beri vurguladığımız, borca dayalı tüketimve tüketime dayalı büyümenin finanse edildiği cariaçıktaki artış bu hızla giderse, enflasyon tek hanelirakamda kalır mı?Ağustos ayında yüzde 0.40 artan Tüketici FiyatlarıEndeksi (TÜFE) yıllık bazda 8.33 oldu. Bunakarşın Üretici Fiyatları Endeksi’ndeki (ÜFE) aylık artışyüzde 1.15, yıllık ortalama artış ise yüzde 9.03olarak gerçekleşti.Enflasyonun en büyük tetikleyicisi cari açık bütçeaçığındaki genişlemenin yanı sıra, ÜFE’deki aylıkartışın, TÜFE’nin neredeyse ÜÇ KATI olması dahenüz üretici fiyatları artışının, tüketim fiyatlarına,perakende fiyatlara yansımadığını gösteriyor. Bu demektirki, Eylül ayından itibaren enflasyon artışıdaha da hızlanacak. Dolayısıyla da yılsonunda şayetrakamların “Gerçekleri dillendirmesine” izin verilirse,tek haneli hedefe karşın, çift haneli enflasyonsürpriz olmayacak.Bütçe açığı azalıyor, yoksulluk artıyorHükümet, 2011 yılındaki seçimlerde bütçe kaynaklarınıserbestçe kullanabilme stratejisiyle, IMF’ninısrarlı olduğu “Mali Kural” uygulamasını erteledi.IMF’ye söz verdiği halde, sanki “IMF’ye meydanokuyormuş” havası vererek, Mali Kural düzenlemesinimeclis’e getirmedi.Ekonomiden Sorumlu Başbakan Yardımcısı Ali Babacan,IMF’ye verdiği sözü tutamamanın sıkıntısıylaolsa gerek, “Mali Kural hakkında susma hakkınıkullandığını” söyledi. Babacan yerine, Sanayi BakanıNihat Ergün ilgisi olmadığı halde Mali Kuralaçıklamaları yaptı. Başbakan da “Mali Kural içinbakanlar arasında görüş ayrılıkları var ama sonsözü ben söylerim” diyerek konuyu kapattı.Bir anda reyting ve kredi derecelendirme kuruluşları,“Notunuzu düşürürüz” tehditlerine başladılar.Ama hükümet genel seçimlere giderken elininkolunun bağlanmaması için Mali Kural’ı hayata geçirmemektekararlı görünüyor.Tabii bütçe konusunda eller serbest olunca, genelseçimlerde bütçe kaynakları, kamu kaynakları,belediye kaynakları alabildiğine serbestçe kullanılabilecek.Bakan Babacan, “Başbakanın talimatı var, seçimekonomisi uygulanmayacak” dese de iki kereikinin dört ettiği gibi, nelerin olabileceğini herkesbiliyor.Ocak-Ağustos dönemi bütçe performansına bakıldığında169 Milyar 045 Milyon liralık bütçe gelirinekarşılık, 183 Milyar 432 Milyon liralık gider sözkonusu. Açık geçen yılın aynı dönemine göre gerileyerek14 Milyar 387 Milyon lira olmuş. Açık gerilesede, bütçenin artık klasikleşen “Borç-Faiz-Maaşödeme bütçesi” görüntüsünde en ufak bir gerilemeyok.Bütçe gelirlerinin 138.8 milyar liralık kısmı vergigelirlerinden oluşurken, gider kalemlerine bakıldığında,borç ödemelerine 67. 1 Milyar, personel ödemelerine42 Milyar, Faiz ödemelerine ise 35 milyar286 Milyon lira harcanmış.Diğer gider kalemlerine fazla bakmaya bile gerekyok. Sadece borç ve faiz ödemeleri giderlerindörtte üçüne yakın kısmını oluşturuyor. Hal böyleolunca da, yatırıma, üretime, toplumsal refaha dönükharcamalara kaynak kalmıyor.İşçi-memur örgütlerinin, sendikaların aylık açlıkyoksullukverileri de bu durumu teyit ediyor.Türk-İş Ağustos ayı için hazırlamış olduğu raporda:Açlık sınırının 816 TL olduğunu, yoksulluk sınırınınise 2 bin 658 TL olduğunu saptarken, TürkiyeKamu-Sen, ağustos ayı için tek kişinin yoksulluksınırını 1472, 4 kişilik ailenin yoksulluk sınırı 2930lira olarak hesapladı.Devlet saat ücreti 6 liradan gelecek nesillerieğitecek “sözleşmeli öğretmen” kiralıyor. 130 Biniaşkın öğretmen açığı varken, milyonlarca öğretmenadayı ortalıkta boş gezerken, borç-faiz ödemelerineayrılan kaynaklar yüzünden, çoğu okulda derslerboş, öğretmensiz geçiyor. Bütçe “para yok”, öğrenciler“Öğretmenim yok” diyor. Türkiye eğitimsiz kalıyor,o yüzden de referandumda EVET ile HAYIR’ınfarkını sorgulamıyor.Oysa, rakamların dili doğruyu söylüyor.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 EKONOMİ • 15

TALİMAT EKONOMİSİHayri KOZANOĞLUTürkiye ekonomisinin 2010 yılının ikinci çeyreğinde%10.3 büyüdüğü açıklandı. Ocak-Mart arasınıiçeren yıllık ilk çeyreğinde ise %11.7’lik bir büyümekaydedilmişti. Böylelikle 2010’un ilk altı aylıkdöneminde ortalama %11.0’lik bir büyüme temposuyakalanmış oldu. Öyleyse ekonomik ve mali krizintamamen geride bırakıldığını, hızlı bir büyüme rotasınagirildiğini söylemek mümkün mü? Ne yazık kibu soruya olumlu yanıt vermek o denli kolay değil.Öncelikle, henüz Ocak-Haziran 2008 milli gelir rakamıbile yakalanamamıştır.Tablo 1’de görüldüğü gibi sabit fiyatlarla GayrıSafi Yurtiçi Hasıla (GSYİH) bugün 2008’in benzerdöneminin %1.3 altındadır.Tablo 1: 2008-2010 Ocak-Haziran Milli Geliri (1998 fiyatlarımilyonTL.)GSYİH2008 496722009 441822010 49036Kaynak: TÜİK.yeterli değil. Çünkü aradan geçen iki yıldaki nüfusartışını da hesaba katmak gerekiyor. TÜİK verilerinegöre, 2008 yılında 71.1 milyonluk ülke nüfusunun2010’da 72.7 milyona ulaşması bekleniyor. Bu%2.3’lük nüfus artışı da göz önüne alınırsa ortalamayurttaşın refahının %3.6 gerilediği sonucu çıkıyor.Hatırlanırsa AKP hükümetinin en övündüğü sonuçlardanbiri de 2008 yılında kişi başına düşen gelirin10 bin doları aşmasıydı. Tablo 2’de görüleceğigibi, Orta Vadeli Program’da (OVP) 2008 düzeyinin2012’de dahi tutturulamayacağı tahmin edilmektedir.TL’nin son zamanlarda değerli seyretmesi dolarcinsinden geliri bir miktar yükseltse de 10 bin dolarpsikolojik sınırının altında bulunulduğu ortadadır.Evet dünya ekonomisi 1930’dan beri karşılaşılanen büyük kriz sonrasında şimdilik depresyondankurtulmuş görünüyor. Ancak sağlanan istihdamsızbüyüme, çalışan kesimlerin satın alma gücünün artmaması,özel kesimin ağır borç yükünün üzerinehızla yükselen kamunun borçlarının da eklenmesigeleceğe ilişkin kaygıları artırıyor.Türkiye gibi küresel ekonomiye tam göbeğindenbağlı ülkeler ise şimdilik bir nefes almış gibi görünselerde, krizin nüksetmesi halinde okkanın altınailk gidecekler listesinde bulunuyor. Ekonomi pastasınınhenüz 2008 düzeyine ulaşamadığını söylemek deTablo 2: Yıllara göre Kişi Başına GSYH (ABD doları)2007 92212008 104402009 85782010 88212011 90962012 9732Kaynak: DPT, OVP.Dünya ekonomisinin korkulandan daha başarılı birbüyüme temposu yakalaması, Türkiye’nin OVP’deki16 • EKONOMİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

tahminlerden daha hızlı bir büyüme gerçekleştirmesini,2010 için öngörülen %3.5 hedefinin üzerindebir sıçrama gerçekleştirmesini olanaklı kılacak. Nevar ki 2010’un ilk altı ayındaki ortalama %11’lik büyümeninsürdürülmesi, “Çin’i bile solladık” böbürlenmesinindevam ettirilmesi imkansız görünüyor.Çünkü hızlı büyüme görüntüsü büyük ölçüde bazetkisinden, diğer bir deyişle her çeyreğin bir öncekiyılın aynı çeyreğiyle karşılaştırılmasından kaynaklanıyor.2009’un üçüncü çeyreğinde daralma yavaşlayarak-%2.9 düzeyinde kalmış, dördüncü çeyrekteise %6.0’lık bir büyüme sağlanmıştı. Bu nedenle2010 dördüncü çeyrekte büyümenin sıfırdüzeyinde gerçekleşmesi şaşırtıcı olmamalı,yılın %6 civarında bir büyümeylekapanması beklenmelidir.Aslında yaratılan efsanenin aksineAKP dönemlerinde, Türkiye’nin1980 sonrasında içine sürüklendiği;plansız, emek maliyetlerinibastırarak ihracata yönelikbüyümeye dayalı, sıcak parayıesas alan, kamunun ekonomidekietkinliğini gittikçe azaltan,gelir dağılımını giderek daha dabozan ve uzun vadede istikrarlı birbüyüme temposu yakalayamayan neoliberal modelinortalamasının üzerinde bir performans sergilenememiştir; üstelik AKP’nin hükümete geldiği dönemde,2001 krizinin ertesinde düşük baz etkisi nedeniyleçok elverişli bir büyüme ortamı bulunmasına karşın.Bu durum literatürde “ölü kedi etkisi” diye adlandırılıyor.Ölü bir kediyi bile yere attığınızda nasılbir miktar sıçrarsa, ciddi bir travmanın ertesindeekonominin kendiliğinden ivme kazanması da normalkarşılanmalıdır. Tablo 3’de dönemler itibarıylabüyüme hızları veriliyor. Görüleceği gibi 2002-2009dönemi, 1997-2001 aralığı bir yana hiç de parlakbir tablo çizmiyor.Tablo 3: Dönemlere Göre Ortalama Büyüme Oranları1982-1986 % 5.31987-1991 4.31992-1996 4.42002-2009 4.5Kaynak: DPT, OVP.İsterseniz şimdi biraz da ekonominin yeni iş alanlarıaçma, istihdam yaratma kapasitesine bakalım.Buna bağlı olarak da işsizlik rakamlarını irdeleyelim.Ama Türkiye’ye ilişkin analize geçmeden BirleşmişMilletler Ticaret ve Kalkınma Konferansı’nın (UNC-TAD) “İstihdam, küreselleşme ve kalkınma” başlıklıEylül 2010 tarihli yıllık raporuna bir göz atalım.Çünkü UNCTAD bu çalışmada konunun tam da bamteline parmak basıyor, ihracata şartlanmak yerine içtalebi ve alım gücünü artıran bir kalkınma modelinedönüşü öneriyor. Raporun giriş bölümünden uzuncabir alıntı yaparsak:1930’lardan bu yana en kötü ekonomikve küresel kriz kabul edilen bu krizdenküresel biçimde sıyrılmak oldukça kırılgangörünüyor ve talep canlandırıcımakroekonomik politikalardanmali konsolidasyon amacıyla erkenbir çıkış iyileşmeyi durdurabilir.Deflasyon döngüsüne girişi önlemekve istihdam durumunun kötüleşmesiniengellemek için genişleyici maliyaklaşımın devamı gereklidir.Bütün ülkelerin büyüme ve istihdamıartırmak için ihracata belbağlayacakları açıkça görülüyor; halbukiher zamankinden daha fazla iç talebi güçlendirmeyedikkat verme ihtiyacındayız. Bu yaklaşım bugün,ABD’nin küresel büyümenin motoru rolünü oynayamayacağınınayan beyan ortaya çıkması nedeniyleher zamankinden daha doğru. Küresel finansal krizinpatlak vermesine neden olan dengesizliklerin nüksetmesiniengellemek için büyük cari hesap fazlasıveren ve atıl üretim kapasitesine sahip hem gelişmişhem de yükselen piyasa ekonomileri için iç talepkaynaklı büyümeye geçebilmek amacıyla bir eksenkayması gerekli. Aynı zamanda hem büyümek hemde giderek artan emek gücüne istihdam yaratmakiçin dış talebe bağımlı hale gelen gelişmekte olanülkeler için bu yaklaşım çok önemli.İşsizlik günümüzün en yakıcı sosyal ve ekonomiksorunudur. Bu sorun özellikle GOÜ’lerde yoksulluklayakından ilintilidir. Küresel krizin yıkıntısı öncesindede emek piyasası durgunluk yaşayan ülkelerdedurum daha da kötüleşti. 2008’den bu yana küreselistihdamın nüfusa oranı keskin bir düşüş sergiliyorve birçok ülke son 40 yıldaki en yüksek işsizlik ora-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 EKONOMİ • 17

nıyla yüzyüze gelmiş durumda. Bu nedenle istihdamyaratmak ekonomi politikalarında öncelik kazanmakzorundadır. (UNCTAD 2010 Ticaret ve Kalkınma Raporu)Türkiye uzun yıllardır ucuz emeğe bağlı ihracatyaratmayı birinci öncelik kabul ettiği, iç talebi veemeğin alım gücünü artıracak büyüme politikalarındanuzak durduğu için UNCTAD’ın altını çizdiğituzağa düşmüştür. Çünkü iç piyasaya öncelik tanındığında,emek gelirleri arttığı zaman mal vehizmetlere artan talep nedeniyle yeni yatırımlarcanlanacak, yeni istihdam alanları yaratılacak, onlarınalım gücü ise “kısır döngünün” yerini “hayırlı birdöngünün” almasını sağlayacaktır. Nitekim AKP’niniktidarı almasının hemen öncesinde 2001 sonundaişsizlik %8.4’tü. AKP devrinde hiç %10’un altına indirilemeyenişsizlik, %14.8’e kadar tırmanıp 2009sonunda %14.1 oranıyla tamamlandı. Ekonomidesağlanan nispi büyümeyle birlikte işsizlik bir miktardüşerek, Mayıs-Haziran-Temmuz aylarında %10.5olarak gerçekleşti. Peki 2002-2009 aralığında ortalama%4.5 bir büyüme kaydedilirken, neden işsizlikazaltılamadı. Bunun temel nedeni, özellikle kamuyatırımlarının tamamen durmasına, yeni iş alanlarıaçılamamasına karşın finansallaşma yoluyla, yaniyurttaşları borçlandırarak mal ve hizmetlere taleplerininartırılmasının sağlanmasıdır. Nitekim konutkredisi, ihtiyaç kredisi, kredi kartları, taşıt kredisiderken hane halkının borçları hızla artmıştır. Toplamhane halkı borçlarının GSYH’ye oranı 2006’da%10.1 iken 2007’de %12.3’e, 2008’de %13.6’ya yükselmiştir.Bu oranlar ABD ve AB ülkeleriyle karşılaştırıldığındadüşük görünmekle birlikte, hızlı birivmeyle artış göstermektedir. Asıl önemli nokta ise,bu tip kredilerin yaygınlaştığı dönemde istihdamyaratılmadan, emek gelirleri baskılandırılarak, bir“büyüme efsanesi”nin imal edilmiş olmasıdır. Krizekarşın 2009 yılı itibarıyla 2008 sonuna göre konutkredilerinin %17.6, ihtiyaç kredilerinin %16.4, kredikartlarının yüzde 12.3 oranında arttığı, taşıt kredilerininise azaldığı görülmektedir. (TCMB, Finansalİstikrar Raporu. Mayıs-2010). Krizle birlikte işsizliğinyaygınlaşması, zaten faizleri yüksek bu kredilerinödenmesini iyice zorlaştırmış, tasfiye olunacak kredikartı ve tüketici kredisi bulunan kişi sayısı 2009 yılısonunda 1 milyon 721 bin kişiye ulaşmış, 2010 Martayı sonunda ancak 1 milyon 690 bin kişiye gerileyebilmiştir.Türkiye’deki işsizlik sorununa dönersek, davulzurnayla ilan edilen yüzde 10.5 işsizlik oranı, geçenyılın aynı dönemine göre 2.5 puanlık bir düşüş,işsiz sayısında ise 518 bin kişi azalmayı ifadeediyor. Düşüşün bir kaynağı mevsimsel anlamdaözellikle turizmde yaratılan geçici istihdam. Yinede işsizlik rakamı kriz öncesinden 454 bin dahafazla. Türkiye’deki istihdam gerçeğini DİSK AraştırmaEnstitüsü’nün 2010 Haziran dönemi “İstihdamRaporu”ndan özetlersek;1. İstihdamdaki artışa, köye dönüş, geçici çalışmave kayıtdışındaki artış eşlik ediyor. Kriz öncesidöneme göre kayıtdışı çalışanların sayısı 593 binartışla 10 milyon 519 bin kişiyi buldu. Bu sayıhaziran ayı dönemi için son 5 yılın en yüksekrakamını oluşturuyor. Artan istihdamla, kayıtdışıistihdam hemen hemen aynı oranda büyüyor.2. İstihdamda geçen yılın aynı dönemine göre yaşananartış 1 milyon 541 bin iken, bu rakamınyüzde 32’si yani yaklaşık 3’te 1’i işgücüne kayıtdışıolarak dahil oldu. Yaratılan istihdamınyüzde 8,8’ini eksik ve yetersiz olarak istihdamedilenler, yüzde 17’sini ise geçici bir işe başlayanlaroluşturuyor.3. Ayrıca geçici işlerde çalışanların sayısı da artışgösteriyor. Geçici işlerde çalışan ücretlilerin sayısıgeçtiğimiz yılın aynı dönemine göre 263 binkişi artış gösterdi. Tarımda istihdam edilenlerinsayısı ise 6 milyon 233 bin ile son 5 yılın rekorunukırdı.4. İşe başlamaya hazır olup iş aramayanların dahiledildiği geniş tanımlı işsizlik rakamı yüzde 16.4oranıyla 4 milyon 608 bin oldu. Eksik ve yetersizistihdam edilenlerle birlikte işsizlik oranıyüzde 20 düzeyine yükseliyor.18 • EKONOMİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

5. İşsizlik rakamları içerisinde geçici bir işte çalıştığıiçin işsiz kalanlar yüzde 26.3 oran ve724 bin kişi ile işsizlikten en çok etkilenenkesimi oluşturmaya devam ediyor. Bu dönemdekiişsizlerin 484 binini ise işten çıkartılanlaroluşturdu.Türkiye ekonomisi 2010 sonbaharına girerken,son Anayasa değişikliğiyle birlikte emeğe yöneliksaldırıların hız kesmeden süreceği görülüyor. Bunakarşın sermayeler arası kızışan kavgayı da göz ardıetmemek ekonomiye emek cephesinden bakanlariçin çok önemli. Bilindiği gibi neoliberal kurgununen temel iddialarından biri, ekonomi ile siyasetiayırmak, ekonomiye piyasaların hükmünü icra ettiğiteknik, alternatifsiz, siyasetten azade bir alanolarak tanımlamaktır. Halbuki Türkiye gerçeğindehükümet hem emek karşıtı sermayeden yana tercihleriyle,hem de sermayeler arası rekabette tarafolmasıyla bu iddiayı tekzip ediyor. Recep TayyipErdoğan, “İstanbul bizimle para kazanmada anlaştıama siyasette anlaşamadı. Çok da önemsemiyorum.Türkiye’de sermaye ciddi manada el değiştirmeyebaşladı. Bu bizim için çok önemli bir güven kaynağı.Türkiye’nin dört bir yanında yatırımlar ve ihracat,3-5 yıl öncesiyle mukayese edilmeyecek orandaarttı. Bu da İstanbul sermayesini rahatsız ediyor”derken, taraf olmayanları bertaraf etme kararlılığınıteyit ediyor. Üstelik tercihini siyaset, tarikat,cemaat üzerinden kapitalizmin kurallarını dahi ihlaleden, daha sendika karşıtı, daha otoriter,çoğu TÜSİ-ADüyesi rakipleri Aydın Doğan’ın akıbetine uğramakkorkusuyla sesini kesmişken öne çıkan muhafazakarAnadolu sermayasinden yana kullanıyor. Yoksa eldeğiştirme verimlilik, teknolojik yenilik, inovasyonüzerinden gerçekleşen bir “ayıklanmanın”, sermayeninbir kesiminin vites artırmasının sonucu değil.Ekonomi cephesinden belki de en çarpıcı açıklamaReferandumun hemen ertesi günü Ali Babacan’dangeldi. “Başbakan pazartesi günü, bize ekonomi yönetimineaçık talimat verdi. Mali disiplinden tavizistemiyorum, seçim ekonomisi havası oluşturacak, oanlama gelecek hiçbir uygulama istemiyorum. Şimdiyekadar uygulamalarımız neyse aynen sıkı bir şekildebu işe devam edeceğiz, ona göre işinizi nasılyapacaksanız yapın”. İçeriği ne olursa olsun, demekki “talimat ekonomisi” döneminde yaşadığımız teyitedildi. Birisi talimatı veriyor, ötekisi ise itirazsız tebellüğediyor. Yarın başka bir talimat gelse, örneğinbaşbakan para musluklarını açalım dese anlaşılanbakan itirazsız gereğini yapacak. Bitaraf olanın bilebertaraf edilmesi sözkonusu iken; emekten yanatarafta, diğer bir deyişle karşı cenahta yer alanlariçin hiç de hayırlı düşünülmediğini tahmin etmekzor değil…BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 EKONOMİ • 19

SU PERİSİNİN SÜRGÜNÜBundan 1800 yıl öncesinin inanışlarına göre, tanrılararasında toplumlar üzerine korku ve dehşetsaçarak “kötü” olanlar bulunduğu kadar insanlarıniyi ve mutlu olmasını isteyenler de vardı. Zeus’unoğlu Apollon, güneşin, ateşin, müziğin ve şiirin tanrısıydı.Altından bir lir çalar, gümüş yayı ile gerdiğioku, tanrısal güçü nedeniyle en uzaklara atabilirdi.Kahinlik yeteneği vardı. Doğanın koruyucusu olanApollon’un okları, “iyileştirici” olduğu kadar “kötüleştirici”de olabilirdi.Bu özelliklerini oğlu Asklepios’a aktardı. Hocasıyarı at, yarı insan olan Khiron’du. Khiron,Asklepios’a, doğanın çeşitli hastalıkların tedavisindekullanılabileceğini, bazı bitkilerin ‘iyi edici” özelliklerini,güneşin ve suyun kerametini öğretti. Asklepios,zamanla çağının en ünlü şifa dağıtıcısı halinegeldi. Umut kesilen hastaları iyileştiriyor, bazen ölüleribile diriltiyordu. Bergama’da bunun için içindenkaynak suların geçtiği, büyük hidroterapi merkezlerive hastaneler kurdu. Kapısında “buraya ölüm giremez”yazılı hastanede, bitki karışımlarından ilaçlarla,hastalara şifa dağıttı.Bu üstün özellikleri tanrılar arasında kıskançlığayol açınca Asklepion’un sonu ölüm oldu. Ama Yunanhalkı, Asklepios’un adını yaşatmak için Bergama’dabir çok sağlık merkezi yaptı.Allianoi de bu sağlık merkezlerinden biri oldu.Bergama’nın 18 kilometre doğusundaki Allianoi,dünyanın ilk hidroterapi merkezlerinden biri olarakdüşünüldü. Mineral ve kükürt açısından zengin 47derecedeki kaynak su, Allionoi’ye kanallarla getirildi,havuzlarda toplandı.Roma İmparatorluğu döneminde Allianoi, krallarınyaşadığı Pergamon’a köprüler ve geniş caddelerlebağlandı.Tapınakları, geniş tedavi bölümleri, salonları, de-FOTOĞRAF: AA20 • KÜLTÜRBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

vamlı şifalı suların aktığı çeşmeleri ve hamamları,zarif heykelleri ile Allianoi, sadece hastaların değil,dinlenmek veya yenilenmek isteyen dönemin zenginleriiçin de önemli bir terapi merkezi haline geldi.Allianoi, Osmanlılar döneminde de ‘Paşa Ilıcası”adıyla kullanıldı. Büyük havuz, Roma Köprüsü’nünaçılmasıyla birlikte yerel halkın suya girip yıkandığıbir yer haline geldi.Su Perisinin YurduAllianoi, su perisi Nymphe’nin yurdu olarak biliniyor.Yunan mitolojisine göre, sulara ve okyanuslarahayat veren su perileri, göz kamaştıran güzellikleri,kusursuz vücutları, büyüleyici bakışları ve zarif hareketleriile tanrıları kendilerine aşık ederlerdi.Ölümsüz değillerdi. Ama, tanrıların yiyeceğiolan sonsuz hayat iksirinden içtiklerindenuzun süre güzelliklerini koruyarakyaşayabilirlerdi. İlya suyunun kızı olan superisi de, şifa dağıtan suyun başında sağlıkve güzelliğini koruyarak sonsuza kadaryaşayabilecek bir nymphe idi. Belkidurgun suda kendi güzelliğini seyredebilsin,belki gelenlere yaşamasevgisini yansıtsın diye heykeli yapılmıştı1800 yıl önce.Nice depremleri, nice selbaskınlarını atlattı. Eşsiz güzelliğinibir su baskınıyla sürüklenentoprağın altında korumayıbaşarabildi.Yok Olan TarihBatı Anadolu’nun en önemli antiktermal kaynaklarından biri olanAllianoi, 1998 yılında Yard. Doç. Dr.Ahmet Yaraş’ın maddi imkansızlıklarlaboğuşarak, adeta iğne ile kuyu kazmayabenzer çalışmaları sonucu yeniden canbuldu. Ama Yortanlı Barajı projesi ilebirlikte kazı çalışmaları bürokratik engelleretakıldı. Elinde şifa ve güzelliğin sonsuzkaynağının döküldüğü bir çanak tutan superisi heykeli de o kazılarda yeniden günışığına kavuştu. Zarif heykel şaşılacak birbiçimde sapasağlamdı.Heykelin çıkarılmasıyla birlikte dünyatarihinin en önemli miraslarından biri olanAllianoi’yi yok olmaktan kurtarmak için 10ayrı dava açıldı.Bir yanda Allianoi’yi sular altında bırakacak barajyapımı sürerken kazı çalışmalarının sürdürülmesineizin verildi ancak çalışmalar için gerekli ödenek birtürlü çıkarılmadı. Kazı çalışmaları, Allianoi GirişimGrubu’nun açtıkları kampanyada toplanan bağışlarlayürütülebildi.Allianoi, 2001 yılında Koruma Kurulu tarafından1. Derecede SİT alanı ilan edildi. Beklenen, barajyapımının durdurularak, Allianoi’de başlatılan kazıçalışmalarının hızlandırılması olmalıydı. Ancak barajyapımı hızla devam etti ve 2005 yılında baraj gövdesininyapımı tamamlandı.Buna rağmen, Kültür ve Turizm Bakanlığı’nın2005 yılında oluşturduğu 1. Akademik Bilim Komisyonu,Allianoi’nin dünya kültür mirası listesinegirebilecek önemde bir yer olduğunu belirtmiş, buörenyerini sular altında kalmasına izin verilmesininmümkün olmadığını vurgulamıştı.Bu kararların kaldırılması için yasal olan olmayanher yol denendi. Allianoi’nin korunmasınayönelik alternatif projeler “çok pahalı”bulunarak ret edilirken, Kültür Bakanlığıyeni bir akademik bilim komisyonu kurulmasınakarar verdi. Bu komisyon da“Allianoi’nin su altında kalma kararınıveremeyeceğini” belirtince, 3. bir komisyondaha kuruldu.3. Akademik Bilim Komisyonu, korumakurulunun onayı ile Allianoi’yisular altında bırakma kararı aldı.Koruma Kurulu kararına itirazlar,üzerine Danıştay yürütmeyi durdurdu.Kültür Bakanlığı İzmir 2. No.lu KorumaKurulu da 10 Ekim 2007 tarihindeAllianoi’nin kaplıca odalarının mil ilekapatılıp Yortanlı Baraj sularının insafınabırakma kararı verdi. DSİ’nin de önerisiüzerine Allianoi siltli kille kaplanarakbaraj suları altında kalacaktı. Kararınardından Su Perisi heykeli, BergamaMüzesi’ne taşındı. Allianoi, sivil toplumkuruluşlarının itirazlarına rağmen kil iledoldurulmaya başlandı.1800 yıldır, ayakta kalmayı başarabilmişSu Perisi, tarihe, kültüre ve doğaya ihanetinacısıyla kentinin sular altında kalışınıizliyor.FOTOĞRAF: AABÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 KÜLTÜR • 21

TÜRKİYE'DE BİR İLK : UTANÇ MÜZESİTürkiye’de yaşayan genç yaşlı herkes için yaşanıldığınainanması güç, geçmişte kalması gerekenacılarla dolu günlerdi 12 Eylül süreci… Kan veölüm kokusunun sokaklardan zindanlara taşındığı,işkence çığlıklarının neredeyse her ocağa düştüğüzamanlardı…Korku beklerdi her evin kapısında… Çekilen acılarınürpertici gerçekliği yürekleri susturmuştu. Gencecikkız ve oğulların bir gece ansızın asker ya dapolisler tarafından evlerinden alınarak, bilinen akibetegötürüldüğü hissedilir, ama seslendirilmezdi.Olur ya, yara bere içinde ağır aksak yürüyerekgeliverse, çalıverse evin kapısını göz yaşları selolur, çekilen işkencelerin yüzlere yansıyan ağırlığıile yetinilirdi. Kızları, oğulları, gelinleri, eşleri incitmemek,yeniden utandırmamak için suskunluğagömülürdü herkes.Giden geri gelmediyse eğer, izine rastlanmadıysakayıtlarda “öldü” sayılırdı. Emniyetteki akıl almazvicdana sığmaz işkencelerden paçasını kurtarıp askericezaevlerine giden varsa, aileleri buruk birsevinç yaşardı utanç içinde. Hiç olmadı, neredeolduğunun belli olması, haftada bir yapılacakgörüşmelerde veya duruşmalardayüzünü görebilmenin tadı yayılırdıyüzlere. Çıkmadık canda umut vardırörneği, teselli bulurdu aileler.Bilmezlerdi ki, ölüm, kol gezerdicezaevlerinde de. Binlerce kez ölürdüMamak’a, Hasdal’a düşenler…Bir de bilinen ölümler vardı o zamanlar.Çoğunlukla aleme ibret olsundiye, derme çatma delillerle verilmişidam kararlarıyla gelirdi bu ölümler.Ölüme gidenlerin arkasında bıraktığıhayatlar vicdanları kanatır, son sözler ve mektuplardestanlaşırdı dilden dile aktarılarak.O karanlık geçmişin silinmeye yüz tutan bazıizleri, Ankara Çağdaş Sanatlar Merkezi’nde açılan“Utanç Müzesi” ile yeniden hayat buldu. Aslındayapılmak istenen; 12 Eylül döneminde binlerce siyasimahkum ve tutuklunun zorunlu ikametgahı olanUlucanlar Cezaevinde, döneme ilişkin belge ve dosyalarıntoplandığı arşiv ile birlikte işlenen insanlıkdışı suçlara ilişkin araç ve gereçlerin toplandığısürekli bir müze oluşturulmasıydı. Ancak, UlucanlarCezaevi Altındağ Belediyesi’ne devredilince bu girişimsonuçsuz kaldı.Türkiye’nin ilk utanç müzesi niteliği taşıyan sergideçarpıcı belgeler ve dava dosyalarının yanı sıraişkencelerde uygulanan insanlık dışı yöntemler sergilendi.Ziyaretçileri, üç büyük salondan oluşan müzeningirişinde kurulan idam sehpası karşılıyor. İzin verilseydieğer, onlarca gencin hayatını noktalayan idamsehpası aynen konulacaktı müzenin girişine... Ama,siyasi kaygılar nedeniyle o dönemin en büyük utançkaynağı yer alamadı müzede. Halen sergilenen darağacı,Ulucanlar Cezaevinin deposunda bulunan idamsehpasının şekli ve boyutlarıyla bire bir kopyası.Müzenin ilk katında 12 Eylül döneminde emniyetteveya cezaevlerinde hayatlarını kaybedenlerinfotoğrafları ile o dönemde sıkça kullanılan işkencealetleri sergileniyor. İşkencelerde, idam sehpalarındaveya kanlı çatışmalarda hayatlarını kaybedenleringözlerinden kararlılık okunan fotoğraflarının he-22 • GÜNCELBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

men yanında yer alıyor akıl almaz işkence aletleri…Kablolar, bazen manyetolu bir telefondan uzanıyortezgahlara sıkıca bağlı bedenlerin en duyarlı bölgelerine,bazen doğrudan elektrik prizlerinden..Ayaklarından havalara asılı mankenlerin altında,su dolu kovalar bulunuyor. Olur da tutsağın suskunluğuuzun sürerse, kafası su dolu kovanın içinesokulacak. Ve kola şişeleri..Ölü manken bedenleri kullanılarak yeniden canlandırılansahnelere yüzlerce isimden oluşan suçduyurusu listeleri ekleniyor. Hala aramızda olan pekçok saygın(!) isim var aralarında. Kimi komutan,kimi kitap yazmış emniyet müdürü, kimi vali, kimisporcu, kimi çok saygın kurumlarda adli görevdelerbugün.O gözler ve 17Müzede, 17 yaşında iken idam edilen Erdal Ereniçin özel bir köşe oluşturulmuş. Cezası infaz edilmedenbir gün önce çekilen o hüzünlü fotoğrafındagiydiği yakası siyah kürklü ceketini bağışlamış ailesi…Askeri mahkemenin vicdanlara sığmaz karar metinleri,adına söylenen şarkıları Sezen Aksu ve Teomanşarkılarını canlandırıyor belleklerde.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 GÜNCEL • 23

24 • GEZİBaşı GöklereUlaşan Dağlar:KAÇKARLARFOTOĞRAF: AAKaçkar’ların ancak bir ressamın fırçasından dökülebilecekbüyülü görüntüsü, yaz tatillerinin deniz vegüneşten ibaret olduğu algısını yavaş yavaş değiştiriyor.Son yılların bunaltıcı sıcaklarının da etkisiyleolsa gerek, yaz tatilleri için Doğu Karadeniz yaylalarıyükselen bir seçenek olarak görülüyor. Kavurucusıcaklarda insanın içinden, kendisini başı çoğunluklakarlı dumanlı dağları, tertemiz serin bir havası, yemyeşilormanların içinden akan serin dereleri, dingingölleri, buz gibi akan suları ile Karadeniz yaylalarınaatmak geçiyor.Şehirlerde hayatı kolaylaştıran ne varsa bir kenarabırakıp, yürümeyi göze alabiliyorsanız eğer, DoğuKaradeniz yaylaları, benzersiz güzellikleri cömertçekoyuyor önünüze. Bazen, gece karanlık çökerkenulaştığınız sis perdesi altındaki köyün yamacındaağaçlarla çerçeveli bir göl olduğunu görüyorsunuzsabahın ilk ışıklarıyla birlikte… Bazen en yüksek olarakdüşündüğünüz başı dumanlı dağ tepesinin diğerzirvelerin gerisinde kaldığı gerçeği çarpıyor insanı,bazen haziran ya da temmuz sıcağında kar topuyapabilmenin zevki.Yaylaların ihtişamlı güzelliği baş döndürüyor. Kekikkokusu, adlarını bilmeye imkan ihtimal bulunmayanyüzlerce çiçeğin kokusuna karışıyor bu yaylalardaTrabzon, Rize ve Artvin’deki yaylalar, ekolojikturizmin en görkemli merkezleri olarak yeni yenikeşfediliyor. Kış aylarında geçit vermeyen dağlar, ilkbaharve yaz ayları ile birlikte, doğa tutkunlarınınakınına uğruyor. Kimi zaman doğayı gözlemlemekisteyen meraklılar, kimi zaman doğa sporları yapmakisteyenler, kimi zaman fotoğrafçılar tutuyor Karadenizyaylalarının yolunu.Türkiye’nin her yerinden tur şirketlerinin farklıetkinliklere yönelik programlarına katılarak Karadenizyaylalarının keyfini yaşamak mümkünse de, gizlicennetlerin keşfi için belli yerlere kamp kurmak veelde harita çevreyi bilen köylülerin kılavuzluğundauzun yürüyüşlere çıkmak gerekiyor.Fırtına deresiKaçkar Dağları’nın Karadeniz’e bakan yamaçları,pek çok derenin de kaynağı... 57 kilometre uzunluğundakiFırtına Deresi, bir çok derenin birleşmesiile oluşmuş. Fırtına Deresi’nin geçtiği vadi, dünyadaartık sayıları çok azalmış olan “doğal yaşlı orman”niteliğinde. 1400 farklı bitki ve yüze yakın canlıyaşıyor bu vadide. Bu doğal dokusu nedeniyle DünyaDoğayı Koruma Vakfı tarafından Avrupa’nın acilolarak korunması gereken ormanları arasına alınmış.Fırtına Deresi, başka hiçbir yerde yaşaması mümkünolmayan deniz alası gibi balıklara da ev sahipliğiyapıyor.Ancak, vadi üzerine yapılacak hidroelektrik santralleribu özgün bölgenin doğal yapısını tehdit ediyor.Fırtına Vadisi, sadece eşsiz bitki örtüsü ve doğaldokusu ile değil, tarihsel geçmişi ile de dikkat çeki-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

FUTBOL AMA...Hasan BİRDOĞANSMMFutbol çağımızın en sevilen ve geniş kitlelertarafından ilgi ile izlenen popüler bir oyundur.Diğer spor dallarına göre daha fazla oyuncu ileoynanması, futbolcunun eli dışında bedenin hemenher yeri ile oyuna dahil olması, futbolcu için özelbir beden yapısının gerekmemesi, futbolu insanlarınortak tutkusu haline getirmiştir. Aynı zaman dahemen hemen her erkek çocuğun mahallesinde birfutbol mazisinin olması, maç seyrederken futbolcuylabedensel bir bağ kurmasına, oyuna kendisinidahil edebilecek bir hisse kapılmasını sağlar.Çağımızın en popüler oyunu olan futbol içintoplumun duyarlılıklarını körelttiği düşüncesi bilinenbir kalıptır. Bu düşünceye kaynaklık edenPortekizli diktatör Salazar’ın söylediği, "Ben ülkeyi3 f, (futbol, fiesta, fado) ile yönettim" sözüdür.Bu sözü karşıtlıklarından arındırılmış olarak tekrarlamak,futbolun tarih içinde belli toplumsa olaylardamücadele alanları olmuş olması gerçeğiniunutturmaktadır.Barselona Stadyumu Franco faşizmine karşı birdirenç merkezi haline gelmiş ve Franco o stadyumubombalamıştır. 2. Dünya savaşında Fransa,nazi işgali altındayken esir subaylarla nazi sporculararasında bir maç yapılır. Naziler bu maçlakendi propagandalarını yapacaklardır. Fakat esirsubaylar sahada direniş koyarlar. Ardından tribünbuna katılır ve Fransa'da faşizme karşı tek sesburadan çıkar. Bilindiği gibi Kurtuluş Savaşı'ndaİstanbul futbol kulüpleri Anadolu'ya silah kaçırarakmücadeleye önemli katkılar sağlamışlardır. Aynızamanda "Çarşı Grubu"nun toplumsal duyarlılığıfutbolun uyuşturucu bir oyun olmadığını gösterenönemli örneklerdir.İspanya'da kralın ve Franco’nun takımı olarakbilinen Real Madrid, yapılanmasına uygun biçimdetek kişilik yıldızlara tapınmaya, kurtarıcılar bulmaya,bireye endeksli futbol oynar. Barselona isebir takım oyunu geleneği oluşturmuş ve yıldızlarınıancak takımın bir parçası olduklarında daha fazlayıldızlaştıkları bir takım yaratılmıştır.Futbol kulüpleri belki de takımlarının yapılanmalarınauygun antrenörlerle çalışmayı tercih etmekteler.FOTOĞRAF: AAReal Madrid’in şu andaki çalıştırıcısı Jose Mourinho,"dikkat çekmek ben buradayım" demek içinher şeyi yapan bir şöhret budalası gibi dolaşmaktadırortalarda. Bunun yanında Manchester United’inefsanevi hocası Alex Ferguson, ne kadar takımınardındaysa, Mourinho o kadar önündedir ve daimarol kapma telaşındadır. Futbol onun için eğlenilen,eğlendiren bir oyun değil, hırsları, arzuları uğrunatüm güzellikleri bir çırpıda silip attığı bir intikam,26 • SPORBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

ihtiras işidir. Gerisi onu ilgilendirmez. Mourinhomaç kazanır, yumruğu sıkıp sahaya dalar, seyirciyesallar; "Siz beni adamdan saymadınız ama bakınkazandım" dercesine isterik çığlıklar atar. Evetmaçı kazanmıştır, ama saygıyı asla.Ülkemizde de Mourinho'dan rol kapmaya çalışan,sahadan trübüne oynayan, dev ekranlardakendini gördüğünde rol kesmeye çalışan teknikadamlar türemiştir. Bu rol kesme genç nesil içindebir yaşam biçimi oldu. Genç nesil sanki dizifilimde oynar gibi ortalıklarda dolaşıp rol kesiyor.Dizi gibi seviyor dizi gibi nefter ediyor, dizi gibikazanmak istiyor, kısacası dizi gibi yaşamak istiyor.Reklamlara kadar da olsa idare eder onu.Alex Ferguson’nun hayatından aktadrdığı aşağıdakiifadeler onun yaşama bakış açısını gösterdiğigibi çeyrek yüzyıldır bir takımın başında olmasınınsırlarını göstermektedir.‘’Benim zamanımda Govan gerçek bir çekimmerkeziydi. Harld Wolff’un karşısında, tüm geceişçilerin çıkardığı çekiç sesleriyle büyüdüm amabuna alışkındım. Çok şeyimiz yoktu ama bunayoksulluk diyemeyiz. Çünkü her zaman karnımızdoyardı, okulu kaçırmazdık, temiz ve düzenliydik.Banyomuz yoktu ancak içinde haftada bir gün iyiceovalanarak yıkandığımız, büyük çinko kaplamabir küvetimiz vardı. Herkes eşitti.İyi terbiye almıştık. Zamanımız futbol oynamakve kavga etmekle geçiyordu. Hep bir aradayaşadığımız için birbirimize çok bağlıydık. Sankikapımızı hiçbir zaman kilitlrmrzdik lafı bizim içinsöylenmişti. İnsanlar her şeyi paylaşırdı. Birbirimizeyardım etmek için ortak sebeplerimiz vardı.Çünkü hep bir arada yaşar ve de çalışırdık.Çoğu zaman, özellikle benim durumumda, siyasigörüşler aile tarafından belirleniyor. Babamsıkı bir işçi sınıfı üyesi, annem de sendika temsilcisiydi.Böylece benim görüşlerimde içgüdüselolarak işçi hakları etrafında birleşti. Ne kadarpara kazanırsam kazanayım bu görüşlerim hiçbirzaman değişmeyecek.’’25 yıldır Manchester United’ın başında olanadam işte bu kadar mütevazi ve halktan biridir.Oysa çeyrek asırdır futbol kaç kere değişmiş, yenilenmişve o bütün yenilikleri en önce sezen biriolarak futbol tarihine geçmiştir. Buna rağmen mütevazılığı,çalışan emekçilerle, çıraklığında yaptığısendika liderliğiyle ve yoksul komşularıyla övünür.Maç biter; kırk yıllık işçi arkadaşlarıyla buluşur,bira içer. Doğal olarak sahada iyi futboldan, romantizmden,seyirciye zevk veren, eğlendiren futboldanyanadır.Sabır ve istikrar başarının temelini oluşturur.Alex Ferguson bunca yıldır takımının başında bulunmuş,gelişmeleri takımına uygulamış, insanlarıngüvenini kazanmış ve çok önemli olan klübü vetaraftarları ile koskoca bir aile olma bilincini yaratmışve birlik ruhunu kuvvetlendirmiştir.Herşeye yukardan bakan ve herşeyi bilen gerikalmış bir anlayış yerine, başlangıçta karşısındakibireyle aynı seviyede ve eşit olduğu bilincinioluşturulması, güven duymanın sıcaklığı hissetmekaçısından Alex Ferguson önemli bir örnektir.FOTOĞRAF: AAİnsan nasıl yaşarsa öyle düşünür.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 SPOR • 27

Yeni Bir Af mı Geliyor?VERGİ VE PRİM BORÇLARINADÜZENLEME ÇALIŞMASIHükümet, 40 milyar Liraya yakın vergi alacağı ile SSK ve Bağ-Kur prim borçlarının yenidenyapılandırılması için harekete geçti. Maliye Bakanı Mehmet Şimşek, vergi borçlarıile ilgili düzenlemeyi bir an önce çıkaracaklarını belirterek, “Mükellefe taksit ve faizdekolaylık sağlanacak” dedi.Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanı Ömer Dinçer ise, sigorta prim borçlarına ilişkin tecilfaizleri ve gecikme cezalarının yüksek olduğunu ifade ederek, “Primlerin gecikme faizlerinigüncel şartlara uygun hale getirmek ve düşürmek istiyoruz. Ancak alacaklardanvazgeçmeyeceğiz.” diye konuştu.Mevzuat gereğince vergi ve sigorta prim borçları 36 aya kadar taksitlendirilebiliyor. Yeniyapılandırma ile bu sürenin uzatılması veya ana paraya dokunulmadan faiz ve gecikmezamlarının bir bölümünün silinmesi seçenekleri üzerinde duruluyor.Hükümet, milyarlarca lirayı bulan vergi ve sigortaprim borçlarının yeniden yapılandırılması içinharekete geçti. Maliye Bakanlığı ile Çalışma ve SosyalGüvenlik Bakanlığı 36 ayı bulan taksitlendirmesüresinin uzatılması ve borç faizlerinin bir bölümününsilinmesi seçenekleri üzerinde çalışmalarınısürdürüyor. Getirilecek yeni düzenlemelerin “af”niteliği taşımayacağını vurgulayan bakanlar, ana paradanvaz geçilmesinin söz konusu olmayacağını,mükelleflere taksitlendirme ve faiz ödemelerindebazı kolaylıklar sağlanacağını söylediler.Maliye Bakanı Mehmet Şimşek, kamuoyunda bukonuda bir beklenti oluştuğuna dikkat çekerek, ödemekolaylığının belirlenecek bir tarihe kadar olanborçları kapsayacağını ifade ederek, özetle şunlarısöyledi:28 • GÜNCELBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

venlik primlerinin gecikme faizlerini güncel şartlarauygun hale getirmek ve düşürmek istiyoruz.Sosyal Güvenlik Kurumu’nun reel alacaklarındabir indirim yapılması, dolayısıyla ödemeler dengesindeolumsuz sonuçlar yaratılması söz konusu değildir.Tam tersine ödeme ve tahsilat kolaylıkları sağlanaraktahsilat oranını arttırma imkanı bulacağız.”İki seçenek varBorçların yeniden yapılandırılması konusunda ikiseçenek bulunuyor. Vergi alacakları için tecil vetaksitlendirme tebliği çıkararak, daha düşük tecilfaizi uygulanması veya yasal bir düzenleme ile anaparaya dokunulmadan faiz ve gecikme zammının birbölümünün silinmesi.“Vergi afları, vergisini düzenli ödeyenler için birceza niteliği taşımaktadır. Bu nedenle vergi borçlarıile yapacağımız düzenleme kesinlikle bir af niteliğitaşımayacaktır. Vergi alacaklarını yeniden yapılandırarak,mükelleflere taksitlendirme ve faiz ödemelerindebazı kolaylıklar sağlanmasını düşünüyoruz.En kötü şartlarda bile enflasyonla güncellenmiş birtahsilata gidilecektir. Düzenleme kapsamında kamualacakları, reel değerinin altında kalmayacaktır. Anaparadan hiçbir şekilde vazgeçilmesi söz konusu değildir.”Yapılacak yeni düzenlemelerin bu dönemi kapsamayacağınıda vurgulayan Şimşek, “O nedenle mükelleflerimiz,nasıl olsa vergi borçlarına kolaylık getirilecekdiye bu dönemdeki borçlarını ödememezliketmesinler” uyarısında bulundu.Enflasyona bağlıÇalışma ve Soyla Güvenlik Bakanı Ömer Dinçerise, enflasyon ve faiz oranlarının düştüğüne dikkatçekerek, “Prim tecil faizleri veya gecikme cezalarıoldukça yüksek kaldı. Primlerin gecikme faizlerinigüncel şartlara uygun hale getirmek istiyoruz”dedi.Hiçbir biçimde prim affı düşünmediklerini vurgulayanDinçer, özetle şunları söyledi:“Ekonominin iyileşmesi ve gelişmesine dayalıolarak şartlar farklılaşmıştır. Enflasyon düştü, faizoranları düştü. Bütün bunları göz önüne aldığımızdaprimlerin tecil faizleri veya gecikme cezaları oldukçayüksek kaldı. Bu açıdan bakıldığında sosyal gü-2008 yılında çıkarılan tebliğ ile vergi borçları yıllıkyüzde 3 faiz ile 18 ay taksitlendirilmişti. Halenyıllık yüzde 19 olarak uygulanan tecil faizinin, enflasyonve faiz oranları ile paralel hale getirilmesiüzerinde duruluyor.SSK ve Bağ-Kur prim borçları için daha öncekiyıllarda yapılan yasal düzenleme ile ana borç miktarınadokunulmadan faiz ve gecikme zamlarının birbölümü silinmişti.Maliye Bakanlığı ve Gelir İdaresi Başkanlığı'nınsürdürdüğü çalışmalarda, yeni yapılanmanın kapsamıüzerinde duruluyor. Ödeme kolaylıklarının sadecekesinleşmiş vergi alacaklarını veya ihtilaflı alacaklarile inceleme aşamasındaki alacakları kapsayıp kapsamayacağı,servet ve stok beyanına gidilip gidilmeyeceğiçalışmaların sonucunda netlik kazanacak.40 milyar liralık alacakGelir İdaresi Başkanlığı tarafından açıklanan listelerdikkate alınarak yapılan hesaplamalara göre40 milyar liraya yakın vergi borcu bulunuyor. Enborçlu 7 bin mükellefin borç toplamı 36,4 milyar lirayıbuluyor. Bunun 10 milyar 66 milyon lirasını vergiborçlusu ilk 50 mükellefin borçları oluşturuyor.Sayısal olarak vergi borçlularının büyük bölümünü5 bin lira ve altında borcu bulunanlar meydanagetiriyor.2008 yılında gerçekleşen tecil ve taksitlendirmeiçin 1 milyon 520 bin başvuru yapılmış, 11 milyar320 milyon liralık vergi borcu taksitlendirilmişti.Vergi borçlarının önemli bölümünü İstanbul, Ankarave İzmirli mükelleflerden oluşuyor.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 GÜNCEL • 29

KitapAli İrfan YILMAZSMMMTürkiye’de ve Dünyada Ekonomik Bunalım, 2008-2009Gerek nüfus gerekse alan olarakdünyanın en büyük ülkelerinden biriyiz.Ülkeyi gezip görmemiş ve bilmeyenler,bu geniş alanların verimsiz, çorak dağlıktaşlık arazilerden oluştuğunu sanabilirler.Çukurova, Menderes Ovası, Konya Ovası,Muş Ovası, Pasinler Ovası’nın her birikadar büyüklükte toplam tarım arazisiolmayan ülkelerin tarım ürünü ihraç ettiklerini,hatta ülkemizin de müşterileriarasında olduğunu bilmek oldukça acıklıbir manzara ortaya çıkarmaktadır.Ülkemizde “…tarımın GSYİH içindekipayı hızla gerilemiştir. 2002’de yüzde12,2 olan bu pay, 2008’de yüzde 7,8’edüşmüştür. Madalyonun öbür yüzündebu olumsuzluğu telafi edecek bir sinaikatma değer artışı veya bir sinai/teknolojik dönüşüm hamlesi de yaşanmamıştır.”Tarımsal üretimin karlılığınındüşük olduğu gerekçesiyle tarımsal alanlarınterk edilmiş olması, bu alanda çalışan insanların işsizlerordusuna katılması, büyük kent varoşlarında, yeni sosyalsorunlara neden olmaktadır. Üretim alanlarından çekilmiş bubüyük nüfustan, sendikasız, güvencesiz çalışma koşullarıylaaçlık sınırının altında ücretlerle, işsizlik tehditleriyle herşeye razı, kazandığından çok “siyasi-sosyal yardımlarla” geçinmekzorunda bırakılan, çabuk kanan, kolay yönetilen birtoplum yaratılmak istenmektedir.Ülkemiz, belki de tüm Avrupa ülkelerinin tarımsal ihtiyacınıkarşılayabilecek potansiyele sahip olduğu halde, kendineyetmez ve bu alanda ithalat yapan bir ülke halinegetirilmiştir. Et fiyatlarını ucuzlatmak için, dünyanın öbürucundan, ülkemizin büyük bir ili kadar olan Uruguay’dancanlı hayvan ithal edilmesinin yeterince sorgulanmadığınıgörmek, yöneticilerin de övünerek bunu bir çözüm olaraksunabilmeleri, yalnızca yeterince et yemeden yetiştirilmişinsanların ülkesinde mümkün olabilecek bir durumdur. Tarımsalüretimin verimsizliği öne sürülerek, ülkemizin enavantajlı konumda olduğu ürünlerin bile üretiminin terkedilmesinin önerilmiş ve ne yazık ki bunun gerçekleştirilmişolması; öte yandan ABD’nin dünyanın en büyük tarım ürünüihraç eden ülkesi olması, ironik bir durum olarak ortayaçıkmaktadır.Hiçbir ekonomik alan yoktur ki, temeli tarımsal bir hammaddeyedayalı olmasın. Tarımsal kaynakların ihmal edilerekbir ülkenin kalkınmasından bahsetmek asla mümkün değildir.Bu alanın ekonomik sayılmayıp ihmal ettirilmesi, ülkeninbeslenme kanallarının kesilerek işgal edilmesine benzetilebilir.Bunun devamında, “… bir yandan dış ticaretlerinin vekambiyo rejimlerinin serbestleştirilmeye zorlanması sonucundabirer ithalat ve ucuz işgücü deposu haline dönüştürülürken,bir yandan da “özelleştirme” ve “doğrudanyabancı yatırım” fetişleri altındabu ülkelerin kamusal varlıkları yokpahasına el konuldu. Söz konusuülkelerin zaten çok genç ve zayıfolan demokratik kurumları “istikrarönündeki bürokratik engeller” olarakgösterilirken, “bağımsız üst kurullaradayalı denetim ve yönetişim”gibi makyajlanmış politikalar altındaulus-ötesi şirketlerin ve uluslararasıfinans sermayesinin doğrudan denetimialtına sokuldular.”“Dolayısıyla, artık emperyalizmsadece orduları ve hükümetleri yoluyladeğil, “üst kurulları”, DB, IMFve DTÖ gibi örgütleri ve “derecelendirmeşirketleri” gibi örgütlenmebiçimleriyle de bu “yeni” emperyalistsaldırıyı düzenler konumdadır.“İktisat” bilimi ise belki de insanlıktarihinde hiç olmadığı denli emperyalistbir gücün ideolojisine araç olmaya dönüşmüştür.”şeklindeki gelişmelerin hiç de şaşılacak bir yönü bulunmamaktadır.“Krizlerin kapitalizmin doğası gereği olduğu artık biliniyor.Krizsiz bir dünyanın ancak kapitalizmin aşılmasıylamümkün olabileceği seksen yıl önce patlak veren büyükbunalımda ortaya çıkmıştı. Bu nedenle krize karşı programlarınbaşlangıç ve/veya bitim noktaları kapitalizmin veemperyalizmin temel ilişkilerini hedeflemek olmalıdır.”Koyu yazılan tırnak içindeki alıntılar, Bağımsız SosyalBilimciler tarafından hazırlanmış “Türkiye’de ve DünyadaEkonomik Bunalım, 2008-2009” adlı kitaptan yapılmıştır. 6Şubat 2009 de kaybettiğimiz Prof. Türkel Minibaş’ın iki önyazısıyla basılmış olan kitap 213 sayfadır.Bağımsız Sosyal Bilimciler: Korkut Boratav, Yakup Kepenek,Aziz Konukman, Ahmet Haşim Köse, Oğuz Oyan,Cem Somel, Ahmet Alpay Dikmen, Sinan Sönmez, FikretŞenses, Erol Taymaz, İşaya Üşür, Oktar Türel, Galip Yalman,Erinç Yeldan gibi akademisyenler tarafından Kasım2000’de oluşturulmuştur. Kendileri tarafından “BSB İktisatGrubunun amacı, günümüzde uygulanan neo-liberal politikalariçin öne sürülen gerekçelerin zaaflarını ve bupolitikaların sonuçlarını bilimsel tahlillerle tespit etmek,toplumun çoğunluğunun -yani emekçilerin- ihtiyaçlarınauygun politika önermeleri geliştirmek ve emek örgütlerinintoplumumuz için yaşamsal önem taşır hale gelen mücadelesinibilgi ve bilim ile desteklemektir.” şeklinde belirtilmektedir.Bağımsız Sosyal Bilimciler – İktisat Grubunun“Türkiye’de ve Dünyada Ekonomik Bunalım, 2008-2009”adlı kitaptan başka “IMF Gözetiminde On Uzun Yıl 1998-2008 Farklı Hükümetler Tek Siyaset”, “2008 KavşağındaTürkiye” gibi yayınlanmış kitapları bulunmaktadır.30 • KİTAPBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

ŞiirATTİLA İLHANAlaattin ARMANSMMMÇağdaşlarının önde gelenleri arasında sayılan Attilaİlhan, toplumcu şiirimize olduğu kadar bireycişiirimize de yeni boyutlar kazandırmıştır. Halk şiirikaynaklarından da yararlanan sanatçının renkli, zengin,duyarlı, özgün bir havası vardır. Bu, kendindensonraki birçok şair tarafından benimsenmiş, izlenmiştir.1948’ de yayınlanan ilk şiir kitabı “ Duvar” dahalkçı ve toplumcu şiirlere yer verirken, bu kitabınardından 1954’de yayınlanan, ikinci ve ses getirenkitabı “Sisler Bulvarı” nda metropol olgusunu, büyükkentte yaşayan bireyin yalnızlığını, yabancılaşmasını,egzotizm ve romantizmini dile getirmiştir. CinayetSaati, Pia, Sisler Bulvarı gibi popüler olmasınısağlayan kalıcı şiirleri bu kitapta yayınlanmıştır.Attila İlhan şiirimizde gerilimin öncüsüdür. Birtelefon numarası olan (24-61) adlı şiir bu türün başarılıbir örneğidir. Yalnızca telefon numarası değil,araba plakasını da (34 FN 346) şiirinde ad olarakgörürüz. Büyük şehirlerin ayrılmaz bir parçası olanotellerde (Emperyal Oteli ) imkansız bir aşk hikayesiişlenir. Elbette yeraltı dünyası da olacaktır Attilaİlhan şiirinde; ömer haybo, yirmibirinci varujan,demokrat toni bu dünyanın kahramanlarıdır. Limanlardagörünse de, daha çok garlarda gezinen, trendumanları çeken bir şiir. Bir yanında uluyan gitar,öbür yanında Fatih’ de çalan yoksul bir gramafonvardır. Bir vapurun güvertesinde küpeşteye yaslanıpsuları seyreden bir kadından etkilenecek kadar daromantik.Şair, son şiir kitabı “Kimi Sevsem Sensin” ndeçizgisini devam ettirmiştir.KİMİ SEVSEM SENSİNkimi sevsem sensin / hayretsevgi hepsini nasıl değiştiriyorgözleri maviyken yaprak yeşilisenin sesinle konuşuyor elbetyarım bakışları o kadar tehlikelisenin sigaranı senin gibi içiyorkimi sevsem sensin / hayretsenden nedense vazgeçilemiyorher şeyi terk ettimne aşk ne şehvetsarışın başladığım esmer bitiyoranlaşılmaz yüzü koyu gölgelidudakları keskin kırmızı jiletbir belaya çattık / nasıl bitirmeligitar kımıldadı mı zaman deliniyorkimi sevsin sensin / hayretkapıların kapalı girilemiyorkimi sevsem sensin / senden ibarethepsini senin adınla çağırıyorumarkamdan şımarık gülüşüyorlargetirdikleri yağmursende unuttuğumhani o sımsıcak iri çekirdeklisenin gibi vahşi öpüşüyorlarkimi sevsem sensin / hayretin misin cin misin anlamıyorumÜÇÜNCÜ ŞAHSIN ŞİİRİgözlerin gözlerime değincefelaketim olurdu ağlardımbeni sevmiyordun bilirdimbir sevdiğin vardı duyardımçöp gibi bir oğlan ipincehayırsızın biriydi fikrimcene vakit karşımda görsemöldüreceğimden korkardımfelaketim olurdu ağlardımne vakit maçka’ dan geçsemlimanda hep gemiler olurduağaçlar kuş gibi gülerdibir rüzgar aklımı alırdısessizce bir cıgara yakardınparmaklarımın ucunu yakardınkirpiklerini eğerdin bakardınüşürdüm içim ürperirdifelaketim olurdu ağlardımakşamlar bir roman gibi biterdijezabel kan içinde yatardılimandan bir gemi giderdisen kalkıp ona giderdinbenzin mum gibi giderdinsabaha kadar kalırdınhayırsızın biriydi fikrimcegüldü mü cenazeye benzerdihele seni kollarına aldı mıfelaketim olurdu ağlardımPİAne olur kim olduğunu bilsem pia’nınellerini bir tutsam ölsemböyle uzak uzak seslenmeseben bir şehre geldiğim vakito başka bir şehre gitmeseotelleri bomboş bulmasamiçlenip buzlu bir kadeh gibibuğulanıp buğulanıp durmasamne olur sabaha karşı rıhtımdaçocuklar pia’ yı görselerbana haber salsalar bilsemiçimi büsbütün yıldız basarbir hançer gibi çıkıp giderdim.ben bir şehre geldiğim vakito başka bir şehre gitmesesingapur yolunda demeselerbana bunu yapmasalar yorgunumüstelik parasızım pasaportsuzumne olur sabaha karşı rıhtımdaseslendiğini duysam pia’ nınsırtında yoksul bir yağmurlukçocuk gözleri büyük büyüküşümüş ürpermiş solukellerini tutabilsem pia’ nınölsem eksiksiz ölürdümBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 ŞİİR • 31

İyi Kurumsal Yönetime Geçiş ve Kalkış (Take-off) SürecindeYeni Bir Uzmanlaşma Alanı:İnsan Kaynakları İç Kontrol Uzmanlığıve COSO Uyumlu İnsan Kaynaklarıİç Kontrol Lİstesİ Önerİsİ (I)Doç. Dr. Tamer AKSOYASMMMO Denetim Standartları Komisyonu BaşkanıTürkiye Denetim Standartları Kurulu Üyesi, TOBB Üniversitesi İİBF.GirişYakın gelecekte mesleğin her açıdan daha dageliştirilebilmesi ve küresel yeni gelişmelere açılımsağlanabilmesi için meslek mensuplarının yaşanandeğişim ve gelişmeler konusunda farkındalığının(awareness) bulunması gerekmektedir. Yaşadığımızyeni-küreselleşme 1 süreci ve içinden geçmekte olduğumuz(kalkınmanın son aşamalarından) “Kalkış(takeoff)”aşamasında, geleneksel kavrayışlarda değişim,insan kaynaklarındaki gelişme, rekabet, küresel piyasalarıntakibi ve farkındalığı, kurumsal iş düzenive iş yapış biçimlerinde esneklik, kontrol ve değişendurumlara uyum sağlama gibi gelişmeler ön planaçıkmaktadır.Kalkış aşamasının diğer şartlarından bazıları daşunlardır; İstikrar (siyasi, ekonomik, toplumsal), kurumsalyönetim (corporate governance), kurumsalyönetimin bir ileri boyutu olan ve deyim yerindeise işin erbabına verildiği iyi yönetim (goodgovernance),etik ilkeler/davranış kuralları ve değerlersilsilesinin yeniden topyekün kazanımı, heralanda mevcut kronik sorunların normalleştirilmesi,her türlü toplumsal ve küresel gelişmelere duyarlılıkve vizyoner farkındalık, bireylerin (Maslow’unihtiyaçlar hiyerarşisinde 3.basamak olan) kültürelihtiyaç boyutundaki insan profiline dönüşmesi, özgüvenseviyesinin artırılması, meslek mensuplarınınparadigmalarının (davranış, iş yapma ve düşünmekalıplarının) değiştirilmesi, değişimin yönetimi, bilgipaylaşımı, yoğun AR-GE, insan kaynakları kalitesindekiartış, teknolojik gelişme, rekabet, yazı ve bilgitoplumuna dönüşme, yenilik yaratma ihtiyacı vb.Kalkış aşamasında ve iyi kurumsal yönetime geçişsürecinde muhasebe meslek mensupları için de değişim,gelişim ve yenilik yaratma ihtiyacı önemli birolgu haline gelmiştir. Bu doğrultuda meslek mensuplarıncada değişim, gelişim, trend ve yeniliklerintakip edilmesi, mesleki vizyonun geniş tutulması veparadigmaların mümkün olan en kısa sürede değiştirilmesive yeni gelişmelere açılım, dönüşüm veadaptasyon sağlanması gerekmektedir.Yazımızın (I.) bölümünde, küresel gelişmelerneticesinde önemi son derece artan iyi kurumsalyönetim (good-governance) olgusu insan kaynaklarıyönetimi ve iç kontrol hususlarıyla birlikte kısacaele alınmakta, (II.) bölümde ise meslek mensuplarıiçin yeni bir alternatif, yeni bir açılım ve yeni birmesleki uzmanlaşma alanı olarak insan kaynaklarıkontrol uzmanlığına işaret edilmekte, bu alanındışında kalınmaması önerilmekte ve önemi son dereceartan insan kaynakları süreçlerinin iç kontrol1 TÜRKER, Masum, Neo-küreselleşme sürecini yaşıyoruz”, (http://www.turmob.org.tr/TurmobWeb/turkce/popup.aspx?Sayfa=/Arsiv/turmobwebdb/dosyalar/haber307.pdf), (erişim tarihi.30.06.2010)BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 33

uygulamalarında kullanılmak üzere bir COSO Uyumluİnsan Kaynakları İç Kontrol Listesi önerisinde bulunulmaktadır.COSO iç kontrol modeli ile uyumlu bahse konuKalkış aşamasında ve iyi kurumsal yönetimegeçiş sürecinde muhasebe meslek mensuplarıiçin de değişim, gelişim ve yenilik yaratmaihtiyacı önemli bir olgu haline gelmiştir.Bu doğrultuda meslek mensuplarınca dadeğişim, gelişim, trend ve yeniliklerin takipedilmesi, mesleki vizyonun geniş tutulmasıve paradigmaların mümkün olan en kısasürede değiştirilmesi ve yeni gelişmelereaçılım, dönüşüm ve adaptasyon sağlanmasıgerekmektedir.iç kontrol listesinin (tamamının ve/veya karma uygunbileşimde belli kısımlarının) çeşitli sektörlerdefaaliyet gösteren hemen her türlü işletmenin tüminsan kaynakları süreçlerinin denetiminde kolaylıklauygulanabileceği, etkinlik ve verimliliğin sağlanmasındayarar sağlayacağı düşünülmektedir. Bu kontrollistesinin alternatif insan kaynakları iç kontrol uzmanlığınayönelecek meslek mensupları için faydalıve yol gösterici bir uygulama enstrümanı olacağıdeğerlendirilmektedir.1. Meslek mensupları için yeni alternatif uzmanlaşmaalanlarıYeni-küreselleşme ve kalkış (take-off) sürecindekiülkemizde, meslek mensuplarına yönelik yeni alternatifgörev ve uzmanlaşma alanlarından birkaçı şuşekilde sıralanabilir:Meslek mensupları için yeni alternatifuzmanlaşma alanları• Bağımsız denetim ve bağımsız denetçilik (externalauditor)• İç Denetim ve iç denetçilik (Certified Internal Auditor)• Adli muhasebecilik (forensic-accounting) ve bağımsızadli muhasebecilik uzmanlığı• Yolsuzluk, hile, suistimal (fraud) inceleme uzmanlığı(CFE-Certified Fraud Examiner)• Etik Açılımları• Haksız rekabet danışmanlığı• Yönetim mesleki etik danışmanlığı• Etik sorumlusu, Etik kurallara uyum görevlisi, Örgütetik iklimi değerlendiricisi• Derecelendirme açılımları• Kredi Derecelendirme (rating) Hizmetleri ve krediderecelendirme uzmanlığı• Kurumsal Yönetim (corporate governance)• Derecelendirme hizmetleri ve kurumsal yönetimderecelendirme uzmanlığı• Değerleme Hizmetleri ve değerleme uzmanlığı• Gayrimenkul değerleme ve gayrimenkul değerlemeuzmanlığı• Patent değerleme ve patent değerleme uzmanlığı• Şerefiye değerleme ve şerefiye değerleme uzmanlığı• Şirket değerleme ve şirket değerleme uzmanlığı• Due-Dilligence danışmanlığı• Marka/patent Hizmetleri• Diğer Kurumsal Yönetim açılımları• KOBİ açılımları• KOBİ kurumsal yönetim sistem ve süreç danışmanlığı• KOBİ uluslararası raporlama sistem ve süreç danışmanlığı• Maliyet muhasebesi uzmanlığı• KOBİ risk yönetimi sistem ve süreç danışmanlığı• KOBİ iç kontrol ve iç denetim sistem ve süreç danışmanlığı• KOBİ kalite yönetim sistem danışmanlığı• Finansal proje yönetim danışmanlığı• Stratejik yönetim danışmanlığı• Yönetim muhasebesi uzmanlığı• Sorumluluk muhasebesi danışmanlığı• Çevre muhasebesi danışmanlığı• Karbon muhasebesi danışmanlığı• Standartlar açılımları• Muhasebe standartları uzmanlığı• Denetim standartları uzmanlığı• Etik ilkeler ve mesleki davranış kuralları uzmanlığı• Finansal süreç analizi ve süreç iyileştirme danışmanlığı• İnsan kaynakları yönetim, süreç ve kontrol danışmanlığı• İletişim, kurumsal yönetim ve sistem tasarım danışmanlığı• İş akış, süreç haritaları, sistem tasarım danışmanlığı• Kalite tetkik ve kalite güvence danışmanlığı• Vergi Danışmanlığı• Yönetim Danışmanlığı• Bilgi teknolojileri açılımı• Bilgi güvenliği yönetimi danışmanlığı• Bilgi işlem hizmetleri yönetim danışmanlığı• Bilgi teknolojileri (IT) denetimi hizmetleri• Finans/sigorta matematiği uzmanlığı ve aktüerlik• İnsan Kaynakları İç Kontrol uzmanlığı ve danışmanlığı• Eğitim danışmanlığı (yukarıda zikredilen tüm konularda)Kaynak: -Aksoy, Tamer, “Basel II Ve 3568 Sayılı Yasa Işığında MuhasebeMesleğinin Geleceği, Yeni Açılımlar Ve Diğer HizmetFaaliyetleri:İç Denetim”, Dayanışma Dergisi, İzmir SMMM Odası,Sayı:90, Nisan 2006, S.53-59,-Aksoy, Tamer, “Muhasebe Mesleğinin Geleceği ve Meslek Mensuplarıİçin Yeni Açılımlar”, I.Türkiye Muhasebe Forumu, MuhasebeMesleğinin Bugünü Ve Geleceği, (Forum Bildirileri Kitabı), TÜR-MOB Yayınları, No: 293, İstanbul 20-21 Nisan 2006, s.47-52,-Sayar, Zafer. “Muhasebe Mesleğinde Açılım ve Yeni Ufuklar:Uzmanlaşma”34 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Bülten, 190, Mayıs-Haziran 2010, s.31-Aksoy, Tamer, “İç Denetim:Yeni-Küreselleşme Süreci ve KalkışAşamasında Yeni Bir Mesleki Açılım ve Uzmanlaşma Alanı”,Bülten, Yıl:20, Sayı:190, ASMMMO, Mayıs-Haziran 2010, s.33-34’den yararlanılarak hazırlanmıştır.Bu hizmet faaliyetlerinin, ülkemiz ve dünyagündemindeki düzenlemeler, ihtiyaçlar ve yeni gelişmelerışığında daha da artırılması ve çeşitlendirilmeside elbette mümkündür.2- İyi Kurumsal Yönetimin İnsan KaynaklarıYönetim Ve Denetiminde İç Kontrolün ÖneminiArtırması2.1.Kurumsal Yönetim Olgusu, Dinamikleri veUnsurlarıYakın geçmişe bakıldığında, İnsan kaynakları yönetimve denetim sürecinde iç kontrolün öneminiartıran bir çok gelişme yaşanmıştır. Kurumsal yönetimanlayışı bağlamında iç kontrolün önem kazanmasında,küresel muhasebe ve denetim skandalları(ABD’de Enron, Worldcom, İtalya’da Parmalat,Hollanda’da Ahold, Çin’de Yanguangxia vb),Sarbanes-Oxley Yasası, finansal krizler, küreselleşme,uluslararası sermaye hareketlerinin hız kazanması,özelleştirme vb. gibi bir dizi faktör rol oynamıştır.İşletme yönetimi ile insan kaynakları yönetimindeiç kontrolün önemini artıran gelişmelerden birisikurumsal yönetim (corporate governance) olgusudur.Kurumsal yönetim, ABD’de yaşanan muhasebeve denetim skandalları sonrasında önemini artırarakküresel bir nitelik kazanmış olup, işletmelerin yönetselaçıdan şeffaflık, dürüst ve adil olma, sorumlulukve hesap verilebilirlik ilkeleri ışığında faaliyetgöstermelerini amaçlamaktadır.Şirket muhasebe ve denetim skandalları ile finansalkrizlerin arkasında yatan önemli nedenlerdenbirinin kötü yönetim olduğu görüşü, iyi kurumsal yönetimkavramının önemini ortaya çıkarmıştır. Uluslararasıalanda bu konuya büyük önem verilmeyebaşlanmış ve her türlü yatırım kararlarında finansalperformansın yanı sıra en önemli faktörlerden birisiolarak kurumsal yönetimin kalitesi ve etkinliği degözetilir hale gelmiştir.Kurumsal yönetimin ana amacı, şirket yönetimininve kurumsal örgütsel yapının, pay sahipleri vehak sahiplerinin beklentilerini tatmin edecek şekildefaaliyet göstermesinin sağlanmasıdır. Kurumsalyönetim, şirket kurum ve kuruluşların örgütsel yapılarınyönetimine ve kontrollerine yönelik sistemlerikapsayan bir üst yapıdır. Dolayısıyla, kurumsalyönetim olgusu asıl olarak, işletmelerde profesyonelKalkış aşamasının diğer şartlarındanbazıları da şunlardır; Kurumsal yönetim(corporate governance), kurumsalyönetimin bir ileri boyutu olan ve deyimyerinde ise işin erbabına verildiği iyiyönetim (good-governance), istikrar(siyasi, ekonomik, toplumsal), etikilkeler/davranış kuralları ve değerlersilsilesinin yeniden topyekün kazanımı,her alanda mevcut kronik sorunlarınnormalleştirilmesi, her türlü toplumsalve küresel gelişmelere duyarlılık vevizyoner farkındalık, bireylerin (Maslow’unihtiyaçlar hiyerarşisinde 3.basamakolan) kültürel ihtiyaç boyutundaki insanprofiline dönüşmesi, özgüven seviyesininartırılması, meslek mensuplarınınparadigmalarının (davranış, iş yapmave düşünme kalıplarının) değiştirilmesi,değişimin yönetimi, bilgi paylaşımı, yoğunAR-GE, insan kaynakları kalitesindeki artış,teknolojik gelişme, rekabet, yazı ve bilgitoplumuna dönüşme, yenilik yaratmaihtiyacı vb.yönetim amacıyla görev yapan yöneticilerin şirketinpay sahipleri ile tüm diğer ilgili menfaat gruplarına(stakeholders) olan sorumlulukların belirlenerekBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 35

Yaşadığımız yeni-küreselleşme süreci veiçinden geçmekte olduğumuz (kalkınmanınson aşamalarından) “Kalkış(take-off)”aşamasında, geleneksel kavrayışlardadeğişim, insan kaynaklarındaki gelişme,rekabet, küresel piyasaların takibi vefarkındalığı, kurumsal iş düzeni ve iş yapışbiçimlerinde esneklik, kontrol ve değişendurumlara uyum sağlama gibi gelişmelerön plana çıkmaktadır.netleştirilmesi ve denetlenmesi amacıyla ortaya çıkmıştır.Kurumsal yönetim çok genel olarak, hissedarlarbaşta olmak üzere şirketle doğrudan ya da dolaylıilişkili tüm menfaat gruplarının çıkarlarını korumakiçin, işletme ve kurumların sahip olması gerekensistem ve süreçlerin bütünü şeklinde tanımlanabilir.Bu menfaat grupları, geniş anlamda, hissedarlar,çalışanlar, emekliler, borç verenler, müşteriler, kreditörler,devlet, toplum vb.nin tümünü ifade eder(BIS, www.bis.org ). Basel komite ise kurumsal yönetimi,“kuruluşların iş ve faaliyetlerinin yönetimkurulu, denetim kurulu ve üst düzey yönetimlerceidare edildikleri örgütsel yapı biçiminde tanımlamaktadır.Şirketle ilişkili tüm menfaat gruplarının işletmeyleilgili kendilerinin doğrudan inceleme yapmaolanakları sınırlı olduğundan, işletmeye ait bilgilerile faaliyetlerin etkin ve verimli biçimde yönetildiğinintarafsız, bağımsız ve etkin bir iç kontrol ve içdenetim fonksiyonunca teyit edilmesi yarar sağlar.İnsan kaynakları başta olmak üzere tüm süreçlereuygulanacak iç kontrol fonksiyonu ne kadar güçlüve etkin çalışırsa, kurumsal ve iyi yönetim derecesio kadar artar. Bu nedenle, iç kontrol ve iç kontrolunsurları ile iyi kurumsal yönetim arasında karşılıklıbir ilişki bulunmaktadır.İyi kurumsal yönetimin dinamikleri ve temel unsurlarınaaşağıdaki tabloda kısaca yer verilmektedir.İyi kurumsal yönetimin (Good-Governance)dinamikleri ve temel unsurları• Etkin İnsan Kaynakları Politika ve Uygulamaları• Kurumsal yönetim stratejileri• Faaliyetlerin etkin ve verimli gerçekleştirilmesi,• Yasal ve kurumsal düzenlemeler,• Dürüstlük ve Etik ilke ve Değerlere uyum,• Mesleki davranış kuralları,• Yeterlilik taahhüdü• Yeterlilik ve liyakate bağlılık• İşletmenin pay sahipleri• Yönetim Kurulu, komiteler ve Denetim Komitesi• Murahhas yönetici (CEO)• Üst düzey yöneticiler• Üst yönetim kontrolleri• Yönetime katılım derecesi• Yönetim Felsefesi ve Çalışma tarzı• Organizasyon yapısı• Yetki ve Sorumlulukların Belirlenmesi ve Dağıtımı,• İş uygulamaları ve etik,• Etik (ethics) ilkeler• Mesleki davranış kuralları (professional rules ofconduct)• İş sürekliliği (business continuity),• Örgütsel iş stratejisi,• İş süreç ve prosedürleri,• Performans hedefleri ve ölçümü,• Telafi sistemleri,• Güvenilir/karşılaştırılabilir açıklama (disclosure) veşeffaflık• Finansal raporlamada ve bilgilerin sunumunda güvenilirlik,• İşletme bilgilerini kapsayan kamuya yönelik bildirimve açıklamalar ile bunlara yönelik sorumlulukdüzeyi• Bilginin Kalitesi ve bilgiye ulaşılabilirlik,• Anlaşılabilir/uygun/ilişkili Risk değerlendirme• Örgütsel risk belirleme• Risk kültürü ve risk yönetimi• Politika, sistem ve Prosedürler,• Ana Şirket Hedefleri,• Süreç Bazlı Hedefler• Değişimi Yönetmek,• Denetim kültürü ve etkin iç denetim• İç kontroller ile etkin iç kontrol sisteminin kurulması• İç kontrollerin ve iç kontrol sistemlerinin etkinişletilmesi• Kontrol Çevresi,• Risk Değerleme,• Kontrol Faaliyetleri• Bilgi sistemi ve İletişim• Örgütsel iletişim kanallarının açıklığı ve İletişiminEtkinliği,• Sürekli gözetim ve İzleme (monitoring)• Kamusal gözetim etkinliği ( finansal raporlama,bağımsız denetim ve işletmelere yönelik) vb.• Kontrol Faaliyetlerinin Uygulaması,• Bağımsız Değerlendirmeler,• Kontrol ve İşleyiş Eksikliklerinin Raporlanması.Kaynak: Bu tablo, (OECD, 2009), (Aksoy, 2004:18-22), (Aksoy,2005b:168-202) ve (Aksoy, 2007:224-232) ve (Akyüz, 2009)’danyararlanılarak oluşturulmuştur.İyi kurumsal yönetim (good-governance), ekonomikdeğer yaratan tüm girişimler başta olmaküzere, makro anlamda ülke ekonomik kaynaklarının,mikro bazda ise işletme kaynaklarının etkin veverimli biçimde kullanılmasını öngörür. Uluslararasıkuruluşlar ve tüm ülkeler başta olmak üzere, sonyıllarda her düzeyde, iyi yönetime karşı olan ilginin36 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

arttığı ve insan kaynakları yönetimi başta olmaküzere işletmenin tüm örgütsel süreçlerinde uygulamayageçirilmeye çalışıldığı gözlenmektedir.2.2. İyi Kurumsal yönetimin uygulanma aşamalarıKurumsal yönetim olgusu irdelendiğinde hem işletmeyönetiminde hem de insan kaynakları süreçlerininyönetim ve denetim etkinliğinin ve verimliliğinsağlanmasında, iç kontrolün temel unsurlardan biriolarak görüldüğünü ortaya koymaktadır.Kurumsal yönetimin işletme ve insan kaynaklarıyönetim süreçlerinde etkin biçimde uygulanmasınayönelik bazı aşamalar söz konusudur. Bu aşamalaraaşağıdaki tabloda özetle yer verilmektedir.Kurumsal Yönetimin Uygulanma Aşamaları• İşletme örgüt yapısı içinde kurumsal değerlerin vestratejik amaçların oluşturulması• Kurumsal örgüt yapısı içinde yetki ve sorumluluklarınaçıkça belirlenmesi ve uygulanması• Yönetim kurulu ve üst düzey yönetimin kurumsalyönetim anlayışını yerine getirecek bilgi, bilinç veyetkinlikte olması ve örgüt içinde uygun gözetimiyapması• Örgüt yapısı içinde iç kontrol olgusu ile iç kontrolve iç denetim fonksiyonlarının öneminin anlaşılması,sistemlerinin kurulması, etkinliğinin sağlanmasıve bu fonksiyonların çalışmalarından etkin yararlanılması• Ücret politikalarının işletmenin etik değerleri, stratejikhedefleri ve iç dengeleri ile uyumunun sağlanması• Kurumsal yönetimde şeffaflığın sağlanması ve sürdürülmesi• İşletme yönetim sürecinde etkin kurumsal yönetimidestekleyici koşulların sağlanması• Gözetim ve denetim Otoritesinin RolüKaynak: (Akyüz 2009:73-74)2.3. İnsan Kaynakları Yönetim Sürecinde KurumsalYönetime Uyum ve İç kontrol gerekliliğiİşletme ve insan kaynakları yönetiminde iç kontrolünönemini artıran kurumsal yönetim, diğer süreçlerleberaber insan kaynakları uygulamasında dakurumsal yönetime uygunluğun sağlanmasını öngörmektedir.Bu doğrultuda iç kontrol bakış açısıylainsan kaynakları süreçleri uygulamada kurumsal yönetimindeksine konu edilmiştir. Gelişmiş ülkelerdebu yönde insan kaynakları için kurumsal yönetimuyum raporları ve bildirimleri geliştirilmiş ve buraporların düzenlenmesi bilhassa halka açık şirketleriçin zorunlu hale getirilmiştir.İşletme yönetimi ile insan kaynaklarıyönetiminde iç kontrolün önemini artırangelişmelerden birisi kurumsal yönetim(corporate governance) olgusudur.Şirket muhasebe ve denetim skandallarıile finansal krizlerin arkasında yatanönemli nedenlerden birinin kötü yönetimolduğu görüşü, iyi kurumsal yönetimkavramının önemini ortaya çıkarmıştır.Uluslararası alanda bu konuya büyük önemverilmeye başlanmış ve her türlü yatırımkararlarında finansal performansın yanısıra en önemli faktörlerden birisi olarakkurumsal yönetimin kalitesi ve etkinliği degözetilir hale gelmiştir.Ülkemiz açısından bakıldığında, Türkiye’de farkındalığınyeni yeni artmakta olduğu kurumsal yönetimendeksinde 2 (CGI) kapsanan şirket sayısının (18),İMKB’ye kote şirket sayısına (319) kıyasla şaşırtıcıbiçimde düşük olduğu gözlenmektedir. Bu konudakifarkındalığın artırılarak, kurumsal yönetim endeksinekote şirket sayısının yakın süreçte yükseltilmesininkurumsal yönetim ve iyi yönetim anlamındaolumlu adımları oluşturacağı düşünülmektedir.Ulusal ve uluslararası ölçekte önemi giderek artankurumsal yönetim endeksi doğrultusunda hazırlanankurumsal yönetim uyum raporunda, diğerbölümlere ilaveten, insan kaynakları süreçleri ileilgili şu hususların kapsandığı görülmektedir;Kurumsal Yönetim Uyum Raporu Ve InsanKaynakları Süreçleri• İşletmede insan kaynakları politikasının yazılı halegetirilip getirilmediği,• İnsan kaynakları politikası çerçevesinde şirketteüstün bilgi ve yeteneğe sahip; kurum kültürünekolayca adapte olabilen; iş ahlakı gelişmiş, dürüst,tutarlı; değişime ve gelişime açık; çalıştığıkurumun geleceği ile kendi yarınlarını bütünleştirenkişilerin istihdamının esas alınıp alınmadığı,• İnsan kaynakları politikası çerçevesinde işe alımlardave kariyer planlamaları yapılırken, eşit ko-2 AKSOY, Tamer, “The Role of Modern Internal Auditingand Corporate Governance in Turkey: A Sound Comparisonwith the Global Internal Auditing Standards andA Benchmark Analysis on Companies with CorporateGovernance Rating Scores That Listed In Istanbul StockExchange Corporate Governance Index (CGI)”, 8th EuropeanAcademic Conference on Internal Audit andCorporate Governance, University of Aegean, Chios,Greece, 21-23 April 2010.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 37

şullardaki kişilere eşit fırsat sağlanması ilkesininbenimsenip benimsenmediği,• Personel alımına ilişkin kriterlerin yazılı olarak belirlenipbelirlenmediği, bu kriterlere uyulup uyulmadığı,• Eğitim ve terfi ettirme hususlarında çalışanlara eşitdavranılıp davranılmadığı,• Çalışanların bilgi, beceri ve görgülerini arttırmalarınayönelik eğitim programlarına iştiraklerininsağlanıp sağlanmadığı,• Çalışanlar ile ilgili olarak alınan kararlar ve/veyaçalışanları ilgilendiren gelişmelerin, çalışanlarlapaylaşılıp paylaşılmadığı• Şirket çalışanlarının görev tanımları ve dağılımı ileperformans ve ödüllendirme kriterlerinin belirlenmesineyönelik çalışmaların sürekli olarak gününkoşullarına uygun tutulup tutulmadığı• Çalışma ortamının güvenli ve verimliliğin en üstdüzeyde sağlanmasına yönelik tasarlanıp tasarlanmadığı• Çalışanlarla doğrudan ilişkili bir insan kaynaklarıbiriminin bulunup bulunmadığı, ilişkilerin İnsanKaynakları birimince yürütülüp yürütülmediği,• Örgütte sendikasal hakların kullanılıp kullanılmadığı,çalışanların sendikal haklarını kullanımına yönelikişletmenin tutumu• Çalışanlar arasında ayrım yapılıp yapılmadığı, çalışanlaraeşit muamele edilip edilmediği, bu konudaüst yönetime ve/veya Yönetim Kurulu Komitelerineulasan herhangi bir şikâyet bulunup bulunmadığı,şikayetlere nasıl yaklaşıldığı,Kaynak: (DMG, erişim tarihi 09.01.2010)Tabloda yer alan bazı insan kaynakları yönetimsüreç ve uygulamalarının kurumsal yönetim endeksive kurumsal uyum raporuna dahil edilmesi, örgütselyapı içinde amaçlara ulaşmak için tüm insan kaynaklarısüreçlerinin de kontrol ve denetim gerekliliğiniartırmıştır. İşletmelerde etkin bir iç kontrolsisteminin kurulması ve etkinliğinin sürdürülmesi,örgüt içindeki çalışanların sorumluluklarını yerinegetirmesinde ve işletme hedeflerinin başarılmasındadaha da önemli rol oynar hale gelmiştir.2000’li yıllardan sonra küreselleşme ve kurumsalyönetim olguları işletmeler üzerindeki baskısınıarttırmış, özellikle çalışma yaşamı üzerindeki etkileriinsan kaynakları bölümlerinin örgütün stratejikortaklarından biri olmasını sağlamıştır. Dahaönceleri üst yönetim tarafından belirlenen plan vepolitikaları uygulama durumunda olan insan kaynaklarıfonksiyonu günümüzde kendi geliştirdiği politikave stratejileri belirleyip uygulamanın yanı sıra, üstyönetimle birlikte hareket ederek yaygınlaşan kurumsalyönetim sürecinde işletme ana stratejilerininbelirlenme ve uygulanma sürecine de destek olmaktadır(Yelboğa, 2008).İnsan kaynakları yönetim süreç veuygulamalarının kurumsal yönetimendeksi ve kurumsal uyum raporuna dahiledilmesi, örgütsel yapı içinde amaçlaraulaşmak için tüm insan kaynaklarısüreçlerinin de kontrol ve denetimgerekliliğini artırmıştır.Yaşanan gelişmeler ve değişim süreciışığında, insan kaynakları bölümleri artık,işletmeler için günümüzde kurumsalyönetime ve verimlilik artışına katkısağlayan en önemli bölümlerden birisiolarak kabul edilmektedir.Artan önemine paralel olarak, geneldeyönetimde, özelde insan kaynaklarıyönetiminde etkinliğin sağlanmasıiçin,kurumsal yönetime geçiş ve insankaynakları ve diğer işletme süreçlerindekiiç kontrol sisteminin değerlendirilmesigerekliliğinin belirginleştiği bir küreselsüreçten geçilmektedir.Küresel skandalları takiben çıkarılanSarbanes-Oxley Yasası (SOX), denetimeilişkin AB 8.Direktifi (CEC, 2006), Baseldüzenlemeleri ve diğer düzenlemelerle,insan kaynakları ve diğer işletmesüreçlerinde iç kontrolün sağlanmasıgereği gündeme gelmiştir. İşletmeyönetimleri ve bağımsız denetimle görevlidış denetçilere, iç kontrol sistemininetkin çalışmasını temin konusunda çokönemli bireysel ve kurumsal sorumluluklaryüklenmiştir. Dolayısıyla, diğer birimlerinyanı sıra örgütsel yapı içinde insankaynakları sürecindeki iç kontrolfonksiyonunun varlığı ve/veya etkinliğininişletme yönetimi, denetçiler ve tüm diğerilgili taraflarca seri, gerçekçi, isabetli vedoğru bir biçimde değerlendirilmesi önemtaşımaktadır.38 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Önümüzdeki yakın süreçte UDS, Basel IIve yeni Türk Ticaret Kanunu (TTK) ileberaber, ülkemizdeki tüm işletmelerdede, organizasyonel yapı içerisinde içkontrol sistemlerinin kurulması veetkinliğinin sağlanması yönünde hızlıbir süreç yaşanması öngörülmektedir.Çünkü AB müktesebatına (Aksoy, 2005a)dahil edilen Basel II düzenlemeleriylegündeme gelen derecelendirme sürecinde,işletmelerce yüksek derecelendirmenotunun alınmasında, finansal raporlama,kurumsallaşma, kurumsal yapınınoluşturulması ve etkinleştirilmesi vb.diğer faktörlere ilaveten işletmeninörgüt yapısında ve alt bölümlerinde içkontrol sistemlerinin kurulup kurulmadığı,kurulmuşsa etkinliğinin sağlanıpsağlanmadığı gibi hususlar önceliklearaştırılacaktır.Bu açıdan bakıldığında insan kaynakları yönetimi,kurumsal yönetim, artan rekabet koşulları veteknolojik gelişmelerin iş yapılarını ve ortamlarınıdeğiştirmesi, toplum içinde işletmenin niteliğinindeğişmesi, küreselleşme ve ekonomik yapılardakidönüşümler ve iş görenlerin beklentilerinin farklılaşmasıgibi birçok etkenle ortaya çıkmıştır.Yaşanan gelişmeler ve değişim süreci ışığında,insan kaynakları bölümleri artık, işletmeler için günümüzdekurumsal yönetime ve verimlilik artışınakatkı sağlayan en önemli bölümlerden birisi olarakkabul edilmektedir. İnsan kaynakları yönetimi; insankaynakları süreçlerindeki ihtiyaçların tespiti veplanlanması, insan kaynakları ve personel tedarikive seçimi, insan kaynakları, personel ve iş ortamınıngeliştirilmesi ve insan kaynakları ve yönetimisüreçlerinin iç kontrol, değerlendirme ve denetimişeklindeki temel işlevlerden oluşmaktadır.Dünyada hemen her alanda yaşanan hızlı değişimgerçeği ile beraber, küresel skandallar, uluslararasıdüzenlemeler ve standartlar, (hem insan kaynaklarıyönetiminin hem de denetimin önemli bir alt bileşenive işlevi durumundaki) iç kontrol olgusunuinsan kaynakları yönetiminde de ön plana çıkartmıştır.İşletmenin tüm ana süreçleri açısından önemkazanan iç kontrol, bir bütün olarak işletme hedeflerineulaşmanın ve bu yönüyle kişilerin çabalarıylaamaçlara ulaşılması ve amaçların başarılması olaraktanımlanan yönetimin en kritik faktörlerinden birisihaline gelmiştir.Artan önemine paralel olarak, genelde yönetimde,özelde insan kaynakları yönetiminde etkinliğinsağlanması için,kurumsal yönetime geçiş ve insankaynakları ve diğer işletme süreçlerindeki iç kontrolsisteminin değerlendirilmesi gerekliliğinin belirginleştiğibir küresel süreçten geçilmektedir. Diğerişletme bölümleri ve süreçlerinin yanı sıra insankaynakları süreçleri için de büyük önem taşıyaniç kontrol fonksiyonu, genel olarak bir şirketin örgütselve kurumsal yönetim hedeflerine ulaşmasınayardımcı olmak ve katkı sağlamak amacıyla şirketyönetimince belirlenmiş tüm politika ve prosedürleri(iç kontrolleri) ifade eder.Etkin bir iç kontrol sistemi, yönetim politikalarınabağlılık, örgütsel hedeflere ulaşma, belirlenenpolitika ve yasal/yönetsel düzenlemelere uygunluk,işletme varlıklarının korunması, yolsuzluk ve hatalarınönlenmesi, tespiti, inansal raporlamanın doğru,güvenilir ve zamanında hazırlanması gibi şirket verimliliğiniartırıcı kurumsal yöntem ve prosedürlerikapsamaktadır (IFAC, 2008:356). Bu nedenle, iç/dışdenetim sürecinde işletmenin insan kaynakları yönetimsürecindeki iç kontrol sisteminin incelenmeside büyük yarar sağlayacaktır.Küresel skandalların oluşumunda işletmelerdekiiç kontrol eksikliği, iç kontrol sistemlerinin oluşturulmaması(ve/veya etkin çalıştırılmaması) özelbir rol oynamıştır. Skandalları takiben dünyada içkontrole özel önem verildiği ve bu önemin tümulusal/uluslararası düzenlemelere konu edildiği görülmektedir.Küresel skandalları takiben çıkarılan Sarbanes-Oxley Yasası (SOX), denetime ilişkin AB 8.Direktifi(CEC, 2006), Basel düzenlemeleri ve diğer düzenlemelerle,insan kaynakları ve diğer işletme süreçlerindeiç kontrolün sağlanması gereği gündemegelmiştir. İşletme yönetimleri ve bağımsız denetimlegörevli dış denetçilere, iç kontrol sisteminin etkinçalışmasını temin konusunda çok önemli bireyselve kurumsal sorumluluklar yüklenmiştir. Dolayısıyla,diğer birimlerin yanı sıra örgütsel yapı içinde insankaynakları sürecindeki iç kontrol fonksiyonununvarlığı ve/veya etkinliğinin işletme yönetimi, denetçilerve tüm diğer ilgili taraflarca seri, gerçekçi,isabetli ve doğru bir biçimde değerlendirilmesiönem taşımaktadır.Yakın önümüzdeki süreçte UDS, Basel II ve yeniTürk Ticaret Kanunu (TTK) ile beraber, ülkemizdekitüm işletmelerde de, organizasyonel yapı içerisindeiç kontrol sistemlerinin kurulması ve etkinliğininsağlanması yönünde hızlı bir süreç yaşanmasıöngörülmektedir. Çünkü AB müktesebatına (Aksoy,2005a) dahil edilen Basel II düzenlemeleriyle gündemegelen derecelendirme sürecinde, işletmelerceyüksek derecelendirme notunun alınmasında, finansalraporlama, kurumsallaşma, kurumsal yapınınoluşturulması ve etkinleştirilmesi vb. diğer faktörlereilaveten işletmenin örgüt yapısında ve alt bölümlerindeiç kontrol sistemlerinin kurulup kurulmadığı,BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 39

İşletme ve insan kaynakları yönetimindeiç kontrolün önemini artıran kurumsalyönetim, diğer süreçlerle beraber insankaynakları uygulamasında da kurumsalyönetime uygunluğun sağlanmasınıöngörmektedir. Bu doğrultuda iç kontrolbakış açısıyla insan kaynakları süreçleriuygulamada kurumsal yönetim indeksinekonu edilmiştir. Gelişmiş ülkelerde buyönde insan kaynakları için kurumsalyönetim uyum raporları ve bildirimlerigeliştirilmiş ve bu raporların düzenlenmesibilhassa halka açık şirketler için zorunluhale getirilmiştir.Kurumsal yönetime geçiş ve işletme hedeflerineulaşma hedeflerinin gerçekleştirilmesinde,insan kaynakları dahil tüm işletmefonksiyon ve süreçlerinde iç kontrolfonksiyonunun oluşturulması, etkinliğininsağlanması ve belli periyotlarla denetlenmesibüyük önem taşımaktadır.kurulmuşsa etkinliğinin sağlanıp sağlanmadığı gibihususlar öncelikle araştırılacaktır.Tüm işletmelerimiz açısından bakıldığında, birsüreç olan iç kontrol fonksiyonunun yönetimin sorumluluğuçerçevesinde oluşturulması ve sürekli vesistematik bir şekilde yürütülmesi ve izlenmesi icapetmektedir. Dolayısıyla, tüm işletmelerin örgütselyapıları içinde şimdiden bu gerekliliğe ilişkin yeterlifarkındalığının sağlanması, iç kontrol fonksiyonuve iç kontrol altyapısının diğer bölümlerle beraberinsan kaynakları süreçlerinde de oluşturulması veetkinliğinin sağlanması gerekmektedir.Bu doğrultudaki bir yönelim, genel işletme hedeflerineulaşma doğrultusunda hem insan kaynaklarısüreç ve iş akışlarındaki etkinlik ve verimliliği artırırken,maliyet, zaman kaybı, suistimal, duplikasyonvb. hususları da azaltıcı etkide bulunacaktır.İç kontrol fonksiyonu, insan kaynakları yönetimsüreçleri dahil tüm işletme süreçlerinde kalite güvencesininemniyet sübaplarından birisi durumundadır.Artan önemine paralel olarak, tüm işletmelerdeiç kontrol sistemlerinin oluşturulması ve etkinliğinindeğerlendirilmesi gerekliliği, hem uluslararası standartlarahem de çok çeşitli ulusal ve uluslararasıdüzenlemelere konu edilmiştir/edilmektedir.Ülkemizin AB ile uyum ve müzakere sürecindeolması ve AB müktesebatını uygulama yükümlülüğünedeniyle, ölçek büyüklüğü bakımından neredeysetamamı AB KOBİ tanımı içinde kalan, ve dolayısıylaAB müktesebatı ve Basel düzenlemelerini uygulamasıgereken işletmelerimizin uluslararası standartlarauygun kurumsal ve örgütsel bir yapıya kavuşması vebu bağlamda insan kaynakları yönetim süreçlerinide iç kontrol sistemini içerecek şekilde reorganizeetmesi önem taşımaktadır. Çünkü, diğer bileşenlerleberaber, etkin/verimli çalışan ve örgütsel donanımıiçinde iç kontrol sistemlerini içeren bir insankaynakları yapısının oluşturulması, faaliyetlerini %90 oranında banka kredisiyle sürdüren ülkemiz işletmeleriaçısından yüksek derecelendirme (rating)notu, düşük finansman maliyeti ve neticede deyimyerinde ise “ ticari manada hayatta kalma” doğrultusundaproaktif bir adımı oluşturmaktadır.Kurumsal yönetime geçiş ve işletme hedeflerineulaşma hedeflerinin gerçekleştirilmesinde, insankaynakları dahil tüm işletme fonksiyon ve süreçlerindeiç kontrol fonksiyonunun oluşturulması, etkinliğininsağlanması ve belli periyotlarla denetlenmesibüyük önem taşımaktadır.SonuçDolayısıyla, meslek mensuplarının yaşanan küreselgelişmeler ve eğilimlere farkındalığının tam olmasıönemlidir. Kurumsal yönetim, insan kaynaklarısüreçleri ve iç kontrol olgularının önemi önümüzdekisüreçte son derece artacaktır. Mesleğin geleceğineyönelik bu unsurların KOBİ'ler dahil her türlüişletmede geçerli olacağına, çok geniş bir meslekiuygulama alanı bulacağına yönelik farkınladığın olmasıbüyük önem arzetmektedir. Bu yöndeki birfarkındalık, deyim yerindeyse değişimin içinde saklıolan fırsatların da yakalanması anlamında meslekmensupları açısından önemli bir kazanım olacaktır.Bu doğrultuda, insan kaynakları süreç ve iç kontroluzmanlığı (danışmanlığı) açılımının meslek mensubunungeleceği açısından yeni ve stratejik bir meslekiaçılım olduğu düşünülmektedir.İnsan kaynakları kontrol ve denetimlerinde,tüm insan kaynakları fonksiyon, süreç ve iş akışlarınailişkin olarak COSO uyumlu önerdiğimiz ve(müteakip yazıda yer alan) ayrıntılı insan kaynaklarıkontrol listesi kullanımının ve tüm süreç ve işakışlarındaki risk noktalarının tespitinin düzeltici,önleyici, iyileştirici ve geliştirici adımları hızlandıracağıve iyi kurumsal yönetime geçişe katkısağlayacağı düşünülmektedir.40 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Muhasebe Mesleğinde Açılım:TÜRKİYE'DE BAĞIMSIZ DENETİMve BAĞIMSIZ DENETİMUZMANLIĞIDr. A. R. Zafer SAYARTÜRMOB Bağımsız Denetim Merkez Koordinatörü&TOBB Ekonomi ve Teknoloji Üniversitesi İşletme Bölümü Misafir Öğretim Görevlisi“Ülkemizde; bağımsız denetimin gözetim ve denetiminde finans sektörünün bütününükapsayacak bir mekanizmanın mevcut olmadığı; bağımsız denetim faaliyetinin,düzenleme, gözetim ve denetim konularında çok başlı bir yapı içerisinde bulunduğugerçeği ile karşı karşıya kalınmaktadır. Ancak, yeni Türk Ticaret Kanunu yasa tasarısıbu konuda bir fırsat olarak değerlendirilmekte ve mevzuat çalışmalarında,bağımsız denetim faaliyetinin düzenlenmesi ile gözetim ve denetiminin daha ayrıntılıve kapsamlı ele alınarak, bağımsız denetim alanında gerek düzenleme gereksegözetim ve denetimi yürütecek mekanizmaların tasarlanması sayesinde mevcut çokbaşlı yapılı durumun aşılarak TÜRMOB bünyesinde “Bağımsız Denetim Merkezi” yapısıiçinde etkin bir bağımsız denetim ve bağımsız denetimin kontrolü modelininoluşturulabileceği düşünülmektedir.”I. BAĞIMSIZ DENETİM KAVRAMI VE TARİHÇESİBağımsız denetim, bir işletmenin finansal tablolarınınfinansal durum ve performansını doğru vedürüst, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine veyasal düzenlemelere uygun olarak yansıtıp yansıtmadığıkonusunda bir görüş oluşturmaktır.Amerika Birleşik Devletleri’nde 2002 yılında yürürlüğegiren Sarbanes-Oxley Kanunu’nda bağımsızdenetim, halka açık anonim şirketlerin finansal tablolarının,bağımsız denetim konusunda düzenlemeve denetleme yetkisi olan Halka Açık Şirket MuhasebeGözetim Kurulu (Public Company AccountingOversigt Board-PCAOB) ve Menkul Kıymetler Komisyonu(Securities Exchange Commission-SEC) tarafındankabul edilen standart ve normlar çerçevesinde,görüş oluşturmak amacıyla incelenmesi olaraktanımlanmıştır. 1Bağımsız denetimin gerekliliği, finans piyasalarınıngüven ve istikrara olan ihtiyacı çerçevesindedeğerlendirilmelidir. Kamunun aydınlatılması kavramıçerçevesinde finansal piyasaların temeli doğruve gerçeği dürüstçe yansıtan bilgiye dayanıyorsa,1 SOX Section 2/(a)-2yalan, yanlış ve aldatıcı ve bu itibarla da güvenilirolmayan bilginin piyasalara aktarılması, söz konusutemeli zaafa uğratacak ve piyasaları kararsız birhale getirip işlemez kılacaktır. Bu kapsamda, bağımsızdenetim faaliyeti, finans piyasalarının güven veistikrar içinde işlemesinde ayrıca bir önemi haiz veüzerinde dikkat ve hassasiyetle durulması gerekenbir olgu olarak karşımıza çıkmaktadır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 41

Bağımsız denetimin tarihçesine bakıldığında;dünyada bağımsız denetimin öneminin, tanınmasınınve ilk olarak mesleki faaliyet olarak uygulanmasınınİngiltere’de 19’uncu yüzyıl sonlarında gerçekleştiğigörülmektedir. Gelişen, büyüyen ekonomiler ve değişenihtiyaçlar kapsamında ortaya çıkan bağımsızdenetim, bu dönemde yasal olarak tanınmış ve sözkonusu faaliyet mesleki kurum ve kuruluşlar bünyesindeve belli yasal düzenlemeler çerçevesindeyürütülmeye başlanmıştır.İngiltere’den sonra Kanada ve ABD’de meslekifaaliyet hızla gelişmiş ve yine yasal zemine oturtulmuşve meslek örgütleri kurulmuştur. 1880 yılında“Kanada Sertifikalı Muhasebeciler Enstitüsü” ile1886 yılında New York’ta “Amerikan Kamu MuhasebecileriBirliği” söz konusu duruma örnek olarakgösterilebilir.Bu dönemden sonra, gelişen ve hızla uluslararasılaşandünya ekonomisinde, önce Avrupa ve sonradiğer ülkelerde bağımsız denetim mesleğinin, dahaçok finans ve sermaye piyasaları faaliyetleri çerçevesindehızla geliştiği ve meslek mensuplarınınörgütlendiği; bağımsız denetime ilişkin olarak gerekkamusal otoriteler gerekse mesleğin kendi kendinidüzenlemesinde etkin bir konumda bulunan meslekodaları ile benzeri kurum ve kuruluşlar tarafından,mesleğin yürütülmesinde uyulacak ilke, esas ve kurallarınoluşturulduğu ve edinilen tecrübelerle bunlarınher geçen gün biraz daha geliştirildiği ve/veyayenilendiği görülmektedir.II.BAĞIMSIZ DENETİM STANDARTLARIBağımsız denetimin sosyal ve ekonomik yanınınciddi öneme sahip bulunması, denetim uygulamalarınınbelli bir sistematik içinde, kaliteli ve güvenilirolması gerekliliğini de beraberinde getirmektedir.Bu ancak kaliteli denetim standartları ile sağlanabilir.Söz konusu standartların, yasal olarak veyameslek mensupları ve/veya kuruluşları tarafındanbelirlenmiş ve genel olarak kabul edilmiş olmasıgerekmektedir. Böylelikle, bağımsız denetim faaliyetininpiyasalara kazandırması beklenen fayda sağlanabilecektir.Bağımsız denetim standartları, bağımsız denetimfaaliyetinin kaliteli ve güvenilir olmasını sağlamaküzere, yasal olarak veya meslek mensuplarınca genelkabul görmüş ilke ve esaslar olarak tanımlanabilir.Yapılan bağımsız denetimlerin kalitesi vegüvenilirliği ise yine bu standart ve genel kabulgörmüş ilkeler uyarınca değerlendirilmektedir. Sözkonusu standartlara kısmen veya tamamen uyulmadanyapılan çalışmalar yeterli kalite ve güvenilirlikteolmayan bağımsız denetim çalışmaları olarakkabul edilmektedir.Uluslararası arenada ise, genel olarak aynı içeriktekonuları bazı anlayış ve yaklaşım farklılıklarıile ele alan bağımsız denetim standartlarının varlığıgöze çarpmaktadır. Finans ve sermaye piyasasıgelişmiş ve gelişmekte olan hemen her ülkede,bağımsız denetim standartlarının belirlenmesive geliştirilmesine yönelik ciddi çalışmalar yapıldığıgörülmektedir. Bunların en başında hiç kuşkusuzABD ve AB ülkelerini geldiğini söylemek yanlış olamayacaktır.Özellikle Anglo-Sakson ülkeleri olarakdeğerlendirilen ABD ve İngiltere’de ulusal ölçekteayrıntılı ve kapsamlı bağımsız denetim standartlarımevcuttur. Bir bütün olarak AB üyesi ülkelerde isebağımsız denetim standartlarının Uluslararası MuhasebecilerFederasyonu (International Federation ofAccountants-IFAC) bünyesinde oluşturulan UluslararasıDenetim Standartları (International StandardsOn Auditing-ISA/UDS) ile harmonizasyonu yönündeçalışmalar yapılmakta ve üye ülke mevzuatlarınınUDS’ler çerçevesinde yeniden oluşturulmasına hızverilmektedir. Yine bu harmonizasyon çalışmalarındaABD’de daha çok kural bazlı uygulanan bağımsızdenetim satndartlarının, IFAC tarafından yayımlananUDS’lerdeki yaklaşıma benzer şekilde ilke bazlıolması yönünde bir takım çalışmaların yapıldığı dagörülmektedir. Ülkemizde, son dönemdeki UDS’lerüzerinde yoğun çalışmalar bulunmaktadır.42 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

III. TÜRKİYE’DE BAĞIMSIZ DENETİME GENELBİR BAKIŞ“Türkiye’de tüm bağımsız denetim kuruluşlarınınbir “Bağımsız Denetim Merkezi” bünyesindetakip edilmesi büyük önem taşımaktadır. Hiçşüphesiz, bu yapıyı bağımsız denetçilerin meslekörgütü olarak TÜRMOB bünyesinde oluşturmak vemesleğe bırakmak, ülkede bağımsız denetim alanındayaşanan çok başlı yapının ortadan kalkmasıaçısından gerekli görülmektedir.”Dünya finans piyasalarının hızla geliştiği ve çeşitliteknolojik imkânlar vasıtasıyla birbirine entegreolduğu günümüz dünyasında, son yıllarda yaşananekonomik ve finansal istikrarsızlık ortamı, finansalpiyasaların vazgeçilmezlerinden olan bağımsız denetimalanında dünyada olduğu kadar ülkemizde deBağımsız denetim olgusunun öncelikle meslek örgütüTürkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler veYeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği (TÜRMOB) vemuhasebe denetimi mesleğinin temelini oluşturan3568 sayılı Kanun çerçevesinde değerlendirilmesi,ülkemiz mali sistemi içerisinde bağımsız denetimfaaliyetinin anlaşılması açısından önemli görülmektedir.Zira, ülkemiz mevzuatında, bağımsız denetimfaaliyetinde bulunabilecek kişilerin 3568 sayılıKanun ile yetkilendirilmiş serbest muhasebeci malimüşavir veya yeminli mali müşavir olmaları gerekliliğigenel kabul görmüştür.13.06.1989 tarih ve 20194 sayılı Resmi Gazete‘deyayımlanarak yürürlüğe giren 3568 sayılı Kanun ileTürkiye’de ilk defa meslek unvanları, meslek odalarıve odalar birliği belirlenmiş olup muhasebemesleği ve bağımsız denetim olgusu yasal zemineoturtulmuştur. Anılan Kanuna dayanılarak çıkarılantebliğlerle de denetleme standartları, vergi denetimlerindekullanılacak raporlama formatları, meslekmensubu olabilme şartları gibi hususlar statüyebağlanmıştır.çeşitli yasal altyapıların hazırlanması ve uygulanmasısürecini işletmiştir. Diğer taraftan, ülkemiz özelindebağımsız denetim faaliyetinin, özellikle vergimevzuatı çerçevesinde şekillenen muhasebe vefinansal raporlama uygulamaları kapsamında vergimevzuatına yönelik hizmet veren meslek mensuplarıtarafından yürütülmesi sonucu, muhasebecilik ve/veya mali müşavirlik mesleği ile kuvvetli bir ilişkiiçerisinde olduğu görülmektedir. Aşağıda kısaca,ülkemizde bağımsız denetime ilişkin olarak geneldüzenlemelere ve düzenleme ve denetimle yetkilikuruluşlara yer verilerek, mali sistemde bağımsızdenetimin yeri açıklanmaya çalışılacaktır.III.1 3568 sayılı Kanun Çerçevesinde BağımsızDenetimSöz konusu Kanun ile TÜRMOB teşekkül ettirilmişve muhasebe ve mali denetim mesleği ile ilgili olarakyasal statüye sahip tek meslek birliği oluşturulmuştur.TÜRMOB, meslek mensuplarına ilişkin olarakkayıt ve sicil tutma, meslek ile ilgili faaliyet ve etikkurallarını belirleme ve meslek mensupları nezdindedisiplin uygulama gibi yetkilerle donatılmıştır.Bu kapsamda TÜRMOB’un, mesleğin kendi kendinidüzenlemede etkin bir rol oynadığını söylemekmümkündür. Bunun yanında, 1994 yılında TÜRMOBnezdinde ulusal muhasebe ve denetim standartlarınıoluşturmak üzere kurulan TMUDESK bünyesinde 19adet muhasebe standartları, 1 adet denetim standartlarıkomisyonu oluşturmuştur. Ayrıca, TürkiyeDenetim Standartları Kurulu (TÜDESK) 20 Şubat 2003tarihinde TÜRMOB bünyesinde oluşturulmuş olup 9Mayıs 2003 tarihinde faaliyete geçmiştir. Son dönemdemelekte uzmanlaşma konusuna önem verenTÜRMOB, bağımsız denetim alanında uzmanlaşmayayönelik bünyesinde bir Bağımsız Denetim Merkezioluşturarak, meslek mensuplarının kurmuş olduklarıbağımsız denetim kuruluşlarının tescili, izlenmesi vekalite kontrol ve bağımsız denetçi sertifikasyonunayönelik çalışmaları hızlandırmıştır.III.2 Sermaye Piyasasında Bağımsız DenetimSermaye piyasasında bağımsız denetim konusundaBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 43

düzenleme yapma yetkisi 2499 sayılı Sermaye PiyasasıKanunu’nun (SPKn) 16, 22/d ve 22/e maddeleriuyarınca SPK’na verilmiş olup 13.12.1987 tarih ve19663 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğegiren “Sermaye Piyasasında Bağımsız Dış DenetlemeHakkında Yönetmelik” ile konuya ilişkin ilk kapsamlıdüzenleme yapılmıştır 2 . Ayrıca, 1987, 1988 yıllarındayürürlüğe giren Tebliğler ile de bağımsız denetimeilişkin temel ilke ve kurallar düzenlenmiştir. Dahasonra, uluslararası gelişmelere paralel olarak yayımlananSeri:X, No:16 sayılı “Sermaye PiyasasındaBağımsız Denetim Hakkında Tebliğ” (Seri:X, No:16sayılı Tebliğ) yürürlüğe girmiştir.Diğer taraftan, 2000’li yılların başında ABD vebazı Avrupa ülkelerinde meydana gelen muhasebeve denetim skandalları dünyada bağımsız denetimalanındaki düzenleme ve gözetim anlayışını derindenetkilemiş ve bu kapsamda gerek ABD’de de gerekseAB ülkeleri ve diğer gelişmiş ülkelerde yoğunbir düzenleme çalışması içine girilmiştir.Bu çerçevede, ülkemiz sermaye piyasalarına ilişkindüzenleme çalışmaları da hız kanarak bağımsızdenetim alanında gelinen son aşamayı oluşturan ve“Uluslararası Bağımsız Denetim Standartları (UDS)”ile uyumlu Seri:X, No:22 sayılı “Sermaye PiyasasındaBağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ”,12/06/2006 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.Söz konusu Tebliğ ile, finansal tabloların hazırlanmasıve raporlanmasına yönelik, yeni UluslararasıMuhasebe/Finansal Raporlama Standartlarıkapsamında ortaya çıkan bağımsız denetim ihtiyacınındaha kaliteli olarak yerine getirilmesi olanağıyaratılmıştır. Bağımsız denetimin her aşamasındamesleki şüphecilik anlayışının göz önünde bulundurulmasıve bağımsız denetimin finansal tablolarınönemli yanlışlık içermediği konusunda makul güvencesağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetimkanıtının toplanması amacıyla gerekli bağımsızdenetim tekniklerine başvurulacak şekilde tasarlanmasıgerekmektedir. Etik ilkelere uyum ile bağımsızdenetçinin sorumluluğuna dair ayrıntılı belirlemelerkapsamında işletmenin iç kontrol sisteminin anlaşılmasıhususunun önemi artmıştır.2 Anılan Yönetmelik 04.04.1996 tarih ve 19/438 sayılı SPK Kararı ileuygulanmamaktadır.Mevzuat uyarınca belirlenen yeterlilikte olduğukanaatine varılan kuruluşlar, başvuru üzerine SPK tarafındansermaye piyasasında bağımsız denetim faaliyetindebulunmak üzere yetkilendirilmektedir. Mevcutdurumda sermaye piyasalarında faaliyet gösteren95 adet bağımsız denetim kuruluşu bulunmaktadır.Bunun yanında söz konusu kuruluşların faaliyetlerisürekli gözetim anlayışı içerisinde gözetime tabitutulmakta, ayrıca bu kuruluşlar ve faaliyetleri nezdindeuzun yıllardır yerinde denetim/kalite kontrolçalışmaları yürütülmektedir. SPK tarafından yürütülengözetim ve denetim çalışmaları sonucunda kuruluşlaraidari ve cezai yaptırımlar uygulanabilmektedir. YineSPK’nın, mevzuata aykırılık dolayısıyla idari para cezasıuygulanmasının yanı sıra söz konusu kuruluşlarınyetkisini iptal etme veya kuruluşta görevli bağımsızdenetçiler nezdinde faaliyetten men etme gibi birtakım idari müeyyide yetkileri de bulunmaktadır.III.3 Bankalarda Bağımsız DenetimBankacılık alanında bağımsız denetimin düzenlenmesi,bankaların öteden beri kamusal sorumluluğubulunan işletmeler olarak değerlendirilmesinedeniyle sermaye piyasalarında olduğu gibi önemve özellik arz eden bir husus olagelmiştir. Ülkemizdebankacılık sisteminin düzenlenmesi ve denetimindensorumlu otorite olarak Bankacılık Düzenlemeve Denetleme Kurumu’nun (BDDK) oluşturulmasısonrasında bankacılık alanında bağımsız denetimindüzenlenmesi bu kurumumuzun yetki alanı içerisindebelirlenmiştir.Mevcut durumda, 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nadayanılarak, bankaların 3 bağımsız denetimi düzenlenmişbulunmaktadır 4 . Bunun yanında, yine 5411sayılı Kanun’dan alınan yetkiyle, finansal kiralama,faktoring ve finansman şirketlerine ilişkin olarakdaha önce Hazine Müsteşarlığı tarafından yapılan3 Banka Tanımı 5411 sayılı Kanun’un 3’üncü maddesindeyapılmıştır.4 01.11.2006 tarih ve 26333 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan“Bankalarda Bağımsız Denetim Gerçekleştirecek KuruluşlarınYetkilendirilmesi ve Faaliyetleri Hakkında Yönetmelik”.44 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

gözetim ve denetim yetkisi BDDK’ya devredilmiş vebu şirketlere yönelik bağımsız denetimin de yinebankacılık düzenlemeleri çerçevesinde gerçekleştirileceğimevzuatla tespit edilmiştir. 5 Bankacılık mevzuatıuyarınca, bağımsız denetim faaliyetinde bulunmaşartlarını taşıyan kuruluşlar başvuru üzerineBDDK tarafından yetkilendirilmektedir. Mevcut durumdabankalarda bağımsız denetim yapma yetkisinihaiz 39 adet kuruluş bulunmaktadır. Bağımsız denetimeilişkin bankacılık mevzuatında, bağımsız denetiminamaç ve kapsamı, yürütülmesi ve kuruluşlarnezdinde uygulanacak müeyyideler hakkında ayrıntılıbelirlemeler yapıldığı görülmektedir. BDDK’nınayrıca söz konusu kuruluşlar nezdinde denetimyapma yetkisi de bulunmakla birlikte söz konusuyetkinin yoğun bir şekilde kullanıldığını söylemekmümkün olmamaktadır. Diğer taraftan, 2002 yılında,söz konusu dönem öncesinden başlayarak bankacılıksisteminde yaşanan ve bir takım bankaların faaliyetlerineel konulmasını sonucunu doğuran süreçte,bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetlerinin kalitesinintespiti amacıyla, “özel denetim” adı altında,literatürde peer review/meslektaş gözüyle incelemeolarak da adlandırılan bir yönteme başvurularak,bankacılık alanında bağımsız denetim yapma yetkisibulunan kuruluşların, birbirlerinin çalışmalarını incelemeleriyönünde kısa süreli bir uygulamaya dabaşvurulmuştur. Ancak mevcut durumda, bağımsızdenetim kalitesinin tespitine yönelik olarak söz konusuuygulamaya son verilmiştir.III.4 Diğer DüzenlemelerÜlkemizde bağımsız denetim faaliyetine ilişkinolarak, yukarıda belirtilenlerden başkaca düzenlemelerde bulunmaktadır. Özellikle konuyla ilgiliolarak yetkilendirilen üst kurul formundaki yapılarınbağımsız denetim alanında faaliyet gösterecekkurum ve kişilere ilişkin olarak yaptıkları bir takımdüzenlemeler mevcuttur.Sigortacılık sektörünün bağımsız denetimi DevletBakanlığının “Sigorta ve Reasürans ŞirketlerininBağımsız Dış Denetim Kuruluşlarınca DenetlenmesiHakkında Yönetmeliği” hükümleri çerçevesinde HazineMüsteşarlığı tarafından yürütülmektedir.III.5 Türkiye’de Bağımsız Denetim UygulamalarınınGeldiği Nokta ve DeğerlendirilmesiÜlkemiz mali piyasalarında bağımsız denetim faaliyetinindüzenlenmesi ve gözetimine genel olarakbakıldığında, birbirinden farklı yetkili otoritelerinkendi görev ve yetki alanları ile ilgili olarak düzenlemeve gözetim yetkilerinin bulunduğu ve buitibarla bağımsız denetim faaliyetinde çok başlı biryapının mevcut olduğu görülmektedir.Bunun yanında, ülkemizde özellikle vergi mevzuatıetrafında şekillenen muhasebe ve finansal raporlamauygulamaları çerçevesinde, söz konusu durumbağımsız denetim faaliyetini de etkilemiş ve bağımsızdenetim faaliyetinde bulunan kişilerin de dahaçok vergi mevzuatı ağırlıklı donanım ve uygulamabirikimlerine sahip olanlardan oluşmasına sebebiyetvermiştir. Nitekim, SPK ve BDDK düzenlemelerinebakıldığında, bağımsız denetim faaliyetinde bulunabilecekkişilerin 3568 sayılı Kanun çerçevesindeyetkilendirilen kişilerden olmaları gerektiği belirtilmiştir.Sermaye piyasasında bağımsız denetim uygulamalarıise, diğer ülkelerde de olduğu gibi SermayePiyasası Kurulu tarafından gerçekleştirilmiştir.1980’li yıllarda başlayan söz konusu süreç bugünuluslararası standartlarla uyumlu bağımsız denetimstandartlarının sermaye piyasası mevzuatına kazan-Enerji piyasasında faaliyet gösteren gerçek vetüzel kişilerin faaliyetlerinin ve mali tablolarınınbağımsız denetimi ise EPDK’nın “Enerji PiyasasındaFaaliyet Gösteren Gerçek ve Tüzel Kişilerin BağımsızDenetim Kuruluşlarınca Denetlenmesi HakkındaYönetmelik” ve ilgili Tebliğler ile düzenlenmiş bulunmaktadır.5 10 Ekim 2006 tarih ve 26315 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanFinansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketlerinin Kuruluşve Faaliyet Esasları Hakkında Yönetmelik.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 45

sektörü bölüntülenmiş bir yapıya sahip bulunmaktadır.Nitekim, ilgili kurum ve kuruluşlar kendi alanlarıiçin düzenleyici ve denetleyici fonksiyonları ilebağımsız denetim sektörünü yönlendirmektedirler.Bu çerçevede, halka açık şirketler ve sermaye piyasasıkurumları için SPK, bankalar ve diğer finansalkuruluşlar için BDDK, sigorta şirketleri için iseHazine Müsteşarlığı bağımsız denetim düzenlemeleriyapmaktadırlar.dırılması ile devam etmekte bunun yanında, uzunyıllardır kuruluşlar nezdinde kalite kontrol çalışmalarıyürütülerek, mevcut standartların uygulanmasısağlanmakta ve bağımsız denetimin kalite ve güvenilirliğininartırılmasına katkıda bulunulmaktadır.Diğer taraftan, halka açık olmayan ve kamusalsorumluluğu olmayan şirketler açısından bağımsızdenetim uygulamalarının da özellikle yasalaşmasıbeklenen yeni Türk Ticaret Kanunu çerçevesindedeğerlendirilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda ülkedekitüm bağımsız denetim kuruluşlarının bir “BağımsızDenetim Merkezi” bünyesinde takip edilmesibüyük önem taşımaktadır. Hiç şüphesiz, bu yapıyıbağımsız denetçilerin meslek örgütü olarak TÜRMOBbünyesinde oluşturmak ve mesleğe bırakmak, ülkedebağımsız denetim alanında yaşanan çok başlıyapının ortadan kalkması açısından gerekli görülmektedir.IV. SONUÇ“Türkiye’de de bağımsız denetim mevzuat uygulamaları1980’li yıllara dayanmakta, bağımsızdenetim sektörü bölüntülenmiş bir yapıya sahipbulunmaktadır. Nitekim, ilgili kurum ve kuruluşlarkendi alanları için düzenleyici ve denetleyicifonksiyonları ile bağımsız denetim sektörünüyönlendirmektedirler. Bu çerçevede, halka açıkşirketler ve sermaye piyasası kurumları için SPK,bankalar ve diğer finansal kuruluşlar için BDDK,sigorta şirketleri için ise Hazine Müsteşarlığı bağımsızdenetim düzenlemeleri yapmaktadırlar.”Finans piyasalarının temeli bilgiye dayanmaktadır.Söz konusu bilginin doğru ve güvenilir olması isepiyasaların işleyişi bakımından bir zorunluluk olarakkarşımıza çıkmaktadır. Piyasadaki bilgi güvenliğininsağlanmasında dünyaca genel kabul görmüş mekanizmalarınen başında ise şüphesiz bağımsız denetimve bağımsız denetim uzmanlığı gelmektedir.Türkiye’de de bağımsız denetim mevzuat uygulamaları1980’li yıllara dayanmakta, bağımsız denetimDiğer taraftan; 2000’li yılların başından itibarenönce ABD’de daha sonra ise diğer gelişmiş ülkeekonomilerinde ortaya çıkan muhasebe ve bağımsızdenetim skandalları ile beraber, kamunun finans piyasalarınaolan güveninin yenden tesisi amacıyla birtakım köklü düzenlemelere dünya ülkelerinin hemenhepsinde rastlanmaktadır. Söz konusu düzenlemelerintemel odağı ise bağımsız denetim ve denetimuzmanlığı alanı olmuştur. Bağımsız denetimin dahakaliteli ve yeterli güvenilirlikte yapılmasını sağlamaküzere, bağımsız denetim standartlarının kalitesininartırılması çalışmalarının yanı sıra yeni gözetim vedenetim mekanizmaları tasarlanmış ve bağımsız denetimfaaliyetinin sıkı bir denetim altında olmasıgenel tercih konusu olmuştur.Ülkemizde; bağımsız denetimin gözetim ve denetimindefinans sektörünün bütününü kapsayacakbir mekanizmanın mevcut olmadığı; bağımsız denetimfaaliyetinin, düzenleme, gözetim ve denetimkonularında çok başlı bir yapı içerisinde bulunduğugerçeği ile karşı karşıya kalınmaktadır. Ancak, yeniTürk Ticaret Kanunu yasa tasarısı bu konuda bir fırsatolarak değerlendirilmekte ve mevzuat çalışmalarında,bağımsız denetim faaliyetinin düzenlenmesiile gözetim ve denetiminin daha ayrıntılı ve kapsamlıele alınarak, bağımsız denetim alanında gerekdüzenleme gerekse gözetim ve denetimi yürütecekmekanizmaların tasarlanması sayesinde mevcut çokbaşlı yapılı durumun aşılarak “Bağımsız DenetimMerkezi” yapısı içinde etkin bir bağımsız denetimve bağımsız denetimin kontrolü modelinin oluşturulabileceğidüşünülmektedir.KAYNAKÇAKİTAP VE MAKALELERAtaman Ümit, ve Başk.2001 Muhasebe Denetimi Uygulamaları, Alfa Basın Yayım, İstanbul.SAYAR, Zafer A.R ve A. ALP2008 Son Düzenleme ve Gelişmeler Kapsamında Bağımsız Denetimve Muhasebe-Denetim Mesleğinin Rolü: Sermaye PiyasalarıAçısından Bir Değerlendirme”, İktisat İşletme ve Finans Dergisi,Cilt: 23 Sayı: (267), 2008:70-88, JEL Sınıflaması: G 14, M 41,M 42SAYAR, Zafer A.R,“Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Raporlama Standartları”, Muhasebeve Denetime Bakış Dergisi, Şubat 2002.DİĞER KAYNAKLARSarbanes-Oxley Act of 20023568 sayılı Mali Müşavirlik YasasıSeri:X, No:22 Sayılı “Sermaye Piyasasında Bağımsız DenetimStandartları Hakkında Tebliğ”Yeni Türk Ticaret Kanunu Yasa Tasarısı.46 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

VERGİ TEKNİĞİ RAPORLARININ 1HUKUKİLİĞİ VE ETKİNLİĞİ SORUNUTaner SARISOYVergi Denetmeni1I-GİRİŞMükelleflerden bazılarının faaliyetleri, sahte veyamuhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeleri düzenlemekve bu belgeleri komisyon karşılığında satışa konuetmekten oluşmaktadır. 2 Bu mükelleflerce, sahteveya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura üzerindeyer alan mal ve hizmet satışları için de yine sahteveya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı faturalarla malve hizmet alımında bulunulmuş gibi gösterilmektedir.Vergi inceleme elemanları tarafından alışlarınınbüyük kısmı sahte veya muhteviyatı itibariyleyanıltıcı belgeye dayandırılan mükelleflerle ilgiliolarak Vergi Tekniği Raporu yazılmakta ve bu raporlaraistinaden sahte belge kullanan mükelleflerleilgili olarak ta Sahte Belge Kullanımı (SBK)incelemesi yapılmaktadır. Vergi Tekniği Raporu ilemükellefiyetten terkin işlemi yapılırken ayrıca düzenlenençok yüksek fatura tutarları üzerinden %2oranında komisyon geliri 3 elde edildiği belirtilerekvergi inceleme raporu (VİR) ve Kaçakçılık Suçu Raporu(KSR) düzenlenmektedir. Bu işlemde daha çokzarar gören ve külfete maruz kalan kesim ise bubelgeleri kullanan mükellefler olmaktadır.II-SAHTE FATURA TİCARETİ-BELGE SATILMASI 4II.1-Anlaşmalı Matbaalara Bastırılan BelgelerinTicaretinin Yapılması DurumuII.1.1-Satan Açısından1 Vergi tekniği raporları, sahte belge ticareti yapan mükelleflerleilgili olarak düzenlenen ve mükellefiyetten terkin ile sahtebelgeyi kullananlar hakkında işlem yapılmasının önerildiği raporlardır.2 Buna talep ise şunlardan doğmaktadır: Belgesiz alışların belgelendirilmekistenmesi, KDV ödemesi çıkan dönemlerde alışlarınşişirilerek ödemenin ortadan kaldırılabilmesi, maliyetlerin artırılarakkarın düşürülmesi veya zararın arttırılması gibi unsurlardır.3 Danıştayca kabul edilmiş oran. (D.3.D.26.01.1994 tarih veE.1992/983, K.1994/179 sayılı Karar.)4 Burada daha çok sahte belge ticareti olarak sahte fatura ticaretiesas alınmıştır. Vergi iadesi sistemi için belge toplanmasıuygulaması kaldırıldığından sahte yazar kasa fişi ticareti önemliölçüde azalmıştır. Buna rağmen yasa dışı organizasyon gelirleriiçinde sahte fatura ticareti ikinci sırada yer almaktadır.Mükellefler fatura basma izni olan Maliye Bakanlığıile anlaşmalı matbaalara bastırdıkları faturaları;bir emtia gibi satışa konu edebilmektedirler. Normalticari faaliyette bulunmayan ve sadece bastırılanfaturaları komisyon karşılığında diğer kişi ve kurumlarasatan bu mükelleflerin bazı ortak özelliklerivardır. Bunları şu şekilde sıralamak mümkündür:-Bu mükelleflerin çoğunun eğitim düzeyleri düşüktür.-Adlarına çok sayıda şirket kurulmuş veyadevralınmıştır. 5-Bu kişilere ait firmaların çalışanları yoktur, depoları,şubeleri yoktur. 6-Çoğunlukla beyannamelerini posta vasıtasıylagöndermektedirler.-Verilen Ba-Bs formları yanlış bilgiler içerir.-Ya hiç defter tutulmamakta, ya da tasdiksizdefter tutulmakta veyahut tutulan defterde yer verilenciro ile beyannameler uyumsuz olmaktadır.Tutulan defterlerin sayfa sayısı ise çoğunlukla çokyüksek ciroya rağmen çok azdır. Çünkü işlemlerde5 Genellikle evsiz barksız kişiler şirket yetkilisi olarak seçilmektedir.6 Bazı mükellefler göstermelik olarak işçi beyan edebilmektedirler.Ancak çoğunlukla bu işçilerin vergileri ödenmemektedir.Yine aynı şekilde göstermelik olarak şube veya depo gösterilenadresler genellikle yanlış verilen adreslerden oluşmaktadır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 47

kasa, banka, alıcılar ve satıcılar ve birkaç giderhesabı dışında hesaplar kullanılmamaktadır.-İşlemler çoğunlukla nakit olarak yapılmaktadır. 7-Sık sık adres değişikliği yapılmaktadır. Adreslerindebulunamamaktadır.-Çok yüksek beyanlara göre çok düşük tutardavergiler çıkarılmakta ve bunlar ödenmemekte veyahiç ödenecek vergi çıkmamaktadır. 8-Çok sayıda fatura bastırmaktadır.-Çoğunlukla Muhasebeci veya SMM’leri sahteisimlerden oluşur. 9-Küçük sermayelerle kurulmalarına rağmen kısasürede yüksek meblağlı satışlara ulaşırlar.-Şirket sözleşmelerinde birbiriyle alakasız bir çokkonuda faaliyette bulunulacağı ifadelerine yer verilmektedir.Çoğunlukla kağıtçılık, matbaacılık, inşaatmalzemeleri alanlarında yoğunlaşmaktadırlar.Bu tipte mükelleflerin denetim elemanlarıncaveya vergi dairesince tespit edilmesi durumundaçoğunlukla mükellef ortadan kaybolmakta ve gıyabındaişlemler yapılarak tespit edilen hususlarabağlı olarak vergi tekniği raporları düzenlenmekteve bu raporlarda; mükellefin tamamen sahte faturaticareti yapmak üzere kurulduğu belirtilerekgerçek geliri olarak düzenlenen fatura tutarlarınıntoplamı üzerinden %2 oranında komisyon geliriyazılmaktadır. Ayrıca mükellefiyetten terkin işlemiyapılmakta ve savcılığa gönderilmek üzere KSR düzenlenmektedir.Bununla birlikte mükellefin sahtefaturaları sattığı mükelleflerle ilgili olarak “sahtebelge kullanımı” yönünden vergi incelemesi yapılmaktave bu mükelleflerle ilgili olarak KDV indirimreddi ve duruma göre maliyetlerin düşürülmesi vebilerek kullanılıp kullanılmaması durumuna göre KSRdüzenlenmektedir. Bu konu alan açısından ayrımındadeğerlendirilecektir. Buna geçmeden önce bir denormal faaliyeti olan mükelleflerde ve hayali ihracattasahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedüzenlemesi söz konusu olabilmektedir ki bunlartespiti en zor olanlardır. Burada ise şu unsurlar veoluşumlar dikkat çekmektedir:7 İşlemlerin daha profesyonelce yapıldığı durumlarda, çek vebanka kanalı kullanılmakta ancak bu işlemlerde ismi geçenşahıslar organizasyonun içinde yer alan kişiler olabilmektedir.8 Dolayısıyla sahte fatura ticareti yapan mükelleflerin mutlakavergi dairelerine borçları vardır.9 Bazen de sahte fatura ticaretinin bizzat SM veya SMM’lerceyapıldığı görülmektedir. Mükelleflerden alacaklarını tahsil edemeyenmeslek mensupları zaman zaman bir karşılık olarakmükellefin faturalarını komisyon karşılığı satabilmektedirler.-Kara para aklama için sahte faturadüzenlenmesi. 10-Mükellefler genellikle zaten normal alış-verişiçinde oldukları kişi veya kurumlara ya miktarolarak ya da ekstradan faturalar düzenleyerekvermektedirler. 11-İlişkili veya bağlantılı firmaların veya akrabalıkbağı olan kişilerin birbirlerine aktarım yaparken düzenlediklerifaturalar, 12-Dernek ve Vakıflara Gıda Bankacılığı 13 gibi bağışve yardımlarda sahte faturalarla sanki bağış ve yardımdabulunulmuş gibi işlem yapılması. 14-Faktoring şirketlerinden kredi kullanabilmek içinmal veya hizmet satımına dayanmayan faturalardüzenlenmesi.-Hayali ihracatta düzenlenen faturalar. 15-Eximbank kredilerinin kapatılması noktasındasahte olarak düzenlenen faturalar. 16-Kara malı aklama için düzenlenen sahtefaturalar. 17-Şirket çalışanları, kamu kurumu çalışanları tarafındanzimmete para geçirilmesi noktasında sahteolarak düzenlenen faturalar. 18-Özellikle mobilya ve otomotiv sektörlerinde, senetleborçlandırılan ve kendilerine borç para veri-10 Sahte fatura ticareti faaliyeti dolayısıyla elde edilen gelir vekara para mevzuatı açısından değerlendirilmesi ayrı bir yazıkonusu olarak değerlendirilmektedir.11 Çoğunlukla “zarar” beyan eden firmalar veya zarar etmelerihalinde kamu ihalelerine giremeyecek olmaları nedeniyleözellikle hasılatını arttırmak isteyen firmalar veya birbirleriyleyakın ilişki içinde olan firmalar arasında görülür. Bu tip faturakesilmesine “hatır faturası” denilmektedir.12 Bu konu transfer fiyatlandırması konusuna da girmekle beraberbelgelerin VUK 359’uncu madde açısından da değerlendirilmesigerekmektedir.13 Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunandernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslarçerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacakmaddelerinin maliyet bedeli indirilebilecek gider olarak dikkatealınabilmektedir.14 Örneğin gıda bankacılığında gıda olarak bağışta bulunulduğunadair belgenin gider olarak tamamının matrahtan düşülmesiimkanı böyle bir yolu açmaktadır. Dernekler üzerindeki denetimlerinazlığı dernek ve şirketler arasında böyle ilişkilerinkurulmasını kolaylaştırmaktadır.15 Ülkemizde en çok uygulanan ve Hazine kayıplarına yol açanyöntemdir. İhracattan doğan KDV iadesinin alınması amacıylakurulan onlarca paravan şirketlerden oluşur.16 Esasen bunu hayali ihracat gibi de düşünmek mümkündür.Ancak bu firmaların diğer hayali ihracat firmalarından farkınormal faaliyetlerinin olmasıdır.17 Bu tabir Av.Bekir Baykara’dan alınmıştır. Bu tabir ile hırsızlıkmalı, kanun dışı elde edilen mal kast edilmektedir.18 Burada tabi VUK kapsamında belirtilmemiş olan belgeler kullanılarakda bu suç işlenebilir. Ancak o zaman sahte belgeveya sahte fatura suçu değil TCK kapsamında değerlendirilmesigereken bir suç oluşmaktadır.48 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

ir firmanın faturası verilmekte ve bunu bilmedenkayıtlarına intikal ettirmektedir. 19-Ayrıca sahte fatura bedelinin tamamının ödenerekalınması söz konusu olabilir ki bu durumyolsuzluk amaçlı kamu kaynaklı alımlarda ortayaçıkabilir.-Apartman yöneticiliğinde de sahte fatura kullanımıoldukça yaygındır. Burada da amaç yine TCKkapsamında değerlendirilmesi gereken bir suçun(emniyeti suistimal gibi) oluşumunda sahte faturakullanılarak giderler ve maliyet unsuru kalemlerarttırılmakta ve haksız kazanç sağlanmaktadır.len şahıslar adına bu senetlerin karşılığında mobilyaveya araç satılmış gibi sahte faturalar düzenlenmektedir.Burada Hazine Müsteşarlığından izinsizborç para verildiği ve karşılığında faiz alındığı içinbu faaliyet TCK açısından tefecilik sayılmaktadır.İşte bu işlemi peçeleme suretiyle mükellefler, sankimal satış işlemi gibi gösterme gayreti içinde olmaktadırlar.-Bir de normal de hiçbir faaliyeti olmadığı haldesanki iki firmanın mal veya hizmet alımında aracılıkyapmış gibi görünen firmalar ve onlar tarafından yapılanişlemler vardır ki bu genellikle gerçekte başkabir ilişkiye dayanan işlemlerin karşılığı olan illegalödemelerin legalize edilmeye çalışıldığı ve işlemleriticari ilişkiye dayandırma gayretinde olan kişi vekurumlar arasında olmaktadır.II.1.2-Alan AçısındanSahte faturayı bilerek veya bilmeyerek kullananmükellefler açısından olayın bir çok yönü vardır.Bunları şu şekilde sıralamak mümkündür:-Mükellefin faturasını temin edemediği giderveya maliyet unsurları için bilerek sahte fatura ticaretiyapan kişi ve kurumlardan komisyon ödemeksuretiyle fatura temin ederken hem giderini ve maliyetinikayıtlarına yansıtabilmesi hem de KDV’yiindirim konusu yapması söz konusu olabilmektedir.-Mükellef ödenmesi gereken KDV çıkmasını engellemekamacıyla da sahte fatura temin edebilmektedir.Burada da yine komisyon ödemek suretiyleödenmesi gereken KDV istediği gibi belirlemeimkanına kavuşmuş olmaktadır.-Bir de mükellefin gerçekten aldanarak sahtefaturayı alması söz konusu olmaktadır ki bu durumdamükellefe malı aldığı firmanın değil de başkaBunlara ek olarak sahte fatura kullanımında birde şu özellikli durumlar vardır:-Eximbank kredilerini kapatmak için sanki ihracatyapmış gibi gösterebilmek için ihracata konumalların alımında sahte fatura temin edilmesi, 20-Faktoring firmalarının finansman fonksiyonundanyararlanmak isteyen ancak herhangi bir mal veyahizmet satışından kaynaklanan satışı da olmayanfirmaların sahte fatura düzenleyerek faktoring firmasınabunları temlik etmesi ve karşılığında kredikullanması. Bu durumda faktoring firmasının yetkililerininbu faturaların sahte olduğunu bilmiyorolması mümkün değildir. 21II.2-Anlaşması Olmayan Matbaalara BastırılanBelgelerin Ticaretinin Yapılması DurumuVUK’un 359/c bendinde; VUK hükümlerine göreancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerinbasabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığıhalde basanlar veya bilerek kullananlar 22 ikiyıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır,denilmektedir. Bu madde ile ilgili çeşitli düzenlemeleryapılmıştır. Burada dikkate alınması gerekennokta; mal veya hizmet alım-satımı gerçeği yansıtıyorolsa bile, Maliye Bakanlığı ile anlaşması19 Bu husus 306 sıra no’lu VUK GT’de açıklanmaktadır.20 Burada ihracatçı firma, aldığı faturaların ve düzenlediği faturalarınsahte olduğunu bilmiyor olması mümkündür. Çünkü butip işlemlerde yurt dışı müşterinin bulunması, malların sevkiyatıaracı kurum tarafından yapılmaktadır. Basına Örümcek AğıOperasyonu olarak yansıyan ve 500 milyon $’lık hayali ihracatınortaya çıkarıldığı belirtilen yapının işleyişinin bu şekilde olduğuifade edilmektedir.21 Faktoring şirketlerinin mal veya hizmet karşılığı olmadan vefaturaya dayanmayan işlemlerde kredi kullandırması yasaktır.Buna rağmen sahte faturaya dayanılarak kullandırılan kredilerde,işlem bir faktoring işlemi olmaktan çıkmakta “tefecilik”olmaktadır. İşlemlerde kullanılan fatura ise hem VUK kapsamındahem de TCK açısından değerlendirilmesi gereken bir suçununsuru olmaktadır.22 Burada geçen bilerek kullananlar ifadesi bize göre hem satışfaturası olarak kullananlar hem de alış faturası olarak kullananlarıkapsamaktadır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 49

olmayan kişilerce basılan faturaları bilerek kullananlarınfiilinin kaçakçılık fiili sayılmasıdır. Bu durumdabu mahiyetteki faturaların bilerek mi yoksabilmeden mi kullanıldığının tespiti önem arz etmektedir.Diğer önemli husus bu nitelikte bir olaydagerçekten mal alım ve satımı koşulsuz olarak olduğunumu kabul etmeliyiz yoksa burada da gerçektemal ve hizmet alım-satımı olmayabilir mi? Bunu ikitaraf açısından ayrı ayrı irdeleyeceğiz.II.2.1.Satan AçısındanMaliye Bakanlığı ile anlaşması olmadığı halde belgeleribasanlar VUK’un 359.maddesine göre kaçakçılıksuçunu işlemiş olmaktadırlar. Ayrıca bu belgeleribilerek kullananlar yani bu belgeleri satış faturasıolarak kullananlar da aynı şekilde aynı fiili işlemişolmaktadırlar. Burada bizce bilmeden bu belgelerisatış faturası yerine kullanmak pek mümkün olmasagerekir. Çünkü mükellefin bunu tespit etme olanağıbulunmaktadır. Anlaşma yapıldığına dair belgeningörülmesi ve bir örneğinin muhafaza edilmesi yeterliolabilir. 23 Aksinin iddia edilmesi durumunda şuhusus ortaya çıkmaktadır. Kişi bastırdığı ve müşterilerineverdiği faturalarının anlaşması olmayanbir matbaaya bastırdığını bilmemektedir. Ancakkişinin faaliyeti gerçekten vardır. İşlem gerçekancak faturalar kanuna aykırı bastırılmıştır. Buradabahsedilen kanun maddesinde sahte faturadenilmemekte sadece fiilin kaçakçılık fiili olduğuifade edilmektedir. Buna göre kanundaki düzenlemedefaturanın içeriğine değil basımına ilişkinusulden bahsedilmektedir. Böyle bir bakış açısındada eğer işlemlerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığınabakılacaksa sahte fatura boyutunu ayrıca değerlendirmekgerekecektir. Bu minvalde;-Birinci durumda, fatura gerçek ancak anlaşmasıolmayan matbaaya bastırıldığı ve bilerek kullanıldığıiçin bir kaçakçılık suçu işlenmiş olmakta ancak faturamuhteviyatı itibariyle ilgili herhangi bir işlemyapılmamaktadır. 24-İkinci durumda hem fatura sahtedir hem deanlaşması olmayan matbaaya bastırılmış ve bilerek23 Peki bu belge de sahte olarak düzenlenmişse. İşte bu durumunispat edilmesi halinde belgelerin bilerek kullanılmadığı kabuledilebilirse de bu husus suistimale açık olduğundan herhangibir muvazaalı işlemlere tevessül edilmesinin önlenmesi amacıylayine bu gibi durumlarda da işlemlerin “bilerek” yapıldığıiddia edilmelidir.24 Bu şekilde işlem yapılmasının herhangi bir mantığı yoktur. Buancak kanuni düzenleme işleminin kaçakçılık olduğunun bilinmemesidurumunda söz konusu olabilir. Ancak burada bilerekve bilmeyerek kavramları kanuni düzenlemeleri bilip bilmemekdeğil işlemin ne olduğunun –burada faturanın anlaşması olmayanmatbaaya bastırılmasının-bilinip bilinmemesidir.bu belgeler kullanılmıştır. Bu durumda hem faturamuhteviyatı itibariyle VUK 359/a-2 25 ve b bentlerihükümlerine 26 göre hem de VUK 359.maddesi c bendine27 göre ayrı ayrı işlem yapılması gerekecektir.II.2.2.Alan AçısındanVUK 359/c.maddesinde geçen “bilerek kullananlar”ibaresinden hem bu belgeleri kendi adlarınaanlaşması olmayan matbaalara bastırıp bunları bilereksatış faturası olarak düzenleyip müşterilerineverenleri hem de bu belgeleri bilerek alış faturasıolarak kullananları kapsamaktadır. Ancak yukarıdadeğinildiği gibi burada alıcı yönünden de iki farklıdurum ortaya çıkmaktadır:-Birinci durumda, fatura gerçektir. Müşteri olankişinin alış faturası olarak kayıtlarına intikal ettirdiğive muhteviyatını alıp parasını gerçek bedeliyleödediği faturanın anlaşması olmayan matbaaya bastırıldığınıbiliyor olması pek mümkün değildir. 28-İkinci durumda hem fatura sahtedir hem deanlaşması olmayan matbaaya bastırılmıştır. Bu durumdamükellef gerçekte mal ve hizmet alımındabulunmadığı ve faturanın bedelini değil de onuntutarından çok daha az bir komisyon tutarı ödediğiiçin aldığı ve alış faturası olarak kayıtlarına intikalettirdiği faturanın sahte olduğunu bilmekte ancakyine anlaşmalı matbaaya bastırılıp bastırılmadığınıbilmesi mümkün görülmemektedir.Buna göre, alan açısından -kişinin kendisininbunu ifade olarak söylemediği müddetçe- bumadde ve bent açısından işlem yapılması mümküngörülmemektedir. 29II.3-306 Sıra No’lu VUK GT Kapsamında İşlemYapılması (Başkasına Ait Faturanın Ticareti)VUK 306 sıra no’lu GT ile özel bir düzenlemeyeyer verilmiş ve gerçekte yapılan bir mal veya25 VUK 359/a-2:…muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenlerveya bu belgeleri kullananlar26 VUK 359/b:…belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veyakısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar27 VUK 359/c:Bu Kanun hükümlerine göre, ancak Maliye Bakanlığıile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri , Bakanlıkile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar28 Akrabalık ve ilişkili kişi olunması durumunda belki kasıtlı olduğuiddia edilebilir.29 Bilerek ifadesinin madde metninden kaldırılarak bu maddeninalan açısından da uygulanabilirliğinin sağlanması ise, bizegöre mümkün görülmemektedir. Çünkü ceza hukuku açısındanfiilin cezalandırılması için bilerek ifadesi madde metninde yeralmasa bile -VUK’un 359.maddesinin diğer bentlerinde olduğugibi-dikkate alınması gereken bir durumdur. (TCK 1 ve 45.maddeler)50 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

vergi inceleme raporu düzenlenmesi gerekmektedir.İşte bu noktada yargı organlarınca vergi tekniğiraporları ile ilgili tespit edilen hususlar 31 yeterlibulunmamakta ve vergi tekniği raporları somut deliledayanmadığı şeklinde kararlarla işlemler iptaledilmektedir. Bu şekildeki kararlarda somut deliledayanmaması ifadesi kimi zaman düzenlenen vergitekniği raporunun sahte belge kullanıcısı mükellefleradına düzenlenen raporlara ek yapılmaması durumundaortaya çıkmaktadır. Bu nedenle zaten vergitekniği raporları ve vergi inceleme raporları kendibaşlarına dava konusu yapılmamakta, raporlaradayanılarak yapılan işlemlere (tarhiyat işlemlerine)dava açılmaktadır. Bu nedenle vergi tekniği raporlarıdolaylı yönden tahakkukları ve takibe alınacakamme alacağını artırmakla birlikte nerede olduğubilinemeyen ve tebligatlarla bulunamayan mükellefleringıyabında yapılan işlemler olarak kalmaktadır.Bu durumda, sahte belge ticareti yapan mükellefleradına GVK’da yer alan düzenlemeler çerçevesindeyapılan işlemler tabiri caizse çoğunlukla hava dakalmaktadır. 32 Peki kullanıcılar ne yapmaktadır. Bukonuya ise IV.2 ayrımında değinilecektir.III.2.VUK’ta Yer Alan Düzenlemeler AçısındanVergi incelemeleri, ödenmesi gereken vergilerindoğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamakamacıyla yapılmaktadır. Vergi tekniği raporu olarakadlandırılan raporların dayanaklarından birisiVUK’un 160.maddesi oluşturmaktadır. 33 Bu maddehükmü aşağıdaki gibidir:“İşi bırakma bildiriminde bulunmayan bir mükellefinişi bıraktığının tespit edilmesi veya yapılanaraştırma ve yoklamalar sonucunda bilinenadreslerinde bulunamaması ve başka bir adrestefaaliyetine devam ettiğine dair bilgi edinilememesiveya başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyetiolmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemekamacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergiincelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor iletespit ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğininraporda belirtilmesi halinde, mükellefhizmet alımı karşılığında mal veya hizmeti sağlayantarafından kendi belgesi yerine bir başka mükellefinbelgesinin verilebileceği belirtilmiştir. Bu gibi durumlardaiş veya hizmetin mahiyetine göre belgeyialan tarafın bu belgenin mal veya hizmetin sağlandığımükellefe ait olup olmadığını bilemediği durumlarsöz konusu olabilmektedir. Buna göre; sahtebelgeyi kullanmış olan mükellefin, bu belgenin satınaldığı mal veya hizmeti sağlayana ait olmadığınıbilip bilmemesi önem taşıyacaktır. Şayet kullanıcınınbelgenin sahte olduğunu bilmesi gerekiyorsa, 30 birbaşka deyimle, kasıt söz konusu ise burada 359.maddede belirtilen anlamda bir sahte belge kullanımısöz konusu olacaktır. Aksi takdirde ise suçunmanevi unsuru oluşmadığından durum madde kapsamındadeğerlendirilmeyecektir.III-VERGİ TEKNİĞİ RAPORLARININ HUKUKİLİĞİIII.1.GVK’da Yer Alan DüzenlemelerGVK düzenlemeleri ile vergi tekniği raporununkanuniliği arasındaki bağlantı GVK’da yer alan ticarifaaliyet ile ilgili hükümlerdir. GVK’ya göre ticarifaaliyet,“Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğankazançlar ticari kazançtır.” şeklinde tanımlanmıştır.Faturaların bir ticari mal gibi satışa konu edilmesifaaliyetin kazanç elde etmek amacıyla yapıldığınıve alınan bedelin komisyon ücreti (bedeli) dolayısıylada kazancın ticari kazanç olarak nitelendirilmesinigerektirmektedir. Bu minvalde, sahte faturaticareti yapan kişiler adına komisyon gelirleri içinmükellefiyetten terkini ve sahte faturaların adınadüzenlendiği mükelleflerin tespitine yönelik olarakdüzenlenen vergi tekniği raporundan ayrı olarak30 Mükellefle irtibatlı olunması hali, akrabalık bağı, bağlantılı işyapma durumu.31 Mükellefin faaliyette bulunduğunu belirttiği adreslerinde bulunamaması,işçi çalıştırmaması buna rağmen beyanlarının yüksekolması gibi hususlar.32 Komisyon gelirleri için yazılan vergi inceleme raporları açısından.33 Burada şuna değinmekte yarar görüyoruz. Mükelleflerin adreslerindebulunamaması tek başına bu mükelleflerin sahte belgeticareti yaptığı anlamına gelmez. Bu nedenle, sadece adresindebulunamayan ancak hakkında sahte fatura ticareti yaptığıhususunda tespit olmayan mükellefler için VTR düzenlenemez.Ancak hem adresinde bulunamayan hem de sahte fatura ticaretiyapan mükellefler VUK 344 ve 359 maddelerine ilavetenVUK 160.maddeye göre de işleme tabi tutulur.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 51

(matrahlı veya matrahsız beyanname verenler dahil)işi bırakmış addolunur ve mükellefiyet kaydıvergi dairesince terkin edilir. Bu durum, ilgili kamukurum ve kuruluşu ile kamu kurumu niteliğindekimeslek üst kuruluşuna da bildirilir.”Benzer düzenlemelere 2004/13 Uygulama İç Genelgesindede yer almaktadır. Ancak uygulama içgenelgeleri resmi gazetede yayımlanmadıkları içinkanuni dayanak saymak doğru değildir. Yine de vergitekniği raporlarının hazırlanması konusunda vergiinceleme elemanlarının dikkate almaları gereken birdüzenlemedir.Yine VUK’un 3, 34 134, 359 ve 367.maddelerindeyer alan düzenlemeler vergi tekniği raporlarının kanunidayanakları olarak sayılabilir.IV-VERGİ TEKNİĞİ RAPORLARI (VTR) ÜZERİNEYAPILAN İŞLEMLERİN HUKUKİ GEÇERLİĞİIV.1.VTR’nin Düzenlenmesi AçısındanVTR’nin düzenlendiği mükellefler vergi dairelerinceadreslerinde bulunamayan başkaca faaliyetleride tespit edilemeyen ve sahte belge ticareti yaptıklarıkonusunda tespitler bulunan mükelleflerdir. Bumükelleflerle ilgili incelemeler çok gecikmeli olarakincelemeye sevk edildiğinden artık ulaşılması mümkünolmayan mükellef hakkında gıyabında işlemleryapılmaktadır. Yapılan işlemlerle komisyon gelirininvergileri tahakkuk ettirilmekte ve kaçakçılık cezasıkesilmektedir.Yukarıda belirtildiği gibi VTR’nin kanuni dayanakları;GVK 37.madde, VUK 3, 134, 160, 344, 359ve 367.maddelerinde yer alan hükümlerdir. AncakVTR’de herhangi bir vergi ve ceza önerilmemekte,sadece raporun sonuç bölümünde; sahte fatura ticaretiyapan mükellef adına komisyon geliri eldeettiği için VİR yazılması, söz konusu mükellefin faturalarınıkullanan ( Bu faturaları yasal defterinekaydeden ve beyannamelerinde dikkate alan) mükelleflerhakkında SBK incelemesi yapılması ve sahtefatura ticareti yapan mükellefin mükellefiyettenterkin edilmesi talep edilmektedir. Dolayısıyla tarhedilen vergiler ve kesilen cezaların dayanağı olanVİR ve KSR’nin maddi delili VTR’dir. Buna göre,VTR’lerin her bir SBK kullanıcısı raporlarına ve diğerilgili raporlara ek yapılması gerekir.IV.2.Sahte Belge Kullanıcıları Yönünden İşlem-34 Burada konumuzla ilgili VUK’un 3.maddesindeki b fıkrası hükmüdür.Buna göre; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve buolaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Yani, sahtebelge ticaretinde amaç komisyon geliri elde edilmesidir.ler Yapılması AçısındanBu konudaki açıklamaları iki kısıma ayırarak yapmakgerekmektedir. Birinci durumda kendisine ulaşılanmükellefler ikincisinde kendisine ulaşılamayanmükelleflerle ilgili yapılacak işlemlerdir.IV.2.1.Sahte Belge Kullanıcısına UlaşılamamasıIV.2.1.1.Kendisine Ulaşılamayan Mükellefin BaFormu Vermesi DurumuÇok sıklıkla karşılaşılan durum; hakkında vergitekniği raporu düzenlenmiş olan mükelleflere aitfaturaları kullanan mükelleflerin tespit edilmesinerağmen kendilerine gönderilen defter ve belgelerinincelemeye ibraz edilmesi tebligatlarınınadreslerine gönderilmesine rağmen tebliğ edilememesidurumudur. Bu durumda ne yapılacaktır?Kendisine ulaşılamayan mükellefin gıyabında incelemeraporları düzenlenmesi bizce hukuki olmadığıgibi kanuni de değildir. Öncelikli olarak şunu belirtmekgerekir ki vergi inceleme elemanlarının adaletisağlamak gibi bir görevi yoktur. Vergi inceleme elemanlarınıngörevi ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunuaraştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.Bunları defter ve belgeler olmadan 35 veya üçüncükişi ve kurumlardan bilgi ve belge temin etmedenyapmak mümkün olmadığı gibi buradaki olayda KDVindiriminin reddi ise o vergilerin deftere kaydedildiğinive beyanına da o KDV’nin indirilecek KDV olarakyansıtıldığını görmeden işlem yapmak kanuni olmayacaktır.Kanunlarımızda ceza uygulaması bilerekişlenen fiillere ve usule ilişkin aykırı eylemlere bağlanırkenhep ilgili evrakların tebliğine bağlanmıştır.Tebliğe ilişkin usullere ve tebliğ evrakının içeriğineilişkin düzenlemelerde ise; vergilendirmeye ilişkinolup hüküm ifade eden vesikaların ve yazıların adresleribilinmeyenlere ilan yolu ile tebliğ edileceği 36ifade edilirken, ilanın muhteviyatının vergiler vecezalar olduğu 37 belirtilmektedir. Dolayısıyla adrestebulunamayan mükelleflerle ilgili olarak kullanıcı raporuyazılmasında ilanen tebliğ bir çözüm değildir.İlanen tebliğ raporun düzenlenmesi aşamasında de-35 VUK’un 1949 tarih ve 5432 sayılı Kanunun 124.maddesindekitanım “Vergi incelemesinden maksat ; defter ve hesaba dayanılaraködenmesi lazım gelen vergilerin doğruluğunu araştırmak,tespit etmek ve sağlamaktır.”şeklindedir. Buradan defter vehesaba dayanılarak ibaresi kalktığına göre defter ve belgeleredayanmadan vergi incelemesi yapılabilir anlamı çıkar. Tabi kiöyledir de. Ancak KDV indirim reddi işlemi için defter kayıtlarınıve beyannameleri görmek zorunludur. Örneğin hiç deftertutamamış olan bir mükellef incelenemeyecek midir? Tabi kiincelenecek ve maddi delillere dayanılarak, mükellefiyet tesisindendefter tutulmadığı için gerekli cezaların kesilmesinekadar her bir işlem eksiksiz olarak yapılacaktır.36 VUK md.9337 VUK 104 ve 105.maddeler52 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

ğil düzenlendikten sonraki aşamada söz konusu olanve ilgili raporun vergi dairesine gönderilmesindensonra vergi dairesince başvurulacak yöntemlerdenbirisidir.Bir mükellefle ilgili olarak işlem yapılması içinöncelikli olarak o mükellefin defter ve belgeleriningörülmesi kayıtlarının incelenmesi gerekir. Bunun dışındauygulanan her yöntem kanuni değildir, varsayımlaradayalı işlem yapılmasıdır. Daha öncede ifadeedildiği gibi vergi inceleme elemanlarının amacıödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmakve bunu temin etmektir.Eğer tespit edilen unsurlar bizi bir noktaya taşıyorsatabi ki inceleme elemanı bunun yorumunu veraporunu ona göre düzenler. Ancak bunu yaparkenmükellefin ifadesini alır ve tespitlerini belgelerledestekler. Bu belgelerin objektif olarak düzenlenmişolan belgeler olmasına dikkat eder. 38 Yoksa mükellefinözel usulsüzlük cezasına maruz kalmamak içinçoğu zaman alelacele düzenlenen ve çoğu zamanda eksik olarak bildirilen (tutar, adet olarak) Baform bildiriminde “evet bu mükellef bu belgeleriform ile bildirdiğine göre kesinlikle kayıtlarına intikalettirmiştir, defterine kayıt yapmıştır dolayısıylaKDV indirimlerini reddedelim” demek doğru bir yaklaşımolmaz. Ayrıca faturaların bilerek mi, bilmedenkullanıldığı sorununa da çözüm olmaz. Her zamanmükellefin bildirimi yanlış yapma ihtimali vardır.Ve bu bildirimler genellikle mali müşavirler, muhasebecilertarafından verildiği için mükelleflerin kayıtlarınıkarıştırma ihtimali de yüksektir. Kendisineulaşılamayan mükellefin cezalandırılması anlamınagelecek bu işlem sistemin aksaklıklarını gidermekyerine kanunu by pass ederek sorunu gidermeye çalışmaktır.Kanuni ve hukuki geçerliği olmayan böylebir işlemin ise yargı organlarınca iptal edilmesi ihtimalide göz önünde bulundurulacak olursa sorununortada kalacağı açıktır.IV.2.1.2- Kendisine Ulaşılamayan Mükellefin BaFormu Vermemesi veya İlgili Firmayı BildirmemesiDurumuBu durum ile yukarıdaki durum arasında tek birfark vardır. O da bu mükelleflerle ilgili olarak özelusulsüzlük cezasının kesilmesi gerekli midir değilmidir? Form Ba ile ilgili düzenlemeler 362 sıra no’luVUK GT’de yer almaktadır. Buradaki düzenlemeyegöre, mal ve hizmet alımlarına ilişkin bildirim formu38 Örneğin mükellefin kendi düzenlediği para makbuzu bir anlamifade etmez ama bir banka ödeme makbuzu işlemin gerçekliğikonusunda çok önemli bir ispat aracıdır.olduğu için yine mükellefin kayıtlarında bu alımlarınailişkin herhangi bir kayıt tespit edilmeden özelusulsüzlük cezası kesilmesi yanlış olacaktır. Çünkübu fiil ancak her iki tarafın da kayıtlarına bakılaraktespit edilmesi halinde uygulanabilir.IV.2.2-Sahte Belge Kullanıcısına Ulaşılmasıİncelemenin hukuki gerekçesi vergi tekniği raporuolan sahte belge kullanım incelemelerinde mükellefinkayıtlarına intikal ettirerek belge üzerindekiKDV’yi indirim konusu yapması, sahte belgeye dayananKDV indiriminin reddini gerektirirken gerçektemal veya hizmetin alınıp alınmadığına ilişkin incelemelerebağlı olarak maliyet ve giderlerin reddisonucunu da doğurabilmektedir.Bu noktada ödemenin banka kanalıyla veya çekleyapılması mal veya hizmetin gerçekte alındığı kanaatinioluştururken, yüksek tutarlı ödemelerin nakitolarak ödendiğinin iddia edilmesi ve ödemeye ilişkinobjektif belge sunulamaması nedeniyle alındığıbelirtilen mal veya hizmetin alınmadığı kanaatinioluşturabilecektir.Mükelleflerin sahte belgeyi bilerek mi kullandığıbilmeden mi kullandığı konusunda ise dikkate alınabilecekbazı noktalar vardır. Bunlardan ilki, sahtebelgeyi bilerek kullanan mükellefin bu sahte faturalarıincelemeye sevk ediyor olmaları veya form Babildirimlerinde bildirmeleri hususudur. Buna göre,mükellef bu faturaların sahte fatura olduğunu bildiğihalde incelemeye ibraz eder mi? İncelemedençekinme veya bir yöntem olarak sahte faturalarınkayıtlardan belgeler arasından çıkarılması konusununbilinmemesi veya düşünül(e)memesi veya böylebir şeyin tespitinin daha büyük sorunlar ortayaçıkarabilecek olmasının düşünülmesi gibi durumlarharicinde genellikle belgelerin sahteliği konusu mükelleflercetam olarak kavranamamakta ve olayınciddiyeti anlaşılamamaktadır.306 sıra no’lu VUK GT’de yer alan düzenlemedeise; bir husus belirtilerek bu gibi durumlardamükellefin kasıtlı olmadığı kanaatine varılabileceğiifade edilmektedir. 39 Bu husus, gerçekte yapılanbir mal veya hizmet alımı karşılığında mal veyahizmeti sağlayan tarafından kendi belgesi yerinebir başka mükellefin belgesi verilebilmesi durumudur.Bu gibi durumlarda iş veya hizmetin mahiyetinegöre belgeyi alan tarafın bu belgenin mal veya hiz-39 İnceleme elemanına verilen böyle bir yetkinin de verilemeyeceğinibir suçun varlığının veya yokluğunun kararını ancak hakimlerinverebileceği kanaatini taşıyoruz. 306 seri no’lu tebliğbu yönüyle tartışılmalıdır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 53

metin sağlandığı mükellefe ait olup olmadığını bilemediğidurular söz konusu olabilmektedir. Bu gibidurumlarda sahte belgeyi kullanmış olan mükellefin,bu belgenin satın aldığı mal veya hizmeti sağlayanaait olmadığını bilip bilmemesi önem taşıyacaktır.Şayet kullanıcının belgenin sahte olduğunu bilmesigerekiyorsa, bir başka deyimle, kasıt söz konusu iseburada 359.maddede belirtilen anlamda bir sahtebelge kullanımı söz konusu olacaktır. Aksi takdirdesuçun manevi unsuru oluşmadığından durum maddekapsamında değerlendirilmeyecektir.Bu şekilde inceleme elemanın değerlendirmelerinebağlı olarak eğer mükellefin sahte faturalarıbilerek kullandığı sonucuna ulaşılırsa fatura üzerindegösterilen ve kayıtlara işlenen sahte belgeyebağlanan KDV’ler beyannamede indirim KDV olarakyer almışsa, düzeltme tarhiyatına 40 gidilerek indirimreddi yapılmakta ve haksız yere indirim konusuKDV’nin reddedilmesiyle düzeltilen beyannamedeKDV dönemleri ödenecek KDV’nin çıktığı dönemekadar sürdürülmektedir. Sahte faturanın bilerek kullanıldığıdurumda mükellef gerçekten mal ve hizmetalımında bulunmuş olabilir mi? Bu da mükellefinbelgelendiremediği gider ve maliyetler için sahtefatura temin ettiği durumlarda ortaya çıkabilecekbir durumdur. Bu mal ve hizmetin gerçekten alınıpalınmadığının tespitinde denetim elemanlarıncauygulanabilecek yöntem sektörün karlılık oranıdır.Eğer mükellefin söz konusu mal ve hizmetlerialımlarının gerçek olmadığı değerlendirilerek maliyetve giderler arasından çıkarılması durumundakarlılık oranındaki değişim sektörün ortalamakarlılık oranının çok üstüne çıkıyorsa bu durumdamal ve hizmetin gerçekten alındığı sonucuna ulaşılabilir.Ayrıca objektif belgelere dayanan malve hizmet alışı ile ilgili ödemeleri de önemli birkarine oluşturur.Bu şekilde bilerek sahte belge kullanan mükellefleradına kaçakçılık cezası kesilirken aynı zamandaziya uğratılan verginin üç katı tutarında olmak üzerevergi ziyaı cezası kesilecektir.Denetim elemanınca yapılan değerlendirmelerneticesinde; örneğin mükellefin söz konusu faturalarısahte olduğunu bilseydi incelemeye ibrazetmezdi veya form Ba’da bildirmezdi, gibi değer-40 VUK kapsamında tarhiyat beş tip olup bunlar, beyannameyedayanan, ikmalen, resen, idarece ve tahrir usulü tarhiyattır.VUK’ta düzeltme tarhiyatı ibaresi yoktur. Ancak vergi daireleriişlem yönergesinde bu ifadeye rastlamak mümkündür. AyrıcaSelahattin Tuncer’in “Resmi Tarh” diye ifade ettiği MotorluTaşıtlar Vergisi ve Çevre Temizlik Vergisinin tarhı ile tahakkukutahsile bağlı Damga Vergisinin özel tarhiyat çeşidi vardır.lendirmeler sonucunda kasıtlı olmadığı kanaati hasılolursa, bu durumda mükellefin sahte faturalardayer alan ve indirim konusu yaptığı KDV’ler reddedilerekbeyanları, ödenecek KDV’nin çıktığı dönemekadar düzeltilmektedir. Herhangi bir kasıt olmadığıiçin kaçakçılık cezası kesilememekte ve fakat ziyauğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezasıkesilmektedir. Bilmeden sahte belge kullanıldığınındeğerlendirilmesi mal ve hizmetin gerçektenalınması ile geçerli olabilecek bir husus olduğundanbirincisinin kabulü ikincisinin de kabulünü zorunlukılar.V-YAPILMASI GEREKENLER VE SONUÇHalihazırda uygulanmaya devam eden sisteminbir revizyona ihtiyaç duyduğu açıktır. Kayıt dışı ekonomiylemücadelenin en önemli birimi vergi incelemeelemanları ve onların etkin kullanımıdır. Vergiinceleme elemanlarının verimli işlerde; teknik bilgi,beceri ve vizyon gerektiren işlerle uğraşmak vedaha faydalı olmak yerine vergi dairesinin bulamadığımükelleflerle, vergi kanunlarındaki düzenlemelerebile girmeyecek ihbar dilekçeleriyle uğraşmakdurumunda kalmaktadır. Kayıt dışı ekonominin büyükbir kısmı kayıtlı mükelleflerin kayıt dışı bıraktıklarıkazançlardan oluşmaktadır. Buna göre yoğunlaşılmasıgereken nokta hasılatların kavranması ve kayıtaltına alınması olmalıdır.Yeni bir perspektifle, yıllık bazda toplam on binlerceadet yapılan incelemelerin etkinliği ayrımıyapılarak, iş evraklarının oluşturulması aşamasındaherhangi bir sonuç alınması mümkün olmayan veyaharcanılacak emekle elde edilecekler arasında büyükfarkların olduğu incelemelerin mümkün olduğuncavergi dairelerinde sonuçlandırılmaya çalışılmalı, bu54 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

konuda vergi dairelerinden azami ölçüde yararlanılmalıdır.Bu yöntem, işlemleri hızlandırarak hem birevraktan oluşan onlarca iş evrakının oluşumunu hemde iş kalitesinin düşmesini engelleyecektir.Verimsiz işlerin diğer olumsuz etkisi de verimliişlere harcanacak zamanı azaltmasıdır. Çünkü verimsizişlerin sonuca bağlanması basit raporla bitirilmesiveya yazı ile kapatılması bile vergi dairesive ticaret sicil müdürlükleri vb. kurumlardan bilgialınması ve bunların değerlendirilmesi gibi hususlarnedeniyle zaman almaktadır.Sistemin şuana kadar sorgulanmamasının sebebi,SBK incelemelerinde mükelleflerin göstermiş oldukları“uzlaşmacı” tavırdır, dava açma konusunda göstermişoldukları güvensizlik “ödeyeyim kurtulayım”psikolojisidir. Bu bazen öyle sonuçlar doğurmaktadırki konunun önemini ve tartışılması gerektiğini gösterir.Örneğin SBK kullanıcısı mükellef inceleme sonucundauzlaşma talep etmek ve bu sorundan bir anönce kurtulmak gayreti içerisine girdiğinden kendisihakkında yapılan işlemin dayanağı olan VTR’nin aynımahiyetteki bir başka mükellefin işleminde hukukibulunmayarak iptal edildiğinden haberi olmamaktadır.Bu nokta VTR’lerin hukukiliğine ve dolayısıylabuna göre yapılan işlemlerden toplanan vergilerinhukukiliğine gölge düşürür.Yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde yapılmasıgerekenleri şu şekilde sıralamak mümkündür:1-Adresinde bulunamayan başkaca bir faaliyetide tespit edilemeyen ve sahte fatura ticareti yaptığıyönünde tespitler bulunan mükellef incelemeleribizzat ilgili vergi dairesi müdürlüğünce sonuçlandırılmalıdır.Çünkü mükellefin yoklamasını yapan,kuruluşundan itibaren fatura basım izni de dahilişlemlerini takip eden birim mükellefin bağlı olduğuvergi dairesidir ve her bir mükellef o vergi dairesininsorumluluğundadır. VUK 4.maddesinde belirtildiğigibi vergi dairesi mükellefi tespit eden birimdir.Dolayısıyla bu konuda inisiyatif vergi dairelerindeolmalıdır.2-Şirket kurma aşamasında yoklaması yapılanmükellefler hakkında ilk intiba çok önemlidir. Sahtefatura ticareti yapmak üzere faaliyette bulunacakmükellefin genellikle iş yerinde bir masa, bir sandalye,bir bilgisayar ve bir telefondan ibaret olmaktave dosyalama sistemi gereği olması gerekenmalzemelere veya çalışanlara rastlanılmamaktadır.Bu nedenle daha kuruluş aşamasında ve sonrakibir kaç ay içinde durumu ve faaliyetinden şüphelenilenmükellefler sıkı takibe alınmalı ve çok kısasürede bitirilen fatura ciltleri ve yeni ciltler içinbaşvurulması durumunda daha sahte faturalar başkamükelleflerce kullanılmadan durumu tespit etmeamacında olunmalıdır.3-Şirket devirleri, şirket satın almalara yoğunlaşmalı;ortak isimler ve şirket adlarına dikkateedilerek bu kişi ve kurumlara yönelik yoklamalaryapılmalıdır.4-Sahte fatura ticareti yapan mükelleflerle ilgilidüzenlenen raporlara mutlaka VTR ek yapılmalı,dava konusu yapılan VTR’lerle ilgili olarak işlemyapılmamalıdır. 41 Yargı kararları sonrası kesinleşenraporlarla ilgili işlemler yapılmalı iptal edilen işlemlerleilgili raporlar takip edilerek yargı ile idarearasındaki görüş farklılıklarına yoğunlaşarak bulunamayanmükelleflerin lehine ortaya çıkan durumlarbertaraf edilmelidir. VTR’si vergi dairesince yazılansahte belge kullanım incelemeleri de ilgili vergidairesince yapılmalıdır.5-Aynı denetim elemanlarınca aynı türden yapılandeğerlendirmelere, yargı organlarınca itibar edilmediğive hep aynı gerekçelerle raporların dayandırıldığıişlemlerin iptal edildiğine rastlamak mümkündür.Bu durum özellikle sahte belge kullanıcısıyükümlüler tarafından açılan davalarda sahte belgekullanıcıları hakkında düzenlenen raporlarda söz konusuişlemin dayanağı olan vergi tekniği raporlarınınek yapılmamasından kaynaklanmaktadır. Yine yargıorganlarınca “Alışlarının %90’ı sahte olan firmanındüzenlediği faturaların da %90’ı sahtedir.” önermesidoğru bulunmamakta ve bu şekilde yazılanraporların işlemleri iptal edilmektedir. Dolayısıylainceleme elemanlarına yazdıkları raporların yargıorganlarınca nasıl değerlendirildiği noktasında bilgiakışını sağlayacak yöntemler araştırılmalı ve uygulamayakonulmalıdır.6-Kendilerine ulaşılamayan mükelleflerin süreklitakip edilerek bu kişilerin başka ad ve ünvandaşirket kurarak faaliyette bulunmalarının önüne geçilmesigerekir.7-Merkezi denetim elemanlarınca da bu türdenincelemeler yapılması sorunun boyutu düşünüldüğündeve çözüm için elzemdir.41 Ancak, bir VTR’de birçok firmayla ilgili bilgiler yer aldığındanVergi Mahremiyetini ihlal etme durumu ortaya çıkmaktadır. Bunedenle bu hususa dikkat ederek gerekli düzenlemelerin yapılmasıgerekmektedir.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 55

YAPIM İŞLERİNDE KDVTEVKİFATIFerit ÖZDevlet Gelir UzmanıBir işlem vergisi olan katma değer vergisinde(KDV) vergi sorumluluğu, vergi alacağının emniyetaltına alınması amacına vurgu yapılarak 3065 sayılıKanunda düzenlenmiş ve Bakanlığa bu konuda sınırlarıbelirgin olmayan geniş bir yetki verilmiştir.Kanunun 9. maddesinde açıkça belirtilen mükellefinTürkiye’de ikametgahının, işyerinin, kanuni veiş merkezinin bulunmaması halleri dışında MaliyeBakanlığı geçmişte gerekli görülen diğer halleribelirleme yetkisini kiralama, reklam hzimetleri, telifkazançları ve akaryakıt teslimlerinde kullanmış,ancak kısmi tevkifat uygulaması ilk kez 1996 yılındabaşlamış ve fason olarak yaptırılan tekstil ve konfeksiyonişleri ile hurda metal teslimleri tevkifatatabi tutulmuştur.Uygulamanın genişletilerek kamusal niteliktekikurum ve kuruluşların bazı hizmet alımlarında tevkifatuygulamasının getirilmesi, 2003 yılında yayımlanan89 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile olmuş;uygulamada çıkan bir takım sorunlar üzerine 2004yılında yayımlanan 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğiile bu alandaki tevkifat uygulamasına ilişkinmevzuat küçük değişiklikler dışında bugünkü halinialmıştır.Bu yazıda, kamusal nitelikteki kurum ve kuruluşlarınhizmet alımlarında tevkifat uygulamasınageçilmesinde en önemli neden olan yapım işlerindeKDV tevkifatının detayları ortaya konarak, uygulamadaortaya çıkan bazı sorunlara yanıtlar bulunmayaçalışılacaktır.Yasal Düzenleme:KDV Kanununun 9. maddesinde gerekli görülenhallerde, vergi alacağının emniyet altına alınmasıamacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları vergininödenmesinden sorumlu tutma konusunda MaliyeBakanlığına yetki verilmektedir.Bakanlık bu yetkiye dayanarak 89 Seri No.lu KDVGenel Tebliğiyle, Kanunun 17/1. maddesinde sayılanlardansiyasi partiler, sendikalar, kamu menfaatineyararlı dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyetitanınan vakıflar, vakıflarca kurulan üniversitelerile tarımsal amaçlı kooperatifler dışındaki kurum vekuruluşlar, bankalar, sermayelerinin %51 veya dahafazlası kamuya ait işletmeler ve özelleştirme kapsamındakikuruluşların inşaat taahhüt işlerinde 1/3oranında tevkifat uygulanmasını öngörmüştür.Sonrasında 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde,56 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Tebliğin (A/2) bölümünde sayılan kurum ve kuruluşlarınTebliğin (A/5-a) bölümünde detayları açıklananyapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislikmimarlıkve etüt-proje hizmetleri alımlarının 1/3oranında tevkifata tabi olduğu açıklanmıştır.95 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile hisse senetleriİstanbul Menkul Kıymetler Borsasına koteedilmiş şirketler de yapım işlerinde tevkifata tabitutulmuş; 99 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde yapımişlerinde tevkifat oranı 1/6 olarak belirlenmiştir.Yapım İşlerinde KDV Tevkifatı Uygulayacaklar:- Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,- Döner sermayeli kuruluşlar,- Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,- Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,- Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),- Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,- Bankalar ve özel finans kurumları,- Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),- Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar- Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,- Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya dabirlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,- Hisse senetleri İMKB’ye kote edilmiş şirketlerbirbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzereyapım işlerinde tevkifat uygulamak durumundadırlar.Ayrıca, yüklenicileri tarafından tamamen veyakısmen alt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha altyüklenicilere devredilen yapım işlerinde, işi devredenher yüklenicinin, kendisine ifa edilen hizmeteait KDV üzerinden tevkifat uygulaması zorunludur.Alt yüklenicilere uygulanan tevkifat, yukarıda yeralan kurum ve kuruluşlarca yapım işinin asıl yüklenicisinetevkifat uygulanmasına engel değildir.Yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar ile yüklenicifirmaların taşeronlardan sağladığı hizmetler dışındayapım işlerinde tevkifat uygulaması bulunmamaktadır.Örneğin kamu tüzel kişiliğine haiz olsa da köylerve köylerin teşkil ettiği birlikler, 91 Seri No.luKDV Genel Tebliğinde tevkifat yapmakla sorumlu kuruluşlararasında sayılmadığından, bunlara yapılacakyapım işlerinde tevkifat uygulanmamaktadır.Buna göre, yapım işi yapan bir firma sunduğuhizmet karşılığında tahsil edeceği KDV tutarındakesinti yapılıp yapılmayacağı konusunda iki hususadikkat etmek durumundadır:1-Yapım işini 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindesayılan kurum ve kuruluşlara mı yapmaktadır?2- Yapım işini bunlardan birine yapmıyor olsada yapım işini bu kurum ve kuruluşlara yapan biryüklenici için mi yapmakta, yani asıl yapım işi içintevkifat uygulanan yüklenicinin taşeronu konumundamıdır?Bu sorulardan birine olumlu yanıt verildiği takdirde,mükellefin kendine yapılan KDV ödemesinde1/6 oranında kesinti yapılacaktır. Bu yapım işi içinkendisi de bir hizmet alıyorsa bu kez mükellefinkendisi bu işlemde alt firmaya ödeyeceği KDV’nin1/6’sını kesecek ve 2 No.lu KDV beyannamesi ilebeyan edecektir.Öte yandan, yapım işlerinin alt taşeronlara devrindeyazılı bir sözleşme aranmamakta, sözleşme olmasadahi tevkifat uygulanmaktadır. Yapım işlerinintaşeronlara devrinde tevkifat uygulaması için kriter,esas işin kime yapıldığıdır.Örnek: B Bankası ile banka şubelerinin yenilenmesiiçin sözleşme yapan X İnşaat A.Ş. elektrikişleri için kendi yaptığı özel konut inşaatı için debirlikte çalıştığı Y Elektrik Ltd. Şti. ile anlaşmıştır.Y Elektrik Ltd. Şti. işleri zamanında yetiştirmeyeceğinianlayınca banka şubeleri için taahhüt ettiği işinyarısını Z Elektrik Tesisat Ltd. Şti.’ye devretmiştir.Bu işlemlere göre, B Bankası tarafından X İnşaatA.Ş.’ye yapılan her bir hak ediş ödemesinde, 1/6oranında tevkifat yapılacaktır. X İnşaat A.Ş. kendiözel inşaatları için Y Elektrik Ltd. Şti.’ne yaptığıödemelerde KDV’nin tamamını öderken, banka şubeleriiçin yaptığı ödemelerde 1/6 oranında tevki-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 57

fat yapmak zorundadır. Yine Y Elektrik Ltd. Şti.,banka şubelerinde devrettiği elektrik işlerine ilişkinZ Elektrik Tesisat Ltd. Şti.’ye yaptığı ödemelerdehesaplanan KDV’nin 1/6’sını sorumlu sıfatıyla beyanetmek durumundadır.Örnek: Yenimahalle Belediyesi, hizmet binasındakimobilya ve büro malzemelerinin onarımı işiniYenimahalle Endüstri Meslek Lisesi Döner Sermayeİşletmesine vermiştir.Buna göre, söz konusu onarım işi yapım işi olmasınakarşın iki kurum da 91 Seri No.lu KDV GenelTebliğinin (A/2) bölümünde sayılan kurum ve kuruluşlardanolduğundan, birbirlerine karşı ifa ettikleribu hizmette KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.Örnek: A Elektrik Dağıtım A.Ş. 2009 yılında gerçekleşenözelleştirme işleminden sonra elektrik dağıtımtesislerinin arıza onarımı, periyodik bakımı,montaj, demontaj işleri için B Ltd. Şti ile anlaşmıştır.A Elektrik Dağıtım A.Ş.’nin özelleştirmesonrasında kamu iktisadi teşebbüsü niteliği kalmadığındanve hisse senetleri İMKB’ye kote edilmiş birşirket olmadığından söz konusu yapım işlerinde KDVtevkifatı yapılmayacaktır.Yapım İşlerinin Kapsamı:91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/5-a) bölümünde,yapım işlerinin, bina, karayolu, demiryolu,otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü,tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boruiletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj,enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi,toprak ıslahı, taşkın koruma ve dekapaj gibi hertürlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili tesisat, imalat,ihrazat, nakliye, tamamlama, (boya badana dahil)her türlü onarım, restorasyon, çevre düzenlemesi,sondaj, yıkma, güçlendirme ve montaj işleri ilebenzeri yapım işlerini kapsadığı; ayrıca yapım işleriile birlikte ifa edilen mimarlık ve mühendislik, etütve proje, harita ve kadastro, imar uygulama, herölçekte imar planı hizmetleri ve benzeri hizmetlerede tevkifat uygulanacağı açıklanmıştır.Yapım işleri ile birlikte ifa edilen mimarlık vemühendislik, etüt ve proje, harita ve kadastro,imar uygulama, her ölçekte imar planı hizmetlerive benzeri hizmetlere de tevkifat uygulanmakta;ancak, bu hizmetler yapım işlerinden ayrı olarakdanışmanlık ve benzeri hizmetler adı altında verildiğitakdirde 1/2 oranında tevkifata tabi tutulmaktadır.Tebliğlerde tek tek sayılan (tadat yöntemi) birtakım işler bulunsa da piyasa koşulları farklı isimve yöntemler altında benzer işleri önümüze çıkarabilmektedir.Bu noktada bir hizmetin tevkifata tabiolup olmadığını anlamada öncelikle hizmet alımsözleşmelerinin ve buna bağlı şartnamelerin incelenmesigerektiğini ve her alım bazında işin niteliğigöz önüne alınmak suretiyle değerlendirme yapılmasıgerektiğini hatırlatmamız gerekir.Diğer yandan, yapım işlerinin kapsamı konusundaTebliğde sayılan işler göz önüne alarak 3 başlıkbelirleyebiliriz.1- Her türlü inşaat işleri2- Her türlü onarım ve montaj işleri3- Bu işlerle birlikte yapılan mimarlık ve mühendislik,etüt ve proje, harita ve kadastro, imaruygulama, her ölçekte imar planı hizmetleri vebenzeri hizmetlerYukarıda da belirtildiği üzere 3. başlık altındayapılan işler, yapım işinden bağımsız yapıldığı takdirdedanışmanlık ve denetim hizmetleri kapsamındadeğerlendirilecektir. Ancak, söz konusu hizmetlerinalt yükleniciler tarafından yapım işinden bağımsızolarak asıl yükleniciye verilmesi halinde tevkifatuygulanmayacaktır.Tevkifat kapsamına giren bu işlemlerin tamamıhizmet mahiyetindedir. Teslim mahiyetindeki işlemlertevkifat uygulaması kapsamına girmemektedir.Tevkifat yapmakla yükümlü bulunan kurum ve kuruluşların,tevkifat kapsamına giren hizmetlerde kullanılanlarda dahil olmak üzere piyasadan yapılan hertürlü mal alımında tevkifat uygulanmamaktadır.Ancak, hizmet kapsamı içinde kullanılan mal,madde ve malzemelere ait tutarların hizmet bedelindendüşülmesi veya ayrı ayrı faturalandırılması damümkün değildir. Tevkifat, kullanılan malzemelereait tutarlar da dahil olmak üzere toplam hizmetbedeli üzerinden hesaplanmalıdır. Sözleşmelerde birbütün olarak tanımlanan işlerin bir kısmının teslim,yani mal alımı başlığı altında ifade edilmiş olmasınında tevkifat uygulamasına etkisi bulunmamaktadır.Bu işlerde asıl işin bir parçası konumundakiteslimler de yapım işi kapsamında değerlendirilerektevkifata tabi tutulmalıdır.Örneğin, Karayolları Bölge Müdürlüklerinin, belediyelerinya da il özel idarelerinin yol yapımı veonarım işleriyle ilgili hizmet alım sözleşmelerindemıcır veya asfalt alımı konusunda hükümler olmasıdurumunda bu teslimlerin, yapım işinin bir parçasıkabul edilerek tevkifata tabi tutulması gerekmektedir.Yol yapımı ve onarımı işini üstlenen müteahhidinbu işte kullanmak üzere mıcır ve asfalt veya diğermalzeme alımlarında tevkifat uygulanmayacaktır.Ancak müteahhidin malzemelerle birlikte yapım işi-58 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

nin bir kısmını alt firmalardan satın alması durumunda,malzeme ve hizmet için ödenecek toplambedel üzerinden KDV tevkifatı yapılması gerekir.Yapım işlerinin kapsamı konusunda ilk bakıştateslim gibi algılanan birçok işlemin sözleşmeyle hizmettaahhüdü olarak belirlenmesi durumunda tevkifatuygulaması gündeme gelebilmektedir.Örnek: Büyükşehir Belediyesi tarafından ihaleedilen “Sosyal Konut Yapım İşi”, mahiyeti itibariyleteslim değil hizmet ifası olduğundan, bu hizmet içinödenen hakedişler üzerinden KDV tevkifatı hesaplanmasıgerekmektedir.Bunlar dışında yapım işlerinin kapsamı ve tevkifatuygulamasında özellik arz eden ve tereddütedilen konulara aşağıdaki örnekler verilebilir:Örnek: KDV Kanununun 13/e maddesi uyarıncaKDV’den müstesna olan limanlar ve hava meydanlarınıninşası, yenilenmesi işi tevkifata tabi bir yapımişidir. Ancak bu işin yüklenicisine alt yüklenicilertarafından verilen istisna kapsamına girmeyen yapımişleri için ödenen bedellere ait KDV’nin 1/6oranında tevkifata tabi tutulması gerekmektedir.Örnek: Bir bankanın sponsorluk anlaşması kapsamındabir okulun basket sahasına pota alımı ve etrafındakitel örgülerin yenilenmesini üstlenmesi veişi alan ana yüklenici firmanın alt yüklenici firmayaişi yaptırması durumunda hem banka tarafındanhem de ana yüklenici firma tarafından 1/6 oranındaKDV tevkifatı yapılması gerekmektedir.Örnek: Hazır betonun imal edilerek transmikserlerledökülmesi işi KDV uygulamasında inşaat taahhütişleri kapsamında hizmet olarak değerlendirildiğinden,özellikle alt yüklenicilerden sağlanan hazırbeton işi 1/6 oranında tevkifata tabidir.Yapım İşlerinde Tevkifat OranıYapım işlerinde tevkifat oranı 99 Seri No.lu KDVGenel Tebliği ile 1/3’den 1/6’ya indirilmiştir. Budeğişikliğin altında bu işler nedeniyle yüklenilenvergilerin fazla olması ve kendilerine tevkifat uygulanmasınedeniyle mükelleflerin yüklendikleri vergileriindirim yoluyla gideremeyip iade talep etmeleriyatmaktadır.Vergi alacağının emniyet altına alınması amacıylagetirilen tevkifat uygulamasında yapım işleribu işler için ödenen tutarların büyüklüğü nedeniyleayrı bir öneme sahiptir. Hatta özellikle kamu alımlarınedeniyle bu uygulamaya geçildiğini söylemekabartı olmayacaktır. Kamunun yaptırdığı bir inşaattamüteahhide ödenen hak ediş bedelinde KDV ödenirken,daha sonra bu KDV’nin müteahhit tarafındanvergi dairesine ödenmemesi tevkifat uygulamasınızorunlu kılmıştır. Başlangıçta 1/3 oranında yapılankesinti bu kez yükleniciler üzerinde bu iş nedeniyleödenen vergilerin indirimini zorlaştırdığından orandeğişikliğine gidilmiştir.Beyan ve İade:Yapım işlerini yapan mükellefler, tevkifat uygulananişlem bedelinin tamamını ilgili dönemde 1No.lu KDV beyannamesinde Matrah-Kısmi TevkifatUygulanan İşlemler bölümünde göstereceklerdir.Tevkifata ait alış ve giderler dolayısıyla yüklenilenvergiler harcamaların yapıldığı dönemlerdegenel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacak,aynı zamanda Diğer İade Hakkı Doğuranİşlemler bölümünde beyan edilecektir. İndirim hesaplarınınsonucuna göre de iade edilecek tutarortaya çıkacaktır.Yapım işleri nedeniyle sorumlu tutulanlar tevkifettikleri vergiyi vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDVbeyannamesi ile beyan edip, kanuni süresi içindevergi dairelerine yatırırlar.2 No.lu KDV beyannamesinde herhangi bir suretteindirim yapılması mümkün olmadığından tevkifedilen verginin, aynen vergi dairesine yatırılmasıgerekmektedir. Ancak, tevkifat uygulayanın KDVmükellefiyetinin bulunması ve bu hizmeti indirimhakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması halinde,hizmet bedelinin satıcıya ödenen kısmı ile birlikte2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen tevkifattutarı 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusuyapılabilecektir.Yapım işlerinden doğan mahsuben iade talepleri,banka teminat mektubu ve inceleme raporu yanındayeminli mali müşavir (YMM) tasdik raporu karşılığındada yerine getirilmektedir. YMM tasdik raporlarındamal ihracı için öngörülen limitler geçerlidir. (95s.n. KDV GT)YMM tasdik raporu ile mahsuben iade, mükellefinkendisinin, adi, kollektif ve komandit şirketlerdeortaklık payı ile orantılı olmak üzere ortakların(komandit şirketlerde sadece komandite ortakların)ithalatta uygulananlar dahil vergi borçları, SSKprim borçları için geçerlidir. (95 ve 107 s.n. KDVGT) Mükellefin kendi vergi borçları için 1.000.-TL’yi(1.000.-TL dahil) aşmayan mahsup taleplerinde teminatve inceleme raporu yanında YMM tasdik raporuda aranılmaz. (95 s.n. KDV GT)Yapım işlerinde tevkifat uygulamasından doğannakden iade talepleri, ihracat istisnası için öngörülenlimitler dahilinde YMM tasdik raporu ile yerinegetirilmektedir. (96 s.n. KDV GT)BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 59

KDV VE STOPAJ İADE ALACAKLARININGEÇİCİ VERGİDEN, GEÇİCİ VERGİNİNDE GELİR VE KURUMLAR VERGİSİNDENMAHSUBUNDA ÖZELLİK GÖSTERENHUSUSLARA. Murat YILDIZYMMSon dönemlerde Denetim Elemanları ve VergiDaireleri ödenmeyen dönem içinde tahakkuk etmişolmasına karşın ödenmemiş geçici vergileri hesaplanangelir ve kurumlar vergilerinden mahsup edenmükelleflere yaygın ve yoğun bir biçimde vergi ziyaıcezalı tarhiyatlar içeren vergi/ceza ihbarnamelerigöndermekte bu da hem mükellefleri hem de beyannamelerdeimzası bulunan meslek mensuplarınınciddi mağduriyetine neden olmaktadır.Benzer bir biçimde KDV Kanunu hükümleri çerçevesindeKDV iade alacaklarını cari dönemde tahakkukeden geçici vergilerinden mahsup edenmükellefleri de yazımızın içeriğinde detaylı olarakaçıklayacağımız riskler beklemektedir.Son olarak bu yazımızda ele alınacak bir başkakonuda cari dönemde tahakkuk eden geçici vergilerinönceki yıllara ilişkin olarak verilen gelir vekurumlar vergisi beyannamelerine istinaden doğanstopaj iade alacaklarının mahsubu suretiyle ödenmesive bu şekilde ödenen geçici vergilerinde ilgiliyıl gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilemeyenkısmının iadesine ilişkin özellik gösteren hususlarolacaktır.I- TAHAKKUK ETMİŞ OLMAKLA BİRLİKTE ÖDEN-MEMİŞ BULUNAN GEÇİCİ VERGİNİN GELİR VE KU-RUMLAR VERGİSİNDEN MAHSUBUNUN DOĞURDUĞUSONUÇLARBilindiği üzere Gelir Vergisi Kanununun mükerrer120 nci maddesinde; üçer aylık dönemler halindetahakkuk ettirilerek tahsil edilen geçici verginin,yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelirvergisinden mahsup edileceği, mahsup edilemeyentutarın mükellefin diğer vergi borçlarına mahsupedileceği, bu mahsuplara rağmen kalan geçici vergitutarının da o yılın sonuna kadar yazılı olarak talepedilmesi halinde mükellefe red ve iade edileceğibelirtilmiştir.Kurumlar vergisi mükelleflerini de bağlayacak şekildeyayınlanan 252 Sıra No’lu Gelir Vergisi GenelTebliğinin 1 2. Bölümünde geçici verginin diğer vergiborçlarından mahsubu ve iadesine ilişkin düzenlemelereyer verilmiştir.1 252 Sıra No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği 06 Nisan 2004 Tarihve 25425 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.60 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Bu çerçevede yıllık beyanname üzerinden hesaplanangelir veya kurumlar vergisinden ilgili hesapdönemine ilişkin geçici vergi dönemlerinde ödenengeçici vergi mahsup edilir.Bir başka deyişle mahsup işleminin yapılabilmesiiçin, tahakkuk ettirilmiş geçici verginin ödenmişolması gerekmektedir. Geçici vergi dönemleri itibariyletahakkuk ettirilmiş, ancak ödenmemiş bulunangeçici verginin yıllık beyanname üzerindenhesaplanan gelir veya kurumlar vergisinden mahsupedilmesi mümkün değildir.Dönem içinde verilen geçici vergi beyannamelerineistinaden tahakkuk etmiş ancak ödenmemişolması dolayısıyla yıllık beyanname üzerinden hesaplananvergiden mahsup imkânı bulunmayan geçicivergi tutarları terkin edilir. Terkin edilen geçicivergi tutarı için vade tarihinden terkin edilmesigereken tarih olan yıllık beyannamenin verilmesigereken kanuni sürenin başlangıç tarihine kadar gecikmezammı uygulanır.Tüm bu düzenlemelerden hareketle vergi idaresidönem içinde tahakkuk etmiş olmasına karşınödenmemiş geçici vergileri hesaplanan gelir ve kurumlarvergilerinden mahsup eden mükellefler adınabu gerekçeyle eksik ödenen gelir veya kurumlarvergi aslının yanı sıra verginin bir katı tutarındavergi ziyaı cezası içeren tarhiyatlar yapmaktadır. Butarhiyatlar üzerinden vergi dairelerince ayrıca ödenmemişgeçici verginin mahsup edildiği verginin vadetarihinden son yapılan cezalı tarhiyatın tahakkuktarihine kadar gecikme faizi de hesaplanmaktadır.Bu noktada vergi ziyaı cezası kesilmesinin doğruolmadığını savunanlar da olmakla birlikte, gerekMaliye Bakanlığı’nın gerekse Vergi Yargısının görüşüödenmemiş geçici vergilerin gelir veya kurumlarvergisinden mahsubunun, mahsup edilen tutar kadarbu vergilerin eksik tahakkuku sonucu doğuduğundanharaketle vergi ziyaı doğduğu ve bu nedenle yapılacaktarhiyat üzerinden ayrıca vergi ziyaı cezası dakesileceği yönündedir.Tüm bu açıklamalarımız çerçevesinde herhangibir cezalı tarhiyata maruz kalınmaması açısındangeçmiş dönemlerde verilen gelir ve kurumlar vergisibeyannamelerinin mükelleflerce tekrar gözdengeçirilerek bu yönde yapılan bir hatanın bulunduğudurumda henüz vergi idaresince yapılmış cezalıbir tarhiyat yokken ilgili dönemler için Vergi UsulKanunu’nun 371. Maddesi hükümleri çerçevesindePişmanlık talepli düzeltme beyannamelerinin verilmesininen doğru yol olacağı kanaatindeyiz.II- KDV İADE ALACAKLARINI CARİ DÖNEM GEÇİCİVERGİ BORÇLARINDAN MAHSUP EDEN MÜKELLEF-LERİ BEKLEYEN TEHLİKEYazımının önceki bölümünde de değindiğimizüzere 252 Sıra No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin2. Bölümünde yer alan düzenleme çerçevesinde;geçici verginin gerek mahsuben gerekse nakdeniadesinde herhangi bir tutar sınırlaması olmayıp,geçici verginin ödenmiş olması yeterlidir. Geçicivergiye ilişkin iade taleplerinde teminat ve incelemeraporu aranmamaktadır.Buna karşın Katma Değer Vergisi iade uygulamasınınusul ve esasları, iade hakkı doğuran işlemintürüne göre ilgili KDV Genel Tebliğlerinde düzenlenmişolup, katma değer vergisi alacakları mükelleflerinisteğine bağlı olarak nakden veya mahsubeniade edilebilmektedir. Genel Tebliğlerde yapılan düzenlemeleregöre nakden veya mahsuben iade uygulamalarıfarklı usul ve esaslara bağlanmıştır.Bu kapsamda mükelleflerin KDV iade alacaklarınıvergi borçlarına mahsuben iade taleplerindedikkat etmesi gereken en önemli husus, ilgili KDVTebliğlerinde aranan belgelerin eksiksiz bir şekildeve vergi borcuna ait yasal ödeme süresi içinde vergidairesine teslim etme gerekliliğidir. Buna göre;aşağıda yer alan iade hakkı doğuran işlemlerle ilgiliolarak 4.000 TL’ye kadar olan kısım teminatsızve incelemesiz nakden iade olarak alınabilirken bututarın üstündeki meblağların nakden iadesi içinYMM tasdik raporu gerekmektedir:• Mal ve Hizmet İhracatı, İhraç Kayıtlı Teslimler(KDVK Md. 11/1-a,c)• Türkiye’de İkamet Etmeyenlere Yapılan Teslimlerve Bavul Ticareti (KDVK 11/1-b)• Liman ve Hava Meydanlarında Yapılan Hizmetler(KDVK Md.13/b)• Altın, Gümüş,Platin Arama İşletme ve ZenginleştirmeFaaliyetlerinde İstisna(KDVK Md.13/c)• Liman ve Hava Meydanlarının İnşası, Yenilenmesive Genişletilmesine İlişkin İstisna (KDVKMd.13/e)BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 61

• Ulusal Güvenlik Amaçlı Teslim ve Hizmetler-de İstisna (KDVK Md.13/f)• İhraç Malı Taşıyan Araçlara Motorin Teslimin-de KDV İstisnası• KDVK Md. 29/2 uyarınca gerçekleşen indi-rimli Orana Tabi Teslim ve Hizmetler• Fazla ve yersiz ödenen vergilerin iadesi(KDVK Md.8/2)• Pamuk, Tiftik,Yün Yapağı, Ham Post ve Deri,Büyük ve Küçükbaş Hayvan Etlerinde TevkifatDiğer taraftan 96 Seri No’lu KDV Tebliği kapsamındaişgücü hizmetlerinden yapılan tevkifat uygulamasındandoğan KDV iade alacaklarının nakdenve mahsuben iadesi miktarına bakılmaksızın sadecebanka teminat mektubu veya vergi inceleme raporusonucuna göre yerine getirilirken, 107 Seri No’luKDV Tebliğine göre Fason olarak yaptırılan tekstilve konfeksiyon işlerinden yapılan tevkifat uygulamasındaiade işlemi yalnızca vergi inceleme raporunadayalı olarak gerçekleşebilmektedir.Görüldüğü üzere geçici verginin gerek mahsubengerekse nakden iadesinde herhangi bir tutarsınırlaması olmayıp, iade talepleri teminat veinceleme raporu aranmamaksızın yerine getirilmekteKDV iadelerinde ise ağırlıklı olarak 4.000TL’yi geçen nakden iade talepleri YMM Raporuveya vergi incelemesine istinaden yerine getirilebilmektedir.Bu noktada KDV Kanunu hükümleri çerçevesindeönce hak ettiği KDV iade alacaklarını caridönemde tahakkuk eden geçici vergilerindenmahsup eden, daha sonra ise bu yolla ödediklerigeçici vergilerin gelir ve kurumlar vergisini aşankısmını teminatsız ve incelemesiz olarak nakdeniade alan mükelefleri bekleyen bir tehlikeye dikkatiniziçekmek isterim.Bazı durumlarda mükellefler çeşitli işlemlerdenkaynaklanmış KDV iade alacaklarının tahakkuk edengeçici vergiye mahsup edilmesini talep edebilmektedirler.Bu şekilde mahsuben ödenen geçici vergidaha sonra beyanname üzerinden hesaplanan gelir/kurumlar vergisinden mahsup edilebilmekte, mahsubundansonra kalan tutarın ise nakden iade istenilebilmektedir.Buçerçevede ortaya çıkan nakdeniade taleplerinde KDV ya da geçici vergi açısındangeçerli olan nakden iade usul ve esaslarındanhangisinin geçerli olacağı noktasındaki tereddütlerigidermek üzere çıkarılan 262 no.lu Gelir VergisiGenel Tebliği’nde 2 aynen aşağıdaki açıklamalara yerverilmiş bulunmaktadır.“Mükelleflerin KDV iade alacaklarını geçicivergi borçlarından mahsup etmeleri mümkündür.KDV iade alacağının geçici vergi borçlarınamahsup edilmesi ve mahsup yoluyla ödenmiş bugeçici verginin de yıllık gelir/kurumlar vergisibeyannamesi üzerinden hesaplanan gelir/kurumlarvergisinden mahsubundan sonra kalan tutarınnakden iadesinin talep edilmesi durumunda, sözkonusu iade taleplerinin asıl kaynağının KDV iadealacağı olması nedeniyle bu tür iade talepleri,nakden iade şartları ile iade usul ve esaslarınınbelirlendiği KDV Genel Tebliğleri çerçevesindeyerine getirilecektir.”Tüm bu açıklamalarımız çerçevesinde KDV Kanunuhükümleri çerçevesinde önce hak ettiği KDViade alacaklarını cari dönemde tahakkuk eden geçicivergilerinden mahsup eden, daha sonra ise buyolla ödedikleri geçici vergilerin gelir ve kurumlarvergisini aşan kısmını teminatsız ve incelemesizolarak nakden iade alan mükeleflerin iade aldıklarıtutarın ilgili KDV mevzuatı çerçevesinde belirlenmişolan teminatsız ve incelemesiz iade sınırını( Bir çok KDV İade türünde 4.000 TL ) aşmasıdurumunda aşan kısmın haksız iade alındığından2 262 no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği 06 Mart 2007 Tarih ve26454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.62 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

tasdik sözleşmesi düzenlemiş yeminli mali müşavirtarafından düzenlenecek tam tasdik raporuna aşankısmı ise yine denetim elemanlarınca düzenlenenvergi inceleme raporu sonucuna göre,yerine getirilecektir.Görüldüğü üzere geçici verginin nakden iadesindeherhangi bir tutar sınırlaması olmayıp, iadetalepleri teminat ve inceleme raporu aranmamaksızınyerine getirilmekte iken stopaj iadesinde10.000 TL’yi aşan iade talepleri YMM ve/veyavergi inceleme elemanlarının inceleme sonuçlarınagöre yerine getirilebilmektedir.hareketle vergi ziyaı cezalı olarak gecikme zammıile birlikte geri istenebileceği tehlikesi asla gözardı edilmemelidir.III- STOPAJ İADE ALACAKLARININ CARİ DÖNEMGEÇİCİ VERGİ BORÇLARINDAN MAHSUBU252 Sıra No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde geçiciverginin yanı sıra stopaj yoluyla ödenmiş bulunanvergilerin diğer vergi borçlarından mahsubu veiadesine ilişkin düzenlemelere de yer verilmiştir.Buna göre; geçici verginin gerek mahsuben gereksenakden iadesinde herhangi bir tutar sınırlamasıolmamasına karşın gelir vergisi stopajlarınınnakden iadesinde belli sınırlamalar bulunmaktadır.Bu çerçevede;Tevkif yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyannamedekimahsuplar sonunda kalan kısmının diğervergi borçlarına mahsup talebi tutarına bakılmaksızın,inceleme raporu ve teminat aranmaksızın,Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin 10 milyarlirayı geçmeyen nakden iade talepleri tebliğdebelirtilen tabloların ve diğer belgelerin eksiksiz verilmesikoşuluyla yine inceleme raporu ve teminataranmaksızın,Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin 10 milyarlirayı aşan nakden iade taleplerinde ise aşan kısımVergi Usul Kanununa göre vergi inceleme yetkisibulunanlarca yapılacak inceleme sonucuna göre düzenlenecekvergi inceleme raporlarına istinaden,Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin nakdeniade talebinde bulunan mükellefin talebinin 100 binTL’ye kadar olan kısmı, mükellefle süresinde tamBu husustan hareketle örneğin; mükellef kurum2009 yılına ilişkin olarak 25 Nisan 2010 tarihindeverdiği kurumlar vergisi beyannamesineistinaden doğan 300.000 TL tutarında stopaj gelirvergisi iade alacağını 2010 yılına ilişkin olarak tahakkukeden geçici vergilerden mahsup ettiğindeve mükellef kurum bu yolla ödemiş olduğu geçiciverginin 2010 yılına ilişkin olarak vereceği kurumlarvergisi beyannamesinde cari dönem stopajmahsupları ya da zarar beyanı gibi gerekçelerlekurumlar vergisi doğmadığı bir durumda iadesinehak kazandığı bir durumda dolaylı olarak 2009yılına ilişkin stopaj iade alacağını 2010 yılı geçicivergi iadesi adı altında teminatsız ve incelemesizolarak almaya hak kazanacaktır.Konu yazımızın önceki bölümünde açıkladığımızKDV iade alacaklarının geçici vergiden mahsubu konusunabenzemekle birlikte o bölümde yaptığımızaçıklamaların aksine mevcut durumda cari dönemdetahakkuk eden geçici vergilerini geçmiş dönemdehak kazanılan stopaj iadelerini mahsubu yoluylaödeyen mükelleflerin bu şekilde ödedikleri geçicivergiyi şartların oluşması halinde teminatsız ve incelemesizolarak almalarına engel bir düzenlemebulunmamaktadırBu şekilde mükelleflerin vergisel durumlarınagöre tevkifat yoluyla ödemiş oldukları vergidenkaynaklanan iade alacaklarını yıl içinde ödenecekgeçici vergiye mahsup etmek suretiyle; “yıl içindeödenmiş geçici vergi” haline getirmeleri ve bu tutarınyıl sonunda hesaplanan kurumlar vergisi tutarınıaşması durumunda “yıl içinde ödenen geçici verginin”iadesinin istenmesi, stopaj iadesinin incelemesürecine girmeksizin alınmasını kolaylaştıran bir alternatifolarak düşünülebilir.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 63

KABAHATLER KANUNU VE İDARİPARA CEZALARINDA USUL(Kanunilik ilkesi, kabahatin türü, cezadazaman, zaman aşımı, itiraz, üst itiraz)Doğan KESKİNİş Başmüfettişi - Emekliİş ve sosyal güvenlik hukuku ile ilgili uygulamayasalarında, uzun bir süredir yaptırımların idariyaptırımlar olarak düzenlendiğini biliyoruz. Nitekim,çalışma yaşamını doğrudan ilgilendiren İş Kanunlarında,Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanununda, İşsizlik Sigortası Kanununda yaptırımlaridare tarafından uygulanacak şekilde para cezalarınabağlanmıştır.Yaptırım, saptanan aykırılıklar bağlamında paracezası olarak idare tarafından verilmektedir. İşverenler,idari para cezalarına karşı itirazı Sosyal Sigortalarve Genel Sağlık Sigortası Kanununda olduğugibi önce idareye sonra mahkemeye yapabileceğigibi, İş Kanununda ve İşsizlik Sigortası Kanunundadoğrudan mahkemeye itiraz edebileceklerdir.İdarelerin doğrudan yaptırım uygulayabilme yetkileriortaya çıkmış olmasına karşın, ilgili yasalarda,yaptırımların uygulanmasıyla ilgili usullere yer verilmemiştir.Bu nedenle, idari para cezası uygulamalarındausul olarak ceza usulü ve hukuk usulü yasalarındanyararlanılmaktaydı.Ancak, Türk Ceza Kanunu yeniden düzenlenirken,“kabahat” nitelikli eylemler, “suç” niteliklieylemlerden net olarak ayrılarak yasa metnindençıkarılmışlardır.Bu nedenle, Türk Ceza Kanunundan çıkartılan“kabahat” nitelikli eylemlerin tanımı ve kabahatlereuygulanacak usulleri belirlemek amacıyla 2005yılında “Kabahatler Kanunu” düzenlenmiştir (RG:31.03.2005 /25772 mükerrer).Kabahatler Kanunu (KK), tüm idari yaptırımlarıbünyesine aldığından, ağırlıklı olarak gündemimizdeyer alan İş Kanunu, Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanunu, İşsizlik Sigortası Kanunu vb.Kabahatler Kanunu kapsamında yer almaktadır.Özellikle, kabahat niteliğindeki eylemlerle ilgilitemel kural ve usul bilgilerine yer verdiğindenve yaptırımları idari para cezalarına bağlamış tümyasaları ilgilendirdiğinden bu yazıda, Kabahatler Kanunununuygulamayı etkileyen önemli hükümlerinedeğinilecektir.Kabahatin tanımıKabahatler Kanununa göre “kabahat” deyiminden,karşılığında idari yaptırım uygulanması öngörülenhaksızlık anlaşılacaktır(KK.m.2).İş Kanunları, Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanunu, İşsizlik Sigortası Kanununun “cezabölümü”nde yer alan yaptırımlar “idari para cezası”olarak isimlendirilmiş idari yaptırımlar olduğundan,bu yasaları ilgilendiren cezai işlemlerde KabahatlerKanununun genel ilkeleri ve usulleri düzenleyen hükümleriuygulanacaktır.Kanunilik ilkesiKabahatler Kanununun “kanunilik ilkesi” başlıklıhükmüne göre, hangi fiillerin kabahat oluşturduğu,özel kanunda açıkça tanımlanabileceği gibi; kanununkapsam ve koşulları bakımından belirlediği çerçevehükmün içeriği, idarenin genel ve düzenleyiciişlemleriyle de doldurulabilecektir (m.4/1).Bu nedenle, kabahati tanımlayan bazı düzenlemelerin,yasalardaki çerçeve düzenlemeleri açmaküzere tüzük veya yönetmeliklerle yapıldığını görüyoruz.Nitekim, hazırlama, tamamlama temizlemeişleri (4857 sk.m.70), haftalık iş günlerine bölü-64 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

nemeyen işler (4857sk.m.76), sağlık kurallarıitibarıyla günde7.5 saat veya daha azçalışılacak işler (4857sk.m63), fazla çalışma(4857 sk.m.41), yıllıkücretli izin (4857sk.m.60) vb. ile ilgiliyönetmelikler İş Kanunundanörnek olarakverilebileceklerdir.4857 sayılı İş Kanunu,idarenin genel vedüzenleyici işlemlerinin,yönetmelik düzeyinde yapılacağını hükme bağlamıştır.Bu nedenle, mülga 1475 sayılı İş Kanunuzamanında tüzük düzeyinde belirlenmiş düzenlemelerde, 4857 sayılı İş Kanununda yönetmelikdüzeyinde belirlenmişlerdir.Bu nedenle, kanunilik ilkesi uyarınca, yasanınçizdiği genel çerçeve içinde kalmak koşuluylayönetmelik şeklinde yapılmış idari düzenlemelerede uyulması gerekmektedir. Yasada, genel çerçevesiçizilen eylemler için idari yaptırım uygulanacağıaçık olarak düzenlenmişse, yönetmelik hükümlerineaykırı davranıldığında da idari yaptırım uygulanabilecektir.Bu dudrumda, hükmün genel çerçevesi düzenlenirkenidari yaptırımdan söz edilmemişse, yönetmeliklegetirilmiş idari yaptırımlar, yasada karşılığıolmadığından uygulanamayacaktır.Nitekim “Kanunilik ilkesi” başlıklı hükmün ikincifıkrasında, “Kabahat karşılığı olan yaptırımlarıntürü, süresi ve miktarı, ancak kanunla belirlenebilir”hükmüne açık olarak yer verilmiştir. Bu nedenle,yasada açıkça belirtilmemişse, tüzük veya yönetmeliklerleidari yaptırımlar düzenlenemeyecektir.Düzenlenmişlerse yok hükmünde sayılacaklardır.İhmali ve İcrai kabahatYasalarda idari yaptırıma bağlanan kabahat niteliğindekieylemlerin tanımlanış biçimlerine bakıldığında,yapılması istenenin yapılmaması veya yapılmamasıistenenin yapılması olarak düzenlendiğigörülecektir.Buna göre, yapılması istenen bir eylemin yapılmamasıihmali kabahat, yapılmaması istenen bireylemin yapılması ise icrai kabahat olarak değerlendirilecektir.Nitekim, KabahatlerKanuna göre, “ Kabahat,icrai veya ihmalidavranışla işlenebilir.İhmali davranışla işlenmişkabahatin varlığıiçin kişi açısından bellibir icrai davranışta bulunmahususunda hukukiyükümlülüğün varlığı”gerekmektedir (m.7/1).Görüleceği üzere,kabahat eylemleri, ihmaliveya icrai olarakgündeme gelebilecektir.Ancak, kabahat eyleminin ihmali veya icrai olması,idari yaptırımın uygulanması açısından bir fark oluşturmamaktadır.İş Kanunları, Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanunu, İşsizlik Sigortası Kanununda egemenolan ve kabahat olarak tanımlanan eylemler genelolarak icrai kabahatlerdir. Söz konusu Kanunlarda,yapılmaması gereken davranış ve eylemler gösterilmiştir.Bunlara uyulmadığında icrai nitelikli bir kabahatişlenmiş olacaktır. İhmali bir kabahat eylemindensöz edebilmek için ise, yasada, kişi açısındanbelli bir icrai davranışta bulunma yükümlülüğün açıkolarak belirtilmiş olması gerekmektedir(m.7/1).İş Kanunundan örnek verecek olursak, işçilerinücretlerinin zamanında ödenmemesi idari yaptırımabağlanmıştır. Ücret ödenmediğinde, işlenen kabahaticrai nitelikte olacaktır. Buna karşın, iş sözleşmesisona eren işçiye işveren tarafından, işçi tarafındangörülmüş işin türü ile işçinin çalışmış olduğu süreyigösteren “çalışma belgesi” verilecektir. İşverenin bubelgeyi düzenlememesi “ihmali” kabahati oluşturacaktır.Zaman bakımından uygulamaKabahatler Kanunu ile yapılan önemli bir düzenlemede, kabahat nitelikli bir eylem yapıldığında,uygulanacak idari yaptırımın özellikle miktarınıbelirleyen “zaman bakımından uygulama” dır(KK.m.5).Kabahatler Kanununa göre, “İdari para cezalarıher takvim yılı başından geçerli olmak üzere oyıl için 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi UsulKanununun mükerrer 298 inci maddesi hükümleriuyarınca tespit ve ilan edilen yeniden değerlemeoranında artırılarak..” uygulanacaktır(KK.m.17/7).Kabahatler Kanunundaki bu hükme göre, idaripara cezası miktarlarının enflasyona karşı etkinBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 65

tutulabilmesi için yeniden değerleme oranları uygulanacaktır.Bu nedenle, enflasyondaki azalma nedeniylebüyük miktarlarda değişme olmasa da, idaripara cezası miktarları her yıl değişmektedir. Budurumda, hangi miktar cezanın uygulanacağı hususuda önem kazanmaktadır.İşte bu nedenle, kabahat eylemine uygulanacakceza miktarının belirlenebilmesi için eylemin türüönem kazanmaktadır.Kabahatlerin türüEylemler, nitelik olarak “ani” veya “kesintisiz”olmak üzere iki düzlemde gerçekleşmektedir. Kısacatanımlamak gerekirse, eylemin gerçekleştiği zamandikkate alınıyorsa ani, aykırılığın tespit edildiği zamandikkate alınıyorsa, kesintisiz (mütemadi) kabahattensöz edilebilecektir. Yani, kabahatin niteliği“ani” ise, uygulanacak idari para cezasının miktarını,kabahatin tespit edildiği tarih değil, gerçekleştiğian belirleyecek, kabahatin niteliği “kesintisiz”ise, kabahatin ne zaman başladığı saptanamadığından,bir süredir kesintisiz olarak devam ettiğinden,tespit edildiği tarihteki idari para cezası uygulanacaktır.Nitekim, Kabahatler Kanununun, “Zaman bakımındanuygulama” başlıklı hükmünde, “(1) 26.9.2004tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun zamanbakımından uygulamaya ilişkin hükümleri kabahatlerbakımından da uygulanır. Ancak, kabahatlerkarşılığında öngörülen idari yaptırımlara ilişkinkararların yerine getirilmesi bakımından derhaluygulama kuralı geçerlidir. (2) Kabahat, failin icraiveya ihmali davranışı gerçekleştirdiği zamanişlenmiş sayılır. Neticenin oluştuğu zaman, bubakımdan dikkate alınmaz”(m.5).Görüleceği üzere, ister icrai isterse ihmali olarakkabahat eylemi gerçekleşsin, eylemin gerçekleştiğizaman, kabahat gerçekleşmiş olacaktır. Sonucunoluştuğu zaman dikkate alınmayacaktır.Bu durumda, eylemin gerçekleştiği tarih kabahatinişlendiği tarih olarak gerçekleşeceğinden, butarihte geçerli olan idari para cezası uygulanacaktır.Örneğin, kabahat eylemi 31.12.2009 tarihinde gerçekleşmişise, sonucun ortaya çıkması veya tespiti2010 yılı içinde olsa bile, eylemin gerçekleştiği tarihkabahatin işlendiği tarih olarak dikkate alınacaktır.Bu durumda uygulanacak idari para cezası da,31.12.2009 tarihindeki ceza olacaktır.Ayrıca, gerçekleşen kabahat ani nitelikli ise, aralıklarlabirden fazla işlenmiş olsa da her bir aykırılığaayrı ayrı idari para cezası uygulanacaktır.Nitekim, Kabahatler Kanunun “İçtima” başlıklıhükmünde, Aynı kabahatin birden fazla işlenmesihalinde her bir kabahatle ilgili olarak ayrı ayrıidari para cezası verilir…(KK. m.15/2)” hükmüneyer verilmiştir.Kabahatler Kanunu, “kabahat” eylemleriningenel olarak “ani” nitelikli olduğunu hükmebağlamıştır(KK.m.5).Ancak, örneğin İş Kanununun, “iş sağlığı ve güvenliği”bölümünde yer alan bazı kabahatlerin,“ani” olarak nitelenmesi olanaklı görülmemektedir.Örneğin, elektrik prizinin bozularak uçların açıktakalmasına ilişkin kabahatte, eylemin gerçekleşmişolduğu anı belirlemek sorunlu olacaktır. Söz konusukabahatin bir süredir devam ediyor olması olanaklıdır.Ancak aykırılığın gerçekleştiği ilk anı (tarihi)bulmak olanaklı değildir. Burada kabahatin kesintisizliğinden(mütemadiliğinden) söz etmek gerekecektir.Bu durumda, eylemin tekliğinden hareketle,aykırılığın saptandığı tarihteki yaptırımın uygulanmasıgerekecektir.Nitekim, yasa koyucu da bu durumu dikkate alarakKabahatler Kanununda, “…Kesintisiz fiille işlenebilenkabahatlerde, bu nedenle idari yaptırımkararı verilinceye kadar fiil tek sayılır” hükmüneyer vermiştir(KK.m.15/2).4857 sayılı İş Kanunu açısından idari yaptırımabağlanmış icrai ve ihmali eylemlere baktığımızda“işin yürütümü” ile ilgili kabahatlerin genel olarak“ani” nitelikli, “iş sağlığı ve güvenliği” bölümüyleilgili kabahatlerin ise genel olarak “kesintisiz” niteliklikabahatler olduğu düşünülmektedir.Yaptırıma İtirazKabahatler Kanununun, “Başvuru yolu” başlıklıhükmüne göre, “ (1) İdari para cezası ve mülkiyetinkamuya geçirilmesine ilişkin idari yaptırım kararınakarşı, kararın tebliği veya tefhimi tarihinden itibarenen geç onbeş gün içinde, sulh ceza mahkemesinebaşvurulabilir. Bu süre içinde başvurununyapılmamış olması halinde idari yaptırım kararıkesinleşir. (2) Mücbir sebebin varlığı dolayısıylabu sürenin geçirilmiş olması halinde bu sebebinortadan kalktığı tarihten itibaren en geç yedi güniçinde karara karşı başvuruda bulunulabilir. Bu başvuru,kararın kesinleşmesini engellemez; ancak,mahkeme yerine getirmeyi durdurabilir.(3) Başvuru,bizzat kanuni temsilci veya avukat tarafından sulhceza mahkemesine verilecek bir dilekçe ile yapılır.Başvuru dilekçesi, iki nüsha olarak … verilecektir(KK.m.27)Kabahatler Kanunu, “genel kanun niteliği” baş-66 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

lığı altında yapmış olduğu düzenlemeye göre, özelyasada aksi belirtilmemişse, idari yaptırımlara itirazmahiyetinde yapılacak başvurular, Kabahatler Kanununagöre uygulanacaktır(KK.m.3/1-a).5510 sayılı Kanunun ceza bölümünü düzenleyen102.maddenin son fıkrasında da Kanunda düzenlenmemişhususlarda Kabahatler Kanunu hükümlerininuygulanacağı açık olarak düzenlenmiştir.5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanununda, 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunundave 4857 sayılı İş Kanununda uygulananidari para cezalarına itiraz için özel olarak isimlendirilmişyargı mercii (örneğin idari yargı gibi)belirlenmiştir.Bu nedenle söz konusu yasalar uyarınca verilenidari para cezalarına yapılacak itiraz başvuruları,idari para cezasının tebliğini takip eden onbeş güniçinde, “sulh ceza” mahkemelerine yapılacaktır.Zaman AşımıKabahatler Kanununa göre, zamanaşımı oldukçaönem kazanmaktadır. Zamanaşımı, “soruşturma zamanaşımı” ve “yerine getirme zamanaşımı” olmaküzere ikiye ayrılmaktadır (KK.m 20, 21).Soruşturma zamanaşımı, kabahatin saptandığıtarih ile işlendiği tarih arasında kalan süredir. Zamanaşımı süresi, kabahate ilişkin eylemin işlenmesiyleveya sonucun gerçekleşmesiyle işlemeye başlayacaktır(KK.m.20/4).Bu süre, idari para cezalarınınmiktarına göre farklı belirlenmiştir. Kabahatler Kanununagöre, ellibin liranın altında olan idari paracezaları için uygulanacak, “soruşturma zamanaşımı”süresi üç yıldır.4857 sayılı İş Kanunu, 4447 sayılı İşsizlik SigortasıKanununda kabahat başına verilen idari paracezaları ellibin liranın altında olduğundan, “soruşturmazamanaşımı” süresi Kabahatler Kanununagöre üç yıl olarak uygulanacaktır..Ancak, 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve GenelSağlık Sigortası Kanunundaki idari para cezaları miktarlarıda ellibin liranın altında belirlenmiş olmasınakarşın, 5510 sayılı Kanunun 102.maddesinde, idaripara cezaları için zamanaşımı süresi özel olarak onyıl olarak belirlendiğinden, bu yasaya göre verilecekidari para cezaları için, eylemin işlendiği tarihtenbaşlayacak zaman aşımı süresi on yıl olarak uygulanacaktır.Bu durumda, 4857 sayılı İş Kanunu, 4447 sayılıİşsizlik Sigortası Kanunu gibi yasalarda kabahat aninitelikli ise, eylemin yapıldığı andaki tarih dikkatealınacağından, eylemin gerçekleştiği andaki tarih iletespitin yapıldığı andaki tarih arasında üç yıldanfazla zaman geçmişse, zamanaşımı nedeniyle idaripara cezası verilemeyecektir(KK.m.20/1). 5510 sayılıSosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunagöre zaman aşımı özel olarak on yıl şeklinde belirlenmişolduğundan, eylemin gerçekleştiği tarh ilesaptandığı tarih arasında on yıl geçmişse, idari paracezası uygulanamayacaktır.Üstelik, eylemin gerçekleştiği tarih ile tespitinyapıldığı tarih arasında zamanaşımını durduracakhiçbir olgu söz konusu olmadığı gibi, idare tarafındanyapılmış tespit de zamanaşımını durdurmamaktadır.Bu nedenle kabahatle ilgili olarak verilecekyargı kararına kadar zamanaşımı işlemeye devametmektedir.Yerine getirme zamanaşımı, idari para cezasınınkesinleşmesinden itibaren yerine getirilebilmesiiçin geçecek süreyi belirlemektedir. Zaman aşımı,kararın kesinleştiği takvim yılını takibeden takvimyılının başından itibaren başlayacaktır(KKm.21/4).Kabahatler Kanununa göre bu süreler de cezanınmiktarına göre değişik olarak saptanmıştır. onbin liranınaltında kalan cezalar için belirlenmiş zamanaşımısüresi üç yıldır(KK.m.21/2-d). 5510, 4857, 4447sayılı yasalarla belirlenmiş idari para cezalarınınmiktarları henüz onbin liranın altında olduğundan,kesinleşmiş idari para cezalarının uygulanabilmesiiçin de söz konusu üç yıllık sürenin geçirilmemesigerekmektedir. Aksi takdirde kesinleşmiş ceza uygulanamayacaktır.Kanun hükmü gereği olarak idari yaptırımınyerine getirilmesine başlanamaması veyayerine getirilememesi halinde zaman aşımıişlemeyecektir(KK.m.21/5).Yargı Kararına İtirazSulh ceza mahkemesi tarafından verilen karara,Kabahatler Kanununa göre yargı çevresinde yeralan “ağır ceza mahkemesi”ne itiraz edilebilecektir.İtiraz, kararın tebliğinden itibaren yedi gün içindeyapılabilecektir(KK.m.29/1).İdari yaptırım kararı “ağır ceza mahkemesi” tarafındanverilmişse, karara karşı itiraz mercii, enyakın ağır ceza mahkemesi olacaktır(KK.m.29/5).İdari para cezasının yargıya gitmeden ödenmesiKabahat dolayısıyla verilen idari para cezasınıkanun yoluna başvurmadan önce ödeyen kişiden cezanındörtte üçü tahsil edilir. Peşin ödeme, kişininbu karara karşı kanun yoluna başvurma hakkını etkilemeyecektir(KK.m.17/6).BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 67

YENİ İŞ ARAMA İZNİNİNKULLANDIRILMA USUL VE ESASLARINIBİLİYOR MUSUNUZ?Erol GÜNERBaş İş MüfettişiI. GİRİŞ ;Büyük çoğunluğu itibariyle sadece emekleri (işgücü)karşılığı aldıkları ücretle geçimini sağlayansabit gelirli kimselerden ibaret olan işçilere ödenenücret, sınırlı kazançtan ibarettir. Bundan ötürü busabit gelir, özellikle ülkemiz gibi enflasyonun yüksekolduğu bir ülkede sabit gelirliler bakımından geleceğingarantisi için bir tasarruf ve hatta Anayasının49. Maddesi anlamında insan haysiyetine uygun biryaşayış seviyesi sağlayamamaktadır. Ayrıca işsizliksigortasının tam anlamında etkinliğini göstermemesinedeni ile hizmet akdinin feshinin bildirimi halindeyeni bir iş bulmanın önemi bir kat artmaktadır.Bildirimli fesihte amaç, bildirim önelleri içindeişçinin yeni bir iş, işverenin yeni bir işçi bulmasınısağlamaktır. Ancak emek talebinin emek arzınagöre yüksek olduğu bizim gibi ülkelerde işvereniçin elverişli bir ortam bulunmasına karşın, bildirimöneli içinde işyerinde iş görmeborcunu yerine getirme zorundabulunan işçinin aynı zamandayeni bir iş bulabilmesinin kolayolacağı düşünülemez. İşvereninbildirim öneli içinde işçiye yeniiş arama izni vermesi esasen,işverenin gözetme borcu içindeyer alan destekleme yükümlülüğününbir sonucu olarak ortayaçıkmaktadır. Gerçekten bildirimönelleri içinde tarafların hizmetakdinden doğan borçları devamettiğinden, işçinin yeni bir iş bulması için kendisineizin verilip bu yolla korunması ve desteklenmesizorunludur.Yeni iş arama izni ile Bildirimli fesih birbirinitamamlayan düzenlemelerdir. Bildirim önelleri verilerekhizmet akdinin sona erdirilmesinin yasanınöngördüğü sonucu meydana getirmesi için yeni işarama izninin verilmesi zorunludur. Yeni iş aramaizni verilmeksizin bildirim önelleri tanınması özellikleişçi açısından istenilen sonucu ortaya çıkarmayacaktır.Bildirim önelleri içinde yeni iş arama izni buşekilde bir öneme sahip olmakla birlikte, yasanınlafsından ve uygulanmasından, yeni iş arama iznininbildirim öneli içinde nasıl kullandırılacağı konusunuirdelemeye çalışacağım.II. HUKUKİ DÜZENLEME VESONUÇLARI;Yeni İş arama izni 4857 sayılıİş Yasası’nın 27. Maddesinde düzenlenmiştir.27. Maddeye göre“ Bildirim süreleri içinde işveren,işçiye yeni bir iş bulmasıiçin gerekli olan iş arama izniniiş saatleri içinde ve ücret kesintisiyapmadan vermeye mecburdur.İş arama izninin süresigünde iki saatten az olamaz veişçi isterse iş arama izin saat-68 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

lerini birleştirerek toplu kullanabilir. Ancak iş aramaiznini toplu kullanmak isteyen işçi, bunu iştenayrılacağı günden evvelki günlere rastlatmak ve budurumu işverene bildirmek zorundadır. İşveren yeniiş arama iznini vermez veya eksik kullandırırsa osüreye ilişkin ücret işçiye ödenir. İşveren, iş aramaizni esnasında işçiyi çalıştırır ise işçinin izinkullanarak bir çalışma karşılığı olmaksızın alacağıücrete ilaveten, çalıştırdığı sürenin ücretini yüzdeyüz zamlı öder.”Borçlar Yasamızın 334/2. Maddesi ile kabul edilenyeni iş arama izni, yukarıda belirtildiği şekilde4857 sayılı İş Yasasının kamu hukuku niteliğindekiemredici kurallarından olan 27. Maddesinde ayrıntılıbir şekilde düzenlenmiştir. İki yasa maddesindearasında önemli bir farklılık bulunmaktadır. İş Yasası’nın 27. Maddesinde “ yeni iş arama izin süresi“ açıkça belirtilmesine karşın, Borçlar Yasasında “yeni iş arama izin süresinin “ uygun olacağı yönündebir düzenleme bulunmaktadır. 5953 sayılı Basınİş Yasası ile 854 sayılı Deniz İş Yasasında yeni işarama izni ile ilgili bir hüküm yer almamaktadır.İşveren 4857 sayılı İş Yasası’ nın 27. Maddesinegöre, bildirimli fesihlerde yeni iş arama iznini vermekleyükümlüdür. İşçinin bu haktan yararlanmasıiçin talepte bulunması gerekmez. Yasa maddesindesadece izninin kullanma şekli ve zamanı konusundatalep ortaya konulmuştur. Yeni iş arama iznini işverenücret kesintisi yapmaksızın vermek zorundadır.Buna göre işveren yeni iş arama izin süresine ilişkinücreti işçi çalışmadığı halde ödemekle yükümlüdür.Bu anlamda söz konusu ücret sosyal ücret niteliğindedir.İşçiye yeni iş arama izni verilmemesive işçinin çalıştırılması halinde 4857/27. Maddesinegöre işçiye ek olarak iki günlük ücret tahakkuk vetediye yapılmasını öngörmüştür. Mülga 1475 sayılıİş Yasasında ek bir günlük ücret ödemesi olarakdüzenlenmişti. İş Yasası’ nın 59. Maddesine görede, bildirim önelleri ile yeni iş arama izinlerininyıllık ücretli izin süreleri ile iç içe girmesi de yasayaaykırıdır. Bildirim öneli içinde işverenden izinalmaksızın veya işverence belirtilen iş arama izinsaatleri dışında işçinin iş aramaya kalkışması işverenehizmet akdini bildirimsiz fesih yolu ile sonaerdirme hakkı tanıyacaktır.Yeni iş arama izni ile ilgili hükümler nisbi emrediciniteliktedir. İşçinin bu hakkını kaldıran veyakısıtlayan hizmet akdi veya toplu iş sözleşmesi hükümlerigeçersizdir. Yeni iş arama izin sürelerininhizmet akdi veya toplu iş sözleşmeleri ile artırılmasımümkündür. Azaltılması söz konusu değildir.Yeni iş arama izni verilmemesi konusunda 4857sayılı İş Yasasında idari para cezası öngörülmemiş,sadece yeni iş arama izni verilmemesi veya eksikverilmesi durumunda işçinin çalıştığı saatlere ilişkinücretinin zamlı olarak ödenmesi hüküm altınaalınmıştır. Yorum farklılıklarına meydan vermemeküzere, ek olarak verilecek ücretin %200 olarak bilinmesiyerinde olacaktır. Aksi takdirde eksik ödemedolayısıyla vergi ve sigorta yönünden idari paracezalarına ve gecikme faizlerine maruz kalınacağıunutulmamalıdır.Yeni iş arama izni ile ilgili bu yasal bilgilerdensonra, yeni iş arama izninin çalışılan günlerdemi, yoksa çalışılan ve çalışılmayan bütün günlerdikkate alınarak kullandırılması gerektiği konusunuirdelemek istiyorum. 4857 sayılı İş Yasası’ nın 27.maddesi “ Bildirim süreleri içinde işveren, işçiyeyeni bir iş bulması için gerekli olan iş arama izniniiş saatleri içinde ve ücret kesintisi yapmadanvermeye mecburdur. “ hükmünü içermektedir. Yasahükmünde yer alan iş saatleri içinde ibaresinden,işçinin çalıştığı günler anlaşılmaktadır. İşçinin haftatatili yaptığı ve genel tatil ve ulusal bayram nedeniile çalışmadığı günlerde yeni iş arama iznininverilmesi söz konusu olmayacaktır. Hafta ve geneltatil günleri normal koşullarda işçinin çalışmadığıgünlerdir. İşçi bu günler için ücretini bir iş karşılığıolmaksızın almaktadır. Şayet işçi bu günlerde deçalıştırılıyorsa bu günlerde de yeni iş arama iznininverilmesi gerekecektir. Sonuçta işçinin bu günlerdeBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 69

işverence çalıştırılması ile çalışma günü ile iş saatleriyine ortaya çıkmaktadır.Belirttiğimiz bu durumu örneklendirmek gerekirsek;1- İşçi işyerinde haftanın 6 günü çalışıp, Pazargünü hafta tatili yapıyorsa, yeni iş arama izninihaftanın 6 günü 2 şer saat olarak kullanacak, Pazargünü için işveren tarafından yeni iş arama izni verilmeyecektir.Zira işçi Pazar günü hafta tatilindedirve zaten işyerine gelmemekte, iş saatleri içindehükmü de işlememektedir.2- Kısmi süreli (part time) iş sözleşmesi ile haftanın3 günü çalışıp, 4 günü çalışmayan bir işçi,yeni iş arama iznini haftanın çalıştığı 3 işgünündeücretinin ödenmemesi gerekmektedir. Zaten işçiye,hafta ve genel tatil günleri için, bir çalışma karşılığıolmaksızın ücretleri tam olarak ödenecektir. Yeni işarama izninin toplu olarak kullandırılmasında, işçibu iznini toplu olarak kullanmasa idi, toplam kaçsaat yeni iş arama iznini fiilen kullanacaktı. Busürenin hesabına göre yeni iş arama izninin belirlenmesigerekecektir. Örneğin işçi; yeni iş aramaiznini toplu olarak değil de, her gün için kullansaidi, örneğin iki haftalık bildirim süresi içinde, birgün hafta tatili kullandığını varsaydığımızda toplam6x2: 12, 6x2: 12 olmak üzere toplam 24 saat yeni işarama iznini fiilen kullanacaktı. Öyleyse, bu izninitoplu olarak kullanmak istediğinde de bu durumagöre hesaplamanın yapılması uygun olacaktır.III. SONUÇ;iş saatleri içinde günlük 2 saat olarak kullanacaktır.Bu örnekle birlikte makalemde kısmi süreli (parttime) iş sözleşmesi ile çalışan işçilerin yeni iş aramaizinlerinin, tam süreli çalışan işçilerden farklıolmadığını, kısmi süreli iş sözleşmesi ile günlük 3-4saat çalışan bir işçinin 2 saatlik yeni iş arama iznininolacağını, bu sürenin yeni bir iş aramak içinmakul süre bağlamında değerlendirilmesi gerektiğinibelirtmek istiyorum.İşçi yeni iş arama izinlerini toplu olarak kullanmakistediğinde de, yasal bildirim önelleri ve bildirimönelleri içinde normal olarak çalıştığı günlerdikkate alınarak hesaplamanın yapılması, hafta vegenel tatil günleri için ek yeni iş arama izninin veHizmet akdinin bildirimli fesih yolu ile sona erdirilmesidurumunda ortaya çıkan yeni iş aramaizninin nasıl kullandırılması gerektiği konusunu irdelemeyeçalıştık. Bildirim önelleri ve yeni iş aramaizni birbirini tamamlayan yasal hükümler ve düzenlemelerdir.Emek arzının emek talebine göre yüksekolduğu ve sadece ücreti ile ailesinin ve kendisiningeçimini temin eden bizim gibi ülkelerde işçileriçin yeni iş arama izni önemlidir. Yeni iş aramaizninin makalemde açıklamaya çalıştığım üzere,işçinin bildirim önelleri ve bu öneller içinde çalıştığıgünler dikkate alınarak iş saatleri içindeücret kesintisi yapılmaksızın verilmesi uygun olacaktır.Yeni iş arama iznini düzenleyen 27. maddedebelirtilen “ iş saatleri içinde” ibaresindençalışılan günler olduğu anlaşılmaktadır. Bildirimöneline rastlayan hafta ve genel tatil günleri içinişveren tarafından yeni iş arama izni verilmesisöz konusu olmayacaktır. Uygulamada zaten haftave genel tatil günleri için yeni iş arama izni fiilenverilmemektedir. Yeni iş arama izinlerinin toplu olarakkullandırılması durumunda da bu sistemin geçerliolması yerinde olacaktır. Böyle bir düşünce, yeniiş arama izninin azaltılmasını ortaya çıkarmaz, zirayasa koyucu iş saatleri içinde ibaresini özellikledüzenlemiştir. İşveren hafta ve genel tatil günlerindeişçinin yeni bir iş bulmasını kısıtlamamaktadır.İşçi işyerine gelmemekte ve bütün gün boyunca yeniişini arayabilmektedir. Hafta ve genel tatil günlerindekullanamadığı yeni iş arama izninin çalıştığı başkagün ve günlere eklenmesi uygun olmayacaktır.70 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

KADINLARIN DOĞUM BORÇLANMASÜRELERİNE AİT YASAL HAKLARINBİR BÖLÜMÜ GENELGE İLEKALDIRILMIŞTIR.Ahmet AĞARSerbest Muhasebeci Mali MüşavirI- GİRİŞ :Tamamı Ekim 2008 tarihinden itibaren yürürlüğegiren 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanununa göre sigortalı olan kadınlarınDoğum Borçlanması yapabilecekleri süreler vardır.Kanunun yürürlüğe girdiği günden itibaren özellikleuygulama şekli tartışılan ve birçok kadın sigortalıtarafından dava konusu yapılan Doğum Borçlanmasındakigelinen son durum ve bunun sonucunda 4yıla kadar erken emekli olma hakkı bulunan kadınsigortalıların ve hak sahiplerinin borçlanabilecekleridoğum borçlanma süreleri, bu yazımızın konusuolacaktır.II- KADINLAR DÖRT YILA KADARA DOĞUM BORÇ-LANMASI YAPILABİLECEKTİR:1 Temmuz 2010 tarihinde yayımlanan ve 1 Ekim2008 tarihinden itibaren yürürlüğe giren HizmetBorçlanma İşlemlerinin Usul ve Esasları HakkındaTebliğ ile buna ilişkin olan önceki tebliğ yürürlüktenkaldırılmış ve hizmet borçlanmaları ile ilgili yenibazı düzenlemeler getirilmiştir. 5510 sayılı Kanunun41. maddesi, Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği vesöz konusu tebliğe göre, kadın sigortalıların ve haksahiplerinin gerek çalışmadıkları için sigortalı olmadanönce (tıpkı erkeklerin askerlik borçlanmasındaolduğu gibi) ve gerekse sigortalı olduktan sonrayaptıkları iki doğuma kadar olan süreyi borçlanmaksuretiyle sigortalılık hizmetlerine ilave edilmesinitalep edebilecekleri hükme bağlanmıştır.III- DOĞUM BORÇLANMASI KAPSAMINDA OLANSÜRELER:Doğum borçlanmasıyla ilgili uygulamayı, 5510 sayılıkanun ve buna ilişkin olan tebliğ hükmüne göreve SGK’nın çıkarmış olduğu 2010/106 sayılı Genelgeyegöre olmak üzere iki ayrı cepheden değerlendirmekteyarar var. Şöyle ki;A- 5510 sayılı Kanunla düzenlenmiş olan doğumborçlanmasına, önce Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğive daha sonra çıkarılan tebliğ ile kamuoyundauzun süre tartışma yaratan bazı konulara açıklıkgetirilmiştir. Buna göre;Kanunları gereği verilen ücretsiz doğum ya daanalık izni süreleri ile 5510 sayılı Kanunun 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındakisigortalı kadının, iki defaya mahsus olmak üzeredoğum tarihinden sonra iki yıllık süreyi geçmemekkaydıyla hizmet akdine istinaden işyerinde çalışmamasıve çocuğunun yaşaması şartıyla talepte bulunulansüreler, doğum borçlanması kapsamındadır.Sigortalılar veya bunların hak sahipleri isterlersebu doğum sürelerinin tamamını veya bir kısmınıborçlanarak sigortalık hizmetlerine ilave ettirebilirve erken emekli olabilirler.Yapılan Düzenlemelere Göre Doğum BorçlanmasınınTemel Şartları Şunlardır:1- Doğum yapmış kadının çocuğunun sağ doğmuşolması ve yaşaması,BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 71

2- Doğumdan sonraki iki yıllık sürenin tamamındaveya bir kısmında hizmet akdine istinaden işyerindeçalışmaması ve bu sürelerde adına sigorta primininödenmemiş olması,3- Her doğum için iki yıllık süreyi geçmemekkaydıyla borçlanma talebinde bulunulması,4- Kendilerinin veya hak sahiplerinin yazılı taleptebulunmaları ve talep tarihindeki prime esasgünlük kazancın alt ve üst sınırları arasında olmaküzere, kendilerince belirlenecek günlük kazancın %32’si üzerinden Kurum tarafından hesaplanacak borcun,tebliğ tarihindenitibaren bir ay içindeSosyal Güvenlik Kurumunaödenmesi,Gerekir.Tebliğ tarihindenitibaren bir ay içindeborcun tamamının veyabir kısmının ödenmesihalinde ödenen miktarakarşılık gelen süre, sigortalılıksüresi olarakdeğerlendirilecektir.Bir ay içinde ödenmeyenborçlanmalar geçerlisayılmaz. Geçerlisayılmayan borçlanmalariçin ayrıca yeni bir başvurudabulunulması gerekir.Doğum veya Analık İzni Sürelerinin Prim TutarınınHesaplanması:Sigortalının veya hak sahiplerinin talepte bulunduklarıtarihte 5510 sayılı Kanunun 82. maddesinegöre pirime esas alt ve üst sınırlar arasında olmaküzere kendileri tarafından belirleneceği bir günlükkazancın %32’si oranında hesaplanacak olan tutardır.Bu oran, bugün için prime esas kazancın altsınırı olan 760,50 TL.nin belirlenmesi halinde, biraylık borçlanma karşılığı 243,36 Tl., bir yıllıkborçlanma karşılığı ise 2.920,32 Tl. prim ödenmesigerekecektir.(SPEK aylık alt sınır: 760.50 x % 32= 243,36 biray x 12 ay = 2.920,32 Tl.)Her ne kadar SGK’nın halen yürürlükte bulunan2008/111 sayılı genelgesinde, “Doğumun çalıştığıişinden ayrıldıktan sonra 300 gün içinde gerçekleşmesive sigortalı kadının doğumdan önceçalışmaya başlayarak sigortalılık şartını yerinegetirmesi gerekir” denmiş ise de, 5510 sayılı Kanunda,yönetmelikte ve yeni çıkan tebliğde böylebir şart öngörülmemiş, 2010/106 sayılı Genelge ilede bu şart kaldırılmıştır.İç genelgelerin kanunlara, yönetmelik ve tebliğlereaykırı olamayacağı, iç hukukumuzun ve evrenselhukukun en temel ilkesidir. İç hukukumuzda dabenimsenen ve geçerli olan bu temel hukuk ilkesinedeniyle, genelge hükümlerideğil, 5510 sayılıKanun, yönetmelik vetebliğ hükümleri geçerliolmalıdır. Aksi uygulamalar,kanuna aykırı vehukukun ihlali olmaktadır.2010/106 sayılıGenelge bu ihlalin tipikörneğidir. Genelge ilesigortalılık tescil tarihiöncesi doğumlar nedeniyleborçlanma imkanıkaldırılarak Kanun vetebliğe aykırı bir uygulamagetirilmiştir.5510 sayılı Kanunun41 inci maddesinin (a)bendine göre kadın sigortalılarındoğum nedeniyleçalışamadıklarıen fazla iki defa olmak üzere ikişer yıllık sürelerininborçlandırılmasında sigortalının doğumdan önce4. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındatescil edilmiş olması ve adına kısa yada uzun vadelisigorta kolları yönünden prim ödenmiş olması yeterlisayılacaktır. Doğumun çalıştığı işinden ayrıldıktansonra 300 gün içinde gerçekleşmesi şartı aranmayacaktır.Doğum borçlanması talebinde bulunan kadınsigortalının işvereninden belge istenilmeksizin Kurumhizmet kayıtlarından tespiti yapılarak sonuçlandırılacaktır.Doğum borçlanması talebinde bulunan kadın sigortalılarındoğum yaptığı tarihten sonra adına primiödenmiş süreler borçlanma hesabında dikkatealınmayacak, doğum borçlanması yapılacak süredeçocuğun vefat etmesi halinde vefat tarihine kadarolan süreler borçlandırılacaktır. İlk doğumunu yap-72 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

tıktan sonra iki yıl dolmadan ikinci doğumunu yapankadın sigortalı, ilk doğumdan ikinci doğuma kadargeçen süre ile ikinci doğum için borçlanabileceği ikiyıllık sürenin toplamı kadar geçen süreyi borçlanabilecektir.B-Genelgeyle Doğum Borçlanması İle 4 Yıla KadarErken Emeklilik Hakkı İleDoğum Öncesi Sigortalı Olmayan KadınlarınBorçlanma Hakları Kaldırılmıştır.Hizmet Borçlanma İşlemlerinin Usul ve EsaslarıHakkında Tebliğ hükmüne göre, 5510 sayılı Kanunun41. maddesi uyarınca borçlanılan süre, Kanunun 38.maddesine göre malullük, yaşlılık ve ölüm sigortalarınatabi olarak ilk defa çalışmaya başlanılan tarihtenönceki süre ise borçlanma talebi kabul edilmemektedir.Doğumdan önce sigorta başlangıcı bulunanve iki çocuk için toplam 4 yıla kadar borçlanmayapacak olan kadınların bu borçlandıkları sürelersadece prim gün sayısına ilave edilecek, sigortalılıksüresini ve sigortalılık başlangıç tarihi ile emeklilikyaşını etkilemeyecektir.Görüldüğü gibi, doğum borçlanmasının Kanun veTebliğ ile düzenlenmiş haline göre iki açıdan önemivar.Birincisi, Sigorta prim gün sayısı eksik olan kadınlar,doğum borçlanması yaptıklarında borçlandıklarısüre kadar sigortalı gün sayıları artmış olacak,İkincisi ve en önemlisi, doğum yaptıkları tarihtehiç sigorta hizmeti bulunmayan, yani, sigortalıolduğu tarihten önce doğum yapan kadınların hemsigorta başlangıç tarihi borçlanılan süre kadar geriyegidecek ve buna bağlı olarak hem emeklilikyaşı düşecek ve hem de borçlandıkları süre kadarsigortalı gün sayıları artmış olacaktır.Yasa ile verilmiş olan ikinci sıradaki borçlanmahakkı, Kurumun Genelgesi ile mevzuata aykırı birşekilde kaldırılmıştır. Sadece borçlandıkları gün sayısıkadar hizmetleri dikkate alınacaktır.C- SGK’nun 2010/106 Sayılı Genelgesinin BazıBölümleri Kanuna Aykırıdır.Sosyal Güvenlik Kurumu’nun doğum borçlanmasıile ilgili olarak çıkardığı genelgenin bazı bölümleri,kanun ve tebliğe tamamen aykırı olduğu, bariz birşekilde anlaşılmaktadır. Şöyle ki:Tebliğin 10. maddesinde aynen, “ 5510 sayılıKanunun 41 inci maddesi uyarınca borçlandırılansüre, Kanunun 38 inci maddesine göre malullük,yaşlılık ve ölüm sigortalarına tabi olarak ilk defaçalışmaya başlanılan tarihten önceki süre ise sigortalılığınbaşlangıç tarihi borçlandırılan gün sayısıkadar geriye götürülür…” denmektedir.Kurumun genelgesinde ise, yasal hiçbir dayanağıolmadığı halde, çalışmaya başlamadan yani sigortalıolmadan önce doğum yapan kadınlara borçlanmahakkı tanınmamış ve kaldırılmıştır. Böylece, sigortalıolmadan önce doğum yapmış kadınlarda beklenmedikbir hayal kırklığı yaratılmıştır. Bu durumdaki kadınlarınyapacakları tek şey, önce Kuruma doğum borçlanmasıtalebinde bulunmak ve alacakları RED cevabınımüteakiben iş mahkemesinde dava açmaktır.IV- SONUÇ:Çıktığı Ekim 2008 tarihinden beri kamuoyundave konunun uzmanları tarafından uygulama şeklitartışılan ve birçok kadın sigortalı tarafından davakonusu yapılan Doğum Borçlanması ile ilgili olarak1 Temmuz 2010 tarihinde yayımlanan ve 1 Ekim2008 tarihinden itibaren yürürlüğe giren HizmetBorçlanma İşlemlerinin Usul ve Esasları HakkındaTebliğ ile yeni bazı düzenlemeler yapılmıştır.Yapılan yeni düzenlemelerle, daha önce SGK’nunçıkarttığı ve halen yürürlükte bulunan 2008/111sayılı genelgesinde tartışma yaratan “Doğumunçalıştığı işinden ayrıldıktan sonra 300 gün içindegerçekleşmesi ve sigortalı kadının doğumdanönce sigortalı olması gerekir” şeklindeki kanundaolmayan bu şartların aksine hükümler getirilmiştir.Ancak “Dağ fare doğurdu.” Atasözüne paralel olarakyapılmış olan 2010/106 sayılı genelge ile Kamuoyunda oluşmuş olan olumlu beklentinin aksine, sadece,“Doğumun çalıştığı işinden ayrıldıktan sonra300 gün içinde gerçekleşmesi” şartı kaldırılarakeski uygulama aynen devam ettirilmiştir.Kanunun, doğum borçlanması ile ilgili hükmüneaykırı olduğu çeşitli mahkeme kararlarıyla da sabitolan Kurumun halen yürürlükte olan 2008/111 ve2010/106 sayılı Genelgelerindeki hükümlerin mevzuatataban tabana zıt olan aykırılıkların ayıklanarakdüzeltilmesi veya yeni bir genelge ile her iki genelgeninde yürürlükten kaldırılması halinde doğumborçlanmasındaki sorunların çözüleceğine ve devamedecek ihtilafların ortadan kalkacağına inanıyorum.30.09.2010BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 73

İHALELİ İŞLERDE, PERSONELÇALIŞTIRILMASINA DAYALI HİZMETALIMLARINDA, SGK PRİMİ VEİŞSİZLİK SİGORTASI TEŞVİKLERİNDENÖZEL SEKTÖR İŞVERENLERİYARARLANABİLİR Mİ?Ertuğrul KILIÇSMMM - Sorumlu Ortak BaşdenetçiYaşanan ekonomik daralmanın dünyayı ahtapotgibi sarması, yürüyen ekonomik faaliyetlere yeni sorunlareklemektedir. Üretim faktörlerinden biri olanişgücü, oluşan ekonomik krizden en çok etkilenenunsurlardan biri olarak yeni ekonomik ve sosyal sorunlarlabirlikte bütün işverenlerin, sabit maliyetleriniartırıcı bir unsur olarak ortaya çıkmaktadır. Varolan işsizler ordusuna yeni elamanların katılması vebu durumun olağan olmaktan çıkıp süreklilik arz etmesinedeniyle de Devleti Yönetenlerin önüne, ekonomikkrizle birlikte yeni bir sosyal olgu olarak bazıdevlet teşviklerinin (maliyetleri kamunun üstlenmesi)özel sektöre verilmesi, işsizliğin hafifletilmesiaçısından geçici çözüm olarak ortaya çıkmaktadır.İşsizlik sorunun hafifletilmesi ve sosyal faydanın artırılmasıamacıyla, hükümet tarafından yeni teşvikpolitikaları oluşturulmaktadır. Bu makalede İhalelikonularda personel çalıştırılmasına dayılı hizmetalımlarında SGK ve İşsizlik Sigortasından nasıl yararlanılıp/yararlanılamayacağıkonu edilecektir.26 Mayıs 2008 tarih,26887 sayılı Resmi gazetedeyayınlanarak yürürlüğe giren 5763 sayılı İş Kanunuve Bazı Kanunlarda Değişiklik yapılması hakkında kikanun ile 5510 Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanunu (1) ile 4447 sayılı İşsizlik Kanunun da(2) değişiklikler yaparak, işveren primlerinde bellikoşulları sağlaması durumunda çalıştırılan işçilerdenözel sektör işveren primlerimler’ inden indirimlerinuygulanacağını karara bağlamıştır.5763 SAYILI KANUNLA 5510 SAYILISOSYAL SİGORTALAR VE GENEL SAĞLIKSİGORTASINDA YAPILAN DEĞİŞİKLİK5763 sayılı kanunun 24 maddesi ile değiştirilerek,31/5/2006tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalarve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 81 inci maddesininbirinci fıkrasına (ı) bendi eklenmiştir. Bunagöre “ Bu Kanunun(4857 sayılı İş Kanununun) 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındakisigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinin,bu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendine göre“malullük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primlerinden,işveren hissesinin beş puanlık kısmına isabet edentutar Hazinece karşılanır….” İşveren hissesine aitprimlerin Hazinece karşılanabilmesi için, işverenle-74 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

in çalıştırdıkları sigortalılarla ilgili olarak bu Kanunuyarınca aylık prim ve hizmet belgelerinin yasalsüresi içerisinde Sosyal Güvenlik Kurumuna vermeleri,sigortalıların tamamına ait sigorta primlerininsigortalı hissesine isabet eden tutarı ile Hazinecekarşılanmayan işveren hissesine ait tutarı yasal süresindeödemeleri, Sosyal Güvenlik Kurumuna prim,idari para cezası ve bunlara ilişkin gecikme cezasıve gecikme zammı borcu bulunmaması şarttır. AncakKuruma olan prim, idari para cezası ve bunlarailişkin gecikme cezası ve gecikme zammı borçlarını21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme AlacaklarınınTahsil Usulü Hakkında Kanunun 48 inci maddesinegöre tecil ve taksitlendiren işverenler ile 29/7/2003tarihli ve 4958 sayılı Sosyal Güvenlik Prim AlacaklarınınYeniden Yapılandırılması ve Bazı KanunlardaDeğişiklik Yapılması Hakkında Kanuna göre yapılandıranişverenler bu tecil ve taksitlendirme ile yapılandırmalarıdevam ettiği sürece bu fıkra hükmündenyararlandırılır. Bu fıkra hükümleri Kamu idareleriişyerleri ile bu Kanuna göre sosyal güvenlik destekprimine tabi çalışanlar ve yurt dışında çalışan sigortalılarhakkında uygulanmaz. Hazinece karşılananprim tutarları gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarındagider veya maliyet unsuru olarak dikkatealınmaz. Bu fıkrayla düzenlenen destek unsurundandiğer ilgili mevzuat uyarınca ayrıca yararlanmaktaolan işverenler aynı dönem için ve mükerrer olarakbu destek unsurundan yararlanamaz. Bu durumda,işverenlerin tercihleri dikkate alınmak suretiyle uygulama,destek unsurlarından sadece biriyle sınırlıolarak yapılır.Bu Kanun gereğince yapılan kontrol ve denetimlerdeçalıştırdığı kişileri sigortalı olarak bildirmediğitespit edilen işverenler bir yıl süreyle bu fıkraylasağlanan destek unsurlarından yararlanamaz.Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslarMaliye Bakanlığı ile Çalışma ve Sosyal GüvenlikBakanlığı ve Hazine Müsteşarlığı tarafından müşterekenbelirlenir.”(3)denilmektedir.Değişiklik yapılan maddedeki yararlanama koşullarınıözetlersek;a) 4/1-a maddesini kapsamının da sigortalılarıçalıştıran özel sektör işverenleri,b) İşverenlerin çalıştırdıkları sigortalılarla ilgiliolarak bu Kanun uyarınca aylık prim ve hizmetbelgelerinin yasal süresi içerisinde Sosyal GüvenlikKurumuna vermeleri,c) Sigortalıların tamamına ait sigorta primlerininsigortalı hissesine isabet eden tutarı ile Hazinecekarşılanmayan işveren hissesine ait tutarı yasal süresindeödemeleri,d) Sosyal Güvenlik Kurumuna prim, idari paracezası ve bunlara ilişkin gecikme cezası ve gecikmezammı borcu bulunmaması,e) 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil UsulüHakkında Kanunun 48 inci maddesine göre tecilve taksitlendiren işverenler ile 29/7/2003 tarihlive 4958 sayılı Sosyal Güvenlik Prim AlacaklarınınYeniden Yapılandırılması ve Bazı Kanunlarda DeğişiklikYapılması Hakkında Kanuna göre yapılandıranişverenler bu tecil ve taksitlendirme ile yapılandırmalarıdevam ettiği sürece bu fıkra hükmündenyararlandırılır,f) Kamu idareleri işyerleri ile bu Kanuna göresosyal güvenlik destek primine tabi çalışanlar veyurt dışında çalışan sigortalılar hakkında uygulanmaz,g) Bu teşvikler işverenlerce gider veya maliyetunsuru olarak değerlendiremezler,h) Diğer mevzuatlar uyarınca ayrıca yararlananlartercih kullanarak bunlardan sadece birinden yararlanabilirler,5763 SAYILI KANUNLA 4447 SAYILIİŞSİZLİK KANUNUNDA YAPILANDEĞİŞİKLİKDeğişiklik yapan 5763 sayılı kanunun 20 ci maddesiile 4447 sayılı Kanuna aşağıdaki geçici 7 ncimadde eklenmiştir. Buna göre ” 18 yaşından büyükve 29 yaşından küçük olanlar ile yaş şartı aranmaksızın18 yaşından büyük kadınlardan; bu maddeninyürürlük tarihinden önceki altı aylık dönemde primve hizmet belgelerinde kayıtlı sigortalılar dışındaolması şartıyla, bu maddenin yürürlük tarihindenönceki bir yıllık dönemde işyerine ait prim ve hizmetbelgelerinde bildirilen ortalama sigortalı sayısınailave olarak bu maddenin yürürlük tarihindenitibaren bir yıl içinde işe alınan ve fiilen çalıştırılanlariçin; 506 sayılı Kanunun 72 nci ve 73 üncümaddelerinde sayılan ve 78 inci maddesi uyarıncabelirlenen prime esas kazanç alt sınırı üzerindenhesaplanan sigorta primine ait işveren hisselerinin;BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 75

a) Birinci yıl için yüzde yüzü,b) İkinci yıl için yüzde sekseni,c) Üçüncü yıl için yüzde altmışı,d) Dördüncü yıl için yüzde kırkı,e) Beşinci yıl için yüzde yirmisi,İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanır.İşveren hissesine ait primlerin İşsizlik SigortasıFonundan karşılanabilmesi için işverenlerin çalıştırdıklarısigortalılarla ilgili olarak 506 sayılı Kanunuyarınca aylık prim ve hizmet belgelerinin yasalsüresi içerisinde Sosyal Güvenlik Kurumuna verilmesive sigortalıların tamamına ait sigorta primlerininsigortalı hissesine isabet eden tutarı ile İşsizlik SigortasıFonundan karşılanmayan işveren hissesineait tutarın ödenmiş olması şarttır. Bu maddeye göreişveren tarafından ödenmesi gereken primlerin geçödenmesi halinde, İşsizlik Sigortası Fonundan SosyalGüvenlik Kurumuna yapılacak ödemenin gecikmesindenkaynaklanan gecikme zammı, işverenden tahsiledilir.Bu madde hükümleri;a) 1/10/2003 tarihinden sonra özelleştirme kapsamındadevir alınan işyerleri hariç olmak üzere,mevcut ve faaliyette bulunan işyerlerinin devredilmesi,birleşmesi, bölünmesi veya nevi değiştirmesigibi hallerde yeni işe başlama olarak değerlendirilmez.b) Mevcut bir işyerinin kapatılarak; değişik birad veya unvan ya da bir iş birimi olarak aynı faaliyetteaçılması veya çalışan sigortalıların bütünolarak devredilmesi halinde, bu işyerleri hakkındauygulanmaz.c) Yönetim ve kontrolü elinde bulunduracak şekildedoğrudan veya dolaylı ortaklık ilişkisi bulunanşirketler arasında istihdamın kaydırılması, şahıs işletmelerindeişletme sahipliğinin değiştirilmesi gibiek bir kapasite ve istihdam artışına neden olmayan,sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılanişlemler hakkında uygulanmaz.d) 506 sayılı Kanun gereğince yapılan kontrol vedenetimler sonucunda çalıştırdığı kişileri sigortalıolarak bildirmediği tespit edilen işyerleri hakkındabir yıl süreyle uygulanmaz.e) 8/9/1983 tarihli ve 2886 sayılı Devlet İhaleKanunu ile 4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamuİhale Kanunu ve uluslararası anlaşma hükümlerineistinaden yapılan hizmet ve yapım konulu işyerlerineyönelik işyerleri hakkında uygulanmaz.f) Kamu idareleri işyerleri hakkında uygulanmaz.g) 506 sayılı Kanuna göre sosyal güvenlik destekprimine tabi çalışanlar ile yurt dışında çalışan sigortalılarhakkında uygulanmaz.İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanan prim tutarlarıgelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında giderveya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz.Bu maddeyle düzenlenen destek unsurundan diğerilgili mevzuat uyarınca ayrıca yararlanmaktaolan işverenler; aynı dönem için ve mükerrer olarakbu destek unsurundan yararlanamaz. Bu durumda,işverenlerin tercihleri dikkate alınmak suretiyle uygulama,destek unsurlarından sadece biriyle sınırlıolarak yapılır.Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslarÇalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı tarafındanbelirlenir.”denilmektedir.4734 SAYILI KAMU İHALE KANUNUGENEL TEBLİĞİ VE DEĞİŞİKLİĞİSosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunuve İşsizlik Kanunda yapılan İşveren hisselerinin teşviki,4734 sayılı Kamu İhale Kanunun 25886 sayılı ve25.07.2005 tarihli Resmi Gazetede yayınlanan Kamuİhale Kanunu Genel Tebliğinin “G” Hizmet Alımıİhaleleri Uygulama Yönetmeliğinin 9 uncu maddesive Hizmet Alımlarında Uygulanacak Tip İdari Şartnamelerin“Teklif Fiyata Dâhil Olan Masraflar” başlıklımaddesi çerçevesinde personel çalıştırılmasınadayalı hizmet alımı ihalelerinde teklif fiyata dâhilolacak maliyetler belirlenmiş ve tek tek sayılmıştırve Tebliğin ”G” bölümünün 6 numaralı bendinde“Uygulanması gerekecek iş kazaları ile meslek hastalıklarısigortası prim oranları, idari şartnamedeyazıldığı şekilde işin niteliği ayrıntılı olarak belirtilmeksuretiyle ilgili sigorta müdürlüğünden alınacakyazı ile tespit edilerek yaklaşık maliyet hesabı bunagöre yapılacak, yaklaşık maliyet hesabında dikkatealınan iş kazaları ile meslek hastalıkları sigortasıprim oranı idari şartnamenin ilgili maddesindebelirtilecektir. Ancak idari şartname ve sözleşme76 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

tasarısında sadece “genel temizlik” veya “bina içitemizliği” yazan işlerde Sosyal Sigortalar KurumuBaşkanlığının 7/4/2005 tarih ve 16-335 Ek sayılıGenelgesine göre bu tür işler için İş Kazaları İleMeslek Hastalıkları Sigortası Prim tarifesinin 5 incimaddesi gereği (8592) iş kodu ile (II) tehlike sınıfınagöre tasnif edilerek % 2 oranının uygulanmasıgerekeceğinden, idari şartname ve sözleşme tasarısındasadece “genel temizlik” veya “bina içi temizliği”yazan işlerde, ilgili sigorta müdürlüğüne başvurulmadaniş kazaları ve meslek hastalıkları primoranı idari şartnameye % 2 olarak yazılabilecektir.İdareler, idari şartnamede yazan prim oranı üzerindenaylık prim ve hizmet belgelerinin düzenlenipdüzenlemediğini kontrol ederek hakediş ödemeleriniyapacaklardır, Şeklinde düzenlenen bent 27035sayılı Resmi Gazete’nin 25.10.2008 tarihli sayısınaKamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik YapılmasınaDair Tebliğ’ nin 4’cü maddesi ile değiştirilerek “AynıTebliğin Birinci Bölümünün XIII üncü maddesinin“Personel Çalıştırılmasına Dayalı Hizmet AlımlarındaTeklif Fiyata Dâhil Olacak Masraflar” başlıklı (G) altmaddesinin (6) numaralı fıkrası aşağıdaki şekilde ve(7) numaralı fıkrasındaki “%2” ibaresi “%3” olarakdeğiştirilmiş, aynı maddeye aşağıdaki (17) numaralıfıkra eklenmiştir.6 nolu fıkra- İhale konusu hizmetin iş kazası vemeslek hastalığı bakımdan gösterdiği tehlike sınıfve derecelerine ilişkin prim oranı, Sosyal Güvenlikİl Müdürlüğünden alınacak yazı ile tespit edilerekyaklaşık maliyet hesabı buna göre yapılacak ve buprim oranına idari şartnamenin ilgili maddesindeyer verilecektir. Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğüne yazılacakyazılarda; prim oranının doğru belirlenmesiiçin ihale konusu işin niteliği ihale dokümanındayapılan düzenlemeler esas alınarak ayrıntılı bir şekildebelirtilecektir.İdareler, sözleşmenin uygulanması aşamasındaaylık prim ve hizmet belgelerindeki prim oranınınprim tarifesine uygun olup olmadığını kontrol ederek,hakediş ödemelerini yapacaklardır.”17 nolu fıkra- 15.5.2008 tarihli ve 5763 sayılıKanunun 24 üncü maddesi ile 31.5.2006 tarihli ve5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanununun 81 inci maddesinin birinci fıkrasınaeklenen (ı) bendinde; özel sektör işverenlerinin,malullük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primlerinden,işveren hissesinin beş puanlık kısmına isabet edentutarın Hazinece karşılanacağı hüküm altına alınmıştır.İhale dokümanında personel sayısının belirlendiğive haftalık çalışma saatlerinin tamamının idare içinkullanıldığı tüm hizmet alımı ihalelerinde, tekliflerHazine tarafından karşılanacak olan işveren sigortaprimi tutarı dikkate alınmadan, işveren payları üzerindenhesaplanarak sunulacak ve değerlendirilecektir.Bu çerçevede, fiyat farkı hesaplanması öngörülenihalelerde sözleşmenin yürütülmesi aşamasında,yüklenicinin yukarıda anılan Kanun hükmü uyarıncaprim teşvikinden yararlanması halinde 4734 sayılıKamu İhale Kanununa Göre İhalesi Yapılacak OlanHizmet Alımlarına İlişkin Fiyat Farkı Hesabında UygulanacakEsasların 8 inci maddesinde yer alan,“b) İhale (son teklif verme) tarihi itibarıyla işverentarafından karşılanacak olan sosyal sigorta primive işsizlik sigortası primine ilişkin toplam tutarda;asgari ücret değişikliği veya sigorta primi alt sınırdeğişikliği ile prim oranları değişikliği gibi sebeplerlemeydana gelecek fark,…506 sayılı Kanun gereğince işveren nam ve hesabınaHazinece yapılacak olan ödemeler de dikkatealınmak suretiyle bu Esasların 7 nci maddesi uygulanmaksızınödenir veya kesilir.” hükmü gereğince,Hazine tarafından karşılanan prim tutarı, idare tarafındanyüklenicinin hak edişinden kesilecektir.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MESLEKİ YAZILAR • 77

Diğer taraftan, 5763 sayılı Kanunun 20 nci maddesiile 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanununa eklenengeçici 7 nci maddede;“18 yaşından büyük ve 29 yaşından küçük olanlarile yaş şartı aranmaksızın 18 yaşından büyük kadınlardan;bu maddenin yürürlük tarihinden önceki altıaylık dönemde prim ve hizmet belgelerinde kayıtlısigortalılar dışında olması şartıyla, bu maddenin yürürlüktarihinden önceki bir yıllık dönemde işyerineait prim ve hizmet belgelerinde bildirilen ortalamasigortalı sayısına ilave olarak bu maddenin yürürlüktarihinden itibaren bir yıl içinde işe alınan ve fiilençalıştırılanlar için; 506 sayılı Kanunun 72 nci ve73 üncü maddelerinde sayılan ve 78 inci maddesiuyarınca belirlenen prime esas kazanç alt sınırıüzerinden hesaplanan sigorta primine ait işverenhisselerinin;a) Birinci yıl için yüzde yüzü,b) İkinci yıl için yüzde sekseni,c) Üçüncü yıl için yüzde altmışı,d) Dördüncü yıl için yüzde kırkı,e) Beşinci yıl için yüzde yirmisi,İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanır, hükmüneyer verilmiştir. Ancak aynı maddenin 3 üncü fıkrasının(e) bendi gereğince 4734 sayılı Kanun kapsamındaihalesi yapılan hizmet alımlarında yukarıdabelirtilen sigorta primine ait işveren hissesinin İşsizlikSigortası Fonundan karşılanmayacağı belirtildiğinden,tekliflerin verilmesi ve değerlendirilmesindesöz konusu teşvikten yararlanılamayacağının dikkatealınması gerekmektedir.”(4)İlgili tebliğlerde yapılan değişiklerle ilgili olarak,Kamu İhale Kanununa göre Hizmet AlımlarındaUygulanacak Tip İdari Şartnamelerin “Teklif FiyataDâhil Olan Masraflar” şeklinde belirtilen masraflarailişkin olarak 5510 sayılı SGK’ nun 81 maddesiile 4447 sayılı İşsizlik Kanununa eklenen Geçici 7maddesine göre iş yapanlar indirimlerden yararlanamazlar.5763 sayılı kanunundan yararlanan Hizmet alımsözleşmesi ile iş yapan Özel sektör işverenlerininyapmış oldukları, SGK ve İşsizlik Sigortası primleriile ilgili Kamu İhale makamları araştırma yapacaklardır.İhale makamı, bu durumda olan ve personelhizmet ve prim bildirgesinde işveren primi indirimindenyararlanan işverenlerden, mükerrer faydalanmışolmaları nedeni ile bu tebliğ gereği hak edişbedellerinden kamunun uğramış olduğu zararları dakeserek, hak edişlerini ödeyeceklerdir.SONUÇ;5763 sayılı İş Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklikyapılması hakkında ki kanun ile yapılan İş Kanunun4/1-a bendini ile 5510 sayılı Sosyal Sigortalarve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 81 inci maddesininbirinci fıkrasına (ı) bendine göre çalışanlarailişkin özel sektör işverenlerinin faydalanmış olduklarıyukarıda detayları ile açıklanan teşviklerle ilgiolarak, Kamu İhale Kanunun Hizmet alım ihaleleriiçin çıkartılmış olan tebliğ ile zaten çalışan personelintam zamanlı olarak ihale konusu iş ile çalıştırıldığı,işin ihale edilirken işveren primi paylarınında hizmet alım sözleşmesi ile masrafların içerisindeişverene ödendiği belirtilmektedir. İşverenin yapmışolduğu hizmet alım sözleşmesinden kaynaklanan hakedişleri içerisinde ödenen primlerden dolayı, SGKişveren primi ve İşsizlik Sigortasından kaynaklananindirimlerin, işveren tarafından mükerrer olması nedeniyletekrar yararlanmasının önlemesidir. Mühendislik,Müşavirlik ve Danışmanlık vb. işleri yapanÖzel sektör işverenlerinin ihaleli işlerinde, bu yönetmelikve tebliğ hükümlerinde çalıştırmış olduğuaylık personel hizmet ve prim bildirgesinde %5 likişveren primi veya İşsizlik sigortası primlerinden,Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununuile İşsizlik Kanunun’ da belirtilen indirimleri, esasprimlerinden düşmemeleri, herhangi bir ceza ilekarşılaşmamaları için doğacak aylık primlerin tamolarak yatırılması gerekmektedir.KAYNAKÇA1- Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu, ResmiGazete Tarihi: 16 Haziran 2006 ve sayılı; 262002- İşsizlik Sigortası Kanunu Yayımlandığı Resmi GazeteTarihi: 08.09.1999 ve Sayısı: 238103- 5763 sayılı İş Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklikyapılması hakkında ki Kanun Resmi Gazete Tarihi:26Mayıs 2008 tarih, sayı;268874- Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik YapılmasınaDair Tebliğ Madde; 4 Resmi Gazete Tarih 25.10.2008ve Sayısı: 27035,78 • MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

2010 YILININ TEMMUZ VE AĞUSTOS AYLARINDAMEVZUATTA YAPILAN ÖNEMLİ DEĞİŞİKLİKLER-I-HİZMET BORÇLANMA İŞLEMLERİNİN USULVE ESASLARIHAKKINDA TEBLİĞ YAYIMLANDI.(01.07.2010/ 27628 R.G.)5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanunu’nun 107 nci maddesinde Sosyal GüvenlikKurumu’na, bu Yasanın diğer maddelerininuygulanmasına ilişkin usul ve esasları yönetmelikile düzenleme yetkisi tanınmıştır. Bu yetkiye istinadenSosyal Güvenlik Kurumunca çeşitli Yönetmelikleyayımlanmıştır. Bu Yönetmelikler içinde 12.5.2010tarihli ve 27579 sayılı Resmî Gazete’de yayımlananSosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinin 121 incimaddesinde Sosyal Güvenlik Kurumu’na, Kanunlayerine getirmekle yükümlü olduğu hizmetlerinuygulanmasına ilişkin hususları duyurmak amacıylatebliğ çıkarma yetkisi tanınmıştır. Bu yetki kapsamındaSosyal Güvenlik Kurumu’nca HİZMET BORÇ-LANMA İŞLEMLERİNİN USUL VE ESASLARI HAKKIN-DA TEBLİĞ’İ çıkarılmıştır.Bu Tebliğde 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve GenelSağlık Sigortası Kanununun 41 inci, 46 ncı vegeçici 4 üncü maddelerine göre sigortalılar ile haksahiplerinin yapacakları hizmet borçlanma işlemlerininusul ve esasları düzenlenmiştir. Bu Tebliğin 4üncü maddesinin ikinci, üçüncü ve dördüncü fıkraları,5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) ve (b)bentleri, 6 ncı maddesinin ikinci ve üçüncü fıkraları,7 nci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi, 9uncu maddesinin altıncı fıkrası, 10 uncu maddesininikinci, dördüncü, yedinci, onuncu, onbirinci ve onikincifıkra hükümleri 2008 yılı Ekim ayı başındangeçerli olmak üzere yayımı tarihinde, diğer hükümleriyayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.Tebliğin 4 üncü maddesine göre borçlanma hakkıverilenler aşağıdaki şekilde belirlenmiştir.• 5510 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birincifıkrasının (a) ve (b) bentleri kapsamında sigortalısayılanlar ile bu Kanunun yürürlüğe girdiği 2008 yılıEkim ayı başından sonra ilk defa Kanunun 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamındasigortalı olarak çalışmaya başlayanlar, 5510 sayılıKanunun 5 inci maddesi gereğince haklarında bazısigorta kolları uygulananlar, isteğe bağlı sigortalılarile bunların hak sahipleri 5510 sayılı Kanunun 41inci maddesi hükümleri gereğince,• 5510 sayılı Kanunun geçici 4 üncü maddesigereğince haklarında 5434 sayılı Kanun hükümleriuygulanan sigortalılarla hak sahipleri, 5434 sayılıKanun hükümlerine göre, bu sigortalıların diğerstatülere tabi oldukları sürede bu statülere göreborçlanılacak sürelerinin bulunması halinde ise 5510sayılı Kanunun 41 inci maddesi hükümlerine göre,• 2925 sayılı Kanuna tabi sigortalılığı devamedenler ile hak sahipleri 5510 sayılı Kanunun 41inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi hükmügereğince, 2925 sayılı Kanuna tabi sigortalılığı devamedenlerin daha önce 5510 sayılı Kanunun geçici1 inci maddesi uyarınca aynı Kanunun 4 üncü maddesikapsamında sigortalı olması ve borçlanılacaksürelerinin bulunması halinde kendileri veya haksahipleri ilgili bentler kapsamında,• 5510 sayılı Kanuna göre yurtiçinde çalışmasıbulunmayanlardan, sosyal güvenlik sözleşmesi imzalanmışülkelerde çalışmış olanlar ile halen çalışmayadevam edenler, Kanunun 41 inci maddesininbirinci fıkrasının (b), (d), (e) ve (h) bentlerinegöre,borçlanma yapabileceklerdir.Bu Tebliğ ile 28.9.2008 tarihli ve 27011 sayılıResmî Gazete’de yayımlanan Hizmet Borçlanmaİşlemlerinin Usul ve Esasları Hakkında Tebliğ yürürlüktenkaldırılmıştır.-II-İSTEĞE BAĞLI SİGORTA İŞLEMLERİHAKKINDA TEBLİĞ YAYIMLANDI.(01.07.2010/ 27628 R.G.)Yukarıda belirtilen yasal dayanaklar uyarıncaSosyal Güvenlik Kurumunca İSTEĞE BAĞLI SİGORTAİŞLEMLERİ HAKKINDA TEBLİĞ çıkarılmıştır. Bu Tebliğde,5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanununa göre isteğe bağlı sigortalı olanlarBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 79

ile 2008 yılı Ekim ayı başından önce 17.7.1964 tarihlive 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu, 2/9/1971tarihli ve 1479 sayılı Esnaf ve Sanatkarlar ve DiğerBağımsız Çalışanlar Sosyal Sigortalar Kurumu Kanunuve 8/6/1949 tarihli ve 5434 sayılı Türkiye CumhuriyetiEmekli Sandığı Kanununa göre isteğe bağlısigortalılığı devam edenler ile 5434 sayılı Kanunagöre isteğe bağlı sigortalı olmak isteyenlere ilişkinusul ve esaslar düzenlenmiştir. Bu Tebliğin 5 incimaddesinin ikinci ve yedinci fıkraları, 7 nci maddesininüçüncü ve dördüncü fıkraları ile 11 inci ve 12nci madde hükümleri 2008 yılı Ekim ayı başındangeçerli olmak üzere yayımı tarihinde, diğer hükümleriyayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.Söz konusu Tebliğin 4 üncü maddesinde isteğebağlı sigortalı olabilecekler aşağıdaki gibi belirlenmiştir.İsteğe bağlı sigortalı olabilmek için uluslararasısosyal güvenlik sözleşmelerinden doğan haklar saklıkalmak kaydıyla, Türkiye’de yasal olarak ikametedenler ile Türkiye’de ikamet etmekte iken sosyalgüvenlik sözleşmesi imzalanmamış ülkelerdebulunan Türk vatandaşlarından;a) 18 yaşını doldurmuş olmak,b) Kanuna tabi zorunlu sigortalı olmayı gerektirecekşekilde çalışmamak veya Kanunun 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındasigortalı olarak çalışmakla birlikte, ay içinde 30günden az çalışmak ya da tam gün çalışmamak,c) Kendi sigortalılığı nedeniyle aylık bağlanmamışolmak,ç) İsteğe bağlı sigorta giriş bildirgesiyle Kurumabaşvuruda bulunmak,şartları aranır.Ülkemiz ile uluslararası sosyal güvenlik sözleşmesiimzalanmamış ülkelerde iş üstlenen işverenlerceyurt dışındaki işyerlerinde çalıştırılmak üzeregötürülen Türk işçilerinden isteğe bağlı sigortalılıktalebinde bulunanlardan Türkiye’de ikamet şartıaranmaz.5510 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin (a), (b)ve (e) bentlerine tabi olan sigortalılık hali isteğebağlı sigortalılık için engel teşkil etmez.Bu Tebliğ ile 28.9.2008 tarihli ve 27011 sayılıResmî Gazete’de yayımlanan İsteğe Bağlı Sigortaİşlemleri Hakkında Tebliğ yürürlükten kaldırılmıştır.-III-398 SIRA NO’LU VUK GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI.(02.07.2010/ 27629 R.G.)213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 5’ inci maddesinindördüncü fıkrasında,“Mükelleflerin vergi tarhına esas olan beyanları,kesinleşen vergi ve cezaları ile vadesi geçtiğihalde ödenmemiş bulunan vergi ve ceza miktarlarıMaliye Bakanlığınca açıklanabilir. MaliyeBakanlığı bu yetkisini mahalline devredebilir.”düzenlemesine yer verilmiştir. Bu düzenlemeyeistinaden Maliye bakanlığı bu yetkisini mahallinedevretmediğinden her yıl borçlu mükelleflerin ilanedilmesine ilişkin usul ve esasları belirlemektedir.398 sıra no’lu VUK Genel Tebliğinde de 2010 yılındaher bir vergi dairesine 150.000 TL ve daha fazlaborcu olan veya bu tutar ve üzerinde kesinleşenvergi ve cezası bulunan mükelleflerin açıklanması/ilanedilmesi uygun görülmüştür. Ancak, açıklamakapsamına,a) 5216 sayılı Büyükşehir Belediye KanunununGeçici 3 üncü maddesi ve 5393 sayılı BelediyeKanununun Geçici 5 inci maddesi uyarınca HazineMüsteşarlığı Belediye Uzlaşma KomisyonuBaşkanlığına yaptıkları takas ve mahsuba ilişkinbaşvuruları kabul edilen, büyükşehir belediyeleri/belediyelerve bunlara bağlı kuruluşlarile sermayesinin %50’sinden fazlası büyükşehirbelediyelerine/belediyelere ait şirketlerin vadesi31/12/2004 tarihi ve öncesine rastlayan,b) 5569 sayılı Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerinMali Sektöre Olan Borçlarının YenidenYapılandırılması Hakkında Kanuna göre taksitlendirilenve ödeme süresi henüz sona ermemiş,c) 5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 sayılıKanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik YapılmasıHakkında Kanunun Geçici 6 ncı maddesiile 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil UsulüHakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda DeğişiklikYapılması Hakkında Kanunun Geçici 2 nci maddesinegöre taksitlendirilen,d) 5667 sayılı Bankacılık İşlemleri Yapma veMevduat Kabul Etme İzni Kaldırılan Türkiye İmarBankası Türk Anonim Şirketince Devlet İç BorçlanmaSenedi Satışı Adı Altında Toplanan Tutar-80 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

ların Ödenmesi Hakkında Kanunun, 5766 sayılıAmme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanundave Bazı Kanunlarda Değişiklik YapılmasıHakkında Kanunla değişik Geçici 1 inci maddesikapsamında ertelenen,alacaklar alınmamıştır.Diğer taraftan, 5736 sayılı Bazı Kamu AlacaklarınınUzlaşma Usulü İle Tahsili HakkındaKanunun 1 inci maddesine göre taksitlendirilenalacakların, 31.12.2009 tarihi itibariyle vadesigeçmiş ve 30.06.2010 tarihi itibariyle ödenmemişolan taksitlerinin ilan kapsamına alınmıştır.-IV-ULUSAL MESLEK STANDARTLARINA DAİRTEBLİĞ YAYIMLANDI. (05.07.2010/MÜKERRER 27632R.G. 16.07.2010/27643RG)5544 sayılı Mesleki Yeterlilik Kurumu Kanunuuyarınca, Tabiplik, diş hekimliği, hemşirelik, ebelik,eczacılık, veterinerlik, mühendislik ve mimarlıkmeslekleri ile en az lisans düzeyinde öğrenimigerektiren ve mesleğe giriş şartları kanunla düzenlenmişolan meslekler dışında kalan mesleklerleilgili standartlar, Mesleki Yeterlilik Kurumuncabelirlenmektedir. Bu kapsamda belirlenen meslekstandartları resmi gazete’de tebliğ şeklinde yayınlanmaktadır.Tebliğ yayımı tarihinde yürürlüğe girmiş olup, buTebliğ ile de aşağıdaki on sekiz meslek standardınınyürürlüğe konulmuştur.1. Bagaj Görevlisi (Seviye 2) Ulusal Meslek Standardı2. Kapı Görevlisi (Seviye 2) Ulusal Meslek Standardı3. Otel Rezervasyon Görevlisi (Seviye 3) Ulusal MeslekStandardı4. Otel Telefon Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı5. Ön Büro Görevlisi (Seviye 4) Ulusal Meslek Standardı6. Ön Büro Yöneticisi (Seviye 5) Ulusal Meslek Standardı7. Plastik Enjeksiyon Üretim Elemanı (Seviye 3) UlusalMeslek Standardı8. Plastik Enjeksiyon Üretim Elemanı (Seviye 4) UlusalMeslek Standardı9. Ön Terbiye Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı10. Ön Terbiye Operatörü (Seviye 4) Ulusal MEslek Standardı11. Boyama Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı12. Boyama Operatörü (Seviye 4) Ulusal Meslek Standardı13. Şablon Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı14. Varyant / Baskı Boya Mutfağı Elemanı (Seviye 3) UlusalMeslek Standardı15. Baskı Operatörü (Seviye 4) Ulusal Meslek Standardı16. Baskı Operatörü (Seviye 5) Ulusal Meslek Standardı17. Bitim İşlemleri Operatörü (Seviye 3) Ulusal MeslekStandardı18. Bitim İşlemleri Operatörü (Seviye 4) Ulusal MeslekStandardı16 Temmuz 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlananTebliğ ile de aşağıdaki meslek standartlarıbelirlenmiştir.1. Profesyonel Turist Rehberi (Seviye 5) Ulusal MeslekStandardı2. Dozer Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı3. Ekskavatör Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı4. Greyder Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı5. Silindir Operatörü (Seviye 3) Ulusal Meslek Standard6. Ahşap Kalıpçı (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı7. Betonarme Demircisi (Seviye 3) Ulusal Meslek Standardı-V-399 SIRA NO’LU VUK GENEL TEBLİĞİYAYIMLANDI.(08.07.2010/ 27635 R.G.)Maliye Bakanlığı’nca çıkarılan bu Tebliğ ile amortismanlisteleri ve oranları ile Gelir İdaresinin mahalliteşkilatının temyiz başvurusunda bulunma limitleriyeniden belirlenmiştir.5024 sayılı Yasa ile VUK’nun 315 inci maddesindeyapılan değişiklikle 01.01.2004 tarihinden geçerliolmak üzere mükelleflerin amortismana tâbiiktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit veilân edeceği oranlar üzerinden itfa etmeler esasınageçilmiştir. Dolayısıyla, amortisman oranları her biriktisadi kıymet için Maliye Bakanlığı’nca belirlenmesigerekmektedir. Bu yetkiye istinaden de bugünekadar Maliye Bakanlığı’nca çıkarılan çeşitli Tebliğlerdeamortisman oranları belirlenmiştir. Son olarak399 sıra no’lu VUK Genel Tebliğinde de amortismanlistelerine yeni kıymetler eklenmiş, bazı sınıflardada değişiklik yapılmıştır. Bunlar aşağıda yer almaktadır.YENİa- Değişiklik Yapılan SınıflarÜrünlerin teşhir ve muhafazasıamacıyla kullanılanlarJeton, madeni para ve özelkart gibi sistemlerle çalışan,cep telefonu ve kamera gibipilli cihazları şarj etmek içinkullanılan makinelerİnşaat İşleri: Kamu binaları,özel ticaret binaları, limanlar,işletme ve yönetim binaları,gayrimenkuller ve eklentileri,karayolları ve demiryollarınınyapımında kullanılan iktisadîkıymetler (Aşağıdaki sınıflardasayılanlar hariç)Salma ağları (balıkçılıktaavlanma amaçlı kullanılanlar)ESKİTeşhir amacıylakullanılanlar(339 No’lu VUK GT ileeklenen bent)_Elektrojengrupları, rotatif elektrikkonvektörleri v.b.İnşaat işleri: Kamubinaları, özel ticaretbinaları, limanlar, işletmeve yönetim binaları,gayrimenkuller veeklentileri, karayolları vedemir yollarının yapımındakullanılan iktisadikıymetler (İş makineleri vebenzerleri)(339 No’lu VUK GT ileeklenen bent) Salma ağları(Balıkçılıkta kullanılanlar)BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 81

- Listeye Eklenen İktisadi Kıymetler• Otomatik para çekme makineleri (ATM)• Diğer sınıflarda sayılmayan demirbaşlar• Acenta botları (pilot botlar)• Limanlarda kullanılan mobil vinçlerin otomatikkonteyner kaldırma ataçmanı• İnşaat işlerinde kullanılan iş makinesi ve benzeriaraçlar (Boru döşeyici, ekskavatör ve lastiktekerlekli yükleyici gibi)• Petrokimya sanayiinde kullanılan katalizörler(reaktörde sabit bir yatakta bulunup tüketilmeksizinreaksiyonun gerçekleşmesini sağlayanlar)• EPS ve EPP olarak adlandırılan strafor hammaddelerindentavan levhaları, ambalaj malzemeleri,inşaat iç-dış ısı izolasyon levhaları ile otomobillerinbazı iç aksamlarının imalatında kullanılaniktisadî kıymetler• Enjeksiyon makine tesisatı ve aksesuarları• Kalıplar• Blok makineleri• Buhar kazanları• Kesme ve dilme makineleri ile tezgahlar• Besleme tabancaları (enjektör) ve aksesuarları• Alev test cihazları• Cam-elyaf takviyeli plastik su boruları üretimindekullanılan, boru üretim makinesi, boru taşlamave pah kırma ünitesi, hidrostatik boru sızdırmazlıkünitesi, boru ve manşon kanal açma ünitesi,hidrostatik manşon sızdırmazlık ünitesi, rijitlik ölçmetest makinesi gibi ünite ve makineler• Bağlantı elemanları üretim prosesinde ve çelikmetallere esneklik, sertlik özelliği kazandırmaktakullanılan ısıl işlem fırını tesisleri• Jeotermal enerji santrallerinde kullanılan enjeksiyonve reenjeksiyon sistemleri ile boru hatlarıdahil tüm teknolojik teçhizat• Balık yetiştirme ve üretim tesislerinde kullanılaniktisadî kıymetler• Tatlı su balıkçılığında kullanılan kafes, çapa,zincir, duba ve yemleme sistemleri• Tatlı su balıkçılığında kullanılan ağlar, bağlantısistemleri, sistem halatları ve yemleme borusu• Deniz suyunda yapılan balıkçılık faaliyetindekullanılan kafes, çapa, zincir, duba ve yemlemesistemleri• Deniz suyunda yapılan balıkçılık faaliyetindekullanılan ağlar, bağlantı sistemleri, sistem halatlarıve yemleme borusu• Sualtı canlıların sergilendiği akvaryum tesislerindekullanılan iktisadî kıymetler• Akrilik camtan mamül su tüneli ve teçhizatı,ana tanklar• Karantina bölümünde kullanılan ekipmanlar(akvaryum kompakt karantina tankları, sistemekipmanları), yem hazırlama bölümünde kullanılanekipmanlar (balık bakım teçhizatı), laboratuarekipmanları, kaya, mercan ve yosunlar gibi akvaryumaksesuar ve ekipmanlar• Akvaryum filtre ekipmanları, soğutma ve ısıtmateçhizatı, akvaryum yaşam destek ünitesi içingerekli olan teçhizatVergi Usul Kanununun “Vergi mahkemesindedava açmaya yetkili olanlar” başlıklı 377 ncimaddesinde, vergi dairesi başkanlıkları ile vergidairelerinin, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığıncabelirlenen tutarları aşan davalardaGelir İdaresi Başkanlığının (İl özel idareleri ilebelediyeler, valilerin) muvafakatini almadan vergimahkemesi kararları aleyhine temyiz yolunagidemeyecekleri, Gelir İdaresi Başkanlığının, tespitedeceği hadlerle sınırlı olmak şartıyla, muvafakatverme yetkisini vergi dairesi müdürlüklerinintaraf bulunduğu davalar için vergi dairesibaşkanlıklarına ve/veya defterdarlıklara devredebileceğihükme bağlanmıştır.Danıştay nezdinde temyiz yoluna gidebilmesineilişkin olarak en son 371 Sıra No.lu Vergi Usul KanunuGenel Tebliğiyle belirlenen limitler, bu Tebliğinyayımı tarihinden geçerli olmak üzere aşağıdakişekilde yeniden belirlenmiştir.Davaya konu edilen meblağ (TL)Davaya konuedilen meblağ(TL)Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı 100.000.000İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 2.000.000Ankara ve İzmir Vergi Dairesi1.750.000BaşkanlıklarıAdana, Antalya, Bursa, Kocaeli, Konya ve1.500.000Mersin Vergi Dairesi BaşkanlıklarıAydın, Balıkesir, Denizli, Eskişehir,Gaziantep, Hatay, Kayseri, Manisa,1.250.000Muğla, Samsun ve Tekirdağ Vergi DairesiBaşkanlıklarıDiyarbakır, Edirne, Erzurum, Malatya,Kahramanmaraş, Sakarya, Trabzon,1.000.000Şanlıurfa ve Zonguldak Vergi DairesiBaşkanlıklarıDefterdarlıklar 800.000İstanbul, Ankara ve İzmir Vergi DairesiBaşkanlıkları bünyesindeki vergi dairesimüdürlükleri (bağlı vergi daireleri dâhil)Diğer vergi dairesi müdürlükleri (bağlıvergi daireleri dâhil)100.00075.000Yapılan değişiklikle, İstanbul, Ankara ve İzmir82 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Vergi Dairesi Başkanlıkları bünyesindeki vergi dairesimüdürlükleri (bağlı vergi daireleri dâhil)nedoğrudan temyiz davası açma hakkı tanınmış olup,sınır da 100.000 TL olarak belirlenmiştir.-VI-19 SERİ NO’LU ÖZEL TÜKETİM VERGİSİGENEL TEBLİĞİ YAYIMLANDI.(09.07.2010/ 27636 R.G.)Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 5 inci maddesindeihracat istisnası, 8/2 inci maddesinde de ihraçkayıtlı teslim düzenlenmiştir. Bu Tebliğde ise ihracatteslimleri ile ilgili olarak serbest bölgelere ihraçedilen mallar nedeniyle ÖTV istisnasının uygulanıpuygulanamayacağı hususu bu Tebliğde açıklanmıştır.Tebliğe göre, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi(KDV) Kanununun3 12/1 inci maddesindeki serbestbölgedeki alıcıya veya yetkili gümrük antreposuişleticisine yapılan teslimlerin ihracat teslimisayılacağına dair hükümler, ÖTV Kanununda yeralmadığından, serbest bölgelere veya yetkili gümrükantreposu işleticilerine yapılan teslimlerde ÖTVyönünden ihracat istisnası uygulanmayacaktır. Aynışekilde, KDV Kanununun 11/1 inci maddesi kapsamındaTürkiye’de ikamet etmeyen yolculara yapılanteslimlerde KDV iadesi uygulamasına ilişkin 43 SeriNo.lu ve özel fatura ile KDV istisnası uygulamasınailişkin 61 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde yapılandüzenlemelerin ÖTV uygulaması açısından geçerliliğibulunmamaktadır. Bu nedenle Türkiye’de ikamet etmeyenyolculara ÖTV kapsamına giren malların teslimindeÖTV istisnası uygulanması veya tahsil edilenÖTV’nin iadesi söz konusu değildir.Ayrıca serbest bölgeye veya Türkiye’de ikametetmeyen yolculara yapılan teslimlerde ihracat istisnasıuygulanmadığından, serbest bölgeye veyaTürkiye’de ikamet etmeyen yolculara teslim edilecekmalların ÖTV mükelleflerinden satın alınmasında,ÖTV Kanununun 8/2 nci maddesi kapsamındatecil-terkin uygulaması da olmayacaktır.Bunun dışında Tebliğde ayrıca;• İhraç Kaydıyla Yapılan Teslimlerde Süre,• Petrol Rafinerilerinde Yakıt Olarak KullanılanMallarda ÖTV Uygulaması,• (I) Sayılı Listedeki Malların İthalinde AlınanTeminat ve bu Teminatın Çözüm İşlemleriHususları da düzenlenmiştir.Bu Tebliğde ihracat istisnası ile ilgili olarak yapılandüzenleme tamamen idarenin bir yorumu niteliğindedir.İdare de bu toruma KDVK ile ÖTVK’nukıyaslayarak ulaşmaktadır. Halbuki vergi hukukunda,vergilerin yasallığı ilkesinin bir güvencesi olarakkıyasa yolu ile yorum yapılması yasaklanmıştır.ÖTVK’nunda bir düzenleme yapılmamış olması, serbestbölgeye gönderilen malların ihracat istisnasındanyararlanmayacağı sonucunu doğurmaz. İdareninbu yorumu yeni bir hukuk yaratmakla eş değerdir.Hâlbuki yasama yetkisi TBMM’ye ait olup, bu yetkidevredilemez. Bu durumda ihracat mevzuatındakidüzenlemelere bakılması gerekmektedir. Nitekimİhracat Yönetmeliği’nin 4 üncü maddesinde “İhracat:Bir malın, yürürlükteki ihracat mevzuatıile gümrük mevzuatına uygun şekilde Türkiyegümrük bölgesi dışına veya serbest bölgelere çıkarılmasınıveyahut Müsteşarlıkça ihracat olarakkabul edilecek sair çıkış ve işlemleri,” şeklindetanımlanmıştır. Aynı Yönetmeliğin 12 inci maddesindede aşağıdaki düzenleme yer almaktadır.Serbest bölgelere yapılacak ihracat, ihracatmevzuatı hükümlerine tabidir. Ancak, Dahilde İşlemeRejimi, KDV uygulamaları ve Türkiye İhracatKredi Bankası uygulamalarına dair mevzuathükümleri saklıdır.Bu maddede de ÖTV ile ilgili bir sınırlama yeralmamaktadır.İhracat mevzuatı açısından serbest bölgeye yapılanteslimler de ihracat sayıldığından, serbestbölgelere gönderilen ve ÖTV’ye tabi olan mallarında ihracat istisnasından yararlanması gerekmektedir.Bu nedenle 19 seri No’lu ÖTV GT’nde yapılandüzenlemeye hukuken katılmaya olanak bulunmamaktadır.-VII-YAPI DENETİMİ HAKKINDA KANUNU1 OCAK 2011 TARİHİNDEN İTİBARENBÜTÜN İLLERDE UYGULANACAKTIR.(09.07.2010/ 27636 R.G.)4708 sayılı Yapı Denetimi Hakkında Kanun’dacan ve mal güvenliğini teminen, imar plânına, fen,sanat ve sağlık kurallarına, standartlara uygun kaliteliyapı yapılması için proje ve yapı denetiminisağlamak amacıyla yapı denetimine ilişkin usul veesaslar düzenlenmiştir. Bu Yasa; 3194 sayılı İmarKanununun 26 ncı maddesinde belirtilen kamu-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 83

ya ait yapı ve tesisler ile 27 nci maddesindebelirtilen ruhsata tâbi olmayan yapılar ile tekparselde, bodrum katı dışında en çok iki katlıve toplam ikiyüz metrekareyi geçmeyen müstakilyapılar hariç, belediye ve mücavir alan sınırlarıiçinde ve dışında kalan yerlerde yapılacak yapılarındenetimini kapsamaktadır.4708 sayılı Yasanın 11 inci maddesinde bu Yasanınuygulanmasına pilot olarak;1) Adana,2) Ankara,3) Antalya,4) Aydın,5) Balıkesir,6) Bolu,7) Bursa,8) Çanakkale,9) Denizli,10) Düzce,11) Eskişehir,12) Gaziantep,13) Hatay,14) İstanbul,15) İzmir,16) Kocaeli,17) Sakarya,18) Tekirdağ ve19) Yalovaillerinde başlanacağı hüküm altına alınmıştır. Ancak,söz konusu 11 inci maddenin ikinci fıkrasındapilot illerin genişletilmesi ve daraltılmasına, Bayındırlıkve İskân Bakanlığı’nın teklifi üzerine BakanlarKurulu’na yetki verilmiştir.Bakanlar Kurulu’na tanınan yetkiye istinadenBKK’nca çıkarılan ve 2010/624 sayılı BKK ile 1 Ocak2011 tarihinden itibaren, 4708 sayılı Yapı DenetimiHakkında Kanunun bütün illerde uygulanmasıkararlaştırılmıştır.7 Ağustos 2010 tarih ve 27655 sayılı ResmiGazete’de yayımlanan YAPI DENETİMİ UYGULAMAYÖNETMELİĞİNDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR YÖ-NETMELİK ile de 5.2.2008 tarihli ve 26778 sayılıResmî Gazete’de yayımlanan Yapı Denetimi UygulamaYönetmeliğine aşağıdaki geçici madde eklenmiştir.“Kanunun uygulandığı il sayısının artırılmasıGEÇİCİ MADDE 9 – (1) Kanunun uygulandığıillerin Kanunun 11 inci maddesi doğrultusundaartırılması halinde, kapsama yeni giren iller için12 nci maddenin üçüncü fıkrasının ikinci cümlesindeyer alan hesap yöntemi yerine, bu maddeninyürürlüğe girdiği tarihten itibaren bir yılsüre ile Türkiye İstatistik Kurumundan temin edilennüfus istatistikleri kullanılarak, il bazındafaaliyet gösterebilecek kuruluş sayısı belirlenir.(2) Kapsama yeni alınan illerde faaliyet göstermeküzere Bakanlığa izin belgesi başvurusundabulunacak kuruluşların son başvuru tarihi ilebir ilde faaliyet gösterebilecek kuruluş sayısı,Bakanlık uygun görüşünü müteakip, Yapı DenetimKomisyonu tarafından ilgililere duyurulur. Herhangibir ilde başvuru sayısının Bakanlık tarafındanduyurusu yapılan sayıdan fazla olmasıhalinde, o ilde izin belgesi verilecek kuruluşlarnoter huzurunda çekilecek kura ile belirlenir.”-VIII-KASAPLIK VE BESİLİK SIĞIR CİNSİHAYVANLARIN İTHALATINDA KONTROLBELGESİ ALINABİLMESİ İÇİN ARANACAKŞARTLAR HAKKINDA TEBLİĞ(TEBLİĞ NO: 2010/31) YAYIMLANDI.(09.07.2010/ 27636 R.G.)Tarım ve Köyişleri Bakanlığı’nca yayımlanan veyayımı tarihinde yürürlüğe giren bu Tebliğde, kasaplıkve besilik sığır cinsi hayvanların ithalatındakontrol belgesi alınabilmesi için aranacak şartlarbelirlenmiştir. Bu Tebliğ, kasaplık ve besilik sığırcinsi hayvanların ithalatı için Kontrol Belgesi düzenlenmesiile ilgili esas ve usulleri kapsamaktadır.Tebliğin 5 inci maddesinde Kasaplık ve besilik sığırcinsi hayvanların ithalatında Bakanlıktan KontrolBelgesi alınmasında aranacak şartlar aşağıdaki şekildebelirlenmiştir.a) Kontrol Belgesi başvurusu sırasında, 22.9.2000tarihli ve 24178 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan2000/32 sayılı Damızlık Harici Canlı Hayvanlar ileHayvan Maddelerinin İthalatında Kontrol BelgesiDüzenlenmesi İçin Aranacak Belgeler Hakkında Tebliğdebelirtilen evraklar ibraz edilecektir.b) Kasaplık ve besilik sığır cinsi hayvanlar, Et veBalık Kurumu Genel Müdürlüğü ile 27/5/2004 tarihlive 5179 sayılı Gıdaların Üretimi, Tüketimi ve De-84 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

netlenmesine Dair Kanun Hükmünde KararnameninDeğiştirilerek Kabulü Hakkında Kanuna göre kurulmuşolan özel ve resmi kombinalar ile hayvancılıkkonusunda faaliyet gösteren ve bu konuda yatırımıolan kişi ve kuruluşlar tarafından ithal edilir.c) Besi sığırları en az 250 baş kapasiteli, ahırlarınınbesiciliğe uygun olduğu Bakanlık il/ilçe müdürlüklerincebelirlenen işletmelere verilir.ç) Besilik sığır cinsi hayvanların ithalatı içinkontrol belgesi alınması sırasında Bakanlık il/ilçemüdürlükleri tarafından tasdik edilmiş besici listeleriibraz edilir.d) İthal besi sığırı bulunduran işletmeler, Bakanlıkil/ilçe müdürlüklerince en az 2 ayda bir teknikve sağlık yönünden kontrolleri yapılarak kayıtlarıtutulur.e) Besi amacıyla ithal edilen sığır cinsi hayvanlaren az 120 günlük besi süresi içinde ithalatçınınsorumluluğu altında olduğuna dair bir taahhütnameBakanlığa ibraz edilecektir. Bu Tebliğ esaslarına uymadığıtespit edilen ithalatçı kuruluşlar için ikincibir kontrol belgesi düzenlenmez.f) İthal edilecek kasaplık ve besilik sığırlar kültürırkı veya bunların melezleri, erkek ve Bakanlıktarafından belirlenen sağlık şartlarına haiz olacaktır.g) İthal edilecek kasaplık ve besilik sığırlarınseçimleri, Bakanlığımızca görevlendirilecek iki veterinerhekimden oluşan heyet tarafından ihracatçıülkede yapılır. Seçimi yapılan sığırların kulak küpesilistesinin ve seçim raporunun asılları fiili ithalatsırasında ibraz edilir.ğ) Kesilmek üzere ithal edilecek kasaplık sığırcinsi hayvanlar, gümrük giriş kapılarında fiili ithalattansonra kesilmeleri için doğrudan mezbahaveya kombinalara sevk edilir. Bakanlık il/ilçe müdürlüklerininbilgisi altında kesilecek olan bu hayvanlarınkesim raporları, ikinci bir kontrol belgesialınması sırasında ibraz edilir.h) Seçimi yapılan kasaplık ve besilik sığır miktarıkadar yükleme yapılır.ı) İthal edilecek kasaplık ve besilik sığırlar içinistenebilecek ilave sağlık şartları Bakanlıkça belirlenir.i) İthal edilecek kasaplık ve besilik sığırlar ihracatçıülke topraklarında doğup büyümüş hayvanlardanolacaktır.Bu Tebliğ ile 24.5.1996 tarihli ve 22645 sayılıResmî Gazete’de yayımlanan 96/4 sayılı Tebliğ deyürürlükten kaldırılmıştır.-IX-4760 SAYILI ÖZEL TÜKETİM VERGİSİKANUNUNA 8 İNCİ MADDESİNİN1 NUMARALI FIKRASI KAPSAMINDATECİL EDİLECEK VERGİ TUTARLARINDADEĞİŞİKLİK YAPILDI.(25.07.2010/ 27652 R.G.)4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun 8/1inci maddesinde bu Kanuna ekli (I) sayılı listenin(B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahilolmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükelleflertarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilenözel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafındanbelirlenecek kısmı, teminat alınmak suretiyletecil olunacağı hüküm altına alınmıştır. Bu hükmeistinaden çıkarılan ve 04.09.2008 tarihli, 26987 sayılıResmi Gazete’de yayımlanan 2008/14061 sayılıBakanlar Kurulu Kararı ile 4760 sayılı Özel TüketimVergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (A) cetvelindeyer alan 2711.19.00.00.11 G.T.İ.P. numaralı“Sıvılaştırılmış Petrol Gazı (L.P.G.) Diğerleri”nin,2901.21.00.00.19 G.T.İ.P. numaralı “Diğer Amaçlarİçin Kullanılanlar (Etilen)” üretiminde kullanılmaküzere tesliminde özel tüketim vergisi tutarı sıfıraindirilmiş, 30/6/2008 tarihli ve 2008/13835 sayılıKararnamenin eki 4760 sayılı Özel Tüketim VergisiKanununa Ekli (I) ve (III) sayılı Listenin (B) CetvellerindeYer Alan Bazı Mallarda Uygulanan ÖzelTüketim Vergisi Tutarlarının Belirlenmesine İlişkinKararın 2 nci maddesinde yer alan “0,7500 YeniTürk Lirasını” ibaresi “0,3000 Yeni Türk Lirasını”olarak değiştirilmişti.2010/668 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile teciledilecek ÖTV ile ilgili olarak yeni bir düzenlemeyapılmıştır. Bu Karara göre, 4760 sayılı Özel TüketimVergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B)cetvelinde yer alan malların aynı Kanunun 8 incimaddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca tesliminde,birimi itibariyle bu mallar için yürürlükte olan özeltüketim vergisi tutarı uygulanacak ve bu tutarınaşağıda G.T.İ.P. numaraları yazılı mallar itibariylekarşılarında gösterilen orana göre hesaplanacakvergi tutarı tecil edilecektir.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 85

(I) SAYILI LİSTE(B) CETVELİG.T.İ.P. NO Mal İsmi Oran (%)2707.10 Benzol (Benzen) 99,252707.20 Toluol (Toluen) 99,252707.50.90.00.11 Solvent nafta(Çözücü nafta)99,252710.11.21.00.00 White spirit 99,252710.11.25.00.00 Diğerleri 99,252710.11.90.00.11 Diğer solventler(Çözücüler) (Petrol eteri)99,252710.11.90.00.19 Diğerleri(Petrol eteri)99,252710.19.29.00.00 Diğerleri(Petrol eteri)99,252901.10.00.90.11 Hekzan 99,252901.10.00.90.12 Heptan 99,252901.10.00.90.13 Pentan 99,252902.20.00.00.00 Benzen (Benzol) 99,252902.30.00.00.00 Toluen (Toluol) 99,252909.19.90.00.13 Metil tersiyer bütil eter (MTBE) 99,253811.21.00.10.003811.29.00.10.003811.90.00.10.123814.00.90 Diğerleri3824.90.40.00.00(Petrol yağları veya bitümenliminerallerden elde edilen yağlarıiçerenler)Mineral yağlar veya mineral yağlar gibiaynı amaçla kullanılan diğer sıvı yağlariçin diğer müstahzar katkılar(Petrol yağları veya bitümenliminerallerden elde edilen yağlarıiçermeyenler)Mineral yağlar veya mineral yağlar gibiaynı amaçla kullanılan diğer sıvı yağlariçin diğer müstahzar katkılarHafif mineral yağlar için müstahzarkatkılarTarifenin başka yerinde belirtilmeyenveya yer almayan organik karmaçözücüler ve incelticiler; boya ve vernikçıkarmada kullanılan müstahzarlar(Esası bütil asetat olanlar hariç)Vernikler ve benzeri ürünler içinanorganik karma çözücüler ve incelticiler(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.71.00.00 Özel bir işleme tabi tutulacak olanlar2710.19.75.00.002710.19.81.00.00(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.71.00 Alt pozisyonundabelirtilen işlemlerden başka bir işlemlekimyasal değişime tabi tutulacakolanlar(Yağlama yağları; diğer yağlar)Motor yağları, kompresör yağlamayağları, türbin yağlama yağları99,2599,2599,2576,7576,7571,5071,5071,50(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.83.00.00 Hidrolik amaçlara mahsus sıvı yağlar(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.85.00.00 Beyaz yağlar, sıvı parafin(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.87.00.00 Dişli yağları ve redüktör yağları2710.19.91.00.00(Yağlama yağları; diğer yağlar)Metal işlemeye mahsus bileşikler, kalıpçıkarma yağları, aşınmayı önleyiciyağlar(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.93.00.00 Elektrik izolasyonuna mahsus yağlar(Yağlama yağları; diğer yağlar)2710.19.99.00.25 Diğer madeni yağlar2710.19.99.00.21 Spindle oil2710.19.99.00.22 Light neutral2710.19.99.00.23 Heavy neutral2710.19.99.00.24 Bright stock2710.19.99.00.98 Diğerleri(Yağlama yağları; diğer yağlar)(Yağlama yağları; diğer yağlar)(Yağlama yağları; diğer yağlar)(Yağlama yağları; diğer yağlar)(Yağlama yağları; diğer yağlar)(Yalnız baz yağlar)71,5071,5071,5071,5071,5071,5071,5071,5071,5071,5071,502710.19.25.00.11 Gazyağı 98,002710.19.25.00.19 Diğerleri 98,003403.11.00.00.003403.19.10.00.003403.19.91.00.003403.19.99.00.00 Diğerleri3403.91.00.00.003403.99.10.00.003403.99.90.00.00 Diğerleri(Yağlama müstahzarları)Dokumaya elverişli maddelerin, derive köselenin, post ve kürklerin veyadiğer maddelerin işlenmesine mahsusmüstahzarlar(Yağlama müstahzarları)Esas madde olarak kabul edilmemekşartıyla, ağırlık itibarıyla %70 veyadaha fazla petrol yağları veya bitümenliminerallerden elde edilen yağlarıiçerenler(Yağlama müstahzarları)Makine, cihaz ve taşıtlarınyağlanmasında kullanılan müstahzarlar(Yağlama müstahzarları)(Yağlama müstahzarları)Dokumaya elverişli maddelerin, derive köselenin, post ve kürklerin veyadiğer maddelerin işlenmesine mahsusmüstahzarlar(Yağlama müstahzarları)Makine, cihaz ve taşıtlarınyağlanmasında kullanılan müstahzarlar(Yağlama müstahzarları)95,0095,0095,0095,0095,0095,0095,0086 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Yapılan bu son düzenleme ile tecil edilecekÖTV’nin hesabında sabit tutardan oransal hesaplamayageçilmiştir. Oranların uygulanması sonucundaortaya çıkan tecil edilecek vergi tutarlarında,virgülden sonraki 4 hane dikkate alınacak olup 5inci hanedeki rakamlar 5’ten küçükse dikkate alınmayacaktır.Ancak, 5 inci hanedeki rakamlar 5veya 5’ten büyük ise 4 üncü hanedeki rakam birüst rakama tamamlanacaktır. Yapılan bu düzenleme25.07.2010 tarihinde yürürlüğe girmiştir.-X-TECİL EDİLECEK ÖZEL TÜKETİM VERGİSİTUTARLARI İLE İLGİLİ 13 NO’LU ÖTVSİRKÜLERİ YAYIMLANDI.(27.07.2010/ ÖTV-1/2010-4)25.07.2010 tarihli ve 27652 sayılı Resmi Gazete’deyayımlanan 07/06/2010 tarihli ve 2010/668 sayılıBakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesi ile 4760sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılılistenin (B) cetvelindeki malların aynı Kanunun 8inci maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca tesliminde,birimi itibariyle bu mallar için yürürlükteolan özel tüketim vergisi tutarının uygulanacağı vebu tutarın söz konusu cetveldeki malların karşılarındagösterilen orana göre hesaplanacak vergi tutarınıntecil edileceği hükme bağlanmıştır.Gelir İdaresi Başkanlığı’nca çıkarılan bu sirkülerdesöz konusu kararname kapsamında ÖTV Kanununun8 inci maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca(I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan mallar içinG.T.İ.P. numaraları itibariyle uygulanacak yürürlüktekiÖTV, tecil ve tahsil tutarlarına ilişkin tablo yeralmaktadır.-XI-ELEKTRONİK HABERLEŞME SEKTÖRÜNDETÜKETİCİ HAKLARI YÖNETMELİĞİYAYIMLANDI.(28.07.2010/ 27655 R.G.)Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumunca çıkarılanbu Yönetmelikte, elektronik haberleşme hizmetlerindenyararlanan tüketicilerin haklarını vemenfaatlerini korumaya yönelik usul ve esaslar belirlenmiştir.Bu Yönetmelik, elektronik haberleşmehizmetlerinden yararlanan tüketicilerin hakları ileişletmecilerin yükümlülüklerini ve işletmeciler iletüketiciler arasında imzalanan abonelik sözleşmelerineilişkin usul ve esasları kapsamaktadır.Bu Yönetmeliğin 5 inci maddesinin birinci fıkrasının(i) bendi, 9 uncu maddesinin dördüncü fıkrasıile 10 uncu maddesi Yönetmeliğin yayımından 6 ay,13 üncü maddesi, 20 nci maddesinin dördüncü fıkrası,21 inci maddesinin ikinci fıkrası Yönetmeliğinyayımından 3 ay sonra, diğer hükümleri Yönetmeliğinyayımı tarihinde yürürlüğe girer.Bu Yönetmelik ile 22.12.2004 tarihli ve 25678sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan TelekomünikasyonSektöründe Tüketici Hakları Yönetmeliği yürürlüktenkaldırılmıştır.-XII-4904 SAYILI TÜRKİYE İŞ KURUMUKANUNUNUN 20 NCİ MADDESİNE VE 4857SAYILI İŞ KANUNUNUN108 İNCİ MADDESİNE İSTİNADENUYGULANACAK İDARİ PARA CEZALARIHAKKINDA TEBLİĞİN DEĞİŞTİRİLMESİNEDAİR TEBLİĞ YAYIMLANDI.(28.07.2010/ 27655 R.G.)4904 sayılı Türkiye İş Kurumu Kanununun 20 nciMaddesinde özel istihdam bürolarına uygulanacakidari para cezaları, 4857 sayılı İş Kanununun 108inci maddesinde de İş hayatının denetim ve teftişiile ilgili hükümlere aykırılık halinde uygulanacakidari para cezaları düzenlenmiştir. Bu maddelereistinaden uygulanacak idari para cezalarına ilişkinusul ve esaslar da 06 Ağustos 2008 gün ve 26959sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4904 SAYILI TÜR-KİYE İŞ KURUMU KANUNUNUN 20 NCİ MADDESİNEVE 4857 SAYILI İŞ KANUNUNUN 108 İNCİ MADDESİ-NE İSTİNADEN UYGULANACAK İDARİ PARA CEZALARIHAKKINDA TEBLİĞ’de düzenlenmiştir. Bu defa, sözkonusu Tebliğde değişiklikler yapılmıştır. Değişiklikler,28 Temmuz 2007 tarihinde yürürlüğe girmiştir.Yapılan değişiklikler aşağıdaki gibidir:6.8.2008 tarihli ve 26959 sayılı ResmîGazete’de yayımlanan 4904 sayılı Türkiye İş KurumuKanununun 20 nci Maddesine ve 4857 sayılıİş Kanununun 108 inci Maddesine İstinaden Uygulanacakİdari Para Cezaları Hakkında Tebliğ’in 3üncü maddesinin 1.fıkrasının (a) bendine aşağıdaki(vii) alt bent olarak eklenmiştir.“vii) 4904 sayılı Kanunun 17 nci maddesinegöre aykırı olarak ek teminatı banka mektubu yada Türk Lirası olarak Kurum tarafından talebintebliği tarihinden itibaren onbeş gün içerisindeKuruma vermeyenlere 4904 sayılı Kanunun 20 ncimaddesinin (b) bendi gereği, altı yüz seksen yediTürk Lirası,”Aynı Tebliğin 3. maddesinin 1.fıkrasına aşağıdaki(h) ve (ı) bentleri eklenmiştir.“h) Tarımda iş ve işçi bulma aracılığı yapanBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 87

gerçek ve tüzel kişilerden;i) 4904 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (d)fıkrasına aykırı olarak, Kurumdan izin belgesialmadan veya geçerlik süresi sona eren aracı belgesiniyeniletmeden tarımda iş ve işçi bulma aracılıkfaaliyetinde bulunan gerçek ve tüzel kişilere4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesinin birincifıkrasının (d) bendi gereği beş bin Türk Lirası, bufiilin her bir tekrarında on bin Türk Lirası,ii) Kurumda sözleşme imzalamayan ya da Kurumdışında imzaladığı sözleşmeyi, düzenlemetarihinden itibaren on iş günü içinde Kurumaibraz etmeyen aracılara, eylem başka bir ihlalioluştursa dahi 4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesininbirinci fıkrasının (d) bendi gereği iki biniki yüz seksen dokuz Türk Lirası,iii) Kurumca istenen bilgi ve belgelerle, yaptıklarıçalışmalara ilişkin raporu Kurum tarafındanimza karşılığı ya da iadeli taahhütlü postaile bildirilen tarihlerde yılda bir kez Kurumavermeyenlere 4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesininbirinci fıkrasının (e) bendi uyarınca iki biniki yüz seksen dokuz Türk Lirası,idari para cezası uygulanacaktır.ı) Aracının olmadığı yerlerde Kurumda sözleşmeimzalamayan ya da Kurum dışında imzaladığısözleşmeyi, düzenleme tarihinden itibaren on işgünü içinde Kuruma ibraz etmeyen tarım işverenlerine,eylem başka bir ihlali oluştursa dahi4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesinin birincifıkrasının (d) bendi gereği iki bin iki yüz seksendokuz Türk Lirası idari para cezası uygulanacaktır.”-XIII-3218 SAYILI SERBEST BÖLGELER KANUNUGENEL TEBLİĞİ (SERİ NO: 2) YAYIMLANDI.(29.07.2010/ 27656 R.G.)Maliye Bakanlığı’nca çıkarılan bu Tebliğde, 1 SeriNo.lu 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu GenelTebliğinde yer verilmiş olup, anılan Tebliğ uyarıncamükelleflerin öngörülen şartları sağlayıp sağlamadıklarınıntespit edilmesi amacıyla düzenlenmesi gerekenSerbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun ibrazsüresine ilişkin açıklamalar yer almaktadır.Tebliğe göre,• 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesininikinci fıkrasının (b) bendi kapsamındaki gelirvergisi istisnası hükümlerinden yararlanılabilmesiiçin YMM’ler tarafından düzenlenen Serbest BölgeFaaliyet Tasdik Raporunun en geç faaliyette bulunulantakvim yılını takip eden yılın Şubat ayının15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameninverildiği vergi dairesine teslim edilmesigerekmektedir.• Söz konusu mükellefler veya YMM’ler tarafındanmakul bir mazeret bildirilmesi halinde yetkilivergi dairesince, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun17 nci maddesi uyarınca anılan Tebliğ ilebelirlenen sürenin bir katını geçmemek üzere ekbir süre verilebilmektedir. Buna göre, YMM’ler tarafındandüzenlenen Serbest Bölge Faaliyet TasdikRaporunun, faaliyette bulunulan takvim yılını takipeden Şubat ayının 15 inci günü akşamına kadarkisüreyi kapsayan birinci dönem ile mükellefler veyaYMM’ler tarafından verilecek dilekçe üzerine belirlenenbirinci dönem süresinin bir katını geçmemeküzere verilen ek süreden oluşan ikinci döneme aitsüre içinde ibraz edilmesi mümkündür.• Bu çerçevede, Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun,söz konusu istisnanın uygulanacağı takvimyılını takip eden Şubat ayının 15 inci günü akşamınakadar vergi dairesine veremeyen mükellefler veyaYMM’lerce herhangi bir başvuruda bulunulmaksızın,bu süreyi takip eden 46 günlük süre içindeverilmesi halinde vergi dairesince kabul edilerek,ek süre verilmesi için başvuruda bulunulmamasınedeniyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-7 nci maddesi gereğince adlarına usulsüzlük cezasıtatbik edilmek suretiyle işleme konulması,bu süreden sonra verilecek YMM raporlarının iseişleme konulmaması gerekmektedir.-XIV-BANKALARIN KREDİ İŞLEMLERİNE İLİŞKİNYÖNETMELİKTE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINADAİR YÖNETMELİK YAYIMLANDI.(30.07.2010/ 27657R.G.)Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumuncaçıkarılan ve 1.11.2006 tarihli ve 26333 sayılı ResmîGazete’de yayımlanan Bankaların Kredi İşlemlerineİlişkin Yönetmelikte, bankalarca verilen kredilereilişkin usul ve esaslar düzenlenmiştir. Bu Yönetmeliğin16 ncı maddesinde Kredi sınırlamalarınatabi olmayan işlemler belirlenmiştir. Bu defabu Yönetmelikte yapılan değişiklikle söz konusumaddenin birinci fıkrasına (d) bendinden sonragelmek üzere aşağıda yer alan (e) ve (f) bentlerieklenmiştir.“(e) 28.3.2002 tarihli ve 4749 sayılı KamuFinansmanı ve Borç Yönetiminin DüzenlenmesiHakkında Kanunun geçici 20 nci maddesi çerçe-88 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

vesinde Hazine Müsteşarlığı tarafından verilendestek kapsamında sağlanan kefaletler karşılığıkullandırılan krediler,(f) Krediyi kullandıran banka tarafından menkulkıymet şeklinde ihraç edilen borçlanma senetlerikarşılığı yapılan işlemler”Değişiklikler, 30.07.2010 tarihinde yürürlüğe girmiştir.-XV-KAMU İHALE GENEL TEBLİĞİNDEDEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR TEBLİĞYAYIMLANDI.(30.07.2010/ 27657R.G.)Kamu İhale Kurumunca çıkarılan bu Tebliğ ile22.8.2009 tarih ve 27327 sayılı Resmi Gazete’de yayımlananKamu İhale Genel Tebliğinde değişiklikleryapılmıştır. Yapılan değişiklikler 30 Temmuz 2010tarihinde yürürlüğe girmiştir. Değişiklik yapılan maddelerana başlıkları itibariyle aşağıdaki gibidir:• Yaklaşık maliyetin hesaplanması sırasında aşırıdüşük tekliflerin değerlendirilmesinde kullanılmaküzere İdarece yapılacak işlemler (Tebliğ, M. 38),• Aşırı düşük teklif değerlendirmesi (Tebliğ, M.45),• Hizmet alımı ihalelerinde aşırı düşük tekliflerindeğerlendirmesi (Tebliğ, M. 79),• Aynı Tebliğe “BEŞİNCİ BÖLÜM” “Çerçeve Anlaşmaİhalelerine İlişkin Özel Hususlar” eklenmiştir.• Aynı Tebliğe “Ek-O-4” formundan sonra gelmeküzere ekteki “Ek-O.5 Maliyet/Satış Tutarı TespitTutanağı”, Ek-O.6 Maliyet/Satış Tutarı Tespit Tutanağı”,Ek-O.7 Maliyet/Satış Tutarı Tespit Tutanağı”,Ek-O.8 Stok Tespit Tutanağı” formları eklenmiştir-XVI-6009 SAYILI GELİR VERGİSİ KANUNUİLE BAZI KANUN VE KANUN HÜKMÜNDEKARARNAMELERDE DEĞİŞİKLİKYAPILMASINA DAİR KANUN YAYIMLANDI.(01.08.2010/ 27659 R.G.)Söz konusu Yasa ile aşağıda belirtilen Kanun VeKanun Hükmünde Kararnamelerde değişiklik yapıldı.1.2.3.4.6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu213 sayılı Vergi Usul Kanunu492 sayılı Harçlar Kanunu5. 4.1.1970 tarihli ve 1211 sayılı Türkiye CumhuriyetMerkez Bankası Kanunu6. 23.4.1981 tarihli ve 2451 sayılı Bakanlıklarve Bağlı Kuruluşlarda Atama Usulüne İlişkin Kanun7.Kanunu8.9.1983 tarihli ve 2886 sayılı Devlet İhale8. 13.12.1983 tarihli ve 178 sayılı Maliye BakanlığınınTeşkilat ve Görevleri Hakkında KanunHükmünde Kararname9. 4.4.1988 tarihli ve 320 sayılı Milli Piyangoİdaresi Genel Müdürlüğü Kuruluş ve Görevleri HakkındaKanun Hükmünde Kararname10. 8.5.1991 tarihli ve 3717 sayılı Adli Personelile Devlet Davalarını Takip Edenlere Yol Gideri veTazminat Verilmesi11.3717 sayılı Kanun12. 29.6.2001 tarihli ve 4706 sayılı Hazineye AitTaşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma DeğerVergisi Kanununda Değişiklik Yapılması HakkındaKanun13.Kanunu30.3.2005 tarihli ve 5326 sayılı Kabahatler14. 5.5.2005 tarihli ve 5345 sayılı Gelir İdaresiBaşkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun15. 13.6.2006 tarihli ve 5520 sayılı KurumlarVergisi Kanunu16. 5804 sayılı 2009 Yılında İstanbul ŞehrindeYapılacak Beşinci Dünya Su Forumunun Organizasyonuİle Katma Değer Vergisi Kanununa Bir GeçiciMadde Eklenmesine Dair Kanun17. 8.1.1985 tarihli ve 3143 sayılı Sanayi veTicaret Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri HakkındaKanun18. 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlikve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu19.22.5.2003 tarihli ve 4857 sayılı İş Kanunu20. 9.1.1985 tarihli ve 3146 sayılı Çalışma veSosyal Güvenlik Bakanlığının Teşkilat ve GörevleriHakkında Kanun21. 4.2.1924 tarihli ve 406 sayılı Telgraf ve TelefonKanunu22. 4.11.1981 tarihli ve 2547 sayılı YükseköğretimKanunu23. 13.10.1983 tarihli ve 2919 sayılı Türkiye BüyükMillet Meclisi Genel Sekreterliği Teşkilat KanunuBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 89

24. 2919 sayılı Kanun25. 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu MaliYönetimi ve Kontrol Kanunu26. 2.1.1990 tarihli ve 399 sayılı Kamu İktisadiTeşebbüsleri Personel Rejiminin Düzenlenmesi ve233 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin Bazı MaddelerininYürürlükten Kaldırılmasına Dair Kanun HükmündeKararname27. 31.5.2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalarve Genel Sağlık Sigortası Kanunu28. 5.7.1950 tarihli ve 5682 sayılı Pasaport Kanunu29. 14.7.1965 tarihli ve 657 sayılı Devlet MemurlarıKanunu30. 2.3.1984 tarihli ve 2985 sayılı Toplu KonutKanunu31. 18.2.2009 tarihli ve 5838 sayılı Bazı KanunlardaDeğişiklik Yapılması Hakkında KanunÜlkemizde çerçeve Kanun olarak TBMM’de görüşülenyasalarda birden çok yasada değişiklik yapılmaktadır.Bu Yasada yapılan düzenlemelerin birkısmıAnayasa Mahkemesi’nce iptal edilen yasa normlarınınyerine yeni düzenleme yapılması gereğindendoğmuştur. Vergi Kanunlarında bu Yasa ile aşağıdakinorm ve yasalarda önemli değişiklikler yapılmıştır.• Tarh zamanaşımı süresinin durması,• Vergi İncelemesi süresi,• Elektronik ortamda tebliğ,• Özelge verilmesi ve sirküler çıkarılması,• Özel usulsüzlük cezası,• Yatırım indirimi,• Gelir Vergisi tarifesi,• GVK’nun Geçici 67 inci maddesi,• Gider Vergileri Kanunu,• Harçlar Kanunu,Yapılan bu düzenlemelerin de Anayasaya aykırıolup olmadığı tartışmaları da devam etmektedir. Ayrıca,6009 sayılı Yasanın 5 inci maddesi ile yatırımindirimi ile ilgili düzenlemenin yer aldığı GVK’nungeçici 69 uncu maddesinde değişiklik yapılmıştır.Ancak bu değişikliğin yürürlüğü ile ilgili maddedeise aynen aşağıdaki hükme yer verilmiştir.5 inci maddesi 2010 takvim yılı kazançlarınauygulanmak üzere yayımı tarihindeBU HÜKME GÖRE BU DEĞİŞİKLİK SADECE 2010YILINDA UYGULANABİLECEKTİR. 2011’DEN SONRAİSE GEÇİCİ 69 UNCU MADDENİN ANAYASA MAH-KEMESİNCE İPTAL EDİLDİKTEN SONRAKİ HALİNİNUYGULANMASI GEREKMEKTEDİR.-XVII-DANIŞTAY 13. DAİRENİN KANUN YARINABOZMA KARARI YAYIMLANMIŞTIR.YAYIMLANDI.(03.08.2010/ 27661 R.G.)Danıştay Onüçüncü Daire Başkanlığının E:2010/733 K: 2010/3678 sayılı Kanun Yararına Bozmakararında uyuşmazlıkta, davacı şirkete verilen idarîpara cezasının tahsili amacıyla düzenlenen ödemeemrinin iptali istemiyle açılan davacı şirketin, 6183sayılı Yasa’nın 58. maddesinin 5. fıkrasında düzenlenenanlamda davanın işin esasına girilmeksizinsüre aşımı yönünden reddedilmesi nedeniyle,tamamen veya kısmen haksız olduğu veya haklıolduğu hususu saptanmadığından, tamamen haksızçıktığından bahisle düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesindeve bu ihbarnamenin iptali istemiyle açılandavanın reddine ilişkin idare mahkemesi kararındahukuka uyarlık bulunmadığı belirtilmiştir.-XVIII-274 SERİ NO’LU GELİR VERGİSİ GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI.(04.08.2010/ 27662 R.G.)Bu Tebliğde 6009 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ileBazı Kanun ve Kanun Hükmünde KararnamelerdeDeğişiklik Yapılmasına Dair Kanunla, 193 sayılı GelirVergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yer alangelir vergisi tarifesi 1.1.2010 tarihinden geçerli olmaküzere değiştirilmiş olup, 1.1.2010 tarihi ile6009 sayılı Kanunun Resmî Gazete’de yayımlandığıtarih olan 1.8.2010 arasındaki ücret ödemeleriiçin 6009 sayılı Kanunun yayımından önceki tarifeyegöre yapılmış olan ancak, yeni tarifeye göre fazlakesilen gelir vergisi tevkifat tutarlarının ödenecekvergilerden mahsubu veya red ve iadesi ile eksikkesildiği tespit edilen vergilerin ilave olarak kesilmeksuretiyle ödenmesi işlemlerinin nasıl yerinegetirileceği hususları açıklanmıştır.90 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

-XIX-BELGESİZ İHRACAT KREDİLERİ İLE VERGİRESİM VE HARÇ İSTİSNASI BELGELERİHAKKINDA KARARDA DEĞİŞİKLİKYAPILMASINA İLİŞKİN KARAR YAYIMLANDI.(05.08.2010/ 27663 R.G.)2010/709 sayılı BKK ile 14.12.2005 tarihli ve2005/9808 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğekonulan Belgesiz İhracat Kredileri ile Vergi Resimve Harç İstisnası Belgeleri Hakkında Karara aşağıdakimadde eklenmiştir.“EK MADDE 1 – (1) Bu Kararın 2 nci maddesiçerçevesinde gerçekleştirilen Belgesiz İhracatKredileri ile Vergi Resim ve Harç İstisnası Belgelerikapsamındaki ihracat taahhüdü, bu maddeninyürürlüğe girdiği tarihten itibaren iki ayiçerisinde ilgili mercilere müracaat edilmek suretiyletevsik edilebilir. Bu süre içerisinde tevsikedilen ihracat taahhütleri bu Karar hükümleriçerçevesinde kapatılır.”Yapılan değişiklik 05 Ağustos 2010 tarihinde yürürlüğegirmiştir.-XX-İRLANDA İLE İMZALANAN ÇİFTEVERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASINAİLİŞKİN BKK YAYIMLANDI(10.08.2010/ 27668 R.G.)24 Ekim 2008 tarihinde Dublin’de imzalanan ve8/6/2010 tarihli ve 5985 sayılı Kanunla onaylanmasıuygun bulunan ekli “Türkiye Cumhuriyeti ileİrlanda Arasında Gelir ve Sermaye Değer Artış KazançlarıÜzerinden Alınan Vergilerde Çifte VerilendirmeyiÖnleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel OlmaAnlaşması” ve eki “Protokol”ün onaylanmasına ilişkin19.07.2010 tarihli ve 2010/729 sayılı BakanlarKurulu Kararı yayımlanmıştır.-XXI-GENETİK YAPISI DEĞİŞTİRİLMİŞORGANİZMALAR VE ÜRÜNLERİNE DAİRYÖNETMELİK YAYIMLANDI.(13.08.2010/ 27671 R.G.)Tarım ve Köyişleri Bakanlığınca çıkarılan ve26.09.2010 tarihinde yürürlüğe giren bu Yönetmelikte,bilimsel ve teknolojik gelişmeler çerçevesinde,modern biyoteknoloji kullanılarak elde edilen genetikyapısı değiştirilmiş organizmalar ve ürünlerindenkaynaklanabilecek risklerin engellenmesi, insan,hayvan ve bitki sağlığı ile çevrenin ve biyolojikçeşitliliğin korunması için;a) Gıda ve yem amaçlı genetik yapısı değiştirilmişorganizma ve ürünleri ile ilgili başvuru, değerlendirme,karar, ithalat, işleme, ihracat, etiketleme,izleme, piyasaya sürme, denetim ve kontrole,b) Genetik yapısı değiştirilmiş organizmalar ileilgili araştırma, geliştirme ve deneysel amaçlarlayapılacak faaliyetlerin, harici çevre ile temasını önleyecekşekilde, kontrollü şartlar altında, sınırlandırılmışbelirli bir alanda denemelerinin yapılmasına,c) Genetik yapısı değiştirilmiş mikroorganizmalarve ürünleri ile ilgili araştırma, geliştirme, başvuru,değerlendirme, karar, ithalat, ihracat, işleme, etiketleme,piyasaya sürme, izleme, denetim, kontrolve kapalı alan faaliyetlerinedair usul ve esasları belirlenmiştir.Bu Yönetmelik;a) Gıda ve yem amaçlı genetik yapısı değiştirilmişorganizma ve ürünleri ile ilgili başvuru, değerlendirme,karar, işleme, ambalajlama, etiketleme,muhafaza, depolama, taşıma, piyasaya sürme, ithalat,ihracat, transit geçiş, izleme, denetim vekontrole,b) İthal edilecek veya yurt içinde geliştirilenGDO ve ürünlerinin araştırma, geliştirme ve kontrollüşartlar altında deneme çalışmalarına,c) GDM’ler ile ilgili başvuru, değerlendirme, karar,ithalat, ihracat, işleme, etiketleme, piyasayasürme, izleme, denetim ve kontrol faaliyetleri ilekapalı alan faaliyetlerinin yürütüleceği laboratuvar,tesis gibi kapalı alan koşullarınadair hükümleri kapsamaktadır.-XXII-ORGANİK TARIMIN ESASLARI VEUYGULANMASINA İLİŞKİN YÖNETMELİKYAYIMLANDI.(18.08.2010/ 27676 R.G.)Tarım ve Köyişleri Bakanlığınca çıkarılan bu Yönetmelikte,ekolojik dengenin korunması, organiktarımsal faaliyetlerin yürütülmesi, organik tarımsalüretimin ve pazarlamanın düzenlenmesi, geliştirilmesi,yaygınlaştırılmasına ilişkin usul ve esaslarbelirlenmiştir. Bu Yönetmelik; her türlü bitkisel,hayvansal ve su ürünleri üretimi ile kullanılacakgirdilerin organik tarım metoduna uygun olarak üretilmesiveya temini, gıda veya yem olarak kullanılanmayalar, orman ve doğal alanlardan organiktarım ilkelerine uygun olarak ürün toplanması, buürünlerin işlenmesi, ambalajlanması, etiketlenme-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİ • 91

si, depolanması, taşınması, pazarlanması, kontrolü,sertifikalandırılması, denetimi ile cezai hükümlereilişkin teknik ve idari hususları kapsamaktadır.Bu Yönetmeliğin 39 ve 40 ıncı maddeleri yayımıtarihinde, 29 uncu maddenin birinci fıkrasının(b) bendinin 5 inci alt bendinin son cümlesi ve 32nci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi yayımıtarihinden iki yıl sonra, diğer hükümleri ise yayımıtarihinden üç ay sonra yürürlüğe girecektir.-XXIII-YURT DIŞI BİRİM, MARKA VE TANITIMFAALİYETLERİNİN DESTEKLENMESİHAKKINDA TEBLİĞ (TEBLİĞ NO: 2010/6)YAYIMLANDI.(18.08.2010/ 27676 R.G.)Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulunca yayımlananbu Tebliğde Türkiye’de sınai ve/veya ticari faaliyetgösteren şirketler ile İşbirliği Kuruluşları üyelerininürünlerinin pazarlama ve tanıtımının yapılmasınısağlamak, bu çerçevede yurt dışında gerçekleştirilentanıtım, marka tescil giderleri ile yurt dışındamal ticareti yapmak amacıyla açılan birimlerle ilgiligiderlerinin bir kısmının Destekleme ve Fiyat İstikrarFonu’ndan (DFİF) karşılanması amaçlanmıştır.Tebliğe göre desteklenecek faaliyetler ana başlıklaritibariyle aşağıdaki gibidir:• Birim kira giderlerinin desteklenmesi• Tanıtım faaliyetlerinin desteklenmesi• Yurt dışı marka tescil faaliyetlerinin desteklenmesiTebliğ, yayımı tarihinde yürürlüğe girmiş olupbu Tebliğ ile Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulunun17/11/2005 tarihli ve 2005/10 sayılı Kararı ilebu Karara istinaden hazırlanan ve 25/11/2005 tarihlive 26004 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan“2005/4 sayılı Yurt Dışında Ofis-Mağaza Açma, İşletmeve Marka Tanıtım Faaliyetlerinin DesteklenmesiHakkında Tebliğ”, ek ve değişiklikleriyle birlikte,yürürlükten kaldırılmıştır.-XXIV-275 SERİ NO’LU GELİR VERGİSİ GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI.(26.08.2010/ 27684 R.G.)Bu tebliğ ile, sözleşme yapılan aile hekimlerine,1 Eylül 2010 tarihinden itibaren aile hekimliğihizmetlerinin verilmesiyle ilgili olarak temizlik,sekreterlik, şoförlük gibi hizmetler için yanlarındaçalıştıracakları hizmet erbabına yapılacak ücretödemeleri, serbest meslek işleri dolayısıyla yapılanödemeler ile işyerine ilişkin kira ödemeleri ve esnafmuaflığından yararlananlardan mal ve hizmetalımları karşılığında yapılan ödemelerden vergi kesintisiyapmaları ve bu tutarları elektronik ortamdamuhtasar beyanname ile beyan ederek ödemelerizorunluluğu getirilmiştir.Bu Tebliğle getirilen düzenlemeler, Tebliğin ResmiGazete’de yayımlandığı tarihi takip eden ay başındangeçerli olmak üzere yürürlüğe girmiştir.-XXV-MÜKELLEFLERİN İZAHAT TALEPLERİNİNCEVAPLANDIRILMASINA DAİR YÖNETMELİKYAYIMLANDI.(28.08.2010/ 27686 R.G.)6009 sayılı Yasa ile yapılan değişiklikler kapsamında,mükelleflerin ve vergi sorumlularının vergidurumları ve vergi uygulaması bakımından müphemve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkındayazı ile isteyecekleri açıklamanın özelge tayin edilmekveya sirküler yayımlanmak suretiyle yanıtlandırılmasınailişkin usul ve esaslar belirlenmesiyle ilgiliolarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan MÜKELLEFLERİNİZAHAT TALEPLERİNİN CEVAPLANDIRILMASINA DAİRYÖNETMELİK, yayımlanmıştır. Yönetmelik, yayımıtarihinde yürürlüğe girmiştir.Özelge verilmesinde Gelir İdaresi Başkanlığı yetkilikılınmış olup, Taşra teşkilatınca verilecek özelgelerinGelir İdaresi Başkanlığınca uygun görülmesihalinde mükelleflere özelge tayin edilmesi gerekmektedir.Ayrıca, özelge verilmesinde komisyon uygulamasınageçilmiştir. Bu Yönetmeliğe göre, Gelirİdaresi Başkanlığı bünyesinde, Gelir İdaresi Başkanıveya tevkil etmesi hâlinde gelir yönetimi daire başkanlıklarındansorumlu olan bir başkan yardımcısınınbaşkanlığında, üç kişiden az olmamak şartıyla geliryönetimi daire başkanlıklarından sorumlu daire başkanlarındanteşekkül edecek bir komisyon kurulmuştur.Komisyona, gelir yönetimi daire başkanlıklarıdışında bir daire başkanlığı tarafından özelge taslağısevk edilir ise taslağı sevk eden daire başkanı dasevk edilen bu taslakla sınırlı olmak üzere üyesıfatıyla Komisyona katılacaktır. Komisyon, mükelleflerinve vergi sorumlularının özelge taleplerineuygun olarak özelge tayinine yetkili makamlarcahazırlanan özelge taslaklarını değerlendirerek tayinedilecek özelgeleri ve gerekli görmesi halinde vergiuygulamalarına ilişkin olarak tüm mükellefler bakımındanuygulamaya yön vermek ve tereddüt edilenhususlara açıklık getirmek amacıyla yayımlanacaksirkülerleri oluşturacaktır.92 • MEVZUAT DEĞİŞİKLİKLERİBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

YARGI KARARLARIT.C. İZMİR 2. VERGİ MAHKEMESİEsas No : 2010/602Karar No : 2010/960Özet: Davacının YMM ile tek nüsha tasdik sözleşmesiimzalayarak söz konusu sözleşmeye ilişkindamga vergisini beyan ederek ödemesinde hukukaaykırılık bulunmadığı Hk.Davanın Özeti: Davacı tarafından, 22.02.2010gün ve 17136061 sayılı vergi ceza ihbarnamesi ileadına salınan vergi ziyaı cezalı damga vergisinin;kurumlar vergisi ve buna ilişkin mali tabloların tasdikiiçin yapılan tam tasdik sözleşmesi nedeniyledamga vergisinin beyan edilerek ödendiği, 11 sıranolu Serbest Muhasebecilik Serbest Muhasebecilikve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğindeyer alan sözleşme örneğinde sözleşmenin ikinüsha olarak düzenlendiği belirtildiğinden bahisletarhiyat yapıldığı, tebliğ ekinde verilen örnekte 2nüsha yazılmış diye bütün sözleşmelerin 2 nüshadüzenleneceği kuralını getirmek konusunda MaliyeBakanlığına verilmiş bir yetki bulunmadığı, kağıt kaçnüsha düzenlenmişse verginin buna göre yatırılacağı,sözleşmenin bir nüsha düzenlenerek imzalandığı,tarhiyatın yasaya aykırı olduğu ileri sürülerek kaldırılmasıistenilmektedir.Savunmanın Özeti: 11 sayılı Serbest MuhasebecilikSerbest Muhasebecilik ve Yeminli Mali MüşavirlikKanunu Genel Tebliğinde yeminli mali müşavirlerile mükellefler arasında düzenlenen tam tasdik sözleşmelerinin,bu tebliğin ekinde yer alan tasdiksözleşmesi örneğine uygun olarak düzenleneceğininbelirtildiği, söz konusu tam tasdik sözleşmesi örneğinde2 nüsha olarak düzenlendiğinin belirtildiği,yeminli mali müşavir ile davacı arasında düzenlenentam tasdik sözleşmesinin en az iki nüsha düzenlenmesininmevzuattan kaynaklandığı, sözleşmenin ikitarafı olduğu taraflarda bulunan her bir nüshanınayrı ayrı vergilendirilmesi gerektiği ileri sürülerekdavanın reddi gerektiği savunulmuştur.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren İzmir 2. Vergi Mahkemesi Hakimliği’ncegereği düşünüldü:Davacının Yeminli Mali Müşaviri ile yaptığı tamtasdik sözleşmesinin tebliğ eki örnekte belirtildiğişekilde, iki nüsha yerine tek nüsha düzenlenerek birnüshaya ilişkin damga vergisi beyan edilerek ödendiğindenbahisle yapılan cezalı tarhiyata ilişkindir.488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde;Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlarınDamga Vergisine tabi olduğu, Bu kanundakikağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerinegeçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenenve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek içinibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imzakullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronikveri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği,Yabancı memleketlerle Türkiye’deki yabancıelçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların,Türkiye’de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerinedevir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangibir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirdevergiye tabi tutulacağı, 5’inci maddesinde; Bir nüshadanfazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshasınınayrı ayrı aynı miktar veya nispette DamgaVergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik veYeminli Mali Müşavirlik Kanununun 12’nci maddesinde;Yeminli mali müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerinveya bunların teşebbüs ve işletmelerinin malitablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri,muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarınauygunluğunu ve hesapların denetim standartlarınagöre incelediğini tasdik edecekleri, Yeminlimali müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdikkonuları ile tasdike ilişkin usul ve esaslar; gerçekve tüzelkişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları veciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları,yatırımın miktarları ve nevileri ile belgelerinibraz edileceği merciler esas alınmak suretiyleMaliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceğihükme bağlanmıştır.11 seri nolu Tebliğde de; 3568 sayılı Kanunun12. maddesi hükmüne dayanılarak hazırlanan ve2/1/1990 gün ve 20390 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarakyürürlüğe giren Yeminli Mali MüşavirlerinTasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdikeİlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in10. maddesinde; yeminli mali müşavirlere ilgililerceyaptırılacak tasdik hizmetinin tasdik sözleşmesinebağlanması ve sözleşme tarihinden itibaren 15gün içinde bir örneğinin yeminli mali müşavirlerceBakanlığımıza gönderilmesi zorunluluğu getirilerektasdik sözleşmesinde hangi hususların yer alacağıbelirtildiği, Ancak, Bakanlığımıza gönderilen tasdiksözleşmelerinin incelenmesinden, sözleşmelerdebulunması gereken bilgilerin bir kısmına yer verilmediğiveya eksik bilgiler içerdiği, şekil yönündenfarklılıklar taşıdığı veya aranılan bilgilerin açıkve anlaşılır olmadığı tespit edildiği, Bu itibarla,1/1/1994 tarihinden itibaren yeminli mali müşavir-BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 YARGI KARARLARI • 93

lerce yapılacak tasdik hizmetlerine ilişkin yeminlimali müşavirlik tasdik sözleşmelerinin düzenlenmesive Bakanlığımıza gönderilmesinde aşağıdaki hususlargözönünde bulundurulacağı belirtilerek altı başlıkaltında sayılan hususlardan olmamasına karşın sözleşmeörneğinde sözleşmenin iki nüsha düzenleneceğiyazılmıştır.Dava Dosyasının İncelenmesinden; davacının yeminlimali müşaviri ile tek nüsha tasdik sözleşmesiimzalayarak söz konusu sözleşmeye ilişkin damgavergisini beyan ederek ödediği, tebliğ eki sözleşmeörneğinde sözleşmenin iki nüsha olarak düzenlendiğininbelirtilmesine dayanılarak ikinci nüshayailişkin damga vergisinin vergi ziyaı cezalı olarakaranması üzerine bakılmakta olan davanın açıldığıanlaşılmıştır.Yukarıda anılan yasal düzenlemelerde, Yeminlimali müşavirlerin gerçek ve tüzelkişilerin veya bunlarınteşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarınınve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebeprensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunuve hesapların denetim standartlarına göre incelediğinitasdik edecekleri, Yeminli mali müşavirlerintasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdikeilişkin usul ve esaslar; gerçek ve tüzelkişilerinmükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, dövizkazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımınmiktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceğimerciler esas alınmak suretiyle Maliye Bakanlığıncaçıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceği düzenlenmişolup, söz konusu hususlar arasında sözleşmeninkaç nüsha düzenleneceği konusunda idareye birtakdir yetkisi tanınmamış iken, karşılıklı olarak birveya iki ya da daha fazla nüsha olarak düzenlenilmesimümkün olan sözleşmenin örnek olarak tebliğekinde verilen sözleşme örneğinde sözleşmenin ikinüsha düzenlendiğinin yazılı olmasından hareketleeksik nüsha olarak düzenlendiği ya da birden fazlanüsha düzenlendiği halde ikinci nüshaya ait damgavergisinin beyan dışı bırakıldığı varsayıma dayanmaktadır.Kaldı ki, dayanak alınan tebliğ eki örnek sözleşmenin2. numaralı notunda “İşbu Sözleşme daktiloile doldurulacaktır” denilmesine karşın idareninbu konuda kaynağını yasadan alan sınırlama ya dadüzenleme yapma yetkisi bulunmadığından, daktiloile doldurulmayıp bilgisayarlarda bulunan formlarüzerinde doldurulan sözleşmelerin sözleşme olmaniteliğine zarar vermeyeceğinden varsayıma dayalıolarak yapılan tarhiyatta yasaya uyarlık görülmemiştir.Açıklanan nedenlerle; davanın kabulüne, aşağıdadökümü yapılan 37,15 TL yargılama giderinin davalıidarece davacıya ödenmesine, artan posta avansınınistemi halinde davacıya iadesine, bu kararın tebliğiniizleyen otuz gün içinde İzmir Bölge İdare Mahkemesindeitiraz yolu açık olmak üzere 08/06/2010tarihinde karar verildi.T.C. ANTALYA 2. VERGİ MAHKEMESİEsas No : 2009/1304Karar No : 2010/250Özet: Hiç alış ve satışı olmayan bir mükellefesüresi içinde bildirimde bulunmadığı nedeniyle cezakesilmesinin yasal dayanaktan yoksun olacağı Hk.Davanın Özeti: Davacı tarafından, 2008/12. dönemeilişkin Ba-Bs formlarını elektronik ortamdaverilmediği nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasınınhukuka aykırı olduğu, ceza kesilmeden öncebildirimde bulunulması gerektiği iddia edilerek kesilenözel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.Savunmanın Özeti: Davacı tarafından 2008/12.döneme ilişkin Ba-Bs formlarının yasal süresi içindeverilmediğinin tespit edilmesi üzerine kesilen özelusulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ve davanınreddi gerektiği savunulmaktadır.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Antalya 2. Vergi MahkemesiHakimliği’nce, dava dosyası incelenerek işin gereğidüşünüldü:213 sayılı Vergi Usul Kanununun, mükerrer 257/4.maddesinde “Bu kanunun 149. maddesine göre devamlıbilgi vermek zorunda olanlardan istenilen bilgilerile vergi beyannameleri ve bildirimlerin, şifre,elektronik imza veya diğer güvenlik araçları konulmaksuretiyle internet de dahil olmak üzere hertürlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamındaverilmesi, beyanname ve bildirimlerin yetki verilmişgerçek veya tüzel kişiler aracı kılınarak gönderilmesihususlarında izin vermeye veya zorunlulukgetirmeye, beyanname, bildirim ve bilgilerin aktarımındauyulacak format ve standartlar ile uygulamayailişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu zorunluluğubeyanname, bildirim veya bilgi çeşitleri,mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrıayrı uygulatmaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğu”kuralına yer verilmiş, bu yetkiye istinaden çıkarılan381 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğiyle de,bilanço esasına göre defter tutan ve 376 sıra noluVergi Usul Kanunu Genel Tebliğine göre beyannamesinielektronik ortamda vermek zorunda olan mükelleflere,2008 ve müteakip yıllarda düzenleyecekleriBa-Bs bildirim formlarını aylık dönemler halindeelektronik ortamda verme zorunluluğu getirilmiş vebildirim formlarını elektronik veya kağıt ortamında94 • YARGI KARARLARIBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

elirlenen sürelerde vermeyen, eksik veya yanıltıcıbildirimde bulunan mükellefler hakkında 213 sayılıVergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355/1. maddesinegöre işlem yapılacağı belirtilmiştir.Öte yandan 213 sayılı Kanunun olay tarihindeyürürlükte olan mükerrer 355. maddesinde ise, buKanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257. maddelerindeyer alan zorunluluklar ile mükerrer 257.madde uyarınca getirilen zorunluluklara uymayanmükelleflere kanun hükmünde öngörülen miktardaözel usulsüzlük cezası kesileceği belirtilmiş, 2.fıkrasında da, bu hükmün uygulanması için, bilgive ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarakyapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayinolunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yanıltıcıbilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazı içintayin olunan süre ile defter ve belgelerin süresindeibraz edilmemesi durumunda haklarında Kanununceza hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğininilgililere yazılı olarak bildirilmesinin şart olduğuhükmüne yer verilmiştir.Dava dosyasının incelenmesinden, davacı tarafından2008/12. döneme ilişkin Ba-Bs formlarınınelektronik ortamda verilmediğinin tespit edilmesiüzerine kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasıisteğiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.Kanunun verdiği yetkiye dayanılarak yayımlanan381 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde; Bilançoesasına göre defter tutan mükelleflere belirlibir haddi aşan mal ve hizmet alımlarını mal vehizmet alımlarına ilişkin bildirim formu, mal ve hizmetsatışlarını ise mal ve hizmet satışlarına ilişkinbildirim formu ile bildirilmesi hususunda yükümlülükgetirilmiştir, denildikten sonra “Bildirimlere İlişkinHadler” başlıklı bölümde ise; “2008 yılı ve takipeden yıllara ilişkin, mükelleflerin mal veya hizmetalımları ile mal veya hizmet satımlarına uygulanacakhad 8.000,00 TL olarak yeniden belirlenmiştir.Buna göre bir kişi ya da kurumdan katma değervergisi hariç 8.000,00 TL ve üzerindeki mal/veyahizmet alımları “Mal veya hizmet alımlarına ilişkinbildirim formu” ile; bir kişi ya da kuruma katmadeğer vergisi hariç 8.000,00 TL ve üzerindeki malveya hizmet satışları ise “mal ve hizmet satışlarınailişkin bildirim formu ile bildirilecektir. Limitin altındakalan alış ve satış toplamları ise “Diğer Malve Hizmet Bedeli Toplamı” bölümüne yazılacaktır.Bildirim verme yükümlülüğünde olan ancak tüm alışve satışları belirtilen hadlerin altında kalan mükelleflersöz konusu formları tablo II dışındaki tümbilgileri doldurmak suretiyle vermek zorundadırlar.Bu bildirimlerinde limit altında olan tüm alışları içinBa formunun, limit altında olan tüm satışları için Bsformunun Tablo III bölümünde yer alan “Diğer Malve Hizmet Bedeli Toplamı” alanları doldurulacaktır.”hükmüne yer verilmiştir.Yukarıda anılan tebliğ hükümlerinin değerlendirilmesisonucunda, bilanço esasına göre defter tutanmükelleflerin bir kişi ya da kurumdan yaptıkları alışya da satışların KDV hariç 8.000,00 TL’nin üzerindeolması halinde Ba-Bs formuyla bildirilmesi gerektiğianlaşılmaktadır. Buna göre bir ay içinde yalnızcabir kişiden yapılan alış ya da satış 8.000,00 TL’ninüzerinde ise diğerlerinin bu haddin altında kalmasınınbildirim açısından önem arzetmediği, yalnızcabir kişiyle olan alış ya da satış ilişkisinin bu haddinüzerinde olması halinde diğer alış ve satışlar haddinaltında kalsa dahi yine bildirimin verileceği ancakhaddin altında kalanların III sayılı tabloya yazılarakbildirileceği sonucuna varılmaktadır. Bu hükümlerlebelirli bir haddin üzerinde olan alış ve satışbildirimleri düzenlenmiş ve fakat hiç alış ve satışyapılmaması halinde ise bildirimde bulunacağınailişkin herhangi bir düzenlemeye yer verilmemiştir.Zira her durumda bildirimde bulunulacağının kabuledilmesi genel tebliğle bir had belirlenmesini demanasız kılacaktır. Dolayısıyla satışları ya da alışlarıhiç olmayan bir mükellefin ne haddin altında nede üstünde bir işlemi olmaması sebebiyle haddinüzerinde alım-satım yapan mükellefler gibi takipeden ayın beşinden diğer ayın 5’ine kadar bildirimdebulunma yükümlülükleri bulunmamaktadır. Fakatböyle bir zorunlulukları olmamakla beraber ihtiyariolarak boş bildirimde bulunmalarında da bir mahsurolmayacaktır. Dolayısıyla hiç alış ve satışı olmayanbir mükellefe süresi içinde bildirimde bulunmadığınedeniyle ceza kesilmesinin de ne anılan tebliğ nede kanun hükümlerine uygun olmayacağı sonucunavarılmaktadır.Dava konusu olayda davacının 2008/10. dönemdenitibaren boş Ba-Bs formu verdiği ve alımsatımınınbulunmadığı ve idare tarafından alış vesatış yaptığına ilişkin bir tespit de yapılmadığı, gözönüne alındığında kesilen özel usulsüzlük cezasınınhukuka uygun olmadığı sonucuna varılmaktadır.Açıklanan nedenlerle; DAVANIN KABULÜNE, davakonusu özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına, aşağıdadökümü yapılan 34,60 TL yargılama giderinindavalı idareden alınarak davacıya ödenmesine, artanposta giderinin istenmesi halinde davacıya iadesine,kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30gün içinde Antalya Bölge İdare Mahkemesi nezdindeitiraz yolu açık olmak üzere 18/02/2010 tarihindekarar verildi.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 YARGI KARARLARI • 95

İlgili Kanun / Madde1475 S.İşK/14T.C. YARGITAY9. HUKUK DAİRESİEsas No. 2008/3611Karar No. 2009/18066Tarihi: 25.06.2009• KESİNTİLERLE AYNI İŞVERENİN İŞYERİNDE ÇA-LIŞMA• SÜRELERİN BİRLEŞTİRİLEREK SON ÜCRET ÜZE-RİNDEN KIDEM TAZMİNATININ HESAPLANMASININ GE-REKMESİÖZETİ: 1475 sayılı yasanın 14/2. maddesi, işçininaynı işverene bağlı olarak bir ya da değişik işyerlerindeçalıştığı sürelerin kıdem hesabı yönündenbirleştirileceğini hükme bağlamıştır. O halde kıdemtazminatına hak kazanmaya dair bir yıllık süreninhesabında da işçinin daha önceki fasılalı çalışmalarıdikkate alınır. Bununla birlikte, her bir fesih şeklininkıdem tazminatına hak kazanacak şekilde gerçekleşmesihizmet birleştirmesi için gerekli bir koşuldur,işçinin önceki çalışmaları sebebiyle kıdem tazminatıödenmişse, aynı dönem için iki defa kıdem tazminatıödenemeyeceğinden tasfiye edilen döneminkıdem tazminatı hesabında dikkate alınması mümkünolmaz. Yine, istifa etmek suretiyle işyerinden ayrılanişçi kıdem tazminatına hak kazanmayacağından,istifa yoluyla sona eren önceki dönem çalışmalarıkıdem tazminatı hesabında dikkate alınmaz. Ancakaynı işverene ait bir ya da değişik işyerlerinde çalışılansüre için kıdem tazminatı ödenmemişse, busüre aynı işverende geçen sonraki hizmet süresineeklenerek son ücret üzerinden kıdem tazminatıhesaplanmalıdır. Zamanaşımı definin ileri sürülmesihalinde önceki çalışma sonrasında ara verilen dönem10 yılı aşmışsa önceki hizmet bakımından kıdemtazminatı hesaplanması mümkün olmaz.DAVA: Davacı, kıdem ve ihbar tazminatı ile yıllıkücretli izin alacaklarının ödetilmesine karar verilmesiniistemiştir.Yerel mahkeme, isteği kısmen hüküm altına almıştır.Hüküm süresi içinde davacı avukatı tarafından temyizedilmiş olmakla, dava dosyası için Tetkik HâkimiG.Demirtaş tarafından düzenlenen rapor dinlendiktensoma dosya incelendi, gereği konuşulup düşünüldü:1- Dosyadaki yazılara toplanan delillerle kararındayandığı kanuni gerektirici sebeplere göre, davacınınaşağıdaki bendin kapsamı dışında kalan temyiz itirazlarıyerinde değildir.2- Kıdem tazminatına esas alınması gereken sürekonusunda taraflar arasında uyuşmazlık bulunmaktadır.İşverene ait bir ya da birkaç işyerinde belli bir süreçalışmış bir işçinin, işini kaybetmesi halinde işindeyıpranması, yeni bir iş edinmede karşılaşacağı güçlüklerve işyerine sağladığı katkı göz önüne alınarak,geçmiş hizmetlerine karşılık işveren tarafından işçiyekanuni esaslar dahilinde verilen toplu paraya “kıdemtazminatı” denilmektedir. Kıdem tazminatının koşulları,hesabı ve ödeme şekli doğrudan İş Kanunlarındadüzenlenmiştir.Kıdem tazminatı, feshe bağlı haklardan olsa da,iş sözleşmesinin sona erdiği her durumda talep hakkıdoğmamaktadır. 4857 sayılı İş Kanununun 120. maddesihükmüne göre yürürlükte bırakılan 1475 sayılı yasanın14. maddesinde kıdem tazminatına hak kazanabilmekiçin işçinin işverene ait işyerinde en az bir yıl çalışmışolması gerekir.Kıdem tazminatına hak kazanma noktasında enaz bir yıllık çalışma yönünde yasal koşul, İş Kanunusistemi içinde nispi emredici bir hüküm olarak değerlendirilmelidir.Buna göre toplu ya da bireysel işsözleşmeleri en az bir yıl çalışma koşulu işçi lehineazaltılabilecektir.İşçinin işyerinde fiilen çalışmaya başladığı tarih enaz bir yıllık sürenin başlangıcıdır. Tarafların iş ilişkisikurulması yönünde varmış oldukları ön anlaşma busüreyi başlatmaz. Yine iş sözleşmesinin imza tarihiyerine, fiilen iş ilişkisinin kurulduğu tarih, tazminatınahak kazanma ve hesap yönünden dikkate alınmasıgereken süreyi başlatacaktır. İşçinin çıraklık ilişkisindegeçen süreler de kıdem tazminatına esas alınacak süreyönünden değerlendirilemeyecektir. Buna karşın denemesüresi, kıdem süresine eklenir.İşçinin kıdem hakkı bakımından aranan en az biryıllık süre, derhal fesihlerde feshin bildirildiği andasona erer. Kural olarak fesih bildirimi muhataba ulaştığıanda sonuçlarını doğur. Bildirimli fesihler yönündenise ihbar öneli süreye dahil edilir.İşçinin işyerinde çalıştığı sırada almış olduğu istirahatraporlarının kıdem süresinde değerlendirilmesiyerinde olur. İşçinin çalıştığı sırada bir defada ihbarönelini 6 hafta aşan istirahat raporu süresinin kıdemtazminatı hesabında dikkate alınamayacağı, kararlılıkkazanmış Yargıtay uygulamasıdır.İşçinin iş sözleşmesinin askıda olduğu süreler de,kıdem süresinden sayılmamalıdır. Örneğin ücretsiz izindegeçen süreler kıdem tazminatına esas süre bakımındandikkate alınmaz.2822 sayılı yasanın 42. maddesinin 5. fıkrası uyarıncagrev ve lokavtta geçen süreler kıdem süresine96 • YARGI KARARLARIBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

eklenemez. Tutukluluk ve hükümlülükte geçen sürelerde kıdem tazminatına esas sürede dikkate alınmaz.İşçinin en az bir yıllık çalışması aynı işverene aitişyeri ya da işyerlerinde geçmiş olmalıdır. Kural olarakaynı guruba ya da holdinge bağlı farklı tüzel kişiliğihaiz şirketlerde geçen hizmetlerin birleştirilmesi mümkünolmaz. Ancak çalışma hayatında işçinin sigorta kayıtlarındayer alan işverenin dışında başka işverenlerehizmet verdiği, yine işçinin bilgisi dışında birbiri ilebağlantısı olan işverenler tarafından sürekli giriş çıkışlarınınyapıldığı sıklıkla karşımıza çıkmaktadır. Bu gibidurumlar için Dairemizin önceki içtihatlarında “şirketlerarasında organik bağ” dan söz edilerek kıdemtazminatına hak kazanma, hesap tarzı yönlerindenaralarında bağlantı bulunan bu işverenlerin birliktesorumluluğuna gitmekteydi. (Yargıtay 9.HD. 26.3.1999gün 1999/18733 E, 1999/6672 K). Ancak daha somakikararlarda organik bağdan söz edilerek sonuca gidilemeyeceğikabul edilmiştir (Yargıtay 9.HD. 28.11.2005gün 2005/34442 E, 2005/37457 K). Dairemizin bu yöndekikararları son yıllarda istikrar kazanmış ve farklıişverenler nezdinde geçen sürelerin kıdem tazminatıhesabı noktasında birleştirilebilmesi için işyeri devri,hizmet akti devri, asıl işveren alt işveren ilişkisi vebirlikte istihdam olgularının bulunup bulunmadığınınaraştırılması gerektiği çok sayıda kararda vurgulanmıştır(Yargıtay 9. HD. 22.10.2007 gün 2007/ 5762 E,2007/ 30979 K). Ancak, bu yöndeki yaklaşım işçilerinyasal haklarını karşılamada özellikle davaların uzamasıgöz önünde bulundurulduğunda yetersiz kalmıştır. Bunedenle Dairemiz önceki içtihatlarına dönmüştür. Buyolla kıdem tazminatının hesabında organik bağ çerçevesindesonuca ulaşma hedeflenmiştir.İşçinin alt işverende geçen hizmet süresinin, işyeridevri ayrık olmak üzere asıl işveren ait işyerinde geçmişolarak değerlendirilmesinin de mümkün değildir.1475 sayılı yasanın 14/2. maddesi, işçinin aynıişverene bağlı olarak bir ya da değişik işyerlerindeçalıştığı sürelerin kıdem hesabı yönünden birleştirileceğinihükme bağlamıştır. O halde kıdem tazminatınahak kazanmaya dair bir yıllık sürenin hesabında daişçinin daha önceki fasılalı çalışmaları dikkate alınır.Bununla birlikte, her bir fesih şeklinin kıdem tazminatınahak kazanacak şekilde gerçekleşmesi hizmetbirleştirmesi için gerekli bir koşuldur, işçinin öncekiçalışmaları sebebiyle kıdem tazminatı ödenmişse, aynıdönem için iki defa kıdem tazminatı ödenemeyeceğindentasfiye edilen dönemin kıdem tazminatı hesabındadikkate alınması mümkün olmaz. Yine, istifaetmek suretiyle işyerinden ayrılan işçi kıdem tazminatınahak kazanmayacağından, istifa yoluyla sona erenönceki dönem çalışmaları kıdem tazminatı hesabındadikkate alınmaz. Ancak aynı işverene ait bir ya dadeğişik işyerlerinde çalışılan süre için kıdem tazminatıödenmemişse, bu süre aynı işverende geçen somakihizmet süresine eklenerek son ücret üzerinden kıdemtazminatı hesaplanmalıdır. Zamanaşımı definin ileri sürülmesihalinde önceki çalışma sonrasında ara verilendönem 10 yılı aşmışsa önceki hizmet bakımından kıdemtazminatı hesaplanması mümkün olmaz.İşçinin iş sözleşmesi feshedilmediği halde çeşitli nedenlerlekıdem tazminatı adı altında yapılan ödemleravans niteliğinde sayılmalıdır. İşçinin iş sözleşmesininfeshinde kıdem tazminatına hak kazanılması durumundaişyeri ya da işyerlerinde geçen tüm hizmet sürelerinegöre kıdem tazminatı hesaplanmalı, daha önceavans olarak ödenen miktar yasal faiziyle birlikte mahsupedilmelidir. Kıdem tazminatına hak kazanmadığıhalde avans adı altında ödemeyi alan ve bu şekildeyararlanan işçi de sonucuna katlanmalıdır. DairemizinKararlılık kazanmış olan uygulaması bu doğrultudadır(Yargıtay 9.HD. 2008/ 18826 E, 2008/ 14859 K).Yargıtay uygulaması, kamu kurum ve kuruluşlarındanemeklilik sebebiyle ayrılan işçi yönünden borçlanılanaskerlik süresinin de kıdeme esas süreye ekleneceğişeklindedir, işçinin ölümü halinde de mirasçıların talepedebileceği kıdem tazminatı hesabında borçlanılan askerliksüresinin dikkate alınması gerekir (Yargıtay HGK.9.4.2004 gün 2004/ 9-339 E, 2004/357 K).Somut olayda, davacı 15.6.1990 -10.3.2004 dönemiçalıştığını 1994 yılı mart ayında askerlik nedeniyleara verdikten soma çalışmaya devam ettiğini,çalışmalarının SSK ya tam olarak bildirilmediğindenSSK ya şikâyeti sebebiyle işveren tarafından iş akdineson verildiğini ileri sürerek ihbar ve kıdem tazminatıile yıllık ücretli izin alacağı isteğinde bulunmuştur.Davalı 2.1.1996 -31.10.1996, 1.8.1997–15.5.2000 ve1.11.2003–9.3.2004 tarihleri arasında çalıştığını, ikincidönem çalışması sonunda ibraname verdiğini, son dönemçalışmasının da bir yıldan az olduğunu belirterekdavanın reddini savunmuştur.Mahkemece, davanın kısmen kabulüne karar verilmiştir.Onanarak kesinleşen hizmet tespiti talebinin reddineilişkin karar bulunmakta olup, kuruma bildirilensürelere göre dava konusu isteklerinin değerlendirilmesigerekir.Davacının ikinci dönem çalışması sonunda kendiisteği ile ayrıldığını belirterek imzaladığı makbuz niteliğindekiibranamede ödenen kıdem tazminatı miktarıile 2 yıllık ücretli iznini kullandığı belirtilmiştir.Davacının birinci dönem çalışmasının ne sebeplesona erdiğine ilişkin savunmada bulunulmamış, delilBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 YARGI KARARLARI • 97

de sunulmamıştır. Bu durumda birinci ve ikinci dönemçalışma süresinin toplamı üzerinden kıdem tazminatıve yıllık ücretli izin alacağı belirlenmeli, ibranameile ödenen kıdem tazminatı miktarı ile kullandığı beyanedilen yıllık izin süresi mahsup edilerek sonucagidilmelidir. Birinci dönem çalışma süresi değerlendirilmedenkarar verilmiş olması hatalı olup bozmayıgerektirmiştir.SONUÇ: Temyiz olunan kararın yukarıda yazılı sebeptenBOZULMASINA, peşin alınan temyiz harcınınistek halinde ilgiliye iadesine, 25:06.2009 gününde oybirliğiylekarar verildi.İlgili Kanun / Madde1475 S.İşK/14T.C YARGITAY9. HUKUK DAİRESİEsas No. 2009/33210Karar No. 2010/1177Tarihi: 25.01.2010• BİRDEN FAZLA İŞVERENDE GEÇEN HİZMET SÜRESİ• KIDEM TAZMİNATI HESABINDA SÜRELERİN BİRLEŞTİ-RİLMESİNİN KOŞULLARI• ORGANİK BAĞÖZETİ: İşçinin kıdem tazminatına hak kazanabilmesininkoşullarından olan en az bir yıllık çalışmasınınaynı işverene ait işyeri ya da işyerlerinde geçmiş olmasıgerekir. Kural olarak aynı guruba ya da holdingebağlı farklı tüzel kişiliği haiz şirketlerde geçen hizmetlerinbirleştirilmesi mümkün olmaz. Ancak çalışma hayatındaişçinin sigorta kayıtlarında yer alan işverenindışında başka işverenlere hizmet verdiği, yine işçininbilgisi dışında birbiri ile bağlantısı olan işverenler tarafındansürekli giriş çıkışlarının yapıldığı sıklıkla karşımızaçıkmaktadır. Bu gibi durumlar için Dairemizinönceki içtihatlarında “şirketler arasında organik bağ”dan söz edilerek kıdem tazminatına hak kazanma,hesap tarzı yönlerinden aralarında bağlantı bulunan buişverenlerin birlikte sorumluluğuna gitmekteydi (Yargıtay9.HD.26.3.1999 gün 1999/18733 E, 1999/6672 K.).Ancak daha sonraki kararlarda organik bağdan söz edilereksonuca gidilemeyeceği kabul edilmiştir (Yargıtay9.HD. 28.11.2005 gün 2005/34442 E, 2005/37457 K.).Dairemizin bu yöndeki kararları son yıllarda istikrarkazanmış ve farklı işverenler nezdinde geçen sürelerinkıdem tazminatı hesabı noktasında birleştirilebilmesiiçin işyeri devri, hizmet akti devri, asıl işveren altişveren ilişkisi ve birlikte istihdam olgularının bulunupbulunmadığının araştırılması gerektiği çok sayıda karardavurgulanmıştır (Yargıtay 9. HD. 22.10.2007 gün2007/ 5762 E, 2007/ 30979 K.).Ancak, bu yöndeki yaklaşım işçilerin yasal haklarınıkarşılamada özellikle davaların uzaması gözönünde bulundurulduğunda yetersiz kalmıştır. Bunedenle Dairemiz önceki içtihatlarına dönmüştür.Bu yolla kıdem tazminatının hesabında organik bağçerçevesinde sonuca ulaşma hedeflenmiştir 1475 sayılıyasanın 14/2. maddesi, işçinin aynı işverenebağlı olarak bir ya da değişik işyerlerinde çalıştığısürelerin kıdem hesabı yönünden birleştirileceğinihükme bağlamıştır. O halde kıdem tazminatına hakkazanmaya dair bir yıllık sürenin hesabında da işçinindaha önceki fasılalı çalışmaları dikkate alınır.Bununla birlikte, her bir fesih şeklinin kıdem tazminatınahak kazanacak şekilde gerçekleşmesi hizmetbirleştirmesi için gerekli bir koşuldur.Şirket işyerinde 05.03.1999-24.02.2000 tarihleriarasında geçen hizmet sürelerinin bu şirketler iledavalı arasında yukarda açıklandığı üzere organikbağ olup olmadığı, hizmet akti devri bulunup bulunmadığıaraştırılmadan kıdem tazminatı hesabındadikkate alınmaması isabetli değildir. Dava dışı Alarkove Aysel Şirketlerinin davalı şirketle bağlantısı birlikteistihdam veya organik bağ veya davacının buşirketler ile davalı şirket arasında giriş ve çıkışlarınınhizmet akti devri kapsamında değerlendirilmesihalinde, dava dışı Aysel ve Alarko Şirketi nezdindegeçen sürelerinin kıdem tazminatı hesabında dikkatealınması gerekir.DAVA: Davacı vekili, davacı işçinin iş sözleşmesininfeshi nedeni ile ödenmeyen kıdem, ihbar tazminatlarıile yıllık ücretli izin, fazla mesai ve tatil çalışmalarıkarşılığı ücret alacaklarının davalı işverenden tahsilinekarar verilmesini istemiştir.Yerel mahkeme, isteği kısmen hüküm altına almıştır.Hükmün taraf vekilleri tarafından temyizi üzerine,Mahkemece verilen ek karar ile davalı vekilinin 5521sayılı İş Mahkemeleri Kanunu’nun 8.maddesi uyarınca8 günlük süresi içinde yapılmadığı gerekçesi ile davalıtarafın temyiz isteminin reddine karar verilmiş olupek kararın davalı vekili tarafından süresi içinde temyizedilmiş olmakla dosya incelendi, gereği konuşulupdüşünüldü:1-5521 sayılı iş Mahkemeleri Kanunu’nun 8.maddesinegöre iş mahkemesinden verilen kararlar tefhim vetebliğ tarihinden itibaren 8 gün içinde temyiz olunabilir.31.03.2009 tarihinde usulüne uygun olarak tefhim98 • YARGI KARARLARIBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

edilen karar, davalı vekili tarafından 8 günlük temyizsüresi geçtikten sonra 27.05.2009 tarihinde temyizedilmiş olup, mahkemenin bu nedenle temyiz istemininsüre yönünden reddine ilişkin ek kararı usul ve yasayauygun olduğundan, davalı vekilinin ek karara yöneliktemyiz isteminin reddi ile kararın ONANMASINA,2. Davacı vekilinin temyizine gelince;a- Dosyadaki yazılara toplanan delillerle kararındayandığı kanuni gerektirici sebeplere göre, davacınınaşağıdaki bendin kapsamı dışında kalan temyiz itirazlarıyerinde değildir.b- Davacının kıdem tazminatı ve yıllık ücretli izneesas süresinin belirlenmesi uyuşmazlık konusudur. Hükmeesas bilirkişi raporunda devamsızlık nedeni ile feshedilensüre, başka işveren nezdinde geçen sürelerkıdem tazminatı ve yıllık ücretli izin hesabında dikkatealınmamıştır. Davacı devamsızlık nedeni ile feshin haklınedene dayanmadığını, ayrıca başka işyerinde geçensürelerin davalı nezdinde geçtiğini, diğer işverenlerledavalı arasında bağlantı olduğunu, sürelerin birleştirilmesigerektiğini iddia etmiştir.İşçinin kıdem tazminatına hak kazanabilmesininkoşullarından olan en az bir yıllık çalışmasının aynıişverene ait işyeri ya da işyerlerinde geçmiş olmasıgerekir. Kural olarak aynı guruba ya da holdinge bağlıfarklı tüzel kişiliği haiz şirketlerde geçen hizmetlerinbirleştirilmesi mümkün olmaz. Ancak çalışma hayatındaişçinin sigorta kayıtlarında yer alan işverenin dışındabaşka işverenlere hizmet verdiği, yine işçinin bilgisidışında birbiri ile bağlantısı olan işverenler tarafındansürekli giriş çıkışlarının yapıldığı sıklıkla karşımızaçıkmaktadır. Bu gibi durumlar için Dairemizin öncekiiçtihatlarında “şirketler arasında organik bağ” dan sözedilerek kıdem tazminatına hak kazanma, hesap tarzıyönlerinden aralarında bağlantı bulunan bu işverenlerinbirlikte sorumluluğuna gitmekteydi (Yargıtay 9.HD.26.3.1999 gün 1999/18733 E, 1999/6672 K.). Ancakdaha sonraki kararlarda organik bağdan söz edilereksonuca gidilemeyeceği kabul edilmiştir (Yargıtay 9.HD.28.11.2005 gün 2005/34442 E, 2005/37457 K.). Dairemizinbu yöndeki kararları son yıllarda istikrar kazanmışve farklı işverenler nezdinde geçen sürelerin kıdemtazminatı hesabı noktasında birleştirilebilmesi içinişyeri devri, hizmet akti devri, asıl işveren alt işverenilişkisi ve birlikte istihdam olgularının bulunup bulunmadığınınaraştırılması gerektiği çok sayıda karardavurgulanmıştır (Yargıtay 9. HD. 22.10.2007 gün 2007/5762 E, 2007/ 30979 K.). Ancak, bu yöndeki yaklaşımişçilerin yasal haklarını karşılamada özellikle davalarınuzaması göz önünde bulundurulduğunda yetersiz kalmıştır.Bu nedenle Dairemiz önceki içtihatlarına dönmüştür.Bu yolla kıdem tazminatının hesabında organikbağ çerçevesinde sonuca ulaşma hedeflenmiştir.1475 sayılı yasanın 14/2. maddesi, işçinin aynı işverenebağlı olarak bir ya da değişik işyerlerinde çalıştığısürelerin kıdem hesabı yönünden birleştirileceğinihükme bağlamıştır. O halde kıdem tazminatına hakkazanmaya dair bir yıllık sürenin hesabında da işçinindaha önceki fasılalı çalışmaları dikkate alınır. Bununlabirlikte, her bir fesih şeklinin kıdem tazminatına hakkazanacak şekilde gerçekleşmesi hizmet birleştirmesiiçin gerekli bir koşuldur.Diğer taraftan, aynı yasanın 54. maddesinde, yıllıkücretli izine hak kazanmak için gerekli sürenin hesabındaişçilerin, aynı işverenin bir veya çeşitli işyerlerindeçalıştıkları sürelerin birleştirilerek göz önünealınacağı hükme bağlanmıştır. Bu durumda işçinin dahaönce aynı işverenin bir ya da değişik işyerlerinde geçenhizmetlerinin yıllık izne hak kazanma ve izin sürelerihesabı yönlerinden dikkate alınması gerekir.Dosya içeriğine göre davacının 07.09.1985-16.05.1997tarihleri arasındaki çalışması devamsızlık nedeni iledavalı işveren tarafından haklı nedenle feshedildiği vedavacı işçinin fesih bildirimini tebliğ ettiği, devamsızlığıkabul ettiği anlaşıldığından, bu sürenin kıdem tazminatıhesabında dikkate alınmaması yerindedir. Ancak kayıtlardaAysel A.Şirketi işyerinde 20.05.1998- 30.06.1998,Alarko Şirket işyerinde 05.03.1999-24.02.2000 tarihleriarasında geçen hizmet sürelerinin bu şirketler ile davalıarasında yukarda açıklandığı üzere organik bağolup olmadığı, hizmet akti devri bulunup bulunmadığıaraştırılmadan kıdem tazminatı hesabında dikkatealınmaması isabetli değildir. Dava dışı Alarko ve AyselŞirketlerinin davalı şirketle bağlantısı birlikte istihdamveya organik bağ veya davacının bu şirketler ile davalışirket arasında giriş ve çıkışlarının hizmet akti devrikapsamında değerlendirilmesi halinde, dava dışı Ayselve Alarko Şirketi nezdinde geçen sürelerinin kıdemtazminatı hesabında dikkate alınması gerekir. Diğertaraftan 07.09.1985-16.05.1997 tarihleri arası, .devamsızlıknedeni ile sona eren sürenin ve kıdem tazminatıhesabında dikkate alınması halinde, dava dışı Alarkove Aysel Şirketlerinde geçen sürelerin yıllık ücretli izninsüresi ve ücret alacağının hesaplanmasında dikkatealınması gerekir. Eksik inceleme kıdem tazminatınınkısmen kabulüne, yıllık ücretli izin alacağının reddinekarar verilmesi hatalıdır.SONUÇ: Temyiz olunan kararın yukarıda yazılı sebeptenBOZULMASINA, peşin alınan temyiz harcınınistek halinde ilgiliye iadesine, 25.01.2010 gününde oybirliğiylekarar verildi.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 YARGI KARARLARI • 99

ÖZELGET.C.MALİYE BAKANLIĞIGelir İdaresi BaşkanlığıSayı : B.07.1.GİB.0.01.29/2921-229-1243-11683810.12.2009Konu :Kredi kartı ile yaptığınız satışlarda faturanındüzenlenme süresi ile katma değer vergisiuygulaması hk.............................. LTD. ŞTİ...............................İLGİ: ................. tarihli dilekçeniz.İlgide kayıtlı dilekçenizin incelenmesinden kredikartı ile yaptığınız satışlarda faturanın düzenlenmesüresi ile katma değer vergisi uygulaması hususlarındaBaşkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229’uncu maddesindefatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığındamüşterinin borçlandığı meblağı göstermeküzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafındanmüşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmıştır.Kanunun 231’inci maddesinin (5) numaralı bendindede, faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığıtarihten itibaren yedi gün içinde düzenleneceği,bu süre içinde düzenlenmemiş olan faturaların hiçdüzenlenmemiş sayılacağı; 232’nci maddesinde ise,birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla kazancı basit usuldetespit edilenler ve defter tutmak mecburiyetindeolan çiftçilerin sattıkları emtia veya yaptıklarıişler için fatura vermek, satın aldıkları emtia vehizmetler için de fatura istemek ve almak zorundaoldukları hükme bağlanmıştır.Bu hükümler uyarınca fatura, emtia satışı veya işyapılması dolayısıyla düzenlenen bir belgedir.Kredi kartı, satışa konu mal veya hizmetin bedelinintahsilinde kullanılan bir araç olup, kredikartıyla yapılan her tahsilatın, işletme tarafındanyapılan bir mal satışı veya sunulan hizmete ilişkinolduğu kabul edilir. Buna göre fatura, mükelleflertarafından kredi kartıyla yapılan tahsilata değil,tahsilatın ait olduğu satış veya hizmetin Vergi UsulKanununda belirtildiği şekilde belgelendirilmesineyönelik olarak düzenlenmektedir.Yukarıda yapılan açıklamalara göre, yapılan tümmal veya hizmet satışlarına ilişkin olarak, Kanundabelirtilen şekil şartlarına uygun olarak azami yedigün içinde fatura vb. belge düzenlenmesi zorunluolup, bu satışlarla ilgili olarak tahsilatın kredi kartıile yapılması sırasında ayrıca fatura vb. belge düzenlenmesinegerek bulunmamaktadır.Diğer taraftan, malın tesliminden veya hizmetinyapılmasından önce fatura düzenlenmesi de mümkünbulunmaktadır. Mal bedelinin tamamının veyabir kısmının malın tesliminden önce avans olarakalınması durumunda bu tarih itibariyle fatura düzenlemenizmümkündür. Malın teslimi anında toplambedel üzerinden faturası düzenlenen taksitlisatışlarda sonraki taksitlerin kredi kartı ile ödenmesidurumunda, yapılan tahsilatlar daha öncedendüzenlenmiş olan faturayla ilişkilendirilmek suretiyleyeni bir fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır.Öte yandan, kredi kartıyla yapılan tahsilatlarınilgili olduğu mal veya hizmet satışına ilişkin belgelerinindüzenlenmiş olduğuna dair ispat külfetininmükellefe ait olduğu tabiidir.Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1’inci maddesinegöre her türlü ticari, zirai ve serbest meslekfaaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerkatma değer vergisine tabi bulunmakta olup Kanunun10’uncu maddesinde vergiyi doğuran olayınmal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimiveya hizmetin yapılması ile; malın tesliminden veyahizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeribelgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilenmiktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeribelgelerin düzenlenmesi ile meydana geldiği belirtilmiştir.Buna göre, ileride gerçekleşecek bir teslim veyahizmete ilişkin olarak yapılan avans niteliğindekitahsilatlar, henüz vergiyi doğuran işlem meydanagelmemiş olduğundan katma değer vergisine tabideğildir.Mükelleflerin, katma değer vergisine tabi iş veişlemlerinin beyanına ilişkin 1 No.lu Katma DeğerVergisi Beyannamesinin 45’inci satırında “Kredi Kartıile Tahsil Edilen Teslim ve Hizmet Bedelleri” yer100 • ÖZELGELERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

almaktadır. Ancak bu bilgi verginin tarh ve tahakkukuile ilgili olmayan denetim amaçlı bir bilgidir.Burada, vergiyi doğuran olay vuku bulsun bulmasınbelirli bir dönemde kredi kartı ile yapılan tahsilatlargösterilmektedir. Dolayısıyla kredi kartıylayapılan söz konusu tahsilat, o anda gerçekleşen birmal veya hizmet satışına ait olabileceği gibi dahaönceden gerçekleşmiş ve faturalandırılmış bir işlemede ait olabilir.Bu çerçevede, şirketiniz tarafından avans niteliğindeveya malın teslimi anında faturası düzenlenmişolan satışlara ilişkin olarak ileri bir tarihte kredikartı ile yapılan tahsilat tutarlarının, verilecekbeyannamenin ilgili dönemde gerçekleştirilen teslimve hizmetlere ait bedelin kredi kartı ile tahsil edilenkısmı satırında yer alması gerekmektedir. Ancak,yer alan bu tutarın Tablo-1’de (e-BeyannamedeMatrah) beyan edilen tutar ile uyum göstermemesive vergi dairesince bu hususun sorulması halinde,tahsilatın avans niteliğindeki veya taksitli satışlarayönelik olduğu ve toplam teslim bedelinin, teslimanında Vergi Usul Kanununda belirtildiği şekilde“izah” nedeni olarak kullanılabilecektir.Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞIGelir ve Kurumlar Vergileri MüdürlüğüSayı:176300-ÖZ/488-451818.05.2009Konu :Mahkeme kararına göre ödenen maddive manevi tazminatlar ile faizlerinin mahkeme tarafındanbelirlenen kusurdan şirket ile çalışanınınmüştereken ve müteselsilen sorumlu bulunduğundanödenen maddi ve manevi tazminatın gider olarakindirilmesi mümkün bulunmadığı hk.................................İlgi dilekçenizde, ....... Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün............ vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefiolduğunuz, 2005 yılında meydana gelen, işyerinizdeçalışan bir şoförünüzün de karıştığı trafik kazasısonucu hakkınızda açılan ve yeni neticelenen davakararı gereğince, Mart 2009 tarihinde karşı tarafaödemesini yaptığınız yaklaşık 350.000.- TL’lik maddive manevi tazminat ödemenizin 2009 dönemineilişkin gider sayılıp sayılmayacağı hususunda Başkanlığımızgörüşü talep edilmektedir.5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6’ncımaddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin birhesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancıüzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancınıntespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazançhakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükmebağlanmış olup,bu hüküm uyarınca, tespit edilecekkurum kazancından Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncımaddesinde yer alan giderler indirilmektedir.5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun ‘’KabulEdilmeyen İndirimler’’ başlıklı 11’inci maddesinin(g) bendinde, ‘’Sözleşmelerde ceza şartı olarak konulantazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin,ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarınınsuçlarından doğan maddi ve manevi zarar tazminatgiderleri’’nin kurum kazancının tespitinde indirimyapılmasının kabul edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun40’ıncı maddesinde nelerin gider olarak indirilebileceği10 bent halinde sayılmış olup, 3’üncübendinde de işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameyeveya ilama veya kanun emrine istinadenödenen zarar, ziyan ve tazminatların gider olarakyazılabileceği, 41’inci maddesinin 6’ncı bendindeise her türlü para cezaları ve vergi cezaları ileteşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlarıngider olarak kabul edilmeyeceği hüküm altına alınmışbulunmaktadır.Bu itibarla, ödenen tazminatın gider yazılabilmesiiçin işle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama veyakanun emrine göre yapılması şarttır. İşle ilgili olmayanveya işle ilgili olsa dahi kurumun kendisinin,ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının şahsikusuru nedeniyle ödenen zarar, ziyan ve tazminatlargider yazılamaz.İzmir 10. Asliye Hukuk Mahkemesi’nin Esas No:2005/..... Karar No: 2008/..... sayılı Kararının incelenmesinden,davalı sürücü çalışanınız .............’ınkazada tam kusurlu olduğu ve davacılara ödenecekmaddi ve manevi tazminatın ödenmesi bakımındanşirketinizin de adı geçen davalı sürücü ile birliktearaç maliki olarak müştereken ve müteselsilen sorumluluğununbulunduğu anlaşılmıştır.Buna göre, mahkeme kararına göre ödenen maddive manevi tazminatlar ile faizlerinin mahkemeBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 ÖZELGELER • 101

tarafından belirlenen kusurdan şirketiniz ve çalışanınızile müştereken ve müteselsilen sorumlu bulunmanıznedeniyle safi kurum kazancınızın tespitindegider olarak indirilmesi mümkün değildir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi GrupMüdürlüğü)Sayı : KDV.MUK.B.07.1.GİB.4.34.17.01.28.25-3862403.12.2009*12260Konu :İhraç edilen malların bünyesine giren tevkifatatabi fason hizmet alımları nedeniyle yüklenilenvergilerden iade edilecek vergilere pay verilmesihk.UYGULAMA TAMİMİNO: KDV-2009/1593065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun9. maddesinde; gerekli görülen hallerde vergi alacağınınemniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemleretaraf olanları verginin ödenmesinden sorumlututma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiştir.Bu yetkiye dayanılarak yayımlanan 10.01.1996tarih ve 22519 sayılı Resmi Gazete’de 51 Seri No.luKDV Genel Tebliği ile fason olarak yaptırılan tekstilve konfeksiyon işlerinde tevkifat uygulaması getirilerek,fason hizmet bedeli üzerinden hesaplananKDV’nin (2/3)’nün fason iş yaptıranlar tarafındansorumlu sıfatıyla beyan edilmek üzere tevkifata tabitutulması uygun görülmüştür.Söz konusu Tebliğde, fason iş yaptıranların, tevkifattutarını, teslim veya hizmetin yapıldığı dönemdevergi sorumlularına ait II no.lu KDV beyannamesiile beyan edecekleri ve bu tutarı aynı döneme ait Ino.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapacakları,fason iş yapana ödenen hesaplanan KDV’nin1/3’ü tutarındaki kısmın ise fason işle ilgili faturanındefterlere kaydedildiği dönemde indirim konusuyapılacağı açıklanmıştır.Diğer taraftan Maliye Bakanlığı’nca, 105 Serino.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin A/1bölümüyle; 51, 53 ve 58 Seri no.lu Katma DeğerVergisi Genel Tebliğleri ile tekstil ve konfeksiyonsektöründe fason işlerde sorumluluk uygulaması ileilgili yapılan açıklamaları, bu Tebliğin yayımlandığıtarihi izleyen ay başından geçerli olmak üzereuygulamadan kaldırmış olup, 01.07.2007 tarihindensonra ifa edilecek fason tekstil ve konfeksiyon işlerindeKDV tevkifatı uygulaması sona ermiştir.Bilahare, 04.01.2008 tarih, 26746 sayılı ResmiGazete’de yayımlanan 107 Seri No.lu KDV GenelTebliği ile fason tekstil ve konfeksiyon işleri yenidentevkifat kapsamına alınmış ve hesaplanan KDV’nin(1/2) oranında tevkifata tabi tutulması uygun görülmüştür.Öte yandan, tevkifat kapsamındaki işlemler üzerindenyersiz ve hatalı olarak yapılan tevkifat uygulamalarınındüzeltilmesine yönelik açıklamalarınyer aldığı 93 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin; “5.2Tevkifata Tabi Olan ve Tevkifata Tabi Tutulan, AncakMükellefi Tarafından Tamamının Beyan Edildiğiİşlemler” başlıklı bölümünde; tevkifata tabi olan vetevkifata tabi tutulan, ancak verginin tamamı beyanedilen işlemlerde düzeltme talebinin tevsik edicibelgelerle mükellefin bağlı olduğu vergi dairesineyapılacağı, vergi dairesinin düzeltme talebini yerinegetirmek için sorumlunun vergi dairesinden de bilgialarak işlemi sonuçlandıracakları açıklanmıştır.Bu açıklamalara göre; tevkifata tabi olan fasontekstil işleri ile ilgili olarak fason iş yapan firmanıntevkifatlı fatura düzenlemese de işi yaptıranfirmanın hizmet bedeline ilişkin hesaplanan KDV’yi(1/2) oranında tevkifata tabi tutarak 2 No.lu KDVbeyannamesiyle beyan edip kanuni süresi içerisindeödemesi bir zorunluluk olup, işi yapan firmanın düzenleyeceğifaturada tevkifat göstermemesinin birönemi bulunmamaktadır.Diğer taraftan, fason iş yaptıran firma tarafındantevkifat uygulanan ancak işi yapan firmanıntevkifatsız fatura düzenlemesi ve verginin tamamınıbeyan etmesi halinde, 93 Seri No.lu KDV GenelTebliği’nin (5.2) bölümünde yapılan açıklamalarçerçevesinde işlem yapılacaktır.Ayrıca, ihraç edilen malların bünyesine giren fasonhizmet alımları nedeniyle yüklenilen vergilerden; tevkifedilen tutarın 2 No.lu KDV Beyannamesiyle beyanettikleri dönemde, tevkifat uygulanmayan tutarın isefason işle ilgili faturanın defterlere kaydedildiği dönemdeindirim konusu yapılmak suretiyle iade edilecekvergilere pay verilmesi mümkün bulunmaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.102 • ÖZELGELERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

T.C.MALİYE BAKANLIĞIGelir İdaresi BaşkanlığıSayı : B.07.1.GİB.0.01.55/5509-38423.06.2009Konu :91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi GenelTebliğinin A/2. maddesinde belirtilen kurum vekuruluşlara herhangi bir bakım ve onarım hizmetiverilmeksizin yapılacak yedek parça teslimlerineilişkin hesaplanan KDV’nin tevkifata tabi tutuluptutulmayacağı hk...................... PAZARLAMA TİC. VE SERV. A.Ş........................................İLGİ: .................. tarihli dilekçeniz.İlgide kayıtlı dilekçenizde, 91 Seri No.lu KatmaDeğer Vergisi Genel Tebliğinin A/2. maddesinde belirtilenkurum ve kuruluşlara herhangi bir bakım veonarım hizmeti verilmeksizin yapılacak yedek parçateslimlerine ilişkin hesaplanan KDV’nin tevkifatatabi tutulup tutulmayacağının bildirilmesi istenilmektedir.Katma Değer Vergisi Kanununun 9. maddesi ilevergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesindensorumlu tutma konusunda Bakanlığımızatanınan yetkiye dayanarak çıkarılan 91 Seri No.luKatma Değer Vergisi Genel Tebliğinin A/5-d bölümüile; aynı Tebliğin A/2 bölümünde sorumlu tayinedilen kurum ve kuruluşlara ait veya bu kurum vekuruluşlara tahsis edilen ve faaliyetlerinin yürütülmesindekullanılan makine, teçhizat, demirbaş vetaşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetlerineilişkin bedel üzerinden hesaplanan katma değer vergisinintevkifata tabi tutulacağı; makine, teçhizat,demirbaş ve taşıtlara ait tamir, bakım ve onarımhizmetlerinin yalnızca işçilik hizmetinden ibaret sayılmasınınsöz konusu olmadığı, bu hizmetin gereğiolarak yapılan mal, malzeme ve yedek parça teslimlerininde bakım ve onarım hizmeti kapsamındadeğerlendirileceği belirtilmiştir.Bu düzenleme uyarınca, 91 Seri No.lu KatmaDeğer Vergisi Genel Tebliğinin A/2 bölümünde belirtilenkuruluşlara ifa edilen tadil, bakım ve onarımhizmetleri kapsamında mal, malzeme ve parçateslimlerinin de gerçekleşmesi halinde, bu mallarındahil olduğu bedel üzerinden hesaplanan KDV’yetevkifat uygulanacaktır. Ancak, bakım ve onarımhizmetinin bir parçası olmaksızın gerçekleşen mal,malzeme ve yedek parça teslimlerine ilişkin hesaplananKDV üzerinden tevkifat yapılması söz konusudeğildir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIBüyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.04.99.16.01/2-Muk-67326.01.2010*2915Konu :Vergiye tabi olmayan ve olan işlemlerinbir arada yapılması halinde Katma Değer Vergisiindirimi hk.................................İlgi: ....... tarih ve …........ sayı ile intikal edendilekçeniz.İlgide kayıtlı dilekçenizde, vergiye tabi olan vevergiye tabi olmayan işlemlerin bir arada yapılmasınedeniyle kısmi vergi indiriminin ne şekilde hesaplanacağı,vergiye tabi olmayan işlemlere isabeteden ancak gider yazılmayan Katma Değer Vergisinintopluca gider yazılıp yazılamayacağı hakkındaBaşkanlığımız görüşü talep edilmektedir.Bilindiği üzere, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun“Safi Kurum Kazancı” başlıklı 6’ncı maddesinde;kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesapdönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerindenhesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitindeGelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındakihükümleri uygulanacağı hükmü yer almaktadır.Öte yandan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun37’nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerdendoğan kazancın ticari kazanç olduğuhükme bağlanmış olup, Kanunun “İndirilecek Giderler”başlıklı 40’ıncı maddesinin 1’inci bendinde de,ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiiçin yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitindeindirilmesinin kabul edileceği belirtilmiştir.Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun11/1-a maddesinde; “İhracat teslimleri vebu teslimlere ilişkin hizmetler, yurt dışındaki müşterileriçin yapılan hizmetler, serbest bölgelerdekimüşteriler için yapılan fason hizmetler ve karşılıklıBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 ÖZELGELER • 103

olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesindeyurt dışındaki müşteriler için Türkiye’deverilen roaming hizmetleri” katma değer vergisindenistisna edilmiştir.Kanunun 29/1’inci maddesinde mükelleflerinvergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katmadeğer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkçafaaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılanteslim ve hizmetler nedeniyle ödenen fatura vebenzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisiniindirim konusu yapabilecekleri; 32’nci maddesindeise bu Kanunun 11, 13, 14, 15’inci maddeleri ve17/4-(s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunanişlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalardagösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiyetabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değervergisinden indirileceği vergiye tabi işlemlerin mevcutolmaması veya hesaplanan verginin indirilecekvergiden az olması hallerinde indirilemeyen katmadeğer vergisinin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecekesaslara göre bu işlemleri yapanlara iade edileceğihüküm altına alınmıştır.Yine, aynı Kanunun 30/a maddesinde vergiyetabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunanmalların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarındagösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleriiçinde yer alan katma değer vergisinin indirimkonusu yapılamayacağı, 33/1’inci maddesindeise, indirim hakkı tanınan işlemlerle indirim hakkıtanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde,fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değervergisinin ancak, indirim hakkı tanınan işlemlereisabet eden kısmının indirim konusu yapılacağıhükme bağlanmıştır.Konuyla ilgili olarak yayımlanan 26 Seri No.luKatma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin “Kısmi Vergiİndirimi” başlıklı (G) bölümünde gerekli açıklamalaryapılmıştır.Yine, 24, 26 ve 39 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerindebelirtildiği üzere iade kapsamına mal vehizmet alışları yanında amortismana tabi iktisadikıymetler ve genel giderler için ödenen KDV dahildir.Yukarıda yapılan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;a) Şirketinize Katma Değer Vergisi Kanununun11/1-c maddesi kapsamında teslimi yapılan ve şirketinizceihracı gerçekleştirilen teslimler nedeniyleyüklenilen ve indirim konusu yapılamayan (b) fıkradabelirtilen usule göre hesaplanan genel giderlere(nakliye, ATİK) ilişkin KDV’lerin nakden veya mahsubeniadesi talep edilebilecektir.b) İndirim hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerinbirlikte yapılması durumunda 26 seri no.luKDV Genel Tebliğinin “Diğer Hallerde Kısmi İstisnaUygulaması” başlıklı G-4 bölümünde yapılan açıklamalarçerçevesinde, alışlarda yüklenilen vergilerin,herhangi bir ayırım yapmaksızın tamamen o dönemdeindirilebilir katma değer vergisi hesabına intikalettirildikten sonra indirim hakkı tanınan işlemlereisabet eden verginin hesaplanmasında indirim hakkıtanınan satışların ilgili dönemdeki toplam satışlaraoranlanması usulünün uygulanması mümkün bulunmaktadır.c) Vergiye tabi olmayan işlemler nedeniyle indirimhakkı bulunmayan verginin ilgili dönem (2009)KDV beyannameleri düzeltilerek maliyet veya giderhesaplarına kaydedilmesi mümkün bulunmaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.ANKARA VALİLİĞİİl DefterdarlığıUsul Gelir MüdürlüğüSayı : B.07.4.DEF.0.06.14/24.02.2005Konu :Araç satışından kâr çıkması halinde, amortismanatabi iktisadi kıymetlerin satışından eldeedilen kazançlarda serbest meslek erbabının da yenilemefonuna ilişkin hükümlerden yararlanıp yararlanmayacağıhk.İLGİ : ......... gün ve .......... sayılı dilekçeniz.İlgi dilekçenizde;- Dairesi Müdürlüğünün ......... vergi numarasındaserbest meslek faaliyetinden dolayı kayıtlı mükellefiolduğunuzu, 1998 yılı Şubat ayında araçsatın aldığınızı, arabanızı 1999 yılında demirbaş veamortisman listesine kayıt ettiğinizi, aracın 1999yılı değerinin 2.000.000.000.- TL olduğunu ve otarihten itibaren amortisman ayırmadığınızı, aracı2004 yılı Eylül ayında 8.120.000.000.- TL’ye sattığınızıve yenisini aldığınızı, alış ve satış arasındaki104 • ÖZELGELERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

fark 6.120.000.000.- TL olduğundan defter kaydınagöre kâr elde ettiğinizi,- Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298. maddesihükümlerine göre, enflasyon düzeltmesi uygulandığındaaracın alış değerinin 11.730.660.000.- TL olduğunu,ayrıca uygulanacak TEFE katsayısında 1999yılı Ocak ayının mı, yoksa arabanın gerçek alış tarihiolan 1998 yılı Şubat ayının mı esas alınacağı,- Aracın, satış değeri ile Vergi Usul KanunununMükerrer 298. madde hükümleri uygulandıktan sonrabulunan alış değeri arasındaki farkın 3.610.660.000.-TL zarar olduğunu, oluşan bu zararın kanunen kabuledilen bir zarar mı olduğu, bu zararın serbestmeslek kazanç bildiriminde gösterilmesinin uygunolup olmayacağı,- Araç satışında kâr çıkması halinde, amortismanatabi iktisadi kıymetlerin satışından elde edilenkazançlarda serbest meslek erbabının da yenilemefonuna ilişkin hükümlerinden faydalanıp, faydalanamayacağıhususunda Defterdarlığımızdan görüştalep edilmiştir.213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298.maddesinde; “A) Mali tablolarda yer alan parasalolmayan kıymetler aşağıdaki hükümlere göre enflasyondüzeltmesine tabi tutulur.1. Kazançlarını bilanço esasına göre tespit edengelir ve kurumlar vergisi mükellefleri fiyat endeksindekiartışın, içinde bulunulan dönem dahil sonüç hesap döneminde % 100’den ve içinde bulunulanhesap döneminde % 10’dan fazla olması halindemali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabii tutarlar.Enflasyon düzeltmesi uygulaması, her iki şartınbirlikte gerçekleşmemesi halinde sona erer.Enflasyon fark hesapları; parasal olmayan kıymetlerindüzeltme işlemi sonrası değeri ile düzeltmeöncesi değeri arasındaki farkların kaydedildiğihesapları,...ifade eder....Enflasyon düzeltmesine tabi tutulan değerlerinelden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyondüzeltme farkları maliyet addolunur...6. Amortismanlar ve itfa payları, düzeltilmiş değerlerüzerinden hesaplanır.Kazançlarını işletme hesabı esasına göre tespiteden mükellefler ile serbest meslek erbabı daamortismana tabi iktisadi kıymetlerini bu maddedebelirtilen hükümlere göre düzeltilmiş tutarları üzerindenamortismana tabi tutabilirler....” denilmektedir.Yukarıda yazılı madde hükümlerine göre, mükelleflerinenflasyon düzeltmesi yapabilmesi için bilançoesasına göre defter tutması gerekmektedir.Ancak İşletme hesabı esasına göre tespit edilen mükelleflerile serbest meslek erbabı da amortismanatabi iktisadi kıymetlerini enflasyon düzeltmesinetabi tutabileceklerdir. Bu mükelleflerin amortismanatabi iktisadi kıymetleri elden çıkarmaları halindeenflasyona göre düzeltilmiş değerler maliyet olarakkabul edilecektir.Buna göre, aracın maliyet bedelinin deftere kayıttarihi itibariyle belirlenen düzeltme katsayısı ileendekslenmesi sonucunda bulunan artırılmış maliyetbedelinin maliyet olarak addedilerek enflasyonfarkı hesabına alınması ve enflasyon düzeltme hesabıile birlikte muhasebeleştirilmesi gerekmektedir.Ayrıca, aracın satış bedeli tutarından artırılmışmaliyet bedeli tutarı çıkartılarak oluşan müspetfarkın kâr olarak dikkate alınması, satış sonrasızarar çıkması durumunda ise amortismana tabikıymetlerle sınırlı olmak üzere bu zararın kanunenkabul edilen zarar olarak dikkate alınması gerekmektedir.Yine aynı Kanunun 328’inci maddesinde; “.....Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi,işin mahiyetine göre zaruri bulunur veyabu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmişve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştantahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamaküzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süreile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süreiçinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergimatrahına eklenir. Üç yıldan önce terki, devri veyaişletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahınaeklenir.”.....hükmü yer almaktadır.Buna göre, amortisman listesinde kayıtlı binekotomobilinizi satıp, 3 yıl içinde yenisini almanızhalinde Vergi Usul Kanununun 328’inci maddesindeyazılı yenileme fonu uygulamasından yararlanmanızmümkün bulunmaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 ÖZELGELER • 105

PRATİK BİLGİLERVERGİDAMGA VERGİSİ ORANLARI2009 Yılı 2010 YılıÜcretlerde (Binde 6) (Binde 6,6)Sözleşmeler, taahhütnameler ve temliknameler ( Binde 7,5) (Binde 8,25)Kira mukavelenameleri (Mukavele süresine göre kira bedeli üzerinden) ( Binde 1,5) (Binde 1,65)Yıllık gelir vergisi beyannameleri 25,40 TL 27,90 TLKurumlar vergisi beyannameleri 33,90 TL 37,25 TLKatma değer vergisi beyannameleri 16,90 TL 18,55 TLMuhtasar beyannameler 16,90 TL 18,55 TLDiğer vergi beyannameleri 16,90 TL 18,55 TLGümrük idarelerine verilen beyannameler 33,90 TL 37,25 TLBelediye ve il özel idarelerine verilen beyannameler 12,50 TL 13,75 TLSosyal güvenlik kurumlarına verilen sigorta prim bildirgeleri 12,50 TL 13,75 TLBilançolar 19,60 TL 21,55 TLGelir tabloları 9,60 TL 10,55 TLİşletme hesabı özetleri 9,60 TL 10,55 TLYılDOĞRUDAN GİDER YAZILABİLECEK PEŞTEMALLIK, ALET, EDAVAT, MEFRUŞAT VE DEMİRBAŞBEDELLERİNDE SINIR2010 680,00 TL2009 670,00 TL2008 600,00 YTL2007 560,00 YTL2006 520,00 YTL2005 480,00 YTLTutarEK MALİ TABLOLARI DÜZENLEME ZORUNLULUĞUDönemi Aktif Toplamı Net Satışlar Toplamı2009 yılına ait ek mali tablolar için - (2010 yılında verilmesi gereken) 9.099.600,00 20.221.200,002008 yılına ait ek mali tablolar için - (2009 yılında verilmesi gereken) 8.903.700,00 19.785.900,002007 yılına ait ek mali tablolar için - (2008 yılında verilmesi gereken) 7.949.700,00 17.666.000,002006 yılına ait ek mali tablolar için - (2007 yılında verilmesi gereken) 7.415.800,00 16.479.500,002005 yılına ait ek mali tablolar için - (2006 yılında verilmesi gereken) 6.879.200,00 15.287.100,002004 yılına ait ek mali tablolar için - (2005 yılında verilmesi gereken) 6.265.200,00 13.922.700,00TL’nı (aktif toplamı veya net satışları toplamı) aşan mükellefler ek mali tabloları düzenlemek zorundadır.EMLAK VERGİSİ ORANLARIMesken İşyeri Arazi ArsaNormal yörelerde Binde 1 Binde 2 Binde 1 Binde 3Büyükşehir belediye sınırları İçinde Binde 2 Binde 4 Binde 2 Binde 6EMLAK VERGİSİ DEĞERİ YILLIK ARTIŞ ORANLARIYıl Y. D. O. Açıklama Artış Oranı2010 - Genel Tarh ve Tahakkuk -2009 % 2,2 2008 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 62008 % 12 2007 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 3,62007 % 7,2 2006 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 3,92006 % 7,8 Genel Tarh ve Tahakkuk -2005 % 9,8 2004 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 5,6106 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

GECİKME ZAMMI ORANLARIDönemi Aylık Yıllık19.11.2009 Tarihinden itibaren % 1,95 % 23,421.04.2006 – 18.11.2009 Tarihleri arası % 2,5 % 3002.03.2005 - 20.04.2006 Tarihleri arası % 3 % 3612.11.2003 - 01.03.2005 Tarihleri arası % 4 % 4831.01.2002 - 11.11.2003 Tarihleri arası % 7 % 8429.03.2001 - 30.01.2002 Tarihleri arası % 10 % 120GEÇİCİ VERGİ ORANLARIGelir Vergisi Mükelleflerinde01.01.2004 tarihinden itibaren 01.01.2005 tarihinden itibaren 01.01.2006 tarihinden itibaren% 20 % 20 % 15Kurumlar Vergisi Mükelleflerinde01.01.2004 tarihinden itibaren 01.01.2005 tarihinden itibaren 01.01.2006 tarihinden itibaren% 33 % 30 % 20GELİR VERGİSİ TARİFESİ(2010 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;Oran8.800 TL’ye kadar % 1522.000 TL’nin 8.800 TL’si için 1.320 TL, fazlası % 2050.000 TL’nin 22.000 TL’si için 3.960 TL (ücret gelirlerinde 76.200 TL’nin 22.000 TL’si için 3.960 TL), fazlası % 2750.000 TL’den fazlasının 50.000 TL’si için 11.520 TL (ücret gelirlerinde 76.200 TL’den fazlasının 76.200 TL’siiçin 18.594 TL), fazlası % 35oranında vergilendirilir.(2009 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;8.700 TL’ye kadar % 1522.000 TL’nin 8.700 TL’si için 1.305 TL, fazlası % 2050.000 TL’nin 22.000 TL’si için 3.965 TL, fazlası % 2750.000 TL’den fazlasının 50.000 TL’si için 11.525 TL, fazlası % 35oranında vergilendirilir.(2008 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;7.800 YTL’ye kadar % 1519.800 YTL’nin 7.800 YTL’si için 1.170 YTL, fazlası % 2044.700 YTL’nin 19.800 YTL’si için 3.570 YTL, fazlası % 2744.700 YTL’den fazlasının 44.700 YTL’si için 10.293 YTL, fazlası % 35oranında vergilendirilir.KAZANÇLARDA BEYAN SINIRI2006 2007 2008 2009 2010Konut kira gelirlerinde 2.200,00 YTL 2.300,00 YTL 2.400,00 YTL 2.600,00 TL 2.600,00 TLTevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunanmenkul sermaye iratları ve vergi alacağıdahil kurumlardan elde edilen karpaylarında 18.000,00 YTL 19.000,00 YTL 19.800,00 YTL 22.000,00 TL 22.000,00 TLTevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunangayrimenkul sermaye iratlarında 18.000,00 YTL 19.000,00 YTL 19.800,00 YTL 22.000,00 TL 22.000,00 TLDeğer artış kazançlarında 6.000,00 YTL 6.400,00 YTL 6.800,00 YTL 7.600,00 TL 7.700,00 TLGVK 82. Maddesinde belirtilen bazı arizikazançlarda 14.000,00 YTL 15.000,00 YTL 16.000,00 YTL 17.900,00 TL 17.900,00 TLBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 107

KATMA DEĞER VERGİSİ TEVKİFAT ORANLARITevkifata Tabi Mal Ve Hizmet Tevkifat Oranı Tevkifattan Sorumlu Olanlarl Ticari İşletmeye Dahil Olmayan Mal ve Hakların KiralamaİşlemleriKDV mükellefi olanların, KDV mükellefi olmayanlardan,ticari işletmeye dahil olmayan (KDV Kanunun 17-4/d)ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’nci maddesinde sayılanmal ve hakları kiralama işlemleri,(KDV Genel Tebliği Seri No: 30, 31)l Reklam Verme İşlemleriGerçek usulde KDV mükellefi olan işletmelerin profesyonelveya amatör spor kulüplerine oyuncularının formalarındagösterilmek, şahıslara veya kuruluşlara ait bina,arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarakyerleştirilmek, dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmakve benzeri şekillerde reklam verme işlemleri,(KDV Genel Tebliği Seri No: 30)l Hurda Metal Teslimleri(Hurda metal teslimleri Katma Değer Vergisi Kanununun17/4-g maddesi uyarınca katma değer vergisinden istisnadır.Ancak, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 18’ncimaddesi uyarınca hurda mal tesliminde bulunan mükellefinistisnadan vazgeçmesi halinde tevkifat yapılacaktır.)Gerçek usule tabi mükelleflerden yapılacak Demir, bakır,alüminyum, pirinç, kurşun, teneke, çelik, çinko, pik,sarı, bronz, nikel, kızıl, lehim, mangan-tutya antimon vebenzeri her türlü metal hurdaları ile bu metallerin alaşım,bileşim ve cürufları, imalathane ve fabrikalarda imalatsırasında elde edilen metal kırpıntı, döküntü ve talaşlarile standart dışı çıkan metal ürünler, izabe tesislerindençıkan standart dışı metal hammaddeler, yarı mamuller,hadde bozukları ve benzerleri hurda metal kabul edilerektevkifata tabi tutulacaktır.Ancak işlenmemiş elektrolit olan külçe çinko, birincil (primer)alüminyum, rafine edilmiş kurşun, elektrolitik bakırdangibi birincil metal mahiyetindeki ürünlerin teslimitevkifata tabi değildir.İthal edilen hurda metallerin yurt içindeki ilk satış veteslimleri, satıcı tarafından düzenlenecek faturada buhususa ilişkin şerh düşülmesi ve ithalata ilişkin belgelerinbir fotokopisinin alıcıya verilmesi suretiyle tevkifatyapılmayacaktır.(Genel ve katma bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyelerve köyler ile bunların teşkil ettiği birlikler ve kamuiktisadi teşebbüsleri (tarımsal amaçlı kooperatifler hariç)sermayelerinin % 51 veya daha fazlası kamuya ait işletmelerile özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar tarafındanyapılan hurda metal teslimleri katma değer vergisitevkifatı dışında bırakılmıştır. Bu kurum ve kuruluşların,verginin konusuna giren teslimlerinde hesaplanan katmadeğer vergisinin tamamı bahsi geçen kuruluşlaraödenerek genel esaslara göre işlem yapılacaktır.)HesaplananKDV’ninTamamıHesaplananKDV‘ninTamamıTeslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin% 90’ı3 Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçekusulde KDV mükellefiyetinin bulunmaması,3 Kiralayanın gerçek usulde KDV mükellefi olması,şartlarının birlikte var olması halinde kiralayantarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.3 Reklamı alanların gerçek usulde Katma DeğerVergisi mükellefi olmamaları halinde, reklamıverenler tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.(KDV Genel Tebliği Seri No: 51, 53, 58, 70, 85, 86, 87,89, 97)108 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

l KDV’siz İthal Edilen Akaryakıt Teslimleriİthalatçılar, rafineriler, akaryakıt dağıtım firmaları veakaryakıt bayileri dışında kalan satıcılar tarafından Katmadeğer vergisi ödenmeksizin yurda getirilen petrolürünlerinin (motorin, benzin ve fuel oil) gerçek usule tabikatma değer vergisi mükellefleri ile kamu kurum ve kuruluşlarınayapılan teslimleri tevkifata tabi tutulacaktır.(KDV Genel Tebliği Seri No: 68, 85)l Atık Kâğıt, Hurda Plastik ve Hurda Cam Teslimleri(Kağıt, Plastik ve cam hurda ve atıklarının teslimleri KatmaDeğer Vergisi Kanununun 17/4-g maddesi uyarıncakatma değer vergisinden istisnadır. Ancak, Katma DeğerVergisi Kanunu’nun 18’nci maddesi uyarınca hurda maltesliminde bulunan mükellefin istisnadan vazgeçmesihalinde tevkifat yapılacaktır.)Hurda veya kırpıntı kağıtlar, hurda plastik maddeler veatık cam teslimleri,Bu uygulamada hurda kavramı; her türlü plastik, kağıtve cam hurdasını, bunların hurda halindeki karışımlarını,aynen veya onarılmak suretiyle üretim amaçlarınauygun olarak kullanılamayacak haldeki plastik, kağıt vecam karakterli her türlü ham, yarı mamul ve mamul maddeyiifade etmektedir.Genel ve katma bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyelerve köyler ile bunların teşkil ettiği birlikler ve kamuiktisadi teşebbüsleri (tarımsal amaçlı kooperatifler hariç)sermayelerinin % 51 veya daha fazlası kamuya aitişletmeler ile özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar tarafındanyapılan atık kağıt, hurda plastik ve hurda cam teslimlerikatma değer vergisi tevkifatı dışında bırakılmıştır.Bu kurum ve kuruluşların, verginin konusuna giren teslimlerindehesaplanan katma değer vergisinin tamamıbahsi geçen kuruluşlara ödenerek genel esaslara göreişlem yapılacaktır.(KDV Genel Tebliği Seri No: 81, 86, 97)l Yapı Denetim HizmetleriYapı denetim kuruluşlarının sunduğu yapı denetim hizmetleri(KDV Genel Tebliği Seri No: 93, 99)l Hizmet Alımları‹ Yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik mimarlıkve etüt-proje hizmetleriYapım işleri; bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı,rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük,spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşmeve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi,sulama tesisi, toprak ıslahı, taşkın koruma ve dekapajgibi her türlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili tesisat, imalat,ihrazat, nakliye, tamamlama, (boya badana dahil) hertürlü onarım, restorasyon, çevre düzenlemesi, sondaj,yıkma, güçlendirme ve montaj işleri ile benzeri yapımişlerini kapsamaktadır.Ayrıca, yapım işleri ile birlikte ifa edilen mimarlık ve mühendislik,etüt ve proje, harita ve kadastro, imar uygulama,her ölçekte imar planı hizmetleri ve benzeri hizmetlerede tevkifat uygulanacaktır. Ancak, bu hizmetler yapımişlerinden ayrı olarak danışmanlık ve benzeri hizmetleradı altında verildiği takdirde bu bölümün Danışmanlık veDenetim Hizmetleri kapsamında değerlendirilecektir.Öte yandan, yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmenalt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha ait yüklenicileredevredilmiş ve devredilecek yapım işlerinde, işidevreden her yüklenicinin, kendisine ifa edilen hizmeteait katma değer vergisi üzerinden tevkifat yapması gerekmektedir.(KDV Genel Tebliği Seri No: 91, 95, 99)Teslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin% 90’ıTeslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin %90’ıHizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin 1/2’siHizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin 1/6’sı3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.3 Hizmet Alanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına yada birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,Birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 109

‹ Temizlik hizmetleri,Temizlik hizmetleri sektörünün yaygın olarak sunduğuhizmetler; Bina temizliği, Sağlık kuruluşlarının hijyeniktemizliği ve hastane atıklarının imhası, Çöp toplama vetoplanan çöplerin imhası, Park ve bahçeler ile mezarlıkalanlarının temizliği ve bakımı, Haşere mücadelesi, Demiryoluve kara nakil vasıtalarının temizliği ve benzeriişlerden oluşmaktadır.Bina temizliğine; binaların müştemilat ve eklentileri dahiliç ve dış cephesinin temizliği ve her türlü mefruşatının(halı, perde, koltuk, süs eşyası vb.) bina içinde veya dışındayaptırılan temizliği dahildir. Ayrıca, havlu, çarşaf,elbise, çamaşır gibi eşyaların kuru temizlettirilmesi veyayıkattırılması da temizlik hizmetleri kapsamında tevkifatatabi olacaktır.(KDV Genel Tebliği Seri No: 91, 95)Hizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin2/3’ü3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına yada birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,‹ Bahçe ve çevre bakım hizmetleri,Park ve bahçeler ile bulvar, refüj, göbek, rekreasyonalanları ve havuzların bakımı, bitkilendirilmesi, sulanmasıve haşere mücadelesine ilişkin hizmet alımları,(KDV Genel Tebliği Seri No: 91, 95)Hizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin 1/2’siBirbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli veyardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına yada birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,Birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.110 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

‹ Özel güvenlik hizmetleri,Güvenlik hizmetleri sektöründe faaliyet gösteren işletmelerkendilerine bağlı güvenlik görevlileri marifetiyle genelolarak; sabotaj, yangın, hırsızlık, soygun, yağma, yıkmatehditlerine karşı caydırıcı ön tedbirleri almaktadırlar.Bunun yanında söz konusu şirketler giriş çıkış kontrolü,danışma hizmeti, santral, trafik hizmeti, yangınla mücadele,değerli evrak, nakit, maden gibi kıymetlerin biryerden başka bir yere taşınması, ikaz-ihbar, ilk yardım,alarm izleme ve koruma hizmetlerini de sunmaktadırlar.Yukarıda sayılanlar ile benzeri tüm hizmetler özel güvenlikhizmetlerinin içinde kabul edilecektir(KDV Genel Tebliği Seri No : 91, 95,104)‹ Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil,bakım ve onarım hizmetleri,Tevkifattan sorumlu tutulan kurum ve kuruluşlara aitveya bu kurum ve kuruluşlara tahsis edilen ve faaliyetlerininyürütülmesinde kullanılan makine, teçhizat, demirbaşve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetlerineilişkin bedel üzerinden hesaplanan katma değer vergiside tevkifata tabi tutulacaktır.Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtların bakım hizmetleri,bunların kendinden beklenen görev ve işlevleri sağlamakiçin belli aralıklarla veya gerektiği zaman yapılanfaaliyetlerdir. Bu hizmet sırasında bakımı yapılan şeyinbelli aksam ve parçalarının değiştirilmesi de hizmetin ayrılmazbir parçasıdır.Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtların onarımı ise bozulmuş,eskimiş araçların kullanılabilir hale getirilmesindenibarettir.Bakım hizmetinde olduğu gibi onarım hizmetinde deonarılan şeye ait bazı parçaların değiştirilmesi işin tabiibir sonucudur. Dolayısıyla, makine, teçhizat, demirbaşve taşıtlara ait bakım ve onarım hizmetlerinin yalnızcaişçilik hizmetinden ibaret sayılması söz konusu olmayıp,bu hizmetin gereği olarak yapılan mal, malzeme ve parçateslimleri de bakım ve onarım hizmetine dahil bulunmaktadır.(KDV Genel Tebliği Seri No: 91)Hizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin4/5’iHizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin1/3’ü3 Katma Değer Vergisi mükellefleri,3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başınaya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler, birbirlerinekarşı ifa ettikleri hariç olmak üzere, sözkonusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına yada birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,Birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 111

‹ Yemek Servis Hizmetleri:Tevkifattan sorumlu tutulan kurum ve kuruluşların personel,öğrenci, hasta, müşteri, misafir, yolcu sıfatı taşıyankişilerin yemek ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla yapacaklarıhizmet alımlarını kapsamaktadır. Ayrıca bu kuruluşlarınkokteyl, davet, toplu yemek vb. hizmet alımlarıda tevkifata tabidir.Bu amaçla yapılan hizmet alımlarının tevkifat yapmaklasorumlu kurum veya kuruluşlara ait bir yerde hazırlanması(pişirilmesi) veya tüketilmesi hazır halde temin edilmesitevkifat uygulanmasına engel değildir.Bazı şirketlerin üreterek pazarladıkları ve oluşturulansisteme dahil işyerlerinde yeme içme hizmeti teminineimkan veren yemek (karne-bilet) çeklerinin bedeli üzerindenhesaplanan katma değer vergisi tevkifata tabitutulmayacaktır. Ancak, yemek servis hizmetinin hizmetialan kuruluşun bünyesinde ve doğrudan yemek çekinisatan firma tarafından verilmesi halinde tevkifat uygulanacağıtabiidir.Öte yandan, tevkifat yapmak zorunda olan kurum vekuruluşların kendi personeli marifetiyle hazırlanacak yemekleriçin piyasadan yiyecek maddeleri ve bu işle ilgiliçeşitli malzemeleri satın alması tevkifata tabi değildir.(KDV Genel Tebliği Seri No : 91, 95)‹ Danışmanlık ve denetim hizmetleri;Teknik, ekonomik, mali ve hukuki alanda sunulandanışmanlık ve denetim hizmetleri üzerindenhesaplanan katma değer vergisi tevkifata tabitutulacaktır.Tevkifat yapmakla sorumlu kurum veya kuruluşlarasunulan piyasa etüt-araştırma ve ekspertiz hizmetleriile bu kuruluşlara yapılan herhangi bir teslim ya dahizmet kapsamında veya bu teslim ya da hizmetindevamı niteliğinde verilen ve bedeli ayrıca belirleneneğitim hizmetleri danışmanlık hizmeti kapsamındagörülecektir.Avukatların hukuki ihtilaflarla ilgili olarak yargımercileri nezdinde veya yargı kararlarının sonuçlarıile ilgili olarak vekalet akdi çerçevesinde (icra vb.)verdikleri hizmetler prensip olarak tevkifat kapsamınagirmemektedir. Avukatların verdikleri danışmanlıkhizmetleri ise tevkifata tabidir. Avukatlarla yapılansözleşmede avukatlık ve danışmanlık hizmetleri birlikteyer alıyorsa bu iki unsur ayrı ayrı ücretlendirilmediğitakdirde yapılan toplam ödeme üzerinden tevkifatuygulanacaktır.(KDV Genel Tebliği Seri No : 91, 95)Hizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin1/2’siHizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin1/2’si3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları,İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisini tevkifatatabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına yada birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,Birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatıyapmakla zorunludur.3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar,3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslekkuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadiKuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar3 Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,adeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisinitevkifata tabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıdasayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başınaya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,Birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere,söz konusu hizmetlerde katma değer vergisitevkifatı yapmakla zorunludur.112 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

l İşgücü Hizmeti Alımlarıİşletmelerin mal veya hizmet üretimlerine ilişkin olarakihtiyaç duydukları işgücünü kendilerine hizmet akdiile bağlı ücretli statüsünde hizmet erbabı çalıştıraraktemin etmek yerine, alt işverenlerden veya bualanda faaliyette bulunan diğer kurum, kuruluş veyaorganizasyonlardan satın almaları,(KDV Genel Tebliği Seri No : 96, 97)Hizmete bedeliüzerindenhesaplananKDV‘nin% 90’ı3 İşgücü Hizmetini Alanlar,3 Katma Değer Vergisi Mükellefi olmasalar bileaşağıda sayılan kuruluşlar, (Ancak, bu kurumve kuruluşlardan satın alınan işgücü hizmetleritevkifata tabi tutulmayacaktır.)3 Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeliidareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunlarınteşkil ettikleri birlikler,3 Döner sermayeli kuruluşlar3 Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,3 Kamu kurumu niteliğindeki meslekkuruluşları,3 Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),3 Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,3 Bankalar ve özel finans kurumları,3 Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadiKuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),3 Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,3 Organize sanayi bölgeleri ile menkulkıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütünborsalar,3 Hisse senetleri İstanbul Menkul KıymetlerBorsasına kote edilmiş şirketler (bunlar yalnızca“yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakımhizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemekservis hizmetleri”ne ait katma değer vergisinitevkifata tabi tutacaklardır.),3 Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıdasayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başınaya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,l Hurdadan Elde Edilenler Dışındaki Bakır,Alüminyum ve Çinko Külçe TeslimleriHurda metallerden elde edilenler dışındaki bakır, çinkove alüminyum külçelerinin teslimleri tevkifata tabibulunmaktadır.(Katma Değer Vergisi Kanununun 17/1 maddesindesayılan kurum ve kuruluşlar (tarımsal amaçlıkooperatifler hariç), sermayelerinin % 51 veyadaha fazlası kamuya ait işletmeler ve özelleştirmekapsamındaki kuruluşlar ile bu ürünlerin ilk üretici veyaithalatçılarının bu kapsamdaki teslimlerinde tevkifatuygulanmayacaktır.)(KDV Genel Tebliği Seri No: 95, 97, 104)Teslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin% 90’ı3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 113

l Bakır, Alimünyum ve Çinko Ürünleri TeslimleriBakır ve alaşımlarından, çinko ve alaşımlarından,alüminyum ve alaşımlarından mamul anot, katot,her çeşit takoz (biyet), slab, platina, kütük, granül,filmaşin, levha, boru, prinç çubuk, lama, her türlü tel vebenzerlerinin teslimleri tevkifata tabi bulunmaktadır.Teslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin% 90’ı3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.Alüminyum profil ve alüminyum levha teslimlerindebunları doğrudan slab, billet, külçe gibi hammaddedenimal edenler tarafından yapılacak ilk teslimleri ile bunlarıithal edenler tarafından yapılacak ilk teslimlerindetevkifat uygulanacak, profil ve levhanın ilk üreticilerive ithalatçılarından sonraki safhalardaki teslimleri kdvtevkifatına tabi tutulmayacaktır. Levha ve profil dışındakalan diğer alüminyum mamullerinin her safhasındaKDV tevkifatı uygulanacaktır.(Katma Değer Vergisi Kanununun 17/1 incimaddesinde sayılan kurum ve kuruluşların (tarımsalamaçlı kooperatifler hariç), sermayelerinin % 51 veyadaha fazlası kamuya ait işletmelerin ve özelleştirmekapsamındaki kuruluşlar ile bu ürünlerin ilk üretici(cevherden üretim yapanlar) veya ithalatçılarının bukapsamdaki teslimlerinde tevkifat uygulanmayacaktır.)(KDV Genel Tebliği Seri No : 96, 97, 104, 105)l Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve KonfeksiyonİşleriTekstil ve konfeksiyon işlerinde fason imalatın şartı,imal edilecek mal ile ilgili ana hammadde baştaolmak üzere hammaddelerin fason iş yaptıranlarcatemin edilmesidir. Fason işlerde mamul bir bütünolarak imal ettirilebileceği gibi, üretim aşamalarıitibariyle kısmi olarak fason işi yaptırılması damümkündür. Fason iş yapanların, başkalarına fasoniş yaptırmaları, her iki fason iş bakımından tevkifatuygulamasına engel değildir.Hizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin 1/2’si3 Fason iş yaptıranlar tarafından sorumlusıfatıyla beyan edilecektir.(KDV Genel Tebliği Seri No : 51, 53, 58, 107)l Pamuk, Tiftik, Yün ve Yapağı İle Ham Post ve DeriTeslimleriKütlü ve elyaf pamuk, linter pamuk, pamuk lifidöküntüleri, natürel veya tops haldeki tiftik, yünve yapağı ile Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 41.01pozisyonundaki sığır ve atların, 41.02 pozisyonundakikoyun ve kuzuların (astragan veya karakul, persaniye,breitschwanz ve benzerleri, Hint, Çin, Moğolistanve Tibet kuzuları hariç), 41.03 pozisyonundaki keçive oğlakların (Yemen, Moğolistan ve Tibet keçi veoğlakları hariç) ham post ve derilerinin teslimindealıcılar tarafından tevkifat uygulanacaktır.Teslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin% 90’ı3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.‰ Satıcılar, tevkifat uygulanan satışları ile satışyaptıkları alıcılara ait bir listeyi izleyen ayın 15 incigününün mesai saati bitimine kadar bağlı olduklarıvergi dairesine vermek zorundadırlar.(KDV Genel Tebliği Seri No : 107, 108)114 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

l Büyük ve Küçükbaş Hayvanların Et, Sakatat veBağırsaklarının TeslimleriBüyük ve küçükbaş hayvanların etlerinin (sakatat vebağırsak dahil) gerçek usulde KDV mükellefleri ile91 seri no.lu KDV genel tebliğinin (A/2) bölümündesayılan kurum ve kuruluşlara teslimlerinde tevkifatuygulanacaktır.‰ Satıcılar, tevkifat uygulanan satışları ile satışyaptıkları alıcılara ait bir listeyi izleyen ayın 15 incigününün mesai saati bitimine kadar bağlı olduklarıvergi dairesine vermek zorundadırlar.(KDV Kanununun 17/1 inci maddesinde sayılankurum ve kuruluşların (tarımsal amaçlı kooperatiflerhariç), sermayelerinin % 51 veya daha fazlasıkamuya ait işletmelerin ve özelleştirme kapsamındakikuruluşların bu bölümde belirtilen teslimlerinde tevkifatuygulanmayacaktır.)(KDV Genel Tebliği Seri No: 108, 110)l Turizm Acentesi, Rehber ve Benzerleri TarafındanVerilen Bazı HizmetlerTurizm acentesi, rehber ve benzerleri tarafından turistkafilelerini alışveriş etmeleri için belirli dükkânlara/mağazalara götürme karşılığında bu işletmelerdenalınan bedeller üzerinden hesaplanan KDV tutarınatevkifat uygulanacaktır.Teslim bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin1/2’siHizmet bedeliüzerindenhesaplananKDV’nin 2/3’ü3 Alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyanedilecektir.-Gerçek usulde KDV Mükellefleri,-Genel bütçeye dahil daireler,-Katma bütçeli idareler,-il özel idareleri,-Belediyeler ve bunların teşkil ettikleri birlikler,-Döner sermayeli kuruluşlar,-Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,-Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,-Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),-Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emeklive yardım sandıkları,- Bankalar ve özel finans kurumları,-Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadiKuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),-Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,-Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler,-Vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılankurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya dabirlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,3 İşletmeler (komisyon ödeyen) tarafındansorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.‰ Satıcılar (turizm acentesi, rehber ve benzerleri),tevkifat uygulanan satışları ile satış yaptıklarıalıcılara ait bir listeyi izleyen ayın 15 inci günününmesai saati bitimine kadar bağlı oldukları vergidairesine vermek zorundadırlar.(KDV Genel Tebliği Seri No: 110)Tevkifat Uygulamasında Alt SınırTevkifat kapsamına giren her bir işlemin bedeli Vergi Usul Kanununa göre (hesaplanan KDV ile birlikte) o yıl için geçerlifatura düzenleme sınırını aşmadığı takdirde hesaplanan katma değer vergisi tevkifata tabi tutulmayacaktır.Fatura düzenleme sınırı 2010 yılı için 680 TL. olduğu dikkate alındığında; bu tutarı geçmeyen işlemler için tevkifatuygulanması söz konusu değildir.Ancak, fatura düzenleme sınırını aşan işlemlere ait katma değer vergisinin tevkifat zorunluluğundan kaçınmakamacıyla bedel parçalara ayrılmayacak, aynı işleme ait bedellerin toplamı üzerinden tevkifat yapılacaktır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 115

PERAKENDE SATIŞ FİŞİ, YAZAR KASA FİŞİ, FATURA DÜZENLEME SINIRIDönemiTutar01.01.2010 - 31.12.2010 Dönemi 680,00 TL01.01.2009 - 31.12.2009 Dönemi 670,00 TL01.01.2008 -31.12.2008 Dönemi 600,00 YTL01.01.2007 - 31.12.2007 Dönemi 560,00 YTL01.01.2006 - 31.12.2006 Dönemi 520,00 YTL01.01.2004 - 31.12.2005 Dönemi 480,00 YTLREESKONT VE AVANS İŞLEMLERİNDE UYGULANACAK FAİZ ORANLARIDönemi Reeskont Avans22.12.2009- tarihinden itibaren % 15 % 1612.06.2009 - 21.12.2009 Tarihleri arası % 18 % 1909.04.2009 - 11.06.2009 Tarihleri arası % 19 % 2028.12.2007 - 08.04.2009 Tarihleri arası % 25 % 2720.12.2006 - 27.12.2007 Tarihleri arası % 27 % 2920.12.2005 - 19.12.2006 Tarihleri arası % 23 % 2525.05.2005 - 19.12.2005 Tarihleri arası % 28 % 3013.01.2005 - 24.05.2005 Tarihleri arası % 32 % 3515.06.2004 - 12.01.2005 Tarihleri arası % 38 % 42TECİL FAİZİ ORANLARIDönemi Aylık Yıllık21.11.2009 - Tarihinden itibaren % 1,583 % 1928.04.2006 - 20.11.2009 Tarihleri arası % 2 % 2404.03.2005 - 27.04.2006 Tarihleri arası % 2,5 % 3012.11.2003 - 03.03.2005 Tarihleri arası % 3 % 3602.02.2002 - 11.11.2003 Tarihleri arası % 5 % 6031.03.2001 - 01.02.2002 Tarihleri arası % 6 % 72TİCARET SİCİLİ HARÇLARIGerçek Kişilere vekooperatiflere AitİşletmelerdeŞahısŞirketlerine AitİşletmelerdeSermayeŞirketlerine AitİşletmelerdeI- Kayıt ve Tescil Harçları; (Ticari İşletme Rehni Dahil)1. Ticari işletmenin ve unvanının tescil ve ilanında: 126,50 TL 362,55 TL 816,75 TL2. Temsile yetkili kılınan kişilerin tescil ve ilanında (her kişi için): 62,80 TL 89,95 TL 198,85 TL3. Ticaret siciline tescil edilmiş olan vakalardaki değişikliklerintescilinde: (Ticari işletme rehini ile ilgili vakalar dahil) (muhteva ileilgili bulunmayan düzeltmelerde harç alınmaz.) 62,80 TL 89,95 TL 198,85 TL4. Kayıt silinmesinde : (Ticari işletme rehni kaydının silinmesidahil) 24,60 TL 35,50 TL 62,80 TLŞubelerin herbiri (Yabancı müesseselerin Türkiye’deki şubeleri dahil) ayrıca aynı harca tabidir.II- Kayıt ve Belge Suretleri ve Tasdikname Harçları1. Bir ticari işletmeye ait sicil esas defterindeki kayıtların tamamının veya bir kısmının veya memurlukta saklanan bütün belgelerinörneğinin beher sayfasının (Ticaret Sicili Tüzüğü Madde 11/1)6,35 TL2. Tasdiknamelerden (Ticaret Sicili Tüzüğü Madde 11/2, 104, 105) 21,00 TLBEYANNAME İMZALATMA ZORUNLULUĞU• İmzalatma Kapsamındaki Mükellefler2009 yılı faaliyet döneminde;Aktif toplamı 4.358.000,00Net satışlar toplamı 8.715.000,00TL’ nı aşmayan kurumlar vergisi veya ticari, zirai ve mesleki kazancı nedeniyle gerçek usulde vergilendirilen Gelir Vergisi mükellefleri2010 yılı beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatmak zorundadırlar• İmzalatma Kapsamı Dışında Kalan Mükellefler1- 2009 yılı faaliyet döneminde;-Serbest meslek faaliyetinde bulunanlardan gayrisafi hasılatları 102.000,00-II. sınıf tacirlerden Alım satım veya imalat faaliyetinde bulunanlardan satışları 146.000,00-II. sınıf tacirlerden yukarıda yazılı olanlar dışındaki işlerle uğraşanlardan gayrisafi iş hasılatları 73.000,00-Zirai kazancı işletme hesabı esasına göre tespit edilen çiftçilerden hasılatları 146.000,00TL’ nı aşmayan mükelleflerin,2-Noterlerin,3-Özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile bunların oluşturdukları birliklerin,4-Gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan mükelleflerin,beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu bulunmamaktadır.116 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

YENİDEN DEĞERLEME ORANLARIYıl Oran Yıl Oran2009 % 2,22008 % 12 2004 % 11,22007 % 7,2 2003 % 28,52006 % 7,8 2002 % 592005 % 9,8 2001 % 53,2SOSYAL GÜVENLİK - ÇALIŞMA MEVZUATIASGARİ ÜCRET TUTARLARIDönemi16 Yaşından Büyükler İçin 16 Yaşından Küçükler İçinAylık BrütAylık Brüt01.07.2010 - 31.12.2010 760,50 TL 648,00 TL01.01.2010 - 30.06.2010 729,00 TL 621,00 TL01.07.2009 - 31.12.2009 693,00 TL 589,50 TL01.01.2009 - 30.06.2009 666,00 TL 567,00 TL01.07.2008 - 31.12.2008 638,70 YTL 540,60 YTL01.01.2008 - 30.06.2008 608,40 YTL 515,40 YTL01.07.2007 - 31.12.2007 585,00 YTL 491,40 YTL01.01.2007 - 30.06.2007 562,50 YTL 476,70 YTL01.01.2006 - 31.12.2006 531,00 YTL 450,00 YTL01.01.2005 - 31.12.2005 488,70 YTL 415,80 YTLÇIRAK VE ÖĞRENCİLERE ÖDENECEK ASGARİ ÜCRET(işletmelerde Mesleki Eğitim Gören)Dönemi16 Yaşından Büyükler 16 Yaşından Küçüklerİçin Aylıkİçin Aylık01.07.2010 - 31.12.2010 228,15 TL 194,40 TL01.01.2010 - 30.06.2010 218,70 TL 186,30 TL01.07.2009 - 31.12.2009 207,90 TL 176,85 TL01.01.2009 - 30.06.2009 199,80 TL 170,10 TL01.07.2008 - 31.12.2008 191,61 YTL 162,18 YTL01.01.2008 - 30.06.2008 182,52 YTL 154,62 YTL01.07.2007 - 31.12.2007 175,50 YTL 147,42 YTL01.01.2007 - 30.06.2007 168.75 YTL 143,01 YTL01.01.2006 - 31.12.2006 159,30 YTL 135,00 YTL01.01.2005 - 31.12.2005 146,61 YTL 124,74 YTLİSTEĞE BAĞLI SİGORTA PRİMİ ORANIPrim OranıMalûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primi % 20Genel sağlık sigortası primi % 12Toplam % 32İŞSİZLİK ÖDENEĞİ TUTARI VE SÜRESİDönemi / Tutarı1-6/2010 7-12/2010Aylık asgari işsizlik ödeneği 291,60 TL 304,20 TLAylık azami işsizlik ödeneği 583,20 TL 608,40 TLİşsizlik Ödeneği Süresi600 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 180 gün900 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 240 gün1080 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 300 günsüre ile İşsizlik ödeneği verilir.İşsizlik ödeneği almaya hak kazanılması için gerekli şartlar;3 Hizmet akdinin sona erdiği tarihten önceki son 3 yıl içinde en az 600 gün sigortalı olarak prim ödenmiş olması,3 İş akdinin feshedildiği tarihten geriye doğru sürekli 120 gün prim ödenmiş olması,3 Hizmet akdinin, İşsizlik Sigortası Kanununun 51’inci maddesinde sayılan hallerden birisine dayalı olarak sona ermiş olması,3 Sigortalı işsizin, İşten Ayrılma Bildirgesi ile birlikte; hizmet akdinin feshedildiği tarihi izleyen günden itibaren 30 gün içindeİŞKUR’un ilgili birimine doğrudan veya elektronik ortamda başvurması,BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 117

KENDİ ADINA VE HESABINA BAĞIMSIZ ÇALIŞANLARİÇİN PRİM ORANIPrim OranıMalûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primi % 20Kısa vadeli sigorta kolları primi % 1 - 6,5Genel sağlık sigortası primi % 12,5Toplam 33,5 – 39SİGORTA PRİMİ VE İŞSİZLİK SİGORTASI PRİMİNE ESAS KAZANÇLARINALT VE ÜST SINIRLARIAlt SınırÜst SınırDönemi Günlük Aylık Günlük Aylık01.07.2010 - 31.12.201025,35 TL 760,50 TL 164,77 TL 4.943,25 TL01.01.2010 - 30.06.2010 24,30 TL 729,00 TL 157,95 TL 4.738,50 TL01.07.2009 - 31.12.2009 23,10 TL 693,00 TL 150,15 TL 4.504,50 TL01.01.2009 - 30.06.2009 22,20 TL 666,00 TL 144,30 TL 4.329,00 TL01.07.2008 - 31.12.2008 21,29 YTL 638,70 YTL 138,39 YTL 4.151,70 YTL01.01.2008 - 30.06.2008 20,28 YTL 608,40 YTL 131,82 YTL 3.954,60 YTL01.07.2007 - 31.12.2007 19,50 YTL 585,00 YTL 126,75 YTL 3.802,50 YTL01.01.2007 - 30.06.2007 18,75 YTL 562,50 YTL 121,88 YTL 3.656,40 YTL01.01.2006 - 31.12.2006 17,70 YTL 531,00 YTL 115,05 YTL 3.451,50 YTL01.01.2005 - 31.12.2005 16,29 YTL 488,70 YTL 105,89 YTL 3.176,70 YTLSOSYAL GÜVENLİK DESTEK PRİMİ ORANLARIHizmet Akdine Bağlı Çalışan Emekliler İçin (4/a) Prim Oranıİşçi İşveren ToplamSosyal güvenlik destek primi % 7,5 % 22,5 % 30Kısa vadeli sigorta kolları primi - % 1 - 6,5 % 1 - 6,5Toplam % 7,5 % 23,5 - 29 % 31 - 36,5Kendi Adına ve Hesabına Bağımsız Çalışan Emekliler İçin (4/b) Prim Oranı2008Yılında2009Yılında2010Yılında2011 vesonrasıEmekli Aylığı Üzerinden % 12 % 13 % 14 % 15BİLDİRİM SÜRELERİ VE İHBAR TAZMİNATIHizmet Süresi Bildirim Süresi İhbar Tazminatı6 aydan az sürmüş işçi için 2 hafta 2 haftalık ücret6 aydan 1,5 yıla kadar sürmüş olan işçi için 4 hafta 4 haftalık ücret1,5 yıldan 3 yıla kadar sürmüş işçi için 6 hafta 6 haftalık ücret3 yıldan fazla sürmüş işçi için 8 hafta 8 haftalık ücretİŞSİZLİK SİGORTASI PRİMİ ORANLARIPrime Esas Aylık Brüt Kazanç Üzerinden İşçi Payı İşveren Payı Devlet Katkı Payı01.01.2002 Tarihinden İtibaren % 1 % 2 % 101.06.2000 - 31.12.2001 Tarihleri arasında % 2 % 3 % 2118 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

KIDEM TAZMİNATI TAVANIDönemiTutar01/07/2010 - 31/12/2010 2.517,01 TL01/01/2010 - 30/06/2010 2.427,04 TL01/07/2009 - 31/12/2009 2. 365,16 TL01/01/2009 - 30/06/2009 2.260,04 TL01/07/2008 - 31/12/2008 2.173,18 YTL01/01/2008 - 30/06/2008 2.087,92 YTL01/07/2007 - 31/12/2007 2.030,19 YTL01/01/2007 - 30/06/2007 1.960,69 YTL01/07/2006 - 31/12/2006 1.857,44 YTL01/01/2006 - 30/06/2006 1.770,63 YTL01/07/2005 - 31/12/2005 1.727,15 YTL01/01/2005 - 30/06/2005 1.648,90 YTLÖZÜRLÜ VE ESKİ HÜKÜMLÜ ÇALIŞTIRMA ORANLARIİşyeriİstihdamı Zorunlu Olan Özel KamuÖzürlü işçi % 3 % 4Eski Hükümlü - % 2az olamaz.YILLIK ÜCRETLİ İZİN HAKKI VE İZİN SÜRELERİHizmet Süresiİzin Süresi1 yıldan 5 yıla kadar (beş yıl dahil) olanlara 14 iş gününden5 yıldan fazla 15 yıldan az olanlara 20 iş gününden15 yıl (dahil) ve daha fazla olanlara 26 iş günündenAncak onsekiz ve daha küçük yaştaki işçiler ile elli ve daha yukarı yaştaki işçilere verilecek yıllık ücretli izin süresi yirmiiş gününden az olamaz.SUÇ VE CEZALARBİRİNCİ VE İKİNCİ DERECE USULSÜZLÜK CEZALARI2009 2010Birinci Derece İkinci Derece Birinci Derece İkinci DereceMükellef GruplarıUsulsüzlükler Usulsüzlükler Usulsüzlükler UsulsüzlüklerSermaye Şirketleri 89,00 TL 50,00 TL 90,00 TL 50,00 TLSermaye şirketleri dışında kalan birinci sınıf tüccarve serbest meslek erbabı56,00 TL 28,00 TL 57,00 TL 28,00 TLİkinci sınıf tüccarlar 28,00 TL 14,00 TL 28,00 TL 14,00 TLYukarıdakiler dışında kalıp beyanname usulüyle gelirvergisine tabi olanlar14,00 TL 7,60 TL 14,00 TL 7,70 TLKazancı basit usulde tespit edilenler 7,60 TL 3,50 TL 7,70 TL 3,50 TLGelir vergisinden muaf esnaf 3,50 TL 2,00 TL 3,50 TL 2,00 TL• Bu cetvel de mükellef grubu: Gelir, Kurumlar Vergilerinden başka, Gider, İstihlak İşletme ve Dış Seyahat Harcamaları Vergilerine aitusulsüzlükler hakkında da esas tutulur.• Emlak Alım, Gayrimenkul Kıymet Artışı, Veraset ve İntikal Vergisi, Taşıt Alım ve Motorlu Taşıtlar Vergilerine ait usulsüzlükler ile DamgaVergisi'nin, beyanname verilmek suretiyle ödeneceği hallerde beyannamenin süresinde verilmemesine ilişkin usulsüzlükler bu cetvelinmükellef grupları sütununun 3’üncü sırasında göre cezalandırılır.• Emlak vergisine ait usulsüzlükler, bu cetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasına göre cezalandırılır.• Kamu İdare ve müesseseleri ile dernek ve vakıfların yaptıkları usulsüzlükler (Bunların iktisadi işletmelerine ait usulsüzlükler hariç) bucetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasına göre cezalandırılır.• Yukarıdakiler dışında kalan diğer vergi, resim ve harçlara ait usulsüzlükler bu cetvelin mükellef grupları sütununun 4’üncüsırasına göre cezalandırılır.BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 119

ÖZEL USULSÜZLÜK CEZALARI2009 2010• Fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzunun verilmemesi,alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması(2010 yılında her belge için ceza tutarı 160,00 TL’den az, cezalar toplamı 77.000,00TL’den fazla olamaz)• Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşımabileti, sevk irsaliyesi, ve benzeri evrak verilmemesi ile diğer şekil ve usul hükümlerineuyulmaması% 10 % 10(2010 yılında her bir tespit için ceza tutarı 7.700,00 TL’nı ve yıllık toplamı 77.000,00TL’nı aşamaz) 160,00 TL 160,00 TL• VUK’un 232’nci maddesinin 1-5.bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilerin fatura,gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, Perakende satış fişi,Ödeme kaydedici cihaz fişi ve yolcu taşıma bileti almadıklarının tespitinde 29,80 TL 29,80 TL• Maliye Bakanlığınca tutulma ve günü gününe kayıt edilme mecburiyeti getirilendefterlerin; bulundurulmaması, günü gününe kayıt yapılmaması, yetkililere ibrazedilmemesi ile levha bulundurma ve asma mecburiyetine uyulmaması 160,00 TL 160,00 TL• Belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkinusul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ilişkinkural ve standartlara uyulmaması 3.500,00 TL 3.500,00 TL• Kamu kurum ve kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce yapılacak işlemlerde kullanılmazorunluluğu getirilen vergi numarasını kullanmaksızın işlem yapanlara 190,00 TL 190,00 TL• Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen matbaaişletmecilerine(2010 takvim yılı için kesilecek özel usulsüzlük cezası toplamı 114.000,00 TL’nıgeçemez) 560,00 TL 570,00 TL• 4358 sayılı Kanun uyarınca vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğu getirenkuruluşlardan yaptıkları işlemlere ilişkin bildirimleri, belirlenen standartlarda ve zamandayerine getirmeyenlere 760,00 TL 770,00 TL• VUK.’nun127 nci maddenin (d) bendi uyarınca Maliye Bakanlığının özel işaretligörevlisinin ikazına rağmen durmayan aracın sahibi adına 560,00 TL 570,00 TLBİLGİ VERMEKTEN ÇEKİNENLER İLE 256, 257 VE MÜKERRER 257 NCİ MADDE HÜKMÜNE UYMAYANLARAUYGULANACAK ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI1 - Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1.000,00 TL2 - İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında 500,00 TL3 - Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 250,00 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.• Kanuni süresinden sonra elektronik ortamda verilen beyannameler için ceza uygulaması;İlk 30 Gün İkinci 30 günBeyannamenin kanuni verilme süresinin sonundan başlayarakiçinde verilmesi içinde verilmesiSonrasıverilmesi-Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 100,00 TL 200,00 TL 1.000,00 TL-İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usuldetespit edilenler hakkında50,00 TL 100,00 TL 500,00 TL-Yukarıda yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 25,00 TL 50,00 TL 250,00 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.•Kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla elektronik ortamda verilen bildirim veya formlar için ceza uygulamasıBildirim veya formun düzeltme amacıyla kanuni verilme süresininsonundan başlayarakİlk 10 güniçinde verilmesiTakip eden 15gün içinde ver.Sonrasıverilmesi-Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında Ceza yok 200,00 TL 1.000,00 TL-İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usuldetespit edilenler hakkındaCeza yok 100,00 TL 500,00 TL-Yukarıda yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında Ceza yok 50,00 TL 250,00 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.120 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

İDARİ PARA CEZALARI(4857 Sayılı İş Kanunu)Fiil Ceza Tutar (TL)Mad. Mad. Ceza Uygulanan Fiil 2009 20103 98İşyerinin Açılmasını, Devir alınmasını, Çalışma Konusunun Kısmenveya Tamamen Değiştirilmesini, Kapatılmasını Bir Ay İçinde BölgeMüdürlüğüne Bildirmemek3 Bildirme yükümlülüğüne aykırı davranan işveren veya işveren vekilineçalıştırılan her işçi için3 Ağır ve tehlikeli iş kapsamındaki işyerlerinde bildirme yükümlülüğüne aykırıdavranan İşveren veya işveren vekiline çalıştırılan her işçi için3 İşyerini muvazaalı olarak bildiren asıl işveren ile alt işveren veya vekillerineayrı ayrıPara cezasının kesinleşmesinden sonra bildirim yükümlülüğüne aykırılığınsürmesi halinde takip eden her ay için aynı miktar ceza uygulanır112,00 114,001.120,00 1.144,0011.200,00 11.446,005 99/a İşçilere Eşit Davranma İlkesine Aykırı Davranışta Bulunmak3 İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 98,00 100,007 99/a Geçici İş İlişkisine İlişkin Yükümlülüklere Uymamak3 İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 98,00 100,008 99/bYazılı İş Sözleşmesi Yapılmayan Hallerde İki Ay İçinde ÇalışmaKoşullarına İlişkin Belgeyi İşçiye Vermemek3 İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 98,00 100,0014 99/b Çağrı Üzerine Çalışma Hükümlerine Aykırı Davranmak3 İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 98,00 100,0028 99/cİşten Ayrılan İşçiye Çalışma Belgesi Vermemek, Belgeye GerçeğeAykırı Bilgi Yazmak3 İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 98,00 100,0029 100 Toplu İşçi Çıkarma Hükümlerine Aykırı Olarak İşçi Çıkartmak3 İşçi çıkaran işveren veya işveren vekiline işten çıkarılan her işçi için 403,00 411,0030 101 Özürlü ve Eski Hükümlü Çalıştırma Yükümlülüğüne Uymamak3 İşveren veya işveren vekiline çalıştırmadığı her özürlü ve eski hükümlü veçalıştırılmadığı her ay için1.519,00 1.552,0032 102/aÜcret, Prim, İkramiye Ve Bu Nitelikteki Her Çeşit İstihkakın ZorunluTutulduğu Halde Özel Olarak Açılan Banka Hesabına Ödememek3 İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için112,00 114,0032 102/aÜcret İle Kanundan, TİS’den Veya İş Sözleşmesinden Doğan ÜcretÖdemelerini Süresi İçinde Kasten Ödememek Veya Eksik Ödemek3 İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için112,00 114,0037 102/b Ücret Hesap Pusulası Düzenlememek3 Ücrete ilişkin hesap pusulası düzenlemeyen işveren veya işveren vekiline 403,00 411,0038 102/bYasaya Aykırı Ücret Kesme Cezası Vermek Veya Kesintinin Sebep veHesabını Bildirmemek3 Yasaya aykırı ücret kesme cezası veren veya yaptığı kesintinin sebebinive hesabını bildirmeyen işveren veya işveren vekiline403,00 411,00BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 121

39 102/aAsgari Ücret Ödememek veya Eksik Ödemek, Ücret, Prim, İkramiye veBu Nitelikteki Her Çeşit İstihkakı Zorunlu Tutulduğu Halde Özel OlarakAçılan Banka Hesabına Ödememek3 İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için112,00 114,0041 102/cFazla Çalışma Ücretini Ödememek, İşçiye Hak Ettiği Serbest ZamanıAltı Ay İçinde Kullandırmamak Veya İşçinin Onayını Almadan FazlaÇalışma Yaptırmak3 İşveren veya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için 200,00 204,0052 102/b Yüzde İle İlgili Belgeyi Temsilciye Vermemek.3 Yüzde usulü uygulanan işyerlerinde her hesap pusulasının geneltoplamını gösteren belgeyi işçilerin seçtiği temsilciye vermeyen işveren veyaişveren vekiline403,00 411,0056 103 Yıllık Ücretli İzni Yasaya Aykırı Şekilde Bölmek3 Yıllık ücretli izni yasaya aykırı bölen işveren veya işveren vekiline budurumda olan her işçi için200,00 204,0057 103 Yıllık İzin Ücretini Yasaya Aykırı Şekilde Ödemek Veya Eksik Ödemek3 Yıllık izin ücretini yasada belirtilen usule aykırı olarak ödeyen veya eksiködeyen işveren vekiline bu durumda olan her işçi için200,00 204,0059 103Sözleşmesi Herhangi Bir Nedenle Sona Eren İşçiye Hak Kazanıp daKullanmadığı Yıllık İzin Sürelerine Ait Ücreti Ödememek3 İş sözleşmesinin sona ermesinde işçiye kullanmadığı iznin ücretiniödemeyen işveren veya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için200,00 204,0060 103Yıllık İzin Yönetmeliğinin Esas ve Usullerine Aykırı Olarak İzniKullandırmamak Veya Eksik Kullandırmak3 Yıllık ücretli izinleri yönetmelik hükümlerine uygun kullandırmayan veyaeksik kullandıran işveren veya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için200,00 204,0063 104 Çalışma Sürelerine ve Buna İlişkin Yönetmelik Hükümlerine Uymamak3 Yönetmelikle belirlenen çalışma sürelerine aykırı olarak işçilerin çalıştıranişveren veya işveren vekiline1.012,00 1.034,0064 104 Telafi Çalışması Usullerine Uymamak3 Telafi çalışması usullerine uymayan işveren veya işveren vekiline budurumda olan her işçi için200,00 204,0068 104 Ara Dinlenmesini Yasa Hükümlerine Göre Uygulamamak3 Ara dinlenmelerini yasa hükümlerine göre uygulamayan işveren veyaişveren vekiline1.012,00 1.034,0069 104İşçileri Geceleri 7,5 Saatten Fazla Çalıştırmak, Gece ve GündüzPostalarını Değiştirmemek3 Gece süresi ve gece çalışmaları konusunda kanun hükümlerine uymayanişveren veya işveren vekiline1.012,00 1.034,0071 104 Çalıştırma Yaşı ve Çocukları Çalıştırma Yasağına Aykırı Davranmak3 Çalıştırma yaşı ve çocukları çalıştırma yasağına aykırı davranan işverenveya işveren vekiline1.012,00 1.034,00122 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

72 104 Yer ve Sualtında Çalıştırma Yasağına Uymamak73 1043 Yer ve su altında onsekiz yaşını doldurmamış erkek ve her yaştakikadınları çalıştıran işveren veya işveren vekilineÇocuk ve Genç İşçileri Gece Çalıştırmak Veya İlgili YönetmelikHükümlerine Aykırı Hareket Etmek3 Sanayie ait işlerde onsekiz yaşını doldurmamış çocuk ve genç işçilerigece çalıştıran, kadın işçilerin gece postalarında çalıştırılmasına ilişkinyönetmelik hükümlerine uymayan işveren veya işveren vekiline1.012,00 1.034,001.012,00 1.034,0074 104Doğum Öncesi - Sonrası Sürelerde Kadın İşçiyi Çalıştırmak, Ücretsizİzin Veya Süt İzni Vermemek3 Yasa hükmüne aykırı olarak doğum öncesi ve sonrası kadın işçiyiçalıştıran ücretsiz izin veya süt iznini vermeyen işveren veya vekiline1.012,00 1.034,0075 104 İşçi Özlük Dosyasını Düzenlememek3 İşçi özlük dosyasını düzenlemeyen işveren veya işveren vekiline 1.012,00 1.034,0076 104 Çalışma Sürelerine İlişkin Yönetmelik Hükümlerine Uymamak3 Çalışma sürelerine ilişkin yönetmelik hükümlerine uymayan işveren veyaişveren vekiline1.012,00 1.034,0077 105/c İş Sağlığı ve Güvenliği Hükümlerine Aykırı Davranmak3 İş sağlığı ve güvenliği hükümlerine aykırı davranan işveren veya işverenvekiline1.120,00 1.144,0078 105/a İş Sağlığı ve Güvenliği Yönetmeliklerindeki Hükümlerine Uymamak3 Yönetmeliklerdeki hükümlere uymayan işveren veya işveren vekilinealınmayan her iş sağlığı ve güvenliği önlemi için3 Alınmayan önlemler için izleyen her ay aynı miktar224,00 228,0078 105/cİşletme Belgesi Almadan İşyeri Açmak Veya Belgelendirilmesi Gerekenİşler Veya Ürünler İçin Belge Almamak3 İşletme belgesi almadan işyeri açan veya belgelendirilmesi gereken işlerveya ürünler için belge almayan işveren veya işveren vekillerine1.120,00 1.144,0079 105/cFaaliyeti Durdurulan İşi İzin Almadan Devam Ettirmek, Kapatılanİşyerini İzinsiz Açmak3 Faaliyeti durdurulan işi izin almadan devam ettiren veya kapatılan işyeriniizinsiz açan işveren veya işveren vekiline1.120,00 1.144,0080 105/cİş Sağlığı ve Güvenliği Kurullarının Kurulması ve Çalıştırılmasıİle İlgili Hükümlere Aykırı Davranmak, Kurullarca Alınan KararlarıUygulamamak3 İş sağlığı ve güvenliği kurullarının kurulması ve çalıştırılması ile ilgilihükümlere aykırı davranan, iş sağlığı ve güvenliği kurullarınca alınan kararlarıuygulamayan işveren veya işveren vekiline1.120,00 1.144,0081 105/cİş Sağlığı ve Güvenliği Hizmetleri İle İlgili Yükümlülükleri YerineGetirmemek3 İşyeri sağlık ve güvenlik birimi oluşturma, işyeri hekimi ve diğersağlık personeli görevlendirme ve sanayiden sayılan işlerde iş güvenliğiuzmanı görevlendirme yükümlülüğünü yerine getirmeyen İşveren veyaişveren vekillerine1.120,00 1.144,00BÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 123

85 105/d Ağır ve Tehlikeli İşlerde Mesleki Eğitim Almamış İşçi Çalıştırmak3 Ağır ve tehlikeli işlerde mesleki eğitim almamış işçi çalıştıran işverenveya işveren vekiline her işçi için560,00 572,0085 105/dAğır ve Tehlikeli İşlerde 16 Yaşından Küçükleri Çalıştırmak VeyaYönetmelikte Gösterilen Yaş Kayıtlarına Aykırı İşçi Çalıştırmak3 Ağır ve tehlikeli işlerde küçükleri veya yönetmelikte gösterilen yaşkayıtlarına aykırı işçi çalıştıran işveren veya işveren vekiline her işçi için1.120,00 1.144,0086 105/b Ağır ve Tehlikeli İşlerde Çalışanlar İçin Sağlık Raporu Almamak3 Ağır ve tehlikeli işlerde çalışan işçilere doktor raporu almayan işverenveya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için224,00 228,0087 105/b 18 Yaşından Küçük İşçiler İçin Sağlık Raporu Almamak88 105/c89 105/c3 18 yaşından küçük işçiler için doktor raporu almayan işveren veyaişveren vekiline bu durumdaki her çocuk içinGebe ve Emzikli Kadınlar Hakkındaki Yönetmelik HükümlerineUymamak3 Gebe ve emzikli kadınlar hakkındaki yönetmeliklerde gösterilenşartlara ve usullere uymayan İşveren veya işveren vekillerineİş Kanununa Göre Çıkartılan Çeşitli Yönetmeliklerine AykırıDavranmak3 Yönetmeliklerde gösterilen şartlara ve usullere uymayan işveren veyaişveren veya işveren vekillerine224,00 228,001.120,00 1.144,001.120,00 1.144,0090 106İş ve İşçi Bulmaya Aracılık Faaliyetini İş-Kur’dan İzin AlmadanYürütmek3 İş-Kur’dan izin almadan faaliyet gösteren işverene 11.200,00 11.446,0092/2 107/aİş Müfettişlerinin Davetine Gelmemek, İfade ve Bilgi VermemekGerekli Olan Belge ve Delilleri Göstermemek Veya Vermemek,Görevlerini Yapmaları İçin Gerekli Kolaylığı Göstermemek3 Teftiş ve denetleme sırasında çağırıldıkları zaman gelmek, ifade vebilgi vermek, gerekli belge ve delilleri göstermek yükümlülüğünü yerinegetirmeyen işveren veya işveren vekillerine8.960,00 9.157,0096 107/b107/2İş Müfettişleri tarafından İfade ve Bilgilerine Başvurulan İşçilereİşverenlerce Telkinlerde Veya Kötü Davranışlarda Bulunmak3 İfade ve bilgilerine başvurulan işçilere gerçeği saklama, değiştirmeyönünde telkinde bulunan, ilgili makamlara başvurmaları üzerine kötüdavranan işveren veya işveren vekillerineİş Müfettişlerinin Kanunlardan Doğan Teftiş ve Denetim GörevleriniYapmalarını ve Sonuçlandırmalarını Engellemek3 İş müfettişlerinin teftiş ve denetim görevlerini yapma vesonuçlandırmaya engel olan kimselere8.960,00 9.157,008.960,00 9.157,00Bu Kanunda öngörülen idari para cezaları, 101 ve 106 ncı maddelerdeki idari para cezaları hariç, gerekçesi belirtilmeksuretiyle Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Bölge Müdürünce verilir.101 ve 106 ncı maddeler kapsamındaki idari para cezaları ise, doğrudan Türkiye İş Kurumu İl Müdürü tarafından verilirve genel esaslara göre tahsil edilir.106 ncı maddeye göre verilecek idari para cezası için, 4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesinin (h) bendindeki tutar esasalınır. (Madde:108)124 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

İDARİ PARA CEZALARI(Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu)Dönem / Ceza TutarıKurumca dayanağı belirtilmek suretiyle; 01-06/2009 07-12/2009 01-06/2010 07-12/2010l İşyeri Bildirgesinin Süresinde Veya Kurumca BelirlenenŞekle ve Usule Uygun Verilmemesiİşyeri Bildirgesini, kurumca belirlenen şekle ve usule uygunvermeyenler veya kurumca internet, elektronik veya benzeriortamda göndermekle zorunlu tutulduğu halde, anılanortamda göndermeyenler veya bu kanunda belirtilen süreiçinde kuruma vermeyenlere;Kamu idareleri ile bilânço esasına göre defter tutmak zorundaolanlar için asgari ücretin üç katı ...............................1.998,00 TL 2.079,00 TL 2.187,00 TL 2.281,50 TLDiğer defterleri tutmak zorunda olanlar için asgari ücretin ikikatı ..................................................................................1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLDefter tutmakla yükümlü olmayanlar için bir aylık asgari ..... 666,00 TL 693,00 TL 729,00 TL 760,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.l İşyeri Bildirgesinin Süresi Geçtikten Sonra İlgililerceKendiliklerinden VerilmesiMahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ilegörevlendirilmiş memurlarınca yapılan tespitler veya diğerkamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendi mevzuatlarıgereğince yapacakları soruşturma, denetim ve incelemelereya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere; bildirgenin yasal süresigeçtikten sonra ilgililerce kendiliklerinden verilmesi halindeöngörülen cezalar üçte ikisi oranında uygulanır.Yasal süresi geçtikten sonra işyeri bildirgesinin ilgililercekendiliklerinden verilmesi durumunda;Kamu idareleri ile bilânço esasına göre defter tutmakzorunda olanlar için .............................................................1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLDiğer defterleri tutmak zorunda olanlar için ........................ 888,00 TL 924,00 TL 972,00 TL 1.014,00 TLDefter tutmakla yükümlü olmayanlar için ............................tutarında idari para cezası uygulanır.444,00 TL 462,00 TL 486,00 TL 507,00 TLl Sigortalı İşe Giriş Bildirgesi İle Genel Sağlık Sigortası GirişBildirgesinin Süresinde Veya Kurumca Belirlenen Şekle veUsule Uygun VerilmemesiSigortalı İşe Giriş Bildirgesi ile Genel Sağlık Sigortası GirişBildirgesini; bu kanunda belirtilen süre içinde ya da kurumcabelirlenen şekle ve usule uygun vermeyenler veya kurumcainternet, elektronik veya benzeri ortamda göndermeklezorunlu tutulduğu halde anılan ortamda göndermeyenlerhakkında her bir sigortalı için asgari ücret............................tutarında idari para cezası uygulanır.l Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin Verilmediğinin KurumcaTespit EdilmesiSigortalı İşe Giriş Bildirgesi’nin verilmediğinin, mahkemekararından veya kurumun denetim ve kontrolle görevlimemurlarınca yapılan tespitlerden ya da diğer kamuidarelerinin denetim elemanlarının kendi mevzuatlarıgereğince yapacakları soruşturma, denetim veincelemelerden veya bankalar, döner sermayeli kuruluşlar,kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardanalınan bilgi ve belgelerden anlaşılması halinde bildirgeyivermekle yükümlü olanlar hakkında her bir sigortalı içinasgari ücretin iki katı ..........................................................tutarında idari para cezası uygulanır.l Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin Verilmemesi Fiilinin Bir Yılİçerisinde Yeniden Tekrarlanması666,00 TL 693,00 TL 729,00 TL 760,50 TL1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 125

Dönem / Ceza TutarıKurumca dayanağı belirtilmek suretiyle; 01-06/2009 07-12/2009 01-06/2010 07-12/2010İşyeri esas alınmak suretiyle Sigortalı İşe Giriş Bildirgesininverilmediğine ilişkin; mahkemenin karar tarihinden,kurumun denetim ve kontrolle görevli memurlarının tespittarihinden, diğer kamu kurum ve kuruluşlarının denetimelemanlarının rapor tarihinden, bankalar, döner sermayelikuruluşlar, kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum vekuruluşlardan alınan bilgi veya belgelerin kuruma intikaltarihinden itibaren bir yıl içinde yukarıdaki paragraftasayılan durumlardan biriyle tekrar bildirge verilmediğininanlaşılması halinde, bildirgeyi vermekle yükümlü olanlarhakkında bu defa her bir sigortalı için asgari ücretin beş katıtutarında…………………..……………….....................tutarında idari para cezası uygulanır.3.330,00 TL 3.465,00 TL 3.645,00 TL 3.802,50 TLl Aylık Prim ve Hizmet Belgesinin Süresinde Veya KurumcaBelirlenen Şekle ve Usule Uygun VerilmemesiAsıl veya ek Aylık Prim ve Hizmet Belgesini, kurumcabelirlenen şekilde ve usulde vermeyenler ya da kurumcainternet, elektronik veya benzeri ortamda göndermeklezorunlu tutulduğu halde anılan ortamda göndermeyenlerveya kanunda belirlenen süre içinde vermeyenlere her birfiil için;Belgenin asıl olması halinde aylık asgari ücretin iki katınıgeçmemek kaydıyla belgede kayıtlı sigortalı sayısı başına,aylık asgari ücretin beşte biri…..……...…………..………..Belgenin ek olması halinde, aylık asgari ücretin iki katını133,20 TL 138,60 TL 145,80 TL 152,10 TLgeçmemek kaydıyla her bir ek belgede kayıtlı sigortalı sayısıbaşına, aylık asgari ücretin sekizde biri…………..…..……tutarında idari para cezası uygulanır.83,25 TL 86,63 TL 91,12 TL 95,06 TLl Aylık Prim ve Hizmet Belgesinin İşyerinde AsılıBulundurulmamasıAylık prim ve hizmet belgesinin kurumca onaylanan birnüshasını sigortalının çalıştığı işyerinde, birden fazla işyeriolması halinde ise sigortalının çalıştığı her işyerinde ayrı ayrıolmak üzere, kuruma verilmesi gereken sürenin son gününütakip eden günden başlanarak, müteakip belgenin verilmesüresinin sonuna kadar, sigortalılar tarafından görülebilecekbir yere asma zorunluluğunu yerine getirmeyen işverenlereaylık asgari ücretin iki katı…………....................................tutarında idari para cezası uygulanır.1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLl Sigortalıların Otuz Günden Az Çalıştığını GösterenBilgi ve Belgelerin Süresinde Verilmemesi Veya VerilenBelgelerin Kurumca Geçerli SayılmamasıSigortalıların otuz günden az çalıştığını gösteren bilgi vebelgelerin aylık prim ve hizmet belgesinin verilmesi gerekensüre içinde kuruma verilmemesi veya verilen bilgi ve belgelerinkurumca geçerli sayılmaması ek belgenin kurumca re’sendüzenlenmesi durumunda, aylık asgari ücretin iki katınıgeçmemek kaydıyla her bir ek belgede kayıtlı sigortalı sayısıbaşına, aylık asgari ücretin yarısı …...................................tutarında idari para cezası uygulanır.333,00 TL 346,50 TL 364,50 TL 380,25 TLl İşten Ayrılış Bildirgesinin (4/A Kapsamındaki Sigortalılaraİlişkin) Süresinde Kuruma VerilmemesiSigortalılığı sona erenlere ilişkin (4/a’lılar) bildirimi, süresiiçinde ya da Kurumca belirlenen şekle ve usule uygunolarak yapmayanlar veya Kurumca internet, elektronik veyabenzeri ortamda göndermekle zorunlu tutulduğu haldeanılan ortamda göndermeyenler hakkında, her bir sigortalıiçin asgari ücret ..............................................................tutarında idari para cezası uygulanır. (01.08.2009 tarihinden- 693,00 TL 729,00 TL 760,50 TLgeçerli olmak üzere)126 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010

Dönem / Ceza TutarıKurumca dayanağı belirtilmek suretiyle; 01-06/2009 07-12/2009 01-06/2010 07-12/2010l İşten Ayrılış Bildirgesinin (4/B Kapsamındaki Sigortalılaraİlişkin) Süresinde Kuruma VerilmemesiKöy ve mahalle muhtarları, ticari kazanç veya serbestmeslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usulde gelirvergisi mükellefi olanlar, gelir vergisinden muaf olup, esnafve sanatkâr siciline kayıtlı olanlar, anonim şirketlerin yönetimkurulu üyesi olan ortakları, sermayesi paylara bölünmüşkomandit şirketlerin komandite ortakları, diğer şirket vedonatma iştiraklerinin ise tüm ortakları ile tarımsal faaliyettebulunanlardan, sigortalılıkları sona erenlerin durumlarıkendileri ve sözü edilen faaliyetin sona erme halininbildirildiği kuruluşlar veya vergi daireleri tarafından, engeç on gün içinde kuruma bildirilir. Bildirim yükümlülüğünüyerine getirmeyen kurum ve kuruluşlar ile tüzel kişilere aylıkasgari………….…………….……………………………….tutarında idari para cezası uygulanır.666,00 TL 693,00 TL 729,00 TL 760,50 TLl Genel Sağlık Sigortalılarının Bakmakla Yükümlü OlduklarıKişilere Ait Bilgi Girişlerinin Süresinde Yapılmaması VeyaBakmakla Yükümlü Olunan Kişi Olmayanlara Ait Bilgi GirişiYapılmasıGenel sağlık sigortalılarının bakmakla yükümlü olduklarıkişilere ait bilgi girişlerini süresinde yapmayan, bakmaklayükümlü olunan kişi olmayanlara ait bilgi girişi yapan kamuidarelerine, işverenlere ve bu Kanunun 4 üncü maddesininbirinci fıkrasının (b) bendine tabi sigortalılara asgari ücretinyarısı………………………………………………..…………..tutarında idari para cezası uygulanır. (10.07.2009 tarihindengeçerli olmak üzere)l Sigortalılarla İlgili Hizmet Veya Kazançların BildirilmediğininVeya Eksik Bildirildiğinin Kurumca Tespit EdilmesiBelgenin mahkeme kararı, Kurumun denetim ve kontrolile görevlendirilmiş memurlarınca yapılan tespitler veyadiğer kamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendimevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetim veincelemeler neticesinde ya da bankalar, döner sermayelikuruluşlar, kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum vekuruluşlardan alınan bilgi ve belgelerden, hizmetleri veyakazançları Kuruma bildirilmediği veya eksik bildirildiğianlaşılan sigortalılarla ilgili olması halinde, belgenin asılveya ek nitelikte olup olmadığı, işverence düzenlenipdüzenlenmediği dikkate alınmaksızın, aylık asgari ücretiniki katı………………………………………............tutarında idari para cezası uygulanır.- 346,50 TL 364,50 TL 380,25 TL1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLl Eksik İşçilik Bildirildiğinin Kurumca Tespit EdilmesiKurumun defter ve belge incelemeye yetkili denetim vekontrolle görevlendirilmiş memurları tarafından veya serbestmuhasebeci malî müşavirler ile yeminli malî müşavirlercedüzenlenen raporlara istinaden, kuruma bildirilmediği tespitedilen eksik işçilik tutarının mal edildiği her bir ay için, aylıkasgari ücretin iki katı ……………………........................…tutarında idari para cezası uygulanır.1.332,00 TL 1.386,00 TL 1.458,00 TL 1.521,00 TLBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010 PRATİK BİLGİLER • 127

Dönem / Ceza TutarıKurumca dayanağı belirtilmek suretiyle; 01-06/2009 07-12/2009 01-06/2010 07-12/2010l İşyerine Ait Defter Belge Kayıt ve Belgelerin Süresindeİbraz Edilmemesiİşyeri defter, kayıt ve belgelerini Kurumca yapılan yazılıihtara rağmen onbeş gün içinde mücbir sebep olmaksızıntam olarak yerine getirmeyenlere;Bilânço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar için,aylık asgari ücretin oniki katı …………..…………………...Diğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari7.992,00 TL 8.316,00 TL 8.748,00 TL 9.126,00 TLücretin altı katı ………………….………………………….Defter tutmakla yükümlü değil iseler, asgari ücretin üç katı.3.996,00 TL 4.158,00 TL 4.374,00 TL 4.563,00 TL........................................... 1.998,00 TL 2.079,00 TL 2.187,00 TL 2.281,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.l Defter Kayıtlarının Geçersiz SayılmasıTutmakla yükümlü bulunulan defter ve belgelerin ibrazedilmemesi nedeniyle verilmesi gereken ceza tutarınıaşmamak kaydıyla; defter ve belgelerin tümünü verilen süreiçinde ibraz etmekle birlikte; kanunî tasdik süresi geçtiktensonra tasdik ettirilmiş olan defterlerin tasdik tarihindenönceki kısmı, işçilikle ilgili giderlerin işlenmemiş olduğutespit edilen defterler, sigorta primleri hesabına esas tutulankazançların kesin olarak tespitine imkân vermeyecekşekilde usulsüz veya noksan tutulmuş defterler, herhangibir ay için sigorta primleri hesabına esas tutulması gerekenkazançların ve kazançlarla ilgili ödemelerin (sigorta primineesas kazancın ödemeye bağlı olduğu durumlar dahil) o ayındahil bulunduğu hesap dönemine ait defterlere işlenmemişolması halinde, o aya ait defter kayıtları geçerli sayılmaz vebu geçersizlik hallerinin gerçekleştiği her bir takvim ayı için,aylık asgari ücretin yarısı.............................................tutarında idari para cezası uygulanır.333,00 TL 346,50 TL 364,50 TL 380,25 TLl Defterlerin Tasdiksiz Olarak Tutulmuş OlmasıKullanılmaya başlanmadan önce tasdik ettirilmesi zorunluolduğu halde tasdiksiz tutulmuş olan defterler geçerlisayılmaz ve tutmakla yükümlü bulunulan defter türü dikkatealınarak;-Bilanço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar için,aylık asgari ücretin oniki katı……….……..………………… 7.992,00 TL 8.316,00 TL 8.748,00 TL 9.126,00 TL-Diğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgariücretin altı katı ……………………..……….………………… 3.996,00 TL 4.158,00 TL 4.374,00 TL 4.563,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.l Defterlerin Bilanço Esasına Göre Tutulması Gerekirkenİşletme Hesabı Esasına Göre TutulmasıVergi Usul Kanunu gereğince bilanço esasına göre deftertutulması gerekirken işletme hesabı esasına göre tutulmuşdefterler geçerli sayılmaz ve tutmakla yükümlü bulunduğudefter türü dikkate alınarak aylık asgari ücretin oniki katı ...tutarında idari para cezası uygulanır.7.992,00 TL 8.316,00 TL 8.748,00 TL 9.126,00 TLl Aylık Ücret Tediye Bordrosunun Geçersiz Sayılmasıİşverenler tarafından ibraz edilen aylık ücret tediyebordrosunda; işyerinin sicil numarası, bordronun ilişkinolduğu ay, sigortalının adı, soyadı, sigortalının sosyal güvenliksicil numarası, ücret ödenen gün sayısı, sigortalının ücreti,ödenen ücret tutarı ve ücretin alındığına dair sigortalınınimzasının bulunması zorunludur. Belirtilen unsurlardanherhangi birini ihtiva etmeyen (imza şartı yönünden makbuzmukabilinde veya banka kanalıyla yapılan ödemeler hariç)ücret tediye bordroları geçerli sayılmaz ve her bir geçersizücret tediye bordrosu için aylık asgari ücretin yarısı ………tutarında idari para cezası uygulanır.333,00 TL 346,50 TL 364,50 TL 380,25 TL128 • PRATİK BİLGİLERBÜLTEN • TEMMUZ-AĞUSTOS 2010