źródła przychodów - Urząd Skarbowy Kraków - Stare Miasto

MATERIAŁY INFORMACYJNE - ZEZNANIA PODATKOWE 

ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW 

2012 ROK 

Lp. temat Strona 

1. FORMY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW Z DZIAŁALNOŚCI 

GOSPODARCZEJ 

2 

1.1. Podstawa prawna 2 

1.2. Definicja działalności gospodarczej 2 

1.3. Właściwość miejscowa NUS 3 

1.4. Przychody i koszty osób prowadzadzych działalność gospodarczą 

w formie spółki niemającej osobowości prawnej 

1.5. Formy opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym 

od osób fizycznych 

4 

4 

1.5.1. Zasady ogólne – skala podatkowa 4 

1.5.2. Podatek liniowy 12 

1.6. 

Formy opodatkowania określone w ustawie o zryczałtowanym podatku 

dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby 

fizyczne 

1.6.1. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych 16 

1.6.2. Karta podatkowa 22 

1.7. Podsumowanie 25 

2. KAPITAŁY PIENIĘŻNE 29 

2.1. Art. 30a updof 30 

2.2. Art. 30b updof 39 

3. ODPŁATNE ZBYCIE NIERUCHOMOŚCI 57 

3.1. Informacje ogólne 57 

16 

3.2. 

3.3. 

3.3.1. 

3.3.2. 

3.3.3. 

Moment nabycia nieruchomości (prawa majątkowego) i sposób 

liczenia pięcioletniego okresu 

Zasady opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskanych 

z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) 

Nieruchomości (prawa majątkowe) nabyte lub wybudowane 

do 31.12.2006 r. 


od 01.01.2007 r. do 31.12.2008 r. 


po 01.01.2009 r. 

59 

62 

62 

70 

76 

4. UMOWA UAKTYWNIAJĄCA Z NIANIĄ 85

FORMY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW 

Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ 

I. PODSTAWA PRAWNA 

Zasady opodatkowania osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą regulują: 

• Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych 

(t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – dalej updof, 

• Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od 

niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., Nr 144, poz. 930 

ze zm.) – dalej uzpdof, 

oraz: 

• Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia 

podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. j. Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 175 ze zm.), 

• Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia 

ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 

(Dz. U. z 2002 r., Nr 219, poz. 1836 ze zm.). 

II. DEFINICJA DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ 

- art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1 updof 

Działalność gospodarcza (pozarolnicza działalność gospodarcza) to działalność 

zarobkowa: 

• wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, 

• polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, 

• polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych 

— prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany 

i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów 

opodatkowanych podatkiem dochodowym (art. 5a pkt 6 updof) (SIP 303322). 

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, wyżej wymienione czynności 

nie będą uznane za działalność gospodarczą, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące 

warunki: 

• odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, 

z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający 

wykonanie tych czynności, 

2

• są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez 

zlecającego te czynności, 

• wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną 

działalnością (art. 5b ust. 1 updof). 

III. WŁAŚCIWOŚĆ MIEJSCOWA NACZELNIKA US 

- art. 17 Op 

• dla jednoosobowej działalności gospodarczej – naczelnik US właściwy wg miejsca 

zamieszkania podatnika, 

• dla działalności prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną – 

naczelnicy US właściwy wg miejsca zamieszkania każdego ze wspólników. 

UWAGA 

Zasada ta nie ma zastosowania do podatników opłacających podatek w formie karty 

podatkowej. 

W sprawie podatku opłacanego w formie karty podatkowej właściwy miejscowo jest 

(art. 29 ust. 3 uzpdof): 

• dla jednoosobowej działalności gospodarczej – naczelnik US właściwy wg miejsca 

położenia zorganizowanego zakładu, wskazanego w zgłoszeniu do ewidencji działalności 

gospodarczej, a w razie niedopełnienia zgłoszenia działalności do ewidencji lub gdy 

działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu - według miejsca 

zamieszkania podatnika, 

• dla działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej – naczelnik US właściwy wg 

miejsca położenia zorganizowanego zakładu, wskazanego w zgłoszeniu do ewidencji 

działalności gospodarczej, a w razie niedopełnienia zgłoszenia działalności do ewidencji 

lub gdy działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu - według 

siedziby spółki, a jeżeli nie można ustalić siedziby spółki - według miejsca zamieszkania 

jednego ze wspólników. 

Jeżeli działalność jest prowadzona w kilku zorganizowanych zakładach na terenie objętym 

właściwością miejscową kilku naczelników urzędów skarbowych, właściwość ustala się 

według miejsca wskazanego przez podatnika jako siedzibę działalności 

(art. 29 ust. 4 uzpdof). 

3

IV. PRZYCHODY I KOSZTY OSÓB PROWADZĄCYCH DZIAŁALNOŚĆ W FORMIE 

SPÓŁKI NIEMAJĄCEJ OSOBOWOŚCI PRAWNEJ 

- art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, 2 updof, art. 12 ust. 5 uzpdof 

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości 

prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody 

z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 updof). 

Przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika, określa się 

proporcjonalnie do jego udziału w zysku (udziału). W razie braku przeciwnego dowodu 

przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (art. 8 ust.1 updof, 

art. 12 ust. 5 uzpdof). 

Zasada ta ma zastosowanie również do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, 

wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych 

związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebedącej osobą prawną 

(art. 8 ust. 2 updof, art. 12 ust. 9 uzpdof). 

UWAGA 

Jeżeli w umowie spółki koszty zostały podzielone w innej proporcji niż udział w zyskach, to 

dla celów podatkowych koszty dzielimy proporcjonalnie do udziału w zyskach 

(SIP 214576). 

V. FORMY OPODATKOWANIA OKREŚLONE W USTAWIE O PODATKU 

DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH 

1. ZASADY OGÓLNE – SKALA PODATKOWA 

- art. 27 ust. 1 updof 

• podstawowa forma opodatkowania z mocy ustawy (art. 9a ust. 1 updof), 

• podatek obliczany jest od dochodu wg skali podatkowej (stawki 18% i 32%). 

Wybór opodatkowania wg skali podatkowej 

• Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej z mocy ustawy jest 

opodatkowany wg skali podatkowej. Nie ma obowiązku zawiadamiania o wyborze tej formy 

opodatkowania (art. 27 ust. 1 updof). 

4

• Podatnik kontynuujący prowadzenie działalności gospodarczej, opodatkowany 

w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując o tym 

naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 4 updof, 

art. 29 ust. 1 uzpdof). W razie braku zawiadomienia przyjmuje się, że działalność 

opodatkowana jest w tej samej formie. 

Podstawa obliczenia podatku 


Podstawę opodatkowania stanowi dochód tj. przychód - koszt uzyskania przychodu, 

z uwzględnieniem straty ze źródła przychodów, po odliczeniu kwot: 

• składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych w roku 

podatkowym bezpośrednio na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz 

wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust. 1 pkt 2 updof) 

(interpretacja ogólna MF PB2/MK-044-315/2000), 

• składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe 

ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami 

dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż RP 

państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru 

Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c 

(art. 26 ust. 1 pkt 2a updof), 

• wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego (art. 26 ust. 1 pkt 2b updof), 

• dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń 

(art. 26 ust. 1 pkt 5 updof), 

• wydatków na cele rehabilitacyjne (art. 26 ust. 1 pkt. 6 updof), 

• wydatków z tytułu użytkowania sieci Internet (art. 26 ust. 1 pkt 6a), 

• darowizn (art. 26 ust. 1 pkt 9 updof), 

• wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowych technologii (art. 26c updof). 

Zasady odliczania straty, składek na ubezpieczenie społeczne, wpłat na indywidualne konto 

zabezpieczenia emerytalnego zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, wydatków na cele 

rehabilitacyjne, wydatków z tytułu korzystania z sieci Internet, darowizn oraz wydatków na 

nabycie nowych technologii szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne - 

zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi i odliczenia”. 

UWAGA 

Podatnicy mogą dokonywać odliczeń już na etapie ustalania zaliczek w ciągu roku, za 

wyjątkiem odliczenia dot. wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego, które 

można odliczyć tylko w zeznaniu rocznym (art. 26 ust. 6g updof). 

5

Obliczenie podatku 



w złotych 

Podatek wynosi 

Ponad 

do 

85.528 

18% minus kwota zmniejszająca podatek 

556 zł 02 gr 

85.528 

14.839 zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad 

85.528 zł 

Odliczenia od podatku 

- art. 27b, art. 27f, art. 27g updof 

Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27, ulega obniżeniu o kwotę: 

• składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. 

o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych 

(Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.) – w pierwszej kolejności (art. 27b updof), 

• składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe 

ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie 

z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi 

w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym 

państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji 

Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 4, 

• ulgi prorodzinnej (art. 27f updof), 

• ulgi abolicyjnej (art. 27g updof). 

Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne, ulgi prorodzinnej zostały 

szczegółowo omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby 

rozliczania, ulgi i odliczenia”, zaś ulgi abolicyjnej - w cz. II „„Materiały informacyjne - zeznania 

podatkowe. Dochody zagraniczne”. 

Rozliczenie roczne 

- art. 45 ust. 1, 1b updof 

• zeznanie – PIT - 36 z załącznikiem PIT/B, 

• inne załączniki (np. PIT/O, PIT/ZG, PIT/M), w zależności od dokonywanych odliczeń lub 

stanowiące informacje o dochodach, 

• termin - do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 updof), 

6

• miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania 

w ostatnim dniu roku podatkowego (art. 45 ust. 1b updof). 

Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów 

1) Przy wpłacie zaliczek na podatek dochodowy nie składamy żadnych deklaracji. 

2) Jak obliczyć wysokość należnej zaliczki na pdof za grudzień (ostatni kwartał) 

2012 r.? Czy przy wyliczaniu zaliczki należy brać pod uwagę remanent końcowy 

sporządzany na dzień 31 grudnia? 

Od 1 stycznia 2012 r. zmienił się termin wpłaty ostatniej w roku zaliczki na podatek 

dochodowy. Zgodnie z obowiązującym obecnie art. 44 ust updof, zaliczki miesięczne od 

dochodów wymienionych w ust. 1 (czyli między innymi z działalności gospodarczej) wpłaca 

się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne 

podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za 

który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku 

podatkowego wpłacane są w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. 

Podatnicy nie wpłacają zaliczek za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed 

upływem terminu do jej wpłaty złożą zeznanie i dokonają zapłaty podatku na zasadach 

określonych w art. 45 updof. 

Dochodem z działalności gospodarczej stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki 

(art. 44 ust. 2 updof) u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów 

jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania. 

Jeżeli jednak podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców 

i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego 

remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2 updof. 

Z powyższej regulacji nie wynika, ażeby podatnik miał obowiązek uwzględnienia wartości 

remanentu końcowego na potrzeby obliczenia zaliczki za miesiąc grudzień. Zatem fakt, że 

§ 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia 

podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475, z późn. zm.) określa, 

iż podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury m.in. 

na koniec każdego roku podatkowego, nie powoduje po stronie podatnika obowiązku 

uwzględniania tego spisu w ostatniej, w roku podatkowym, zaliczce na podatek dochodowy. 

UWAGA 

Powyższe dotyczy również podatnika opodatkowanego podatkiem liniowym. 

3) Jaką kwotę zmniejszającą podatek odejmujemy od podatku na etapie wyliczania 

zaliczek w ciągu roku, roczną 556,02 zł czy miesięczną 46,33zł? 

Odp. Wyliczając kwotę zaliczki na podatek dochodowy w trakcie roku, od podatku zawsze 

odejmujemy pełną kwotę zmniejszającą podatek – 556,02 zł. 

7

4) Czy prowadząc działalność gospodarczą (indywidualnie bądź w formie spółki 

niemającej osobowości prawnej) opodatkowaną na zasadach ogólnych 

(skala podatkowa), podatnik ma możliwość rozliczyć się wspólnie z małżonkiem bądź 

jako rodzic samotnie wychowujący dziecko? 

Odp. Tak. Jeżeli są spełnione inne warunki przewidziane w art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 updof, 

podatnik ma prawo skorzystać z preferencyjnego rozliczenia. 

UWAGA: Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem 

liniowym, ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub kartą podatkową, nie ma 

możliwości, aby rozliczył się wspólnie z małżonką, nawet jeśli poza przychodami 

z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskuje inne dochody opodatkowane według skali 

podatkowej (np. z pracy). W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania 

podatkowe. 

5) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych, w trakcie roku 

podatkowego obowiązany był do odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek 

dochodowy w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym 

uzyskał dochód. Podatnik nie wpłacał zaliczek, w związku z czym część należnych 

kwot uiszczał wraz z odsetkami. W jaki sposób i w jakich wysokościach podatnik ma 

wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 zaliczki na podatek dochodowy? 

Odp. W polu „Należna zaliczka, w tym zaliczka pobrana przez płatnika” w części D, 

w wierszu dot. pozarolniczej działalności gospodarczej PIT-36, należy wpisać zaliczki, które 

powinny być odprowadzone do US w 2012 r. - czyli te, które były należne (obliczone zgodnie 

z art. 44 ust. 3, tj. po pomniejszeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne). 

Należy pamiętać, że suma należnych zaliczek za poszczególne miesiące, wykazywana 

w części N zeznania podatkowego, musi być tożsama z kwotą z poz. „Należna zaliczka, 

w tym zaliczka pobrana przez płatnika”. 

Natomiast w polu „Suma wpłaconych zaliczek oraz pobranych przez płatników”, podatnik 

uwzględni tylko te zaliczki, które rzeczywiście w roku podatkowym zapłacił. 

UWAGA: 

W zeznaniu nie wykazujemy odsetek od należnych zaliczek. 

6) Jakie zaliczki podatnik ma obowiązek wykazać w pozycji 55 „należna zaliczka” 

zeznania PIT-36, jeżeli opłaca zaliczki w formie uproszczonej? 

Odp. Podatnik wykazuje zaliczki należne – te wynikające z uproszczonej formy - 

pomniejszone o składki na ubezpieczenie zdrowotne. 

Zaliczek tych nie wykazuje się w części N. 

8

7) Czy podatnik, który cały rok podatkowy ma zawieszoną działalność gospodarczą 

lub nie osiągnął żadnych dochodów z działalności gospodarczej, ma obowiązek 

składać „zerowe” zeznanie roczne? 

Odp. Tak. Podatnik, który nie uzyskał dochodów (przychodów) z działalności gospodarczej 

z powodu jej zawieszenia lub braku obrotów ma „otwarte” źródło przychodów i obowiązek 

wykazania ich wielkości „0” w zeznaniu podatkowym. 

8) Jeżeli podatnik osiągnął w roku podatkowym jednocześnie dochody z pozarolniczej 

działalności gospodarczej oraz z najmu lub dzierżawy (opodatkowanych wg zasad 

ogólnych), w kolumnie f w części D PIT-36, wykazuje tylko raz łączną kwotę należnych 

zaliczek z tych źródeł. Kwotę tę podatnik może wykazać albo w wierszu 3 „pozarolnicza 

działalność gospodarcza” albo w wierszu 6 „najem lub dzierżawa”. Zasada ta nie dotyczy 

podatników, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek. 

9) Czy podatnik ma obowiązek dołączyć do zeznania podatkowego sprawozdanie 

finansowe? 

Odp. Tak, podatnicy prowadzący księgi rachunkowe, którzy są obowiązani do sporządzenia 

sprawozdania finansowego, dołączają do zeznania podatkowego sprawozdanie finansowe 

(art. 45 ust. 5 updof). 

UWAGA 

Jeżeli podatnik prowadzi działalność w formie spółki niemającej osobowości prawnej 

właściwym do złożenia sprawozdania urzędem skarbowym jest: 

- urząd właściwy ze względu na adres siedziby spółki, jeżeli jest on właściwy przynajmniej 

dla jednego wspólnika, 

- urząd właściwy dla jednego ze wspólników wedle ich wyboru, jeżeli urząd skarbowy 

właściwy dla spółki nie jest właściwym dla żadnego ze wspólników, 

- jeżeli wspólnicy nie dokonali wyboru - urząd właściwy dla wspólnika wskazanego 

w pierwszej kolejności w umowie spółki (§ 4 ust. 3 rozp. w sprawie właściwości organów 

podatkowych Dz. U. z 2005 r., Nr 165, poz. 1371 ze zm.). 

10) Jak należy wykazać koszty uzyskania przychodów w PIT/B, w sytuacji gdy jeden 

ze wspólników spółki niemającej osobowości prawnej opłaca składki na Fundusz 

Pracy, a drugi wspólnik nie ponosi tych wydatków? 

Składka na Fundusz Pracy jest kosztem uzyskania przychodu tylko tego wspólnika, który ją 

opłaca. W formularzu PIT-B sporządzanym przez tego wspólnika, w części C.1.2 powinny 

być wykazane następujące kwoty: 

w poz. 26 - koszty uzyskania przychodów poniesione przez spółkę (tj. te, które dotyczą 

wszystkich wspólników), 

9

w poz. 27 – koszty uzyskania przychodów poniesione przez spółkę, a przypadające na 

wspólnika (poz. 26 przemnożona przez poz. 20, tj. udział wspólnika w spółce) powiększone 

o opłacone przez wspólnika składki na Fundusz Pracy oraz inne koszty ponoszone 

wyłącznie przez tego wspólnika. 

11) Jak w zeznaniu rocznym odliczyć stratę z lat ubiegłych? 

Podatnik ma prawo do odliczenia straty od dochodu w najbliższych kolejno po sobie 

następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość takiego odliczenia 

w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (np. jeżeli w roku 2008 

podatnik poniósł stratę w wysokości 10.000 zł i nie rozliczył jej w poprzednich latach 

podatkowych, to w zeznaniu za rok 2012 r. może odliczyć nie więcej niż 5.000 zł) 


W zeznaniu za 2012 r. podatnik może odliczyć stratę poniesioną w latach 2007-2011. 

UWAGA 

Odliczenie straty przysługuje tylko od dochodu z tego samego źródła, które przyniosło 

stratę. Strata z działalności gospodarczej nie obniży dochodu z innych źródeł przychodów. 

Zasady odliczania strat szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania 

podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi i odliczenia”. 

12) Podatnik w 2012 r. osiągnął przychody ze stosunku pracy. Płatnik obliczając 

zaliczkę na podatek, za każdy miesiąc stosował kwotę zmniejszającą podatek – 

46,33 zł. Od czerwca 2012 r. podatnik dodatkowo rozpoczął prowadzenie działalności 

gospodarczej wybierając opodatkowanie wg skali podatkowej. Jaką kwotę 

zmniejszającą podatek podatnik ma zastosować przy obliczaniu zaliczki z działalności 

gospodarczej? Z uwzględnieniem kwot odliczonych przez płatnika, czy pełną kwotę 

zmniejszającą podatek? 

Podatnik rozpoczynając prowadzenie działalności gospodarczej jest zobowiązany 

poinformować o tym płatnika, który nie będzie odliczał od podatku 1/12 kwoty zmniejszającej 

podatek. Obliczając zaliczkę na podatek z działalności gospodarczej za czerwiec stosuje 

pełną kwotę tj. 556,02 zł. Nadwyżka odliczonych kwot przez płatnika będzie rozliczona 

w zeznaniu rocznym. 

13) Podatnik do końca czerwca pozostawał w stosunku pracy uzyskując za ten okres 

dochody w wysokości 80.000 zł. Od 1 lipca rozpoczyna działalność gospodarczą 

opodatkowaną wg zasad ogólnych. Czy po przekroczeniu kwoty 85.528 zł (łącznie 

od początku roku z uwzględnieniem dochodów ze stosunku pracy) będzie 

zobowiązany opłacać podatek w wysokości 32%? 

10

Nie. Podatnik oblicza podatek dochodowy tylko od dochodów z działalności gospodarczej. 

Gdy dochód z działalności gospodarczej przekroczy kwotę 85.528 zł podatnik będzie 

zobowiązany opłacać podatek wg stawki 32%. Dopiero w zeznaniu rocznym łączy się 

wszystkie dochody opodatkowane skalą podatkową. 

14) Czy podatnik może odliczyć od dochodu za 2012 r. zaległe za 2011 r. składki na 

własne ubezpieczenie społeczne zapłacone w 2012 r.? 

Tak. Odliczeniu od dochodu podlegają składki określone w ustawie z dnia 13 października 

1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. nr 137, poz. 887, z późn. zm). Przepis 

art. 26 ust. 1 pkt 2 updof nie zawiera żadnych ograniczeń dotyczących roku podatkowego, 

za który składki są należne. Odliczeniu podlegają składki faktycznie zapłacone w danym 

roku, niezależnie od tego, którego roku dotyczą. Jeśli więc podatnik opłaci faktycznie dopiero 

w 2012 r. składki na ubezpieczenie społeczne za lata ubiegłe, będą one wówczas podlegać 

odliczeniu w roku ich poniesienia. 

15) Czy podlegają odliczenie od dochodu składki na ubezpieczenie płacone przez 

rolnika prowadzącego działalność gospodarczą do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia 

Społecznego (KRUS)? 

Nie. Składki na ubezpieczenie wpłacone do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego 

(KRUS) nie podlegają odliczeniu od dochodu. Odliczeniu od dochodu podlegają tylko składki 

określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 26 ust.1 pkt.2 updof), 

zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, 

chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust.1 

pkt 2 lit. a). KRUS nie należy do podmiotów wymienionych w art. 3 ust.1 ustawy o systemie 

ubezpieczeń społecznych wykonujących zadania z zakresu ubezpieczeń społecznych, a tym 

samym nie wykonuje zadań z zakresu ubezpieczeń społecznych określonych w tej ustawie. 

Jednakże nadwyżka składki na ubezpieczenie społeczne rolników, opłacana do KRUS przez 

rolników prowadzących działalność gospodarczą może stanowić koszt uzyskania przychodu. 

16) Czy podlegają odliczeniu od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne 

płacone przez rolnika prowadzącego działalność gospodarczą do KRUS? 

Tak. Składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% podstawy wymiaru podlegają 

odliczeniu od podatku. Odliczeniu podlegają bowiem składki na ubezpieczenie zdrowotne 

określone w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków 

publicznych (art. 27b ust. 1 pkt 1 updof). KRUS zaś, w świetle ww. przepisów, wykonuje 

zadania z zakresu ubezpieczeń zdrowotnych. 

11

2. PODATEK LINIOWY 

- art. 30c updof 

• z wyboru, na podstawie art. 9a ust. 2 updof, 

• podatek obliczany jest od dochodu 19% stawką. 

Wybór opodatkowania podatkiem liniowym 

-art. 9a ust. 2, 4, 5 updof 

• Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, oświadczenie 

o wyborze tej formy opodatkowania, może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie 

działalności gospodarczej (na druku CEIDG-1), a jeżeli nie złożył oświadczenia na podstawie 

tych przepisów składa pisemne oświadczenie naczelnikowi US nie później niż w dniu 

uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 updof). 

• Podatnik kontynuujący prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowany 

w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując 

naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9a ust. 2 updof). 

• Wybór formy opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik 

w terminie do 20 stycznia roku podatkowego zawiadomi naczelnika US o zmianie formy 

opodatkowania (art. 9a ust. 4 updof). 

UWAGA 

Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki 

lub spółek niemających osobowości prawnej – wybór sposobu opodatkowania dotyczy 

wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy 

updof (art. 9a ust. 5 updof) 


- art. 26 ust. 1 pkt 2, 2b, art. 30c ust. 2 updof 

Podstawę opodatkowania stanowi dochód tj. przychód – koszt uzyskania przychodu, 

z uwzględnieniem straty ze źródła przychodów, po odliczeniu kwot (art. 30c ust. 2 updof): 

• składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych w roku 

podatkowym bezpośrednio na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz 

wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących, 

• składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe 

ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami 

dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż 

Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego 

12

Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 26 

ust. 13a-13c, 

• wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego. 


zabezpieczenia emerytalnego szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne – 



- art. 30c ust. 1 updof 

Podatek = Podstawa obliczenia podatku x 19% 


- art. 27b updof 

Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 30c, ulega obniżeniu o kwotę: 

• składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. 

o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych 

(Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.) – w pierwszej kolejności (art. 27b updof), 

• składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe 

ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie 

z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi 

w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym 

państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji 

Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 4, 

Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne zostały szczegółowo 

omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi 

i odliczenia”. 


- art. 45 ust. 1, 1a pkt 2, 1b updof 

1) zeznanie – PIT-36L z załącznikiem PIT/B (art. 45 ust. 1a pkt 2 updof), 

2) PIT/ZG, jeżeli podatnik uzyskał dochody z tytułu działalności wykonywanej poza 

terytorium RP lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium RP, 

3) termin – do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 updof), 

4) miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania 

w ostatnim dniu roku podatkowego (art. 45 ust. 1b updof). 

13


1) Przy wpłacie zaliczek na podatek dochodowy nie jest składana żadna deklaracja. 

2) Podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie wpłacał w trakcie roku zaliczek 

na podatek dochodowy. Czy powinien wykazać je w zeznaniu PIT-36L? 

Należne zaliczki, które podatnik był obowiązany odprowadzać do US w trakcie roku, 

tj. po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenie zdrowotne, powinny być ujęte w części M 

zeznania PIT-36L, poz. 92-103, zaś w kolumnie „Należna zaliczka” poz. 27 PIT-36L należy 

wpisać sumę tych zaliczek. W poz. 58 PIT-36L, w której wykazuje się sumę zaliczek 

wpłaconych przez podatnika, podatnik wpisze 0. 

3) Podatnik osiągnął w 2012 r. dochody z tytułu prowadzonej działalności 

gospodarczej opodatkowanej zgodnie z art. 30c updof (podatek liniowy). Podatnik 

otrzymał także z ZUS PIT-11A w związku z wypłaconym zasiłkiem chorobowym. Żona 

podatnika uzyskuje dochody z pracy. 

1. Czy podatnik może rozliczyć się wspólnie z małżonką na PIT-37 i odrębnie z tytułu 

prowadzonej działalności na PIT-36L? 

2. Czy istnieje możliwość odliczenia wydatków poniesionych za korzystanie 

z dostępu do sieci Internet i w jakim zeznaniu? 

1. Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym, nie 

może korzystać ze wspólnego rozliczenia z małżonką. Ograniczenie to wynika z art. 6 

ust. 8 updof. W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania podatkowe 

PIT-37 – żona ujmuje w nim dochody z pracy, mąż – zasiłki z ubezpieczenia społecznego. 

Dodatkowo mąż składa PIT-36L z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. 

2. Podatnik składając zeznanie PIT-37 może dokonać odliczenia wydatków poniesionych za 

korzystanie z dostępu do sieci Internet (dołączając PIT/O). Nie może skorzystać z tej ulgi 

w PIT-36L. 

4) Podatnik, w grudniu 2011 r. zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na 

podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Zawieszenie trwało 

przez cały rok 2012. Od czasu zgłoszenia zawieszenia działalności faktycznie tej 

działalności nie prowadził oraz nie uzyskiwał w związku z nią żadnych przychodów, 

jak również nie ponosił jej kosztów. Podatnik jest żonaty i pozostaje z żoną w ustroju 

wspólności majątkowej przez cały rok podatkowy. Oboje są podatnikami, o których 

mowa w art. 3 ust. 1 updof (rezydentami podatkowymi w Polsce). 

Czy za rok 2012, w którym podatnik ma zawieszoną działalność gospodarczą, 

przysługuje mu prawo do wspólnego rozliczenia pozostałych dochodów 

(opodatkowanych na zasadach ogólnych) wspólnie z małżonką? 

14

Nie. Podatnik nie może skorzystać z możliwości wspólnego opodatkowania małżonków za 

lata, w których ma zawieszoną działalność gospodarczą, gdyż jest osobą – stosownie do 

złożonego oświadczenia - do której mają zastosowanie art. 30c updof. Fakt podlegania 

regulacjom zawartym w tym przepisie ma bowiem decydujące znaczenie dla braku 

możliwości skorzystania ze wspólnego opodatkowania małżonków. Z treści art. 6 

ust. 8 updof bezspornie wynika, że prawa do łącznego opodatkowania swoich dochodów 

pozbawieni zostali małżonkowie w sytuacji, gdy w roku podatkowym chociażby do jednego 

z nich miały zastosowanie przepisy art. 30c updof. 

5) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach podatku 

liniowego, oprócz tego uzyskuje dochody ze stosunku pracy. W ramach działalności 

gospodarczej opłacał na ubezpieczenie zdrowotne zarówno za siebie, jak i za 

małżonkę, jako osobę z nim współpracującą. Przez cały 2012 r. działalność 

gospodarcza przynosiła straty, w wyniku czego podatnik nie płacił zaliczek na podatek 

dochodowy, a w konsekwencji nie miał możliwości odliczania zapłaconych składek 

zdrowotnych. 

Czy składki zdrowotne zapłacone w działalności gospodarczej za siebie, jak i za osobę 

współpracującą, podatnik będzie mógł odliczyć w PIT-37, jaki będzie zobowiązany 

złożyć w ramach rozliczenia się z dochodów ze stosunku pracy? 

Tak. Składki na ubezpieczenie zdrowotne za osobę współpracującą w całości finansuje 

z własnych środków przedsiębiorca. Jest on także uprawniony do obniżania podatku 

dochodowego o opłacone za tę osobę składki. 

W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a) updof, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub 

art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie 

zdrowotne, o której mowa w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze 

środków publicznych, opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie 

z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. 

Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może 

przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. 

Zatem składki zdrowotne opłacone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do 

wysokości 7,75% podstawy wymiaru tej składki, mogą zostać odliczone od podatku, pod 

warunkiem, że podstawy wymiaru tej składki nie stanowi dochód, od którego zaniechano 

poboru podatku na podstawie Ordynacji podatkowej, bądź jest zwolniony na podstawie 

updof. Przepisy updof nie zawierają żadnych ograniczeń, co do możliwości odliczania od 

podatku dochodowego składek na ubezpieczenie zdrowotne opłacanych z tytułu 

prowadzonej działalności gospodarczej od podatku dochodowego ze źródła przychodu jakim 

jest stosunek pracy. 

Tak więc podatnik, pomimo, iż nie uzyskał za rok 2012 dochodu z tytułu prowadzonej 

działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym, ma prawo do odliczenia 

15

opłaconych - z tytułu prowadzonej działalności - składek na ubezpieczenie zdrowotne od 

należnego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze stosunku 

pracy wykazanego w zeznaniu PIT-37 . 

VI. FORMY OPODATKOWANIA OKREŚLONE W USTAWIE 

O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH 

PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE 

1. RYCZAŁT OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH 

- art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 uzpdof 

• z wyboru, na podstawie art. 9a ust. 1 updof, art. 9 ust. 1-3 uzpdof, 

• podatek jest obliczany od przychodu i wynosi odpowiednio 20%, 17%, 8,5%, 5,5%, 3%, 

• ryczałt mogą również wybrać wspólnicy spółki cywilnej osób fizycznych i spółki jawnej 

osób fizycznych (art. 6 ust. 1 uzpdof). 

Wybór opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych 

• Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, oświadczenie 

o wyborze tej formy opodatkowania, może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie 

działalności gospodarczej (dotyczy to również wspólników spółki cywilnej), a jeżeli nie złożył 

oświadczenia na podstawie tych przepisów składa pisemne oświadczenie naczelnikowi US 

nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu; w przypadku prowadzenia 

działalności gospodarczej w formie spółki, oświadczenie składają wszyscy wspólnicy 

(art. 9 ust. 1, ust. 3 uzpdof). 


w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując 

naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9 ust. 1 uzpdof); w przypadku 

prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki, oświadczenie składają wszyscy 

wspólnicy (art. 9 ust. 3 uzpdof). 

• Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności 

gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal 

prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 


UWAGA 

Podatnik kontynuujący prowadzenie działalności gospodarczej, opłaca w roku podatkowym 

ryczałt, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy (art. 6 ust. 4 pkt 1 uzpdof): 

16

- uzyskał przychody wyłącznie z działalności prowadzonej samodzielnie w wysokości 

nieprzekraczającej 150 000 euro (limit na 2012 r. – 661 680 zł), lub 

- uzyskał przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma 

przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150 000 euro. 

Jeżeli podatnik, który w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadził działalność 

samodzielnie, a także w formie spółki, spełnia powyższe warunki, opłaca w roku 

podatkowym ryczałt odrębnie z działalności wykonywanej samodzielnie i odrębnie 

z działalności wykonywanej w formie spółki. W sytuacji spełnienia tylko jednego warunku 

(np. jego przychody z działalności prowadzonej samodzielnie nie przekroczyły limitu, zaś 

przychody z działalności prowadzonej w formie spółki są wyższe niż 150.000 euro), podatnik 

opłaca w roku podatkowym ryczałt tylko z tej działalności, w której nie przekroczył limitu 

(prowadzonej samodzielnie) (art. 6 ust. 5 uzpdof). 


- art. 11 ust. 1 uzpdof 

Podstawę opodatkowania stanowi przychód po odliczeniu kwot: 

• strat poniesionych z tego samego źródła przychodów, 

• wydatków określonych w art. 26 ust. 1 updof, tj.: 

‣ składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych 

w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, 

chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących 

(art. 26 ust. 1 pkt 2 updof), 

‣ składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe 

ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie 

z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego 

obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii 

Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru 

Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 26 

ust. 13a-13c updof (art. 26 ust. 1 pkt 2a updof), 

‣ wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez 

podatnika w roku podatkowym, do wysokości określonej w przepisach 

o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, dokonanych w roku 

podatkowym (art. 26 ust. 1 pkt 2b updof) 

‣ wydatków na cele rehabilitacyjne (art. 26 ust. 1 pkt. 6 updof), 

‣ wydatków ponoszonych przez podatnika z tytułu użytkowania sieci Internet 

(art. 26 ust. 1 pkt 6a updof). 

‣ darowizn (art. 26 ust. 1 pkt 9 updof). 

17


zabezpieczenia emerytalnego zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, wydatków na cele 

rehabilitacyjne, wydatków z tytułu korzystania z sieci Internet, darowizn oraz wydatków na 

nabycie nowych technologii szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne - 


Podatnicy mogą dokonywać odliczeń już na etapie ustalania podatku w ciągu roku, 

za wyjątkiem odliczenia dot. wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego, 

które można odliczyć tylko w zeznaniu rocznym (art. 26 ust. 6g updof). 

UWAGA 

Jeżeli podatnik uzyskuje przychody opodatkowane różnymi stawkami i dokonuje odliczeń 

od przychodów, to odliczenia dokonuje od każdego rodzaju przychodu w takim stosunku, 

w jakim w roku podatkowym pozostają poszczególne przychody opodatkowane różnymi 

stawkami w ogólnej kwocie przychodów (art. 11 ust. 2 uzpdof). 


- art. 12 uzpdof 

Podatek = Podstawa obliczenia podatku x stawka podatku % 

Stawka podatku – określona w art. 12 ust. 1 uzpdof, uzależniona jest od rodzaju 

świadczonych usług (określa się ją na podstawie symbolu PKWiU z 2008 r.). 



Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę 

składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej przez podatnika, o której mowa w art. 27b 

ust. 1 updof, jeżeli nie została odliczona od podatku dochodowego. 


- art. 21 ust. 2 pkt 2 uzpdof 

• zeznanie – PIT-28 z załącznikiem: 

- PIT-28/A - jeżeli działalność jest prowadzona na własne nazwisko, 

- PIT-28/B - jeżeli podatnik prowadzi działalność w formie spółki niemającej osobowości 

prawnej, 

• inne załączniki (np. PIT/O, PIT/D), w zależności od dokonywanych odliczeń, 

18

• termin – do 31 stycznia roku następującego po roku podatkowym, 

• miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania 

w ostatnim dniu roku podatkowego. 


1) Przy wpłacie ryczałtu w trakcie roku podatkowego nie składa się żadnych 

deklaracji. 

2) Podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie wpłacał podatku w trakcie roku. 

Czy należny podatek powinien być wykazany w zeznaniu PIT-28? 

Kwoty należnego ryczałtu za poszczególne miesiące (kwartały), które podatnik był 

obowiązany w trakcie roku odprowadzać do US (czyli po pomniejszeniu podatku o składki na 

ubezpieczenie zdrowotne), powinny być ujęte w części L zeznania PIT-28, poz. 112-122. 

W poz. 123 podatnik wpisuje łączną kwotę ryczałtu od stycznia do listopada (lub za I, II i III 

kwartał). W poz. 109 PIT-28, w której wykazuje się kwotę wpłaconego ryczałtu za miesiące 

od stycznia do listopada lub za I, II i III kwartał roku podatkowego, podatnik wpisze 0. 

3) W dniu 15 stycznia 2013 r. podatnik wpłacił do US ryczałt za miesiąc grudzień 

2012 r. 31 stycznia składa zeznanie podatkowe PIT-28. Jaką kwotę ryczałtu powinien 

wykazać w części K tego zeznania w pozycji „Kwota wpłaconego ryczałtu za miesiące 

od stycznia do listopada roku podatkowego lub za I, II i III kwartał roku podatkowego”? 

W pozycji tej podatnik wykazuje sumę wpłaconego podatku za miesiące od stycznia do 

listopada. Podatku za grudzień, wpłaconego w styczniu 2013 r., nie wykazuje się. 

UWAGA 

Gdyby jednak podatnik wpłacił podatek za grudzień w grudniu, to kwotę tę powinien dodać 

do kwot podatku wpłaconych za poprzednie miesiące i sumę tę wykazać w poz. „Kwota 

wpłaconego ryczałtu za miesiące od stycznia do listopada roku podatkowego lub za I, II i III 

kwartał roku podatkowego” 

4) Jaką kwotę należy wykazać w części L.2. w poz. 124? Czy kwota ta musi być równa 

różnicy między kwotą wpłaconego ryczałtu (poz. 105), a łączną kwotą ryczałtu 

od stycznia do listopada (lub za I, II i III kwartał) (poz. 123)? 

W części L.2. w poz. 124 PIT-28 wykazujemy kwotę ryczałtu za grudzień wynikającą 

z ewidencji przychodów. 

5) Podatnik osiągnął w 2012 r. dochody z tytułu prowadzonej działalności 

gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. 

Podatnik otrzymał także z ZUS PIT-11A w związku z wypłaconym zasiłkiem 

19

chorobowym. Czy istnieje możliwość odliczenia przez podatnika ulgi z tytułu 

wychowywania dziecka? 

Podatnik składając zeznanie PIT-37 może dokonać odliczenia ulgi z tytułu wychowywania 

dziecka (dołączając PIT/O). Nie może skorzystać z tej ulgi w PIT-28. 

6) W jaki sposób obliczać proporcję do odliczenia od przychodów składek na 

ubezpieczenia społeczne w przypadku uzyskiwania dochodu z działalności 

gospodarczej opodatkowanej różnymi stawkami podatku? Czy proporcję obliczamy 

narastająco w ciągu roku czy za każdy miesiąc? 

Proporcję obliczamy biorąc pod uwagę strukturę przychodów za miesiąc, w którym 

dokonujemy odliczenia. 

7) W miesiącach styczeń-czerwiec 2012 r. podatnik nie uzyskiwał przychodów 

z działalności gospodarczej, opłacał jednak składki na ubezpieczenie społeczne oraz 

składki na ubezpieczenie zdrowotne. Czy składki te może odliczyć odpowiednio od 

przychodu lub ryczałtu w miesiącu lipcu 2012 r. lub kolejnych miesiącach? 

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych należy obliczać odrębnie za każdy miesiąc, 

tj. od przychodów uzyskanych w danym miesiącu (miesiącu, za który obliczany jest ryczałt). 

Dotyczy to również sytuacji uzyskiwania przychodów opodatkowanych różnymi stawkami 

ryczałtu, z czym wiąże się konieczność ustalania proporcji odliczeń o których mowa 

w art. 11 uzpdof. W odniesieniu do odliczeń od przychodu składek na ubezpieczenie 

społeczne, art. 11 ust. 1 uzpdof odwołuje się do art. 26 ust. 1 updof z którego wynika, 

iż odliczeniu od dochodu podlegają składki określone w ustawie z dnia 13 października 

1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na 

własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz 

osób z nim współpracujących. Oznacza to, iż od uzyskanego w danym miesiącu przychodu 

podatnik może odliczyć również składki na ubezpieczenie społeczne które nie zostały 

odliczone od przychodów uzyskanych w poprzednich miesiącach. Na tych samych 

zasadach, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ulega obniżeniu o kwotę opłaconych 

przez podatnika składek na ubezpieczenie zdrowotne, co wynika z treści art.13 ust. 1 uzpdof. 

8) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie (opodatkowaną 

ryczałtem) i w formie spółki (na zasadach ogólnych). Z tytułu działalności 

prowadzonej w formie spółki, podatnik poniósł stratę, w związku z czym w zeznaniu 

PIT-36 nie może wykazać zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne 

i zdrowotne. Czy składki te może odliczyć w PIT-28 odpowiednio od przychodu 

i ryczałtu? 

Składki na ubezpieczenie społeczne, zapłacone w 2012 r., mogą być odliczone od 

przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem, wykazanemu w PIT-28, o ile nie zostały 

20

zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Analogicznie, zapłacone w 2012 r. składki na 

ubezpieczenie zdrowotne (w wysokości 7,75% podstawy wymiaru) obniżają podatek. 

9) Czy podatnik prowadzący działalność gospodarczą na ryczałcie będzie mógł 

opodatkować przychody z innych źródeł (np. z pracy) wspólnie z małżonkiem lub jako 

osoba samotnie wychowująca dziecko? 

Nie. Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem, nie może 

korzystać z rozliczenia wspólnie z małżonką ani jako osoba samotnie wychowująca, nawet 

jeżeli uzyskał inne dochody opodatkowane wg skali podatkowej. Ograniczenie to wynika 

z art. 6 ust. 8 updof. W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania 

podatkowe PIT-37 – żona ujmuje w nim dochody z pracy, mąż – zasiłki z ubezpieczenia 

społecznego. Dodatkowo mąż składa PIT-28 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. 

10) Czy podatnik, który przez cały 2012 r. miał zawieszoną działalność gospodarczą 

i nie uzyskał z tego tytułu żadnych przychodów może rozliczyć się wspólnie z żoną? 

W 2011 r. podatnik wybrał opodatkowanie ryczałtem od przychodów 

ewidencjonowanych, nie zmienił formy opodatkowania do 20 stycznia 2012 r. 

Nie. Do podatnika nadal mają zastosowanie przepisy uzpdof, zatem w myśl art. 6 

ust. 8 updof małżonkowie nie mogą złożyć wspólnego zeznania podatkowego. Żona rozlicza 

się sama, podatnik składa tzw. „zerowy” PIT-28 i ewentualnie inne zeznanie, jeżeli osiąga 

również dochody z innych źródeł. 

11) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą od 2010 r. Na 2012 r. wybrał 

opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych składając stosowne 

oświadczenie o wyborze tej formy w terminie do 20 stycznia. W sierpniu 2012 r. 

podatnik rozszerzył zakres prowadzonej działalności gospodarczej o usługi wyłączone 

z ryczałtu (np. usługi finansowe) i uzyskał przychód z tego tytułu. W jaki sposób 

podatnik powinien rozliczyć się po zakończonym roku podatkowym? 

W momencie uzyskania przychodu z tytułu wykonania usługi wyłączonej z ryczałtu, podatnik 

utracił prawo do opodatkowania w tej formie. Zgodnie z art. 22 ust. 1 uzpdof, od tego dnia był 

obowiązany zaprowadzić właściwe księgi i opłacać podatek dochodowy na ogólnych 

zasadach. 

Zatem podatnik obowiązany jest do złożenia zeznania PIT-28 za okres, w którym podlegał 

opodatkowaniu ryczałtem, oraz PIT-36 za okres po utracie warunków do opodatkowania 

w tej formie. 

12) Podatnik w 2012 r. prowadził działalność w formie spółki cywilnej. W trakcie roku 

podatkowego doszło do zmiany udziałów tego wspólnika w przychodach spółki 

(z 40% na 50%). Jak wykazać ten fakt w informacji PIT/B? 

21

Jeżeli w trakcie roku podatkowego zmienia się udział wspólnika w przychodach spółki, to 

w informacji PIT/B powinien on: 

‣ w części C.1.1. wpisać dane tej spółki, a także udział, który podatnik posiadał przed 

zmianą (poz. 20 - 40%), zaś w części C.1.2. – dane dotyczące przychodów, kosztów 

i dochodów/strat spółki oraz przypadających na podatnika przed zmianą udziałów, 

‣ w części C.2.1 wpisać dane tej samej spółki, lecz udział, który podatnik posiadał po 

zmianie (poz. 20 – 50%), zaś w części C.2.2 – dane dotyczące przychodów, kosztów 

i dochodów/strat spółki oraz przypadających na podatnika po zmianie udziałów. 

2. KARTA PODATKOWA 

- art. 2 ust. 1 pkt 2 uzpdof 

• z wyboru na podstawie art. 9a ust. 1 updof, 

• podatek – stawki miesięczne określane kwotowo w tabelach stanowiących załącznik nr 3 

do ustawy, na podstawie decyzji naczelnika US, 

• podatkowi mogą podlegać również przychody wspólników spółki cywilnej osób fizycznych 


Wybór opodatkowania kartą podatkową 

• Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej wniosek 

o zastosowanie tej formy opodatkowania (PIT-16) może dołączyć do wniosku o wpis do 

Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie 

przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w przeciwnym wypadku wniosek składa 

naczelnikowi US przed rozpoczęciem działalności. 


w poprzednim roku inną formą, ma możliwość wyboru karty podatkowej składając wniosek 

naczelnikowi US nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. 

• Wybór sposobu opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik 

w terminie do 20 stycznia roku podatkowego zawiadomi naczelnika US o zmianie formy 

opodatkowania. 

W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, wniosek 

o zastosowanie opodatkowania składa jeden ze wspólników (art. 29 ust. 1 uzpdof). 

Wysokość podatku 

Kwota podatku ustalana jest decyzją naczelnika US na podstawie informacji zawartych 

we wniosku o zastosowanie karty podatkowej (PIT-16), decyzja wydawana jest odrębnie 

na każdy rok podatkowy, Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji tej 

wymienia się wszystkich jej wspólników (art. 30 ust. 1 uzpdof). 

22

Na wysokość podatku ma wpływ: 

• rodzaj działalności, 

• liczba mieszkańców miejscowości, w której prowadzona jest działalność, 

• ilość zatrudnionych osób, 

• ilość godzin świadczenia usług np. udzielanie lekcji na godziny, 

• liczba urządzeń, którymi posługuje się podatnik np. wesołe miasteczko. 

Na wysokość podatku nie ma wpływu: 

• przychód, 

• koszty związane z tym przychodem. 



Podatek dochodowy w formie karty podatkowej, wynikający z decyzji, podatnik obniża 

o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym, zgodnie 

z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, 

o ile nie została odliczona od podatku dochodowego. 

Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne zostały szczegółowo 

omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi 

i odliczenia”. 



Podatnicy opodatkowani kartą podatkową nie składają zeznań podatkowych 

o wysokości uzyskanego przychodu (dochodu, poniesionej straty). 

Jednakże są oni obowiązani do złożenia deklaracji rocznej o wysokości składki na 

ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczególnych 

miesiącach roku podatkowego – PIT-16A w terminie do dnia 31 stycznia roku następującego 

po roku podatkowym. Deklarację tę składa się do urzędu skarbowego właściwego w sprawie 

karty podatkowej. 

Rozstrzygnięcie najczęstszych problemów 

1) Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną 

w formie karty podatkowej. Stawki karty podatkowej decyzją naczelnika US zostały 

podwyższone w miesiącu wrześniu. Od początku roku do końca sierpnia kwota 

składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu od podatku przewyższała 

wartość podatku określonego w decyzji, podatnik odliczał tylko część składki – 

23

do wysokości podatku. Po zmianie wysokości podatku, podatek przewyższa kwotę 

składki na ubezpieczenie zdrowotne. Czy podatnik może poza bieżącymi składkami na 

ubezpieczenie zdrowotne odliczyć także te części składki, które nie zostały odliczone 

do końca sierpnia. 

Tak, nieodliczoną w miesiącach od stycznia do sierpnia kwotę, z tytułu zapłaconych składek 

na ubezpieczenie zdrowotne, może odliczyć od należnej kwoty zobowiązania podatkowego 

wynikającego z karty podatkowej w miesiącach od września do grudnia (SIP 264246). 

2) Podatnik opłaca podatek w formie karty podatkowej. Składki na ubezpieczenie 

zdrowotne podlegające odliczeniu od dochodu przewyższają kwotę podatku 

do zapłaty. Czy w informacji PIT-16A podatnik wykazuje faktycznie zapłacone 

i podlegające odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne czy do wysokości 

podatku? 

W informacji PIT-16A w cz. C, w kolumnie „Zapłacona kwota składki” podatnik wykazuje 

faktycznie zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne (a nie w kwocie możliwej do 

odliczenia), zaś w kolumnie „Odliczona kwota składki” - składki do wysokości podatku 

określonego w decyzji. 

3) Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną 

w formie karty podatkowej. W 2012 r. opłacał składki na ubezpieczenie zdrowotne, 

jednak nie odliczał ich od karty podatkowej. Czy wykazanie ich w deklaracji PIT-16A 

jako odliczonych będzie stanowiło przesłankę do uznania tej deklaracji za dokument 

określający wysokość nadpłaty i stanowiący podstawę do jej zwrotu? 

Nie. W części C deklaracji PIT-16A w kolumnie „Zapłacona kwota składki” podatnik powinien 

wykazać kwoty faktycznie zapłacone, zaś w kolumnie „Odliczona kwota składki” wpisać „0”. 

Odliczenie od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne jest przywilejem podatnika, a nie 

obowiązkiem. Jeśli jednak podatnik chce odzyskać część podatku, której by nie zapłacił, 

gdyby odliczał składki na ubezpieczenie zdrowotne, powinien, wraz ze składaną deklaracją, 

złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty na podstawie przepisów Op. Samo złożenie PIT-16A 

nie jest bowiem tożsame z żądaniem zwrotu tej części podatku, która odpowiada kwocie 

zapłaconych, a nie odliczonych składek. Zwrot kwoty nie odliczonych składek powinien 

nastąpić na podstawie decyzji określającej wysokość nadpłaty, wydanej na podstawie 

art. 73 § 1 Op. 

4) W której rubryce deklaracji PIT-16A należy wykazać składki na ubezpieczenie 

zdrowotne, o które został zmniejszony podatek, zapłacone za miesiąc luty w marcu 

i odliczone od podatku za marzec. 

Składki te należy wykazać w poz. 25, 26 deklaracji PIT-16A, tj. w miesiącu marcu. 

24

OPODATKOWANIE PRZYCHODÓW Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ 

PROWADZONEJ POZA TERYTORIUM RP 

Zasady opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej poza 

terytorium Polski omówiono w cz. II „„Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Dochody 

zagraniczne”. 

PODSUMOWANIE 

Możliwość łącznego opodatkowania 

Forma opodatkowania 

możliwość 

łącznego 

opodatkowania 

skala 

podatkowa 

podatek 

liniowy 

ryczałt 

karta 

podatkowa 

• z dochodami z 

innych źródeł 

TAK 

NIE 

(art. 30c ust. 6 

updof) 

NIE 

NIE 

TAK 

NIE 

NIE 

NIE 

• z małżonkiem 

(art. 6 ust.8 

updof) 

(art. 6 ust.8 

updof) 

(art. 6 ust.8 

updof) 

• jako osoba 

samotnie 

wychowująca 

dziecko 

TAK 

NIE 

(art. 6 ust.8 

updof) 

NIE 

(art. 6 ust.8 

updof) 

NIE 

(art. 6 ust.8 

updof) 

25

Odliczenia od dochodu (przychodu) 


odliczenia od 

dochodu 

(przychodu) 

skala 

podatkowa 

podatek 

liniowy 

ryczałt 

karta 

podatkowa 

• strata z lat 

ubiegłych 

TAK 

(art. 9 ust. 3 

updof) 

TAK 

(art. 30c ust 2, 

art. 9 ust. 3 

updof) 

TAK 

(art. 11 uzpdof) 

NIE 

• składki na 

ubezpieczenie 

społeczne 

TAK 

(art. 26 ust. 1 

pkt 2 updof) 

TAK 

(art. 30c ust.2 

updof) 

TAK 


NIE 

• inne odliczenia 

np. darowizny, 

wydatki na cele 

rehabilitacyjne, 

Internet, ulga 

odsetkowa 

TAK 

(art. 26 updof, 

art. 26b – ulga 

odsetkowa (do 

końca 2006r)) 

NIE 

TAK 


NIE 



Odliczenia od 

podatku 

skala 

podatkowa 

Podatek 

liniowy 

ryczałt 

karta 

podatkowa 

• składki na 

ubezpieczenie 

zdrowotne 

TAK 

(art. 27b updof) 

TAK 

(art. 27b updof) 

TAK 


TAK 


• ulga 

prorodzinna 

TAK 

(art. 27f updof) 

NIE NIE NIE 

• inne 

odliczenia np. 

wydatki 

mieszkaniowe 

(na zasadzie 

praw 

nabytych) 

TAK NIE TAK NIE 

26

Właściwość miejscowa i rozliczenia roczne 

Formy opodatkowania 

właściwość 

miejscowa 

zaliczki/podatek * 

zeznanie roczne / 

deklaracja 

nazwa zeznania / 

deklaracji 

termin złożenia ** 

skala podatkowa podatek liniowy ryczałt karta podatkowa 

miejsce 

zamieszkania 

podatnika 

(art. 17 Op 

miejsce 

zamieszkania 

podatnika w 

ostatnim dniu roku 

podatkowego, za 

który składane jest 

zeznanie 

(art. 45 ust. 1b 

updof) 

Miejsce 

zamieszkania 

podatnika 

(art. 17 Op) 

Miejsce 

zamieszkania 

w ostatnim dniu roku 

podatkowego, za 

który składane jest 

zeznanie 

(art. 45 ust. 1b updof) 

miejsce 

zamieszkania 

podatnika 

(art. 17 Op) 

miejsce 

zamieszkania 

podatnika 

(art. 17 Op) 

jednoosobowa działalność gospodarcza: 

- miejsce położenia zorganizowanego zakładu, 

- miejsce zamieszkania podatnika, jeżeli brak zorganizowanego 

zakładu lub w razie niedopełnienia obowiązku zgłoszenia 

działalności gospodarczej do ewidencji 

spółka cywilna: 

- miejsce położenia zorganizowanego zakładu, 

- miejsce siedziby spółki, jeżeli brak zorganizowanego zakładu 

lub w razie niedopełnienia obowiązku zgłoszenia działalności 

gospodarczej do ewidencji 

- miejsce zamieszkania jednego ze wspólników, jeżeli nie można 

ustalić siedziby 

(art. 29 ust. 3 uzpdof) 

PIT-36 PIT-36L PIT-28 PIT-16A 

do 30 kwietnia roku 

następującego po 

roku podatkowym 

(art. 45 ust.1 updof) 

do 30 kwietnia roku 

następującego po 

roku podatkowym 

(art. 45 ust. 1 updof) 

do 31 stycznia 

następnego roku 

(art. 21 ust. 2 

uzpdof) 

j.w. 

do 31 stycznia następnego roku (art. 31 ust. 4 uzpdof) 

27

* UWAGA 

(nie dotyczy podatników opodatkowanych kartą podatkową) 

Zmiana właściwości podatkowej po zakończeniu roku podatkowego lub w trakcie roku podatkowego 

Zeznanie podatkowe za dany rok podatkowy składa się do urzędu skarbowego ustalonego według miejsca zamieszkania w ostatnim dniu roku 

podatkowego. Wraz ze zmianą miejsca zamieszkania nie ulega równocześnie zmianie właściwość urzędu skarbowego w sprawie updof za dany rok 

podatkowy, a także za lata poprzednie (dotyczy to także kontroli podatkowej, wszczęcia postępowania podatkowego). Oznacza to, iż po zmianie 

miejsca zamieszkania lub adresu siedziby w trakcie roku podatkowego wyznaczenie nowego urzędu skarbowego właściwego w sprawie podatku 

dochodowego należnego za ten rok, może nastąpić najwcześniej w ostatnim dniu tego roku, zazwyczaj będzie to moment złożenia zeznania 

podatkowego, w którym podatnik wskaże miejsce zamieszkania na dzień 31 grudnia roku podatkowego, za który składane jest zeznanie (pismo MF 

z dnia 28 maja 2003 r. SP1/S-861-187-412/2002 publikowane w BS 3/2003). 

** UWAGA 

Termin złożenia zeznania podatkowego z uwzględnieniem art. 12 § 5 Op 

Należy mieć na względzie art. 12 § 5 Op, który stanowi, że jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za 

ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. 

28

KAPITAŁY PIENIĘŻNE 

Przychodami z kapitałów pieniężnych są (art. 17 ust. 1 updof): 

1) odsetki od pożyczek; 

2) odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych 

lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem 

środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą; 

3) odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych; 

4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą 

uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, 

w tym również: 

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych 

na rachunkach ilościowych, 

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) 

w spółdzielniach, 

c) podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni), 

d) wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub 

częściowo odpłatnych świadczeń, określoną wg zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b; 

5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, 

6) należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z: 

a) odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną 

oraz papierów wartościowych, 

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa 

w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi; 

9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów 

w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny; 

10) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz 

z realizacji praw z nich wynikających. 

Ustawa o podatku dochodowym zawiera dwie regulacje określające sposób opodatkowania 

dochodów (przychodów) z kapitałów pieniężnych: 

- art. 30a updof nakładający obowiązek poboru podatku przez płatnika, 

- art. 30b updof wskazujący na obowiązek samodzielnego obliczania podatku przez 

podatnika. 

Dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a i 30b updof nie łączy się z dochodami 

opodatkowanymi wg skali podatkowej oraz art. 30c (podatek liniowy). 

29

I. POBÓR PODATKU PRZEZ PŁATNIKA 

- art. 30a updof (dodany z dniem 01.01.2004 r.) 

ZEZNANIE PODATKOWE 

Dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a nie wykazuje się w zeznaniu podatkowym 

(za wyjątkiem należności otrzymanych przez osoby uprawnione z papierów wartościowych 

zapisanych na rachunkach zbiorczych). Jeżeli jednak płatnik nie pobrał podatku bądź 

wypłacającym należności (np. z tytułu odsetek od pożyczki) była osoba, na której nie ciążył 

obowiązek jego poboru, to podatnik powinien należny podatek wykazać w zeznaniu 

podatkowym, tj.: 

- poz. 191 lub 192 zeznania PIT-36, 

- poz. 60 zeznania PIT-36L, 

- poz. 37 zeznania PIT-38, 

- poz. 30 zeznania PIT-39. 

Podatnik będący rezydentem polskim (tj. mający miejsce zamieszkania w rozumieniu updof 

w RP), który uzyskał poza granicami Polski przychód (dochód) z odsetek od pożyczek, 

z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z odsetek lub innych przychodów od 

zgromadzonych oszczędności, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach 

osób prawnych lub z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, od zryczałtowanego 

19% podatku odlicza kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie 

może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy 

zastosowaniu stawki wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie więcej 

niż 19%. Kwoty zryczałtowanego 19% podatku oraz podatku zapłaconego za granicą należy 

wykazać odpowiednio w: 

- poz. 193 lub 194 i 195 lub 196 zeznania PIT-36, 

- poz. 61 i 62 zeznania PIT-36L, 

- poz. 38 i 39 zeznania PIT-38, 

- poz. 31 i 32 zeznania PIT-39. 

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium RP osiąga przychody (dochody): 

a) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami 

wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych, 

z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek 

z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych za 

opóźnione płatności, 

30

) z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub 

umorzenia wierzytelności, o których mowa w pkt 1, 

c) uzyskane z odsetek, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy, 

wypłacane przez: 

a) podmioty, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof, 

b) przedsiębiorstwa wspólnego inwestowania ustanowione poza terytorium 

Unii Europejskiej, 

ze źródeł przychodów położonych: 

1) w Republice Austrii, Królestwie Belgii, Wielkim Księstwie Luksemburga, Księstwie 

Andory, Księstwie Liechtensteinu, Księstwie Monako, Republice San Marino 

i Konfederacji Szwajcarskiej lub 

2) na terytoriach zależnych lub terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego Królestwa 

Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którymi 

Rzeczpospolita Polska zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów 

(dochodów) z oszczędności osób fizycznych 

- pomniejsza zryczałtowany 19% podatek od tych przychodów (dochodów) o podatek 

zapłacony w ww. państwach i terytoriach i wykazuje go w: 

- poz. 197 lub 198 zeznania PIT-36, 

- poz. 63 zeznania PIT-36L, 

- poz. 40 zeznania PIT-38, 

- poz. 33 zeznania PIT-39. 

WAŻNE! 

Z dniem 1 stycznia 2012 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 

wprowadzono regulacje dotyczące zasad naliczania i poboru podatku zryczałtowanego od 

świadczeń z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, wypłacanych 

na rzecz osób, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona (anonimowy podatnik). 

Rachunkami zbiorczymi są rachunki zbiorcze w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. 

o obrocie instrumentami finansowymi (art. 5a pkt 27 updof). Zgodnie z art. 8a ust. 1 uooif są 

to rachunki, na których mogą być rejestrowane zdematerializowane papiery wartościowe 

nienależące do osób, dla których rachunki te są prowadzone, ale należące do innej osoby 

lub osób. Rachunki zbiorcze mogą być prowadzone wyłącznie przez podmioty wymienione 

w art. 4 uooif, tj.: 

1) domy maklerskie i banki prowadzące działalność maklerską, banki powiernicze, 

zagraniczne firmy inwestycyjne i zagraniczne osoby prawne prowadzące działalność 

maklerską na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału, Krajowy Depozyt, 

spółkę, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, 

31

o których mowa w art. 48 ust. 1 pkt 1, oraz Narodowy Bank Polski - jeżeli oznaczenie 

tych rachunków pozwala na identyfikację osób, którym przysługują prawa z papierów 

wartościowych, 

2) inne podmioty będące uczestnikami depozytu papierów wartościowych lub systemu 

rejestracji papierów wartościowych prowadzonego przez Narodowy Bank Polski, 

pośredniczące w zbywaniu papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa 

lub Narodowy Bank Polski - jeżeli dokonywane przez nie zapisy dotyczą tych papierów 

i pozwalają na identyfikację osób, którym przysługują prawa z papierów wartościowych, 

i tylko dla podmiotów (posiadaczy rachunków zbiorczych) określonych w art. 8a uooif, tj.: 

1) osób prawnych lub innych jednostek organizacyjnych z siedzibą poza terytorium 

Rzeczypospolitej Polskiej, które wykonują zadania w zakresie centralnej rejestracji 

papierów wartościowych i podlegają nadzorowi właściwego organu sprawującego nadzór 

nad instytucjami finansowymi w państwie członkowskim albo w państwie równoważnym, 

2) zagranicznych firm inwestycyjnych nieprowadzących działalności maklerskiej na 

terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uprawnionych do prowadzenia działalności 

w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby, 

3) zagranicznych firm inwestycyjnych prowadzących działalność maklerską na terytorium 

Rzeczypospolitej Polskiej bez otwierania oddziału, uprawnionych do prowadzenia 

działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby, 

4) zagranicznych osób prawnych z siedzibą w państwie równoważnym, uprawnionych 

do prowadzenia działalności maklerskiej w zakresie rejestrowania instrumentów 

finansowych w państwie ich siedziby, nieprowadzących działalności maklerskiej na 

terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 

5) banków zagranicznych z siedzibą w państwie równoważnym, uprawnionych 

do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych 

w państwie ich siedziby. 

Podmiot, dla którego prowadzony jest rachunek zbiorczy, nie jest uważany za uprawnionego 

z zapisanych na tym rachunku zdematerializowanych papierów wartościowych. 

Osoba wskazana podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy przez posiadacza tego 

rachunku jako osoba uprawniona z papierów wartościowych zapisanych na takim rachunku 

jest uważana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za osobę uprawnioną 

ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na tym rachunku w liczbie 

wynikającej z tego wskazania. 

Podatnicy uprawnieni z papierów wartościowych zdeponowanych na rachunku zbiorczym, 

będący polskimi rezydentami, są obowiązani wykazać kwoty dochodów (przychodów) 

z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z dywidend i innych przychodów z tytułu 

32

udziału w zyskach osób prawnych oraz z tytułu udziału w funduszach kapitałowych 

w zeznaniu rocznym (art. 45 ust. 3c updof): 

- PIT-37, część H, poz. 122, 

- PIT-36, część O, poz. 301, 

- PIT-36L, część N, poz. 104, 

- PIT-38, część G, poz. 57, 

- PIT-39, część, poz. 50. 

OGÓLNE ZASADY OPODATKOWANIA 

Stawka podatku wynosi 19%. 

Jeżeli uzyskującym tego rodzaju przychody (dochody) jest osoba będąca nierezydentem 

polskim i udokumentuje ona certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów 

podatkowych, możliwe jest zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy 

o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową 

(art. 30a ust. 2 updof). Certyfikat rezydencji powinien zostać przedstawiony płatnikowi przed 

pobraniem przez niego podatku. Jednakże nie musi to być „aktualny” certyfikat rezydencji. 

Płatnik może, w dniu dokonania wypłaty, zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej 

umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zastosować zwolnienie zgodnie z taką 

umową biorąc pod uwagę np. wcześniej uzyskany certyfikat rezydencji wraz 

z oświadczeniem podatnika, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie. Nie zwalnia to 

jednak płatnika z obowiązku udokumentowania prawidłowości obliczenia podatku u źródła 

"aktualnym" certyfikatem rezydencji. 

Jeśli nierezydent nie okaże płatnikowi certyfikatu rezydencji, wówczas jego dochody 

(przychody) będą opodatkowane wyłącznie na zasadach polskiej ustawy (bez uwzględnienia 

postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania). 

Przychody i koszty uzyskania przychodów wyrażone w walutach obcych należy przeliczyć 

wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania 

przychodu (poniesienia kosztu). 

DOCHODY (PRZYCHODY) OPODATKOWANE ZRYCZAŁTOWANYM 19% PODATKIEM, 

WYMIENIONE W ART. 30a 

1) odsetki od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności 

gospodarczej; 

2) odsetki i dyskonto od papierów wartościowych; 

33

3) odsetki lub inne przychody od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku 

podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, 

prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem 

środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą; 

4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych; 

5) dochód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych; 

6) kwoty wypłacane po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej 

przez niego osobie lub spadkobiercy: 

a) w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, 

b) z subkonta, o którym mowa w art. 40a ustawy z dnia 13 października 1998 r. 

o systemie ubezpieczeń społecznych; 

7) dochód członka pracowniczego funduszu emerytalnego z tytułu przeniesienia akcji 

złożonych na rachunku ilościowym do aktywów tego funduszu; 

8) dochód z tytułu zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz 

emerytalny w imieniu członka funduszu; 

9) kwoty jednorazowo wypłacane przez otwarty fundusz emerytalny członkowi 

funduszu, któremu rachunek funduszu otwarto w związku ze śmiercią jego 

współmałżonka; 

9a) kwoty jednorazowo wypłacane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z subkonta, 

o którym mowa w art. 40a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń 

społecznych, w związku ze śmiercią współmałżonka ubezpieczonego; 

10) dochód oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu 

albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach 

emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie; 

11) dochód uczestnika pracowniczego programu emerytalnego z tytułu zwrotu 

środków zgromadzonych w ramach programu, w rozumieniu przepisów o pracowniczych 

programach emerytalnych; 

12) kwoty: 

a) wypłaty gwarantowanej po śmierci uprawnionego do dożywotniej emerytury 

kapitałowej w rozumieniu ustawy o emeryturach kapitałowych, 

b) wypłaconych środków gwarantowanych po śmierci uprawnionego 

do dożywotniej emerytury kapitałowej, o których mowa w art. 40f ustawy z dnia 

13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. 

34

WAŻNE! 

Zryczałtowany podatek 19% od należności wymienionych w punktach 1-4 oraz 6, 8 i 9, 

co do zasady, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przypadki 

opodatkowania dochodu (przychód – koszty) przewidziane zostały w art. 30a 

ust. 6 updof. 

Dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie pomniejsza się o straty 

z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw 

majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzedzających. 

OBOWIĄZKI PŁATNIKA 

Moment poboru podatku 

Płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy w momencie 

dokonania wypłaty lub postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości 

pieniężnych. 

Podmioty prowadzące rachunki zbiorcze pobierają podatek od całości kwoty wypłaconej na 

rzecz posiadacza rachunku, jeżeli tożsamość podatników uprawnionych do dochodów 

z papierów wartościowych nie została płatnikowi ujawniona. Zryczałtowany podatek 

pobierany jest w dniu przekazania należności z danego tytułu do dyspozycji posiadacza 

rachunku zbiorczego. 

W razie przeznaczenia dochodu na powiększenie kapitału zakładowego lub akcyjnego, 

a w spółdzielniach funduszu udziałowego płatnicy, pobierają zryczałtowany podatek 

dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu 

rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego lub akcyjnego, 

a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały dotyczącej 

podwyższenia funduszu udziałowego (art. 41 ust. 5 updof). 

Podatnik uzyskujący dochód z tytułu podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek 

podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi 

zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub z tytułu niepodzielonych zysków w spółkach 

kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe, jest obowiązany 

wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed 20 dniem 

miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał przychód (art. 41 ust. 8 updof). 

Termin wpłaty podatku 

Płatnicy przekazują kwoty pobranego zryczałtowanego podatku w terminie 

do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – 

na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy 

35

według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według 

siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. 

Podmioty prowadzące rachunki zbiorcze są obowiązane przekazać kwotę pobranego 

podatku, z tytułu dokonywanych przez nie wypłat, na rachunek urzędu skarbowego, którym 

kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób 

zagranicznych (art. 42 ust. 1 updof). 

Deklaracje sporządzane przez płatnika 

PIT-8AR – deklaracja roczna o zryczałtowanym podatku dochodowym – przekazywana 

przez płatnika w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym: 

- do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według 

miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby 

bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, 

- do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy 

w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, w przypadku gdy przekazującym 

deklaracje jest podmiot prowadzący rachunki zbiorcze. 

W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem stycznia roku 

następującego po roku podatkowym deklarację PIT-8AR płatnik przekazuje w terminie 

do dnia zaprzestania tej działalności (art. 42 ust. 3 updof). 

IFT-1/IFT-1R – informacja o wysokości przychodu uzyskanego przez osobę fizyczną 

niemającą w Polsce miejsca zamieszkania – przekazywana przez płatnika podatnikowi 

będącemu nierezydentem i do urzędu skarbowego którym kieruje naczelnik urzędu 

skarbowego właściwy w sprawie opodatkowania osób zagranicznych w terminie: 

a) do końca lutego roku następującego po roku podatkowym (IFT-1R), 

b) 14 dni od dnia złożenia pisemnego wniosku przez podatnika (IFT-1); sporządzenie 

i przekazanie informacji IFT-1 w trakcie roku podatkowego nie zwalnia płatnika 

z obowiązku sporządzenia i przekazania informacji IFT-1R po zakończonym roku 

podatkowym. 

W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem lutego roku 

następującego po roku podatkowym informacje IFT-1/IFT-1R płatnik przekazuje w terminie 

do dnia zaprzestania tej działalności (art. 42 ust. 3 updof). 

Informacje IFT-1/IFT-1R są przez płatników sporządzane i przekazywane również wtedy, gdy 

na mocy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie istniał obowiązek poboru 

podatku. 

W informacji IFT-1/IFT-1R nie wykazuje się przychodów (dochodów) objętych informacją 

IFT - 3R/IFT-3. 

36

Podmioty prowadzące rachunki zbiorcze nie sporządzają imiennych informacji 

IFT-1/IFT-1R, jeżeli dokonują wypłaty należności na rzecz podatników będących osobami 

uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których 

tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie o obrocie 

instrumentami finansowymi. 

UWAGA 

Podatnik, który ma miejsce zamieszkania w Polsce, nie otrzymuje od płatnika żadnej 

informacji. 

IFT-3R/IFT-3 – informacja o przychodach (dochodach) wypłaconych lub postawionych 

do dyspozycji faktycznemu albo pośredniemu odbiorcy – przekazywana przez podmiot 

wypłacający faktycznemu albo pośredniemu odbiorcy, któremu wypłaca lub stawia 

do dyspozycji przychody (dochody) i który ze względu na miejsce zamieszkania lub 

odpowiednio siedzibę (miejsce prowadzenia działalności) podlega opodatkowaniu podatkiem 

dochodowym od całości swoich dochodów w innym niż Polska państwie członkowskim Unii 

Europejskiej lub na terytoriach zależnych na terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego 

Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którymi Polska 

zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów (dochodów) z oszczędności osób 

fizycznych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego 

właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych w terminie: 

a) do końca miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego podmiotu 

wypłacającego (IFT-3R), 

b) 14 dni od dnia złożenia pisemnego wniosku przez faktycznego lub pośredniego 

odbiorcę (IFT-3); sporządzenie i przekazanie informacji IFT-3 w trakcie roku 

podatkowego nie zwalnia podmiotu wypłacającego z obowiązku sporządzenia 

i przekazania informacji IFT-3R 

W razie zaprzestania przez podmiot wypłacający prowadzenia działalności w trakcie roku 

podatkowego informacje IFT-3/IFT-3R podmiot ten przekazuje w terminie do dnia 

zaprzestania tej działalności (art. 42c ust. 8 updof). 

Podmiotem wypłacającym jest: 

a) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca 

osobowości prawnej, która wypłaca lub stawia do dyspozycji faktycznego lub 

pośredniego odbiorcy, 

37

) pośredni odbiorca, mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski, który wypłaca 

lub stawia do dyspozycji faktycznego odbiorcy 

- przychody (dochody): 

1) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami 

wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych, 

z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek 

z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych 

za opóźnione płatności, 

2) z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub 

umorzenia wierzytelności, o których mowa w pkt 1, 

3) uzyskane z odsetek, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy, 

wypłacane przez: 

a) podmioty, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof, 

b) przedsiębiorstwa wspólnego inwestowania ustanowione poza terytorium Unii 

Europejskiej, 

4) uzyskane w związku ze sprzedażą, zwrotem lub umorzeniem akcji, udziałów 

lub jednostek w: 

a) podmiotach, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof, 

b) przedsiębiorstwach wspólnego inwestowania ustanowionych poza terytorium Unii 

Europejskiej 

- jeżeli zainwestowały one bezpośrednio lub pośrednio przez inne podmioty lub 

przedsiębiorstwa, ponad 40% swoich aktywów w wierzytelności, o których mowa w pkt 1, 

w zakresie, w jakim przychód (dochód) ten odpowiada zyskom osiąganym bezpośrednio 

lub pośrednio z odsetek w rozumieniu pkt 1 i 2. 

Faktycznym odbiorcą jest osoba fizyczna, która osiąga ww. przychody (dochody) 

(art. 42c ust. 3 updof). 

Pośrednim odbiorcą jest podmiot, któremu są wypłacane lub stawiane do dyspozycji 

ww. przychody (dochody), osiągane przez faktycznego odbiorcę, chyba że udokumentuje 

podmiotowi wypłacającemu, że (art. 42c ust. 4 updof): 

1) jest osobą prawną inną niż spółki jawne i komandytowe utworzone według prawa 

Królestwa Szwecji (handelsbolag (HB) i kommanditbolag (KB) i Republiki Fińskiej 

(avoin yhtiö (Ay) i kommandiittiyhtiö (Ky)/öppet bolag i kommanditbolag) lub 

2) jego dochody podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla 

opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, lub 

3) jest funduszem inwestycyjnym, lub 

4) na podstawie wydanego przez właściwy organ zaświadczenia, jest traktowany jako 

fundusz inwestycyjny. 

38

W przypadku, gdy faktyczny albo pośredni odbiorca posiada więcej rachunków 

(wierzytelności), w związku z którymi otrzymał przychody (dochody) objęte IFT-3R/IFT-3 lub 

w związku z jednym rachunkiem (wierzytelnością) uzyskał przychody (dochody) z tytułu 

różnych typów płatności, do składanego formularza należy dołączyć formularz IFT/A - 

informację o numerach rachunków i wysokości przychodów (dochodów) wypłaconych lub 

postawionych do dyspozycji faktycznemu lub pośredniemu odbiorcy. 

Zaświadczenie ZPP-1 

- art. 8c ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi 

(Dz. U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384 z późn. zm.), 

- rozporządzenie Ministra Finansów z 9 lutego 2012 r. w sprawie określenia wzoru 

zaświadczenia o wysokości dochodu (przychodu) przekazanego przez podmiot 

prowadzący rachunek zbiorczy oraz o wysokości pobranego podatku 

(Dz. U. z 17 lutego 2012 r., poz. 185); 

Podmiot prowadzący rachunek zbiorczy, na żądanie osób uprawnionych z papierów 

wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, w celu umożliwienia złożenia przez nie 

wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym, wydaje zaświadczenie ZPP-1. 

W zaświadczeniu podaje: 

1) wysokość dochodu (przychodu) przekazanego posiadaczowi rachunku zbiorczego; 

2) wysokość pobranego podatku; 

3) datę osiągnięcia i przekazania dochodu oraz pobrania podatku. 

Zaświadczenie może zostać wystawione wyłącznie na rzecz osoby, która została wskazana 

podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy przez posiadacza tego rachunku 

pośredniczącego w dokonaniu świadczenia, jako osoba, na rzecz której świadczenie 

to zostało zrealizowane. 

Osoby dochodzące zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym, muszą udokumentować 

miejsce zamieszkania lub siedziby certyfikatem rezydencji. 

II. SAMODZIELNE OPODATKOWANIE PRZEZ PODATNIKA 

- art. 30b updof (dodany z dniem 01.01.2004 r.) 

ZEZNANIE PODATKOWE 

Zeznanie PIT-38 oraz, w przypadku uzyskiwania dochodów za granicą, załącznik 

PIT/ZG. 

Termin złożenia zeznania: 30 kwietnia 

39

Miejsce wykazania w zeznaniu: 

Część C 

Wiersz 1 – wykazujemy dane z części F informacji PIT-8C. 

Wiersz 2 – gdy nie otrzymano PIT-8C (np. gdy zbyto udziały na rzecz osoby fizycznej 

nieprowadzącej działalności gospodarczej). 

- z części G informacji PIT-8C, do których nie mają zastosowania przepisy 

art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, 

poz. 1956 z późn. zm.) omówione w dalszej części opracowania 

- uzyskane za granicą, o których mowa w art. 30b ust. 1 updof, 

(dodatkowo dochody te należy wykazać w części C.3 PIT/ZG) 

OGÓLNE ZASADY OPODATKOWANIA 

Stawka podatku wynosi 19%. 

Jeżeli uzyskującym tego rodzaju przychody jest osoba będąca nierezydentem polskim 

i udokumentuje ona certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów 

podatkowych, możliwe jest zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy 

o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową 

(art. 30b ust. 3 updof). 

Podatnik będący rezydentem polskim (tj. mający miejsce zamieszkania w rozumieniu updof 

w RP), który osiąga dochody, o których mowa w art. 30b, zarówno na terytorium Polski, 

jak i poza jej granicami, dochody te łączy w zeznaniu PIT-38 i od podatku obliczonego 

od łącznej sumy dochodów odlicza kwotę równą podatkowym dochodowemu zapłaconemu 

za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed 

dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą 

(art. 30b ust. 5a updof). Jest on również obowiązany dołączyć do zeznania podatkowego 

informację o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku PIT/ZG i w części C.3 

wykazać: poz. 29 – dochody uzyskane za granicą, poz. 30 – podatek zapłacony za granicą. 

Przychody i koszty uzyskania przychodów wyrażone w walutach obcych należy przeliczyć 

wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania 

przychodu (poniesienia kosztu). 

Do przychodów (dochodów) z kapitałów pieniężnych opodatkowanych zgodnie z art. 30b 

zaliczamy w szczególności przychody (dochody) z: 

40

1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów 

wartościowych, 

2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, 

3. odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw 

z nich wynikających, 

4. tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów 

w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo 

lub jego zorganizowana część. 

UWAGA 

Od 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu wg zasad przewidzianych w art. 30b podlegają również 

dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia 

(wcześniej jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych opodatkowany zgodnie 

z art. 30a). 

Artykuł 30b nie ma zastosowania, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych 

i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje 

w ramach działalności gospodarczej (art. 30b ust. 4 updof). 

ODLICZENIE STRATY 

Jeśli zamiast dochodu, podatnik poniesie stratę, to strata ta może obniżać dochód uzyskany 

z tego samego źródła przychodów w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu 

latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może 

przekroczyć 50% kwoty tej straty. Straty z lat ubiegłych wykazywane są w poz. 28 PIT-38. 

OMÓWIENIE POSZCZEGÓLNYCH PRZYCHODÓW (DOCHODÓW) 

Definicje 

Udział - część kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odzwierciedla 

wartość wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki. 

Papiery wartościowe – zgodnie z definicją zawartą w art. 5 a pkt 11 updof, są to papiery 

wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie 

instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384), tj: 

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - 

Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, 

warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty 

41

inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa 

majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, 

wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, 

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące 

uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, 

lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne). 

1. Dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość 

prawną oraz papierów wartościowych 

Ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu 

Dochodem jest: 

różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów 

wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie 

art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 

(art. 30b ust. 2 pkt 1 updof), 

różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów 

w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi 

na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (art. 30b ust. 2 pkt 4 updof), 

różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki 

kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną 

w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi 

na podstawie art. 22 ust. 1ł (30b ust. 2 pkt 6 updof) 

- osiągnięta w roku podatkowym. 

W przypadku odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych na zasadach 

określonych w odrębnych przepisach (sprzedaż krótka), dochodem jest różnica między 

sumą przychodów z odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych a wydatkami 

poniesionymi na nabycie zwróconych papierów wartościowych (art. 24 ust. 14 updof). 

Dochód ten ustala się na dzień, w którym nastąpił zwrot pożyczonych papierów 

wartościowych lub miał nastąpić, zgodnie z zawartą umową pożyczki tych papierów 


Przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub udziałów w spółkach mających 

osobowość prawną powstaje w momencie przeniesienia na kupującego własności 

papierów wartościowych (udziałów), przy czym przychodem są kwoty należne, choćby nie 

zostały faktycznie otrzymane (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof). 

42

Przy ustalaniu wartości przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 updof, 

tzn. przychód jest określany w wysokości wartości rynkowej (art. 17 ust. 2 updof). 

Koszty uzyskania przychodów ustalane są na podstawie: 

1) w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość 

prawną: 

art. 23 ust. 1 pkt 38 updof- jeśli były zakupione (tj. nabyte w zamian za wkład 

pieniężny) lub 

art. 23 ust. 1 pkt 38c updof – jeśli były nabyte w drodze wymiany udziałów, 

art. 22 ust. 1f updof - jeśli były objęte w zamian za wkład niepieniężny lub 

art. 22 ust. 1g updof – jeśli były objęte w wyniku podziału, o którym mowa 

w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 

2) w przypadku odpłatnego zbycia innych niż akcje papierów wartościowych: 

art. 23 ust. 1 pkt 38 updof - jeśli były zakupione, 

3) w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku 

przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową 

art. 22 ust. 1ł updof. 

Poniesione wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów 

(akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych są 

kosztem uzyskania przychodów w momencie zbycia tych udziałów 

(papierów wartościowych) (art. 23 ust. 1 pkt 38 updof). 

Gdy nie jest możliwa identyfikacja zbywanych papierów wartościowych lub praw 

majątkowych, które nabyto po różnych cenach, przyjmuje się zasadę, że aktywa te są 

zbywane według kolejności, począwszy od najwcześniej nabytych (metoda FIFO). Zasadę tę 

stosuje się odrębnie do każdego rachunku inwestycyjnego (art. 24 ust. 10 updof). 

Tak więc jeżeli podatnik sprzedał papiery wartościowe zapisane na określonym rachunku 

inwestycyjnym, to koszty uzyskania przychodów należy ustalić przy założeniu, 

że w pierwszej kolejności zbyte zostały te papiery wartościowe, które najwcześniej zostały 

na tym rachunku zarachowane. Nie ma przy tym znaczenia, że podatnik posiada także inny 

rachunek inwestycyjny, w ramach którego nabyto jeszcze wcześniej takie same papiery 

wartościowe jak papiery sprzedane z pierwszego rachunku inwestycyjnego. Jeżeli inwestor 

w chwili dokonania zbycia papierów wartościowych posiadał na rachunku papiery 

wartościowe, które wskutek ich blokady (przykładowo w związku z zastawem) nie mogły być 

zbyte, to papiery te nie są uwzględniane przy ustalaniu dochodu zgodnie z metodą FIFO. 

Zasada ta ma zastosowanie, o ile można jednoznacznie ustalić, które papiery wartościowe 

zostały zablokowane, a więc jaki był ich koszt nabycia. 

43

Jeżeli zbywane udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni były objęte w zamian 

za wkład niepieniężny, to na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, 

koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości (art. 22 ust. 1f updof): 

1) nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli 

te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej 

postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; 

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego 

zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji środków trwałych oraz wartości 

niematerialnych i prawnych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, 

nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. 

W przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa 

w art. 24 ust. 5 pkt 7 (tj. jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale 

przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części 

przedsiębiorstwa), kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) 

w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej jest ich wartość nominalna ustalona na dzień 

zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej albo na dzień 

zarejestrowania spółek nowo zawiązanych (art. 22 ust. 1g updof). 

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia 

przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania 

przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów 

podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji środków trwałych 

oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także wykazu składników majątku pozostałych 

na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki 

niebędącej osobą prawną, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej 

jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia (art. 22 ust. 1ł updof). 

Koszty uzyskania przychodów ze zbycia udziałów (akcji) nabytych w wyniku tzw. wymiany 

udziałów określane są zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38c updof. Wydatki poniesione przez 

udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce 

nabywającej w drodze wymiany udziałów stanowią koszt uzyskania przychodów 

w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, 

ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f. 

Do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można również inne wydatki wypełniające 

dyspozycję art. 22, tj. poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo 

zabezpieczenia źródła przychodów, w szczególności: wydatki związane z obsługą rachunku 

44

przez biuro maklerskie (np. prowizje zapłacone przy kupnie i sprzedaży papierów 

wartościowych, opłaty związane z prowadzeniem lub założeniem rachunku inwestycyjnego, 

transferu papierów wartościowych), wydatki związane z zakupem papierów wartościowych 

bez pośrednictwa biura maklerskiego lub udziałów (np. opłaty notarialne), a także zapłacone 

odsetki i prowizje od kredytów na zakup papierów wartościowych lub udziałów przypadające 

proporcjonalnie na tę część kredytu, która została wydatkowana na nabycie papierów 

wartościowych lub udziałów. 

Koszty pośrednie (np. utrzymanie rachunku maklerskiego) poniesione w latach, w których nie 

osiągnięto przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych potrącane są w całości 

w tym roku podatkowym, w którym osiągnięto przychód. 

Zwolnienia od opodatkowania 

Wolne od podatku dochodowego są: 

‣ dochody uzyskane z tytułu sprzedaży akcji narodowych funduszy inwestycyjnych, 

utworzonych na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych 

funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202, z późn. zm.) - 

w skali roku do łącznej wysokości połowy jednomiesięcznego przeciętnego 

wynagrodzenia w gospodarce narodowej (art. 21 ust. 1 pkt 42 updof); 

‣ dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo 

darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków 

i darowizn (art. 21 ust. 1 pkt 105); 

W myśl art. 52 pkt 1 lit. a)-c) updof, w okresie od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 31 grudnia 

2003 r., zwolnione od podatku dochodowego były dochody: 

a) z odpłatnego zbycia nabytych przed dniem 1 stycznia 2003 r. obligacji Skarbu 

Państwa wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. oraz obligacji wyemitowanych 

przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r., 

b) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do 

publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty 

lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym 

obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 

przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami 

wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 i Nr 141, poz. 945, z 1998 r. Nr 107, poz. 669 

i Nr 113, poz. 715 oraz z 2000 r. Nr 22, poz. 270, Nr 60, poz. 702 i 703, Nr 94, 

poz. 1037 i Nr 103, poz. 1099), 

- przy czym zwolnienie nie miało zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów 

wartościowych była przedmiotem działalności gospodarczej. 

45

Z kolei, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 1)-2) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie 

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw 

(Dz. Nr 202, poz. 1956), przepisów updof nie stosuje się do opodatkowania dochodów 

(poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r.: 

1) z odpłatnego zbycia nabytych przed dniem 1 stycznia 2003 r. obligacji Skarbu 

Państwa wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. oraz obligacji wyemitowanych 

przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.; 

2) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) 

ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 

2004 r., pod warunkiem że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.; 

Wyłączenie to nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia ww. papierów 

wartościowych, dokonywanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. 

2. Dochody uzyskane z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, 

o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie 

instrumentami finansowymi 

Ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu 

Dochodem jest: 

różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających 

z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 

2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, 

określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a (art. 30b ust. 2 pkt 2 updof), 


Przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane 

(art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) updof). 

Przy ustalaniu wartości przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 updof, 

tzn. przychód może być określony w wys. wartości rynkowej (art. 17 ust. 2 updof). 

Kosztem uzyskania przychodów z realizacji praw wynikających z papierów 

wartościowych są wydatki związane z nabyciem, przy czym wydatki te uwzględnia się 

w momencie realizacji praw wynikających z tych papierów wartościowych albo rezygnacji 

z praw z nich wynikających albo odpłatnego zbycia (art. 23 ust. 1 pkt 38a updof). 

Zwolnienia od opodatkowania 

Na podstawie art. 52 pkt 1 lit. d) updof, w okresie od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 

31 grudnia 2003 r., zwolnione od podatku dochodowego były dochody uzyskane z realizacji 

praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 

21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, 

46

poz. 754 i Nr 141, poz. 945, z 1998 r. Nr 107, poz. 669 i Nr 113, poz. 715 oraz z 2000 r. 

Nr 22, poz. 270, Nr 60, poz. 702 i 703, Nr 94, poz. 1037 i Nr 103, poz. 1099); 

Ponadto, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie 

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw 

(Dz. Nr 202, poz. 1956) przepisów updof nie stosuje się do opodatkowania dochodów 

(poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r. z realizacji praw wynikających 

z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - 

Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 49, poz. 447 

i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 50, poz. 424, Nr 84, poz. 774, Nr 124, poz. 1151 

i Nr 170, poz. 1651), nabytych przed dniem 1 stycznia 2004 r. 

3. Dochody uzyskane z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych 

oraz z realizacji praw z nich wynikających 

Pochodnymi instrumentami finansowymi w świetle przepisów ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych są papiery wartościowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 

pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi 

(art. 5a pkt 13 updof), tj: 

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania, 

b) instrumenty rynku pieniężnego, 

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne 

instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, 

stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy 

lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, 

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne 

instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane 

przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według 

wyboru jednej ze stron, 

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których 

instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod 

warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym 

systemie obrotu, 

f) niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie 

obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty 

pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez 

dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych 

pochodnych instrumentów finansowych, 

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego, 

47

óżnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających 

osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny 

w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami 

uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e (art. 30b ust. 2 

pkt 2 updof), 


Przychód stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną 

albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 

pkt 9 updof). 

Art. 17 ust. 2 updof odsyła, przy ustalaniu przychodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za 

wkład niepieniężny, do odpowiedniego stosowania art. 19 updof. Jednakże zastosowanie 

w tym przypadku ma wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 updof. Oznacza to, że w przypadku 

objęcia udziałów (akcji) o wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej wnoszonego 

wkładu niepieniężnego, przychodem będzie wartość nominalna objętych udziałów (akcji). 

Brak podstaw do szacowania przychodu według wartości rynkowej. 

Przychód powstaje w dniu (art. 17 ust. 1a updof): 

1. zarejestrowania spółki albo 

2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo 

3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym 

podwyższeniem kapitału zakładowego. 

Koszty (art. 22 ust. 1e updof) 

W przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za 

wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – 

na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów ustala się koszt uzyskania przychodu, w 

wysokości: 

1. wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi 

przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu 

odpisów amortyzacyjnych, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki 

trwałe lub wartości niematerialne i prawne; 

2. wartości: 

a) nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) 

w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian 

za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego 

zorganizowana część, 

49

) określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, tj. w wysokości wydatków poniesionych 

na objęcie lub nabycie udziałów (akcji), w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce 

albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, 

nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, 

c) określonej zgodnie z ust. 1f - w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo 

wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały 

objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego 

zorganizowanej części, tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości 

składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg 

i ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonej 

na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich 

wartość nominalna z dnia objęcia, 

- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo 

wkłady w spółdzielni; 

3. faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, 

wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku 

podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki; 

4. wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, niezaliczonych do kosztów 

uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie lub wartości początkowej takiego 

składnika majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów 

amortyzacyjnych - jeżeli składnik ten został otrzymany przez podatnika 

w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej 

spółki; 

5. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, 

ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także 

wykazu składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności 

gospodarczej, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak 

niż ich wartość nominalna z dnia objęcia - w przypadku gdy te udziały (akcje) 

wnoszone w formie wkładu niepieniężnego zostały objęte w następstwie 

przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową. 

Jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny 

poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty 

uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e (art. 22 ust.1i updof). 

50

Zwolnienie od opodatkowania 

Wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej 

osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny 

w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 21 ust. 1 pkt 109 updof). 

PRZEKAZYWANIE IMIENNYCH INFORMACJI PRZEZ PŁATNIKÓW 

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki 

organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, 

w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać 

podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania 

podatnika, a w przypadku podatnika będącego nierezydentem polskim - urzędowi 

skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne 

informacje PIT-8C (art. 39 ust. 3 updof). 

Przychody, koszty uzyskania przychodu, dochód (strata) wykazywane są, co do zasady, 

w części F informacji PIT-8C. 

Jednakże, jeżeli podmiot składający informację nie jest w stanie określić (np. nie posiada 

dokumentów potwierdzających sposób nabycia zbywanych za jego pośrednictwem papierów 

wartościowych) czy uzyskane przez podatnika przychody z odpłatnego zbycia papierów 

wartościowych i realizacji praw z nich wynikających podlegają opodatkowaniu, czy też nie 

podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie 

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wykazuje 

je w części G informacji PIT-8C. W takiej sytuacji podatnik sam ustala czy istnieje obowiązek 

opodatkowania ww. przychodów. Jeśli tak, to ujmuje je w zeznaniu podatkowym PIT-38. 

Przychodów niepodlegających opodatkowaniu bądź zwolnionych z opodatkowania podatnik 

nie wykazuje w zeznaniu podatkowym. 

Koszty uzyskania przychodu wykazane przez podatnika w zeznaniu podatkowym PIT-38, 

mogą być wyższe niż wykazane przez biuro maklerskie w informacji PIT-8C. Głównym 

powodem tych różnic może być brak posiadania przez biura maklerskie informacji 

o niektórych kosztach poniesionych przez podatnika, np.: 

- cenie zakupionych akcji, 

- zapłaconych odsetkach od kredytu zaciągniętego na zakup akcji, 

- opłatach za prowadzenie rachunku inwestycyjnego, 

- wydatków związanych z nabyciem papierów wartościowych poza rynkiem publicznym 

(np. opłaty notarialne). 

51

W tym przypadku wykazanie faktycznych kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze 

zbycia papierów wartościowych spoczywa na podatniku. 

Z tych też względów, dochód zadeklarowany w zeznaniu PIT-38 nie musi być równy 

dochodowi wykazanemu w informacji PIT-8C. 


1. Czy podatnik, który prowadzi działalność gospodarczą i w ramach tej działalności 

nabył akcje, które sprzedał w 2012 roku, powinien uzyskane z tego tytułu przychody 

ująć w przychodach z działalności gospodarczej czy też rozliczyć odrębnie w zeznaniu 

podatkowym PIT-38? 

Przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zaliczane są, co do zasady, do 

źródła przychodów „kapitały pieniężne”. Jednakże, jeśli sprzedaż akcji następuje 

w wykonywaniu działalności gospodarczej (tj. spełnione są przesłanki wynikające z art. 5a 

pkt 6 oraz 5b ust. 1 updof do uznania tej działalności za działalność gospodarczą), stanowić 

będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. 

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania 

za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia 

do właściwego rejestru) tej działalności, czy też zawarcia odpowiedniego zapisu w umowie 

spółki. Jednak obowiązek ujęcia we właściwych ewidencjach rejestracyjnych (wpisie do 

ewidencji działalności gospodarczej lub KRS) przedmiotu działalności zgodnego z faktycznie 

wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej czynnościami, może wynikać 

z odrębnych przepisów (np. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami 

finansowymi (t. j. Dz.U.2010.211.1384 ze zm.) Przepisy te mogą także ograniczać możliwość 

prowadzenia danego rodzaju działalności poprzez konieczność uzyskania dodatkowych 

zezwoleń bądź spełnienia dodatkowych kryteriów (np. dokonanie określonego wpisu 

w rejestrach, czy też uzyskanie koncesji lub zezwoleń). 

Zatem, w przypadku gdy odrębne przepisy nakładają na przedsiębiorcę obowiązek 

wykonywania działalności zgodnie z jej przedmiotem określonym we właściwych 

rejestracjach, przychód ze zbycia papierów wartościowych będzie stanowić 

przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej jedynie wtedy, gdy 

wykonywana w tym zakresie działalność będzie zgodna z zapisami dokonanymi we 

właściwych rejestrach, bądź z posiadanymi koncesjami czy zezwoleniami 

(SIP 245071). 

2. W jaki sposób należy opodatkować przychód uzyskany ze sprzedaży akcji spółki 

komandytowo-akcyjnej? 

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi pod pojęciem 

papierów wartościowych rozumie się również akcje. Jednocześnie zgodnie z art. 126 Ksh 

w odniesieniu do akcji w spółce komandytowo-akcyjnej zastosowanie mają przepisy 

52

dotyczące akcji w spółce akcyjnej. Ponadto ustawa o obrocie instrumentami finansowymi nie 

różnicuje akcji na te emitowane w spółkach akcyjnych i te emitowane w spółkach 

komandytowo-akcyjnych. Podobnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób 

fizycznych posługują się w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) pojęciem „papiery wartościowe” nie 

ograniczając go tym samym jedynie do akcji w spółkach mających osobowość prawną. 

Dlatego też uzyskany przez podatnika przychód należy zaliczyć do kapitałów pieniężnych, 

jako przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, który należy opodatkować na 

zasadach przewidzianych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym. 

3. W jaki sposób opodatkowany jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów 

(akcji) w spółkach mających osobowość prawną na rzecz spółki w celu umorzenia 

tych udziałów (akcji)? 

Od 1 stycznia 2011 roku, z uwagi na uchylenie pkt 2 w ust. 5 art. 24 updof, przychód 

uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia stanowi przychód 

z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną. 

Dochód osiągnięty z tej transakcji ustalany jest samodzielnie przez podatnika i podlega 

opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowych zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest 

nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. 

W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik zobowiązany 

jest do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-38 oraz 

zapłaty podatku należnego z niego wynikającego. 

4. Czy w przypadku sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku (darowizny), kosztem 

uzyskania przychodu będzie wartość tych akcji z dnia ich nabycia (darowizny?) 

Nie. Sposób obliczenia dochodu został uregulowany w art. 30b ust. 2 pkt 1 updof, zgodnie z 

którym koszty uzyskania przychodów określa się na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub 

art. 23 ust. 1 pkt 38. 

5. Czy wydatki na zakup prasy i literatury fachowej mogą stanowić koszt przy 

ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji? 

Wydatki na zakup prasy i literatury fachowej nie mogą zostać zaliczone do kosztów 

uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji/udziałów, o ile 

zgodnie z art. 22 ust. 1 podatnik nie wykaże ich bezpośredniego związku z uzyskanymi 

przychodami. 

6. Podatnik korzysta z usług banku w zakresie prowadzenia rachunku papierów 

wartościowych oraz dokonywania na zlecenie podatnika transakcji odpłatnego zbycia 

oraz nabycia papierów wartościowych. Z tytułu prowadzenia rachunku, podatnik 

53

w latach 2010-2012 uiszczał na rzecz Banku coroczne obowiązkowe opłaty, w tym 

opłatę z tytułu przechowywania papierów wartościowych oraz opłaty rozliczeniowe 

zryczałtowane i prowizyjne, np. zryczałtowane koszty prowadzenia rachunku. 

W 2012 r. podatnik sprzedał papiery wartościowe zapisane na tym rachunku. 

Czy opłaty za prowadzenie rachunku papierów wartościowych poniesione w latach 

2010-2012 należy uznać za koszty? 

Zryczałtowane opłaty za prowadzenie rachunku maklerskiego stanowią koszty w roku, 

w którym podatnik uzyskał przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Zatem 

opłaty poniesione w latach 2010-2012 stanowią w całości koszty uzyskania przychodów 

w 2012 r., tj. w roku, w którym podatnik uzyskał przychód. 

7. Czy podatnik może pomniejszyć osiągnięty w 2012 roku dochód ze sprzedaży akcji 

o straty z lat ubiegłych poniesione w związku z inwestowaniem w fundusze 

kapitałowe? 

Podatnik nie może odliczyć straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu 

uzyskanego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. 

Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - 

na interpelację nr 17036 rozliczania strat w funduszach inwestycyjnych 

„Szanowny Panie Marszałku! Odpowiadając na przekazaną przy piśmie z dnia 29 lipca 

2010 r. nr SPS-023-17036/10 interpelację pana posła Stanisława Steca w sprawie 

rozliczania strat w funduszach inwestycyjnych, uprzejmie informuję. 

Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych i dochody ze zbycia papierów 

wartościowych są zaliczane do tego samego źródła przychodów, tj. do przychodów 

z kapitałów pieniężnych. Niemniej jednak te inwestycje kapitałowe mają inny sposób 

generowania efektu ekonomicznego, co determinuje zróżnicowanie jego opodatkowania. 

Odmienność ta polega m.in. na specyficznym sposobie ustalania dochodu z tytułu udziału 

w funduszach kapitałowych, który powstaje w związku z umorzeniem jednostek 

uczestnictwa. Kwota ta jest obliczana przez fundusz wyceniający jego aktywa, a podatnik nie 

ma wpływu na konkretne decyzje inwestycyjne dokonywane ze środków tego funduszu. 

Wycena jednostek uczestnictwa lub certyfikatu inwestycyjnego przeprowadzana jest na 

każdy dzień i stanowi wynik stosunku wartości aktywów netto tego funduszu do liczby 

jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych (wartości aktywów netto 

przypadających na jednostkę uczestnictwa lub certyfikat inwestycyjny). 

Taki sposób określenia wartości jednostek uczestnictwa w funduszu i w konsekwencji 

określenia indywidualnego skutku ekonomicznego dokonanej inwestycji nie daje podstawy 

do stworzenia możliwości odliczenia strat. Nie jest bowiem możliwy taki przypadek, że przy 

umorzeniu jednostek uczestnictwa w tym samym funduszu uzyskuje się jednocześnie 

54

dochód i ponosi stratę. Każdorazowe umorzenie jednostek uczestnictwa powoduje 

powstanie obowiązku podatkowego tylko i wyłącznie w sytuacji, jeżeli w wyniku tej operacji 

określono dochód. I tylko taka sytuacja nakłada na fundusz jako płatnika obowiązek 

obliczenia i poboru podatku. 

Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, stosownie do przepisu art. 30a 

ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych 

(Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), opodatkowane są 19-procentowym 

zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zryczałtowany podatek dochodowy uiszczany jest 

za pośrednictwem płatnika. Dochód ten nie jest łączony z innymi dochodami z tego samego 

źródła, a podatnik nie ma obowiązków informacyjnych wobec organów podatkowych. 

Z tych względów ˝poniesienie straty˝ z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu 

inwestycyjnym nie daje prawa do odliczenia jej od dochodów m.in. z tytułu umorzenia innych 

jednostek uczestnictwa lub uzyskanych ze zbycia papierów wartościowych. Zauważyć 

należy, iż w art. 30a ust. 5 powołanej ustawy zawarta została regulacja prawna wprost 

zakazująca pomniejszania dochodu z funduszy kapitałowych (do których zalicza się również 

fundusze inwestycyjne) o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty 

z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesione w roku podatkowym oraz w latach 

poprzednich. 

Natomiast z inną sytuacją mamy do czynienia w przypadku odpłatnego zbycia papierów 

wartościowych. Dochód lub stratę podatnik oblicza samodzielnie w składanym odrębnym 

zeznaniu (PIT-38), z tym że tytuł zobowiązaniowy powstaje poprzez zsumowanie wszystkich 

skutków ekonomicznych zaistniałych w roku podatkowym (suma przychodów i kosztów ich 

uzyskania) związanych ze zbyciem papierów wartościowych, ale także z realizacją z praw 

z nich wynikających, ze zbyciem pochodnych instrumentów finansowych i realizacją praw 

z nich wynikających, nominalną wartością udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny 

albo wkładów w spółdzielniach. Tak więc każdorazowy przypadek uzyskania przychodu ze 

zbycia papierów wartościowych nie wywołuje skutków w postaci powstania zobowiązania 

podatkowego, ale dopiero suma takich zdarzeń w roku podatkowym. Stąd też nie ma 

możliwości włączenia do rozliczenia omawianego zobowiązania strat poniesionych z tytułu 

inwestycji kapitałowych opodatkowanych na zupełnie innych zasadach. 

Dodatkowo należy zauważyć, iż w art. 9 ust. 6 powołanej ustawy zawarty został katalog 

zamknięty dochodów z kapitałów pieniężnych, w których jest możliwe rozliczenie straty z lat 

ubiegłych. W przepisie tym nie zostały wymienione ˝straty˝ z funduszy kapitałowych.” 

8. Czy przychód uzyskany ze sprzedaż akcji nabytych w 2000 r. na podstawie 

publicznej oferty podlega opodatkowaniu? 

55

Nie. Zgodnie z art. 52 pkt 1 lit. b) updof oraz 19 ust. 1 pkt 2) ustawy z dnia 12 listopada 

2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych 

ustaw - odpłatne zbycie papierów wartościowych nie podlega opodatkowaniu, jeżeli 

spełnione zostały następujące warunki: 

- akcje te dopuszczone były do publicznego obrotu papierami wartościowymi, 

- nabycia dokonano przed 1 stycznia 2004 r., 

- nabycie nastąpiło na podstawie na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów 

wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na 

podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 

21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, 

- sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej. 

9. Czy zbycie akcji pracowniczych nabytych przed 2004 r. podlega opodatkowaniu? 

Tak. Przychód ze sprzedaży akcji pracowniczych jest obciążony 19% stawką podatku 

dochodowego zgodnie z art. 30b ust. 1. Akcje te nie zostały bowiem nabyte na podstawie 

publicznej oferty, a zatem nie został spełniony jeden z warunków wynikających z art. 52 pkt 1 

lit. b) updof. 

10. Podatnik zaciągnął kredyt w wysokości 100 000 zł na zakup akcji spółki X. Zapłacił 

prowizję w wysokości 1000 zł i odsetki 500 zł. Przy zakupie akcji była 60% redukcja, 

a więc zakupił 400 akcji za 40 000 zł. W jaki sposób ma ustalić dochód z tej transakcji? 

Przychód stanowi cena uzyskana ze sprzedaży, natomiast do kosztów będzie mógł zaliczyć 

bezpośrednie wydatki na nabycie akcji (40 000 zł) oraz koszty pośrednie: 

1. z tytułu zapłaconej prowizji od kredytu: 40 000/100 000 * 1000 zł => 400 zł, 

2. z tytułu zapłaconych odsetek od kredytu: 40 000/100 000 * 500 zł => 200 zł. 

56

ODPŁATNE ZBYCIE NIERUCHOMOŚCI 

INFORMACJE OGÓLNE 

Broszura informacyjna dotycząca opodatkowania przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia 

nieruchomości dostępna jest na stronie internetowej Ministerstwa Finansów: 

http://www.mofnet.gov.pl/_files_/podatki/broszury_informacyjne/ulotkazbycie_nieruchom_2012.pdf 

Źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c): 

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, 

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz 

prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, 

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, 

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało 

dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (lit. a) i praw majątkowych (lit. b i c) 

przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło 

nabycie lub wybudowanie. 

Uwaga! Odpłatne zbycie po upływie ww. pięcioletniego okresu powoduje, że uzyskane 

z tego tytułu przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. 

Ważne! 

Jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę 

budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim 

lokali mieszkalnych na wynajem oraz zakup działki pod budowę tego budynku 

(tzw. ulga na wynajem) i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed 

upływem 10-ciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło 

wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlegał opodatkowaniu zgodnie 

z art. 28 updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. tj. 10% uzyskanego 

przychodu (art. 7 ust. 15 ustawy z dnia z dnia 9 listopada 2000 r.o zmianie ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, 

poz. 1104). 

Odpłatne zbycie nieruchomości – to sprzedaż, zamiana i inne odpłatne 

(tzn. za wynagrodzeniem) rozporządzenie nieruchomością lub prawem majątkowym 

przenoszące własność na drugi podmiot (np. w drodze umowy dożywocia (SIP 235378), 

odpłatnego zniesienia współwłasności, działu spadku w zamian za spłatę). 

57

Uwaga! W przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym 

przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, gdzie świadczeniu 

zbywcy odpowiada uiszczenie ceny przez nabywcę. Nie oznacza to jednak, że przeniesienie 

własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje pod tytułem darmym. 

W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje bowiem 

określone świadczenia służące zaspakajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on 

przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. 

Świadczenie dożywotnika ma więc swój odpowiednik (równoważnik) w świadczeniach 

nabywcy nieruchomości. Nie ma przy tym znaczenia dla kwestii odpłatności to, czy 

świadczenie nabywcy odpowiada dokładnie wartości nieruchomości. Istotą odpłatności 

umowy o dożywocie jest bowiem to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego 

kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające 

określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych 

wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do 

zawarcia umowy o dożywocie. Uzyskiwane przez dożywotnika świadczenia niewątpliwe mają 

określony walor finansowy, a tym samym przyjąć należy, że po stronie zbywcy nie dochodzi 

do bezpłatnego przysporzenia kosztem własnego majątku. Zatem, na podstawie umowy 

o dożywocie dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, a uzyskany w wyniku tej 

czynności prawnej przychód podlega rozpoznaniu na gruncie przepisów updof. Przychodem 

z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia jest wartość rynkowa 

zbywanej nieruchomości (SIP 235378). 

Nieruchomości - części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności 

(grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli 

na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności 

(art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)). 

Budynki i budowle wzniesione na gruncie stanowią własność właściciela gruntu bez względu 

na to, kto je wybudował. Nie stanowią one odrębnego od gruntu przedmiotu własności. 

Od tej ogólnej zasady przepisy szczególne przewidują wyjątki. W pewnych wypadkach 

określonych w tych przepisach niektóre trwale z gruntem związane budynki lub ich części 

stanowią lub mogą stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności. Takie budynki i ich 

części są także nieruchomościami, które w odróżnieniu od nieruchomości gruntowych 

określa się jako nieruchomości budynkowe. W aktualnym stanie prawnym ze względu na 

treść art. 235 § 1 kodeksu cywilnego, odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione 

na gruncie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków 

oddanym w użytkowanie wieczyste. 

58

Odrębnymi nieruchomościami mogą być również części budynków, takie jak lokale. Zgodnie 

z przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r., Nr 80, 

poz. 903 ze zm.) samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu mogą 

stanowić odrębne nieruchomości. 

Prawa majątkowe – spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub 

użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawo 

wieczystego użytkowania gruntów. 

MOMENT NABYCIA NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWEGO) I SPOSÓB 

LICZENIA PIĘCIOLETNIEGO OKRESU 

1. Sprzedaż nieruchomości (gruntu stanowiącego odrębną własność), na której 

wybudowano budynek (rozpoczęto budowę) 

W przypadku sprzedaży nieruchomości, na której wybudowano budynek 

(rozpoczęto budowę) termin pięcioletni, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, nie może być 

liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie 

budynku, stanowiącego jego część składową. Bieg tego terminu liczony jest od końca roku 

kalendarzowego, w którym nabyto grunt na własność, data wybudowania budynku nie ma 

znaczenia. 

2. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wybudowanym budynkiem 

W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wybudowanym na 

tym gruncie budynkiem, bieg terminu pięcioletniego należy liczyć odrębnie dla budynku 

i odrębnie dla gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym. Budynek wybudowany na 

takim gruncie stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności. 

3. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z rozpoczętą budową 

Przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego z rozpoczętą budową mamy do czynienia 

z przychodami z dwóch różnych źródeł przychodów. Sprzedaż prawa wieczystego 

użytkowania gruntu jest przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw 

majątkowych. Termin pięcioletni liczymy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło 

nabycie prawa użytkowania wieczystego. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży 

nakładów poczynionych na tym prawie, w postaci rozpoczętej budowy budynku, stanowi 

przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 updof. W tym 

przypadku termin pięcioletni nie ma znaczenia. 

59

4. Sprzedaż nieruchomości tj. gruntu wraz z wybudowanym budynkiem na gruncie 

stanowiącym własność po przekształceniu z prawa użytkowania wieczystego 

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie aktu 

administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna stanowi tylko zmianę formy prawnej 

faktycznej prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu 

zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania. W związku z tym 

pięcioletni okres liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym zostało nabyte prawo 

wieczystego użytkowania (SIP 160820). 

5. Sprzedaż nieruchomości przekształconej ze spółdzielczego własnościowego prawa 

do lokalu w odrębną własność 

Datą nabycia lokalu przekształconego w trybie ustawy z dnia 19 grudnia 2000 r. 

o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003r., Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) ze 

spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność (wraz z udziałem 

w gruncie bądź z udziałem w prawie współużytkowania wieczystego gruntu), jest data 

nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (SIP 200754). 

Termin pięcioletni liczymy od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto spółdzielcze 

własnościowe prawo do lokalu. 

6. Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze podziału majątku wspólnego małżonków 

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku sprzedaży nieruchomości, która przypadła 

osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie 

trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości 

w wyniku podziału, mieści się w udziale jaki przysługuje byłemu małżonkowi w majątku 

dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez byłego małżonka 

nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym, to wówczas za datę nabycia 

tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym, 

należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego (SIP 165729). 

7. Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności 

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału 

jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat 

(SIP 163343). Jeżeli jednak w drodze zniesienia współwłasności dotychczasowy 

współwłaściciel nabył nieruchomość ponad udział, który mu pierwotnie przysługiwał we 

współwłasności, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza 

dotychczasowy udział we współwłasności, należy przyjąć datę zniesienia współwłasności. 

60

8. Sprzedaż nieruchomości przekształconej z gospodarstwa rolnego w działkę 

budowlaną 

W przypadku przekształcenia gospodarstwa rolnego w działkę budowlaną i podziale tej 

działki na kilka mniejszych działek, termin pięcioletni liczy się od końca roku 

kalendarzowego, w którym zostało nabyte gospodarstwo rolne (SIP 164041). 

9. Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku 

W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku, pięcioletni termin liczymy od końca 

roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku, czyli śmierć 

spadkodawcy. W myśl art. 924 kc, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, 

natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 kc). Oznacza to, 

że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który 

podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy 

przesądza, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. 

Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku bądź notarialny akt poświadczenia 

dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkodawcy do tego spadku od momentu jego 

otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data postanowienia sądu 

o stwierdzeniu nabycia spadku czy też data poświadczenia dziedziczenia u notariusza, ale 

dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci spadkodawcy). 

10. Sprzedaż nieruchomości zwróconej właścicielowi lub jego spadkobiercy, 

uprzednio wywłaszczonej decyzją administracyjną 

Decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości przywraca stosunki prawne sprzed 

wywłaszczenia. 

W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa 

własności tylko z jego przywróceniem. Nie dochodzi do przeniesienia prawa własności na 

zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie do 

restytucji (przywrócenia) stanu sprzed wywłaszczenia. Zwrot wywłaszczonej nieruchomości 

nie stanowi zatem nabycia nieruchomości. 

W związku z powyższym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości uprzednio 

wywłaszczonej, pięcioletni termin liczony jest od daty: 

a) nabycia nieruchomości przez właściciela, 

b) śmierci właściciela, w sytuacji otrzymania zwracanej nieruchomości przez jego 

spadkobiercę (SIP 296587). 

61

ZASADY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW (DOCHODÓW) UZYSKANYCH 

Z ODPŁATNEGO ZBYCIA NIERUCHOMOŚCI (PRAW MAJĄTKOWYCH) 

Zasady rozliczenia, stawka podatku i możliwość korzystania z ulg podatkowych przy 

odpłatnym zbyciu nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 

pkt 8 lit. a-c, zależą od daty nabycia lub wybudowania (oddania do użytkowania) 

zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego. 

I. NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWE) NABYTE LUB WYBUDOWANE 

DO 31.12.2006 r. 

- art. 28 updof 

- art. 21 ust. 1 pkt 32 i 32a updof 

w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r. 

Uwaga! Poniższe zasady opodatkowania dotyczą odpłatnego zbycia nieruchomości 

(praw majątkowych), które zostało dokonane do końca 2011 r. Odpłatne zbycie 

nieruchomości (praw majątkowych) nabytych lub wybudowanych do końca 2006 r., 

po 1 stycznia 2012 r., nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na 

upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. 

Przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 

ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nie łączą się z przychodami (dochodami) z innych źródeł 


Przepisy updof obowiązujące do końca 2006 r. przewidywały opodatkowanie tych 

przychodów 10% zryczałtowanym podatkiem (art. 28 ust. 2 updof). 

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, zgodnie 

z art. 19 updof, jest ich wartość wyrażona w cenie, określonej w umowie, pomniejszona 

o koszty odpłatnego zbycia, tj. wydatki poniesione w celu zawarcia umowy sprzedaży 

(np. koszty sporządzenia aktu notarialnego, jeżeli z umowy wynika, że to sprzedający poniósł 

ten wydatek, koszty ogłoszeń, prowizja zapłacona pośrednikowi w obrocie 

nieruchomościami). 

Jeżeli cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych 

rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej 

62

w wysokości wartości rynkowej. Jednakże organy te najpierw wezwą strony do zmiany tej 

wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podatnie ceny znacznie odbiegającej od 

wartości rynkowej. 

Dopiero w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania 

przyczyn, które uzasadniały podanie niższej wartości, organy podatkowe określą tę wartość 

z uwzględnieniem opinii biegłych. 

Zbywający ponosi koszty sporządzenia opinii biegłego, jeżeli wartość ustalona w ten sposób 

odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie. 

Wartość rynkowa – jest określana na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie 

rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich 

stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. 

Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw 

majątkowych, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, jest wartość 

nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze zamiany (art. 19 ust. 2 updof). 

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego powstaje 

z chwilą skutecznego zawarcia umowy, tj. przeniesienia własności nieruchomości lub 

prawa majątkowego. 

W przypadku sprzedaży przez małżonków nieruchomości lub prawa majątkowego 

nabytych w trakcie trwania wspólności ustawowej do majątku wspólnego, przychód 

z odpłatnego zbycia nieruchomości u każdego z małżonków określa się 

proporcjonalnie do przypadającego każdemu z nich udziału (tj. ½). Każdy z małżonków 

rozlicza się odrębnie z uzyskanego przez siebie przychodu (dochodu). 

Termin zapłaty podatku i zeznanie podatkowe 

10% zryczałtowany podatek płatny był bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania 

odpłatnego zbycia na rachunek US właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, 

chyba że w ww. terminie podatnik złożył oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży 

przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a) lub lit.e) updof 

(art. 28 ust. 2-2a updof). 

W terminie płatności podatku podatnik był obowiązany złożyć w US właściwym ze względu 

na jego miejsce zamieszkania, deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia 

nieruchomości lub praw majątkowych objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym 

PIT-23 (art. 28 ust. 4 updof). 

63

Zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku 

Wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości 

i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a-e): 

a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: 

- na nabycie na terytorium RP budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim 

budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w 

takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania 

wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub 

lokalem, 

- na nabycie na terytorium RP spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu 

mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w 

spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, 

- na nabycie na terytorium RP gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania 

wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku 

mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego 

użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku 

mieszkalnego, 

- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację 

własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, 

położonych na terytorium RP, 

- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – 

własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego 

lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium RP, 

b) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub 

prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego 

części, 

c) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową 

o zamianie tych budynków lub praw do lokali, 

d) w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, 

e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę 

kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, 

o których mowa w lit.a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, 

mających siedzibę na terytorium RP, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz 

odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych 

przychodów, 

64

Ponadto, wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane z zamiany 

(art. 21 ust. 1 pkt 32a): 

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego 

stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub 

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu 

jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub 

c) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim 

prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a) 

- jeżeli przedmiotem zamiany były wyłącznie znajdujące się na terytorium RP nieruchomości 

i prawa wymienione w lit.a) - c). 

Zwolnienie nie przysługiwało jeżeli (art. 21 ust. 2 updof): 

1) budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego 

użytkowania gruntów była przedmiotem działalności gospodarczej podatnika, 

2) przychód ze sprzedaży lub zamiany był wydatkowany na: 

a) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub 

udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub 

b) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub 

remont budynku albo jego części 

- przeznaczonych na cele rekreacyjne, 

3) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowił przychód 

z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej 

w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 updof. 

Ponadto, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie miał zastosowania do podatników, którzy 

odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali na podstawie art. 26b czyli korzystali z tzw. 

ulgi odsetkowej (art. 21 ust. 2a updof). 

Konsekwencje niespełnienia warunku uprawniającego do zwolnienia od podatku 

W przypadku złożenia przez podatnika oświadczenia o przeznaczeniu przychodu 

uzyskanego ze sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a) lub lit.e) updof 

i niespełnienia warunków wynikających z ww. przepisu, podatek jest płatny najpóźniej 

następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami 

naliczanymi (art. 28 ust. 3 updof): 

1) od terminu płatności podatku (tj. od 15-tego dnia licząc od dnia sprzedaży) do dnia, 

w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za 

zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, 

2) począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do 

dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości 

podatkowych. 

65

Termin przedawnienia 

Zgodnie z art. 70 § 1 Op, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od 

końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. 

Termin płatności zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z odpłatnego zbycia 

nieruchomości (praw majątkowych) nabytych lub wybudowanych do końca 2006 r. upływa 

w 14 dniu od dnia dokonania odpłatnego zbycia. Z końcem roku kalendarzowego, w którym 

upłynął ten termin, rozpoczyna swój bieg pięcioletni okres przedawnienia w tym podatku 

i jest niezależny od złożenia oświadczenia o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele 

warunkujące zwolnienie podatkowe (interpretacja ogólna MF - SIP 296873). 

Stosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym 

Z dniem 1 stycznia 2007 r., ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, 

poz. 1588) wprowadzono do updof istotne zmiany dotyczące odpłatnego zbycia 

nieruchomości (praw majątkowych): uchylono art. 28, dodano zaś art. 21 ust. 1 pkt 126, art. 

22 ust. 6c-6f, art. 30e i zmieniono brzmienie art. 45 ust. 3b. Jednakże, w myśl art. 7 

ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości 

i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c updof, nabytych lub wybudowanych 

(oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone 

w updof w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. 


1. Jeżeli podatnik odprowadził 10% podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia 

nieruchomości i praw majątkowych (bo nie zamierzał wydatkować środków na cele 

mieszkaniowe, albo nie złożył stosownego oświadczenia lub oświadczenie takie złożył po 

terminie), a wydatkował w okresie dwuletnim pieniądze na wskazany w przepisach updof cel 

mieszkaniowy, może wnieść do urzędu skarbowego wniosek o stwierdzenie nadpłaty 

w trybie art. 75 § 2 Op. 

2. Nie jest możliwe przywrócenie terminu do złożenia oświadczenia o przeznaczeniu 

przychodu ze sprzedaży na cele skutkujące zwolnieniem. Jeżeli zatem podatnik 

oświadczenia nie złożył (lub złożył je po terminie) i nie zapłacił podatku, organ podatkowy 

powinien określić wysokość zobowiązania podatkowego. Jeżeli jednak w momencie 

wydawania decyzji w sprawie podatku od sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych 

organ podatkowy posiada materiały dowodowe świadczące o wydatkowaniu całości 

lub części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, 

o których mowa wyżej, na cele skutkujące zwolnieniem od podatku, to nie może wymierzyć 

podatku od części przychodu wydatkowanego w terminie określonym w art. 21 

66

ust. 1 pkt 32 lit. a) updof i na cele w nim wymienione. Powinien natomiast określić 

zobowiązanie od kwoty nie przeznaczonej na cele objęte zwolnieniem, a w pozostałej części 

przychodu określić odsetki za okres od 15-go dnia po sprzedaży do dnia dokonania wydatku 

(spełnienie warunku zwolnienia od podatku) (lex 31568). 

3. Podatnicy, którzy korzystają z tzw. ulgi odsetkowej uregulowanej w art. 26b updof 

(w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r.) nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym 

mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tj. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie 

dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu 

lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 32 w banku lub 

w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium RP, 

w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki 

zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Jednakże, zwrot ulgi odsetkowej 

i skorygowanie zeznań podatkowych w tym zakresie przed upływem dwóch lat od dnia 

sprzedaży umożliwia skorzystanie ze zwolnienia, nawet jeśli korekty zeznań podatkowych 

dokonane zostały później niż wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży na spłatę 

kredytu mieszkaniowego (SIP 242598). 

Możliwe jest równoczesne korzystanie z ulgi odsetkowej i ze zwolnienia związanego 

z wydatkowaniem pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu, o ile z ulgi 

odsetkowej korzystano odnośnie innego kredytu, niż ten, który ma być spłacany 

pieniędzmi pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości (SIP 237998). 

4. Literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 nie pozwalało na objęcie zwolnieniem 

przychodów wydatkowanych na nabycie nieruchomości położonych na terytorium Unii 

Europejskiej. Jednakże sądy administracyjne w wydawanych przez siebie wyrokach 

podnoszą, iż „żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać zasad wspólnotowego 

prawa pierwotnego – w tym zasady swobodnego przemieszczania się i przebywania na 

terytorium państw członkowskich, przepływu pracowników wewnątrz Wspólnoty, swobody 

przedsiębiorczości - przy czym takie naruszenie istnieje zarówno wtedy, gdy prawo krajowe 

wprost ogranicza te zasady ustanawiając np. zakaz przemieszczania się, jak też wtedy, gdy 

prawo krajowe w sposób pośredni, faktyczny prowadzi do skutku ograniczającego te zasady, 

gdyż niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela w zależności od pewnych kryteriów 

niedopuszczalnych z punktu widzenia wymogów prawa wspólnotowego. Takim kryterium jest 

m.in. kryterium położenia nabywanej nieruchomości, jeśli ma ono znaczenie dla sytuacji 

prawnopodatkowej obywatela. Jeśli zatem prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze 

zwolnienia podatkowego od tego, czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się 

w kraju, czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do 

nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia 

67

swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności 

gospodarczej na terytorium Wspólnoty. W prawie krajowym nie mogą tymczasem istnieć 

przepisy naruszające wymienione zasady, chyba że służą one celowi leżącemu w interesie 

publicznym i są właściwe (proporcjonalne) dla osiągnięcia tego celu” (Wyrok WSA 

I SA/Ol 509/11; SIP 300461). 

5. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego ze sprzedaży 

nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w updof jest wydatkowanie wyłącznie 

otrzymanych środków pieniężnych na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e). 

Aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być wydatkowana na cele mieszkaniowe 

(np. zakup lokalu mieszkalnego), sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej 

lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na nabycie tego lokalu. 

W określonych przypadkach zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 32 updof mogą być również 

objęte przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane 

na nabycie prawa do lokalu przez zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich 

otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie 

cywilnoprawnym (lex 31840). 

Jeżeli okoliczność wcześniejszego otrzymania części ceny umówionej z tytułu sprzedaży 

nieruchomości zostanie udokumentowana zawartą umową przedwstępną oraz 

potwierdzona definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, kwoty uzyskane 

z tego tytułu przez sprzedawcę i wydatkowane, np. na wkład budowlany lub mieszkaniowy 

do spółdzielni mieszkaniowej, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na 

warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) updof (SIP 208836). 

6. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości wchodzącej w skład majątku 

odrębnego jednego z małżonków, aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 

ust. 1 pkt 32 lit. a), małżonek ten obowiązany jest wydać przychód z majątku odrębnego: 

a. albo na nieruchomość stanowiącą jego majątek odrębny, 

b. albo po włączeniu do majątku wspólnego małżonków, wydać na nieruchomość 

stanowiącą wspólność majątkową małżeńską. 

Uwaga! W przypadku gdy małżonkowie nabędą nieruchomość ze środków pochodzących 

z majątku wspólnego, który nie obejmie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia 

nieruchomości, stanowiących majątek odrębny jednego z małżonków, nie można uznać, 

że wydatkowano przychód uzyskany ze sprzedaży majątku odrębnego i spełniono warunki 

do zwolnienia. Brak będzie bowiem tożsamości środków uzyskanych ze sprzedaży 

z tożsamością środków wydatkowanych na nabycie nieruchomości. 

68

7. W przypadku sprzedaży nieruchomości (praw majątkowych) w celu uzyskania, 

w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu 

albo budynku mieszkalnego lub jego części, zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 

lit. b) będzie miało zastosowanie, jeżeli w chwili dokonania sprzedaży spełnione były 

warunki do skorzystania z tego zwolnienia (okoliczności sprzedaży powinny wskazywać 

na bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy zbyciem spółdzielczego 

własnościowego prawa do lokalu, a nabyciem (w zamian) prawa o charakterze lokatorskim). 

Ponadto, bez znaczenia pozostaje fakt wydatkowania tylko części przychodu uzyskanego 

ze sprzedaży nieruchomości na nabycie prawa lokatorskiego, bowiem przepis wprost 

stanowi o zwolnieniu z opodatkowania uzyskanego przychodu w całości, a nie w określonej 

części. Zatem, jeśli wypełniona jest dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy, to cały 

przychód ze sprzedaży konkretnej nieruchomości lub prawa jest zwolniony od podatku 

dochodowego. 

8. Zwolnieniem przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) updof, obejmuje 

również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych 

uprzednio w drodze działu spadku. 

9. Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie dotyczy przychodów 

uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (praw majątkowych) wydatkowanych na spłatę 

kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w przepisie, w tym 

również na spłatę kredytu refinansowego. 

10. Ze zwolnienia określonego w art. 21 ust.1 pkt 32 lit e) updpf mają również prawo 

korzystać podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia 

nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości, pod 

warunkiem, że jest to nieruchomość wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a także na 

spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w tym przepisie związane ze zbytą 

nieruchomością. Dla skorzystania ze zwolnienia, bez znaczenia jest forma dokonania tej 

spłaty, tj. to, czy spłaty kredytu podatnik dokonał osobiście, czy też w jego imieniu nabywca 

mieszkania (SIP 199954). 

69

II. NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWE) NABYTE LUB WYBUDOWANE 

W OKRESIE OD 01.01.2007 r. – 31.12.2008 r. 

- art. 30 e updof 

- art. 21 ust. 1 pkt 126 updof 

- art. 22 ust. 6c – 6f 

w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2008 r. 

Odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, nabytych po 1 stycznia 2007 r., podlega 

opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ust. 1 updof tj. zbywca płaci 

podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu. 

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem 

z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, określonym zgodnie 

z art. 19 updof, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c 

i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od zbywanych 

nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 updof). 

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany, dochód ustala się u każdej ze stron 

umowy. 

Kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) 

są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, 

powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw 

majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c updof). 

Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki 

związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności 

cywilnoprawnych. 

Nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości to np. wydatki na modernizację lokalu. 

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT oraz dokumentów 

stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust 6e updof). 

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia są corocznie podwyższane, począwszy od roku, 

w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych nieruchomości i praw majątkowych, 

do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu 

odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie 

pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku 

ubiegłego, ogłaszanemu przez GUS w Monitorze Polskim (koszty podwyższane co roku 

o stopień inflacji, art. 22 ust. 6f updof). 

70

Wskaźnik dostępny: Komunikaty i obwieszczenia Prezesa GUS - 

http://www.stat.gov.pl/gus/komunikaty_PLK_HTML.htm 

Przykład podwyższania kosztu: W 2007 r. nabycie nieruchomości za kwotę 100 000 zł 

Rok 

zbycia 

Koszt po waloryzacji 

(narastająco) 

Wskaźnik waloryzacji 

Koszty po 

waloryzacji 

2008 r. 100 000 

Nie dokonujemy 

waloryzacji* 

0 

2009 r. 

104 400 

(100 000 + 4400) 

4,4% ogłoszony w 2008 r. 4 400 

2010 r. 

2011 r. 

107 900 

(100 000 + 4400 + 3500) 

110 400 

(100 000 + 4400 + 3500 + 2500) 

3,5% ogłoszony w 2009 r. 3 500 

2,5% ogłoszony w 2010 r. 2 500 

* waloryzacji dokonujemy począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub 

wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, 

w którym nastąpiło ich zbycie. 

Waloryzacji nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku 

zbycia. 

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, 

darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, kosztami uzyskania przychodów będą 

udokumentowane nakłady poczynione w czasie ich posiadania, a także kwota 

zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej 

nieruchomości lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn 

odpowiada łącznej wartości nieruchomości i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania 

podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d updof). 

Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów związanych z kosztami uzyskania 

przychodów 

1. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej ponad udział w majątku dorobkowym 

małżonków (wspólność ustała na skutek rozwodu), kosztem uzyskania przychodu może być 

m. in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ 

mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c updof 

(SIP 168933). 

71

2. Przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, które wcześniej 

zostało nabyte poprzez przekształcenie ze spółdzielczego lokatorskiego prawa do 

lokalu – do kosztów nabycia poza dopłatą jaką członek spółdzielni mieszkaniowej wpłacił 

w związku ze zmianą prawa lokatorskiego na własnościowe można zaliczyć również 

zwaloryzowany wkład lokatorski (SIP 201680). 

3. Nakłady poniesione w okresie, gdy zbywcy przysługiwało spółdzielcze lokatorskie 

prawo do lokalu mieszkalnego, które następnie zostało przekształcone w odrębną 

własność, są kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia tego lokalu. Pojęcie 

"posiadanie” użyte w art. 22 ust. 6c updof należy rozumieć w sensie cywilistycznym – 

art. 336 kc stanowi, iż "posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak 

właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, 

zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone 

władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)”. Zatem nakłady poczynione w okresie 

posiadania, również zależnego, będą kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia 

nieruchomości. 

4. W przypadku ponoszenia nakładów przez osobę, która przed podpisaniem aktu 

notarialnego otrzymała klucze do nieruchomości (mieszkania), którą zamierza kupić 

(o ile takie nakłady zwiększają wartość rzeczy i nie będą uwzględnione w cenie zakupu 

nieruchomości), należy uznać, że wydatki te są poniesione w czasie posiadania zbywanej 

nieruchomości i stanowią koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży. 

5. W przypadku sprzedaży nieruchomości kupionej przez jednego z małżonków 

z majątku odrębnego, a następnie wniesionej do wspólności majątkowej małżeńskiej, 

temu z małżonków, który nabył nieruchomość w drodze rozszerzenia wspólności 

majątkowej nie przysługuje prawo do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu 

dochodu z odpłatnego zbycia. Nie poniósł on bowiem wydatku na nabycie tej nieruchomości. 

6. Poniesione przez podatnika koszty związane z kredytem bankowym 

(prowizja związana z udzieleniem kredytu, koszty ubezpieczenia kredytu do czasu wpisu 

hipoteki do księgi wieczystej, odsetki związane z tym kredytem, opłata związana 

z wcześniejszą spłatą kredytu), zaciągniętym na nabycie zbywanej nieruchomości, nie 

stanowią kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem 

są to wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie nieruchomości. 

Wydatki związane z kredytem bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady, 

o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, poczynione w trakcie posiadania zbywanej 

nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości samej 

nieruchomości. 

72

7. Różnice kursowe związane z nabyciem lokalu mieszkalnego nie są kosztem uzyskania 

przychodów. Nie sposób bowiem traktować tych wydatków jako nakłady na nieruchomość 

w rozumieniu art. 22 ust. 6c updof. Ich poniesienie nie ma związku ani z nabyciem 

nieruchomości ani z jej odpłatnym zbyciem, jest to wyłącznie koszt związany ze spłatą 

samego kredytu (SIP 265881). 

8. Kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, nabytego 

w drodze zamiany, będzie wartość nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze tej 

zamiany ustalona na dzień zamiany (SIP 175802). 

9. Wydatki poniesione na fundusz remontowy nie są kosztem uzyskania przychodów 

przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (SIP 250718). 

10. W przypadku sprzedaży nieruchomości (prawa majątkowego) nabytej uprzednio 

w drodze spadku kosztem uzyskania przychodów nie jest wypłacony przez podatnika 

zachowek (SIP 200731) ani też wydatek poniesiony w związku z wykonaniem zapisu 

testamentowego. Kosztem nie jest również spłata ciążącego na lokalu mieszkalnym 

zadłużenia, bowiem nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu 

zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy (SIP 215379). 

11. Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze 

spadku nie może być wydatek z tytułu spłaty kredytu obciążającego daną nieruchomość, 

który został przyjęty wraz z masą spadkową (SIP 179650). 

12. Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze 

darowizny nie może być poniesiony przez obdarowanego wydatek na wynagrodzenie 

notariusza za sporządzenie umowy darowizny w formie aktu notarialnego. Wydatek ten 

nie mieści się bowiem w kryteriach kosztu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d updof. 

13. Renta (opłata) planistyczna, którą podatnik po naliczeniu zobowiązany jest uiścić 

na rzecz gminy, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Renta planistyczna jest 

dochodem własnym gminy i stanowi swoistą partycypację gminy w zyskach, jakie przynosi 

zbycie nieruchomości, której wartość wzrosła w związku ze zmianą ustaleń zawartych 

w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (SIP 213827). 

73

Termin zapłaty podatku i miejsce wykazania w deklaracji rocznej 

Podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) 

płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne 

zbycie. 

Przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się 

z pozostałymi przychodami, wykazywanymi w zeznaniu podatkowym. W zeznaniu nie 

wykazuje się kwot przychodu, kosztów i dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości 

(praw majątkowych), podatnik sam oblicza wysokość podatku i kwotę tę umieszcza 

w zeznaniu rocznym odpowiednim ze względu na rodzaj pozostałych przychodów, które 

podlegają opodatkowaniu za dany rok, tj.: 

- PIT-36 (poz. 189 lub 190), 

- PIT-36L (poz. 59), 

- PIT-38 (poz. 36). 


Wolne od podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia 

(art. 21 ust. 1 pkt 126 updof): 

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, 

b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, 

c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim 

prawie, 

d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim 

prawie 

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) 

na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed data zbycia. 

Ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków 

(art. 21 ust. 22 updof), nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden 

z nich. Zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zatem zastosowanie 

również do małżonka, który tego warunku nie spełnia (interpretacja ogólna MF – 

SIP 288905). 

Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów w zakresie ulgi meldunkowej 

1. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty początkowej, od której należy liczyć 

bieg terminu zameldowania, ani też nie wymaga, aby była zachowana ciągłość przed datą 

zbycia. Zatem do 12-miesięcznego okresu zameldowania podatnika na pobyt stały 

wlicza się okres zameldowania zarówno przed 1 stycznia 2007 r., jak i przed datą 

nabycia nieruchomości lub prawa. Każdy roczny okres zameldowania uprawnia do 

zwolnienia. Warunek zwolnienia spełniony jest także w sytuacji, gdy podatnik zameldowany 

74

ył w okresach krótszych niż rok, ale w sumie zameldowanie trwało 12 miesięcy 

(interpretacja ogólna MF - SIP 172742). 

2. W przypadku sprzedaży kamienicy, w której lokale nie stanowią odrębnych 

nieruchomości, a podatnik był zameldowany choćby w jednym z tych lokali - ma prawo 

do zwolnienia. Ale jeżeli w danej kamienicy poszczególne lokale stanowią odrębną 

własność, to zwolniona będzie sprzedaż tego lokalu (stanowiącego odrębną własność), 

w którym podatnik był zameldowany co najmniej przez 12 m-cy. 

Oświadczenie o spełnianiu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej 

Art. 21 ust. 21 updof w brzmieniu obowiązującym w latach 2007-2008 stanowi, 

że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 126 dotyczy tylko tych podatników, którzy, w US właściwym 

ze względu na swoje miejsce zamieszania, w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży 

złożą oświadczenie, że spełniają warunki do tego zwolnienia. 

Jednakże, rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie 

przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia 

z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych 

z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, 

poz. 361), przedłużono termin do złożenia ww. oświadczenia podatnikom uzyskującym 

przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) w latach 2007-2008. 

I tak, podatnicy, którzy w 2007 r. (lub 2008 r.) uzyskali przychody z odpłatnego zbycia 

nieruchomości (praw majątkowych) oświadczenie mogli złożyć najpóźniej do dnia 

30 kwietnia 2008 r. (lub – odpowiednio do 30 kwietnia 2009 r.) 

Zaś podatnicy, którzy przychód (dochód) z odpłatnego zbycia nieruchomości 

(praw majątkowych) nabytych lub wybudowanych w latach 2007-2008 uzyskali 

po 1 stycznia 2009 r. stosowne oświadczenie, obowiązani są złożyć, zgodnie z art. 8 ust. 3 

ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób 

fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw 

(Dz. U. Nr 209, poz. 1316), w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok, w którym 

nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (praw majątkowych). W tym przypadku 14-dniowy 

termin nie ma zastosowania. 



końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym, że 

termin płatności podatku upływa dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym 

75

nastąpiło odpłatne zbycie, pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna swój bieg z końcem 

tego roku, w którym upływa termin płatności podatku. 


Z dniem 1 stycznia 2009 r., ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku 

dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz 

niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) wprowadzono do updof istotne zmiany 

dotyczące odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych): dodano art. 21 ust. 1 

pkt 131, ust. 25-30, art. 45 ust 1a pkt 3 i zmieniono brzmienie art. 30e. Jednakże, w myśl 

art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia 

nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c updof, nabytych lub 

wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do 

dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w updof w brzmieniu 

obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. 

III. NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWE) NABYTE LUB WYBUDOWANE 

PO 01.01.2009 r. 

- art. 30 e updof 

- art. 21 ust. 1 pkt 131, ust. 25-30 updof 

- art. 22 ust. 6c – 6f 

- art. 45 ust. 1a pkt 3 

w brzmieniu obowiązującym od 1. 01. 2009 r. 

Odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, nabytych po 1 stycznia 2009 r., podlega 

opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ust. 1 updof. tj. zbywca płaci 

podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu. 

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem 

z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, określonym zgodnie 

z art. 19 updof, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c 

i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od zbywanych 

nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 updof). 

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany, dochód ustala się u każdej ze stron 

umowy. 

Przychód oraz koszty uzyskania przychodu ustalane są według tych samych przepisów, 

które obowiązywały w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. 

76

Termin zapłaty podatku i miejsce wykazania w deklaracji rocznej 

Podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) płatny 

jest w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym nastąpiło 

odpłatne zbycie. 

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z pozostałymi 

przychodami z innych źródeł przychodów. Kwoty przychodu, kosztów i dochodu z odpłatnego 

zbycia nieruchomości (praw majątkowych), zarówno tego, który podlega opodatkowaniu, jak 

i tego, który jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, 

wykazywane są w odrębnym zeznaniu podatkowym PIT-39. 

Powyższe zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw 

określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a-c updof nie mają zastosowania, jeżeli 

(art. 30e ust. 6 updof): 

1) budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż 

gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności 

gospodarczej podatnika; 

2) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności 

gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1. 


Wolne od podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia (art. 21 ust. 1 

pkt 131 updof) są: 

dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, 

w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na 

własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw 

majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch 

lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany 

ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne 

cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do 

wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. 

Dochód wolny od podatku należy zatem liczyć wg poniższego wzoru: 

deklarowane wydatki na cele mieszkaniowe 

_____________________________________ x dochód = dochód wolny od podatku 

przychód z odpłatnego zbycia 

77

Wydatkami na własne cele mieszkaniowe są (art. 21 ust. 25 updof): 

1) wydatki poniesione na: 

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu 

mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, 

a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania 

wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub 

lokalem, 

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub 

udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni 

mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, 

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, 

prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym 

również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu 

lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim 

prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni 

przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, 

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku 

mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, 

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego 

budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub 

własnego pomieszczenia niemieszkalnego 

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie 

należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji 

Szwajcarskiej; 

2) wydatki poniesione na: 

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) 

zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego 

zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, 

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) 

zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego 

zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), 

o którym mowa w lit. a, 

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu 

(pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu 

z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę 

kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b 

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę 

w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do 

78

Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, 

z zastrzeżeniem ust. 29 i 30; 

3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego 

się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do 

Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej: 

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu 

mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, 

lub 

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do 

domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, 

lub 

c) gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub 

udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, 

w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania 

gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, 

lub 

d) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub 

udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym 

w lit. a. 

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e 

updof, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub 

współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe 

prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział 

w takich prawach (art. 21 ust. 26 updof). 

Wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe w innym niż Polska państwie członkowskim 

Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru 

Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej jest możliwe, pod warunkiem istnienia 

podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych 

ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, do uzyskania przez 

organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego 

terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 updof). 

Wydatkami na cele mieszkaniowe nie są wydatki poniesione na (art. 21 ust. 28 updof): 

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu 

lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub 

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku 

albo jego części 

- przeznaczonych na cele rekreacyjne. 

79

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a-c updof, 

stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione 

w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki 

poniesione na własne cele mieszkaniowe, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu 

(pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu 

(pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa 

w ust. 25 pkt 2 lit. a–c (art. 21 ust. 29 updof). 

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 updof nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których 

mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, 

w rozumieniu Op, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części 

wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2 updof, którymi sfinansowane zostały wydatki 

określone w ust. 25 pkt 1 updof, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg 

podatkowych, w rozumieniu Op, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym 

(art. 21 ust. 30 updof). Oznacza to, iż podatnik, spłacając kredyt (kapitał), w związku 

z którym korzystał z tzw. „ulgi odsetkowej”, a także odsetki od tego kredytu, nie ma 

możliwości skorzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 

updof. Od podstawy obliczenia podatku odlicza się wprawdzie wyłącznie odsetki od kredytu, 

a nie kapitał, jednakże odsetki te są naliczane od kapitału kredytu. Kwota kapitału jest więc 

bazą do naliczania odsetek, a zatem kwota kapitału jest uwzględniana przez podatnika 

korzystającego z ulgi odsetkowej. 

Uwaga! 

Podatnik nie ma obowiązku składać oświadczenia, że przychód uzyskany ze sprzedaży 

przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 25 updof. Dopiero w rocznym zeznaniu 

podatkowym PIT-39, podatnik, poprzez wykazanie uzyskanego dochodu (w całości lub 

części) jako zwolnionego od opodatkowania (poz. 25 zeznania PIT-39), deklaruje, 

iż w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof przeznaczy pieniądze (w całości lub 

części) na cele wymienione w ustawie. 

Obliczenie podstawy opodatkowania 

1. Ustalamy dochód z odpłatnego zbycia, tj.: 

przychód – koszty uzyskania przychodu = dochód 

2. Obliczamy dochód wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, tj.: 

80

deklarowane wydatki na cele mieszkaniowe 

_____________________________________ x dochód = dochód wolny od podatku 

przychód z odpłatnego zbycia 

3. Obliczamy podstawę opodatkowania: 

dochód – dochód wolny od podatku = podstawa obliczenia podatku 

Zatem, w sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie w całości 

przeznaczony na własne cele mieszkaniowe podatnika, to wówczas dochód w całości będzie 

korzystał ze zwolnienia od podatku. 

Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, 

to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu jaka proporcjonalnie odpowiada 

udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach 

z odpłatnego zbycia. 

Przykład I 

Pani Anna w 2012 r. sprzedała za 500 tys. zł mieszkanie, które nabyła w 2010 r. za kwotę 

400 tys. zł. Za pieniądze uzyskane ze sprzedaży chce kupić inny lokal mieszkalny. 

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości – 500.000 

Koszty uzyskania przychodu – 400.000 

Dochód – 100.000 

Wydatki poniesione na cele mieszkaniowe w okresie 2 lat liczonych od końca roku 

podatkowego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości – 500.000 

Obliczamy dochód wolny od podatku: 

100.000500.000 

100.000 

500.000 

A zatem cały uzyskany ze sprzedaży mieszkania dochód korzysta ze zwolnienia. 

Przykład II 

Pani Anna w 2012 r. sprzedała za 500 tys. zł mieszkanie, które nabyła w 2010 r. za kwotę 

400 tys. zł. Za uzyskane ze sprzedaży 460 tys. zł zamierza kupić inny lokal mieszkalny, 

a pozostałe 40 tys. zainwestować na giełdzie. 

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości – 500.000 

Koszty uzyskania przychodu – 400.000 

81

Dochód – 100.000 

Wydatki poniesione na cele mieszkaniowe w okresie 2 lat liczonych od końca roku 

podatkowego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości – 460.000 

Obliczamy dochód wolny od podatku: 

100.000 

460.000 

92.000 

500.000 

Następnie liczymy kwotę do opodatkowania, odejmując od dochodu dochód wolny 

od podatku: 

100.000 - 92.000 = 8.000 

Konsekwencje niespełnienia warunku uprawniającego do zwolnienia od podatku 

W przypadku zadeklarowania przez podatnika, w zeznaniu PIT-39, kwoty uzyskanego 

dochodu jako wolnego od podatku i niespełnienia warunków wynikających z przepisu 

art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania PIT-39 

i zapłaty podatku wraz z naliczonymi odsetkami za zwłokę. Odsetki te naliczane są od 

następnego dnia po upływie terminu płatności (terminu do złożenia zeznania podatkowego 

PIT-39), aż do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 updof). 

Uwaga! 

Zastosowanie art. 56 § 1a Op w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty PIT–39 

i zapłaty w całości podatku w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty 

Zgodnie z art. 56 § 1a Op, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz 

z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, 

zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 

75% stawki, o której mowa w § 1. Stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do 

dwóch miejsc po przecinku. 

Art. 56 § 1a Op dotyczy prawnie skutecznych korekt deklaracji składanych w wyniku 

realizacji uprawnienia przysługującego na podstawie art. 81 tej ustawy. Przepisy updof 

przewidują szczególne zasady rozliczania podatku, w tym naliczania odsetek za zwłokę, 

w przypadku niespełnienia warunków do zwolnienia przez podatników uzyskujących 

przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości. W takim zakresie do korekt deklaracji PIT-23 

i zeznania PIT-39 nie będzie miał zastosowania art. 56 § 1a Op. Inna sytuacja wystąpi, 

gdy korygowana jest np. wartość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przez 

podatnika, który w ogóle nie korzystał ze zwolnienia. Możliwość zastosowania 

art. 56 § 1a Op do korekt zeznania PIT-39 powinna być w każdym przypadku rozpatrywana 

indywidualnie. 

82

Uwaga! Jeżeli podatnik odprowadził 19% podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia 

nieruchomości i praw majątkowych, a wydatkował w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 

pkt 131 updof pieniądze na wskazany w przepisach cel mieszkaniowy, może wnieść do US 

wniosek o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 Op. 



końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym, 

że termin płatności podatku upływa dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym 

nastąpiło odpłatne zbycie, pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna swój bieg z końcem 

tego roku, w którym upływa termin płatności podatku. 


Zmiany dotyczące zasad opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia 

nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d, które 

weszły w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. na podstawie ustawy z dnia 6 listopada 

2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku 

dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) 

mają zastosowanie do nieruchomości nabytych lub wybudowanych (oddanych do 

użytkowania) po 1 stycznia 2009 r. 

Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów w zakresie zwolnienia przedmiotowego 

wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof 

1. Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych 

wchodzących do majątku odrębnego i wydatkowany na budowę budynku 

mieszkalnego na działce należącej do majątku wspólnego małżonków, może w całości 

korzystać ze zwolnienia przedmiotowego. Cel mieszkaniowy, o którym mowa 

w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof zostanie spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej 

na budowę budynku mieszkalnego na gruncie objętym współwłasnością małżeńską, bowiem 

w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku 

odrębnego zostały wydatkowane na budowę budynku mieszkalnego na działce objętej 

współwłasnością małżeńską. 

2. W przepisach updof brak katalogu wydatków, które są zaliczane do remontu lokalu 

(budynku) mieszkalnego. 

Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można zaliczyć m.in. wydatki na: 

a. zakup materiałów budowlanych (kleje, farby, cegły, pustaki, płyty kartonowo-gipsowe, 

cement, wapno, piasek, dachówki, styropian), 

b. elementy wykończenia podłogi (drewno, kafelki, gres), 

83

c. elementy oświetlenia w zabudowie, 

d. armatura łazienkowa i kuchenna (baterie, umywalka, zlewozmywak, wanna, kabina 

prysznicowa, muszle klozetowe, bidet), 

e. elementy zabudowy drewnianej (schody, drzwi) 

f. usługi firm wykonawczych realizujących prace remontowe związane z powyższymi 

wydatkami. 

Wydatki na meble w zabudowie są elementem wyposażenia mieszkania (budynku) i nie 

mogą być zaliczane do wydatków na cele mieszkaniowe (SIP 232695). 

3. Wydatki poniesione na prace wykończeniowe w lokalach (budynkach) mieszkalnych 

w stanie "developerskim”, o ile były poniesione po podpisaniu aktu notarialnego 

przenoszącego własność nieruchomości, mieszczą się w szeroko rozumianym pojęciu 

remontu własnego lokalu (budynku) mieszkalnego, a zatem uprawniają do skorzystania ze 

zwolnienia. 

4. Podatnik może zrealizować więcej niż jeden cel mieszkaniowy. 

5. Nabywanie lokali mieszkalnych w drodze licytacji w celu ich dalszej odsprzedaży lub 

wynajmu nie spełnia przesłanek do zwolnienia uzyskanego dochodu z opodatkowania, 

bowiem podatnik nie realizuje własnego celu mieszkaniowego (SIP 288252). 

6. Darowizna zakupionego lokalu, w odniesieniu do którego skorzystano z ulgi 

mieszkaniowej, nie spowoduje utraty prawa do tego zwolnienia (SIP 228130). 

7. Spłata zarówno odsetek, jak i kapitału kredytu do wysokości objętej ulgą odsetkową 

spełnia dyspozycją art. 21 ust. 30 updof i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na 

podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. 

8. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku 

na spłatę kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę nie uprawnia do ulgi (SIP 233839). 

9. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę pożyczki 

zaciągniętej u osoby fizycznej nie uprawnia do zwolnienia. Przepis art. 21 ust. 25 pkt 

2 wskazuje na możliwość korzystania ze zwolnienia w przypadku spłaty kredytu (pożyczki) 

zaciągniętego w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej (SIP 279843). 

84

UMOWA UAKTYWNIAJĄCA Z NIANIĄ 

Broszura informacyjna dot. opodatkowania dochodu niani z tytułu sprawowania opieki nad 

dzieckiem w ramach umowy uaktywniającej znajduje się na stronie internetowej Ministerstwa 

Finansów pod linkiem (link jest umieszczony w aplikacji mailowej): 

http://www.mf.gov.pl/_files_/kip/broszury_informacyjne/opodatkowanie_niani.pdf 


1. Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć dochody niani z tytułu wykonywania 

tzw. umowy uaktywniającej? 

Odp. Umowa uaktywniająca zawierana jest między dwoma podmiotami nie prowadzącymi 

działalności gospodarczej (między nianią a rodzicem dziecka), w związku z czym przychód 

z tej umowy zaliczany jest do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy). 

2. W umowie uaktywniającej ustalono wynagrodzenie niani w wysokości 

minimalnego wynagrodzenia za pracę (1500 zł). Czy niania ma prawo pomniejszyć 

swoje przychody/podatek o składki naliczone od tego wynagrodzenia? 

Odp. Składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe niań obliczone 

od podstawy, którą stanowi kwota nie wyższa niż kwota minimalnego wynagrodzenia 

za pracę, opłaca ZUS. Składki są finansowane przez budżet państwa niezależnie od tego 

czy niania podlega ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym obowiązkowo 

czy dobrowolnie. 

W powyższej sytuacji, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne ustalone 

od podstawy wymiaru nie wyższej niż wysokość minimalnego wynagrodzenia są opłacane 

ze środków ZUS, a nie niani, w związku z czym nie mogą podlegać odliczeniu od 

przychodu/podatku. 

UWAGA! 

Składkę na dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, niezależnie od wysokości 

wynagrodzenia, finansuje z własnych środków niania. Zatem, składka na ubezpieczenie 

chorobowe zawsze podlega odliczeniu od przychodu. 

3. Niania otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy uaktywniającej 

w wysokości 2100 zł. Czy składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne 

w wysokości ustalonej od nadwyżki ponad kwotę minimalnego wynagrodzenia 

pobrane ze środków niani, podlegają odliczeniu odpowiednio od przychodu/podatku? 

Odp. Tak. 

85

Składki na ubezpieczenie w części ustalonej od nadwyżki ponad kwotę minimalnego 

wynagrodzenia za pracę (w 2012 r. wynosi ono 1500 zł) finansują niania i rodzic (składkę 

na ubezpieczenie emerytalne finansują w równych częściach po 9,76%, składkę na 

ubezpieczenie rentowe w wysokości 1,5% podstawy wymiaru finansuje niania, a 6,5% 

finansuje rodzic; składkę na ubezpieczenie wypadkowe w całości finansuje rodzic). 

Zatem, składki pobrane przez płatnika (rodzica) z wynagrodzenia niani podlegają odliczeniu 

od podstawy opodatkowania. 

Składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 9% podstawy jej wymiaru. Składka ta ustalona 

od nadwyżki ponad kwotę minimalnego wynagrodzenia za pracę pobierana jest przez 

płatnika składek i o tę część składki niania może zmniejszyć podatek, jednakże zmniejszenie 

nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. 

4. Niania uzyskuje wynagrodzenie z umowy uaktywniającej w kwocie 1500 zł. 

W związku z wykonywaniem tej umowy niania ponosi faktyczne koszty w wysokości 

380 zł. Czy koszty te będą pomniejszały jej dochód podlegający opodatkowaniu? 

Odp. Co do zasady, do wynagrodzenia niani stosuje się koszty w wysokości 

20% uzyskanego przychodu (oblicza się je od przychodu pomniejszonego o potrącone 

w danym miesiącu przez rodzica ze środków niani składki na ubezpieczenia emerytalne, 

rentowe oraz chorobowe) zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 6 updof. Ponieważ wynagrodzenie 

niani nie przekracza kwoty 1.500 zł składki na ubezpieczenia społeczne (za wyjątkiem 

chorobowej) opłacane są przez ZUS i niania obliczając zobowiązanie podatkowe uzyskany 

przychód pomniejsza tylko o składki na ubezpieczenie chorobowe, o ile je opłaciła 

i następnie o koszty. Niania może dokonać pomniejszenia przychodu o koszty faktycznie 

poniesione na podstawie art. 22 ust. 10 updof, o ile jest w stanie przedstawić dowody 

potwierdzające ich poniesienie. 

5. Czy rodzic, który wypłaca niani należności z tytułu wykonywania umowy 

uaktywniającej, jest zobowiązany do wystawienia jej oraz organowi podatkowemu 

informacji PIT-11? Czy w tej sytuacji powinien sporządzić deklarację PIT-4R? 

Odp. Nie. Rodzic nie jest płatnikiem podatku dochodowego z tytułu zawartej z nianią umowy 

uaktywniającej, a zatem nie ciąży na nim ani obowiązek poboru zaliczek na podatek 

dochodowy od wypłacanego wynagrodzenia, ani też nie ma obowiązku sporządzenia 

i przekazania niani lub organowi podatkowemu deklaracji PIT-4R i informacji podatkowych 

PIT-11. 

86

6. W jaki sposób niania wykazuje swoje dochody z umowy uaktywniającej w zeznaniu 

rocznym? 

Odp. Niania wykazuje swoje przychody, koszty i dochody w PIT-36 w „innych źródłach”. Jeśli 

w trakcie roku podatkowego wpłacała zaliczki na podatek dochodowy, wówczas w poz. …. 

wpisuje łączną kwotę należnych zaliczek, zaś w części N.3. zaliczki należne 

za poszczególne miesiące roku podatkowego (suma zaliczek w części N.3. powinna być 

równa kwocie zaliczek z poz. …..). 

W sytuacji, gdy wynagrodzenie niani było wyższe niż 1500 zł, składki na ubezpieczenie 

społeczne i zdrowotne pobrane z jej środków od części ustalonej ponad kwotę minimalnego 

wynagrodzenia za pracę przez płatnika (rodzica) również uwzględnia w deklaracji rocznej. 

7. Jakie dokumenty stanowią podstawę do rozliczenia dochodów uzyskiwanych przez 

nianię? 

Odp. Z tytułu wykonywania umowy uaktywniającej niania nie otrzymuje informacji PIT-11, 

w związku z czym dla prawidłowego rozliczenia się niania powinna wykorzystać wszelkie 

dokumenty potwierdzające wysokość uzyskanego przychodu i odprowadzonych przez 

płatnika składek (np. umowa zawarta między nianią a rodzicem, pokwitowania otrzymania 

pieniędzy, przelewy bankowe, przekazy pocztowe itp.). 

8. Czy rodzic może w jakikolwiek sposób odliczyć w zeznaniu rocznym kwoty 

wypłacane niani? 

Odp. Nie. W updof nie przewidziano żadnej ulgi, która pozwalałaby na odliczenie kwot 

wypłacanych niani w ramach umowy uaktywniającej. 

87

źródła przychodów - Urząd Skarbowy Kraków - Stare Miasto

Create successful ePaper yourself

Delete template?

Save as template ?