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Prejudicialidad administrativa en el proceso penal - Poder Judicial

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Corte Suprema de Justicia“La prejudicialidadAdministrativa<strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al”Asunción – Paraguay2005


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVAEN EL PROCESO PENAL”(Área Tributaria)NOCIONES GENERALESANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINALLEGISLACIÓN APLICABLEJURISPRUDENCIA NACIONALTOMO IDIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN YPUBLICACIONESASUNCIÓN – PARAGUAY2006


Corte Suprema de Justicia – “LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL” Nociones G<strong>en</strong>erales - Análisis Crítico JurídicoDoctrinal Legislación Aplicable - Jurisprud<strong>en</strong>cia Nacional.DERECHOS RESERVADOSQueda prohibida cualquier forma de reproducción, transmisión oarchivo <strong>en</strong> sistemas recuperables, sea para uso privado o público pormedios mecánicos, <strong>el</strong>ectrónicos, fotocopiadoras, grabaciones ocualquier otro, total o parcial, d<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te ejemplar, con o sinfinalidad de lucro sin autorización expresa.Primera Edición: 600 ejemplaresD343.5 LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVAEN EL PROCESO PENALNOCIONES GENERALES - ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICODOCTRINAL - LEGISLACIÓN APLICABLE –JURISPRUDENCIA NACIONAL – ANEXOS .CORCorte Suprema de JusticiaAsunción – ParaguayEdición 2006 610 p.ISBN 99925-958-2-5DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESJOSÉ V. ALTAMIRANO, Ministro Director.COORDINACIÓN:MIGUEL OSCAR BAJAC ALBERTINI. MinistroEQUIPO DE INVESTIGACIÓN Y ELABORACIÓN:ABOG.LOURDES I. SANDOVAL LÓPEZ, InvestigadoraNP. RUTH DUARTE DE ESPINOLA, Asist<strong>en</strong>te.COLABORACIÓN:LIC.EUGENIA AYALA, Secretaria.TI. MARCOS VILLAMAYOR, Asist<strong>en</strong>te.


CORTE SUPREMA DE JUSTICIAJOSÉ RAÚL TORRES KIRMSERPresid<strong>en</strong>teVICTOR MANUEL NUÑEZ RODRIGUEZVice Presid<strong>en</strong>te 1ºWILDO RIENZI GALEANOVice Presid<strong>en</strong>te 2ºJOSE V. ALTAMIRANO AQUINOMIGUEL OSCAR BAJAC ALBERTINISINDULFO BLANCOANTONIO FRETESCESAR GARAY ZUCCOLILLOALICIA PUCHETA DE CORREAMinistros


CENTRO INTERNACIONAL DE ESTUDIOS JUDICIALES(CIEJ)Consejo de DirecciónJOSÉ RAÚL TORRES KIRMSERMiembro d<strong>el</strong> CIEJ <strong>en</strong> su carácter de Presid<strong>en</strong>te de laCorte Suprema de JusticiaANTONIO FRETESMinistro Director de la División de CapacitaciónJOSÉ V. ALTAMIRANOMinistro Director División de InvestigaciónDIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN YPUBLICACIONESIntegrantes:ROSA ELENA DI MARTINO ORTIZ (Investigadora)SUSANA GOMEZ FLEITAS (Investigadora)CARMEN MONTANÍA (Investigadora)LOURDES I. SANDOVAL LOPEZ (Investigadora)EMILY SANTANDER DONNA (Investigadora)MIRIAN SANTOS AVALOS (Investigadora)EUGENIA AYALA ANAZCO (Secretaria)RODOLFO SERAFINI GEOGHEGAN (Técnico)RUTH DUARTE DE ESPINOLA (Asist<strong>en</strong>te)TERESITA FERNANDEZ DE FERNANDEZ (Asist<strong>en</strong>te)YVONNE LIZ SIMÓN (Asist<strong>en</strong>te)MARCOS VILLAMAYOR HUERTA (Asist<strong>en</strong>te)


“Todos los ag<strong>en</strong>tes públicos de un mismo país soncolaboradores y no autoridades rivales, c<strong>el</strong>osas lasunas de las otras. Todos ti<strong>en</strong><strong>en</strong> por única misiónhacer funcionar, lo mejor posible, los serviciospúblicos.”Jéze 11 G. Jéze “PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO ADMINISTRATIVO” – Ed. Acayu,Bu<strong>en</strong>os Aires, 1948, tomo I pag. 273


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALÍNDICE GENERALÍNDICE GENERALPRÓLOGO......................................................................3NOCIONES GENERALES ............................................ 51.Definiciones ................................................................72.Etimología...................................................................83.Traducción..................................................................84.Marco Doctrinario Conceptual .....................................8ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL (Variosautores) ......................................................................15“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”. Nora Ruotti Cosp ..........................171.Introducción .............................................................192.Naturaleza jurídica de las sanciones einfracciones tributarias ................................................213.Naturaleza jurídica d<strong>el</strong> ilícito tributario .....................224.Ubicación d<strong>el</strong> derecho tributario................................245.Autonomía d<strong>el</strong> derecho tributario ..............................246.Teoría adoptada por la legislación nacional................257.Interr<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> Derecho P<strong>en</strong>al y <strong>el</strong> DerechoTributario <strong>en</strong> materia de criminalización ......................298.R<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre la sanción <strong>administrativa</strong> y p<strong>en</strong>al.<strong>Prejudicialidad</strong> .............................................................329.La evasión de impuestos como ley p<strong>en</strong>al <strong>en</strong>blanco..........................................................................34IX


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES9.1.El artículo 261 d<strong>el</strong> Código p<strong>en</strong>al y sutipificación como ley p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blanco............................369.2.La prejudicialidad <strong>administrativa</strong> como garantía<strong>en</strong> la integración de las leyes p<strong>en</strong>ales <strong>en</strong> blanco............3810.La evasión de impuestos <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>alParaguayo....................................................................3810.1.¿Evasión de impuestos o tributos? .......................3910.2.Conducta prohibida <strong>en</strong> evasión de impuestostipificada <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al................4011.Exist<strong>en</strong>cia de dos modalidades d<strong>el</strong>ictivasdifer<strong>en</strong>tes.....................................................................4211.1.D<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos por acción opor omisión..................................................................4311.2.Bajo la conducta activa ........................................4411.3.Bajo la conducta omisiva......................................4412.Rebaja d<strong>el</strong> impuesto por otra razón .........................4413.La prejudicialidad y su aplicación <strong>en</strong> <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to de sanción de las infraccionestributarias ...................................................................4514.La prejudicialidad <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al .....................4714.1.Clasificación de la prejudicialidad.........................5215.R<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo yp<strong>en</strong>al. Opciones legislativas..........................................5216.Tramitación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al consusp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo ...............5317.Tramitación previa d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> administrativo .........5418. Desarrollo paral<strong>el</strong>o d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>...............................5419.Fundam<strong>en</strong>to <strong>en</strong> contra d<strong>el</strong> agotami<strong>en</strong>to de la vía<strong>administrativa</strong> .............................................................55X


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALÍNDICE GENERAL20.Causales de justificación d<strong>el</strong> agotami<strong>en</strong>to de lavía <strong>administrativa</strong> desde la óptica de la legislaciónparaguaya....................................................................5520.1.Justificación de la prejudicialidad por razonesde compet<strong>en</strong>cia, la cual es otorgada por alConstitución de la República d<strong>el</strong> Paraguay ...................5620.1.1.Compet<strong>en</strong>cia otorgada por <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivoal Ministerio de Haci<strong>en</strong>da .............................................5620.1.2.Compet<strong>en</strong>cia otorgada por la Ley 125/91para la determinación de la obligación tributaria ..........5720.2.Justificación de la prejudicialidad por razonesde especificidad de la materia tributaria .......................6020.3.Justificación de la prejudicialidad como formade evitar resoluciones contradictorias...........................6220.4.Justificaciones de la prejudicialidad comogarantía y forma de asegurar <strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong> ............6421.La prejudicialidad tipificada <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 237d<strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales d<strong>el</strong> Paraguay ......6722.Otras disposiciones citadas por fiscales y juecesp<strong>en</strong>ales d<strong>el</strong> Paraguay como argum<strong>en</strong>to pararechazar la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong>d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos ...................................6923.Bi<strong>en</strong> jurídico protegido con la sanción p<strong>en</strong>al ............7424.Bi<strong>en</strong> jurídico protegido con la sanción<strong>administrativa</strong>..............................................................7525.La graduación de la p<strong>en</strong>a y su importancia comofundam<strong>en</strong>to de la <strong>Prejudicialidad</strong> Administrativa ..........7626.Inconv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes de técnica legislativa sobre laprejudicialidad <strong>en</strong> la legislación paraguaya...................7927.La prejudicialidad como alternativa paraestablecer una r<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>toXI


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESadministrativo y <strong>el</strong> p<strong>en</strong>al de los ilícitos tributarios.Opciones legislativas....................................................8028.Tramitación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al consusp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo ...............8029.Algunas reflexiones sobre <strong>el</strong> caso “Pasex” desd<strong>el</strong>a óptica Tributaria ......................................................81“LA PREJUDICIALIDAD DEL PRONUNCIAMIENTODE LAS ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS DELESTADO PARA LA PERSECUSIÓN Y LA SANCIÓNPENAL DE LA EVASIÓN TRIBUTARIA” Instituto deDerecho Público...........................................................851.Introducción .............................................................872.La Ilicitud Tributaria.................................................883.La Criminalización de la Evasión Tributaria <strong>en</strong> <strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al................................................................954.La <strong>Prejudicialidad</strong> Administrativa para <strong>el</strong>juzgami<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al de la Evasión Tributaria ................100“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA ENMATERIA DE EVASIÓN TRIBUTARIA”. RicardoRodríguez Silvero – Adolfo y Pierina Ozuna .................1151.Consideraciones previas..........................................1172.El D<strong>el</strong>ito de Evasión de Impuestos...........................1182.1.Sujeto Activo........................................................1182.2.Conducta Prohibida .............................................1182.3.Agravantes...........................................................1212.3.1.Lograr una evasión de gran cuantía...................1212.3.2.Abusar de su posición de funcionario público ....1222.3.3.Aprovecharse d<strong>el</strong> apoyo de un funcionario quea su vez abusa de su compet<strong>en</strong>cia o posición .............122XII


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALÍNDICE GENERAL2.3.4.En forma continua se logre, mediantecomprobantes falsificados una evasión de impuestoo b<strong>en</strong>eficio indebido ...................................................1232.3.5.Definición legal de evasión.................................1232.3.6.Evasión o b<strong>en</strong>eficio impositivo exist<strong>en</strong>también <strong>en</strong> determinadas circunstancias,especificadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al.................................1253.Legislación Comparada ...........................................1264.La Criminalización de los D<strong>el</strong>itos Tributarios ...........1275.La Cuestión Prejudicial ...........................................1286.Fundam<strong>en</strong>tos a favor de la prejudicialidad ..............1306.1.Derecho d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te a la “SeguridadJurídica”....................................................................1306.2.La Determinación tributaria es un actoadministrativo............................................................1316.3.Principio de Especialidad......................................1356.4.El Derecho P<strong>en</strong>al como “Ultima Ratio” ..................1357.Fundam<strong>en</strong>tos <strong>en</strong> contra de la <strong>Prejudicialidad</strong>Administrativa ...........................................................1367.1.La desnaturalización de la Función de laJurisdicción P<strong>en</strong>al......................................................1377.2.Subordinación de la Jurisdicción P<strong>en</strong>al y de lasfacultades d<strong>el</strong> Ministerio Público, a resolucionesextrap<strong>en</strong>ales ..............................................................1397.3.Subordinación de la Investigación P<strong>en</strong>al ...............1397.4.Privación al Ministerio Público de su facultad deinvestigar un hecho p<strong>en</strong>al?.........................................1407.5.<strong>Prejudicialidad</strong> como vía de dilación o escape, laeternización de los conflictos ......................................1418.Conclusiones ..........................................................143XIII


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES“LA PREJUDICIALIDAD Y LA DOBLEJURISDICCIÓN EN EL DELITO DECONTRABANDO”. Luis Manu<strong>el</strong> Andrada Nogues .......1451.La prejudicialidad y la doble Jurisdicción <strong>en</strong> <strong>el</strong>D<strong>el</strong>ito de Contrabando ...............................................147BREVES CONSIDERACIONES SOBRE LASGARANTÍAS CONSTITUCIONALES DE LOSCONTRIBUYENTES; RECIENTE FALLO DE LACORTE SUPREMA DE JUSTICIA. Diego Zavala .........1611.Breves consideraciones sobre las GarantíasConstitucionales de los contribuy<strong>en</strong>tes; reci<strong>en</strong>tefallo de la Corte Suprema de Justicia .........................1632.La Decisión atacada de Inconstitucionalidad ...........1673.Los fundam<strong>en</strong>tos de la Fiscalía <strong>en</strong> su Acción ant<strong>el</strong>a Corte Suprema de Justicia .....................................1684.La decisión de la Corte Suprema de Justicia............1695.Los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> hecho punible; la cuestión d<strong>el</strong>a determinación tributaria de la evasión....................1726.El acto de determinación tributaria; organismotécnico.......................................................................1727.El sistema Constitucional de División y Control<strong>en</strong>tre <strong>Poder</strong>es; Principios Constitucionales <strong>en</strong> juego....1778.Los factores extra legales que rodearon a ladecisión de la Corte Suprema; los p<strong>el</strong>igros paranuestro Ord<strong>en</strong> Constitucional ....................................1809.Algunas refer<strong>en</strong>cias a Normas Internacionales.........18610.Conclusión: Respetando <strong>el</strong> Ord<strong>en</strong> Constitucionaldamos credibilidad a nuestro Sistema Institucionaly s<strong>en</strong>tamos las bases para <strong>el</strong> crecimi<strong>en</strong>to económico ..188XIV


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALÍNDICE GENERALLEGISLACIÓN APLICABLE........................................1931.Constitución Nacional .............................................1952.Ley Nº 125/91 “Establece <strong>el</strong> nuevo Régim<strong>en</strong>Tributario” .................................................................2053.Ley Nº 109/92 “Que aprueba con modificaciones<strong>el</strong> Decreto Ley N o 15 de fecha 8 de marzo de 1990,“Que establece las Funciones y EstructuraOrgánica d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da” .........................2814.Ley Nº 135/93 “Que aprueba con modificaciones<strong>el</strong> Decreto Ley N 0 39 d<strong>el</strong> 31 de marzo de 1992, “Por<strong>el</strong> cual se crea la Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes”, y se modifican y amplíandisposiciones de la Ley N o 109/92”.............................2975.Ley Nº 170/93 “Que aprueba con modificaciones<strong>el</strong> Decreto Ley N o 36 d<strong>el</strong> 31 de marzo de 1992, “Por<strong>el</strong> cual se dispone la ampliación de las sancionesaplicables a la defraudación tributaria prevista <strong>en</strong>la Ley N o 125/91”.......................................................3036.Ley Nº 1160/97 “Código P<strong>en</strong>al” ...............................3177.Ley Nº 1286/98 “Código Procesal P<strong>en</strong>al”..................3278.Ley Nº 1535/99 “De Administración Financierad<strong>el</strong> Estado” ................................................................3359.Decreto Nº 8127/00 “Por <strong>el</strong> cual se establec<strong>en</strong> lasdisposiciones legales <strong>administrativa</strong>s quereglam<strong>en</strong>tan la implem<strong>en</strong>tación de la Ley N o1535/99, de Administración Financiera d<strong>el</strong> Estado,y <strong>el</strong> Funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> sistema integrado deAdministración Financiera SIAF” ................................34510.Ley Nº 2421/04 “De Reord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>toAdministrativo y de Adecuación Fiscal”.......................3518.Ley Nº 2422/04 “Código Aduanero” .........................395XV


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES9.Decreto N o 6904/05 “Por <strong>el</strong> cual se consolida <strong>en</strong>un solo instrum<strong>en</strong>to legal las disposiciones de laLey Nº 125/91, r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to deprórrogas y facilidades de pago y la aplicación de lasanción prevista para la infracción por mora y seestablece un régim<strong>en</strong> transitorio de aplicación de latasa de interés o recargo moratorio ycontrav<strong>en</strong>ción”...........................................................43110.Proyecto de Ley “Que modifica <strong>el</strong> Artículo 15 d<strong>el</strong>a Ley N o 1286/98 “Código Procesal P<strong>en</strong>al”.Pres<strong>en</strong>tado al Parlam<strong>en</strong>to por los Dres. CarlosMateo Balm<strong>el</strong>li, Dani Rebollo y Víctor BresanovixchM. .............................................................................43910.1.Exposición de motivos d<strong>el</strong> Proyecto de Ley quemodifica <strong>el</strong> art. 15 de la Ley N o 1286/98 CódigoProcesal P<strong>en</strong>al............................................................442JURISPRUDENCIA NACIONAL..................................4531.Auto Interlocutorio Nº 923, d<strong>el</strong> 16 de setiembred<strong>el</strong> 2004. Causa: “Mauricio Schwartzman y otros s/Evasión de Impuestos”. ..............................................4552.Acuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia Nº 128, d<strong>el</strong> 17 de marzo d<strong>el</strong>2005. Acción de Inconstitucionalidad <strong>en</strong> <strong>el</strong> Juicio:“Mauricio Schwartzman Parnes, Emilio Bedoya,Graci<strong>el</strong>a Pacua y Otros s/ Evasión de Impuestos.Año 2004 – N o 3256 ...................................................4733.Acuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia Nº 17, d<strong>el</strong> 17 de marzo de2005. Incid<strong>en</strong>te de <strong>Prejudicialidad</strong> <strong>en</strong> los Autos“Gilberto Rubert y Jocir Alves s/ Evasión deImpuestos..................................................................495ANEXOS....................................................................5191.Resolución tomada <strong>en</strong> <strong>el</strong> marco de las JornadasLuso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios,XVI


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALÍNDICE GENERALCordoba-España1972 sobre <strong>el</strong> tema: “DELITOSCONEXOS CON LA INFRACCIÓN TRIBUTARIA.VIOLACIONES DE DEBERES TRIBUTARIOSSANCIONADAS PENALMENTE” ..................................5212.Resolución tomada <strong>en</strong> <strong>el</strong> marco d<strong>el</strong> XIX Jornadaslatinoamericanas de Derecho Tributario, LisboaPortugal 1998 sobre <strong>el</strong> tema: “CRIMINALIZACIÓNDE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS”.....................5273.Responsabilidad Tributaria y P<strong>en</strong>al de losContadores certificantes de balances y auditorias<strong>en</strong> la Legislación Arg<strong>en</strong>tina.........................................533ÍNDICE ALFABETICO TEMÁTICO.............................543GLOSARIO ................................................................559XVII


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESXVIII


PRÓLOGO


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”PRÓLOGOPRÓLOGOLa Corte Suprema de Justicia, haci<strong>en</strong>do uso desus facultades de rector capacitador de la máximainstancia judicial y ante la exist<strong>en</strong>cia de una lagunalegislativa y la necesidad de unificar criterios con losmagistrados sobre un tema de bastante controversiacomo lo constituye la “PREJUDICIALIDADADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”, decidió<strong>en</strong>cargar a la División de Investigación, Legislación yPublicaciones, d<strong>el</strong> C<strong>en</strong>tro Internacional de Estudios<strong>Judicial</strong>es (CIEJ), a cargo d<strong>el</strong> Ministro Director Dr. JoséV. Altamirano la labor de realizar un material sobre <strong>el</strong>tema, que sirva de ayuda clarificadora a la hora d<strong>el</strong>análisis de los difer<strong>en</strong>tes <strong>proceso</strong>s <strong>en</strong> los cuales aparece<strong>el</strong> tipo de prejudicialidad que nos ocupa desde <strong>el</strong> puntode vista tributario.Para profundizar <strong>en</strong> ese terr<strong>en</strong>o tanespecializado y contar con un análisis crítico, jurídicodoctrinario, la División de Investigación invitó aprofesionales versados <strong>en</strong> materia tributaria de nuestropaís, los cuales colaboraron desinteresadam<strong>en</strong>te con laCorte Suprema <strong>en</strong>tregando sus materiales para serincluidos <strong>en</strong> la obra. Es así que t<strong>en</strong>emos <strong>el</strong> agrado decontar con <strong>el</strong> valioso aporte de la Dra. Nora Ruoti Cosp,<strong>el</strong> Dr. Marco Antonio Elizeche (En repres<strong>en</strong>tación d<strong>el</strong>Instituto de Derecho Público), <strong>el</strong> Dr. Ricardo RodríguezSilvero y su equipo de trabajo, <strong>el</strong> Dr. Luis AndradaNoguez y <strong>el</strong> Dr. Diego Zavala, a qui<strong>en</strong>es expresamosnuestro reconocimi<strong>en</strong>to y nuestra gratitud.Sigui<strong>en</strong>do un ord<strong>en</strong> didáctico se incluyeronNOCIONES GENERALES, con definiciones de difer<strong>en</strong>tesautores internacionales, etimología y traducción d<strong>el</strong>vocablo prejudicialidad, marco doctrinario conceptual,LEGISLACIÓN APLICABLE, con toda la normativa que afectaa la materia, JURISPRUDENCIA NACIONAL y como un ANEXO3


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESresoluciones tomadas <strong>en</strong> jornadas latinoamericanas dederecho tributario y com<strong>en</strong>tarios de tributaristas deotros países sobre <strong>el</strong> tema.La LEGISLACIÓN APLICABLE cu<strong>en</strong>ta conconcordancias y modificaciones que han sufrido las leyes<strong>en</strong> <strong>el</strong> transcurso de los cambios tributarios que estánafectando a nuestro país y se han tomado solo losartículos que afectan al tema de prejudicialidad; seintroduce también <strong>el</strong> innovador proyecto de Ley quemodifica <strong>el</strong> artículo 15 de la Ley N° 1286/98 “CódigoProcesal P<strong>en</strong>al” pres<strong>en</strong>tado al parlam<strong>en</strong>to por los Dres.Carlos Mateo Balm<strong>el</strong>li, Dany Rebollo y VíctorBresanovixch M., que busca de alguna manera paliar <strong>el</strong>vacío legislativo <strong>en</strong> esta materia.La organización de la obra hace que un temaespecífico o un vocablo determinado sea de fácilbúsqueda, con un ÍNDICE GENERAL, un ÍNDICE ALFABÉTICOTEMÁTICO y un GLOSARIO bastante amplio de vocablosmuchas veces muy poco manejado y a veces hastadesconocido, a fin de que todo <strong>el</strong>lo constituya unmaterial de agradable manejo, tanto para <strong>el</strong> magistradocomo para un ciudadano común interesado <strong>en</strong> <strong>el</strong> temade estudio.De esta manera, la Corte Suprema de Justiciabusca llegar a sus magistrados a fin de t<strong>en</strong>erlosactualizados <strong>en</strong> difer<strong>en</strong>tes ámbitos de interés para losmismos, considerando que la pres<strong>en</strong>te obra será desuma utilidad para futuros fallos <strong>en</strong> la búsqueda de laanh<strong>el</strong>ada justicia.MIGUEL OSCAR BAJACMinistro Coordinador de la obra4


NOCIONES GENERALES


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”NOCIONES GENERALESNOCIONES GENERALES1. DEFINICIONES: EL VOCABLO PREJUDICIALIDAD- Dícese de aqu<strong>el</strong>lo que debe ser decididopreviam<strong>en</strong>te o con anterioridad a la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia principal,<strong>en</strong> razón de constituir un hecho o fundam<strong>en</strong>todeterminante de ésta 2 .En s<strong>en</strong>tido amplio son todas las cuestionesprejudiciales que, tanto <strong>en</strong> lo civil como <strong>en</strong> lo criminal, sepropon<strong>en</strong> y deb<strong>en</strong> ser resu<strong>el</strong>tas antes d<strong>el</strong> juicio, sobre unasunto cualquiera. En este s<strong>en</strong>tido son verdaderascuestiones prejudiciales las excepciones <strong>en</strong> lo civil y losartículos incid<strong>en</strong>tales <strong>en</strong> lo p<strong>en</strong>al. Pero <strong>en</strong> su s<strong>en</strong>tidopropio y estricto, las cuestiones prejudiciales constituy<strong>en</strong>la materia d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al, y son las cuestionesciviles o <strong>administrativa</strong>s que a veces se pres<strong>en</strong>tan <strong>en</strong> <strong>el</strong><strong>proceso</strong> y que deb<strong>en</strong> ser resu<strong>el</strong>tas <strong>en</strong> pieza separada opor distinta autoridad de la que conoce <strong>el</strong> asuntoprincipal y siempre antes que éste, por dep<strong>en</strong>derdirectam<strong>en</strong>te de <strong>el</strong>las la calificación legal d<strong>el</strong> hechojustificable. 3 PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL:Se refiere a la necesidad de que una cuestiónsea resu<strong>el</strong>ta previam<strong>en</strong>te por un órgano difer<strong>en</strong>te altribunal p<strong>en</strong>al, mediante una resolución de carácterfirme, producida <strong>en</strong> otra instancia, <strong>administrativa</strong> ojudicial, que se constituye <strong>en</strong> condición es<strong>en</strong>cial y quepermita al juzgador determinar si se está o no ante una2 Eduardo J. Couture, Vocabulario Jurídico, Ed. Depalma, Arg<strong>en</strong>tina, Bu<strong>en</strong>os Aires, 1993, pág. 4673 Vocabulario Jurídico Latino Ramón R. Abarca Fernández Profesor Principal de la UniversidadCatólica de Santa María de Arequipa Perú7


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESconducta reprochable que amerite una investigación <strong>en</strong><strong>el</strong> ámbito de su compet<strong>en</strong>cia.2. ETIMOLOGÍA:Derivado d<strong>el</strong> adjetivo prejudicial, y éste d<strong>el</strong>latín praeiudicialis, “anterior al juicio”.3. TRADUCCIÓN:Francés, Préjudici<strong>el</strong>; Italiano, Pregiudiziale;Portugués, Prejudicial; Inglés, Prejudicial; Alemán,Vorfrage.4. MARCO DOCTRINARIO CONCEPTUALLas r<strong>el</strong>aciones jurídicas que dan orig<strong>en</strong> a lasdistintas acciones procesales (p<strong>en</strong>al, civil,<strong>administrativa</strong>, etcétera) ordinariam<strong>en</strong>te se <strong>en</strong>tr<strong>el</strong>azan demanera tal, que lo que es objeto de un <strong>proceso</strong> puedeestar conexo con otras de distinta naturaleza. Elloprovoca múltiples problemas, cuya solución estádominada por conceptos g<strong>en</strong>erales de muy diverso ord<strong>en</strong>que explican o justifican la diversidad de criteriosadoptados por los distintos autores bastantesreconocidos a niv<strong>el</strong> mundial.Qui<strong>en</strong>es se dedican a estudiar las distintassituaciones que estas interfer<strong>en</strong>cias plantean pon<strong>en</strong> der<strong>el</strong>ieve las dificultades con que tropiezan para lograrsoluciones adecuadas.La importancia de la materia, concretada <strong>en</strong> lateoría de las pret<strong>en</strong>siones o cuestiones prejudiciales,corre, por lo tanto, pareja con su dificultad 4 . Ella integra,asimismo, uno de los capítulos más defici<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te4 M:A: Oderigo, <strong>Prejudicialidad</strong> civil <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, Ed. Ideas, Bu<strong>en</strong>os Aires, 1945, pág. 9 y a E.Aguilera de Paz, Tratado de las cuestiones prejudiciales y previas <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, Ed. Hijos deReus, 2° edic., Madrid, 1917, pág. 48


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”NOCIONES GENERALESlegislado no solo <strong>en</strong> Paraguay sino también <strong>en</strong> difer<strong>en</strong>tesPaíses d<strong>el</strong> mundo.Más allá de los estrechos límites d<strong>el</strong> Derechopositivo y especialm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> las proyecciones que <strong>el</strong> temaofrece <strong>en</strong> <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> administrativo y p<strong>en</strong>al, <strong>el</strong> caudaldoctrinario susceptible de utilizar como fu<strong>en</strong>te d<strong>el</strong>conocimi<strong>en</strong>to es sumam<strong>en</strong>te precario. Los principalestrabajos que abordan <strong>el</strong> tema, <strong>en</strong> <strong>el</strong> país y <strong>en</strong> <strong>el</strong>extranjero, lo refier<strong>en</strong> principalm<strong>en</strong>te a los aspectos d<strong>el</strong>derecho civil y p<strong>en</strong>al.Todos los autores señalan lo embarazoso quees lograr dar un concepto preciso acerca de la materiaque integra la prejudicialidad y <strong>en</strong>contrar una definiciónque merezca aprobación g<strong>en</strong>eral, desde que, <strong>en</strong> sumayoría, <strong>el</strong>las están referidas a un determinado sistemalegislativo.Con un s<strong>en</strong>tido amplio y compr<strong>en</strong>sivo, se la haquerido determinar <strong>en</strong> una fórmula precisa y concreta,dici<strong>en</strong>do que es “prejudicial” toda cuestión jurídica cuyaresolución constituya un presupuesto para la decisión d<strong>el</strong>a controversia principal sometida al juicio 5 .Carn<strong>el</strong>utti, 6 al estudiar <strong>el</strong> tema d<strong>el</strong>“acercami<strong>en</strong>to incid<strong>en</strong>tal”, <strong>en</strong> cuanto la decisión d<strong>el</strong>litigio reclama <strong>el</strong> conocimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> juez sobre un hechojurídico cuyas consecu<strong>en</strong>cias exced<strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito de ladecisión, expresa: “se habla aquí de cuestionesprejudiciales, cuando <strong>en</strong> rigor de terminología esprejudicial toda cuestión cuya solución constituye unapremisa de la decisión”.53V.Manzini. Trad. S. S<strong>en</strong>tís M<strong>el</strong><strong>en</strong>do y M. Averra Redín. Ed. EJEA, Arg<strong>en</strong>tina, Bu<strong>en</strong>os Aires,1951, t. I, pág. 3426 Sistema, trad. AlcaláZamora y Castillo y S<strong>en</strong>tís M<strong>el</strong><strong>en</strong>do, Ed. Uthea Arg<strong>en</strong>tina, Bu<strong>en</strong>os Aires,1944, t. II, pág. 683.9


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESOderigo 7 sosti<strong>en</strong>e que para llegar a caracterizarla “prejudicialidad” es m<strong>en</strong>ester hacer <strong>el</strong> distingo <strong>en</strong>tre“cuestiones prejudiciales” y “excepciones prejudiciales”; ysi bi<strong>en</strong> la doctrina no ha trazado un límite rigurosam<strong>en</strong>teci<strong>en</strong>tífico <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>las, reconoce a la primera un ámbitomás amplio y sugiere una refer<strong>en</strong>cia al fondo d<strong>el</strong> asunto,mi<strong>en</strong>tras que la excepción trasunta un concepto formal oprocesal. Por esta vía, distingui<strong>en</strong>do <strong>en</strong>tre fondo y forma,como única manera para lograr una definición, concretasu p<strong>en</strong>sami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>tes términos: Soncuestiones prejudiciales aqu<strong>el</strong>las que versan sobre unasituación de derecho extrap<strong>en</strong>al anterior o posterior alhecho d<strong>el</strong> ag<strong>en</strong>te y cuya solución sea susceptible decondicionar la proced<strong>en</strong>cia o alcance de la represión o latitularidad de la acción p<strong>en</strong>al.”Reserva este autor la d<strong>en</strong>ominación de“excepciones prejudiciales” para cuando dichascuestiones traigan aparejada la susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>p<strong>en</strong>al hasta la decisión de las mismas por <strong>el</strong> juezextrap<strong>en</strong>al, a cuya decisión deberá at<strong>en</strong>erse <strong>el</strong> juez d<strong>el</strong>crim<strong>en</strong> <strong>en</strong> su pronunciami<strong>en</strong>to.Aguilera de Paz, <strong>en</strong> su “TRATADO DE LASCUESTIONES PREJUDICIALES Y PREVIAS”, que aborda <strong>el</strong> temacon la profundidad y erudición que le soncaracterísticas, considera como cuestiones prejudiciales<strong>en</strong> <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al a las cuestiones civiles,canónicas o <strong>administrativa</strong>s propuestas <strong>en</strong> una causacon motivo de los hechos perseguidos <strong>en</strong> la misma, quese hallan tan íntimam<strong>en</strong>te ligados al acto justiciable quesea racionalm<strong>en</strong>te imposible separarlas o que suresolución pueda t<strong>en</strong>er influjo <strong>en</strong> la decisión de la causa,o de cuyo fallo haya de dep<strong>en</strong>der la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia que debadictarse <strong>en</strong> ésta”.7 M:A: Oderigo, <strong>Prejudicialidad</strong> civil <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, Ed. Ideas, Bu<strong>en</strong>os Aires, 1945, pág. 9 y a E.Aguilera de Paz, Tratado de las cuestiones prejudiciales y previas <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, Ed. Hijos deReus, 2° edic., Madrid, 1917, pág. 2310


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”NOCIONES GENERALESPara F<strong>en</strong>ech, 8 que estudia la prejudicialidad <strong>en</strong><strong>el</strong> capítulo de las pret<strong>en</strong>siones <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, unapret<strong>en</strong>sión es prejudicial respecto de otra cuando debadecidirse antes que <strong>el</strong>la, y debe decidirse antes cuando laresolución que sobre <strong>el</strong>la recaiga ha de t<strong>en</strong>erse <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta<strong>en</strong> la resolución de la segunda.Víctor De Santo 9 define cuestionesprejudiciales como aqu<strong>el</strong>las cuestiones jurídicas cuyaresolución constituye un presupuesto para la decisión d<strong>el</strong>a controversia principal sometida a <strong>proceso</strong>.En <strong>el</strong> diccionario Jurídico Mexicano editadopor <strong>el</strong> Instituto de Investigaciones Jurídicas 10 tomo I, seexplica que las cuestiones prejudiciales, <strong>en</strong> s<strong>en</strong>tido másamplio, son las cuestiones que deb<strong>en</strong> resolverse por <strong>el</strong>mismo juez de la causa previam<strong>en</strong>te a la decisión d<strong>el</strong>fondo d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>, y con un criterio más estricto,aqu<strong>el</strong>las que es preciso concluir por otro tribunal y conautoridad de cosa juzgada a fin de que, comoanteced<strong>en</strong>te lógico de la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia, se pueda decidir lamateria principal de un <strong>proceso</strong> diverso.En <strong>el</strong> sistema mexicano existe gran confusión<strong>en</strong> la doctrina, la jurisprud<strong>en</strong>cia e inclusive <strong>en</strong> lalegislación sobre las que se califican de cuestionesprejudiciales, las que <strong>en</strong> primer término deb<strong>en</strong>distinguirse de los llamados “actos prejudiciales opreparatorios”, <strong>en</strong> virtud de que <strong>en</strong> estos últimos <strong>el</strong>calificativo “prejudicial” se <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de como anterior al<strong>proceso</strong>, <strong>en</strong> tanto que <strong>en</strong> las cuestiones queexaminamos, se utiliza como previo a la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia; pero,además, con frecu<strong>en</strong>cia se les confunde con los8 Derecho procesal p<strong>en</strong>al, Ed. Labor S.A., Barc<strong>el</strong>ona, 1952, t. I, pág. 5569Victor De Santo, Diccionario de Derecho Procesal, Ed. Universidad, Bs.As.Arg., 1991, p. 8810La Corte Suprema de Justicia <strong>en</strong>vió <strong>en</strong> noviembre d<strong>el</strong> 2005 a cuatro Funcionarias de la Divisiónde Investigación, Legislación y Publicaciones al Instituto de de Investigaciones Jurídicas de laUniversidad Autónoma de México a dos efectos: la capacitación y establecer los lineami<strong>en</strong>tos parala firma de un conv<strong>en</strong>io <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> C<strong>en</strong>tro Internacional de Estudios <strong>Judicial</strong>es de la Corte Suprema deJusticia (CIEJ) y dicho Instituto.11


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESincid<strong>en</strong>tes de previo y especial pronunciami<strong>en</strong>to, con lasexcepciones per<strong>en</strong>torias o inclusive con las llamadas“def<strong>en</strong>sas previas”, ya que si bi<strong>en</strong> es cierto que todos<strong>el</strong>los pued<strong>en</strong> influir <strong>en</strong> la decisión final, son resu<strong>el</strong>tos por<strong>el</strong> juez de la causa y no trasci<strong>en</strong>d<strong>en</strong> de <strong>el</strong>la.De acuerdo con la autorizada opinión de lostratadistas Niceto Alcalá Zamora y Castillo y HugoAlsina, qui<strong>en</strong>es analizan con claridad una materia tandifícil, son dos los principales criterios (calificados comoabsolutos, ya que también hay sistemas mixtos): <strong>el</strong>primero se apoya <strong>en</strong> la tradición d<strong>el</strong> derecho romano <strong>en</strong><strong>el</strong> cual se adoptaba <strong>el</strong> principio de que <strong>el</strong> juez de la causaprincipal lo era también de la excepción, y por lo tantodebía decidir dichas cuestiones aun cuando fueran dediversas materias y <strong>el</strong>lo por razones de economíaprocesal, ya que se evita la susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to, pero por otro lado, la decisión sobre laspropias cuestiones sólo puede darse para los efectos d<strong>el</strong>a materia principal y por <strong>el</strong>lo no adquiere la autoridadde la cosa juzgada ni se evita un <strong>proceso</strong> posterior; <strong>el</strong>segundo sistema, que es <strong>el</strong> que los citados tratadistasconsideran como más aceptable 11 , <strong>el</strong> que sosti<strong>en</strong><strong>en</strong> quetratándose de cuestiones heterogéneas, es decir, dematerias diversas, <strong>el</strong> juez de la causa principal debesusp<strong>en</strong>der <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to, <strong>en</strong> tanto se resu<strong>el</strong>ve lacuestión prejudicial por <strong>el</strong> tribunal compet<strong>en</strong>te, tomando<strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta que debe at<strong>en</strong>derse a la especialización d<strong>el</strong>juzgador, ya que con frecu<strong>en</strong>cia son diversos los criteriospara apreciar las pruebas <strong>en</strong> los tribunales que decid<strong>en</strong>problemas civiles o p<strong>en</strong>ales.En <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido estricto de las cuestionesprejudiciales éstas se transforman <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> conexode carácter autónomo respecto d<strong>el</strong> principal, y lo quedecida <strong>el</strong> juez de este último es vinculatorio para <strong>el</strong>11 Véase la parte de jurisprud<strong>en</strong>cia y se podrá observar que este criterio es <strong>el</strong> adoptado actualm<strong>en</strong>tepor la Corte Suprema de Justicia de Paraguay.12


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”NOCIONES GENERALEStribunal que conoce la materia de fondo, respecto de lacual constituye un anteced<strong>en</strong>te.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> <strong>el</strong> diccionario jurídico mexicanose expone que las cuestiones prejudiciales han sidoreguladas de manera poco satisfactoria por los códigoprocesales, tanto civil como p<strong>en</strong>al, y se r<strong>el</strong>aciona <strong>en</strong>particular con tres instituciones:a)La susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> <strong>en</strong> ambasmaterias,b)la impugnación de falsedad de losdocum<strong>en</strong>tos yc)la responsabilidad civil prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>te ded<strong>el</strong>ito.Por lo que se refiere a la susp<strong>en</strong>sión, <strong>el</strong> CódigoProcesal Civil Mexicano la regula de manera defectuosa<strong>en</strong> la fr. X d<strong>el</strong> a. 137 bis, r<strong>el</strong>ativo a la caducidad de lainstancia (que fue introducida por reforma publicada <strong>el</strong>31 de <strong>en</strong>ero de 1964), la que dispone <strong>en</strong> su inciso b) que<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> civil se susp<strong>en</strong>de: “<strong>en</strong> los casos que esnecesario esperar la resolución de una cuestión previa oconexa por <strong>el</strong> mismo juez o por otras autoridades”.El artículo 367 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>alMexicano, con mejor criterio establece que <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> sesusp<strong>en</strong>de cuando no pueda pronunciarse la decisión,sino hasta que se dicte una resolución <strong>en</strong> otro negocio o<strong>en</strong> cualquier otro caso especial determinado por la ley.Se consideró importante hacer este capítuloprevio de nociones g<strong>en</strong>erales al pres<strong>en</strong>te trabajo, porquecada una de las definiciones citadas anteriorm<strong>en</strong>teti<strong>en</strong><strong>en</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos importantes que nos servirán parapoder t<strong>en</strong>er un panorama g<strong>en</strong>eral sobre la materia deestudio.13


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEl marco doctrinario conceptual de estainvestigación está conformada por los aportes teóricos yprácticos que expon<strong>en</strong> los tratadistas más reconocidosd<strong>el</strong> Paraguay <strong>en</strong> materia Tributaria, t<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>taque la prejudicialidad <strong>en</strong> s<strong>en</strong>tido g<strong>en</strong>eral es bastanteamplia por lo que nos hemos abocado exclusivam<strong>en</strong>te alanálisis de la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong> áreap<strong>en</strong>al y la hemos d<strong>el</strong>imitado al área tributaria.14


ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICODOCTRINAL DE VARIOSAUTORES ESPECIALIZADOSEN LA MATERIA


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVAEN EL PROCESO PENAL”NORA RUOTI COSP 1212Abogada Doctorando <strong>en</strong> Derecho Económico Universidad Pablo de Olavide. Sevilla. España,especialista <strong>en</strong> derecho tributario y asesoría <strong>en</strong> inversiones con énfasis <strong>en</strong> aspectos societarios,comerciales y empresariales, autora de varias publicaciones, expositora <strong>en</strong> diversos foros nacionalese internacionales, profesora titular de prestigiosas universidades d<strong>el</strong> Paraguay. Socia y ger<strong>en</strong>teg<strong>en</strong>eral de la firma Empr<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>tos Nora Ruoti SRL. empresa dedicada a la edición ypublicación de libros.(wwwnoraruoti.com.py)


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSP1 INTRODUCCIÓN.Con la promulgación de la Ley Nº 1.160/97“Código P<strong>en</strong>al d<strong>el</strong> Paraguay” y bajo <strong>el</strong> Título VI “hechospunibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> económico y tributario”,Capítulo I “hechos punibles contra <strong>el</strong> Erario” se tipificancomo d<strong>el</strong>itos especiales los sigui<strong>en</strong>tes: evasión de impuestos (artículo 261). Adquisición Fraudul<strong>en</strong>ta de Subv<strong>en</strong>ciones(artículo 262).Estos tipos de d<strong>el</strong>itos económicos pued<strong>en</strong> serconsiderados como “D<strong>el</strong>itos P<strong>en</strong>ales <strong>en</strong> Blanco”, por nocont<strong>en</strong>er la norma cuya infracción fundam<strong>en</strong>ta latipicidad y remitirse a un complem<strong>en</strong>to normativocont<strong>en</strong>ido <strong>en</strong> otra disposición legal.En materia de “evasión de impuestos”, tanto laLey Nº 125/91 “Nuevo régim<strong>en</strong> tributario”, como asítambién la Ley Nº 2422/04 “Código Aduanero”establec<strong>en</strong> <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo para ladeterminación de la obligación tributaria, contemplandolas sanciones que correspond<strong>en</strong> <strong>en</strong> dicha sede<strong>administrativa</strong>.Sin embargo, la legislación positiva nacional nohace refer<strong>en</strong>cia de manera específica a la r<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tr<strong>el</strong>a sanción <strong>administrativa</strong> y la sanción p<strong>en</strong>al quepudieran corresponder a las infracciones tributarias, nitampoco al carácter prejudicial o no d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>toadministrativo para la tipificación d<strong>el</strong> “D<strong>el</strong>ito de evasiónde impuestos”.Cabe resaltar que la prejudicialidad se refiere ala necesidad de que una cuestión sea resu<strong>el</strong>tapreviam<strong>en</strong>te por un órgano difer<strong>en</strong>te al tribunal p<strong>en</strong>al,mediante una resolución de carácter firme, producida <strong>en</strong>otra instancia, <strong>administrativa</strong> o judicial, que se19


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESconstituye <strong>en</strong> condición es<strong>en</strong>cial y que permita aljuzgador determinar si se está o no ante una conductareprochable que amerite una investigación <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbitode su compet<strong>en</strong>cia.Si bi<strong>en</strong> es cierto que <strong>el</strong> artículo 327 d<strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al vig<strong>en</strong>te dispone: “La cuestión prejudicialprocederá cuando sea necesario determinar por unprocedimi<strong>en</strong>to extra p<strong>en</strong>al la exist<strong>en</strong>cia de uno de los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> hecho punible”, la falta dereglam<strong>en</strong>tación específica <strong>en</strong> materia de “evasión deimpuestos” ha dado lugar a diversas interpretacionessobre la necesidad de agotar o no previam<strong>en</strong>te lainstancia <strong>administrativa</strong> de manera a determinar laexist<strong>en</strong>cia de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> hecho punible.En efecto, tal como será dispuestoposteriorm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> artículo 327 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>alParaguayo, se limita a establecer una regla g<strong>en</strong>eral sinespecificar qué conductas punibles serán prejudiciales,dejando de esta manera al juzgador, la potestad deinterpretar <strong>en</strong> cada caso la aceptación o no de laprejudicialidad. Esto da lugar a que algunos juzgadoresp<strong>en</strong>ales la acept<strong>en</strong> y otros lo rechac<strong>en</strong>, lo cual a su vezviola <strong>el</strong> precepto constitucional de la igualdad ante la ley.Por otro lado, tampoco <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al vig<strong>en</strong>teadopta <strong>el</strong> sistema de calificar, de manera taxativa,cuándo <strong>el</strong> ilícito está condicionado a una resoluciónfirme <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> extra p<strong>en</strong>al.Es por <strong>el</strong>lo que se debe contar con una normaespecífica que otorgue un tratami<strong>en</strong>to procesaladecuado, que integre las disposiciones de la leytributaria especial, d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al y d<strong>el</strong> Código deProcedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales, estableci<strong>en</strong>do <strong>el</strong> carácterprejudicial de la sanción <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, porrazones de compet<strong>en</strong>cia, especificidad de la materia ygarantía d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>, sin que dicha normativa se20


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPconvierta <strong>en</strong> un obstáculo para <strong>el</strong> correctofuncionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> mecanismo procesal p<strong>en</strong>al.De acuerdo a lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al que tipifica <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión deimpuestos, cuyos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos objetivos y subjetivos seránm<strong>en</strong>cionados como refer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te trabajo,resulta necesario, primero determinar los compon<strong>en</strong>tesde la r<strong>el</strong>ación jurídico tributaria <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> “sujeto activo”(imputados) y <strong>el</strong> “sujeto pasivo” (administracióntributaria) y que son r<strong>el</strong>evantes para la determinaciónd<strong>el</strong> impuesto tales como: la realización d<strong>el</strong> hechoimponible, los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos cuantitativos d<strong>el</strong> tributo yotros.Por otro lado, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que la legislaciónparaguaya configura <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestoscomo un d<strong>el</strong>ito de resultado, <strong>el</strong> que puede ser, bajo unade las modalidades “la exist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado total oparcialm<strong>en</strong>te”, o “la obt<strong>en</strong>ción de b<strong>en</strong>eficios indebidos,(bajo la otra modalidad) resultaría lógico que estosresultados se determin<strong>en</strong> previam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong> si se adeuda o no tributos.2- NATURALEZA JURÍDICA DE LAS SANCIONES EINFRACCIONES TRIBUTARIASLa caracterización de la naturaleza jurídica d<strong>el</strong>as sanciones e infracciones que son aplicadas a losilícitos tributarios, sea <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al oadministrativo, aún cuando pareciera un temameram<strong>en</strong>te doctrinal o académico, conlleva atrasc<strong>en</strong>d<strong>en</strong>tes resultados prácticos, por sus efectos <strong>en</strong> laaplicación e interpretación de las leyes y <strong>en</strong> <strong>el</strong> propioprocedimi<strong>en</strong>to sancionador.Es también importante reconocer la doctrina ocorri<strong>en</strong>te adoptada por un país, y más importante21


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESresulta para aqu<strong>el</strong>los países como <strong>el</strong> nuestro, que no hansido capaces de legislar <strong>en</strong> forma clara sobre <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to para la determinación de lamaterialización de los d<strong>en</strong>ominados “hechos puniblescontra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> económico y tributario” establecidos <strong>en</strong> <strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al Paraguayo.La importancia de la distinción, radica incluso<strong>en</strong> la compet<strong>en</strong>cia para la promulgación de las leyes,puesto que, por ejemplo, como sucede <strong>en</strong> la legislaciónarg<strong>en</strong>tina, si se concluye que las sanciones tributariaspert<strong>en</strong>ec<strong>en</strong> a la órbita d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al, por virtud d<strong>el</strong>reparto constitucional de las compet<strong>en</strong>cias, su creaciónquedaría reservada al Congreso de la nación arg<strong>en</strong>tina ylas provincias no podrían legislarlas.Esta situación, aún cuando no es de aplicación<strong>en</strong> nuestro país, acorde con la forma de Estado unitarioe indivisible adoptada por la República d<strong>el</strong> Paraguay ydispuesta <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 1 de la Constitución Nacional, por lacual no existe reparto de las compet<strong>en</strong>cias <strong>en</strong> materialegislativa, nos da una visión de la importancia de lacorrecta determinación de la naturaleza de los ilícitostributarios.Es por <strong>el</strong>lo, que haré una breve refer<strong>en</strong>cia a lasmismas, para posteriorm<strong>en</strong>te establecer la corri<strong>en</strong>teadoptada por <strong>el</strong> Paraguay.3- NATURALEZA JURÍDICA DEL ILÍCITO TRIBUTARIOLas doctrinas acerca de la naturaleza jurídica d<strong>el</strong>as sanciones e infracciones tributarias, han sido<strong>en</strong>focadas desde varios puntos de vista. Algunosdoctrinarios discut<strong>en</strong> si la imposición de una p<strong>en</strong>a osanción por incumplimi<strong>en</strong>to <strong>en</strong> <strong>el</strong> pago de los tributoscorrespondería al derecho p<strong>en</strong>al, al derechoadministrativo, a una rama especial d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al od<strong>el</strong> derecho administrativo, o incluso, si debiese22


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPcorresponder a una rama especial d<strong>el</strong> derecho <strong>en</strong>g<strong>en</strong>eral.También se discute la distinción <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> ilícitop<strong>en</strong>al y <strong>el</strong> ilícito administrativo y, si <strong>en</strong> dicho s<strong>en</strong>tido esposible sancionar ambas conductas antijurídicas, sinque con <strong>el</strong>lo exista una violación al d<strong>en</strong>ominado principiod<strong>el</strong> “non bis in ídem”, que prohíbe la aplicación de dos omás sanciones a un mismo hecho ilícito.Para dar inicio al análisis d<strong>el</strong> tema, debo resaltarque las diversas doctrinas acerca de la naturalezajurídica de las infracciones y sanciones que se aplican alos ilícitos tributarios, han variado at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a lasdifer<strong>en</strong>tes conceptualizaciones d<strong>el</strong> tributo y su evoluciónhistórica, existi<strong>en</strong>do <strong>en</strong> algunos casos difer<strong>en</strong>cias nosustanciales.Cabe recordar que desde un primer mom<strong>en</strong>to <strong>el</strong>tributo era considerado por <strong>el</strong> Estado como un mediopara la obt<strong>en</strong>ción de los recursos económicos,ampliándose posteriorm<strong>en</strong>te este concepto hastaconsiderarlo como un <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to es<strong>en</strong>cial d<strong>el</strong> Estado para<strong>el</strong> logro de sus fines, tanto económicos como sociales, demanera tal que la tributación pasó a ser utilizadaademás como política de desarrollo social y económico yno meram<strong>en</strong>te con fines recaudatorios.De <strong>en</strong>tre las diversas teorías podemos citar lassigui<strong>en</strong>tes: la Teoría P<strong>en</strong>alista, la TeoríaAdministrativista, la Teoría Dualista y la TeoríaAutonomista o Tributarista, estas teorías no seránexplicadas por razones de espacio <strong>en</strong> <strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>tematerial. 1313 Véase www.ruoti.com.py23


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES4- UBICACIÓN DEL DERECHO TRIBUTARIOSabemos que <strong>el</strong> derecho <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral se hallacompuesto por difer<strong>en</strong>tes normas jurídicas de carácterobligatorias que regulan las facultades y las obligacionesde las personas, <strong>el</strong> cual es dividido <strong>en</strong> dos grandesramas: derecho público y derecho privado.D<strong>en</strong>tro de la primera clasificación, la cualcompr<strong>en</strong>de <strong>el</strong> conjunto de normas que establece laestructura y funciones d<strong>el</strong> Estado como <strong>en</strong>te soberano, ylas r<strong>el</strong>aciones jurídicas d<strong>el</strong> mismo con los particulares ycon los otros Estados, se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra <strong>el</strong> derecho tributario.Forman parte integrante d<strong>el</strong> derecho públicootras ramas vinculadas y r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> derechotributario, a tal punto que las primeras posicionesdoctrinarias no reconocían al derecho tributario comouna rama autónoma, sino formando parte de alguna deestas ramas. Se hace refer<strong>en</strong>cia al derechoadministrativo, al derecho financiero y al derecho fiscal.At<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que <strong>el</strong> derecho financiero se ocupade la totalidad de la actividad financiera, <strong>en</strong>tre las cualesse <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tran los ingresos, se considera al derechotributario como una parte integrante d<strong>el</strong> mismo,d<strong>el</strong>imitando <strong>el</strong> campo de los ingresos exclusivam<strong>en</strong>te alos impuestos, tasas y contribuciones.5- AUTONOMÍA DEL DERECHO TRIBUTARIOAún cuando muchos autores negaban laautonomía d<strong>el</strong> derecho tributario, y la sometían alderecho civil, considerándole al mismo como <strong>el</strong> derechocomún al cual debería estar subordinado <strong>el</strong> derechotributario, y otros consideraban como rama autónoma,no al derecho tributario, sino al derecho administrativo,como parte de la actividad estatal, la doctrina actualreconoce <strong>el</strong> carácter autónomo d<strong>el</strong> derecho tributario,tanto fr<strong>en</strong>te al derecho civil como al derecho24


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPadministrativo y a las demás ramas d<strong>el</strong> derecho públicointerno, d<strong>el</strong> cual forma parte <strong>el</strong> derecho tributariofundam<strong>en</strong>talm<strong>en</strong>te por las sigui<strong>en</strong>tes razones: El derecho tributario, es <strong>el</strong> conjunto d<strong>en</strong>ormas jurídicas que rige a la “materiatributaria”, <strong>en</strong>t<strong>en</strong>diéndose como tal a losimpuestos, tasas y contribuciones especiales. Las instituciones que lo integran respond<strong>en</strong>a una naturaleza jurídica propia que no derivade otra rama d<strong>el</strong> derecho y que es uniforme <strong>en</strong>todas <strong>el</strong>las: "El <strong>Poder</strong> Tributario".Por tanto, <strong>el</strong> derecho tributario es consideradoautónomo por poseer principios g<strong>en</strong>erales e institucionesjurídicas propias, difer<strong>en</strong>tes al derecho común.6- TEORÍA ADOPTADA POR LA LEGISLACIÓNNACIONALSoy d<strong>el</strong> parecer que nuestra legislación nacionaladopta la teoría dualista 14En efecto, las leyes tributarias establec<strong>en</strong>infracciones y sanciones <strong>en</strong> sus propias disposiciones,como lo hace la Ley 125/91 <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 170 ysigui<strong>en</strong>tes y por otro lado, <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al tipificaconductas lesivas al "ord<strong>en</strong> económico y tributario" <strong>en</strong>sus artículos 261 y 262, a más de otros tipos p<strong>en</strong>alesque pued<strong>en</strong> vincularse con este bi<strong>en</strong> jurídico tut<strong>el</strong>ado.Esta misma dualidad se pres<strong>en</strong>ta <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al y <strong>el</strong> derecho civil. Ejemplo de <strong>el</strong>lo son losilícitos tributarios administrativos que se aplican a losimpuestos fiscales internos contemplados <strong>en</strong> la Ley Nº125/91 "Que establece <strong>el</strong> Nuevo régim<strong>en</strong> tributario"modificada principalm<strong>en</strong>te por la Ley 2421/04 “DeReord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to Administrativo y de Adecuación Fiscal”.14 Véase www.ruoti.com.py25


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEl Libro V de dicha ley, bajo la d<strong>en</strong>ominación de“Disposiciones de Aplicación G<strong>en</strong>eral”, <strong>en</strong> su Capítulo IIIregula <strong>el</strong> “Régim<strong>en</strong> de Infracciones y SancionesTributarias”, que corresponde aplicar a las autoridades<strong>administrativa</strong>s por <strong>el</strong> incumplimi<strong>en</strong>to de lasdisposiciones establecidas <strong>en</strong> dicho cuerpo legal y que serefier<strong>en</strong> principalm<strong>en</strong>te a las sigui<strong>en</strong>tes imposiciones:Impuesto a los Ingresos, Impuesto al Capital, Impuestosal Consumo etc.En la Ley Nº 125/91, se establec<strong>en</strong>exclusivam<strong>en</strong>te como infracciones tributarias lassigui<strong>en</strong>tes: La mora: artículo 171. La defraudación: artículo 172 al 175. La contrav<strong>en</strong>ción. artículo 176.3. La omisión de pago: artículo 177 al 181.En principio solam<strong>en</strong>te la defraudación podríaconvertirse <strong>en</strong> un ilícito tributario p<strong>en</strong>al de conformidadcon <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al y se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>trap<strong>en</strong>ada con una multa de <strong>en</strong>tre una y tres veces <strong>el</strong>monto d<strong>el</strong> tributo.Igualm<strong>en</strong>te se podrá determinar la clausura d<strong>el</strong>local d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te que hubiere cometido ladefraudación por un máximo de treinta días, <strong>en</strong> loscasos previstos <strong>en</strong> la propia ley.El artículo 174 de la Ley 125/91 establece loscasos <strong>en</strong> que se presume que se ha cometidodefraudación, sin embargo, cabe hacer la salvedad que<strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>al no es posible la utilización de laspresunciones.Igualm<strong>en</strong>te, la Ley N° 2422/04 Código Aduaneroque regula <strong>el</strong> régim<strong>en</strong> tributario, <strong>en</strong> <strong>el</strong> Título XII “Faltas e26


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPInfracciones Aduaneras”, tipifica las infracciones quecorrespond<strong>en</strong> <strong>en</strong> este ámbito.Así también, las disposiciones municipales,establec<strong>en</strong> las difer<strong>en</strong>tes sanciones <strong>administrativa</strong>s <strong>en</strong>caso de incumplimi<strong>en</strong>to con los impuestos, tasas ycontribuciones municipales.Todos estos ilícitos correspond<strong>en</strong> al ámbitoadministrativo. La sanción de los mismos se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra acargo de difer<strong>en</strong>tes reparticiones d<strong>el</strong> Estado a qui<strong>en</strong> seha otorgado la potestad de recaudar impuestos. Porejemplo para las sanciones e infracciones tributarias deimpuestos fiscales internos, la compet<strong>en</strong>cia correspondea la Sub Secretaría de Estado de Tributacióndep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da. Para los tributosmunicipales, dicha compet<strong>en</strong>cia está dada a losdifer<strong>en</strong>tes municipios.Al respecto cabe resaltar que <strong>el</strong> artículo 180 d<strong>el</strong>a Ley 125/91 hace alusión a la indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia de latipificación de las infracciones tributarias<strong>administrativa</strong>s y p<strong>en</strong>ales.Por otro lado de acuerdo al tipo legal utilizadopor <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al Paraguayo, y tal como será precisadoposteriorm<strong>en</strong>te, aún cuando <strong>en</strong> <strong>el</strong> título o acápite d<strong>el</strong>artículo 261 “evasión de impuestos” parecería ser que secastiga <strong>el</strong> no pago de impuestos, es decir <strong>el</strong> nocumplimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria, esta no es laconducta prohibida.La conducta que se prohíbe es la proporción dedatos falsos, y no propiam<strong>en</strong>te la de evadir un impuesto.Por otro lado, se exige que esa proporción de datos falsoshaya sido proporcionada a las “oficinas perceptoras”, esdecir a aqu<strong>el</strong>las que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> a su cargo la administraciónde un impuesto.27


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEn <strong>el</strong> caso de la Ley 125/91 la oficina perceptoraes la administración tributaria, es decir la Sub Secretaríade Estado de Tributación d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da.La evasión de impuesto es redefinida d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>mismo artículo 261 y constituye nada más que uno d<strong>el</strong>os <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo objetivo 15 . Esto significa que lasola proporción de datos falsos o incompletos a lasoficinas perceptoras no está castigada. Además se deb<strong>en</strong>dar los demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que serán desarrolladosposteriorm<strong>en</strong>te, como ser por ejemplo, con dichaconducta lograr una difer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> ingreso debido y<strong>el</strong> liquidado, es decir pagar m<strong>en</strong>os impuestos o nopagarlos.La conducta prohibida realm<strong>en</strong>te es asimilable ala conducta de estafa, o sea, es la proporción de datosfalsos o incompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de un impuesto.En conclusión, <strong>en</strong> la legislación paraguaya secastigan los ilícitos tributarios de dos manerasdifer<strong>en</strong>tes: EN SEDE ADMINISTRATIVA: A los cualesse les d<strong>en</strong>omina “Ilícitos TributariosAdministrativos”, cuya sanción está a cargo d<strong>el</strong>sujeto de la obligación tributaria, que <strong>en</strong>algunos casos puede ser <strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da, la Dirección G<strong>en</strong>eral de Aduanas,las Municipales u otras instituciones.15De acuerdo a lo expuesto por <strong>el</strong> Abog. César Alfonso, de nacionalidad paraguaya, qui<strong>en</strong> sedesempeñaba como Ag<strong>en</strong>te Fiscal de D<strong>el</strong>itos Económicos de la circunscripción de Asunción, los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo objetivo <strong>en</strong> la evasión de impuestos son: <strong>el</strong> objeto, <strong>el</strong> resultado, la causalidad, lamodalidad y las condiciones objetivas d<strong>el</strong> autor. Cada uno de <strong>el</strong>los será desarrollado <strong>en</strong> suoportunidad.28


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSP EN SEDE PENAL: A los cuales se lesd<strong>en</strong>omina “Ilícitos Tributarios P<strong>en</strong>ales” ycorrespond<strong>en</strong> a los artículos d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>alque tipifican determinadas conductas comoantijurídicas, r<strong>el</strong>acionadas con la imposiciónde tributos, tales como las cont<strong>en</strong>idas bajo <strong>el</strong>Título “De los hechos punibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong>económico y tributario” y <strong>en</strong> especial ladispuesta <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 y d<strong>en</strong>ominada“evasión de impuestos”.7- INTERRELACIÓN ENTRE EL DERECHO PENAL YEL DERECHO TRIBUTARIO EN MATERIA DECRIMINALIZACIÓNUno de los mayores problemas que se pres<strong>en</strong>ta<strong>en</strong> la p<strong>en</strong>alización de los ilícitos tributarios es lainterr<strong>el</strong>ación d<strong>el</strong> sector jurídico tributario <strong>en</strong> lajurisdicción <strong>administrativa</strong>, y los hechos punibles d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al <strong>en</strong> la jurisdicción criminal.El derecho tributario, como rama autónoma,puede tipificar un tipo de infracción <strong>administrativa</strong>, y <strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al, también <strong>en</strong> virtud de dicha autonomía, lopuede tipificar de difer<strong>en</strong>te manera. En este caso, a losefectos de la aplicación de la sanción p<strong>en</strong>al, se toma latipificación establecida <strong>en</strong> dicha ley p<strong>en</strong>al y vice versa.Lo manifestado anteriorm<strong>en</strong>te nos lleva aconcluir que podría existir una conceptualizacióndifer<strong>en</strong>te de los ilícitos tributarios <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbitoadministrativo y <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al.A modo de ejemplo convi<strong>en</strong>e citar que unapersona física podrá ser judicialm<strong>en</strong>te p<strong>en</strong>ada <strong>en</strong> formaexclusiva por "evasión de impuestos", si su conducta seadecua a la definición dada por <strong>el</strong> art. 261 d<strong>el</strong> nuevoCódigo P<strong>en</strong>al, siempre que se reúnan todos los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos29


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESque requiere la punibilidad d<strong>el</strong> hecho bajo <strong>el</strong> ámbito d<strong>el</strong>as disposiciones p<strong>en</strong>ales.D<strong>el</strong> mismo modo, la tipificación de lasinfracciones p<strong>en</strong>ales tributarias puede hacer necesarioque <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al deba recurrir al cont<strong>en</strong>ido de larama d<strong>el</strong> derecho tributario, <strong>en</strong> cuyo caso, se deberecurrir a la interpretación d<strong>el</strong> mismo para determinar sise ha cometido <strong>el</strong> Ilícito Tributario P<strong>en</strong>al.Es así que la interr<strong>el</strong>ación de ambas ramas d<strong>el</strong>derecho adquiere connotaciones especiales, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do aque normalm<strong>en</strong>te la configuración de los ilícitostributarios p<strong>en</strong>ales requiere d<strong>el</strong> análisis de los aspectostributarios de manera a compr<strong>en</strong>der <strong>en</strong> su integridad <strong>el</strong>ilícito tributario, cuyo presupuesto lo constituye lar<strong>el</strong>ación jurídica tributaria, la cual está dada <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>Estado y los contribuy<strong>en</strong>tes.El derecho tributario cu<strong>en</strong>ta con principios einstituciones propias y difer<strong>en</strong>tes al derecho p<strong>en</strong>al, por locual resultaría sumam<strong>en</strong>te difícil a los jueces p<strong>en</strong>alescompr<strong>en</strong>der los aspectos tributarios de los hechospunibles sometidos a su juzgami<strong>en</strong>to, puesto que losmismos, no solo deberán conocer los principios propiosd<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al como ser la "Teoría d<strong>el</strong> D<strong>el</strong>ito", sinoademás deberán compr<strong>en</strong>der <strong>el</strong> alcance de cada uno d<strong>el</strong>os <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos integrantes de la r<strong>el</strong>ación jurídicotributaria.Por ejemplo, si la evasión de impuestos hacer<strong>el</strong>ación al Impuesto al Valor Agregado, <strong>el</strong> juez <strong>en</strong> lop<strong>en</strong>al deberá necesariam<strong>en</strong>te compr<strong>en</strong>der los principiosde dicha imposición tributaria, <strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador d<strong>el</strong>impuesto, <strong>el</strong> nacimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria, <strong>el</strong>método de liquidación y todos los demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos quecompon<strong>en</strong> dicha obligación, de manera a determinar sise ha cometido o no la evasión de dicho impuesto yaplicarle la sanción prevista <strong>en</strong> la ley p<strong>en</strong>al.30


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPAsí, <strong>el</strong> autor Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz 16 , es categóricoal expresar cuanto sigue: "Si no se compr<strong>en</strong>de <strong>el</strong> alcancejurídico económico de la ex<strong>en</strong>ción, la subv<strong>en</strong>ción, ladeducción, la desgravación, la liberación, la baseimponible, la alícuota, la declaración jurada tributaria y/o aduanera, la determinación sobre base cierta opresunta, <strong>el</strong> impuesto de período o de ejercicio, <strong>el</strong>impuesto directo o soportado, la ret<strong>en</strong>ción, percepción orepercusión tributaria, poco puede alcanzarse <strong>en</strong> laaspiración de ad<strong>en</strong>trarse <strong>en</strong> la exégesis d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>itotributario".No obstante debe recalcarse que <strong>en</strong> nuestralegislación p<strong>en</strong>al no se castiga propiam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> no pagod<strong>el</strong> tributo, sino la proporción de datos falsos oincompletos sobre hechos, r<strong>el</strong>evante para ladeterminación de un impuesto, cuando con <strong>el</strong>lo sepermita ingresar al fisco una suma inferior a la debida odirectam<strong>en</strong>te no ingresar nada debi<strong>en</strong>do hacerlo.Pero de igual manera necesariam<strong>en</strong>te se debeconocer <strong>el</strong> hecho imponible y todos los demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>toscuantitativos d<strong>el</strong> tributo.En materia tributaria, los impuestos sonliquidados por <strong>el</strong> propio contribuy<strong>en</strong>te mediante <strong>el</strong>mecanismo de “auto declaración”, <strong>el</strong> que posteriorm<strong>en</strong>tepuede ser corroborado por la administración tributaria através de los <strong>proceso</strong>s de verificación de la información ode fiscalización.Ahora bi<strong>en</strong>, si la administración tributariaconsidera que la auto declaración no es correcta, procedea la apertura d<strong>el</strong> correspondi<strong>en</strong>te sumario y posteriordeterminación de la obligación tributaria.16 DÍAZ Vic<strong>en</strong>te Oscar, "CRIMINALIZACIÓN DE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS" EditorialDepalma. Arg<strong>en</strong>tina. 1999. Página 1331


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESDe esa auto declaración pued<strong>en</strong> surgirinformación falsa y r<strong>el</strong>evante que produzca un déficit<strong>en</strong>tre lo debido y lo efectivam<strong>en</strong>te liquidado, lo cual se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra tipificado como d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos<strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al <strong>en</strong> <strong>el</strong> Titulo VI“hechos punibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> económico ytributario”.Por <strong>el</strong>lo, la interr<strong>el</strong>ación de ambas disciplinasqueda de hecho plasmada y no es posible analizar <strong>el</strong>f<strong>en</strong>óm<strong>en</strong>o p<strong>en</strong>al – tributario sin t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta larealidad tributaria, que es una realidad jurídicasubyac<strong>en</strong>te a los ilícitos tributarios p<strong>en</strong>ales. En otrostérminos, <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al dep<strong>en</strong>de <strong>en</strong> gran medida d<strong>el</strong>derecho tributario para compr<strong>en</strong>der <strong>el</strong> alcance de laterminología tributaria aplicada al Código P<strong>en</strong>al.Es así que los r<strong>el</strong>atores de Arg<strong>en</strong>tina y Brasil, <strong>en</strong>las XIX Jornadas Latinoamericanas de derechotributario, llevadas a cabo <strong>en</strong> Lisboa, Portugal <strong>en</strong> <strong>el</strong> año1.998 y <strong>en</strong> la cual se ha debatido <strong>el</strong> tema de lacriminalización de las infracciones tributarias, hanexpuesto que la tipicidad d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al Tributario,presume la tipicidad d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> derecho tributarioAdministrativo.8- RELACIÓN ENTRE LA SANCIÓN ADMINISTRATIVAY PENAL. PREJUDICIALIDAD.Esta interr<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre ambas ramas y latipificación de las conductas p<strong>en</strong>ales tributarias escalificada por la doctrina como "leyes p<strong>en</strong>ales <strong>en</strong> blanco",compr<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>las a aqu<strong>el</strong>las leyes <strong>en</strong> las cualeslos bi<strong>en</strong>es jurídicos protegidos son d<strong>el</strong>imitados ydefinidos mediante normas no p<strong>en</strong>ales, <strong>en</strong> otraspalabras, <strong>en</strong> las leyes p<strong>en</strong>ales <strong>en</strong> blanco, <strong>el</strong> supuestojurídico se configura por la remisión a una norma decarácter no p<strong>en</strong>al, tal como sucede <strong>en</strong> <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de32


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPevasión de impuestos tipificado por <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al.Para saber cual es <strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador gravadocon <strong>el</strong> Impuesto al Valor Agregado y verificar si haexistido un ingreso m<strong>en</strong>or <strong>en</strong> dicho concepto, se deb<strong>en</strong>ecesariam<strong>en</strong>te recurrir a la Ley 125/91. Es decir, parasaber <strong>el</strong> objeto sobre <strong>el</strong> cual debe versar la informaciónfalsa o r<strong>el</strong>evante, se debe remitir a una norma extrap<strong>en</strong>al.Este tema ha merecido reparos sobre sulegitimidad, por parte de los doctrinarios, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a laposible violación d<strong>el</strong> principio de "Legalidad" que rigetanto <strong>en</strong> <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al como <strong>en</strong> <strong>el</strong> derecho tributario,y han arribado a la conclusión de que resultasumam<strong>en</strong>te p<strong>el</strong>igroso la tipificación de conductastributarias de esta manera, más aún cuando <strong>en</strong> materiatributaria <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> interpretativo de las leyes y de los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que compon<strong>en</strong> la r<strong>el</strong>ación jurídico tributaria,normalm<strong>en</strong>te son objeto de controversias <strong>en</strong>tre laadministración y <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te.Sin embargo, la legislación positiva nacional nohace refer<strong>en</strong>cia específica a la r<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>tre la sanción<strong>administrativa</strong> y la sanción p<strong>en</strong>al que pudierancorresponder a las infracciones tributarias, tampoco alcarácter prejudicial o no d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>toadministrativo para la tipificación d<strong>el</strong> “D<strong>el</strong>ito de evasiónde impuestos”.Recordemos que la prejudicialidad hacerefer<strong>en</strong>cia a la necesidad de que una cuestión searesu<strong>el</strong>ta previam<strong>en</strong>te por un órgano difer<strong>en</strong>te al tribunalp<strong>en</strong>al, mediante una resolución de carácter firme,producida <strong>en</strong> otra instancia, <strong>administrativa</strong> o judicial,que se constituye <strong>en</strong> condición es<strong>en</strong>cial y permite aljuzgador determinar si se está o no ante una conducta33


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEStípica reprochable que amerite una investigación <strong>en</strong> <strong>el</strong>ámbito de su compet<strong>en</strong>cia p<strong>en</strong>al.Al respecto, <strong>el</strong> artículo 327 d<strong>el</strong> Código ProcesalP<strong>en</strong>al vig<strong>en</strong>te dispone: “La cuestión prejudicial procederácuando sea necesario determinar por un procedimi<strong>en</strong>toextra p<strong>en</strong>al la exist<strong>en</strong>cia de uno de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tosconstitutivos d<strong>el</strong> hecho punible”.Exist<strong>en</strong> diversas interpretaciones sobre lanecesidad de agotar o no previam<strong>en</strong>te la instancia<strong>administrativa</strong>, para que <strong>en</strong> la misma se determin<strong>en</strong> los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito fiscal. Ante la falta d<strong>el</strong>egislación específica <strong>en</strong> la materia, y <strong>el</strong> perjuicio quepuede repres<strong>en</strong>tar dicha laguna legislativa, tanto alcontribuy<strong>en</strong>te <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral como al Estado <strong>en</strong> particular,se debe dar una solución jurídica adecuada, de manera arespetar la vig<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> estado de derecho.Recordemos que <strong>en</strong> la legislación paraguaya lassanciones p<strong>en</strong>ales correspond<strong>en</strong> a los hechos que hemosd<strong>en</strong>ominados “ilícitos tributarios p<strong>en</strong>ales" tipificados <strong>en</strong><strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, que castiga por ejemploal contribuy<strong>en</strong>te que incumple su deber de proporcionara las <strong>en</strong>tidades perceptoras datos sobre hechosr<strong>el</strong>evantes para la determinación d<strong>el</strong> impuesto, oproporciona datos falsos y con <strong>el</strong>lo determina laexist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado parcial o totalm<strong>en</strong>te.9- LA EVASIÓN DE IMPUESTOS COMO LEY PENAL ENBLANCOBi<strong>en</strong> sabemos que como toda norma jurídica, lanorma p<strong>en</strong>al consta de un supuesto de hecho y unaconsecu<strong>en</strong>cia jurídica. En la norma p<strong>en</strong>al, <strong>el</strong> supuesto dehecho lo constituye un hecho punible y la consecu<strong>en</strong>ciajurídica, una p<strong>en</strong>a o una medida de seguridad.34


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPLa norma p<strong>en</strong>al completa es aqu<strong>el</strong>la quedescribe claram<strong>en</strong>te <strong>el</strong> supuesto de hecho y laconsecu<strong>en</strong>cia jurídica. Sin embargo no debe confundirs<strong>en</strong>orma p<strong>en</strong>al con un artículo d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, puestoque aunque <strong>en</strong> algunos casos pueda llegar a coincidir,otras veces <strong>en</strong> cambio, para completar <strong>el</strong> supuesto dehecho o la consecu<strong>en</strong>cia jurídica hay que acudir adistintos artículos d<strong>el</strong> código o, incluso, a una normajurídica de carácter extra p<strong>en</strong>al. Esto g<strong>en</strong>era <strong>el</strong> problemade las llamadas normas p<strong>en</strong>ales incompletas y <strong>el</strong> de lasnormas p<strong>en</strong>ales <strong>en</strong> blanco.Las primeras, son aqu<strong>el</strong>las que sólo ti<strong>en</strong><strong>en</strong>s<strong>en</strong>tido como complem<strong>en</strong>to o aclaración d<strong>el</strong> supuesto dehecho o de la consecu<strong>en</strong>cia jurídica de una norma p<strong>en</strong>alcompleta, las segundas <strong>en</strong> cambio, son aqu<strong>el</strong>las cuyosupuesto de hecho se configura por remisión a unanorma de carácter no p<strong>en</strong>al.La norma p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blanco, una vez completada,se convierte <strong>en</strong> una norma como cualquier otra, pero <strong>el</strong>uso o abuso de este procedimi<strong>en</strong>to técnico legislativo,dificulta extraordinariam<strong>en</strong>te la labor d<strong>el</strong> p<strong>en</strong>alista, nosolo porque se ve remitida a ámbitos jurídicos que le sondesconocidos o que, por lo m<strong>en</strong>os, no conoce tan bi<strong>en</strong>como <strong>el</strong> p<strong>en</strong>al propiam<strong>en</strong>te dicho, sino también, porque<strong>el</strong> distinto alcance y cont<strong>en</strong>ido de la norma p<strong>en</strong>alrespecto a las demás normas jurídicas, produce unadiscordancia <strong>en</strong>tre las propias normas p<strong>en</strong>ales que noayuda <strong>en</strong> absoluto a la certeza y seguridad jurídica. 17En ese ord<strong>en</strong> de ideas y tal como lo habíamosm<strong>en</strong>cionado, la evasión de impuestos se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>traconfigurada como una ley p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blanco, <strong>en</strong> <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tidode que aún cuando constituye un hecho punibletipificado <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, se hace necesario recurrir a17 MUÑOZ CONDE, Francisco; GARCÍA ARÁN, Mercedes . DERECHO PENAL, PARTEGENERAL, 4ª Edición.35


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESlas normas tributarias para la correcta interpretación d<strong>el</strong>precepto.Es por eso que cuando nos <strong>en</strong>contramos ante untipo criminal de esta naturaleza, la terminología p<strong>en</strong>al nose adecua a la terminología tributaria, razón por la cualse hace más difícil su interpretación y posterioraplicación.En las legislaciones que adoptan como norma deprocedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al la prejudicialidad, que obliga a laexist<strong>en</strong>cia de una resolución <strong>administrativa</strong> firme antesd<strong>el</strong> inicio de la acción p<strong>en</strong>al, estos inconv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes se v<strong>en</strong>at<strong>en</strong>uados, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> sedeterminan los compon<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> ilícito tributario y seprocede a su cuantificación, lo que será tomadoposteriorm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta por <strong>el</strong> juzgador <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>al,para aplicar la sanción correspondi<strong>en</strong>te.Pero <strong>en</strong> legislaciones como la nuestra, <strong>en</strong> la qu<strong>en</strong>o existe conexión <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativoy <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al, esto se pres<strong>en</strong>ta muy complejo,puesto que necesariam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> juez p<strong>en</strong>al deberá integrarlos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo objetivo para la comisión de laevasión. Igualm<strong>en</strong>te se hace necesario proceder a lacuantificación de la deuda tributaria a los efectos de suutilización <strong>en</strong> la graduación de la p<strong>en</strong>a.9.1- EL ARTÍCULO 261 DEL CÓDIGO PENAL Y SUTIPIFICACIÓN COMO LEY PENAL EN BLANCOEste inconv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>te se pres<strong>en</strong>ta <strong>en</strong> la tipificacióndada por nuestro Código P<strong>en</strong>al <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 y sobretodo ante la falta de normas claras <strong>en</strong> materia deprocedimi<strong>en</strong>to. Para su aplicación, es decir para saber sise ha producido la conducta prohibida: proporción dedatos falsos o incompletos sobre hechos y circunstanciasque sirvan para determinar la exist<strong>en</strong>cia y la cuantía deimpuestos y con dicha “m<strong>en</strong>tira” se produzca la36


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPexist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado, se requerirá previam<strong>en</strong>te determinarlos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos integrantes de la r<strong>el</strong>ación jurídicotributaria,los cuales a su vez difier<strong>en</strong> de acuerdo a losdifer<strong>en</strong>tes tipos de impuestos.Por ejemplo <strong>en</strong> materia d<strong>el</strong> Impuesto a la R<strong>en</strong>tadeberán determinar al m<strong>en</strong>os los sigui<strong>en</strong>tes <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos: El hecho g<strong>en</strong>erador. El nacimi<strong>en</strong>to de la obligacióntributaria. La r<strong>en</strong>ta bruta. La r<strong>en</strong>ta neta. Los conceptos de deducibilidad y nodeducibilidad. La pérdida fiscal. El principio de territorialidad de lafu<strong>en</strong>te.Para tales efectos se deberá recurrirnecesariam<strong>en</strong>te al derecho tributario y de esta maneradeterminar si concurr<strong>en</strong> los presupuestos de punibilidadd<strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al.Por ejemplo, para apreciar si la proporción dedatos falsos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación d<strong>el</strong> impuesto produce <strong>el</strong> resultadoprevisto <strong>en</strong> la norma, es decir <strong>el</strong> no pago d<strong>el</strong> impuesto, <strong>el</strong>pago de una suma m<strong>en</strong>or, o <strong>el</strong> obt<strong>en</strong>ido un b<strong>en</strong>eficioindebido.Incluso dichos datos r<strong>el</strong>evantes pres<strong>en</strong>tados <strong>en</strong>las declaraciones juradas pued<strong>en</strong> r<strong>el</strong>acionarsedirectam<strong>en</strong>te con los docum<strong>en</strong>tos y registros contables, atal punto que algunos autores lo d<strong>en</strong>ominan como un“d<strong>el</strong>ito contable”.37


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEn este s<strong>en</strong>tido, y desde la óptica tributaria, estanormativa p<strong>en</strong>al no solam<strong>en</strong>te se integra con normas dederecho tributario, sino además debe integrarse con losprincipios de contabilidad g<strong>en</strong>eralm<strong>en</strong>te aceptados, locual complica aún más la tarea d<strong>el</strong> juzgador <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbitop<strong>en</strong>al.9.2- LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA COMOGARANTÍA EN LA INTEGRACIÓN DE LAS LEYESPENALES EN BLANCOLa evasión de impuestos, como norma p<strong>en</strong>al <strong>en</strong>blanco necesariam<strong>en</strong>te requiere la remisión a lalegislación tributaria a los efectos de determinar varios<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> hecho imponible. Por otrolado, <strong>en</strong> nuestra legislación se requiere <strong>el</strong> acto dedeterminación de la obligación tributaria para saber siexiste una difer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado. Ello refuerza aún más la necesidadd<strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to previo <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, por serésta la que ti<strong>en</strong>e compet<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> materia tributaria.De esta manera la prejudicialidad <strong>administrativa</strong>constituye una garantía de legalidad d<strong>el</strong> ilícito tributario.Solo <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> es posible integrar todos los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de la r<strong>el</strong>ación jurídica tributaria, paraposteriorm<strong>en</strong>te ver si los incumplimi<strong>en</strong>tos tributariosque pudier<strong>en</strong> determinarse <strong>en</strong> dicha instancia, pued<strong>en</strong>ser punibles además <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al.10- LA EVASIÓN DE IMPUESTOS EN EL CÓDIGOPENAL PARAGUAYONo es materia de este trabajo analizar <strong>el</strong> tipop<strong>en</strong>al de la evasión de impuestos. Sin embargo,at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a su r<strong>el</strong>ación con <strong>el</strong> tema de laprejudicialidad, <strong>en</strong> este apartado se m<strong>en</strong>cionarán lascaracterísticas más r<strong>el</strong>evantes d<strong>el</strong> mismo, las cualesfueron extraídas de la obra “Temas de derecho tributario38


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPTomo III. Primeras Reflexiones sobre la evasión deimpuestos”.10.1- ¿EVASIÓN DE IMPUESTOS O DE TRIBUTOS? 18Si analizamos <strong>el</strong> tipo p<strong>en</strong>al descripto <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261, dicha norma p<strong>en</strong>al sancionaexclusivam<strong>en</strong>te la "evasión de impuestos" y no la“Evasión de Tributos”, <strong>el</strong> cual conforme a la tripleclasificación aceptada por nuestra legislación abarca alos impuestos, las tasas y las contribuciones. 19Por tanto, concluimos que, aún cuando ladeclaración falsa verse sobre la liquidación de una tasa ode una contribución y repres<strong>en</strong>te un déficit <strong>en</strong> larecaudación puede afirmarse la aplicabilidad d<strong>el</strong> artículo261, siempre y cuando concurran los demáspresupuestos de la punibilidad, que serán analizadosposteriorm<strong>en</strong>te.En otras palabras, no es posible aplicar estafigura d<strong>el</strong>ictiva a las tasas, a las contribuciones, como loson <strong>el</strong> pago de las cargas sociales tales de Instituto dePrevisión Social (IPS) y otros, ni tampoco a los preciospúblicos.Desconocemos la razón por la cual se halimitado la aplicación de la evasión a una de las especiesde tributos, cuando la mayoría de las legislaciones queadoptan la criminalización de las infracciones tributariasabarcan a la triple clasificación.Una de las razones podría ser que los impuestosconstituy<strong>en</strong> la mayor fu<strong>en</strong>te de ingresos tributarios d<strong>el</strong>Estado, motivo por <strong>el</strong> cual los legisladores han optado18RUOTI COSP, Nora Lucía. Colaborador: César Alfonso “TEMAS DE DERECHO TRIBUTARIOTOMO III” “PRIMERAS REFLEXIONES SOBRE LA EVASIÓN DE IMPUESTOS EN PARAGUAY”.Octubre. 2004.19 Para mayores com<strong>en</strong>tarios me remito a la obra “APUNTES PARA CÁTEDRA DE DERECHOTRIBUTARIO”. Autora. Nora Lucía Ruoti Cosp. www.ruoti.com.py39


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESsimplem<strong>en</strong>te por sancionar p<strong>en</strong>alm<strong>en</strong>te <strong>el</strong>incumplimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> pago de los impuestos, pero bi<strong>en</strong>podría ser un descuido de técnica legislativa odesconocimi<strong>en</strong>to de conceptos propios d<strong>el</strong> derechotributario.Es así que cualquier otra evasión que noprov<strong>en</strong>ga d<strong>el</strong> pago de los "impuestos", no está p<strong>en</strong>ada.10.2- CONDUCTA PROHIBIDA EN EVASIÓN DEIMPUESTOS TIPIFICADA EN EL ARTÍCULO 261 DELCÓDIGO PENALSi se observa <strong>el</strong> título o acápite d<strong>el</strong> artículo 261“evasión de impuestos” parecería ser que la legislaciónnacional castiga <strong>el</strong> no pago de impuestos, es decir <strong>el</strong> nocumplimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria. Normalm<strong>en</strong>te“evasión de impuestos” significa que se ha dejado depagar impuestos, o se ha pagado m<strong>en</strong>os de lo quecorresponde. Sin embargo, si bi<strong>en</strong> es cierto que esascircunstancias son r<strong>el</strong>evantes, esa no es la conductaprohibida <strong>en</strong> Paraguay.La conducta que se prohíbe es la proporción dedatos falsos, y no propiam<strong>en</strong>te la de evadir un impuesto.Por otro lado, se exige que esa proporción de datos falsoshaya sido efectuada ante las “oficinas perceptoras”, esdecir a aqu<strong>el</strong>las que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> a su cargo la administraciónde un impuesto.En <strong>el</strong> caso de la Ley 125/91 la oficina perceptoraes la administración tributaria, es decir la Sub-Secretaría de Estado de Tributación d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da.La evasión de impuesto es redefinida d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>mismo artículo 261 y constituye nada más que uno de40


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPlos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo objetivo 20 . Esto significa que lasola proporción de datos falsos o incompletos a lasoficinas perceptoras no está castigada. Además se deb<strong>en</strong>dar los demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que serán desarrolladosposteriorm<strong>en</strong>te, como ser por ejemplo, con dichaconducta lograr una difer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> ingreso debido y<strong>el</strong> liquidado, es decir pagar m<strong>en</strong>os impuestos o nopagarlos.La conducta prohibida realm<strong>en</strong>te es asimilable ala conducta de estafa, o sea, es la proporción de datosfalsos o incompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de un impuesto.En definitiva ¿qué quiere decir evasión deimpuestos? Para responder a este interrogante debemosremitirnos al artículo 261 inciso 1º Numeral 1 queexpresa: “<strong>el</strong> que proporcionara a las oficinas perceptoras uotras <strong>en</strong>tidades <strong>administrativa</strong>s datos falsos eincompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de un impuesto” y al final de dicho incisoutiliza la terminología “y con <strong>el</strong>lo evadiera un impuesto”.La definición de evasión de impuesto se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra incluida <strong>en</strong> <strong>el</strong> propio artículo 261 <strong>en</strong> <strong>el</strong> inciso4 que básicam<strong>en</strong>te la define como “un déficit <strong>en</strong>tre unimpuesto debido y un impuesto liquidado parcial ototalm<strong>en</strong>te”. Es este significado <strong>el</strong> que debe darse cuandose expresa “ y con <strong>el</strong>lo se evadiera un impuesto”.20De acuerdo a lo expuesto por <strong>el</strong> Abog. César Alfonso, los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo objetivo <strong>en</strong> laevasión de impuestos son: <strong>el</strong> objeto, <strong>el</strong> resultado, la causalidad, la modalidad y las condicionesobjetivas d<strong>el</strong> autor. Cada uno de <strong>el</strong>los será desarrollado <strong>en</strong> su oportunidad.41


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES11- EXISTENCIA DE DOS MODALIDADES DELICTIVASDIFERENTESEn la actual tipificación de la evasión deimpuesto se contemplan dos modalidades d<strong>el</strong>ictivasdifer<strong>en</strong>tes:Proporcionar datos falsos que permitan ingresarimpuestos m<strong>en</strong>os de lo debido: Tipificado <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261 inciso 4, al cual d<strong>en</strong>ominaremos“evasión de impuestos propiam<strong>en</strong>te dicha”.Proporcionar datos falsos que permitan obt<strong>en</strong>erb<strong>en</strong>eficios impositivos indebidos: Tipificado <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261 incisos 5 y 6 al cuald<strong>en</strong>ominaremos “obt<strong>en</strong>ción de b<strong>en</strong>eficiosimpositivos indebidos”.Estas a su vez se clasifican <strong>en</strong> dos conductas detipo activas y dos conductas de tipo omisivas, que seránanalizadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te trabajo.En ambos casos se requiere de un perjuiciopatrimonial real al Estado, <strong>el</strong> cual está determinado porlo expuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> inciso 4º d<strong>el</strong> artículo que examinamos,que exige la exist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuestodebido y <strong>el</strong> impuesto liquidado total o parcialm<strong>en</strong>te. Sino se logra <strong>el</strong> resultado de daño al Estado correspondeanalizar la punibilidad de la t<strong>en</strong>tativa.Igualm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> fin d<strong>el</strong> autor resultaindisp<strong>en</strong>sable, puesto que sólo se castiga la conducta“dolosa”.De no ser punible tales hechos no forman parted<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al, sino ca<strong>en</strong> d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> ámbito d<strong>el</strong>derecho administrativo o d<strong>el</strong> derecho tributario, salvoque se trate de la circunstancias prevista <strong>en</strong> <strong>el</strong> inciso 7d<strong>el</strong> artículo 261 que hace refer<strong>en</strong>cia a la “t<strong>en</strong>tativa” ypermite castigar aún <strong>en</strong> los casos que <strong>el</strong> impuesto42


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPhubiese t<strong>en</strong>ido que ser rebajado por otro motivo ocuando <strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio impositivo hubiese podido serfundam<strong>en</strong>tado por otra razón.11.1- DELITO DE EVASIÓN DE IMPUESTOS PORACCIÓN O POR OMISIÓNTal como se despr<strong>en</strong>de de las disposicionesnormativas, <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos puedecometerse por acción o por omisión.Constituirían acción por ejemplo la obt<strong>en</strong>ciónindebida de devolución de impuestos siempre y cuando<strong>el</strong> medio para la obt<strong>en</strong>ción indebida sea la declaraciónfalsa y omisión la no comunicación de la realización deun hecho gravado por <strong>el</strong> impuesto, si<strong>en</strong>do consi<strong>en</strong>te deesta situación y pudi<strong>en</strong>do hacerlo.Conducta típica <strong>en</strong> la evasión de impuestos poracción es la proporción de datos falsos sobrecircunstancias que son r<strong>el</strong>evantes para la determinaciónd<strong>el</strong> impuesto tales como: El hecho imponible: La ocultación d<strong>el</strong> hechoimponible Otros <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos cuantitativos d<strong>el</strong> tributotales como la deducciones, las desgravaciones,las ex<strong>en</strong>ciones, las reducciones, lassusp<strong>en</strong>siones, <strong>el</strong> reembolso por inversión, <strong>el</strong>recupero d<strong>el</strong> crédito fiscal, <strong>el</strong> crédito deimpuesto, <strong>el</strong> diferimi<strong>en</strong>to, las franquiciasespeciales <strong>en</strong> <strong>el</strong> IVA, la reducción d<strong>el</strong> débitofiscal las subv<strong>en</strong>ciones indirectas, lassubv<strong>en</strong>ciones de liberalidad, las subv<strong>en</strong>ciones,los reembolsos comunes y otros.En lo que hace a la conducta omisiva, yt<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que <strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>al debe existir la accióndolosa y <strong>en</strong> materia de omisión apar<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te no43


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESexistiría tal acción, la doctrina acepta la omisión comoun d<strong>el</strong>ito de infracción a un deber de acción. Es decir latipicidad de los d<strong>el</strong>itos de omisión dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong> d<strong>el</strong>incumplimi<strong>en</strong>to de un mandato de acción.Para tal efecto se debe t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta lasexig<strong>en</strong>cias dispuestas por la administración tributaria alsujeto pasivo, o dicho de otro modo <strong>el</strong> “comportami<strong>en</strong>todebido” por <strong>el</strong> sujeto, para luego analizar si dichaomisión de comportami<strong>en</strong>to reúne los presupuestos dehechos requeridos por <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al,para aplicar la p<strong>en</strong>a correspondi<strong>en</strong>te.Las modalidades específicas descriptas <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al son:11.2- BAJO LA CONDUCTA ACTIVA: Proporcionar a las oficinas perceptoras datos falsoso incompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de un impuesto y que permita ingresarm<strong>en</strong>os impuestos de lo debido. Obt<strong>en</strong>er un b<strong>en</strong>eficio impositivo indebido.11.3- BAJO LA CONDUCTA OMISIVA: Omitir proporcionar a las oficinas perceptoras datossobre hechos r<strong>el</strong>evantes para la determinación de unimpuesto. Omitir <strong>el</strong> uso de s<strong>el</strong>los y timbres.12- REBAJA DEL IMPUESTO POR OTRA RAZÓN.Analizando los incisos 4º y 7º d<strong>el</strong> artículo 261d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al t<strong>en</strong>emos por un lado, <strong>en</strong> la tipificaciónde evasión de impuestos, <strong>en</strong> principio debe producirse <strong>el</strong>“resultado”, <strong>en</strong> este caso <strong>el</strong> déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuestodebido y <strong>el</strong> impuesto liquidado parcial o totalm<strong>en</strong>te, peropor otro lado, aún cuando por otras circunstancias no seproduzca dicho resultado, a los efectos de la ley p<strong>en</strong>al se44


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPti<strong>en</strong>e como consumado igualm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión deimpuestos.Podría darse <strong>el</strong> caso que <strong>el</strong> autor mi<strong>en</strong>ta sobrehechos y circunstancias r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de la obligación tributaria con <strong>el</strong> objeto depagar m<strong>en</strong>os impuestos o no pagarlos. Sin embargo, porotras circunstancias no r<strong>el</strong>acionadas con la normap<strong>en</strong>al, no se produce <strong>el</strong> resultado. Por ejemplo: Elcontribuy<strong>en</strong>te puede comp<strong>en</strong>sar la pérdida fiscal d<strong>el</strong>ejercicio anterior, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso d<strong>el</strong> Impuesto a la R<strong>en</strong>ta, oti<strong>en</strong>e crédito fiscal, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso d<strong>el</strong> IVA. Estascircunstancias hac<strong>en</strong> de que <strong>en</strong> forma inmediata noocurra <strong>el</strong> resultado.En otros términos, la obligación de pago se verebajada por la exist<strong>en</strong>cia de la pérdida o d<strong>el</strong> créditofiscal, pero según lo expuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> inciso 7º, de igualmanera se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>dería por consumado o por producido <strong>el</strong>resultado, puesto que sería otra la razón por <strong>el</strong> cual <strong>el</strong>autor no debe pagar.Es posible que <strong>en</strong> este caso la conducta seacastigada como “t<strong>en</strong>tativa”. Sin embargo <strong>el</strong> tema sepres<strong>en</strong>ta bastante peculiar.El inciso 5º contempla la posibilidad de aplicarla misma norma para <strong>el</strong> caso de la obt<strong>en</strong>ción de unb<strong>en</strong>eficio impositivo e indebido.13- LA PREJUDICIALIDAD Y SU APLICACIÓN EN ELPROCEDIMIENTO DE SANCIÓN DE LASINFRACCIONES TRIBUTARIAS.La falta de normas procesales eficaces, quecontempl<strong>en</strong> los caracteres específicos de este tipod<strong>el</strong>ictivo, ha sido la causa más importante d<strong>el</strong> fracaso d<strong>el</strong>a aplicación de la norma p<strong>en</strong>al.45


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEn este s<strong>en</strong>tido, es viable afirmar, que quedaríaincompleta la actividad <strong>administrativa</strong> d<strong>el</strong> Estado, si nocontase con un instrum<strong>en</strong>to procedim<strong>en</strong>tal, queestablezca las pautas a seguir respecto de las personasque dejar<strong>en</strong> de cumplir las normas por él dictadas. Lapotestad sancionadora completa la facultad d<strong>el</strong> Estado,puesto que si no existiese una sanción predeterminada,<strong>el</strong> ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to desaparecería.Como se despr<strong>en</strong>de d<strong>el</strong> análisis d<strong>el</strong> artículo 261d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, la realización de ciertas conductasprohibidas, r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> pago de impuestos,pued<strong>en</strong> dar lugar a la aplicación de sanciones p<strong>en</strong>ales,castigadas con p<strong>en</strong>as privativas de libertad o con multas.Cabe recordar que <strong>en</strong> la Legislación Paraguaya,lo que se castiga es la proporción de datos falsos oincompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación d<strong>el</strong> impuesto, realizada ante las oficinasperceptoras y que t<strong>en</strong>gan como resultado una difer<strong>en</strong>cia<strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido o liquidado (bajo una de lasmodalidades) o que permita obt<strong>en</strong>er devolución deimpuestos <strong>en</strong> forma indebida.En la aplicación de las sanciones debe actuarsecon extrema caut<strong>el</strong>a, a los fines de no infringir <strong>el</strong>principio “nullum crim<strong>en</strong>, nulla po<strong>en</strong>a sine lege”.En esta int<strong>el</strong>ig<strong>en</strong>cia se ti<strong>en</strong>e que <strong>en</strong> la acción uomisión, deb<strong>en</strong> darse todas las características queconfigur<strong>en</strong> su tipicidad. A modo de ejemplo y analizando<strong>el</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to de tipo subjetivo, <strong>el</strong> autor d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito deevasión de impuestos, tipificado <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 y bajouna de las modalidades, debe repres<strong>en</strong>tarse queproporciona información falsa, que mi<strong>en</strong>te y que <strong>el</strong>lo lepermite dejar de pagar o pagar m<strong>en</strong>os de lo que debe.46


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPEn forma resumida, se pres<strong>en</strong>ta <strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>tecuadro 21 :Objeto: La exist<strong>en</strong>cia de una circunstancia qu<strong>el</strong>e obligue al pago de un impuesto.Resultado: El pago de una suma m<strong>en</strong>or a la quedebía haber abonado al fisco.Causalidad: La acción debe ser dolosa. Es decir,<strong>el</strong> autor debe saber que mi<strong>en</strong>te y que con <strong>el</strong>loobt<strong>en</strong>drá <strong>el</strong> resultado.Modalidad: Debe saber que lo que declara no seadecua a la realidad.Cualidad objetiva d<strong>el</strong> autor: Debe tratarse deun contribuy<strong>en</strong>te o de un sujeto obligado <strong>en</strong>carácter de repres<strong>en</strong>tante d<strong>el</strong> mismo.El tipo base 22 (inciso 1º, numeral 1) define cuáles <strong>el</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to determinante y de mayor r<strong>el</strong>evancia <strong>en</strong> latipificación de la conducta. En efecto, los datos falsos,incompletos o los comprobantes falsificados, deb<strong>en</strong> serproporcionados “a las oficinas perceptoras u otras<strong>en</strong>tidades <strong>administrativa</strong>s” y además debe existir un“déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidadoparcial o totalm<strong>en</strong>te” (inciso 4º).14-LA PREJUDICIALIDAD EN EL PROCESO PENALLa prejudicialidad hace su aparición <strong>en</strong> <strong>el</strong><strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, cuando además de existir <strong>en</strong> él lapret<strong>en</strong>sión punitiva, surg<strong>en</strong> cuestiones “que pued<strong>en</strong>suscitarse con ocasión de haberse incoado un <strong>proceso</strong>21RUOTI COSP, Nora Lucía. Colaborador: César Alfonso “Temas de derecho tributario TomoIII” “Primeras reflexiones sobre la evasión de impuestos <strong>en</strong> Paraguay”. Octubre. 2004.22 art. 14 CÓDIGO PENAL. “Definiciones. 1º A los efectos de esta ley se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derán como:... 3. Tipobase: <strong>el</strong> tipo legal que describe <strong>el</strong> mod<strong>el</strong>o de conducta sin considerar posibles modificaciones poragravantes o at<strong>en</strong>uantes....”47


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESp<strong>en</strong>al y que no siempre se refier<strong>en</strong> <strong>en</strong> s<strong>en</strong>tido estricto a larealización jurisdiccional de la norma sustantiva p<strong>en</strong>al.” 23Señala Gómez Orbaneja “La prejudicialidadp<strong>en</strong>al se da cuando la resolución de una cuestión dederecho privado o público ejerce influ<strong>en</strong>cia sobre ladecisión de una cuestión p<strong>en</strong>al”. En ese contexto,presupone una conexión <strong>en</strong>tre materias p<strong>en</strong>ales y otrasmaterias pert<strong>en</strong>eci<strong>en</strong>tes a distintas ramas jurídicas decarácter heterogéneo, que necesariam<strong>en</strong>te han de serresu<strong>el</strong>tas con carácter previo a la resolución de lacuestión p<strong>en</strong>al.Aunque forman parte d<strong>el</strong> objeto d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>p<strong>en</strong>al, cuando se trata de situaciones o r<strong>el</strong>acionesjurídicas controvertidas o cuestionables, pued<strong>en</strong>constituir por sí solas <strong>el</strong> objeto de un <strong>proceso</strong> civil,laboral o cont<strong>en</strong>cioso-administrativo, y deb<strong>en</strong> serresu<strong>el</strong>tas <strong>en</strong> forma previa a la decisión final d<strong>el</strong> órganojudicial p<strong>en</strong>al.Este es <strong>el</strong> caso aplicable a los hechos puniblesde evasión de impuestos, <strong>en</strong> donde la exist<strong>en</strong>cia de unadeuda impositiva, o como lo expresa <strong>el</strong> artículo 261 “<strong>el</strong>déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidadoparcial o totalm<strong>en</strong>te”, o la integración de algunos de los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador de la obligacióntributaria, deb<strong>en</strong> necesariam<strong>en</strong>te ser realizados por laadministración tributaria, y se configuran comocondición excluy<strong>en</strong>te para la aplicación de las sancionesde carácter p<strong>en</strong>al.Para tal efecto, <strong>el</strong> ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to jurídico de unpaís determinado, puede contar con un remedio procesaladecuado: la prejudicialidad, <strong>en</strong> donde la sanción p<strong>en</strong>al23 LORCA NAVARRETE A.M. Derecho Procesal P<strong>en</strong>al, Madrid, España. Ed. Tecnos. 1986. Pág.164.48


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPestá condicionada a la previa sanción <strong>administrativa</strong> quecompruebe la infracción tributaria.Al respecto Manzini 24 expresa cuanto sigue:“Todas aqu<strong>el</strong>las cuestiones, sinceras y no evid<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>teinfundadas, que versando sobre una r<strong>el</strong>ación de derechoprivado o administrativo, que constituye <strong>el</strong> anteced<strong>en</strong>t<strong>el</strong>ógico jurídico de un d<strong>el</strong>ito o de una circunstancia de éste,se llaman cuestiones prejudiciales al fallo p<strong>en</strong>al, yconstituy<strong>en</strong> un obstáculo r<strong>el</strong>ativo real al ejercicio de laacción p<strong>en</strong>al, <strong>el</strong> cual, opuesto <strong>en</strong> forma de excepcióndilatoria <strong>en</strong> cualquier fase o grado d<strong>el</strong> juicio que no sea <strong>el</strong>de casación, puede dar lugar a una susp<strong>en</strong>sióntemporaria de la acción p<strong>en</strong>al, la cual, constando ladilig<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> excepcionante, debe durar hasta que sehaya obt<strong>en</strong>ido fallo irrevocable d<strong>el</strong> magistrado compet<strong>en</strong>tesobre la cuestión controvertida.”V<strong>el</strong>ez Mariconde 25 , dice que: “Es prejudicial todacuestión de derecho no p<strong>en</strong>al, de cuya resolución dep<strong>en</strong>d<strong>el</strong>a exist<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito que constituye <strong>el</strong> objeto d<strong>el</strong><strong>proceso</strong>, siempre que por imperio de la ley debe serresu<strong>el</strong>ta definitivam<strong>en</strong>te por un tribunal de diversacompet<strong>en</strong>cia”.Esta última definición, hace refer<strong>en</strong>ciaexclusivam<strong>en</strong>te al ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to legal arg<strong>en</strong>tino, <strong>el</strong> que, adifer<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> sistema utilizado <strong>en</strong> <strong>el</strong> derecho positivoparaguayo vig<strong>en</strong>te, determina cual es <strong>el</strong> hecho que porley es considerado como prejudicial.24 MANZINI Vinc<strong>en</strong>zo. LE QUESTIONE PREGIUDIZIALI DI DIRITTO CIVILE, COMÉRCIALE EDAMMINISTRATIVO NEL PROCESSO PENALE. Flor<strong>en</strong>cia, 1899, pág. 416. Citado <strong>en</strong> la obra de Mario A.Oderigo “PREJUDICIALIDAD CIVIL EN EL PROCESO PENAL”, Editorial Ideas, Bu<strong>en</strong>os Aires 1.945,pág. 17.25V<strong>el</strong>ez Mariconde, Alfredo, Exposición de motivos d<strong>el</strong> Proyecto d<strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>toCriminal de Córdoba. Citado <strong>en</strong> la obra “CUESTIONES PREJUDICIALES Y PREVIAS EN EL PROCESOPENAL”, de Oscar González Urquiaga, Librería Editora Plant<strong>en</strong>se S.R.L., La Plata, Arg<strong>en</strong>tina 1996,p. 5.49


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEn efecto, <strong>el</strong> artículo 327 d<strong>el</strong> Código ProcesalP<strong>en</strong>al paraguayo se limita a establecer una regla g<strong>en</strong>eral,sin especificar que conductas punibles seránprejudiciales, dejando de esta manera al juzgador lapotestad de interpretar <strong>en</strong> cada caso la aceptación o node la prejudicialidad. Por otro lado, tampoco <strong>el</strong> CódigoP<strong>en</strong>al vig<strong>en</strong>te adopta <strong>el</strong> sistema de calificar de manerataxativa, cuándo <strong>el</strong> ilícito está condicionado a unaresolución firme <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> extra p<strong>en</strong>al.Aguilera de Paz, citado por Víctor B. Riqu<strong>el</strong>me 26 ,sosti<strong>en</strong>e que “..las cuestiones prejudiciales son aqu<strong>el</strong>lasde carácter civil o administrativo, propuestas <strong>en</strong> unacausa con motivo de los hechos perseguidos <strong>en</strong> la misma,que se hallan tan íntimam<strong>en</strong>te ligadas al acto justiciable,que sea racionalm<strong>en</strong>te imposible separarlas, y cuyaresolución pueda t<strong>en</strong>er influjo <strong>en</strong> la decisión de la causa, ode cuyo fallo haya de dep<strong>en</strong>der la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia que debadictarse <strong>en</strong> esta...”. Para Escriche, citado por <strong>el</strong> mismoautor “...son prejudiciales, las que requier<strong>en</strong> o pid<strong>en</strong>decisión anterior o previa a la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> lo principal...”.Por su parte, Víctor Riqu<strong>el</strong>me, <strong>en</strong> su obra yacitada, sosti<strong>en</strong>e que “...la cuestión prejudicial, <strong>en</strong> materiap<strong>en</strong>al, es aqu<strong>el</strong>la cuestión civil o <strong>administrativa</strong>s <strong>en</strong>lazadao vinculada a la p<strong>en</strong>al, que debe ser resu<strong>el</strong>ta previam<strong>en</strong>te<strong>en</strong> otra jurisdicción, para que pueda promoverse juiciocriminal...” Continua <strong>el</strong> mismo autor citando a Oderigo,que la etimología de la prejudicialidad “...vi<strong>en</strong>e deprejudicium, prejudicare, que no implica hecho previo ald<strong>el</strong>ito, sino dilucidación previa a la cuestión principal...”.Faustín Hélie 27 sosti<strong>en</strong>e que: “La jurisdicciónrepresiva puede conocer de todas las excepciones que<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>en</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong>las las condiciones necesarias para su26Riqu<strong>el</strong>me Víctor B. INSTITUCIONES DE DERECHO PROCESAL PENAL, Tomo I,27 Hélie, Faustín, Traité de I´instruction crimin<strong>el</strong>le, París, 1866, Tomo VI, pág. 332. Citado <strong>en</strong> la obra deMario A. Oderigo “<strong>Prejudicialidad</strong> Civil <strong>en</strong> <strong>el</strong> Proceso P<strong>en</strong>al”, Editorial Ideas, Bu<strong>en</strong>os Aires 1.945,pág. 102.50


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPexam<strong>en</strong>; no puede conocer de aqu<strong>el</strong>las cuya apreciaciónexige condiciones especiales que <strong>el</strong>la no posee. Al lado d<strong>el</strong>os derechos de la jurisdicción, están los derechos de lajusticia; al lado de la necesidad de una pronta expediciónde los asuntos criminales, está la necesidad de una sanay justa apreciación de los hechos que esos asuntospres<strong>en</strong>tan... Los derechos que esos hechos y esascuestiones pon<strong>en</strong> <strong>en</strong> juego, no son m<strong>en</strong>os preciosos y nodeb<strong>en</strong> gozar de una m<strong>en</strong>or protección que los interesesque salvaguarda la policía; no es, por tanto, sino a lostribunales a los que está reservado <strong>el</strong> conocimi<strong>en</strong>to deesos hechos, a los que se permite juzgarlos, porque <strong>el</strong>exam<strong>en</strong> de los títulos y de los actos <strong>en</strong> los cuales sefundan, no puede t<strong>en</strong>er lugar sino ante esos tribunales. Lacompet<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> juez d<strong>el</strong> crim<strong>en</strong> expira cada vez que laexcepción exige, para apreciarlos, condiciones de aptitudque no ti<strong>en</strong>e; cada vez que <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al nopermite su exam<strong>en</strong>”.Pablo Bareiro Portillo 28 , autor paraguayo, alseñalar la etimología de la cuestión prejudicial dice que“...cuestión repres<strong>en</strong>ta a la formula con la cual se planteauna duda a qui<strong>en</strong> la debe resolver; por su parteprejudicialidad implica no solam<strong>en</strong>te una dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia deun <strong>proceso</strong> respecto de <strong>el</strong> otro, cuya valoración y decisiónprevia se impone como prioridad lógica (condición) para lapersecución p<strong>en</strong>al...”.Oderigo, también citado por Pablo BareiroPortillo (op. cit.) sosti<strong>en</strong>e: “...ordinariam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> juez p<strong>en</strong>al,para aplicar <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> solo precisa conocer y calificar <strong>el</strong>hecho que lo constituye; pero puede ocurrir que esto nobaste, porque <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido de su pronunciami<strong>en</strong>to deba estarcondicionado por otro hecho materialm<strong>en</strong>te distinto...<strong>el</strong>conocimi<strong>en</strong>to y la calificación de este otro hechocondicionalm<strong>en</strong>te constituy<strong>en</strong>, <strong>en</strong> s<strong>en</strong>tido amplio, unacuestión prejudicial...”.28 BAREIRO PORTILLO Pablo. Código Procesal P<strong>en</strong>al Com<strong>en</strong>tado, Tomo III. Asunción, 2002.51


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESLlobet Rodríguez, nombrado por <strong>el</strong> mismo autor,escribe que “...la prejudicialidad consiste <strong>en</strong> que mi<strong>en</strong>trasno se resu<strong>el</strong>va por un órgano difer<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> tribunal d<strong>el</strong><strong>proceso</strong> una cuestión, impide que se inicie, prosiga o sedicte s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia...”.14.1- CLASIFICACIÓN DE LA PREJUDICIALIDADLa mayoría de los autores clasifican a laprejudicialidad <strong>en</strong> at<strong>en</strong>ción a sus efectos procesales <strong>en</strong>excluy<strong>en</strong>tes o devolutivas y las no excluy<strong>en</strong>tes o nodevolutivas.Las cuestiones prejudiciales excluy<strong>en</strong>tes odevolutivas, son aqu<strong>el</strong>las cuya resolución se <strong>en</strong>comi<strong>en</strong>daa un órgano de otro ord<strong>en</strong> jurisdiccional, según lanaturaleza de la cuestión controvertida. Estas se divid<strong>en</strong>a su vez <strong>en</strong> facultativas y obligatorias.Las cuestiones prejudiciales excluy<strong>en</strong>tes yfacultativas, son las de carácter administrativo, que seandeterminantes de la culpabilidad o inoc<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong>acusado. Las excluy<strong>en</strong>tes y obligatorias, son las decarácter civil.Ahora bi<strong>en</strong>, las cuestiones prejudicialesexcluy<strong>en</strong>tes, pued<strong>en</strong> ser prejudiciales a la acción o aljuicio. Las primeras son aqu<strong>el</strong>las que impid<strong>en</strong> laincoación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al mi<strong>en</strong>tras no recaigaresolución por <strong>el</strong> Tribunal correspondi<strong>en</strong>te. Lassegundas, produc<strong>en</strong> la susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to yainiciado.15- RELACIÓN ENTRE EL PROCEDIMIENTOADMINISTRATIVO Y PENAL. OPCIONESLEGISLATIVASTal como se m<strong>en</strong>cionó <strong>en</strong> capítulos anteriores,así como no existe uniformidad <strong>en</strong> doctrina sobre lanaturaleza jurídica de las infracciones tributarias, o52


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPsobre la conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>cia de la criminalización de talesinfracciones, tampoco existe <strong>en</strong> materia doctrinal nilegislativa, uniformidad sobre <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to a seraplicado a los d<strong>el</strong>itos tributarios, especialm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> lo querespecta a la iniciación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al y sur<strong>el</strong>ación con <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativosancionador.Varias son las alternativas que pued<strong>en</strong> adoptarlos países, <strong>en</strong> oportunidad de dictar sus leyes, las cualespaso a desarrollar sucintam<strong>en</strong>te.16- TRAMITACIÓN DEL PROCEDIMIENTO PENALCON SUSPENSIÓN DEL PROCEDIMIENTOADMINISTRATIVOPara aqu<strong>el</strong>las legislaciones que han optado porla teoría p<strong>en</strong>alista d<strong>el</strong> ilícito tributario y que noreconoc<strong>en</strong> la posibilidad de una doble sanción <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong> y p<strong>en</strong>al, se ti<strong>en</strong>e que una vez reunidos losrequisitos procesales dispuestos <strong>en</strong> la ley p<strong>en</strong>al, para lainiciación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to de averiguación ycomprobación de los indicios fácticos de criminalidad,corresponde a la jurisdiccional p<strong>en</strong>al la compet<strong>en</strong>ciapara establecer la exist<strong>en</strong>cia de la figura d<strong>el</strong>ictiva.En este caso, la administración tributaria d<strong>el</strong>egatotalm<strong>en</strong>te su compet<strong>en</strong>cia a la autoridad judicial, a losefectos de que ésta <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>da la cuestión, susp<strong>en</strong>diéndose<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo tributario, hasta laobt<strong>en</strong>ción de un fallo jurisdiccional firme.Si <strong>en</strong> dicha jurisdicción es comprobada lacomisión d<strong>el</strong> “d<strong>el</strong>ito tributario”, se aplica una únicasanción a dicho incumplimi<strong>en</strong>to tributario. En caso deque <strong>el</strong> hecho no sea calificado como “d<strong>el</strong>ito tributario”, sedevu<strong>el</strong>ve <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te a la sede <strong>administrativa</strong>, a losefectos de que la administración tributaria culmine con<strong>el</strong> correspondi<strong>en</strong>te sumario administrativo, para verificar53


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESla exist<strong>en</strong>cia o no de incumplimi<strong>en</strong>to tributario, bajo lasdisposiciones de la ley tributaria específica.Esta primera posición que consiste <strong>en</strong> latramitación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al con susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to administrativo, puede t<strong>en</strong>er a su vezdiversas variantes, que serán m<strong>en</strong>cionadas <strong>en</strong> esteanálisis.17- TRAMITACIÓN PREVIA DEL PROCESOADMINISTRATIVOEn este caso, se exige <strong>el</strong> previo agotami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong><strong>proceso</strong> <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, antes de iniciarlo <strong>en</strong>sede p<strong>en</strong>al.En este contexto la administración tributaria, <strong>en</strong>uso de sus facultades y conforme al procedimi<strong>en</strong>toestablecido <strong>en</strong> la ley tributaria correspondi<strong>en</strong>te, declara<strong>en</strong> primer lugar, la exist<strong>en</strong>cia y la cuantía de laobligación tributaria, para posteriorm<strong>en</strong>te remitirlo a lajurisdicción p<strong>en</strong>al, a los efectos de que <strong>el</strong> órganojurisdiccional determine si <strong>el</strong> incumplimi<strong>en</strong>to tributarioconstituye o no una figura d<strong>el</strong>ictiva de conformidad conla ley p<strong>en</strong>al.Por la importancia que reviste este tema, seránanalizados los fundam<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> mismo.18- DESARROLLO PARALELO DEL PROCESOAlgunas legislaciones admit<strong>en</strong> <strong>el</strong> desarrolloparal<strong>el</strong>o d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al y <strong>el</strong> administrativo, debi<strong>en</strong>dosin embargo aguardarse la resolución de la vía<strong>administrativa</strong> antes de que se expida la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> lop<strong>en</strong>al.54


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSP19- FUNDAMENTO EN CONTRA DEL AGOTAMIENTODE LA VÍA ADMINISTRATIVAIgualm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> esta investigación se analizaronlos fundam<strong>en</strong>tos <strong>en</strong> contra d<strong>el</strong> agotami<strong>en</strong>to de la vía<strong>administrativa</strong>. El principal se r<strong>el</strong>aciona con la dilaciónque puede t<strong>en</strong>er la culminación de dicho procedimi<strong>en</strong>toadministrativo, lo cual repres<strong>en</strong>ta un obstáculo para <strong>el</strong>correcto funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> mecanismo procesal p<strong>en</strong>al.Aqu<strong>el</strong>los que rechazan la prejudicialidad<strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, consideran que poner<strong>en</strong> marcha o reanudar un procedimi<strong>en</strong>to tributario paradeterminar la cuota impositiva, viola <strong>el</strong> principio dec<strong>el</strong>eridad procesal, más aún, al considerar que laresolución <strong>administrativa</strong> podría ser revisadanuevam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> sede jurisdiccional cont<strong>en</strong>cioso<strong>administrativa</strong>y todo <strong>el</strong>lo para que después <strong>el</strong> órganojurisdiccional p<strong>en</strong>al no quede vinculado por la resolucióncont<strong>en</strong>ciosa <strong>administrativa</strong>, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso de que se declareexist<strong>en</strong>te la deuda tributaria.Se m<strong>en</strong>ciona que este requisito procesal esutilizado como estrategia def<strong>en</strong>siva, al sólo efecto deparalizar <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to criminal mediante lainterposición de los recursos administrativos ycont<strong>en</strong>ciosos administrativos.20- CAUSALES DE JUSTIFICACIÓN DELAGOTAMIENTO DE LA VÍA ADMINISTRATIVA DESDELA ÓPTICA DE LA LEGISLACIÓN PARAGUAYAVarios son los fundam<strong>en</strong>tos desarrollados por ladoctrina para exigir <strong>el</strong> agotami<strong>en</strong>to de la vía<strong>administrativa</strong> como requisito indisp<strong>en</strong>sable parapromover <strong>el</strong> ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al sancionadora deincumplimi<strong>en</strong>tos <strong>en</strong> materia tributaria.En esta oportunidad, se hará refer<strong>en</strong>ciaprincipalm<strong>en</strong>te a aqu<strong>el</strong>las que se aplican cuando la55


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESlegislación de un país reconoce la exist<strong>en</strong>cia de dossanciones o ilícitos difer<strong>en</strong>tes: los ilícitos tributariosadministrativos y los ilícitos tributarios p<strong>en</strong>ales, como lohace la legislación paraguaya.20.1- JUSTIFICACIÓN DE LA PREJUDICIALIDAD PORRAZONES DE COMPETENCIA, LA CUAL ESOTORGADA POR LA CONSTITUCIÓN DE LAREPÚBLICA DEL PARAGUAYEsta justificación ti<strong>en</strong>e su fundam<strong>en</strong>to <strong>en</strong> <strong>el</strong>hecho de que solam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> órgano administrador de untributo posee compet<strong>en</strong>cia para efectuar ladeterminación de la obligación tributaria, sucumplimi<strong>en</strong>to o incumplimi<strong>en</strong>to.La Constitución Nacional <strong>en</strong> sus artículos 3º y240 otorga esa compet<strong>en</strong>cia.20.1.1- COMPETENCIA OTORGADA POR EL PODEREJECUTIVO AL MINISTERIO DE HACIENDAEl <strong>Poder</strong> Ejecutivo, a través d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da, es <strong>el</strong> <strong>en</strong>cargado de la recaudación de lostributos de conformidad al art. 1º inc. c) de la Ley Nº109/92 “Que establece las funciones y estructuraorgánica d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da”En virtud d<strong>el</strong> artículo 12 de la m<strong>en</strong>cionada ley laSub Secretaría de Estado de Tributación es compet<strong>en</strong>tepara determinar los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> hechopunible tipificado por <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al,por ser esta una ley p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blanco que deb<strong>en</strong>ecesariam<strong>en</strong>te integrarse con la ley tributaria, y <strong>en</strong> estecaso con las disposiciones de la Ley 125/91. Así mismo,la Sub Secretaría de Estado de Tributación es la únicainstancia habilitada para determinar <strong>el</strong> monto de lostributos, que por ley deb<strong>en</strong> ser cobrados a loscontribuy<strong>en</strong>tes, y verificar <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de las56


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPobligaciones tributarias y <strong>en</strong> caso de incumplimi<strong>en</strong>to <strong>el</strong>monto d<strong>el</strong> impuesto no ingresado al fisco.20.1.2- COMPETENCIA OTORGADA POR LA LEY125/91 PARA LA DETERMINACIÓN DE LAOBLIGACIÓN TRIBUTARIAAl respecto, <strong>el</strong> artículo 209 de la Ley 125/91“Que establece <strong>el</strong> Nuevo régim<strong>en</strong> tributario” dispone: “Laexist<strong>en</strong>cia y la cuantía de la obligación tributaria esvinculante y obligatoria para las partes”.Por otro lado, cabe resaltar que nuestra propialegislación procesal p<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> su artículo 327, contemplala figura de la prejudicialidad, <strong>en</strong> aqu<strong>el</strong>las cuestiones <strong>en</strong>que sea necesario determinar por un procedimi<strong>en</strong>to extrap<strong>en</strong>al, la exist<strong>en</strong>cia de alguno de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tosconstitutivos d<strong>el</strong> hecho punible. Sin embargo, lainterpretación de este artículo por parte de losjuzgadores p<strong>en</strong>ales no es uniforme, por las razones queserán expuestas posteriorm<strong>en</strong>te.En definitiva, <strong>en</strong> la legislación paraguaya, lacompet<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> materia tributaria está dada al <strong>Poder</strong>Ejecutivo, que la ejerce a través d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da. El <strong>proceso</strong> de determinación de la exist<strong>en</strong>cia yla cuantía de la obligación tributaria, está dada a la Sub-Secretaría de Estado de Tributación d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da. Necesariam<strong>en</strong>te se requiere de un <strong>proceso</strong> decarácter administrativo, previo a la aplicación p<strong>en</strong>al.Cabe recordar que <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al no ejerce fuero deatracción, puesto que <strong>el</strong>lo no está contemplado <strong>en</strong> lalegislación nacional.Reiteramos que la compet<strong>en</strong>cia para ladeterminación de la obligación tributaria <strong>en</strong> materia detributos fiscales internos, es decir <strong>el</strong> acto administrativoque declara la exist<strong>en</strong>cia y la cuantía de la obligacióntributaria (artículo 209 de la Ley 125/91) a través d<strong>el</strong>57


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESprocedimi<strong>en</strong>to previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 212 de la mismaley, la ti<strong>en</strong>e exclusivam<strong>en</strong>te la administración tributaria,conforme lo dispone expresam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> artículo 224 de lam<strong>en</strong>cionada ley. Contra los actos administrativos <strong>en</strong>materia tributaria, proced<strong>en</strong> los recursos dereconsideración (art. 234) ap<strong>el</strong>ación (235) 29 y la accióncont<strong>en</strong>ciosa <strong>administrativa</strong> (art. 237).No corresponde al juzgador p<strong>en</strong>al determinar laexist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación tributaria, paraposteriorm<strong>en</strong>te aplicar la sanción a la figura d<strong>el</strong>ictiva de“evasión de impuestos” contemplada <strong>en</strong> <strong>el</strong> Titulo VI“hechos punibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> Económico yTributario”.Una vez verificada <strong>en</strong> la sede natural (la<strong>administrativa</strong> tributaria) esa falta o incumplimi<strong>en</strong>totributario, será <strong>el</strong> juzgador p<strong>en</strong>al qui<strong>en</strong> t<strong>en</strong>gacompet<strong>en</strong>cia para determinar si esa infracción tributariacuantificada y determinada <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>,reúne los demás requisitos y presupuestos de hecho,establecidos <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>alPor la importancia d<strong>el</strong> tema, me permitotranscribir la opinión d<strong>el</strong> Dr. Sindulfo Blanco 30 ,destacado tributarista nacional, ex miembro d<strong>el</strong> Tribunalde Cu<strong>en</strong>tas y actual miembro de la Excma. CorteSuprema de Justicia, qui<strong>en</strong> <strong>en</strong> ocasión de una charladictada por <strong>el</strong> mismo sobre <strong>el</strong> tema “<strong>Prejudicialidad</strong> d<strong>el</strong>as causas tributarias”, concluyó cuanto sigue: “...Que de<strong>en</strong>contrar algún “<strong>el</strong>em<strong>en</strong>to constitutivo d<strong>el</strong> hecho punible”<strong>en</strong> materia tributaria corresponde al fuero administrativo,y no al p<strong>en</strong>al, hecho que nos lleva a otra conclusión, y es29El recurso de ap<strong>el</strong>ación ante <strong>el</strong> Consejo de Tributación ha sido derogado por la Ley Nº 2421/04“DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL” <strong>en</strong> <strong>proceso</strong> deimplem<strong>en</strong>tación.30 BLANCO, Sindulfo. Charla “LA PREJUDICIALIDAD DE LAS CAUSAS TRIBUTARIAS”. Cita. A. I Nº293/04. Causa “Mauricio Schmartzman y otros s/ evasión de impuestos. Tribunal de Ap<strong>el</strong>aciónP<strong>en</strong>al, Tercera Sala. <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>. Asunción Paraguay.58


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPque <strong>el</strong> Fiscal debe abst<strong>en</strong>erse de realizar cualquierimputación p<strong>en</strong>al hasta que <strong>el</strong> poder administradorfinalm<strong>en</strong>te concluya con la investigación, y quede firme yejecutoriada su decisión. Mi<strong>en</strong>tras no se cumplan estascondiciones siempre será extemporánea la imputaciónp<strong>en</strong>al, justam<strong>en</strong>te porque no solo un <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to constitutivod<strong>el</strong> hecho punible puede faltar, sino incluso varios”.Por otro lado <strong>en</strong> oportunidad de la resolución deun incid<strong>en</strong>te de prejudicialidad, <strong>el</strong> Tribunal d<strong>el</strong> Crim<strong>en</strong>Tercera Sala de la Jurisdicción de Asunción, determinó 31 :“Las vicisitudes procesales consignadas correspond<strong>en</strong>dilucidarlas <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> y no judicial, porquesu invocación o consigui<strong>en</strong>te aplicación, correspondedilucidarlas <strong>en</strong> <strong>el</strong> fuero administrativo. Piénsese nomás <strong>en</strong>la posibilidad de que <strong>el</strong> proceder administrativo no hayaat<strong>en</strong>dido de modo debido a tales alegaciones, lo cualposibilita la utilización de los medios recursivos fijados <strong>en</strong>las leyes de la república. Pero d<strong>el</strong> modo como sepres<strong>en</strong>tan los hechos <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te causa, se puedeconcluir que <strong>el</strong> órgano judicial, es decir <strong>el</strong> fuero p<strong>en</strong>alordinario, no puede ser convertido <strong>en</strong> <strong>el</strong> órganorecaudador de los tributos cuya administración yaplicación de las normas reguladoras están confiadas porla ley al poder administrador, a través d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da”.En esta s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia igualm<strong>en</strong>te se concluyó que“La determinación de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivo d<strong>el</strong> hechopunible de evasión, corresponde al fuero administrativo yno al p<strong>en</strong>al”.31A. I Nº 293/04. Tribunal d<strong>el</strong> Crim<strong>en</strong> Tercera Sala. Causa “Mauricio Schmartzman y otros s/evasión de impuestos. Recurso de ap<strong>el</strong>ación g<strong>en</strong>eral interpuesto por <strong>el</strong> Abog. Pedro Ov<strong>el</strong>ar contra<strong>el</strong> A. I Nº 1.745/04 dictado por la Jueza P<strong>en</strong>al de Garantía Nº 4. Blanca Gorostiaga. <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>.Asunción Paraguay.59


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES20.2- JUSTIFICACIÓN DE LA PREJUDICIALIDAD PORRAZONES DE ESPECIFICIDAD DE LA MATERIATRIBUTARIAEn este s<strong>en</strong>tido, y como he expuesto <strong>en</strong> estetrabajo, <strong>el</strong> juez p<strong>en</strong>al no ti<strong>en</strong>e conocimi<strong>en</strong>to de losaspectos específicos de la materia tributaria, cuyar<strong>el</strong>ación es sumam<strong>en</strong>te compleja.El derecho tributario cu<strong>en</strong>ta con principios einstituciones propias y difer<strong>en</strong>tes al derecho p<strong>en</strong>al, por locual resultaría sumam<strong>en</strong>te difícil a los jueces p<strong>en</strong>alescompr<strong>en</strong>der los aspectos tributarios de los hechospunibles sometidos a su juzgami<strong>en</strong>to, puesto que losmismos, no solam<strong>en</strong>te deberán conocer los principiospropios d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al, como ser la "Teoría d<strong>el</strong> D<strong>el</strong>ito"sino además, deberán compr<strong>en</strong>der <strong>el</strong> alcance de cadauno de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos integrantes de la r<strong>el</strong>ación jurídicotributaria.A modo de ejemplo, <strong>el</strong> autor, según una de lasmodalidades activas dispuestas <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al, es aqu<strong>el</strong> que proporciona a laadministración tributaria circunstancias que no seadecuan a la realidad.Esta información, se r<strong>el</strong>aciona con hechosr<strong>el</strong>evante para la determinación de un impuesto, a su vezse vincula con 32 : El hecho imponible: La ocultación d<strong>el</strong> hechoimponible. Otros <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos cuantitativos d<strong>el</strong> tributo,tales como las deducciones, lasdesgravaciones, las ex<strong>en</strong>ciones, lasreducciones, las susp<strong>en</strong>siones, <strong>el</strong> reembolso32 RUOTI COSP, Nora Lucía. Colaborador: César Alfonso “TEMAS DE DERECHO TRIBUTARIOTOMO III” “PRIMERAS REFLEXIONES SOBRE LA EVASIÓN DE IMPUESTOS EN PARAGUAY”.Octubre. 2004.60


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPpor inversión, <strong>el</strong> recupero d<strong>el</strong> crédito fiscal, <strong>el</strong>crédito de impuesto, <strong>el</strong> diferimi<strong>en</strong>to, lasfranquicias especiales <strong>en</strong> <strong>el</strong> IVA, la reducciónd<strong>el</strong> débito fiscal, las subv<strong>en</strong>ciones indirectas,las subv<strong>en</strong>ciones de liberalidad, lassubv<strong>en</strong>ciones, los reembolsos comunes yotros.Para saber cuál es <strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador gravadocon <strong>el</strong> Impuesto al Valor Agregado, y ver si ha existido uningreso m<strong>en</strong>or <strong>en</strong> dicho concepto, debo necesariam<strong>en</strong>terecurrir a la Ley 125/91. Es decir, para saber <strong>el</strong> objetosobre <strong>el</strong> cual debe versar la información falsa o r<strong>el</strong>evante,debo remitirme a una norma extra p<strong>en</strong>al.Este hecho g<strong>en</strong>erador, ti<strong>en</strong>e un sinnúmero de<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos, tales como: <strong>el</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to objetivo o material, <strong>el</strong><strong>el</strong>em<strong>en</strong>to subjetivo, <strong>el</strong> espacial, <strong>el</strong> temporal, <strong>el</strong>cuantitativo, <strong>en</strong>tre otros.Aún cuando <strong>el</strong> juzgador p<strong>en</strong>al se pueda hacerasesorar por personas idóneas <strong>en</strong> la materia, como loson los peritos, y aún cuando los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de laobligación tributaria estén constituidos por “hechos” yestos puedan ser probados por los medios idóneos, no esposible sustituir <strong>el</strong> acto de determinación de laobligación tributaria, que por razones de compet<strong>en</strong>cia yespecificidad se otorga <strong>en</strong> forma exclusiva a laadministración tributaria.En definitiva, la especificidad de la materiatributaria y sus consecu<strong>en</strong>cias, tanto para <strong>el</strong> fisco comopara <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, como así también para laciudadanía <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral, constituy<strong>en</strong> una de lasjustificaciones de mayor importancia.61


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES20.3- JUSTIFICACIÓN DE LA PREJUDICIALIDADCOMO FORMA DE EVITAR RESOLUCIONESCONTRADICTORIAS.El requisito de prejudicialidad <strong>administrativa</strong>,constituye una de las formas de evitar que se produzcanresoluciones contradictorias <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>al y<strong>administrativa</strong>.Si bi<strong>en</strong> es cierto que pued<strong>en</strong> existir infraccionestributarias <strong>administrativa</strong>s que no constituyan d<strong>el</strong>itostributarios, por no estar tipificadas como tales, o por lano concurr<strong>en</strong>cia de los presupuestos de punibilidaddispuestos <strong>en</strong> la legislación p<strong>en</strong>al, como ser dolo, error,etc., no es recom<strong>en</strong>dable sancionar <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>al, unaconducta que <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> no ha sidocalificada como infracción tributaria, puesto que <strong>en</strong> lalegislación paraguaya, <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestosse configura como un d<strong>el</strong>ito de resultado y no de meraactividad, al requerirse un perjuicio patrimonial al fisco.Además, se hace necesario determinar <strong>en</strong> <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to administrativo, otros <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que danorig<strong>en</strong> al nacimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria y suconsecu<strong>en</strong>te liquidación impositiva.Cabe recordar que <strong>en</strong> materia tributaria, losimpuestos son liquidados por <strong>el</strong> propio contribuy<strong>en</strong>te,mediante <strong>el</strong> mecanismo de “auto declaración”, <strong>el</strong> queposteriorm<strong>en</strong>te puede ser corroborado por laadministración tributaria, a través de los <strong>proceso</strong>s deverificación de la información o de fiscalización.Si la administración tributaria considera que laauto declaración no es correcta, procede la apertura d<strong>el</strong>correspondi<strong>en</strong>te sumario y posterior “determinación de laobligación tributaria” mediante una resolución de laSub-Secretaría de Estado de Tributación, contra la cualy <strong>en</strong> virtud de la garantía d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>,62


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPcorresponde interponer los recursos administrativos yjudiciales correspondi<strong>en</strong>te.La ley paraguaya, exige además agotar lasinstancias <strong>administrativa</strong>s antes de recurrir a lasjudiciales.De esa auto declaración, puede surgirinformación falsa y r<strong>el</strong>evante, que produzca un déficit<strong>en</strong>tre lo debido y lo efectivam<strong>en</strong>te liquidado, previsto por<strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al como “evasión deimpuestos”, si dicha información, le permite ingresar alfisco una suma inferior a la debida, o directam<strong>en</strong>te noingresar nada, debi<strong>en</strong>do hacerlo.Si no se subordina la sanción p<strong>en</strong>al a la sanción<strong>administrativa</strong> previa, podría darse <strong>el</strong> caso de que <strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito administrativo sea declaradono culpable de una “defraudación” y, <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al,sea culpable de “evasión impositiva” como ha ocurrido <strong>en</strong>varios casos 33 .Por otro lado, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que nuestralegislación sanciona igualm<strong>en</strong>te los casos de t<strong>en</strong>tativa deevasión de impuestos, también se da <strong>el</strong> caso <strong>en</strong> que <strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te proceda a la rectificación de lasdeclaraciones juradas pres<strong>en</strong>tadas <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong>, abonando todos los impuestos con suscorrespondi<strong>en</strong>tes sanciones, y este hecho no t<strong>en</strong>gar<strong>el</strong>evancia alguna para <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al, que de igualmanera, le impone una sanción.33 Ver Juicio: “Interpack SRL. S.D. Nº 212/03. Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas. Segunda Sala. AsunciónParaguay.63


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES20.4- JUSTIFICACIONES DE LA PREJUDICIALIDADCOMO GARANTÍA Y FORMA DE ASEGURAR ELDEBIDO PROCESO.Constituye una garantía para <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>teque la determinación de la obligación tributaria, laexist<strong>en</strong>cia de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que compon<strong>en</strong> <strong>el</strong> hechog<strong>en</strong>erador y otros r<strong>el</strong>evantes de la r<strong>el</strong>ación jurídicotributaria<strong>en</strong>tre <strong>el</strong> Estado y los contribuy<strong>en</strong>tes, searealizada exclusivam<strong>en</strong>te por <strong>el</strong> órgano que ti<strong>en</strong>ecompet<strong>en</strong>cia tributaria, pues la especificidad de lamateria así lo requiere.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>el</strong> principio constitucional d<strong>el</strong>debido <strong>proceso</strong>, también exige una resolución de carácterfirme <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> o cont<strong>en</strong>ciosa<strong>administrativa</strong>, y no su tratami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> formaindep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te o paral<strong>el</strong>a a un <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al por <strong>el</strong> d<strong>el</strong>itode evasión de impuestos.Al respecto, <strong>el</strong> Dr. Sindulfo Blanco 34 expresa: “Ladeterminación de la exist<strong>en</strong>cia de uno o varios de los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos precitados salvo raras excepciones nocorresponde al fuero p<strong>en</strong>al ordinario sino al fueroadministrativo, instancia donde deberán ser previam<strong>en</strong>teverificados y confirmados, <strong>en</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la garantíaconstitucional d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong> legal cont<strong>en</strong>ida <strong>en</strong> <strong>el</strong>primer párrafo d<strong>el</strong> artículo 16 (“la def<strong>en</strong>sa <strong>en</strong> juicio de laspersonas y de sus derechos es inviolable”). En <strong>el</strong> artículo17 y 18 se asegura al justiciable que, incluso <strong>en</strong> <strong>el</strong><strong>proceso</strong> administrativo, ti<strong>en</strong><strong>en</strong> los mismos derechosprocesales consagrados <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito judicial.Es obvio que <strong>el</strong> trámite administrativo previo – sindescontar otros <strong>proceso</strong>s de carácter judicial e incluso deord<strong>en</strong> legislativo – es <strong>el</strong> único apropiado, desde <strong>el</strong> punto34 BLANCO, Sindulfo. Limitaciones constitucionales al <strong>Poder</strong> Tributario. Publicado <strong>en</strong> variasrevistas y disponible <strong>en</strong> la Base de Datos Jurídica Tributaria de la autora Nora Lucía Ruoti Cosp.www.ruoti.com.py64


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPde vista legal, para expedirse sobre hechos y derechos <strong>en</strong>t<strong>en</strong>sión <strong>en</strong>tre las partes, además de ser dicho <strong>proceso</strong>previo una etapa insoslayable para los involucrados porexpreso mandato legal, bajo p<strong>en</strong>a que: de hacerlo, seandeclarados nulos, ineficaces o sin valor jurídico, incluidala posibilidad de la declaración de inconstitucionalidadd<strong>el</strong> fallo que hubiere omitido toda esta etapa previa, deconocimi<strong>en</strong>to y decisión sobre algunas cuestionesreservadas exclusivam<strong>en</strong>te por la ley al órganoadministrativo considerado acreedor, como sucede con loestatuido <strong>en</strong> <strong>el</strong> libro V de la Ley 125/92, y <strong>el</strong> propioCódigo Aduanero, que contemplan normas procesaleshabilitadas para investigar y descubrir primariam<strong>en</strong>teesos “<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos” a los que alude <strong>el</strong> art. 327 d<strong>el</strong> Código deProcedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales; como ser indicios vehem<strong>en</strong>tes dereproche legal debidam<strong>en</strong>te establecidos <strong>en</strong> resolucionesfirmes y ejecutoriadas.Por ejemplo, la apreciación de los hechoscontables a la luz de las normas tributarias, provocat<strong>en</strong>siones <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> fisco y <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te. Aqu<strong>el</strong> noadmiti<strong>en</strong>do <strong>el</strong> deber de imputar contablem<strong>en</strong>te porinterpretar subjetivam<strong>en</strong>te la norma <strong>en</strong> juego, y éste;articulando def<strong>en</strong>sas <strong>en</strong> contrario. La determinación finalde la correcta interpretación respectiva podrá obt<strong>en</strong>erse simedia cons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to administrativo d<strong>el</strong> imputado, oev<strong>en</strong>tualm<strong>en</strong>te al producirse fallo definitivo, sea mediandocons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to a la resolución <strong>administrativa</strong>, opronunciami<strong>en</strong>to definitivo d<strong>el</strong> Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas,Primera Sala, o de la propia Corte Suprema de Justicia”.Igualm<strong>en</strong>te me permito citar a Vic<strong>en</strong>te OscarDíaz 35 , qui<strong>en</strong> bajo <strong>el</strong> título de “P<strong>en</strong>uria y crisis d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>p<strong>en</strong>al tributario. Situaciones que <strong>en</strong>cubre lacriminalización tributaria ac<strong>en</strong>tuada” expresa: “Enmom<strong>en</strong>tos <strong>en</strong> que se agita a la opinión pública int<strong>en</strong>tando35 DIAZ, Vic<strong>en</strong>te. LIMITES DE LA INSPECCIÓN TRIBUTARIA Y DERECHOS DEL ADMINISTRADO.Segunda Edición, Ediciones Depalma, Bu<strong>en</strong>os Aires.65


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESconv<strong>en</strong>cerla de que todas las p<strong>en</strong>urias económicas resid<strong>en</strong><strong>en</strong> supuestos índices de altísima evasión tributaria, <strong>en</strong>realidad se está utilizando un mod<strong>el</strong>o de sutil propagandapolítica para adormecer la conci<strong>en</strong>cia cívica sobre lasotras razones que han g<strong>en</strong>erado las fal<strong>en</strong>cias de lagestión gubernam<strong>en</strong>tal y que hac<strong>en</strong> al déficit fiscal. Pordicha vía se sil<strong>en</strong>cia <strong>el</strong> gasto público disp<strong>en</strong>dioso, <strong>el</strong> usoindiscriminado de fondos públicos reservados, d<strong>el</strong>constante aum<strong>en</strong>to de erogaciones no productivas y de laespecífica y d<strong>el</strong>iberada liberalidad tributaria <strong>en</strong> lalegislación actual d<strong>el</strong> impuesto a las ganancias sobredeterminados sectores económicos de inversiones“golondrinas” o financieras. No decimos que no exist<strong>en</strong>signos sectoriales de evasión, y no decimos que <strong>el</strong>la nodeba ser combatida. Lo que afirmamos es que <strong>en</strong> loscriterios de criminalizar conductas tributarias debe existirla necesaria prud<strong>en</strong>cia y racionalidad d<strong>el</strong> legislador parano crear unidades políticas llamadas de “cárc<strong>el</strong>esabiertas”.Por su parte <strong>el</strong> destacado autor Javier LlobetRodríguez 36 , <strong>en</strong> su obra Proceso P<strong>en</strong>al Com<strong>en</strong>tado, queanaliza <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to adoptado <strong>en</strong> Costa Rica, cuyasbases son similares a lo dispuesto <strong>en</strong> la Ley Nº 1286/98“Código Procesal P<strong>en</strong>al de la República d<strong>el</strong> Paraguay” <strong>el</strong>cual adopta las recom<strong>en</strong>daciones de estudios realizados<strong>en</strong> Latinoamérica t<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes a la unificación <strong>en</strong> materiaprocesal p<strong>en</strong>al, expresa: “El principio de que los juecesdeb<strong>en</strong> resolver todos los asuntos planteados ante <strong>el</strong>los se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra consagrado <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 41 de la ConstituciónPolítica. El tribunal ti<strong>en</strong>e <strong>el</strong> poder-deber de aplicar no solola ley p<strong>en</strong>al, sino también de decidir lo refer<strong>en</strong>te a otrasramas d<strong>el</strong> derecho que t<strong>en</strong>gan r<strong>el</strong>ación con la cuestiónp<strong>en</strong>al o bi<strong>en</strong> con la civil (cuando se ha ejercido la accióncivil resarcitoria). Excepción a <strong>el</strong>lo es cuando existe unacuestión prejudicial. La prejudicialidad consiste <strong>en</strong> quemi<strong>en</strong>tras no se resu<strong>el</strong>va por un órgano difer<strong>en</strong>te d<strong>el</strong>36 LLOBET Rodríguez, Javier, PROCESO PENAL COMENTADO. Edit. Mundo, Costa Rica, 1998. .66


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPtribunal d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> una cuestión, impide que se inicie,prosiga <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> o se dicte s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia por esta. Esteórgano es de repres<strong>en</strong>tación legislativa. No basta que loque se deba resolver <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al dep<strong>en</strong>da de lasolución de otro procedimi<strong>en</strong>to, sino además es necesarioque esa dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia prov<strong>en</strong>ga de lo dispuesto <strong>en</strong> laley...”En otra parte de su libro, este autor transcribeuna jurisprud<strong>en</strong>cia de la Sala Constitucional, que dice:“...El instituto procesal de la prejudicialidad (...) formaparte de la garantía d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>...” (voto44302000 d<strong>el</strong> 23/05/2000); y <strong>en</strong> cuanto a sus aspectosg<strong>en</strong>erales transcribe: “...La Sala Constitucional hadispuesto que ...La cuestión prejudicial para <strong>el</strong> <strong>proceso</strong>p<strong>en</strong>al es la prevista expresam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> la ley y <strong>en</strong> casosexcepcionales, aqu<strong>el</strong>la necesaria, según <strong>el</strong> criterio d<strong>el</strong>juzgador, para la resolución de fondo de la causa, con laexig<strong>en</strong>cia de que sea resu<strong>el</strong>ta por <strong>el</strong> juez cuya decisióncausa estado con respecto a la exist<strong>en</strong>cia o inexist<strong>en</strong>ciad<strong>el</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito al cual se refiere... (voto 4662000d<strong>el</strong> 25/06/2000).21- LA PREJUDICIALIDAD TIPIFICADA EN ELARTÍCULO 237 DEL CÓDIGO DE PROCEDIMIENTOSPENALES DEL PARAGUAYEn Paraguay, <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra previsto <strong>en</strong> una norma r<strong>el</strong>ativam<strong>en</strong>te nueva yposterior al Código P<strong>en</strong>al, <strong>el</strong> cual a su vez, es posterior ala Ley 125/91 “Nuevo régim<strong>en</strong> tributario” ley que <strong>en</strong> <strong>el</strong>Libro V, determina las normas procesales que rig<strong>en</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong>ámbito administrativo para la aplicación de losimpuestos fiscales internos.En efecto, la Ley Nº 1286/98 “Código ProcesalP<strong>en</strong>al de la República d<strong>el</strong> Paraguay”, tal como ha sidom<strong>en</strong>cionada anteriorm<strong>en</strong>te, adopta las recom<strong>en</strong>dacionesde estudios realizados <strong>en</strong> Latinoamérica t<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes a la67


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESunificación <strong>en</strong> materia procesal p<strong>en</strong>al, pero regula deuna manera poco precisa la cuestión prejudicial.El actual artículo 327 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>alParaguayo, se limita a establecer una regla g<strong>en</strong>eral sinespecificar que conductas punibles serán prejudiciales,dejando de esta manera al juzgador, la potestad deinterpretar <strong>en</strong> cada caso la aceptación o no de laprejudicialidad. Por otro lado, tampoco <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>alvig<strong>en</strong>te adopta <strong>el</strong> sistema de calificar, de manerataxativa, cuando <strong>el</strong> ilícito está condicionado a unaresolución firme <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> extra p<strong>en</strong>al. 37Recordemos que <strong>el</strong> anterior Código deProcedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales d<strong>el</strong> Paraguay, d<strong>el</strong> año 1890, <strong>en</strong><strong>el</strong> artículo 27, establecía taxativam<strong>en</strong>te que cuestioneseran consideradas prejudiciales.En definitiva, la regla de la prejudicialidad noresulta d<strong>el</strong> todo clara y da lugar a que algunosjuzgadores p<strong>en</strong>ales la acept<strong>en</strong> y otros la rechac<strong>en</strong>, lo cuala su vez viola <strong>el</strong> precepto constitucional de la igualdadante la ley. Es por <strong>el</strong>lo, que se debe contar con unanorma específica que otorgue un tratami<strong>en</strong>to procesaladecuado que integre las disposiciones de la leytributaria especial, d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al y d<strong>el</strong> Código deProcedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales, estableci<strong>en</strong>do <strong>el</strong> carácterprejudicial de la sanción <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, porrazones de compet<strong>en</strong>cia, especificidad de la materia ygarantía d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>, sin que dicha normativa seconvierta <strong>en</strong> un obstáculo para <strong>el</strong> correctofuncionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> mecanismo procesal p<strong>en</strong>al.37La Corte Suprema de Justicia con <strong>el</strong> Acuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia Nº 28 d<strong>el</strong> 17 de marzo d<strong>el</strong> 2005ACCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD EN EL JUICIO: "MAURICIO SCHWARTZMANPARNES, EMILIO BEDOYA, GRACIELA PACUA Y OTROS S/ EVASIÓN DEIMPUESTOS" ha s<strong>en</strong>tado una posición, a partir de la cual podemos considerar que ll<strong>en</strong>ado dealguna manera la laguna legislativa exist<strong>en</strong>te al respecto resolvi<strong>en</strong>do a favor de la prejudicialidad<strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al.68


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPCabe señalar que <strong>el</strong> artículo 10 d<strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al, hace r<strong>el</strong>ación a la interpretación, y <strong>en</strong>este caso <strong>en</strong> particular, ante la aus<strong>en</strong>cia de unareglam<strong>en</strong>tación específica sobre <strong>el</strong> punto, los juzgadoresdeberán recurrir a los principios consagrados <strong>en</strong> laConstitución Nacional que hac<strong>en</strong> a los derechos yfacultades de los imputados, a los principios g<strong>en</strong>eralesd<strong>el</strong> derecho, a las leyes específicas y a la doctrina <strong>en</strong>g<strong>en</strong>eral, de manera a resolver los incid<strong>en</strong>tes deprejudicialidad que pudieran pres<strong>en</strong>tar los imputados.En este s<strong>en</strong>tido y de acuerdo a lo expresado a lolargo de esta investigación, soy d<strong>el</strong> parecer de que antesde proseguir con un <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al de evasión deimpuestos, corresponde determinar primeram<strong>en</strong>te <strong>en</strong>sede <strong>administrativa</strong> si se adeuda o no tributos al Estado,o si ha recibido b<strong>en</strong>eficios impositivos indebidos porparte de éste, función que corresponde exclusivam<strong>en</strong>te ala autoridad <strong>administrativa</strong>.22- OTRAS DISPOSICIONES CITADAS POR FISCALESY JUECES PENALES DEL PARAGUAY COMOARGUMENTO PARA RECHAZAR LAPREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL DELITODE EVASIÓN DE IMPUESTOS.En los debates sobre este tema 38 , las <strong>en</strong>trevistascon varios fiscales y jueces p<strong>en</strong>ales, y como resultado d<strong>el</strong>as investigaciones realizadas han surgido algunossupuestos argum<strong>en</strong>tos jurídicos que pret<strong>en</strong>d<strong>en</strong> rechazarla aplicación de la prejudicialidad <strong>administrativa</strong>, sobr<strong>el</strong>a base de ciertas normas legales.38 Uno de <strong>el</strong>los se realizó <strong>en</strong> <strong>el</strong> mes de septiembre d<strong>el</strong> 2004 organizado por la firma“Empr<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>tos Nora Ruoti SRL. Curso de Capacitación “evasión de impuestos (ámbito p<strong>en</strong>al)o (defraudación fiscal) ámbito administrativo. Expositores: Enfoque p<strong>en</strong>alista: Abog. César H.Alfonso. Ag<strong>en</strong>te Fiscal de D<strong>el</strong>itos Económicos. Enfoque Tributarista Nora Lucia Ruoti Cosp.Abogada especialista <strong>en</strong> derecho tributario. Otro ev<strong>en</strong>to tuvo lugar <strong>en</strong> octubre d<strong>el</strong> 2004 organizadopor la misma firma y con los mismos expositores bajo <strong>el</strong> Título “Responsabilidad P<strong>en</strong>al de losContadores, Auditores y Asesores Impositivos”. Asunción Paraguay.69


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESMe permito citar los mismos y pres<strong>en</strong>tar mipostura personal: artículo 18 d<strong>el</strong> Código ProcesalP<strong>en</strong>al. LegalidadSe argum<strong>en</strong>ta que no exist<strong>en</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipoobjetivo que requieran de una interpretación extra p<strong>en</strong>al,puesto que, <strong>en</strong> la evasión de impuestos se requiereprobar “hechos fácticos”. Es decir, se requiere probar larealización d<strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador, por ejemplo una v<strong>en</strong>ta,la cuantificación de dicha v<strong>en</strong>ta, la deducibilidad de ungasto, etc.Todo esto ocurre <strong>en</strong> <strong>el</strong> mundo físico, es decir,son hechos demostrables por cualquier medio de prueba.Hechos que pued<strong>en</strong> ser percibidos por los s<strong>en</strong>tidos ycomo tal ser objeto de prueba. Al existir <strong>en</strong> principio lalibertad probatoria <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, no se requiere d<strong>el</strong>a prueba <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito administrativo. Por <strong>el</strong>lo, no esproced<strong>en</strong>te susp<strong>en</strong>der <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al.No comparto esta postura simplista, puesimplicaría que <strong>el</strong> nacimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria,como así también todos los demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> hechog<strong>en</strong>erador, pued<strong>en</strong> ser probados simplem<strong>en</strong>te por“medios de prueba”, puesto que <strong>en</strong> materia tributaria, <strong>el</strong>acto que declara la exist<strong>en</strong>cia y la cuantía de laobligación tributaria, debe darse exclusivam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong>, y dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong> de muchos otros factores,que varían de acuerdo al tributo.Solam<strong>en</strong>te con posterioridad a este actoadministrativo se podrá t<strong>en</strong>er la certeza acerca de laexist<strong>en</strong>cia y la cuantía de la obligación tributaria, a losefectos de determinar que la información falsa oincompleta, pres<strong>en</strong>tada por un supuesto implicado <strong>en</strong> <strong>el</strong>d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos, ha producido <strong>el</strong>resultado de “déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado total o parcialm<strong>en</strong>te”, exigido por <strong>el</strong>70


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPartículo 261 como uno de los presupuestos depunibililidad.Al respecto, me permito transcribir lasexpresiones d<strong>el</strong> Dr. Sindulfo Blanco 39 : “En otros términos,la configuración d<strong>el</strong> hecho imponible por sí sola no basta.Hace falta establecer posteriorm<strong>en</strong>te si como consecu<strong>en</strong>ciade dicho ev<strong>en</strong>to, <strong>el</strong> sujeto pasivo es o no deudor, y paraque <strong>el</strong>lo resulte, m<strong>en</strong>ester será procesar la liquidaciónimpositiva mediante la determinación tributaria, la querecién al finalizar permitirá establecer si existe o nodeuda. Si es lo último, surgirá la conducta p<strong>en</strong>alm<strong>en</strong>tereprochable toda vez que se acredit<strong>en</strong> diversos extremos –<strong>en</strong>tre los cuales se han detallado algunos de <strong>el</strong>los, <strong>en</strong>párrafos preced<strong>en</strong>tes – y <strong>en</strong> especial, mediante conductadolosa expresada <strong>en</strong> ardid, maniobras, operacionesfraudul<strong>en</strong>tas, etc.Lo apuntado preced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te, no perjudica laev<strong>en</strong>tual acción p<strong>en</strong>al cuando, de modo conexo a laevasión impositiva, se hubiera materializado producciónmediata o inmediata de docum<strong>en</strong>tos falsos, u otros ilícitoscastigados separadam<strong>en</strong>te por la norma p<strong>en</strong>al”.Artículo 31 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al.Jurisdicción. Se argum<strong>en</strong>ta, que la compet<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>materia de evasión de impuestos es exclusiva de losjuzgadores p<strong>en</strong>ales. El hecho punible es la conducta ytodas las circunstancias r<strong>el</strong>evantes para <strong>el</strong> caso, por <strong>el</strong>lo,<strong>el</strong> juez p<strong>en</strong>al deberá probar los hechos que dannacimi<strong>en</strong>to a la obligación tributaria, la difer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre<strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> abonado, y todos los demáspresupuestos. No dep<strong>en</strong>de d<strong>el</strong> fuero administrativo, nipuede por disposición de este artículo, d<strong>el</strong>egar talcompet<strong>en</strong>cia.39BLANCO, Sindulfo. LIMITACIONES CONSTITUCIONALES AL PODER TRIBUTARIO. Publicado <strong>en</strong>varias revistas y disponible <strong>en</strong> la base de datos jurídica tributaria de la autora Nora Lucía RuotiCosp. www.ruoti.com.py71


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESNo comparto esta postura por los sigui<strong>en</strong>tesmotivos: En primer lugar, si bi<strong>en</strong> es cierto la jurisdicciónp<strong>en</strong>al es compet<strong>en</strong>te para conocer los hechos puniblesestablecidos <strong>en</strong> la ley p<strong>en</strong>al de fondo, conforme al citadoartículo, es importante señalar que <strong>el</strong> hecho de evasiónde impuestos no podría configurase <strong>en</strong> d<strong>el</strong>ito, si no reúnetodos los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos subjetivos y objetivos d<strong>el</strong> tipo p<strong>en</strong>al,habilitándose <strong>en</strong> tal caso <strong>el</strong> presupuesto previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 327 d<strong>el</strong> código ritual.La jurisdicción p<strong>en</strong>al, es compet<strong>en</strong>te para<strong>en</strong>t<strong>en</strong>der y conocer sobre hechos punibles. Para <strong>el</strong>lo, esnecesario que <strong>el</strong> hecho pueda ser considerado como tal,es decir, que sea típico, antijurídico, reprochable, y quereúna <strong>en</strong> su caso los demás presupuestos depunibilidad.La resolución arribada <strong>en</strong> la etapa<strong>administrativa</strong> es necesaria para configurar, <strong>en</strong> lamayoría de los casos, <strong>el</strong> tipo p<strong>en</strong>al, por lo que de noconfigurarse éste, resultaría innecesario <strong>el</strong> posteriorestudio de los demás presupuestos de punibilidad.El código prohíbe la prórroga de jurisdicción,pero igualm<strong>en</strong>te prohíbe que ésta se inicie o continúe <strong>en</strong>caso de la exist<strong>en</strong>cia de una cuestión prejudicial, que seadeterminante para considerar como punible o no a unhecho.Sobre estas bases concluyo que no se produceuna prorroga de la jurisdicción p<strong>en</strong>al, sino que sedeterminan previam<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> distinto, los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que posibilitarían su posterior <strong>en</strong>t<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do <strong>en</strong>esta jurisdicción.Artículo 172. Código Procesal Civil. Búsqueda de laverdad. “El juez, <strong>el</strong> tribunal y <strong>el</strong> Ministerio Públicobuscarán la verdad, con estricta observancia de lasdisposiciones establecidas por este código”72


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPEn <strong>el</strong> caso de evasión de impuestos, no se tratade buscar la verdad, sino de determinar <strong>el</strong> “resultado”previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al: “ladifer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuestoliquidado total o parcialm<strong>en</strong>te”, y por <strong>el</strong>lo, se requierepreviam<strong>en</strong>te la liquidación o la determinación de laobligación tributaria <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>. .Artículo 173 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al. Libertadprobatoria. Al respecto cabe resaltar que ningún mediode prueba, ni la más amplia libertad probatoria, aúncuando se trat<strong>en</strong> de pruebas periciales o de personasfísicas con gran conocimi<strong>en</strong>to <strong>en</strong> la materia tributaria,puede sustituir a la administración tributaria <strong>en</strong> ladeterminación de que una persona adeuda o no tributos,ni tampoco <strong>en</strong> la cuantificación d<strong>el</strong> mismo.Con la promulgación de la Ley N° 1.160/97“Código P<strong>en</strong>al d<strong>el</strong> Paraguay” y bajo <strong>el</strong> Título VI “hechospunibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> económico y tributario”,Capítulo I “hechos punibles contra <strong>el</strong> Erario” <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261 se sanciona la “evasión de impuestos”.De acuerdo al tipo legal utilizado por este código,y tal como será precisado posteriorm<strong>en</strong>te, aún cuando <strong>en</strong><strong>el</strong> título o acápite d<strong>el</strong> artículo 261 “evasión de impuestos”parecería ser que se castiga <strong>el</strong> no pago de impuestos, esdecir <strong>el</strong> no cumplimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria, estano es la conducta prohibida.La conducta prohibida realm<strong>en</strong>te es asimilable ala conducta de estafa, o sea, es la proporción de datosfalsos o incompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación de un impuesto y no propiam<strong>en</strong>te la deevadir un impuesto. Por otro lado, se exige que esaproporción de datos falsos haya sido proporcionada a las“oficinas perceptoras”, es decir a aqu<strong>el</strong>las que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> asu cargo la administración de un impuesto. Igualm<strong>en</strong>te73


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESse exige un resultado determinado y otros presupuestosde la punibilidad.En conclusión, <strong>en</strong> la legislación paraguaya secastigan los ilícitos tributarios de dos manerasdifer<strong>en</strong>tes:EN SEDE ADMINISTRATIVA: a los cuales se les d<strong>en</strong>omina“Ilícitos Tributarios Administrativos”, cuya sanción estáa cargo d<strong>el</strong> sujeto de la obligación tributaria, que <strong>en</strong>algunos casos puede ser <strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, laDirección G<strong>en</strong>eral de Aduanas, las Municipales u otrasinstituciones.EN SEDE PENAL: A los cuales se les d<strong>en</strong>omina “IlícitosTributarios P<strong>en</strong>ales” y correspond<strong>en</strong> a artículos d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al que tipifican determinadas conductas comoantijurídicas, r<strong>el</strong>acionadas con la imposición de tributos,tales como las cont<strong>en</strong>idas bajo <strong>el</strong> Título “De los hechospunibles contra <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> económico y tributario” y <strong>en</strong>especial la dispuesta <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 y d<strong>en</strong>ominada“evasión de impuestos”.23- BIEN JURÍDICO PROTEGIDO CON LA SANCIÓNPENALDesde una concepción fiscalista o tributaria, laevasión de impuestos, es tut<strong>el</strong>ada por <strong>el</strong> Estado,at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do al deber que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> los habitantes de un paísde contribuir al sost<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to de los gastos d<strong>el</strong> Estado,tal como lo establece la propia Constitución Nacional <strong>en</strong>los artículos 178, 179 y otras disposicionesconcordantes.Lo que se protege es la actividad financiera d<strong>el</strong>Estado (o su patrimonio), puesto que a los efectos desatisfacer las necesidades públicas, <strong>el</strong> Estado deberealizar un gran número de gastos de distintos tipos,como <strong>el</strong> pago de salarios, la construcción de hospitales,74


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPescu<strong>el</strong>as, la protección de los habitantes, etc, para locual necesita contar con los recursos necesarios.Qui<strong>en</strong> incumple con sus obligaciones tributariaspriva al Estado de esos recursos e interrumpe esaactividad financiera d<strong>el</strong> Estado, y le impide la concreciónde los fines primordiales d<strong>el</strong> mismo.Cabe recordar que uno de los fines tributarios esla redistribución de las riquezas y que los tributos nosolam<strong>en</strong>te deb<strong>en</strong> ser aplicados para <strong>el</strong> pago de gastoscorri<strong>en</strong>tes, como sucede <strong>en</strong> <strong>el</strong> Paraguay.Desde una concepción p<strong>en</strong>alista, <strong>en</strong> la sanciónp<strong>en</strong>al se protege <strong>el</strong> patrimonio d<strong>el</strong> Estado que puedeverse afectado por conductas <strong>en</strong>gañosas de loscontribuy<strong>en</strong>tes y de omisiones que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> un disvalorsemejante a las conductas <strong>en</strong>gañosas.La evasión de impuestos puede ser clasificadacomo un d<strong>el</strong>ito de daño, <strong>en</strong> donde <strong>el</strong> resultado es lalesión al bi<strong>en</strong> jurídico protegido. El patrimonio d<strong>el</strong>Estado o más precisam<strong>en</strong>te la recaudación se veafectada al evadirse impuestos o al aprovecharse deb<strong>en</strong>eficios fiscales.T<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta que los impuestos sondeterminados y recaudados por <strong>el</strong> método de declaraciónjurada, se hace necesario castigar aqu<strong>el</strong>los actos quetraicionan la confianza que <strong>el</strong> sistema deposita <strong>en</strong> <strong>el</strong>los,al permitírs<strong>el</strong>es declarar espontáneam<strong>en</strong>te sus propiasobligaciones.24- BIEN JURÍDICO PROTEGIDO CON LA SANCIÓNADMINISTRATIVAEn la sanción <strong>administrativa</strong> se protege lapropia organización <strong>administrativa</strong> y <strong>el</strong> ord<strong>en</strong> interno d<strong>el</strong>a administración.75


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESSe tut<strong>el</strong>a la protección de los interesesadministrativos, a los efectos de asegurar <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de las normas <strong>administrativa</strong>s, y <strong>en</strong> tals<strong>en</strong>tido, conseguir la colaboración de los particularespara <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de los fines de la administración,sin t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta <strong>el</strong> interés g<strong>en</strong>eral, sino solam<strong>en</strong>te <strong>el</strong>interés de la administración.25- LA GRADUACIÓN DE LA PENA Y SUIMPORTANCIA COMO FUNDAMENTO DE LAPREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVADe la investigación surge que la legislaciónparaguaya no ti<strong>en</strong>e <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong> tributoevadido a los efectos de castigar p<strong>en</strong>alm<strong>en</strong>te la evasiónde impuestos.Si <strong>el</strong> autor mi<strong>en</strong>te sobre hechos y circunstanciasque sirvan para determinar la exist<strong>en</strong>cia y la cuantía d<strong>el</strong>impuesto, siempre y cuando, con dicha m<strong>en</strong>tira seproduzca la exist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuestodebido y liquidado, e indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te, si dicho déficitrepres<strong>en</strong>ta una suma pequeña o una gran cuantía, lecorresponde aplicar las sanciones previstas <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo261, que van desde 5 a 10 años de p<strong>en</strong>a privativa d<strong>el</strong>ibertad, y <strong>en</strong> algunos casos la aplicación de multas.Por lo tanto, la cuantificación de la difer<strong>en</strong>cia<strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> liquidado ti<strong>en</strong>eimportancia, exclusivam<strong>en</strong>te, para determinar laaplicación de la p<strong>en</strong>a como causa de agravante, puestoque será punible la conducta dolosa d<strong>el</strong> autor quedeclara falsam<strong>en</strong>te y con <strong>el</strong>lo ingresa m<strong>en</strong>os dinero alfisco, aún cuando <strong>el</strong> importe no ingresado sea de Gs.1.000.000 o Gs. 10.000.000 o Gs. 1.000.000.000 ysiempre que se dieran todos los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de punibilidadestablecidos <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al.76


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPEn efecto, <strong>el</strong> inciso 3º d<strong>el</strong> artículo 261, introduceagravantes específicos al d<strong>el</strong>ito de evasión impositiva <strong>en</strong>la cual la p<strong>en</strong>a privativa de la libertad puede seraum<strong>en</strong>tada hasta diez años.Estas causales de agravantes, dispuestas <strong>en</strong> 4numerales, hac<strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación a difer<strong>en</strong>tes razones. La másr<strong>el</strong>evante constituye <strong>el</strong> agravante con r<strong>el</strong>ación al importede la evasión de impuestos, dispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> numeral 1),d<strong>el</strong> inciso 3º, d<strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, para loscasos <strong>en</strong> que se lograra una evasión de gran cuantía.El Código P<strong>en</strong>al no ti<strong>en</strong>e una definición de quése <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de por “evasión de gran cuantía”, por lo tanto,desde la óptica p<strong>en</strong>al, se podría considerar que la norma<strong>en</strong>carga al juzgador la tarea de determinar cuándo unaevasión es de gran cuantía y por <strong>el</strong>lo corresponde aplicar<strong>el</strong> agravante.Los resultados arrojados por esta investigacióncuestionan <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to de cuantificación de dichomonto por parte d<strong>el</strong> juzgador p<strong>en</strong>al. Es <strong>en</strong> <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to administrativo <strong>en</strong> donde se debedeterminar <strong>el</strong> "monto de la cuantía". Un juez p<strong>en</strong>al noposee los conocimi<strong>en</strong>tos necesarios para cuantificar laevasión fiscal, por lo cual esta norma p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blancaresulta sumam<strong>en</strong>te p<strong>el</strong>igrosa. Por <strong>el</strong>lo, la resolución d<strong>el</strong>caso <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> resulta indisp<strong>en</strong>sable.No obstante, aún cuando se determine <strong>el</strong> monto,nuestra legislación no determina que es lo que se<strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de por "gran cuantía", por lo cual, la calificación deevasión de gran cuantía es totalm<strong>en</strong>te subjetiva,at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que no existe ni <strong>en</strong> la legislación p<strong>en</strong>al, ni<strong>en</strong> la tributaria, factores de medición de la misma.En otras legislaciones, tales como la española, lapropia Ley P<strong>en</strong>al establece un porc<strong>en</strong>taje determinado apartir d<strong>el</strong> cual se considera de gran cuantía.77


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESOtra de las situaciones agravantes previstas <strong>en</strong><strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al d<strong>el</strong> Paraguay, es <strong>el</strong> concurso de d<strong>el</strong>itos,es decir con la repetición de conductas punibles.El Código P<strong>en</strong>al prevé la posibilidad de ampliar<strong>el</strong> marco p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> los casos <strong>en</strong> que se cometan más deuna infracción o de una conducta punible. Para talefecto, es posible ampliar <strong>el</strong> marco p<strong>en</strong>al hasta <strong>el</strong> 50%.Para <strong>el</strong> caso de evasión de impuestos, la ampliaciónestaría dada <strong>en</strong> dos años y medio, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que lasanción básica es de 5 años.De la investigación realizada, surge que <strong>el</strong><strong>en</strong>t<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>to de estas cuestiones también escompet<strong>en</strong>cia de la administración tributaria.A modo de ejemplo, <strong>en</strong> materia de IVA, <strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te ti<strong>en</strong>e la obligación de declarar dichoimpuesto <strong>en</strong> forma m<strong>en</strong>sual. Por cada vez que mi<strong>en</strong>ta oproporcione <strong>el</strong> dato falso, comete un d<strong>el</strong>itoindep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te. Por tanto, <strong>en</strong> este caso la consumaciónd<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito es m<strong>en</strong>sual. Si una persona proporciona todoslos meses datos falsos, durante un año, estaríacometi<strong>en</strong>do 12 d<strong>el</strong>itos de evasión de impuestos. No esposible simplem<strong>en</strong>te sumar todos los importes evadidosal fisco y atribuirle una evasión de gran cuantía.Es decir, cada caso debe considerarse <strong>en</strong> cuantoa sus <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de manera particular. Tampococorresponde sumar las evasiones que correspond<strong>en</strong> adifer<strong>en</strong>tes impuestos. Es decir, un d<strong>el</strong>ito es la evasión deimpuestos a la r<strong>en</strong>ta, otro es la evasión de impuestos alvalor agregado o IVA, etc. Estos quedan perfeccionados<strong>en</strong> forma indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te con la proporción de los datosfalsos y la concurr<strong>en</strong>cia de los demás presupuestos depunibilidad.78


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSP26- INCONVENIENTES DE TÉCNICA LEGISLATIVASOBRE LA PREJUDICIALIDAD EN LA LEGISLACIÓNPARAGUAYAEl artículo 327 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>alParaguayo, se limita a establecer una regla g<strong>en</strong>eral, sinespecificar qué conductas punibles serán prejudiciales,dejando de esta manera al juzgador, la potestad deinterpretar <strong>en</strong> cada caso la aceptación o no de laprejudicialidad. Esto da lugar a que algunos juzgadoresp<strong>en</strong>ales la acept<strong>en</strong> y otros la rechac<strong>en</strong>, lo cual a su vezviola <strong>el</strong> precepto constitucional de la igualdad ante la ley.Por otro lado, tampoco <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al vig<strong>en</strong>teadopta <strong>el</strong> sistema de calificar, de manera taxativa,cuándo <strong>el</strong> ilícito está condicionado a una resoluciónfirme <strong>en</strong> un <strong>proceso</strong> extra p<strong>en</strong>al.Se hace imperiosa la necesidad de contar conuna norma específica, que otorgue un tratami<strong>en</strong>toprocesal adecuado, que integre las disposiciones de la leytributaria especial, d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al y d<strong>el</strong> Código deProcedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales, estableci<strong>en</strong>do <strong>el</strong> carácterprejudicial de la sanción <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, porrazones de compet<strong>en</strong>cia, especificidad de la materia ygarantía d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>, sin que dicha normativa seconvierta <strong>en</strong> un obstáculo para <strong>el</strong> correctofuncionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> mecanismo procesal p<strong>en</strong>al.Reitero que de acuerdo a lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, que tipifica <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito deevasión de impuestos, cuyos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos objetivos ysubjetivos serán m<strong>en</strong>cionados como refer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong>pres<strong>en</strong>te trabajo, resulta necesario, primero determinarlos compon<strong>en</strong>tes de la r<strong>el</strong>ación jurídicotributaria <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>“sujeto activo” (imputado) y <strong>el</strong> “sujeto pasivo”(administración tributaria) y que son r<strong>el</strong>evantes para ladeterminación d<strong>el</strong> impuesto tales como: la realización d<strong>el</strong>79


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEShecho imponible, los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos cuantitativos d<strong>el</strong> tributoy otros.Por otro lado, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que la legislaciónparaguaya configura <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestoscomo un d<strong>el</strong>ito de resultado, <strong>el</strong> que puede ser, bajo unade las modalidades “la exist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado total oparcialm<strong>en</strong>te”, o “la obt<strong>en</strong>ción de b<strong>en</strong>eficios indebidos,(bajo la otra modalidad) resultaría lógico, que estosresultados se determin<strong>en</strong> previam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong> si se adeuda o no tributos.27- LA PREJUDICIALIDAD COMO ALTERNATIVAPARA ESTABLECER UNA RELACIÓN ENTRE ELPROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO Y EL PENAL DELOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS. OPCIONESLEGISLATIVAS.De la investigación realizada surge que no existeuniformidad <strong>en</strong> doctrina sobre la naturaleza jurídica d<strong>el</strong>as infracciones tributarias, o sobre la conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>cia de lacriminalización de tales infracciones. Tampocouniformidad sobre <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to a ser aplicado a losd<strong>el</strong>itos tributarios, especialm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> lo que respecta a lainiciación d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al y su r<strong>el</strong>ación con <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to administrativo sancionador.Varias son las alternativas que pued<strong>en</strong> adoptarlos países, <strong>en</strong> oportunidad de dictar sus leyes y que <strong>en</strong>resum<strong>en</strong> son las sigui<strong>en</strong>tes:28- TRAMITACIÓN DEL PROCEDIMIENTO PENALCON SUSPENSIÓN DEL PROCEDIMIENTOADMINISTRATIVO.Esta opción se aplica, principalm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> laslegislaciones que han optado por la teoría p<strong>en</strong>alista d<strong>el</strong>ilícito tributario y que no reconoc<strong>en</strong> la posibilidad de unadoble sanción <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> y p<strong>en</strong>al.80


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPPara la misma, una vez reunidos los requisitosprocesales dispuestos <strong>en</strong> la ley p<strong>en</strong>al, para la iniciaciónd<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to de averiguación y comprobación de losindicios fácticos de criminalidad, corresponde a lajurisdiccional p<strong>en</strong>al, la compet<strong>en</strong>cia para establecer laexist<strong>en</strong>cia de la figura d<strong>el</strong>ictiva.En este caso, la administración tributaria,d<strong>el</strong>ega totalm<strong>en</strong>te su compet<strong>en</strong>cia a la autoridad judicial,a los efectos de que ésta <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>da la cuestión,susp<strong>en</strong>diéndose <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativotributario, hasta la obt<strong>en</strong>ción de un fallo jurisdiccionalfirme.Si <strong>en</strong> dicha jurisdicción es comprobada lacomisión d<strong>el</strong> “d<strong>el</strong>ito tributario”, se aplica una únicasanción a dicho incumplimi<strong>en</strong>to tributario. En caso deque <strong>el</strong> hecho no sea calificado como “d<strong>el</strong>ito tributario”, sedevu<strong>el</strong>ve <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te a la sede <strong>administrativa</strong>, a losefectos de que la administración tributaria culmine con<strong>el</strong> correspondi<strong>en</strong>te sumario administrativo, para verificarla exist<strong>en</strong>cia o no de incumplimi<strong>en</strong>to tributario, bajo lasdisposiciones de la ley tributaria específica.29- ALGUNAS REFLEXIONES SOBRE EL CASO PASEXDESDE LA ÓPTICA TRIBUTARIAA modo de conclusión pasaré a hacer un breveanálisis desde la óptica tributaria d<strong>el</strong> controvertido casoPasex:El caso de estudio se trata d<strong>el</strong> hecho punible de“evasión de impuestos” tipificado <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 261 d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al Paraguayo y <strong>el</strong> hecho investigado se refierea la devolución d<strong>el</strong> Impuesto al Valor Agregado (IVA).La cuestión prejudicial que se plantea <strong>en</strong> lacausa se halla sujeta a lo establecido <strong>en</strong>. <strong>el</strong> art. 320 d<strong>el</strong>Código Procesal P<strong>en</strong>al que opera como regla g<strong>en</strong>eral81


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESsobre la materia, por tratarse de tributos internosregulados <strong>en</strong> la Ley Nº 125/91, específicam<strong>en</strong>te sobredevoluciones d<strong>el</strong> IVA.Es necesario determinar previam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> <strong>el</strong>ámbito administrativo la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de lassupuestas deudas, t<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta que de acuerdo alos anteced<strong>en</strong>tes no se ha establecido <strong>el</strong> quantum d<strong>el</strong>supuesto perjuicio, considerando que este hecho ti<strong>en</strong>euna significación muy importante a los efectos degraduación de la p<strong>en</strong>a (art. 65 C.P.). El MinisterioPúblico se c<strong>en</strong>tra solam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> la falsedad de ladeclaración de hechos, pero no cuantifica <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong>perjuicio. Cabe recordar que la evasión de impuestos esun d<strong>el</strong>ito de resultado, de manera que se requiere de ladeterminación d<strong>el</strong> perjuicio al fisco para completar <strong>el</strong>tipo objetivo.Este criterio no implica cerc<strong>en</strong>ar las facultadesd<strong>el</strong> Ministerio Público y d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> pues <strong>el</strong> efectode la prejudicialidad implica una susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> cursod<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al. Por otra parte <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbitoadministrativo no se analiza la conducta personal de losimputados, que si es una facultad exclusiva d<strong>el</strong>Ministerio Público y d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, dado que <strong>en</strong> <strong>el</strong>mismo se determinará la exist<strong>en</strong>cia de deudas, laobt<strong>en</strong>ción indebida de devolución de créditos, la falsedado aut<strong>en</strong>ticidad de las supuestas compras y pagos aproveedores.Por otra parte, para poder determinar laexist<strong>en</strong>cia de de deudas y su cuantía, inevitablem<strong>en</strong>te serequiere implem<strong>en</strong>tar <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo dedeterminación tributaria establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 212 de laLey Nº 125/91, mediante la aplicación de normas yprincipios de contabilidad, así como <strong>el</strong> análisis a travésde la Técnica contable de la supuesta falsedad de las82


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL NORA RUOTI COSPadquisiciones de bi<strong>en</strong>es y servicios y obras. Enconsideración al principio de la partida doble.En efecto, la determinación tributaria es un actoadministrativo, que requiere de fundam<strong>en</strong>tos de carácterjurídico y técnico para poder establecer de maneracategórica, la supuesta falsedad de las compras debi<strong>en</strong>es, es necesario recurrir a una auditoria impositiva alos efectos de esclarecer <strong>el</strong> flujo de caja mediante <strong>el</strong>análisis d<strong>el</strong> orig<strong>en</strong> y aplicación de fondos. En síntesistodo este procedimi<strong>en</strong>to, muy complejo por cierto,corresponde a una auditoria tributaria integral que deconformidad a la Ley 125/91 <strong>el</strong> único órgano facultadopara realizarlo es la Sub Secretaria de Estado deTributación d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da. Ladeterminación tributaria es un acto administrativo quedeclara la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación tributariay <strong>el</strong> mismo es vinculante y obligatorio para las partes.Por consigui<strong>en</strong>te para que pueda determinarse laexist<strong>en</strong>cia de una evasión de impuestos, debe existir unpronunciami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> órgano de aplicación de la normatributaria, <strong>en</strong> este caso la Sub Secretaria de Estado deTributación d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da. 4040 Mas información sobre <strong>el</strong> tema véase “TEMAS DE DERECHO TRIBUTARIO” Tomo 3 PrimerasReflexiones sobre <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos y otros r<strong>el</strong>acionados con la tributación”Edición 200483


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES84


LA PREJUDICIALIDAD DEL PRONUNCIAMIENTODE LAS ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS DELESTADO PARA LA PERSECUCIÓN Y LA SANCIÓNPENAL DE LA EVASIÓN TRIBUTARIA.INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO 4141El Instituto de derecho público se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra conformado por los Profesores especializados <strong>en</strong> lamateria y son los sigui<strong>en</strong>tes Dr. Carlos A. Mersán, Dr. Marco Antonio Elizeche, (MiembroDirector) Dr. Luís Fernando Sosa C<strong>en</strong>turión y <strong>el</strong> Dr. Juan Bautista Rivarola Paoli


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOLA PREJUDICIALIDAD DEL PRONUNCIAMIENTODE LAS ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS DELESTADO, PARA LA PERSECUCIÓN Y LA SANCIÓNPENAL DE LA EVASIÓN TRIBUTARIA1. INTRODUCCIÓNConvi<strong>en</strong>e aclarar como punto de partida, qu<strong>en</strong>uestra incursión <strong>en</strong> esta temática arranca, a decirverdad, con la participación que han t<strong>en</strong>ido miembrosd<strong>el</strong> Instituto <strong>en</strong> la XIX Jornadas d<strong>el</strong> InstitutoLatinoamericano de derecho tributario llevado a cabo <strong>en</strong>Lisboa Portugal, <strong>en</strong> <strong>el</strong> mes de octubre de 1998, donde setrató <strong>el</strong> tema “La criminalización de las infraccionesfiscales”, donde la repres<strong>en</strong>tación paraguaya, <strong>en</strong>realidad, se verificó por intermedio de “La AsociaciónParaguaya de Estudios Administrativos y Fiscales”,de la cual también son miembros los d<strong>el</strong> Instituto dederecho público de la Facultad de Derecho y Ci<strong>en</strong>ciasSociales de la Universidad Nacional de Asunción.Este capítulo es <strong>el</strong> que también se conoce como <strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al Fiscal o <strong>el</strong> P<strong>en</strong>al Tributario, a tal punto,que la profusa bibliografía <strong>en</strong> este ámbito registraimportantes obras con estos títulos, <strong>en</strong> especial, <strong>el</strong> d<strong>el</strong>P<strong>en</strong>al Tributario.Otros reconocidos tratadistas y autores, sinembargo, se inclinan por la d<strong>en</strong>ominación de ilícitotributario. En esta corri<strong>en</strong>te se registra, por ejemplo, lasactualísimas obras de los arg<strong>en</strong>tinos. Lilian Gurfinlk<strong>el</strong> deW<strong>en</strong>dy y Eduardo Ang<strong>el</strong> Russo y la d<strong>el</strong> uruguayoFederico Berro; la primera de estas obras con lad<strong>en</strong>ominación “Ilícitos Tributarios <strong>en</strong> las Leyes 11683 y23771”, 3ª Edición actualizada, edición Depalma de Bs.As., Arg<strong>en</strong>tina, año 1993, y la segunda bajo <strong>el</strong> título:“Los ilícitos Tributarios y sus sanciones”, Fundación deCultura Universitaria, 2ª Edición, año 1995, Montevideo,Uruguay.87


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPor nuestra parte, también expresamosnuestra prefer<strong>en</strong>cia por la d<strong>en</strong>ominación de ilícitostributarios, fundado <strong>en</strong> lo que a continuación vamos aconsignar:2. LA ILICITUD TRIBUTARIAEn <strong>el</strong> exam<strong>en</strong> de la ilicitud tributaria, tanto <strong>en</strong> sucont<strong>en</strong>ido como <strong>en</strong> sus características es<strong>en</strong>cialesacotamos, ya <strong>en</strong> esta parte, que nos <strong>en</strong>contramos con lasanción y promulgación de un nuevo Código P<strong>en</strong>al <strong>en</strong> <strong>el</strong>Paraguay, aprobado por Ley de la Nación de fecha 26 d<strong>en</strong>oviembre de 1997.A más de este trasc<strong>en</strong>d<strong>en</strong>tal acontecimi<strong>en</strong>to queimplica la vig<strong>en</strong>cia de un nuevo Código P<strong>en</strong>al, que va asustituir al añoso aunque meritorio por ser uno de lospocos de autor paraguayo – d<strong>el</strong> codificador nacional DonTeodosio González d<strong>el</strong> año 1914, nos <strong>en</strong>contramos con lanovedad de que (<strong>el</strong> nuevo Código P<strong>en</strong>al) incluye <strong>en</strong>tre losd<strong>el</strong>itos contra <strong>el</strong> erario, <strong>el</strong> castigo con la p<strong>en</strong>a deprivación de libertad por la evasión de impuestos.Pero ocurre, que <strong>el</strong> tratami<strong>en</strong>to de la cuestión d<strong>el</strong>a p<strong>en</strong>a de privación de libertad a la evasión deimpuestos, nos lleva, inexorablem<strong>en</strong>te, a incursionar <strong>en</strong>una cuestión que debe ser siempre examinada conmucho cuidado: <strong>el</strong> ilícito tributario que importa <strong>el</strong>incumplimi<strong>en</strong>to de las normas tributarias <strong>en</strong> sucont<strong>en</strong>ido vario: a) <strong>el</strong> sustantivo tributario, esto es, laobligación principal, la obligación tributaria; y b) <strong>el</strong>adjetivo tributario, que conforma <strong>el</strong> campo de lasobligaciones formales o accesorias <strong>en</strong> su amplia gama,que rodean a la obligación principal y coexist<strong>en</strong> con <strong>el</strong>la,antes, durante o después de su realización ocumplimi<strong>en</strong>to.En la primera de <strong>el</strong>las, la conducta antijurídicaataca al núcleo vital de la r<strong>el</strong>ación jurídica tributaria,88


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOcual es, la <strong>en</strong>trega de la prestación pecuniaria debidaal Estado y <strong>en</strong> la segunda, esa conducta atípica otrastornadora de la Ley, conculca <strong>el</strong> ámbito d<strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de los deberes formales, sin producir, <strong>en</strong>realidad, lesión al erario público.Esta disección que refiere <strong>el</strong> cont<strong>en</strong>ido d<strong>el</strong> ilícitotributario <strong>en</strong> <strong>el</strong> Derecho, por sus característicases<strong>en</strong>ciales importa, in<strong>el</strong>udiblem<strong>en</strong>te, la autonomía d<strong>el</strong>derecho tributario, aun reconoci<strong>en</strong>do su a veces íntimar<strong>el</strong>ación con otras ramas d<strong>el</strong> Derecho, <strong>en</strong> especial con <strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> esta parte, <strong>en</strong> tanto refiere alconocimi<strong>en</strong>to y sanción de una conducta antijurídica.Es por <strong>el</strong>lo y habida cu<strong>en</strong>ta de que <strong>el</strong> ilícitotributario embebe <strong>el</strong> incumplimi<strong>en</strong>to de las normastributarias <strong>en</strong> su cont<strong>en</strong>ido vario como ya lo inferimosmás arriba, es que preferimos utilizar la terminologíailícito tributario, por cuanto <strong>el</strong> término “ilícito” <strong>en</strong>globatodas las conductas antijurídicas <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbitotributario, con lo cual se evita, de inicio, sudesdoblami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> d<strong>el</strong>itos, figura propia d<strong>el</strong> ámbitop<strong>en</strong>al (Lilian Gurfink<strong>el</strong> de W<strong>en</strong>dy y Eduardo Ang<strong>el</strong> Russososti<strong>en</strong><strong>en</strong> esto mismo <strong>en</strong> la página 3 de su libro “IlícitosTributarios”).En lo que respecta al derecho p<strong>en</strong>al Tributario y<strong>en</strong> especial, al juzgami<strong>en</strong>to de la conducta antijurídicapor incumplimi<strong>en</strong>to de obligaciones tributarias,tipificadas como d<strong>el</strong>ito o hecho punible, es preciso tomarconci<strong>en</strong>cia, sobre todo por parte d<strong>el</strong> juzgador que “ladefinición de derecho p<strong>en</strong>al Tributario presupone nosolo <strong>el</strong> conocimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al sino tambiénd<strong>el</strong> derecho tributario <strong>en</strong> forma inexcusable” (LuisGracia Martín <strong>en</strong> su obra sobre derecho p<strong>en</strong>al Tributariocitado por Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz <strong>en</strong> su obra “La Falsedadd<strong>el</strong> derecho tributario <strong>en</strong> la Dogmática P<strong>en</strong>al”, Bs. As.1992, Pág. 150)89


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEsta punzante y definitoria posición d<strong>el</strong> Dr.Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz, uno de los más consagradostratadistas <strong>en</strong> materia procesal p<strong>en</strong>al tributaria, conllevaa sost<strong>en</strong>er que primariam<strong>en</strong>te se debe analizar lascaracterísticas d<strong>el</strong> ilícito tributario y aproximarnos a sunaturaleza para lo cual se debe partir, <strong>en</strong> primer lugar,de un exam<strong>en</strong> d<strong>el</strong> bi<strong>en</strong> jurídico protegido, a lo queharemos refer<strong>en</strong>cia a continuación:a) Para los que se <strong>en</strong>rolan <strong>en</strong> una t<strong>en</strong>d<strong>en</strong>ciap<strong>en</strong>alista, la facultad de recaudar los tributos constituyeun derecho pecuniario d<strong>el</strong> Estado destinado a integrar <strong>el</strong>patrimonio social, por lo cual, las infracciones fiscalesimportan lesiones patrimoniales de naturaleza análoga ala d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al común. En esta escu<strong>el</strong>a se alinea,por ejemplo, <strong>el</strong> reconocido tratadista español Sainz deBujanda, al sost<strong>en</strong>er que la infracción tributaria esidéntico a cualquier otro tipo que lesione <strong>el</strong> bi<strong>en</strong> jurídicode la comunidad y que se sanciona con una p<strong>en</strong>a.García B<strong>el</strong>zunce va más aún, al sost<strong>en</strong>er que <strong>el</strong>ilícito tributario lesiona la seguridad de los individuos yde la sociedad al igual que <strong>el</strong> ilícito p<strong>en</strong>al común.b) Para la escu<strong>el</strong>a tributarista la difer<strong>en</strong>ciaciónd<strong>el</strong> bi<strong>en</strong> jurídico protegido permite separar al ilícitotributario d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito común.En este punto, <strong>en</strong> la página 57 de su libro“Régim<strong>en</strong> P<strong>en</strong>al Tributario” Héctor Villegas ya plantea ladistinción <strong>en</strong>tre la infracción tributaria y <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito común:901) la difer<strong>en</strong>cia sustancial <strong>en</strong>tre d<strong>el</strong>ito ycontrav<strong>en</strong>ción; y2) <strong>el</strong> carácter contrav<strong>en</strong>cional y nod<strong>el</strong>ictual de la infracción tributaria, paraagregar <strong>en</strong> la sigui<strong>en</strong>te página que “<strong>el</strong>legislador cuando establece que


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOdeterminadas acciones u omisiones seráninfracciones y darán lugar a una sanción<strong>en</strong> una ley tributaria no está inspiradopor <strong>el</strong> principio ético jurídico, sino quepersigue, principalm<strong>en</strong>te, una finalidad:asegurar la recaudación de los recursosque correspond<strong>en</strong> al Estado y mediant<strong>el</strong>as cuales persigue fines fiscales yextrafiscales.En la misma posición, <strong>el</strong> reconocidoadministrativista Goldsmitchdt <strong>en</strong>fatiza: “que <strong>en</strong> tanto <strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al ti<strong>en</strong>de a reprimir infraccionesconsideradas violatorias de deberes morales <strong>el</strong> derechop<strong>en</strong>al administrativo (y <strong>en</strong> su verti<strong>en</strong>te <strong>el</strong> tributario) soloprocura <strong>el</strong>iminar las trabas de la realización d<strong>el</strong> bi<strong>en</strong>público si<strong>en</strong>do la p<strong>en</strong>a una reacción de laAdministración pública contra <strong>el</strong> particular que nocolabora <strong>en</strong> sus propósitos”. Debe <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derse que laexpresión de Goldsmitchdt se dirige, <strong>en</strong> este caso, a laadministración tributaria.El gran maestro Giuliani Fonrouge, por su parteinfiere que: “<strong>el</strong> pago de los tributos es es<strong>en</strong>cial para <strong>el</strong>mant<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> Estado y por tanto sosti<strong>en</strong>e con las<strong>en</strong>cillez y autoridad de este gran tratadista que: “lassanciones fiscales derivan d<strong>el</strong> propio poder tributarioestatal”.La opinión d<strong>el</strong> Instituto, <strong>en</strong> esta parte, se inclina asost<strong>en</strong>er la autonomía orgánica disciplinaria y didácticad<strong>el</strong> derecho tributario, lo cual hace que <strong>el</strong> ilícitotributario t<strong>en</strong>ga estructuras jurídicas distintas ydifer<strong>en</strong>ciadas d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al, aunque hu<strong>el</strong>gareconocer su vinculación con éste <strong>en</strong> razón de que seadmite, excepcionalm<strong>en</strong>te, que además de la sanción<strong>administrativa</strong> tributaria, la inconducta traiga aparejadauna sanción p<strong>en</strong>al de privación de libertad.91


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEsta autonomía conceptual es la que permite yautoriza definir determinadas figuras jurídicas <strong>en</strong>términos particularm<strong>en</strong>te específicos y que son propiosde la materia que aún reconoci<strong>en</strong>do <strong>el</strong> vínculo d<strong>el</strong>derecho tributario con <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al, por aqu<strong>el</strong>lo deque todo sistema tributario ti<strong>en</strong>e un capítulo deilicitudes tributarias que conforma <strong>el</strong> p<strong>en</strong>al tributario op<strong>en</strong>al fiscal, que castiga o sanciona conductasantijurídicas violatorias de la normativa tributaria, conobjetivo o finalidad resarcitoria, reparadora, represiva yhasta se podría decir aleccionadora, ti<strong>en</strong>e fórmulas einstitutos definidos y de tratami<strong>en</strong>to difer<strong>en</strong>ciado, lasque consignamos a continuación:92a) la compet<strong>en</strong>cia g<strong>en</strong>eralm<strong>en</strong>te reconocida a laadministración tributaria para <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to ysanción <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, de lasilicitudes tributarias;b) la aplicación de la sanción prevista <strong>en</strong> lanorma tributaria como consecu<strong>en</strong>cia yresultado de un sumario administrativo previo,con las reglas y las garantías d<strong>el</strong> debido<strong>proceso</strong>;c) la previsión de recursos y acciones<strong>administrativa</strong>s y jurisdiccionales para <strong>el</strong>control de la legalidad y legitimidad de lasresoluciones <strong>administrativa</strong>s;d) la imputabilidad y responsabilidad <strong>en</strong> <strong>el</strong> ilícitotributario de las personas jurídicas;e) la permisibilidad de la pluralidad de sancionesprevistas y autorizadas por las normastributarias;f) la admisión d<strong>el</strong> error de derecho excusable oexim<strong>en</strong>te de responsabilidad;


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOg) la inversión de la carga de la prueba <strong>en</strong> cuantoa la int<strong>en</strong>cionalidad de la conductaantijurídica.Estas premisas de caracterización, prev<strong>en</strong>ción yprecisión in<strong>el</strong>uctable son las que han llevado a sost<strong>en</strong>eral ya citado tratadista arg<strong>en</strong>tino Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz <strong>en</strong>su preanunciado libro “D<strong>el</strong> hecho tributario <strong>en</strong> ladogmática p<strong>en</strong>al”, página 1 bajo <strong>el</strong> acápite ConceptosG<strong>en</strong>erales: “que los problemas que ocupan al d<strong>el</strong>itotributario se basan <strong>en</strong> <strong>el</strong> difícil e inexcusable <strong>en</strong>sambled<strong>el</strong> sector jurídico tributario y d<strong>el</strong> p<strong>en</strong>al respectivam<strong>en</strong>te,y de cuya interdep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia se derivan los propios tiposp<strong>en</strong>ales ” (A. Fernández Albor, estudios sobrecriminalidad tributaria, Bosch, Barc<strong>el</strong>ona) . De ahí quepara tipificar las conductas disvaliosas – prosigueVic<strong>en</strong>te Oscar Díaz – es forzoso remitirse a conceptosjurídicos propios d<strong>el</strong> derecho tributario, con lo cual losd<strong>el</strong>itos de dicha especialidad, llevan d<strong>en</strong>tro de sí,todos los problemas interpretativos de laproblemática tributaria.No es posible ignorar, por consigui<strong>en</strong>te, que para<strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to como d<strong>el</strong>ito o hecho punible d<strong>el</strong> ilícitotributario, no puede soslayarse <strong>el</strong> exam<strong>en</strong>, tipificación yconcurr<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> hecho imponible, la g<strong>en</strong>eración de laobligación tributaria, la determinación de la obligacióntributaria, sobre base cierta o presunta, la baseimponible, la alícuota; lo cual, significa ad<strong>en</strong>trarseíntimam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> la exégesis d<strong>el</strong> tributo y por <strong>en</strong>de d<strong>el</strong>ilícito tributario. Estas voliciones, abstracciones,cálculos, hipótesis y aun decisiones son innegablem<strong>en</strong>tepropias de la administración tributaria que ti<strong>en</strong>e laspotestades legales para <strong>el</strong>lo.Abona esta sust<strong>en</strong>tación, lo expresado por LilianGurfink<strong>el</strong> de W<strong>en</strong>dy y Eduardo Ang<strong>el</strong> Russo <strong>en</strong> la pág 41d<strong>el</strong> libro “Ilícito Tributarios”: “A los fines de la93


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESinterpretación de las normas tributarias p<strong>en</strong>ales, habráque at<strong>en</strong>der <strong>en</strong> primer término al hecho de que estamos<strong>en</strong> la esfera d<strong>el</strong> derecho tributario, que <strong>en</strong> virtud deautonomía responde a principios que le son propios”.Es por todo esto que nos ad<strong>el</strong>antamos ya <strong>en</strong> estaparte a sost<strong>en</strong>er <strong>el</strong> principio de la interv<strong>en</strong>ción mínimad<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> la persecución d<strong>el</strong> ilícito tributarioo d<strong>el</strong>ito tributario o <strong>el</strong> hecho punible derivado d<strong>el</strong> mismo.Y al decir de Juan D<strong>el</strong> Rosal (“Ideas sobre laAplicación de los Principio d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al a lasCuestiones Tributarias”, instituto de Estudios Fiscales,Madrid 1962) “que se requiere conocerconstitutivam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> la misma forma <strong>el</strong> injusto p<strong>en</strong>aly <strong>el</strong> injusto tributario p<strong>en</strong>al cuando <strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>alacude <strong>en</strong> apoyo d<strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de lo tributario”por ser esta la única forma <strong>en</strong> que <strong>el</strong> aparato coactivop<strong>en</strong>al se <strong>en</strong>fila con rigorismo ci<strong>en</strong>tífico hacia la finalidadperseguida por <strong>el</strong> derecho tributario.Tal advert<strong>en</strong>cia nos permite ya ad<strong>el</strong>antar unaalerta <strong>en</strong> <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido de que <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito fiscal y sujuzgami<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al no deb<strong>en</strong> constituirse <strong>en</strong> amparo deun irracional sistema tributario o de un desmesuradoafán recaudatorio a todo trance, haci<strong>en</strong>do abstracción d<strong>el</strong>as condiciones económicas imperantes <strong>en</strong> <strong>el</strong> país.Por lo demás, sería un absurdo lam<strong>en</strong>table einadmisible subvertir <strong>el</strong> sistema p<strong>en</strong>al, direccionandolohacia un objetivo recaudatorio o de caja, desviándolode su real y lógica finalidad de represión y castigo porconductas antijurídicas lesivas a bi<strong>en</strong>es y valores de lacomunidad.94


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO3- LA CRIMINALIZACION DE LA EVASIÓNTRIBUTARIA EN EL CÓDIGO PENAL.Ya habíamos referido <strong>en</strong> los arranques de estedictam<strong>en</strong>, que <strong>el</strong> nuevo Código P<strong>en</strong>al Paraguayo nos tra<strong>el</strong>a novedad de la criminalización d<strong>el</strong> ilícito tributario conla tipificación y castigo, como hecho punible contra <strong>el</strong>ord<strong>en</strong> económico y tributario (Título VI <strong>en</strong> <strong>el</strong> CapítuloII bajo <strong>el</strong> acápite “Hechos punibles contra <strong>el</strong> erario”,artículo 261), a la evasión de impuestos.Convi<strong>en</strong>e resaltar – prima facie – que <strong>el</strong> CódigoP<strong>en</strong>al Paraguayo, <strong>en</strong> realidad no castiga la evasióntributaria <strong>en</strong> su amplia gama, parti<strong>en</strong>do d<strong>el</strong>conocimi<strong>en</strong>to básico d<strong>el</strong> tríptico tributario quecaracteriza al tributo <strong>en</strong> su clasificación ycaracterización <strong>en</strong> impuestos, tasas y contribuciones,cuya prev<strong>en</strong>ción, si bi<strong>en</strong> es <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tal, de rep<strong>en</strong>te puedepasar desapercibida, soslayada o desconocida. Esto es,que <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al no castiga la evasión d<strong>el</strong> tributollamado tasa, así como <strong>el</strong> d<strong>en</strong>ominado contribución,sino única y exclusivam<strong>en</strong>te: la EVASIÓN DEIMPUESTOS.El precitado art. 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al expresa:“evasión de impuestos.1º) El que:1. proporcionara a las oficinas perceptorasu otras <strong>en</strong>tidades <strong>administrativa</strong>s datosfalsos o incompletos sobre hechosr<strong>el</strong>evantes para la determinación d<strong>el</strong>impuesto;2. omitiera, <strong>en</strong> contra de su deber,proporcionar a las <strong>en</strong>tidades perceptorasdatos sobre tales hechos; o3. omitiera, <strong>en</strong> contra de su deber, <strong>el</strong> usode s<strong>el</strong>los y timbres impositivos, y con <strong>el</strong>lo95


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES96evadiera un impuesto o lograra para sí opara otro un b<strong>en</strong>eficio impositivo indebido,será castigado con p<strong>en</strong>a privativa d<strong>el</strong>ibertad de hasta cinco años o con multa.2º) En estos casos, será castigada también lat<strong>en</strong>tativa.3º) Cuando <strong>el</strong> autor:1. lograra una evasión de gran cuantía;2. abusara de su posición de funcionario;3. se aprovechara d<strong>el</strong> apoyo de unfuncionario que abuse de su compet<strong>en</strong>cia ode su posición; o4. <strong>en</strong> forma continua lograra, mediantecomprobantes falsificados, una evasión d<strong>el</strong>impuesto o un b<strong>en</strong>eficio impositivoindebido, la p<strong>en</strong>a privativa de libertadpodrá ser aum<strong>en</strong>tada hasta diez años.4º) Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como evasión de impuesto todocaso <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual exista un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debidoy <strong>el</strong> impuesto liquidado parcial o totalm<strong>en</strong>te. Esto seaplicará aun cuando <strong>el</strong> impuesto haya sido determinadobajo concisión de una revisión o cuando una declaraciónsobre <strong>el</strong> impuesto equivalga a una determinación d<strong>el</strong>impuesto bajo condición de una revisión.5º) Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá también como b<strong>en</strong>eficioimpositivo recibir indebidam<strong>en</strong>te devoluciones deimpuestos.6º) Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como logrado un b<strong>en</strong>eficioimpositivo indebido cuando éste haya sido otorgado o noreclamado por <strong>el</strong> Estado, <strong>en</strong> contra de la ley.


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO7º) Lo dispuesto <strong>en</strong> los incisos 4º al 6º se aplicaráaun cuando <strong>el</strong> impuesto al cual <strong>el</strong> hecho se refierehubiese t<strong>en</strong>ido que ser rebajado por otra razón o cuando<strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio impositivo hubiese podido ser fundam<strong>en</strong>tado<strong>en</strong> otra razón.”En un exam<strong>en</strong> crítico d<strong>el</strong> texto de la normativa,resulta indubitable, que los legisladores se han apartado<strong>en</strong> la conceptualización d<strong>el</strong> hecho punible trascripto, d<strong>el</strong>a tradición legislativa paraguaya <strong>en</strong> materia de ilicitudestributarias, que subyace <strong>en</strong> los regím<strong>en</strong>es tributariosanteriorm<strong>en</strong>te vig<strong>en</strong>tes <strong>en</strong> <strong>el</strong> país (ver trabajo pres<strong>en</strong>tadopor <strong>el</strong> Dr. Marco Antonio Elizeche <strong>en</strong> la XIX Jornada d<strong>el</strong>Instituto Latinoamericano de derecho tributario.LisboaPortugal. Libro I. Octubre de 1998. Pág 207) y porsobre todo, <strong>el</strong> cont<strong>en</strong>ido y características d<strong>el</strong> régim<strong>en</strong>infraccional de la Ley 125/91 de la Reforma Tributaria,que a nuestro juicio, debería haberse t<strong>en</strong>ido <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta.El sistema de ilicitudes de la Ley 125/91 (lomismo que <strong>el</strong> de las leyes tributarias d<strong>el</strong> régim<strong>en</strong>anterior ya desaparecido) distingue la simple evasión(omisión) de la defraudación.En efecto, <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 177 de la referida ley 125/91se tipifica la omisión de pagos como “todo acto o hechono compr<strong>en</strong>dido <strong>en</strong> los ilícitos preced<strong>en</strong>tes, que <strong>en</strong>definitiva signifique una disminución de los créditos portributos o de la recaudación. Será sancionada con multade hasta <strong>el</strong> cincu<strong>en</strong>ta porci<strong>en</strong>to (50 %) d<strong>el</strong> tributoomitido y <strong>en</strong> lo que respecta a la defraudación consigna<strong>el</strong> art. 162: Defraudación. “Incurrirán <strong>en</strong> defraudaciónfiscal, los contribuy<strong>en</strong>tes, responsables y terceros aj<strong>en</strong>osa la r<strong>el</strong>ación jurídica tributaria que con la int<strong>en</strong>ción deobt<strong>en</strong>er un b<strong>en</strong>eficio indebido para sí o para un tercerorealizar<strong>en</strong> cualquier acto, aserción, omisión, simulación,ocultación o maniobra <strong>en</strong> perjuicio d<strong>el</strong> fisco”. La multapara la defraudación es de 1 a 3 veces d<strong>el</strong> impuestodejado de pagar.97


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESComo se observa, la omisión, que es la simpleevasión, es s<strong>en</strong>cillam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> no pago parcial o total d<strong>el</strong>tributo adeudado y ti<strong>en</strong>e una multa inferior a ladefraudación. La defraudación, sin embargo, es másgrave. Podría decirse que se trata de una evasióncalificada, <strong>en</strong> tanto <strong>en</strong> <strong>el</strong>la, concurre <strong>el</strong> dolo, la int<strong>en</strong>ciónmanifiesta, p<strong>en</strong>sada o d<strong>el</strong>iberada de <strong>en</strong>gañar al fisco,causándole un perjuicio económico financiero, con <strong>el</strong>objeto de obt<strong>en</strong>er un b<strong>en</strong>eficio indebido.At<strong>en</strong>to a la preced<strong>en</strong>te aclaración, es posibleinferir que <strong>en</strong> <strong>el</strong> apartado 1 d<strong>el</strong> artículo 261, se confund<strong>el</strong>a evasión de impuestos con la defraudación. Laaportación de datos falsos que ahí refiere configuraDEFRAUDACIÓN. En cuanto a los datos incompletos ocuando no se proporcionan informes o datos a laAdministración, configura <strong>el</strong> incumplimi<strong>en</strong>to de un deberformal, o sea es una simple CONTRAVENSIÓN o FALTAADMINISTRATIVA.Igual refer<strong>en</strong>cia y crítica vale para <strong>el</strong> apartado 2inciso 1) “la omisión de proporcionar datos” es tambiénincumplimi<strong>en</strong>to de un deber formal.En <strong>el</strong> apartado 3º, la omisión d<strong>el</strong> uso de s<strong>el</strong>los ytimbres, los legisladores no tuvieron <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta que conla previsión de la Ley 125/91 de la supresión de varioshechos imponibles d<strong>el</strong> impuestos a los actos ydocum<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> Libro IV, este impuesto se hallatotalm<strong>en</strong>te mutilado y <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te ni <strong>el</strong> Estado yano usan ni s<strong>el</strong>los ni timbres.En <strong>el</strong> apartado 3º inciso 2) “abuso de su posiciónde funcionario” y <strong>el</strong> inciso 3 “con apoyo de unfuncionario”, son situaciones que deberían pasar a losd<strong>el</strong>itos contra la administración pública o contra lafunción pública, dado que se comet<strong>en</strong> por funcionariospúblicos <strong>en</strong> incumplimi<strong>en</strong>to de sus deberes yobligaciones legales y <strong>en</strong> <strong>el</strong> inciso 4 de este apartado,98


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOhabla de la utilización de comprobantes falsificadospara evadir <strong>en</strong> forma continua. Esto configura,típicam<strong>en</strong>te, un FRAUDE o DEFRAUDACIÓN FISCAL,así definida por la Ley 125/91 de la Reforma Tributaria yno una simple evasión de impuestos.Pero la parte medular de la conceptualización d<strong>el</strong>hecho punible se legisla <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto 4º, cuando define ala evasión como un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y<strong>el</strong> impuesto liquidado.Como com<strong>en</strong>tario a esta ligera conceptualizaciónde la evasión de impuestos de los legisladores, decimosque los impuestos se pagan por declaración jurada y estepago, que constituye una autoliquidación oautodeterminación no es definitiva, está sujeto al controlde la administración por <strong>el</strong> término de prescripción (5años).Por otra parte, la determinación de la obligacióntributaria (liquidación) no es tampoco definitiva. Esrevocable por <strong>el</strong> fisco <strong>en</strong> cualquier tiempo, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>periodo de prescripción (5 años) a favor o <strong>en</strong> contra d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te. (artículo 216 de la Ley 125/91).Además de estas graves asimetrías señaladas <strong>en</strong>este artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, <strong>el</strong> Instituto dederecho público considera que esta p<strong>en</strong>alización seexpone a la conculcación y violación d<strong>el</strong> principioconstitucional d<strong>el</strong> artículo 13 “De la no privación de lalibertad por deudas” que expresa: “No se admite laprivación de la libertad por deudas, salvo mandato deautoridad judicial compet<strong>en</strong>te dictado porincumplimi<strong>en</strong>to de deberes alim<strong>en</strong>tarios o comosustitución de multas o fianzas judiciales”. Nótese que laConstitución Nacional no autoriza la p<strong>en</strong>a de libertad pordeudas <strong>en</strong> sustitución de multas o fianzasADMINISTRATIVAS, <strong>en</strong> tanto solo autoriza comosustitución de multas o fianzas JUDICIALES.99


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESConvi<strong>en</strong>e advertir, sin embargo, que es admisibl<strong>el</strong>a criminalización y <strong>el</strong> castigo con la p<strong>en</strong>a de privación d<strong>el</strong>ibertad a las evasiones calificadas, ya sea por <strong>el</strong> monto,cuando para su realización se recurre al <strong>en</strong>gaño o laconducta dolosa, o <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso d<strong>el</strong> contrabando queimporta un grado de p<strong>el</strong>igrosidad y criminalidadincuestionable y grave, así como la que se realiza coninterv<strong>en</strong>ción, ayuda o conniv<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> funcionariopúblico, que se vale de su cargo y lo utiliza para <strong>el</strong>lo,todo esto, con sust<strong>en</strong>to de la doctrina internacionalpreval<strong>en</strong>te y <strong>el</strong> derecho y la legislación comparada.Pero, asumida la legítima admisibilidad d<strong>el</strong><strong>proceso</strong> y juzgami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> d<strong>el</strong> ilícitotributario y por <strong>en</strong>de de la evasión de impuestos,obviam<strong>en</strong>te, un juzgami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>al, que s<strong>el</strong>leva a cabo con interv<strong>en</strong>ción casi exclusiva d<strong>el</strong>Ministerio Público, esto es por los fiscales, expone avulnerar <strong>el</strong> principio constitucional “NON BIS IN IDEM”,previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 17 inciso 4) de la ConstituciónNacional, que expresa <strong>en</strong>tre las garantías de la def<strong>en</strong>sa<strong>en</strong> juicio: “que no se le juzgue más de una vez por unmismo hecho”, sobre todo al corresponder laprejudicialidad de las actuaciones <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong>, capítulo éste al cual, dedicaremos unaespecial at<strong>en</strong>ción <strong>en</strong> cuanto consideramos que es <strong>el</strong> ejec<strong>en</strong>tral de la cuestión que motiva la consulta.4- LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA PARA ELJUZGAMIENTO PENAL DE LA EVASIÓN TRIBUTARIAAntes de <strong>en</strong>trar propiam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> materia, <strong>en</strong> estetramo d<strong>el</strong> estudio y dictam<strong>en</strong> que nos han solicitado,convi<strong>en</strong>e decantar conceptualm<strong>en</strong>te la prejudicialidad.El Diccionario Enciclopédico de derecho usual deCavan<strong>el</strong>las consigna sobre la expresión prejudicial: “querequiere decisión previa al asunto o s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia principal.De exam<strong>en</strong> y decisión pr<strong>el</strong>iminar referido a ciertas100


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOacciones y excepciones (verbigracia: acción, cuestión yexcepción prejudicial; fórmulas prejudiciales,preprocesales)”.El Prof. Gonzalo Fernández de León <strong>en</strong> sudiccionario jurídico expresa refiriéndose al término:“prejudiciales”. “lo que requiere decisión anterior o previaa la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> lo principal. Dícese también de lascuestiones procesales que paralizan la acción, cuyasolución debe ser resu<strong>el</strong>ta previam<strong>en</strong>te con r<strong>el</strong>ación a lacuestión de fondo”.El desarrollo conceptual de estos dos diccionariosjurídicos cuyos autores son de reconocida autoridad,coincid<strong>en</strong> <strong>en</strong> señalar que la prejudicialidad <strong>en</strong> materiajurídica, consulta un pronunciami<strong>en</strong>to, decisión osolución previa al tratami<strong>en</strong>to de una cuestión de fondoque se halla estrecham<strong>en</strong>te ligada con la misma (laprejudicialidad), a tal punto, que de no producirse yhasta tanto no se manifieste o exprese (<strong>el</strong>pronunciami<strong>en</strong>to, la decisión o la solución previa),paraliza, traba u obstaculiza toda acción, procedimi<strong>en</strong>too trámite <strong>en</strong> la instancia o <strong>proceso</strong> que deba o se estéllevando a cabo, <strong>en</strong> la cuestión de fondo.En <strong>el</strong> capítulo que desarrollamos anteriorm<strong>en</strong>tesobre la ilicitud tributaria ya habíamos ad<strong>el</strong>antado laopinión d<strong>el</strong> Instituto, <strong>en</strong> <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido de preconizar laautonomía orgánica, disciplinaria y didáctica d<strong>el</strong> derechotributario, lo cual hace que <strong>el</strong> ilícito tributario t<strong>en</strong>gaestructuras jurídicas y connotaciones distintas ydifer<strong>en</strong>ciadas d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al.En respaldo de esta aseveración transcribimos <strong>en</strong>esta parte, lo que contund<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te se consigna <strong>en</strong> lapágina 3 d<strong>el</strong> ya citado libro de Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz: “LaFalsedad d<strong>el</strong> Hecho Tributario <strong>en</strong> la Dogmática P<strong>en</strong>al”,que desnuda la patética situación que atraviesa ELPROCESO PENAL TRIBUTARIO ARGENTINO, y donde101


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESse expresa: “Mi<strong>en</strong>tras tuvo exist<strong>en</strong>cia física <strong>el</strong> granmaestro y reconocido p<strong>en</strong>alista Sebastián Soler, existióconci<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> principio de interv<strong>en</strong>ción mínima d<strong>el</strong>derecho p<strong>en</strong>al con r<strong>el</strong>ación a su aplicación <strong>en</strong> <strong>el</strong> campotributario, sobre lo cual Soler abogó, <strong>en</strong> especial <strong>en</strong> unamesa redonda convocada por la Asociación Arg<strong>en</strong>tina dederecho fiscal d<strong>el</strong> año 1978. Con la aus<strong>en</strong>cia física deeste maestro – prosigue Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz – losfundam<strong>en</strong>talistas de la criminalización tributaria<strong>en</strong>t<strong>en</strong>dieron estar autorizados a considerar lo p<strong>en</strong>al amodo de panacea contra todos los males y cre<strong>en</strong> queaum<strong>en</strong>tando la dosis de sanción aquéllos terminan. Estono ocurrió sin embargo, y mucho m<strong>en</strong>os, de mododecisivo y definitorio ha resu<strong>el</strong>to los problemasplanteados. Aún los más destacados p<strong>en</strong>alistas yestudiosos de la ci<strong>en</strong>cia política hablan de la fragilidad einsufici<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> sistema (ver Antonio Rau “ProblemaFiscali di Evasione”. Milano. Italia., Ibis “Los Elem<strong>en</strong>tosSubjetivos d<strong>el</strong> D<strong>el</strong>ito. Base Metodológica.” Titant LoBlanch. 1990. Val<strong>en</strong>cia. España).”Es bu<strong>en</strong>o recalcar aquí que estamos abundando<strong>en</strong> consideraciones sobre EL CASO ARGENTINO, porcuanto <strong>en</strong> virtud de las Leyes 11683 y 23771, se hapasado de la prejudicialidad tributaria que ha sidoderogada a sustituirla por la prejudicialidad p<strong>en</strong>al,olvidando que la prejudicialidad tributaria ha sidocreada para salvaguardar la especialidad de losimpuestos y sus complejos mecanismos de recaudación.“Por lo tanto – expresa Díaz la abolición de ésta y sureemplazo por un simple informe técnico evaluatorio,otorga a los fiscales y al juez p<strong>en</strong>al no integrantes de unverdadero fuero especializado la carga de difíciles ygravosas investigaciones que <strong>en</strong> realidad pert<strong>en</strong>ec<strong>en</strong> a laadministración.”Pero es mucho más preocupante aún lo que <strong>en</strong> lapág. 217 d<strong>el</strong> m<strong>en</strong>tado libro consigna Vic<strong>en</strong>te Oscar Díaz:102


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO“Si al comi<strong>en</strong>zo de este trabajo anticipamos la opinión dePérez Royo acerca de qué procedimi<strong>en</strong>tos de este tipoestán empar<strong>en</strong>tados con <strong>el</strong> Terrorismo Fiscal, laexperi<strong>en</strong>cia ha resultado exceder <strong>en</strong> nuestro país talpredicción autoral, para transformarlo <strong>en</strong> un verdaderoEstado de Sitio Tributario donde la ley es usadacriminalm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> reemplazo de etapas <strong>administrativa</strong>sde verificación de los hechos tributarios, con sinnúmerosde allanami<strong>en</strong>tos solicitados por la autoridad fiscal a losjueces compet<strong>en</strong>tes; procedimi<strong>en</strong>tos de dudoso resultadofinal pero que han cumplido <strong>el</strong> fin de amedr<strong>en</strong>tar a lapoblación con un método no muy ortodoxo. Se quiere<strong>en</strong>t<strong>en</strong>der que lo p<strong>en</strong>al es la panacea, olvidando que <strong>el</strong>loes la ultima ratio de la vida <strong>en</strong> una sociedad de derecho”.En este discurrir sobre <strong>el</strong> tema, incursionando <strong>en</strong>la realidad arg<strong>en</strong>tina, nosotros agregamos, por nuestraparte, que este desviado sistema jurídico p<strong>en</strong>al fiscalarg<strong>en</strong>tino ha soslayado la premisa básica de que noexiste d<strong>el</strong>ito fiscal si no ha mediado la determinaciónimpositiva que consigne la configuración definitivad<strong>el</strong> mismo.En una muy breve incursión sobre <strong>el</strong> procesalp<strong>en</strong>al tributario <strong>en</strong> la REPÚBLICA ORIENTAL DELURUGUAY, vamos a ad<strong>en</strong>trarnos <strong>en</strong> <strong>el</strong> libro “Los ilícitostributarios y sus sanciones” de uno de sus más lúcidosexpon<strong>en</strong>tes, <strong>el</strong> Prof. Federico Berro. En la pág. 71 de lacitada obra se transcribe <strong>el</strong> art. 110 d<strong>el</strong> CódigoTributario Uruguayo que expresa: “El que, directam<strong>en</strong>teo por interpuesta persona, procediera con <strong>en</strong>gaño con <strong>el</strong>fin de obt<strong>en</strong>er para sí o para un tercero un provechoindebido a exp<strong>en</strong>sas de los derechos d<strong>el</strong> Estado a lapercepción de sus tributos, será castigado con 6 mesesde prisión a 6 años de p<strong>en</strong>it<strong>en</strong>ciaría. Este d<strong>el</strong>ito seperseguirá a d<strong>en</strong>uncia de la administración tributaria,mediando resolución fundada”.103


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEste reconocido tratadista al com<strong>en</strong>tar esteartículo y <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to correspondi<strong>en</strong>te considera quepuede constituir una lesión al principio “non bis in idem”al expresar (pág. 76): “Como surge de lo anterior esposible –y se ha dado <strong>en</strong> numerosos casos un doblejuzgami<strong>en</strong>to de los mismos hechos que son castigadospor la Administración con multas y también por lajusticia p<strong>en</strong>al”.“Ent<strong>en</strong>demos inadecuada la solución dualista d<strong>el</strong>derecho uruguayo recién com<strong>en</strong>tada –prosigue FedericoBerro por cuanto implica someter una misma figurailícita a la jurisdicción simultánea de dos órganosdistintos. Culmina Berro aconsejando: “La únicasolución lógica es considerarla una sola infracción ysometerla a la compet<strong>en</strong>cia de un único órgano”.Por nuestra parte, nosotros estimamos que lavulneración d<strong>el</strong> principio “non bis in idem” puedeobviarse con la previsión de la prejudicialidad de laactuación y <strong>el</strong> pronunciami<strong>en</strong>to administrativo, lo cualno se halla previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código Tributario Uruguayo.En una última andadura sobre <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>altributario <strong>en</strong> América Latina, haremos refer<strong>en</strong>cia a laSITUACIÓN EN BOLIVIA, gracias a un hermoso materialque nos ha proporcionado nuestro distinguido colegaPresid<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> Instituto Boliviano de EstudiosTributarios, <strong>el</strong> Prof. Dr. Alfredo B<strong>en</strong>ítez Rivas, sobre unpronunciami<strong>en</strong>to de esta <strong>en</strong>tidad sobre <strong>el</strong> proyecto de leyde Código Tributario que fuera sancionado <strong>en</strong> agosto d<strong>el</strong>2003 como ley Nº 2492.Considera <strong>el</strong> Dr. B<strong>en</strong>ítez Rivas y su grupo detrabajo que: “<strong>el</strong> nuevo Código Tributario Bolivianotransgrede principios constitucionales y otras normasfundam<strong>en</strong>tales de nuestro ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to jurídico, <strong>en</strong>tanto ha dado a la r<strong>el</strong>ación jurídica tributaria uncont<strong>en</strong>ido no de r<strong>el</strong>ación jurídica sino de “r<strong>el</strong>ación de104


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOpoder”, y <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso específico que nos ocupa, subsiste <strong>el</strong>p<strong>el</strong>igro de la vulneración d<strong>el</strong> principio “non bis in idem”,por lo que <strong>en</strong> la parte de las propuestas d<strong>el</strong> referidopronunciami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> Instituto Boliviano de EstudiosTributarios, hace hincapié <strong>en</strong>:1) adopción de la figura d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito tasado <strong>en</strong>función al mayor o m<strong>en</strong>or daño económicocausado al Estado por aplicación d<strong>el</strong> principiode proporcionalidad <strong>en</strong> la aplicación de lasp<strong>en</strong>as2) la especialización <strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>altributaria, ya que para <strong>en</strong>t<strong>en</strong>der lacriminalidad tributaria hay que compr<strong>en</strong>derinexcusablem<strong>en</strong>te los presupuestos jurídicos ytécnicos d<strong>el</strong> f<strong>en</strong>óm<strong>en</strong>o impositivo y nonecesariam<strong>en</strong>te los preceptos d<strong>el</strong> derechop<strong>en</strong>al común3) la prejudicialidad tributaria constituye <strong>el</strong>mecanismo procesal más idóneo para la justaresolución de los conflictos <strong>en</strong>tre Fisco ycontribuy<strong>en</strong>te, ya que <strong>el</strong>lo presupone unaconexión <strong>en</strong>tre la materia p<strong>en</strong>al y otrosaspectos de carácter técnico, jurídico,tributario, contable, que deb<strong>en</strong> ser resu<strong>el</strong>tospreviam<strong>en</strong>te a la decisión p<strong>en</strong>al, ya que <strong>el</strong> juezno puede prescindir de la valoración técnicay legal practicada por la administracióntributaria.El jurista César Luna Y Victoria León y legión detributaristas, prosigue B<strong>en</strong>ítez Rivas y <strong>el</strong> InstitutoBoliviano de Estudios Tributarios, coincid<strong>en</strong> <strong>en</strong> que laprejudicialidad tributaria es la mejor garantía de loscontribuy<strong>en</strong>tes contra acciones p<strong>en</strong>ales abusivas ydesmedidas”.105


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEn <strong>el</strong> caso de nuestro país y aún tomando comoválido lo que habíamos calificado de ligeraconceptualización de la evasión de impuestos d<strong>el</strong> punto4 d<strong>el</strong> artículo 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al, cuando define laevasión “como un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado” hu<strong>el</strong>ga la pregunta <strong>en</strong> <strong>el</strong> supuestode la instauración e iniciación d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al por laevasión: Qui<strong>en</strong> realizará <strong>el</strong> cálculo y la verificación <strong>en</strong>tre<strong>el</strong> déficit d<strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado?.Lo hará <strong>el</strong> fiscal intervini<strong>en</strong>te?. ¿Está preparado y porsobre todo autorizado para <strong>el</strong>lo? ¿Contratará para <strong>el</strong>efecto a un perito?. ¿Lo hará <strong>el</strong> juez d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> llámesede garantía o de s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia? Se halla preparadotécnicam<strong>en</strong>te y autorizado legalm<strong>en</strong>te para <strong>el</strong>lo? ¿Ocontratará también algún perito o experto?.Es por estas interrogantes que necesariam<strong>en</strong>tedebemos inferir, lo que basam<strong>en</strong>ta la in<strong>el</strong>uctable einsoslayable necesidad d<strong>el</strong> pronunciami<strong>en</strong>to previo de laadministración tributaria <strong>en</strong> cuanto es de su propiaincumb<strong>en</strong>cia, materia y autoridad <strong>el</strong> conocimi<strong>en</strong>to yesclarecimi<strong>en</strong>to, <strong>en</strong> toda su pl<strong>en</strong>itud de todo cuanto hacea la problemática tributaria, lo cual no puededesvincularse, <strong>en</strong> manera alguna, d<strong>el</strong> ilícito tributario,esto es, de la conducta antijurídica violatoria de laobligación tributaria, sea sustantiva o principal, oaccesoria o formal.Es bu<strong>en</strong>o hacer hincapié <strong>en</strong> esta parte, queacertadam<strong>en</strong>te, <strong>el</strong> también nuevo Código Procesal P<strong>en</strong>al<strong>en</strong> <strong>el</strong> Capítulo V Incid<strong>en</strong>tes y Excepciones, artículo327, reconoce y admite la prejudicialidad al consignar:“art. 327. Cuestión prejudicial. La cuestión prejudicialprocederá cuando sea necesario determinar por unprocedimi<strong>en</strong>to extra p<strong>en</strong>al la exist<strong>en</strong>cia de uno de los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> hecho punible. La cuestiónprejudicial podrá ser planteada por cualquiera de laspartes ante <strong>el</strong> juez, por escrito fundado, y oralm<strong>en</strong>te <strong>en</strong>106


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO<strong>el</strong> juicio. El juez tramitará la cuestión prejudicial <strong>en</strong>forma de incid<strong>en</strong>te, y si acepta su exist<strong>en</strong>cia susp<strong>en</strong>derá<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al hasta que <strong>en</strong> <strong>el</strong> otroprocedimi<strong>en</strong>to recaiga resolución firme, sin perjuiciode que se realic<strong>en</strong> los actos de investigación que noadmitan demora”.Consideramos determinante y valiosa estadisposición d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al <strong>en</strong> esta cuestión inexamine, (sobre todo <strong>en</strong> aus<strong>en</strong>cia de una ley especial queconsagre la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> todos loscasos), por cuanto, fundado <strong>en</strong> esta disposición va a serposible transpar<strong>en</strong>tar y despejar lo que hace a lasparticularidades y características d<strong>el</strong> ilícito tributario yque no puede separarse de su concurr<strong>en</strong>cia y de supropia exist<strong>en</strong>cia, como lo son:a)la manifestación o realización d<strong>el</strong> hechoimponible;b)la g<strong>en</strong>eración de la obligación tributaria;c)la determinación (liquidación) de laobligación tributaria, lo cual importa:1)la individualización d<strong>el</strong> sujetoobligado;2) la precisión d<strong>el</strong> hecho imponible;3) <strong>el</strong> cálculo o establecimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>monto o cuantía d<strong>el</strong> tributo lo cualdebe incluir también, <strong>en</strong> su caso,los recargos, multas y accesorios;d)<strong>el</strong> pronunciami<strong>en</strong>to de la autoridad<strong>administrativa</strong> compet<strong>en</strong>te, luego d<strong>el</strong> exam<strong>en</strong> y107


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES108valoración de la situación de hecho y losdocum<strong>en</strong>tos y demás <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de convicción.Estos son – a nuestro <strong>en</strong>t<strong>en</strong>der – los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tosconstitutivos d<strong>el</strong> hecho punible que como cuestiónprejudicial es absolutam<strong>en</strong>te necesario determinar porun procedimi<strong>en</strong>to extra p<strong>en</strong>al, tal como se señala <strong>en</strong> laprimera parte d<strong>el</strong> m<strong>en</strong>tado artículo 327 d<strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al.Queremos citar aquí, como un ad<strong>el</strong>antolegislativo actualísimo y muy r<strong>el</strong>evante algunasdisposiciones d<strong>el</strong> nuevo Código Aduanero de la RepúblicaLey 2422/04 como las d<strong>el</strong> artículo 1º sobre la funciónaduanera, <strong>en</strong> especial la última parte, <strong>el</strong> artículo 2ºsobre la autonomía d<strong>el</strong> servicio aduanero, los artículo 5ºy 6º sobre la potestad aduanera y la sujeción a lapotestad aduanera. No ti<strong>en</strong><strong>en</strong> desperdicio los artículos261 y 262 de este nuevo Código Aduanero que legislansobre la valoración aduanera y la potestad exclusiva d<strong>el</strong>a Dirección Nacional de Aduanas para su realización,dilig<strong>en</strong>cia y pronunciami<strong>en</strong>tos éstos que,incuestionablem<strong>en</strong>te, DEBEN CONSTITUIR CUESTIONPREJUDICIAL.Estas disposiciones además de otras corr<strong>el</strong>ativasson las que cim<strong>en</strong>tan lo que meridianam<strong>en</strong>te dispone <strong>el</strong>artículo 378 d<strong>el</strong> nuevo Código Aduanero quetranscribimos por considerarlo invalorable: “artículo378. Susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> término para la acción p<strong>en</strong>al y<strong>en</strong> lo cont<strong>en</strong>cioso-administrativo. Mi<strong>en</strong>tras dur<strong>en</strong> losprocedimi<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> sumario administrativo, no correrá <strong>el</strong>término para <strong>el</strong> ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al, sin perjuiciode que la autoridad aduanera informe al MinisterioPúblico, <strong>el</strong> inicio de los procedimi<strong>en</strong>tos instaurados porsupuesta infracción fiscal aduanera”.Más atrás habíamos señalado que la persecuciónp<strong>en</strong>al de la evasión de impuestos podría ser admitida,


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICO“excepcionalm<strong>en</strong>te”, cuando <strong>el</strong> perjuicio causado al Fiscoes de <strong>el</strong>evada cuantía. Véase, <strong>en</strong> esta parte, lo quepreconiza <strong>el</strong> nuevo Código Aduanero <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 345donde legisla <strong>el</strong> contrabando de m<strong>en</strong>or cuantía que setranscribe íntegram<strong>en</strong>te: “artículo 345. Contrabando dem<strong>en</strong>or cuantía. En los casos de contrabando de m<strong>en</strong>orcuantía si <strong>el</strong> valor FOB de las mercaderías <strong>en</strong> infracciónfuese inferior a US$ 500 (quini<strong>en</strong>tos dólares americanos),se aplicará <strong>el</strong> comiso de la misma quedando exonerado <strong>el</strong>infractor de la responsabilidad p<strong>en</strong>al.”No ti<strong>en</strong>e desperdicio, <strong>en</strong> esta parte, <strong>el</strong> artículopublicado <strong>en</strong> <strong>el</strong> diario ABC Color de los días domingo 29de mayo y lunes 30 de mayo d<strong>el</strong> año <strong>en</strong> curso, por <strong>el</strong> Dr.Luis Manu<strong>el</strong> Andrada Nogués, conocido y respetadoexperto <strong>en</strong> materia aduanera, por los largos añosdedicados al servicio auxiliar de despachante aduanero,sobre la valoración <strong>en</strong> Aduanas, donde resalta <strong>el</strong> nuevoCódigo Aduanero <strong>en</strong> su art. 261 que dispone: “El valor<strong>en</strong> aduanas de las mercaderías importadas constituye labase imponible para la aplicación d<strong>el</strong> impuesto aduaneroresultante d<strong>el</strong> exam<strong>en</strong> y análisis de la declaración d<strong>el</strong>interesado, conforme a lo establecido <strong>en</strong> los acuerdosinternacionales vig<strong>en</strong>tes y sus normas reglam<strong>en</strong>tarias”, y<strong>el</strong> no m<strong>en</strong>os importante art. 262 d<strong>el</strong> citado código quedispone:“El control y la fiscalización de las mercaderíasimportadas serán compet<strong>en</strong>cia exclusiva de laDirección Nacional de Aduanas, que los practicará através de sus unidades técnicas, basándose <strong>en</strong> ladeclaración y docum<strong>en</strong>tación pres<strong>en</strong>tada por losinteresados”.Inserta Andrada Nogués como com<strong>en</strong>tario a estasdos disposiciones d<strong>el</strong> nuevo Código Aduanerotranscriptas: “Hoy día la Dirección Nacional deAduanas, de conformidad al nuevo código, es unainstitución autónoma y es <strong>el</strong>la la única que debeinterv<strong>en</strong>ir <strong>en</strong> esta materia”.109


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES“El valor <strong>en</strong> Aduanas –prosigue Andrada Noguéses la columna vertebral sobre la cual se asi<strong>en</strong>ta todo<strong>el</strong> andamiaje jurídico de la tributación aduanera”,dilig<strong>en</strong>cia que solam<strong>en</strong>te puede ser realizada por laDirección Nacional de Aduanas, <strong>en</strong> tanto por <strong>el</strong> nuevoCódigo Aduanero de la República es de su exclusivacompet<strong>en</strong>cia.El mismo com<strong>en</strong>tarista citado, Luís Manu<strong>el</strong>Andrada Nogués, <strong>en</strong> la columna Opinión d<strong>el</strong> diario ABCde fecha 16 de setiembre de 2005, bajo <strong>el</strong> sugestivo títuloACTUACIÓN IMPROPIA DE FISCALES Y JUECES,refiere: “Las continuas interv<strong>en</strong>ciones de la Aduana, <strong>en</strong>la zona secundaria aduanera, controlando e incautandomercaderías de contrabando se ve las más de las veces,<strong>en</strong>torpecida por la actuación de fiscales y jueces, queignorando <strong>el</strong> nuevo Código Aduanero, proced<strong>en</strong> <strong>en</strong> francaviolación de las disposiciones legales <strong>en</strong> las materia. En<strong>el</strong> anterior Código Aduanero de 1985 no se contemplabala prejudicialidad y cualquier interv<strong>en</strong>ción que realizabala Aduana era interferida por los fiscales y jueces(muchos de <strong>el</strong>los corruptos) liberando las mercaderíasd<strong>en</strong>unciadas y dejando a la Aduana desprovista de laposibilidad de iniciar <strong>el</strong> sumario administrativocorrespondi<strong>en</strong>te. Con <strong>el</strong> nuevo Código Aduanero (Ley Nº2422/04) las cosas cambian, o por lo m<strong>en</strong>os deb<strong>en</strong>cambiar. La Constitución Nacional de su art. 127dispone que: “Toda persona está obligada alcumplimi<strong>en</strong>to de la ley”, y los fiscales y jueces son losprimeros que deb<strong>en</strong> acatarla. El art. 14 d<strong>el</strong> CódigoAduanero expresa con absoluta claridad que: “En laZona Secundaria, la ret<strong>en</strong>ción o apreh<strong>en</strong>sión de mediosde transporte, unidades de carga y mercaderías <strong>en</strong>supuesta infracción aduanera, realizada por cualquierautoridad no aduanera, los mismos deb<strong>en</strong> ser puestos adisposición de la autoridad aduanera de la jurisdicción<strong>en</strong> un plazo máximo de doce horas”.110


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOPero mucho más tajante aún es la cita que <strong>en</strong> estecom<strong>en</strong>tario vierte Andrada Nogués, de los arts. 339 y340 que transcribe: art. 339: “En los casos de lacomisión d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de contrabando se procederá alcomiso de las mercaderías y vehículos que la conduzcany éstos respond<strong>en</strong> por <strong>el</strong> pago de los importes de lostributos fiscales correspondi<strong>en</strong>tes, de las multas y costasd<strong>el</strong> juicio. Las mercaderías caídas <strong>en</strong> comiso y <strong>el</strong>vehículo por contrabando, no podrán ser liberadosantes de la conclusión d<strong>el</strong> sumario administrativo y<strong>el</strong> conductor d<strong>el</strong> vehículo de transporte. Losresponsables serán derivados a la justicia ordinaria. art.340: las autoridades aduaneras y, <strong>en</strong> su caso, LOSJUZGADOS Y TRIBUNALES, no podrán disponer la<strong>en</strong>trega de los comisos, tanto <strong>en</strong> mercaderías como <strong>en</strong>medios de transporte o INTIMAR A LA ENTREGA DELOS MISMOS A LAS AUTORIDADES ADUANERAS,salvo caso de afianzami<strong>en</strong>to real, bancario o de seguro,por los tributos fiscales y las multas.”“Y esto es así, prosigue Andrada Nogués, porque <strong>el</strong>art. 378 d<strong>el</strong> citado código es categórico al afirmar que:“Mi<strong>en</strong>tras dur<strong>en</strong> los procedimi<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> sumarioadministrativo, no correrá <strong>el</strong> término para <strong>el</strong>ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al, sin perjuicio de que laautoridad aduanera informe al Ministerio Público <strong>el</strong>inicio de los procedimi<strong>en</strong>tos.”Esta disposición –remata Andrada Nogués esdemasiado lúcida para ser ignorada por qui<strong>en</strong>es deb<strong>en</strong>custodiar <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la ley.” Citándole al ilustrey recordado profesor Víctor B. Riqu<strong>el</strong>me expresa: “Elilustre profesor Riqu<strong>el</strong>me nos <strong>en</strong>seña <strong>en</strong> su libro que lacuestión prejudicial <strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>al es aqu<strong>el</strong>la cuestióncivil o <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong>lazada o vinculada a lo p<strong>en</strong>al,que debe ser resu<strong>el</strong>ta previam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> otra jurisdicción,para que pueda promoverse juicio criminal. En este111


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESs<strong>en</strong>tido, las cuestiones prejudiciales constituy<strong>en</strong>obstáculos procesales.”Reiteramos que este artículo de Luis Manu<strong>el</strong>Andrada Nogués, que <strong>en</strong> parte transcribimos por sucontund<strong>en</strong>cia y transpar<strong>en</strong>cia, realm<strong>en</strong>te no ti<strong>en</strong>edesperdicios.Como anteced<strong>en</strong>te jurisprud<strong>en</strong>cial <strong>en</strong> nuestropaís resaltamos <strong>el</strong> fallo d<strong>el</strong> Tribunal d<strong>el</strong> Crim<strong>en</strong>, TerceraSala, A.I. No 293 de fecha 16 de setiembre de 2004 y <strong>el</strong>de la Corte Suprema de Justicia, registrado comoAcuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia Nº 148 de fecha 17 de marzo de2005 <strong>en</strong> la inconstitucionalidad promovida contra aqu<strong>el</strong>fallo, cuyas fotocopias agregamos a este dictam<strong>en</strong>.El Instituto de derecho público considera queestos fallos constituy<strong>en</strong> un hito r<strong>el</strong>evante <strong>en</strong> laconsagración de la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> para <strong>el</strong>juzgami<strong>en</strong>to y la persecución p<strong>en</strong>al de la evasión deimpuestos, que debe ser conocido, valorado y aplicado <strong>en</strong>sus conceptos medulares, así como <strong>en</strong> la prédicadefinitoria y consagratoria de dicho instituto <strong>en</strong> nuestropaís, y que informa, por otra parte, que estamos <strong>en</strong> labu<strong>en</strong>a doctrina y por sobre todo <strong>en</strong> la doctrinainternacional preval<strong>en</strong>te.En efecto, a más de las aseveraciones ypropuestas de los autorizados y versados tratadistas yespecialistas sobre <strong>el</strong> tema citados a lo largo de estetrabajo, cabe agregar las instrum<strong>en</strong>tales sobre pon<strong>en</strong>ciasy recom<strong>en</strong>daciones de seminarios y jornadasinternacionales sobre <strong>el</strong> tema como lo son:Lo que se sostuvo <strong>en</strong> la Tercera Jornada d<strong>el</strong>Instituto Latinoamericano de derecho tributario, llevadaa cabo <strong>en</strong> San Pablo-Brasil 1962 de donde extractamoslos más resaltantes:112


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENALANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL – INSTITUTO DE DERECHO PÚBLICOlos ilícitos tributarios y sus sancionesdeberán estar expresam<strong>en</strong>te previstos<strong>en</strong> la ley tributarialas sanciones tributarias deb<strong>en</strong> ser d<strong>en</strong>aturaleza tributaria. Solam<strong>en</strong>te <strong>en</strong>casos excepcionales y de extremagravedad pued<strong>en</strong> establecerse p<strong>en</strong>asprivativas de libertad y p<strong>en</strong>asrestrictivas de actividades y derechosLas recom<strong>en</strong>daciones de la Primera JornadaTributaria d<strong>el</strong> MERCOSUR 42 llevada a cabo d<strong>el</strong> 27 al 29de octubre de 1994 <strong>en</strong> Colonia d<strong>el</strong> Sacram<strong>en</strong>to -Uruguay, que ya ha sost<strong>en</strong>ido que <strong>en</strong> la defraudaciónfiscal y su sanción se debe respetar y precaut<strong>el</strong>ar <strong>el</strong>principio “non bis in idem” y la concurr<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> “dañopatrimonial efectivo al erario”. Se considera violatorio d<strong>el</strong>principio “non bis in idem” <strong>el</strong> doble juzgami<strong>en</strong>to.Recomi<strong>en</strong>da también que las sanciones previstaspara prev<strong>en</strong>ir la defraudación fiscal deban ser aplicadaspor órganos jurisdiccionales especializados y que laacción sólo podrá iniciarse por resolución fundada d<strong>el</strong>a administración Fiscal (prejudicialidad<strong>administrativa</strong>).Estas recom<strong>en</strong>daciones se reafirman <strong>en</strong> la XIXJornada d<strong>el</strong> Instituto Latinoamericano de derechotributario, Lisboa-Portugal1998, de donde extractamostambién las más resaltantes:1. la sanción p<strong>en</strong>al t<strong>en</strong>drá carácter de últimorecurso d<strong>el</strong> Estado cuando éste asegure a través de unalegislación clara y precisa un control igualitario yg<strong>en</strong>eral, así como la correcta gestión d<strong>el</strong> gasto público42 Vease anexos113


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES3. la descripción de los tipos p<strong>en</strong>ales debeajustarse al principio de reserva, y solo podránincriminarse conductas dirigidas por un dolo específicoque produzcan daño al bi<strong>en</strong> jurídico protegido7. se postula la especialización de los jueces<strong>en</strong>cargados de la aplicación d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al Tributario8. la determinación <strong>administrativa</strong> d<strong>el</strong> tributodeberá t<strong>en</strong>er carácter previo a cualquier iniciativa de laAdministración dirigida a abrir <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al. Lainactividad de la Administración <strong>en</strong> ningún casopermitirá prescindir de este requisito.Esta última recom<strong>en</strong>dación d<strong>el</strong> punto 8 de laJornada de Lisboa d<strong>el</strong> año 1998 no es sino laconsagración reiterada de la prejudicialidad d<strong>el</strong>pronunciami<strong>en</strong>to administrativo para <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>top<strong>en</strong>al de la evasión tributaria.At<strong>en</strong>to a las consideraciones y fundam<strong>en</strong>tacionesvertidas a lo largo de este trabajo, con los anteced<strong>en</strong>teslegislativos d<strong>el</strong> nuevo Código Aduanero, Ley 2422/04puntualm<strong>en</strong>te citados y transcriptos y losjurisprud<strong>en</strong>ciales d<strong>el</strong> Tribunal de Alzada y de la CorteSuprema de Justicia a los que hemos hecho m<strong>en</strong>ción,que consagran la prejudicialidad d<strong>el</strong> pronunciami<strong>en</strong>toadministrativo para <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al de la evasióntributaria, fundado <strong>en</strong> <strong>el</strong> contexto normativo d<strong>el</strong> art. 327d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al, que sin lugar a dudas loautoriza, <strong>el</strong> Instituto de derecho público estima que conestos anteced<strong>en</strong>tes estamos <strong>en</strong> la bu<strong>en</strong>a doctrina, sobretodo la que sin objeción ni dis<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to alguno , essost<strong>en</strong>ida y preconizada por la doctrina internacionalpreval<strong>en</strong>te y <strong>el</strong> derecho y la legislación comparada.114


PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVAEN MATERIA DE EVASIÓN TRIBUTARIADR. RICARDO RODRÍGUEZ SILVERO 43ABOG. ADOLFO OZUNAABOG. PIERINA OZUNA43Doctor <strong>en</strong> Economia, especialista <strong>en</strong> materia Tributaria, fundador de “Rodríguez Silvero &Asociados” <strong>en</strong> la que brindan consultoria interdisciplinaria, autor de numerosos libros, expositor<strong>en</strong> diversos foros nacionales e internacionales., El pres<strong>en</strong>te material ha sido preparado con suscolaboradores los Abogados. Adolfo y Pierina Ozuna.


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAPREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN MATERIADE EVASIÓN TRIBUTARIA.1. CONSIDERACIONES PREVIAS.Mucha discusión ha g<strong>en</strong>erado <strong>en</strong> Paraguay de losúltimos tiempos <strong>el</strong> tema de la prejudicialidad<strong>administrativa</strong> a partir de la resolución de la SalaConstitucional de la Corte Suprema de Justicia, <strong>en</strong> laAcción de Inconstitucionalidad d<strong>el</strong> juicio: “MauricioSchvartzman Parnes y otros s/evasión de impuestos”(Acuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia No. 128 de fecha 17 de marzo d<strong>el</strong>2005) 44 .Es dable destacar que esta s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> más altoTribunal no es la primera refer<strong>en</strong>cia que se ti<strong>en</strong>e sobre laprejudicialidad <strong>en</strong> <strong>el</strong> tema de la evasión impositiva. Conanterioridad se han dictado otros fallos <strong>en</strong> <strong>el</strong> mismos<strong>en</strong>tido, <strong>el</strong> de declarar la exist<strong>en</strong>cia de la cuestiónprejudicial a fin de determinar un <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> tipop<strong>en</strong>al de evasión.A manera de ejemplo puede citarse <strong>el</strong> AutoInterlocutorio No. 17 de fecha 14 de marzo d<strong>el</strong> 2005,dictado por <strong>el</strong> Excmo. Tribunal de Ap<strong>el</strong>ación <strong>en</strong> lo P<strong>en</strong>al,Tercera Sala de la 6ta. Circunscripción de Alto Paraná yCanindeyú (<strong>en</strong> los autos: “Incid<strong>en</strong>te de <strong>Prejudicialidad</strong><strong>en</strong> : Gilberto Rubert y Joacyr Alves s/evasión deimpuestos 45 ”). Dicho Tribunal resolvió confirmar conmayoría de dos votos <strong>el</strong> fallo de primera instancia quehizo lugar a la cuestión prejudicial, declarandosusp<strong>en</strong>dida la investigación fiscal hasta tanto seadictada la resolución <strong>en</strong> la sede <strong>administrativa</strong>.44 Com<strong>en</strong>tarios al respecto <strong>en</strong> <strong>el</strong> breve estudio de Diego Zavala, Asunción, noviembre de 2005,dmzavala@mersanabogados.com.py45 Véase texto completo de la resolución <strong>en</strong> la parte de jurisprud<strong>en</strong>cia117


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEste trabajo está <strong>en</strong>caminado a realizar un breveesbozo sobre <strong>el</strong> apasionante tema de la prejudicialidad<strong>en</strong> <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos que se estáinstalando jurisprud<strong>en</strong>cialm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> los Tribunales deeste país; a resumir los argum<strong>en</strong>tos c<strong>en</strong>trales a favor y<strong>en</strong> contra de la d<strong>en</strong>ominada “cuestión prejudicial” <strong>en</strong>sede <strong>administrativa</strong> sobre este tipo p<strong>en</strong>al; así como aanalizar, también <strong>en</strong> forma breve, la manera <strong>en</strong> que seresu<strong>el</strong>v<strong>en</strong> algunos casos análogos <strong>en</strong> la jurisprud<strong>en</strong>ciaextranjera, y finalm<strong>en</strong>te, luego de haber desplegado lasprincipales pon<strong>en</strong>cias jurídicas, a dejar s<strong>en</strong>tado <strong>el</strong> puntode vista de los autores de este estudio.Para empezar hablando de la prejudicialidad<strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión impositiva, se deb<strong>en</strong>ecesariam<strong>en</strong>te realizar al m<strong>en</strong>os una breve refer<strong>en</strong>cia aeste tipo legal, es decir, a la figura jurídica compr<strong>en</strong>dida<strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al.2. EL DELITO DE EVASIÓN DE IMPUESTOS 46 .Desm<strong>en</strong>uzando las principales características d<strong>el</strong>tipo legal de evasión de acuerdo con <strong>el</strong> art. 261 d<strong>el</strong>Código P<strong>en</strong>al CP, <strong>en</strong> forma esquemática y breve, pued<strong>en</strong>citarse:2.1. SUJETO ACTIVO:La disposición legal se refiere a “El que”,<strong>en</strong>t<strong>en</strong>diéndose de este modo que <strong>el</strong> sujeto activo debe ser“<strong>el</strong> sujeto contribuy<strong>en</strong>te”. Se habla <strong>en</strong>tonces de un sujetoactivo calificado, no de cualquier persona.2.2. CONDUCTA PROHIBIDA:1. Proporcionar datos falsos o incompletos sobre hechosr<strong>el</strong>evantes para la determinación d<strong>el</strong> impuesto.46El análisis d<strong>el</strong> significado y de las implicancias macro y microeconómicas de la evasión tributariapuede leerse <strong>en</strong> las publicaciones técnicas d<strong>el</strong> Dr. Ricardo Rodríguez Silvero sobre la política fiscal yla reforma tributaria así como sobre temas conexos. Ver <strong>el</strong> listado de las mismas <strong>en</strong>www.rodriguezsilvero.com.py, especialm<strong>en</strong>te allí <strong>en</strong> “Publicaciones”, o solicitar informaciónespecífica <strong>en</strong> info@rodriguezsilvero.com.py o llamando al t<strong>el</strong>efax 595 21 612912.118


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNACondición: Ante las oficinas perceptoras u otras<strong>en</strong>tidades <strong>administrativa</strong>s.2. Omitir, <strong>en</strong> contra de su deber, datos sobre taleshechos.Condición: Ante las <strong>en</strong>tidades perceptoras.3. Omitir, contra su deber, <strong>el</strong> uso de s<strong>el</strong>los y timbresimpositivosResultado: “Y con <strong>el</strong>lo evadiera un impuesto o lograrapara si o para otro un b<strong>en</strong>eficio impositivo indebido...será castigado”...Es decir, resumidam<strong>en</strong>te:El D<strong>el</strong>ito de Evasión se conforma con la ocurr<strong>en</strong>cia de:1) o 2) o 3) + resultado de evasión, o bi<strong>en</strong>1) o 2) o 3) + obt<strong>en</strong>ción de un b<strong>en</strong>eficio impositivoindebidoDe <strong>el</strong>lo surge que <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión no seconfigura solam<strong>en</strong>te con proporcionar a la <strong>en</strong>tidadperceptora datos falsos sobre hechos r<strong>el</strong>evantes paradeterminar <strong>el</strong> impuesto, o simplem<strong>en</strong>te omitir datossobre tales hechos. Al ser un d<strong>el</strong>ito de “resultado”, serequiere algo más: obt<strong>en</strong>er efectivam<strong>en</strong>te a través deestas modalidades previstas <strong>en</strong> los incisos 1, 2 o 3, laevasión d<strong>el</strong> impuesto o lograr para sí o para otro unb<strong>en</strong>eficio impositivo indebido.Como lo establece <strong>el</strong> mismo CP <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículom<strong>en</strong>cionado, numeral 2, dándos<strong>el</strong>os presupuestos 1), 2)o 3) sin <strong>el</strong> resultado, se puede hablar de “t<strong>en</strong>tativa”, lacual también es punible.119


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESSe ti<strong>en</strong>e pues que este es un d<strong>el</strong>ito que requiere deun resultado determinado así como de modalidadesespecíficas para obt<strong>en</strong>erlo. De lo que se colige qu<strong>el</strong>ogrando evadir un impuesto a través de otros medios,tampoco se configuraría <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito.Por ejemplo, si un contribuy<strong>en</strong>te deja de pres<strong>en</strong>tarsus declaraciones juradas y de abonar su IVA, <strong>en</strong>l<strong>en</strong>guaje común está evadi<strong>en</strong>do <strong>el</strong> impuesto, pero aúncon este resultado de evasión no se hallaría compr<strong>en</strong>dido<strong>en</strong> la norma p<strong>en</strong>al porque no realiza ninguna de lasconductas prohibidas establecidas como “modalidades”d<strong>el</strong> tipo legal. Se vería expuesto a sanciones o multas <strong>en</strong>sede <strong>administrativa</strong>, pero no afectado por la normap<strong>en</strong>al, aunque efectivam<strong>en</strong>te esté evadi<strong>en</strong>do <strong>el</strong> impuesto.Algo similar puede observarse <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso de unprofesional o un comerciante que, de acuerdo a lanaturaleza de su actividad, ti<strong>en</strong>e ingresos ofacturaciones gravados por un impuesto y por lo tantodebería ser contribuy<strong>en</strong>te, expedir facturas legales,pres<strong>en</strong>tar sus declaraciones juradas, pero no lo hace. Enla práctica igualm<strong>en</strong>te está evadi<strong>en</strong>do <strong>el</strong> impuesto. Peroal no ser contribuy<strong>en</strong>te, o aunque esté inscripto como taly deja de cumplir con su obligación de tributar, no se veafectado con este solo hecho por la norma p<strong>en</strong>al.La int<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> legislador fue evid<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te la decastigar la “infid<strong>el</strong>idad” que consiste <strong>en</strong> “m<strong>en</strong>tir” al fisco,ya sea proporcionando datos falsos u omiti<strong>en</strong>do los quedebería proporcionar, al basarse nuestro sistematributario <strong>en</strong> la confianza que deposita la Administración<strong>en</strong> los obligados al pago, a través de lasautodeclaraciones d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te. Es decir, se estaríabuscando castigar la lesión a la confianza que se hapuesto <strong>en</strong> cada persona que debería honestam<strong>en</strong>te pagarsus impuestos como corresponde.120


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNA“En otras palabras, significa que no se castiga lafalta de pago d<strong>el</strong> impuesto, sino que se sanciona <strong>el</strong><strong>en</strong>gaño realizado por <strong>el</strong> autor con ese fin.... El no pago d<strong>el</strong>impuesto se sanciona <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>(defraudación), mi<strong>en</strong>tras que <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>al se sanciona lam<strong>en</strong>tira cuya consecu<strong>en</strong>cia es <strong>el</strong> daño al Estado <strong>en</strong> supatrimonio (evasión impositiva) 472.3. AGRAVANTESSigui<strong>en</strong>do con <strong>el</strong> análisis d<strong>el</strong> art. 261, también seestablecieron agravantes:2.3.1. LOGRAR UNA EVASIÓN DE GRAN CUANTÍA.Hay que hacer m<strong>en</strong>ción de las numerosas críticasque ha traído este inciso.Una de <strong>el</strong>las, la suger<strong>en</strong>cia dada por <strong>el</strong> Prof.N<strong>el</strong>son Pessoa a la Comisión de Reforma d<strong>el</strong> CódigoP<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> la III Jornada Internacional de estado dederecho y Ord<strong>en</strong> Jurídico P<strong>en</strong>al (Hot<strong>el</strong> Sheraton,Asunción, 19 al 21 de agosto de 2005) sobre laconv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>cia de reglam<strong>en</strong>tar <strong>en</strong> forma específica desdequé monto se consideraría una “evasión de grancuantía”, pues así como se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra la disposición deeste inciso, se está, según <strong>el</strong> emin<strong>en</strong>te jurista, ante una“infracción de la regla de certeza”.El Prof. Pessoa refirió <strong>en</strong> las citadas jornadas quehace al principio de “legalidad” <strong>el</strong> definir <strong>en</strong> formaadecuada todos los aspectos de la ley, o lo que se llama“exig<strong>en</strong>cia de la ley cierta”.El Código P<strong>en</strong>al paraguayo se ha ll<strong>en</strong>ado de algúnmodo de “fórmulas g<strong>en</strong>erales”, transfiri<strong>en</strong>do la facultadde “legislador” al juez. A nadie b<strong>en</strong>eficia dejar “tipos47 Martínez S., Hernan. “Consideraciones sobre la evasión de impuestos y la defraudación” Nota afallo publicada <strong>en</strong> La Ley, pág. 343, año 2.005.121


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESp<strong>en</strong>ales abiertos”, que solam<strong>en</strong>te puedan ser cerradospor <strong>el</strong> juez, a qui<strong>en</strong> ante tanta imprecisión no le quedaotra alternativa que interpretar la ley con la únicaherrami<strong>en</strong>ta a mano: la de su sano <strong>en</strong>t<strong>en</strong>der. De estaforma, casos idénticos podrían resolverse de diversosmodos ante <strong>el</strong> riesgo cierto de la interv<strong>en</strong>ción de juecescon p<strong>en</strong>sami<strong>en</strong>tos y procedimi<strong>en</strong>tos disímiles,vulnerándose <strong>en</strong> cada caso <strong>el</strong> principio de igualdad ant<strong>el</strong>a ley.2.3.2. ABUSAR DE SU POSICIÓN DE FUNCIONARIOPÚBLICOEn este agravante se ti<strong>en</strong>e <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta <strong>el</strong> sujetoactivo d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito, y para saber qui<strong>en</strong> ost<strong>en</strong>ta esta calidadla misma ley p<strong>en</strong>al define <strong>el</strong> término “funcionario” <strong>en</strong> <strong>el</strong>art. 14 num. 14) como: “El que desempeñe una funciónpública, conforme al derecho paraguayo, sea éstefuncionario, empleado o contratado por <strong>el</strong> Estado”.Por su parte <strong>el</strong> art. 4 de la Ley 1626/00 De LaFunción Pública refiere que es funcionario público lapersona nombrada mediante acto administrativo paraocupar de manera perman<strong>en</strong>te un cargo incluido oprevisto <strong>en</strong> <strong>el</strong> Presupuesto G<strong>en</strong>eral de la Nación, dondedesarrolle tareas inher<strong>en</strong>tes a la función d<strong>el</strong> organismo o<strong>en</strong>tidad d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> <strong>el</strong> que presta sus servicios.Este inciso nos habla pues de cualquierfuncionario público, no solam<strong>en</strong>te aqu<strong>el</strong> ligado a laadministración tributaria, que haga abuso de suposición para realizar <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito.2.3.3. APROVECHARSE DEL APOYO DE UNFUNCIONARIO QUE A SU VEZ ABUSA DE SUCOMPETENCIA O POSICIÓN.Aquí <strong>el</strong> autor d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito vu<strong>el</strong>ve a ser <strong>el</strong> mismosujeto activo previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> tipo base analizado <strong>en</strong> <strong>el</strong> 2.1,es decir, <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, pero con <strong>el</strong> castigo ampliado122


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNApor haber obt<strong>en</strong>ido la ayuda de otra persona que sí esfuncionario público, para cometer <strong>el</strong> hecho punible.2.3.4. EN FORMA CONTINUA SE LOGRE, MEDIANTECOMPROBANTES FALSIFICADOS, UNA EVASIÓN DELIMPUESTO O BENEFICIO INDEBIDO.El agravante se justifica aquí <strong>en</strong> la continuidad omodalidad adoptada por <strong>el</strong> autor, pues resulta másreprochable para la ley p<strong>en</strong>al aqu<strong>el</strong> d<strong>el</strong>incu<strong>en</strong>te quecomete <strong>el</strong> mismo d<strong>el</strong>ito reiteradam<strong>en</strong>te, que aqu<strong>el</strong>ocasional que d<strong>el</strong>inque <strong>en</strong> forma aislada. El d<strong>el</strong>ito deevasión de impuestos es “ideal” para ser cometido <strong>en</strong>forma continua, porque <strong>el</strong> pago de impuestos se realiza<strong>en</strong> muchos casos <strong>en</strong> forma m<strong>en</strong>sual, y <strong>el</strong> evasor pued<strong>el</strong>as más de las veces adoptar esta modalidad d<strong>el</strong>ictiva.2.3.5. DEFINICIÓN LEGAL DE EVASIÓN.Y <strong>el</strong> mismo artículo proporciona la definición legalde evasión“Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como evasión de impuesto todo caso<strong>en</strong> <strong>el</strong> cual exista un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong>impuesto liquidado parcial o totalm<strong>en</strong>te”Recurri<strong>en</strong>do al concepto de déficit, se <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>decomo tal <strong>en</strong> la administración pública, según <strong>el</strong>diccionario de la l<strong>en</strong>gua española, la parte que falta paralevantar las cargas d<strong>el</strong> Estado, reunidas todas lascantidades destinadas a cubrirlas.De lo que se extrae que <strong>en</strong> cualquier caso <strong>en</strong> queexista una difer<strong>en</strong>cia negativa <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y<strong>el</strong> liquidado, y siempre que se haya llegado a esteresultado a través de algunas de las modalidades oconductas específicas (incisos 1, o 2 o 3), se configura <strong>el</strong>tipo p<strong>en</strong>al de evasión impositiva, sin importar la cuantíade esta difer<strong>en</strong>cia.123


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPara que exista evasión, no importaría lacuantificación. Importaría solam<strong>en</strong>te determinar si <strong>el</strong> tanm<strong>en</strong>tado “déficit”, se ha producido o no. La cuantía o <strong>el</strong>monto de la evasión ti<strong>en</strong>e r<strong>el</strong>evancia recién paradeterminar <strong>el</strong> agravante (inc. 1).Según lo manifestado por la Abog. Nora Ruoti <strong>en</strong>un trabajo de investigación: “Si <strong>el</strong> autor mi<strong>en</strong>te sobrehechos y circunstancias que sirvan para determinar laexist<strong>en</strong>cia y cuantía d<strong>el</strong> impuesto, siempre y cuando condicha m<strong>en</strong>tira se produzca la exist<strong>en</strong>cia de un déficit <strong>en</strong>tre<strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> liquidado, e indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te sidicho déficit repres<strong>en</strong>ta una suma pequeña o una grancuantía, le corresponde aplicar las sanciones previstas <strong>en</strong>la norma”. 48En torno a este punto gira <strong>el</strong> eje d<strong>el</strong> temaplanteado: ¿Puede <strong>el</strong> Juez P<strong>en</strong>al determinar si se haproducido o no <strong>el</strong> déficit o la difer<strong>en</strong>cia negativa, con los<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos que le da la ley p<strong>en</strong>al? ¿Ti<strong>en</strong>e facultad legal dedeterminar si existe o no difer<strong>en</strong>cia a favor o <strong>en</strong> contrad<strong>el</strong> fisco? O, dicho <strong>en</strong> otras palabras, ¿ti<strong>en</strong>e capacidadlegal para determinar <strong>el</strong> impuesto? O bi<strong>en</strong>, ¿es esa unafunción específica y privativa por ley de laadministración tributaria?.Aquí no se habla de capacidad int<strong>el</strong>ectual ocultural, solam<strong>en</strong>te se pregunta si es que <strong>el</strong>ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to legal le concede a un Juez P<strong>en</strong>al la funciónde determinar <strong>el</strong> impuesto.Podría quizás un Juez P<strong>en</strong>al establecer si Juandebe o no al fisco, pero no determinar <strong>el</strong> impuesto quedebe. Su “decisión” nunca podrá constituir una“determinación d<strong>el</strong> impuesto” al no t<strong>en</strong>er fuerzaobligatoria ni ser vinculante para <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, puesesta facultad se halla reservada por ley exclusivam<strong>en</strong>te a48 Ruoti Cosp, Nora Lucía: Tesis Doctoral sobre <strong>Prejudicialidad</strong> Administrativa,124


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAla Administración tributaria. Así lo dispone la Ley Nº125/91 <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 209. Ver <strong>el</strong> punto 6.2 hacia <strong>el</strong> finalde este estudio.La seguridad jurídica requiere “dar a cada uno losuyo”. Cada poder o repartición debe “at<strong>en</strong>der su juego”.Este juego se halla preestablecido <strong>en</strong> la ConstituciónNacional con la división de poderes y a partir de allí <strong>en</strong>todo <strong>el</strong> ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to jurídico nacional.Mi<strong>en</strong>tras que como “b<strong>en</strong>eficio impositivo” se<strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá <strong>el</strong> hecho de recibir indebidam<strong>en</strong>tedevoluciones de impuestos. Refiere igualm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> artículo<strong>en</strong> estudio que se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá logrado <strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficioindebido, cuando <strong>el</strong> mismo haya sido otorgado o noreclamado por <strong>el</strong> Estado, <strong>en</strong> contra de la ley.Todo <strong>el</strong>lo sin considerar que los Jueces P<strong>en</strong>ales nose hallan obligados a conocer todo <strong>el</strong> “mundo impositivo”con sus innumerables reglas que casi día a día vanmutando, a través de reglam<strong>en</strong>taciones d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da, Subsecretaría de Estado de Tributación SET,cuyo conocimi<strong>en</strong>to es necesario para realizar la nadafácil tarea de la “determinación tributaria”.2.3.6. EVASIÓN O BENEFICIO IMPOSITIVO EXISTENTAMBIÉN EN DETERMINADAS CIRCUNSTANCIAS,ESPECIFICADAS EN EL CÓDIGO PENALFinalm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> m<strong>en</strong>cionado art. 261 refiere que laevasión impositiva o <strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio impositivo indebido se<strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá aún cuando:1) El impuesto al cual <strong>el</strong> hecho se refierehubiese t<strong>en</strong>ido que ser rebajado por otrarazón.2) O cuando <strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio impositivo hubiesepodido ser fundam<strong>en</strong>tado <strong>en</strong> otra razón.125


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEstas últimas dos situaciones apar<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>terestan importancia a la necesidad de “resultado” operjuicio patrimonial al fisco, y pued<strong>en</strong> ser interpretadascomo consecu<strong>en</strong>cias d<strong>el</strong> p<strong>en</strong>sami<strong>en</strong>to finalista 49 quecampea <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al actual.3. LEGISLACIÓN COMPARADA.En la Ley P<strong>en</strong>al Tributaria de la Arg<strong>en</strong>tina Nº24.769 d<strong>el</strong> 19 de diciembre de 1996 se estableció unnuevo régim<strong>en</strong> p<strong>en</strong>al tributario, coincidi<strong>en</strong>do, sinembargo, como lo señala Teresa Gómez <strong>en</strong> “Garantía d<strong>el</strong>a prejudicialidad <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al tributario” 50 , con laanterior normativa <strong>en</strong> lo que respecta a su int<strong>en</strong>ciónpunitiva, es decir a la aplicación de la p<strong>en</strong>a de prisiónpara qui<strong>en</strong>es verifiqu<strong>en</strong> la realización d<strong>el</strong> ilícito deevasión <strong>en</strong> sus distintas modalidades. Allí mismo, <strong>en</strong> susconclusiones, puede leerse que es necesaria la pres<strong>en</strong>ciade la Determinación de Oficio de la deuda tributaria,como condición previa para excitar la acción p<strong>en</strong>al. D<strong>el</strong>os tres supuestos previstos por <strong>el</strong> artículo 18 de la leyde rito p<strong>en</strong>al tributaria <strong>en</strong> <strong>el</strong> vecino país, dos necesitande esta previa condición, la cual, si se cumple, recién<strong>en</strong>tonces podrá dar lugar a un <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> contrad<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te. No existirá <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al si antes,como lo indica la letra de la ley, no se determina <strong>el</strong>monto de la supuesta deuda tributaria.El debate sobre la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong><strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al está de moda <strong>en</strong> países de tradiciónrefer<strong>en</strong>cial <strong>en</strong> estos temas. En una de las últimaspublicaciones de Ballbé Mallol, Manu<strong>el</strong>, octubre de 2004Barc<strong>el</strong>ona, <strong>en</strong> un libro que lleva ese nombre y que estáeditado por la Universidad Autónoma de esa ciudadcatalana y por Thomson Civitas, nos señalan los editores49P<strong>en</strong>sami<strong>en</strong>to finalista (Teoría finalista de la acción): trata de explicar la acción d<strong>el</strong>ictiva desde <strong>el</strong>punto de vista de sus fines, y no a partir d<strong>el</strong> resultado o modificación d<strong>el</strong> mundo exterior obt<strong>en</strong>idocon la acción. Para esta teoría, todas las acciones humanas son “finales”: se ti<strong>en</strong>e <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>taprincipalm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> mundo subjetivo d<strong>el</strong> actor.50 El estudio está disponible, bajo esos nombres, <strong>en</strong> google.com126


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAque reci<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te <strong>el</strong> Tribunal Constitucional haconsiderado que cuando una cuestión <strong>administrativa</strong> esdeterminante de la culpabilidad o inoc<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> acusado,deberá sustanciar una cuestión prejudicial<strong>administrativa</strong>. En la pres<strong>en</strong>tación introductoria <strong>en</strong>internet puede leerse que “este nuevo <strong>el</strong>em<strong>en</strong>toreivindica la importancia d<strong>el</strong> derecho administrativo y sujurisdicción como <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to prev<strong>en</strong>tivo de protección d<strong>el</strong>ciudadano fr<strong>en</strong>te al desmesurado crecimi<strong>en</strong>to de larepresión p<strong>en</strong>al” 51 .4. LA CRIMINALIZACIÓN DE LOS DELITOSTRIBUTARIOSSe sigue discuti<strong>en</strong>do sobre la conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>cia de“criminalizar los ilícitos tributarios” 52 .No se debería llevar al campo p<strong>en</strong>al todas lasactitudes negativas que fr<strong>en</strong>te a la norma tributariadespliegan los contribuy<strong>en</strong>tes, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a que exist<strong>en</strong>innumerables recursos d<strong>en</strong>tro de la administración lobastante efici<strong>en</strong>tes como para <strong>en</strong>fr<strong>en</strong>tar y superar losincumplimi<strong>en</strong>tos fiscales.Exist<strong>en</strong> d<strong>en</strong>tro de lo “Administrativo” sancionescomo apercibimi<strong>en</strong>tos, multas, clausuras, etc. que sonlas más de las veces exitosas para lograr <strong>el</strong> ingreso de lodebido. Quizás falt<strong>en</strong> más recursos, humanos ypresupuestarios, para actualizar los controles cruzadosde la administración y desburocratizar <strong>el</strong> sistema. Sobretodo, <strong>el</strong> terminar de <strong>en</strong>t<strong>en</strong>der que <strong>el</strong> mayor problema esde los “hombres” y no de la “estructura”.En este punto cabe recordar también que lafunción d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al no es la de recaudar51Manu<strong>el</strong> Ballbé Mallol,: “LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”,Editorial ¨Civitas, 25 de octubre de 2004, Universidad Autónoma de Barc<strong>el</strong>ona, Editorial Civitas.52 También <strong>en</strong> la Arg<strong>en</strong>tina se continúa con la criminalización de las conductas, específicam<strong>en</strong>te <strong>en</strong><strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al tributario. Ver “GARANTÍA DE LA PREJUDICIALIDAD EN EL PROCESO PENALTRIBUTARIO”, de Gómez, Teresa, <strong>en</strong> www.google.com127


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESimpuestos, como se ha referido <strong>en</strong> la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> caso“Pasex”. At<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do al principio de interv<strong>en</strong>ción mínimade la ley p<strong>en</strong>al, debe reservarse su aplicación sólo a lasconductas pl<strong>en</strong>am<strong>en</strong>te constatadas como merecedorasde una “p<strong>en</strong>a” <strong>en</strong> s<strong>en</strong>tido estricto. No para lograr <strong>el</strong>ingreso de un impuesto, aunque indirectam<strong>en</strong>te sepueda conseguir este fin, sino para dejar s<strong>en</strong>tado que lasociedad no acepta una conducta así.5. “LA CUESTIÓN PREJUDICIAL”.A partir de la disposición establecida <strong>en</strong> <strong>el</strong> art.327 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al surg<strong>en</strong> variosplanteami<strong>en</strong>tos :1) Así como está legislada la cuestión prejudicial<strong>en</strong> nuestro <strong>proceso</strong>, la misma ti<strong>en</strong>e un sistema“abierto”, es decir, la norma no dispone ni siquieram<strong>en</strong>ciona <strong>en</strong> forma ejemplificativa cuáles seránlas “cuestiones prejudiciales”. La norma deja alarbitrio total d<strong>el</strong> Juez, <strong>el</strong> determinarla.2) Principio dispositivo: Según aparece redactado<strong>el</strong> artículo, <strong>el</strong> Juez no podría determinarla deoficio.Aquí surge una interrogante: Si <strong>el</strong> Juez, personasobre la cual recae <strong>en</strong> “última instancia” laresponsabilidad de aplicar una p<strong>en</strong>a, sanción o medida,se da cu<strong>en</strong>ta de que para juzgar no está t<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do todaslas cartas sobre la mesa, no ti<strong>en</strong>e claros los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tosd<strong>el</strong> tipo p<strong>en</strong>al, y por algún motivo las partes noplantearon la cuestión prejudicial: sería correcto quejuzgue igual? O deberá optar por la absoluciónat<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do <strong>el</strong> in dubio pro reo 53 ? Apar<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te lanorma no permite declarar la cuestión prejudicial deoficio.53 En caso de duda, a favor d<strong>el</strong> acusado.128


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNALa cuestión prejudicial debe <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derse como todaetapa anterior al juicio cuya resolución constituye unpresupuesto para decidir la controversia principal sobr<strong>el</strong>a cual versará <strong>el</strong> mismo.Este instituto jurídico está reservado para cuandodos autoridades ti<strong>en</strong><strong>en</strong> “jurisdicción” (decir <strong>el</strong> derecho:“jurisdictio”) sobre un mismo hecho que ti<strong>en</strong>e unasecu<strong>en</strong>cia. Es decir, <strong>el</strong> problema se c<strong>en</strong>tra <strong>en</strong> quién debe<strong>en</strong>t<strong>en</strong>der primero para que <strong>el</strong> otro actúe.En <strong>el</strong> caso que nos ocupa, la autoridad<strong>administrativa</strong> no dice ni dicta <strong>el</strong> derecho, sino que loaplica. Realiza “actos administrativos”, que sonrecurribles ante la autoridad que sí ti<strong>en</strong>e jurisdicción.3) Muy frecu<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te se dan varias especies de“cuestiones prejudiciales” <strong>en</strong> casi todos los tiposp<strong>en</strong>ales. No se llaman de esta forma porqueocurr<strong>en</strong> <strong>en</strong> forma tan automática que pocas vecesuno las percibe y ni siquiera se declaran ni ti<strong>en</strong><strong>en</strong><strong>el</strong> efecto de la “susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>”.Por ejemplo <strong>en</strong> un caso de homicidio, se requier<strong>en</strong>ecesariam<strong>en</strong>te un certificado o diagnóstico médico de lacausa de muerte (verbi gratia <strong>el</strong> informe d<strong>el</strong> resultado d<strong>el</strong>a autopsia). Este diagnóstico direccionará de algunaforma la investigación d<strong>el</strong> fiscal, y lo ti<strong>en</strong>e que dar unmédico y no <strong>el</strong> fiscal ni <strong>el</strong> juez p<strong>en</strong>al, y <strong>el</strong>lo no implicapérdida de compet<strong>en</strong>cia alguna. Ello no implica tampoco“restar” poder de investigación al fiscal, que deberáat<strong>en</strong>erse de allí <strong>en</strong> más a los resultados proporcionados<strong>en</strong> sedes extrap<strong>en</strong>ales. Se considera aquí que cuestionescomo éstas también son una especie de “prejudiciales”,respetando las distancias.La difer<strong>en</strong>cia es que estas pequeñas“prejudicialidades” se dan <strong>en</strong> forma tan automática queuno ap<strong>en</strong>as se da cu<strong>en</strong>ta. En cambio <strong>en</strong> los casos de129


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESevasión impositiva <strong>el</strong> diagnóstico o <strong>el</strong> certificado dedefunción d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te puede tardar años ...Todo esto se trae a colación para tratar dereflexionar acerca de que muchas veces <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>top<strong>en</strong>al se halla “atado” o “supeditado” a ciertos resultadoso investigaciones realizadas <strong>en</strong> sedes extrap<strong>en</strong>ales, sinque <strong>el</strong>lo implique intromisión alguna o superposición defunciones.1304) Si <strong>el</strong> Juez rechaza <strong>el</strong> planteami<strong>en</strong>to de lacuestión, ord<strong>en</strong>ará la continuación d<strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to.Es <strong>en</strong> este punto donde <strong>en</strong> materia de evasiónimpositiva se ve afectado <strong>el</strong> principio de igualdad ante laley. Si bi<strong>en</strong> a través de la labor jurisprud<strong>en</strong>cial sepodrían ir unificando las soluciones, sabemos que not<strong>en</strong>drán la fuerza obligatoria propia d<strong>el</strong> texto legal. Por loque <strong>en</strong> idénticos casos, se pued<strong>en</strong> dar resolucionestotalm<strong>en</strong>te contradictorias, dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do <strong>en</strong> últimainstancia de qué Juez le haya tocado a cada uno.6. FUNDAMENTOS A FAVOR DE LA PREJUDICIALI-DAD6.1. DERECHO DEL CONTRIBUYENTE A LA“SEGURIDAD JURÍDICA”.En ciertas legislaciones las cuestionesprejudiciales se hallan previstas taxativam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> la ley,y las que no lo están no pued<strong>en</strong> ser así declaradas,aunque <strong>el</strong> Juez y las partes lo solicit<strong>en</strong> o consider<strong>en</strong>.El hecho de que <strong>el</strong> analizado art. 327 d<strong>el</strong> CPPadopte un sistema abierto <strong>en</strong> cuanto a la cuestiónprejudicial no constituye obstáculo para que <strong>en</strong> la parteconcerni<strong>en</strong>te al d<strong>el</strong>ito de evasión se determine <strong>en</strong> formaexpresa –<strong>en</strong> una posible reforma d<strong>el</strong> texto legal que ladecisión <strong>administrativa</strong> es m<strong>en</strong>ester para configurar <strong>el</strong>


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAd<strong>el</strong>ito, por lo que así descripta la norma se debería tratarnecesariam<strong>en</strong>te como cuestión prejudicial.De esta forma los contribuy<strong>en</strong>tes sabrían a quéat<strong>en</strong>erse, la persona que vi<strong>en</strong>e a invertir <strong>en</strong> <strong>el</strong> país sabrápor quién y por qué será juzgado.La seguridad jurídica ti<strong>en</strong>e que ver también conevitar <strong>el</strong> “escándalo jurídico” 54 que se produciría si porejemplo para la administración tributaria no existeevasión y para la justicia p<strong>en</strong>al sí.Rescatamos la opinión d<strong>el</strong> Magistrado GuidoRamón M<strong>el</strong>garejo <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso precitado, es decir <strong>en</strong> <strong>el</strong>“Incid<strong>en</strong>te de <strong>Prejudicialidad</strong> <strong>en</strong> los autos: GilbertoRubert y Joacir Alves s/evasión de impuestos”: “Al habersido objeto de cuestionami<strong>en</strong>to por la vía cont<strong>en</strong>cioso<strong>administrativa</strong>....se abre una brecha incierta que se tornaimprescindible ser dilucidada previam<strong>en</strong>te, pues sipersiste y prosigue la investigación p<strong>en</strong>al, puede darse <strong>el</strong>caso de que, para <strong>el</strong> Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas no existaninguna conducta que implique la materialización de loshechos d<strong>en</strong>unciados, y por <strong>el</strong> contrario <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito p<strong>en</strong>alse podría dar <strong>el</strong> caso de que se declare : la exist<strong>en</strong>cia deinfracciones p<strong>en</strong>ales y por <strong>en</strong>de <strong>el</strong> dictami<strong>en</strong>to de unaS<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia cond<strong>en</strong>atoria, lo que sería un verdaderobochorno judicial y un <strong>en</strong>tuerto no solo para losjusticiables y la parte requir<strong>en</strong>te, sino para la mismaAdministración de Justicia”.6.2. LA “DETERMINACIÓN TRIBUTARIA” ES UNACTO ADMINISTRATIVO.Así lo dispone <strong>el</strong> art. 209 de la Ley 125/91: “Ladeterminación es <strong>el</strong> acto administrativo que declara laexist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación tributaria, esvinculante y obligatoria para las partes”.54 Ver Diego Zavala, noviembre de 2005, pág. 9: dmzavala@mersanabogados.com.py131


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEl Dr. Roberto Dromi 55 <strong>en</strong> su obra “derechoadministrativo” al referirse al concepto de “actoadministrativo”, aclara que <strong>el</strong> mismo ti<strong>en</strong>e diversasacepciones, y que se adhiere a la sigui<strong>en</strong>te definición: Elacto administrativo es “toda declaración unilateralefectuada <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de la función <strong>administrativa</strong>, queproduce efectos jurídicos individuales <strong>en</strong> forma directa”.Desm<strong>en</strong>uzando <strong>el</strong> concepto se ti<strong>en</strong>e, sigui<strong>en</strong>do alcitado autor, que <strong>el</strong> acto administrativo es unadeclaración por ser un <strong>proceso</strong> de exteriorizaciónint<strong>el</strong>ectual, no material, realizada a través d<strong>el</strong> l<strong>en</strong>guaje,emanada de la Administración, con fuerza vinculante porimperio de la ley. Es unilateral, al dep<strong>en</strong>der de lavoluntad de un solo sujeto de derecho: <strong>el</strong> Estado o <strong>en</strong>tepúblico, excluyéndose de este concepto al de los“contratos”.En r<strong>el</strong>ación al hecho de que es efectuada <strong>en</strong>ejercicio de la función <strong>administrativa</strong>, esto se da sinimportar qué órgano la ejerce. El acto puede emanar decualquier órgano estatal que actúe <strong>en</strong> ejercicio de lafunción <strong>administrativa</strong> (ejecutivo, legislativo y judicial).En cuanto a que produce efectos jurídicos, porque creaderechos y obligaciones para ambas partes: laAdministración y <strong>el</strong> administrado. Y dichos efectos sonademás directos, al no estar subordinados a laemanación de un acto posterior y produce por sí solo losefectos jurídicos, e individuales, por ser concretos, dealcance subjetivo a difer<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> reglam<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> cualemanan efectos jurídicos g<strong>en</strong>erales.Por otro lado, <strong>el</strong> Prof. Marco Antonio Elizeche 56 ,también se refiere al Procedimi<strong>en</strong>to de Determinacióntributaria : “Uno de los actos reglados tal vez de mayor55Dromi, Roberto. DERECHO ADMINISTRATIVO, pág. 202, Edic. Ciudad Arg<strong>en</strong>tina, 4ta. Edic.56 “EL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO EN EL PARAGUAY, r<strong>el</strong>ator Prof. Marco Antonio Elizeche, año1.981, pág. 144”, citado por <strong>el</strong> Prof. Sindulfo Blanco <strong>en</strong> su obra: Manual Impositivo, II Tomo, pág.149, año 1.999.132


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAr<strong>el</strong>evancia que realiza la administración tributaria es loque se llama “Determinación impositiva”, que es unverdadero acto declarativo por <strong>el</strong> cual precisa lanaturaleza d<strong>el</strong> hecho imponible y aplica la normatributaria que a su juicio corresponde, liquidando odeterminando <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong> tributo y los recargos ysanciones cuando hubiere lugar <strong>en</strong> derecho”.Hecho <strong>el</strong> int<strong>en</strong>to de aclarar <strong>el</strong> concepto de actojurídico, pasamos al procedimi<strong>en</strong>to de la determinación<strong>en</strong> sí. Procede la determinación según <strong>el</strong> art. 210 de laLey 125/91 cuando la normativa así lo establezca,cuando las declaraciones no sean pres<strong>en</strong>tadas o no seproporcion<strong>en</strong> <strong>en</strong> tiempo y forma las r<strong>el</strong>iquidaciones,aclaraciones o ampliaciones requeridas, o bi<strong>en</strong> cuandolas mismas ofrezcan dudas r<strong>el</strong>ativas a su veracidad oexactitud. Finalm<strong>en</strong>te cuando mediante su fiscalizaciónla administración tributaria comprobare la exist<strong>en</strong>cia dedeudas.En consecu<strong>en</strong>cia, existe todo un procedimi<strong>en</strong>topara la determinación tributaria (art. 212 de la Ley 125)con participación, acceso y traslado al administrado detodas las actuaciones. Se sigu<strong>en</strong> g<strong>en</strong>erando, <strong>en</strong> torno aeste <strong>proceso</strong> de determinación, discusiones sobre <strong>en</strong>quién recae la carga de la prueba: Sobre laAdministración tributaria o sobre al administrado, conopiniones de las más diversas... 57Este procedimi<strong>en</strong>to, como cualquier otro de losque puede derivar p<strong>en</strong>a o sanción, debe realizarse a laluz y amparo de las garantías constitucionales de ladef<strong>en</strong>sa, consagradas <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 17.El único facultado por la Ley 125/91, art. 209 y210, para realizar este procedimi<strong>en</strong>to es <strong>el</strong> poder57 Ver obra cit. d<strong>el</strong> Prof. Sindulfo Blanco.133


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESadministrador a través de la Sub-Secretaría deTributaciónDe todo <strong>el</strong>lo se infiere que la “determinación de losimpuestos” no es una simple “investigación de hechos”,sino un procedimi<strong>en</strong>to perfectam<strong>en</strong>te reglado y definido através de una ley especial, con un único titular olegitimado para llevarlo a cabo: la administracióntributaria.Este argum<strong>en</strong>to es <strong>el</strong> más sólido a favor de laprejudicialidad <strong>administrativa</strong>. El Juez P<strong>en</strong>al no ti<strong>en</strong>efacultad legal para determinar o liquidar los impuestos.Solam<strong>en</strong>te la administración se halla legitimada pararealizar la determinación y la misma es la conclusión deun verdadero y reglado <strong>proceso</strong>.Por este motivo, mal se podría <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>aljuzgar sobre <strong>el</strong> “déficit” m<strong>en</strong>cionado <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 261 d<strong>el</strong> CP,al no t<strong>en</strong>er capacidad legal <strong>el</strong> Juez P<strong>en</strong>al de realizar laliquidación o determinación o <strong>el</strong> d<strong>en</strong>ominado“accertam<strong>en</strong>to tributario”, que significa hacer cierto <strong>el</strong>impuesto. 58Solam<strong>en</strong>te a través y al final de este <strong>proceso</strong>administrativo, la determinación t<strong>en</strong>drá la naturaleza de“vinculante y obligatoria para las partes”.El Ministerio Público, con la colaboración de susperitos técnico-tributarios y una investigación adecuada,podría llegar a la verdad real <strong>en</strong> un determinado caso deevasión, a descubrir si existió o no <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito <strong>en</strong> sí. Peroestos dictám<strong>en</strong>es periciales que podrán ser o noacertados, no serán nunca ni vinculantes ni obligatoriospara las partes, ni t<strong>en</strong>drán la virtualidad de “determinar”58 Com<strong>en</strong>tario d<strong>el</strong> Prof. Sindulfo Blanco sobre <strong>el</strong> art. 209 de la Ley 125, ver ob. cit.134


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNA<strong>el</strong> impuesto, porque esta es una cualidad reservadaexpresam<strong>en</strong>te por ley a la administración tributaria.6.3. PRINCIPIO DE ESPECIALIDADEl principio de especialidad se halla ligado alargum<strong>en</strong>to anterior, a que como se había afirmado: cadacual ati<strong>en</strong>de su juego.La <strong>en</strong>ciclopedia jurídica Omeba ti<strong>en</strong>e sobre esteaspecto una reflexión extraída de Jéze : “Todos losag<strong>en</strong>tes públicos de un mismo país son colaboradores yno autoridades rivales, c<strong>el</strong>osas las unas de las otras.Todos ti<strong>en</strong><strong>en</strong> por única misión hacer funcionar lo mejorposible, los servicios públicos”. 59No se está hablando de preparación ni culturag<strong>en</strong>eral de los jueces p<strong>en</strong>ales, qui<strong>en</strong>es las más de lasveces son verdaderos Quijotes, sin recursos ni tiempomaterial, con la única opción de formarse <strong>el</strong>los mismos ya su costa <strong>en</strong> la nada fácil tarea de juzgar, desde <strong>el</strong>mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que aún es reci<strong>en</strong>te <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to de latan anh<strong>el</strong>ada “Escu<strong>el</strong>a <strong>Judicial</strong>” <strong>en</strong> <strong>el</strong> Paraguay.Se habla sí de que existe un procedimi<strong>en</strong>to especial paraliquidar los impuestos, reservado por ley a laAdministración, con exclusión de toda otra sede.6.4. EL DERECHO PENAL COMO “ULTIMA RATIO”Este principio se halla explicado <strong>en</strong> forma clara yprecisa <strong>en</strong> <strong>el</strong> Acuerdo y S<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia de la Corte Supremade Justicia sobre <strong>el</strong> caso “Pasex”, donde <strong>el</strong> Dr. SindulfoBlanco argum<strong>en</strong>tó: “Los aspectos m<strong>en</strong>cionados a simpletítulo de ejemplo romp<strong>en</strong> <strong>el</strong> principio de la “Interv<strong>en</strong>ciónMínima” requerida <strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido de qu<strong>el</strong>a actuación <strong>en</strong> <strong>el</strong> fuero p<strong>en</strong>al es la última ratio, yacuando los hechos, los sujetos, la cuantía y la norma <strong>en</strong>59 Ver Enc. Omeba, Voz: <strong>Prejudicialidad</strong> <strong>administrativa</strong> y p<strong>en</strong>al135


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESjuego aparec<strong>en</strong> de modo indubitable como expresión de laconsumación de la conducta reprochable, <strong>en</strong> uno, alguno otodos los señalados por la investigación”.Aunque apar<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te existe <strong>en</strong> la actualidad lat<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia contraria, fortalecida con <strong>el</strong> crecimi<strong>en</strong>to de lacriminalidad y de la inseguridad, de pret<strong>en</strong>der solucionartodos los conflictos sociales a través d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al,con leyes más estrictas, aplicando p<strong>en</strong>as más duras. Aldecir d<strong>el</strong> Prof. Maier 60 , <strong>en</strong> las m<strong>en</strong>cionadas jornadassobre estado de derecho y Ord<strong>en</strong> Jurídico-P<strong>en</strong>al <strong>en</strong>Asunción <strong>en</strong> <strong>el</strong> mes de agosto pasado, existe unat<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia al neopunitivismo, o panpunitivismo, <strong>en</strong> donde<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al se ha vu<strong>el</strong>to <strong>en</strong> nuestra sociedad laprimera y única solución apar<strong>en</strong>te de toda suproblemática.Esta t<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia al “panpunitivismo” debesuperarse desde <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to que <strong>el</strong> fin d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>alno es <strong>el</strong> de prev<strong>en</strong>ir los d<strong>el</strong>itos, sino <strong>el</strong> de actuar cuandotodos los demás mecanismos (educación, conci<strong>en</strong>tizaciónciudadana, políticas anticriminales adecuadas, pres<strong>en</strong>ciade la policía, etc.) no han resultado (principio de lainterv<strong>en</strong>ción mínima).7. FUNDAMENTOS EN CONTRA DE LAPREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA:La posición, de los autores de este breve estudio es afavor de la prejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> materia deevasión impositiva. Pero no hay que dejar de m<strong>en</strong>cionarlos también at<strong>en</strong>dibles argum<strong>en</strong>tos <strong>en</strong> contra de lamisma:60 En dicha ocasión, <strong>el</strong> emin<strong>en</strong>te jurista afirmó que al derecho p<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> vez de ultima ratio, se estáconvirti<strong>en</strong>do <strong>en</strong> la prima donna d<strong>el</strong> ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to jurídico.136


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNA7.1. LA DESNATURALIZACIÓN DE LA FUNCIÓN DE LAJURISDICCIÓN PENALQuizás <strong>el</strong> argum<strong>en</strong>to más t<strong>en</strong>tador para no darcurso a la prejudicialidad <strong>administrativa</strong>, sea <strong>el</strong> de quecon la subordinación a una decisión emitida por unórgano extrap<strong>en</strong>al, se estaría desnaturalizando lafunción d<strong>el</strong> Ministerio Público, de investigación, y de lajurisdicción p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> sí, que se volvería meram<strong>en</strong>te“confirmatoria” de lo decidido <strong>en</strong> otras esferas.Según la opinión d<strong>el</strong> Abog. Hernan Martinez S.,publicada <strong>en</strong> su nota a fallo ya citada <strong>en</strong> la revistajurídica La Ley, acerca de la m<strong>en</strong>ción que hiciera la CorteSuprema de Justicia <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te de Pasex de que <strong>en</strong>materia de prejudicialidad cada caso merece un análisisy resolución particular, <strong>el</strong> citado jurista refirió:“Compartimos esta posición ya que de lo contrario,si la jurisprud<strong>en</strong>cia se inclina a que para los d<strong>el</strong>itos deevasión impositiva la prejudicialidad constituye la regla,<strong>el</strong>lo equivaldría a subordinar la actividad d<strong>el</strong> órganoprotector de la sociedad (Ministerio Público), al m<strong>en</strong>or omayor grado de acierto o desacierto que pueda t<strong>en</strong>er laadministración tributaria al establecer la exist<strong>en</strong>cia o node la infracción tributaria (defraudación). En otraspalabras, la prejudicialidad constituiría la vía de escape ola vía de dilación a los efectos de evitar o postergardurante varios años, <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to por la supuestacomisión d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de evasión de impuestos”.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> <strong>el</strong> mismo caso Pasex, la FiscalíaG<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> Estado manifestó <strong>en</strong> forma lógica y razonadasu oposición a la declaración de la cuestión prejudicial<strong>en</strong> su Dictam<strong>en</strong> No. 3.407 de fecha 17 de diciembre d<strong>el</strong>2.004, <strong>en</strong> <strong>el</strong> argum<strong>en</strong>to quizás más difícil de rebatir:“...si bi<strong>en</strong> es cierto que la prejudicialidad no ponefin al procedimi<strong>en</strong>to sino que los susp<strong>en</strong>de, <strong>el</strong>lo no137


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESsignifica que con la misma no se coarte al MinisterioPúblico <strong>el</strong> ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al, pues esta facultadincluye dos atribuciones : la de requerir a los órganosjurisdiccionales y la de investigar. En <strong>el</strong> caso particular,es de esta última atribución de la que se priva <strong>en</strong> formadefinitiva al Ministerio Público al declarar laprejudicialidad, ya que <strong>el</strong> Tribunal de Alzada 61 , qui<strong>en</strong>debe investigar los hechos determinantes declaraciónfalsa, b<strong>en</strong>eficio indebido es <strong>el</strong> órgano administrativo y noun Ag<strong>en</strong>te Fiscal, por lo que se solicita la declaración deinconstitucionalidad...Para fundar esta tesis se citan las atribuciones d<strong>el</strong>Ministerio Público previstas <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 268 de laConstitución Nacional CN, así como <strong>en</strong> la Carta Orgánicad<strong>el</strong> mismo (arts 1, 5 y concordantes)En efecto, según <strong>el</strong> art. 1 de la Ley Nº 1.562/00Orgánica d<strong>el</strong> Ministerio Público, <strong>en</strong> concordancia con <strong>el</strong>art. 14 d<strong>el</strong> Código Procesal P<strong>en</strong>al CPP, <strong>el</strong> ejercicio de laacción p<strong>en</strong>al pública corresponde al Ministerio Público,sin perjuicio de la participación de la víctima.Igualm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> art. 5 de la Ley Orgánica d<strong>el</strong>Ministerio Público, dispone que <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de laacción pública, <strong>el</strong> Ministerio Público actuará de oficio,sin necesidad de solicitud o impulso, salvo los hechospunibles que requieran instancia de parte. Lapersecución p<strong>en</strong>al de los hechos punibles de acciónpública será promovida inmediatam<strong>en</strong>te después de lanoticia de su comisión y no se podrá susp<strong>en</strong>der,interrumpir o hacer cesar, salvo <strong>en</strong> los casos y bajo lasformas expresam<strong>en</strong>te previstas por la ley.En este contexto, si la acción p<strong>en</strong>al pública<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra un obstáculo, como sería <strong>el</strong> de una cuestiónprejudicial, se debe o se debería susp<strong>en</strong>der, por más de61 Tribunal o Cámara de Ap<strong>el</strong>ación o de Segunda Instancia.138


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAque <strong>en</strong> la disposición transcripta, pareciera que <strong>el</strong>Ministerio Público excluye a cualquier otro organismo <strong>en</strong>la persecución p<strong>en</strong>al.Por lo dicho, la interv<strong>en</strong>ción de la Fiscalía G<strong>en</strong>erald<strong>el</strong> Estado no puede excluir a la Sub-Secretaría deEstado de Tributación, desde <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to que estaúltima ti<strong>en</strong>e atribuciones regladas que se hallanincorporadas también <strong>en</strong> una ley especial.7.2. SUBORDINACIÓN DE LA JURISDICCIÓN PENAL YDE LAS FACULTADES DEL MINISTERIO PÚBLICO, ARESOLUCIONES EXTRAPENALES.Sin pret<strong>en</strong>der refutar este sólido argum<strong>en</strong>to,puede decirse que la prejudicialidad <strong>en</strong> la m<strong>en</strong>cionadamateria no debería ser vista como una invasión<strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> la función p<strong>en</strong>al. La seguridad jurídicay <strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong> exig<strong>en</strong> que cada jurisdiccióncompr<strong>en</strong>da y acepte sus roles y facultades establecidaspor ley, sin rec<strong>el</strong>ar de sus funciones.No ti<strong>en</strong>e nada de malo que exista talsubordinación d<strong>el</strong> derecho p<strong>en</strong>al a decisiones que por leycorrespond<strong>en</strong> a otras jurisdicciones. Al contrario, estohace al estado de derecho. Exist<strong>en</strong> mil “especies” decuestiones prejudiciales que se dan <strong>en</strong> forma tanautomática que nadie las llama así, pero que <strong>en</strong> <strong>el</strong> fondotambién ti<strong>en</strong><strong>en</strong> <strong>el</strong> efecto de subordinar la decisión p<strong>en</strong>alya sea a informes, diagnósticos, certificados médicos,balances contables, etc.. Como puede verse, todas estascuestiones son también extrap<strong>en</strong>ales.7.3. SUBORDINACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN PENALSe subordina la investigación p<strong>en</strong>al “al m<strong>en</strong>or omayor grado de acierto o desacierto que pueda t<strong>en</strong>er laadministración tributaria”139


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESTambién la investigación p<strong>en</strong>al puede t<strong>en</strong>er unmayor o m<strong>en</strong>or grado de acierto o desacierto, nosolam<strong>en</strong>te la administración tributaria. Se <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de queéste es un argum<strong>en</strong>to más bi<strong>en</strong> de hecho, que hace a laconfianza o desconfianza g<strong>en</strong>erada <strong>en</strong> la población haciadeterminado sector estatal.No es adecuado que <strong>en</strong> un determinado mom<strong>en</strong>to,si la confianza de la población se deposita <strong>en</strong> mayorgrado hacia <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, a manera de ejemplo, y sedesconfía de la labor de la administración, <strong>el</strong> primero searrogue funciones que no le correspond<strong>en</strong> so-pretexto deque <strong>el</strong> poder administrador no las cumple. Así no deberíafuncionar un estado de derecho.7.4. PRIVACIÓN AL MINISTERIO PÚBLICO DE SUFACULTAD DE INVESTIGAR UN HECHO PENAL?Este argum<strong>en</strong>to es válido, al m<strong>en</strong>os parcialm<strong>en</strong>te,sobre algunos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> tipo p<strong>en</strong>al de evasión.Porque <strong>en</strong> este tipo de d<strong>el</strong>itos, no se investigansimples hechos. El procedimi<strong>en</strong>to de determinacióntributaria no es un <strong>proceso</strong> de investigación que sepueda hacer <strong>en</strong> forma abierta, utilizando cualquiermedio probatorio para llegar a la verdad real, desde <strong>el</strong>mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que no se investigan solam<strong>en</strong>te hechos oacontecimi<strong>en</strong>tos físicos.Según la opinión de la Abog. Nora Ruoti <strong>en</strong> sum<strong>en</strong>cionada obra 62 , al com<strong>en</strong>tar <strong>el</strong> art. 172 d<strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al, refer<strong>en</strong>te a que <strong>el</strong> juez, <strong>el</strong> tribunal y <strong>el</strong>Ministerio Público buscarán la verdad, refirió : “Losresultados de la investigación concluy<strong>en</strong> que <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso deevasión de impuestos, no se trata de buscar la verdad,sino de determinar <strong>el</strong> “resultado” previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al : “la difer<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuestodebido y <strong>el</strong> impuesto liquidado total o parcialm<strong>en</strong>te”, y por62 Ruoti Cosp, Nora Lucía, obra citada, pág. 144140


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNA<strong>el</strong>lo, se requiere previam<strong>en</strong>te la liquidación o ladeterminación de la obligación tributaria <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong>”.Con r<strong>el</strong>ación al principio de libertad probatoria, lacitada autora concluye que ningún medio de prueba, nila más amplia libertad probatoria aún cuando se trat<strong>en</strong>de pruebas periciales o de personas con granconocimi<strong>en</strong>to <strong>en</strong> materia tributaria, puede substituir a laadministración tributaria <strong>en</strong> la determinación de lostributos, ni <strong>en</strong> la cuantificación de los mismos.Desde ese punto de vista se <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de que <strong>el</strong>argum<strong>en</strong>to de la fiscalía que con la declaración de lacuestión prejudicial se le priva definitivam<strong>en</strong>te de lafacultad de investigación, es acertado al m<strong>en</strong>os <strong>en</strong> lorefer<strong>en</strong>te al <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to de la “determinación” o liquidaciónd<strong>el</strong> impuesto.Pero de ninguna forma se le priva al MinisterioPúblico de la investigación de otros aspectos d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito,como ser los que hac<strong>en</strong> al tipo subjetivo, es decir, lascircunstancias personales d<strong>el</strong> autor, si actuó o no condolo, si pudo actuar bajo error de tipo, etc..7.5. PREJUDICIALIDAD COMO VÍA DE DILACIÓN ODE ESCAPE. LA ETERNIZACIÓN DE LOSCONFLICTOS.Habría que preguntarse <strong>en</strong> este punto qué hapasado <strong>en</strong> la actualidad con Pasex así como con GilbertoRubert y Joacyr Alves, m<strong>en</strong>cionados al com<strong>en</strong>zar <strong>el</strong>pres<strong>en</strong>te estudio. ¿Han t<strong>en</strong>ido ambos casos algún tipo deresolución a la fecha? En caso de ser negativa larespuesta, la fiscalía habrá t<strong>en</strong>ido toda la razón también<strong>en</strong> este punto.Pero insistimos <strong>en</strong> que éste es un problema dehecho, no jurídico. Si las instituciones no funcionan141


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScomo deberían, no se puede obviar <strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>para que un poder haga lo que otros deberían haberhecho y no lo hicieron, y lograr así <strong>el</strong> pret<strong>en</strong>didoresultado.Las patologías se dan <strong>en</strong> todos los mom<strong>en</strong>tos ysituaciones. El hecho de que algunas personas abus<strong>en</strong>de la institución de la ley p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blanco con otrosobjetivos, aj<strong>en</strong>os a la voluntad de la ley, puede darse <strong>en</strong>la cuestión prejudicial así como <strong>en</strong> muchas otras. Perono por miedo a que existan estas patologías se debepasar por <strong>en</strong>cima de lo que establece todo un sistemareglado como lo es la ley tributaria.Habría más bi<strong>en</strong> que ir afinando los controles, lossistemas de contrapesos, a fin de que se <strong>en</strong>víe a la sede<strong>administrativa</strong> lo declarado como cuestión prejudicial,sin que <strong>el</strong> caso quede <strong>en</strong> tierra de nadie, o sin impulso.Si la fiscalía ya ha empezado <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to <strong>en</strong> formaparal<strong>el</strong>a, <strong>en</strong>t<strong>en</strong>demos que debería estar instándolo hastaque concluya <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>.En forma meram<strong>en</strong>te ilustrativa se cita la soluciónque la ley procesal colombiana <strong>en</strong>contró al problema d<strong>el</strong>a dilación de los <strong>proceso</strong>s p<strong>en</strong>ales tras la admisión d<strong>el</strong>as cuestiones prejudiciales:SUSPENSIÓN DE LA ACTUACIÓN PROCESAL"artículo 153. <strong>Prejudicialidad</strong> de otra especialidad.Cuando sobre los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos de la conductapunible que se investigue estuviere p<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te decisiónjudicial al tiempo de cometerse, no se calificará <strong>el</strong> méritode la instrucción mi<strong>en</strong>tras dicha decisión no se hayaproducido.No obstante, si transcurrido un año desde la oportunidadpara proferir calificación no se hubiere decidido142


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRITÍCO JURÍDICO DOCTRINALRICARDO RODRÍGUEZ SILVEROADOLFO OZUNA Y PIERINA OZUNAdefinitivam<strong>en</strong>te las cuestiones que determinaron lasusp<strong>en</strong>sión, se reanudará la actuación." 63Igualm<strong>en</strong>te, la legislación de este país ha dadoplazos <strong>en</strong> materia procesal civil estableci<strong>en</strong>do que lasusp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> por prejudicialidad durará hastaque <strong>el</strong> juez decrete su reanudación, para lo cual deberápres<strong>en</strong>tarse copia de la provid<strong>en</strong>cia ejecutoriada quepuso fin al <strong>proceso</strong> que le dio orig<strong>en</strong>, dándole un plazode tres años sigui<strong>en</strong>tes a la fecha <strong>en</strong> que com<strong>en</strong>zó lasusp<strong>en</strong>sión, donde <strong>el</strong> juez de oficio o a petición de partedecretará la reanudación d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>.8. CONCLUSIONESLa discusión g<strong>en</strong>erada <strong>en</strong> la opinión públicaparaguaya alrededor de los analizados casos deprejudicialidad <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> materia de evasiónfiscal quizás pueda reducirse para cierta g<strong>en</strong>te a unproblema de “confianzas”. El argum<strong>en</strong>to essupuestam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>te: En quién confía más lapoblación: ¿<strong>en</strong> la administración tributaria o <strong>en</strong> laJusticia P<strong>en</strong>al?Como se ha m<strong>en</strong>cionado, no porque <strong>en</strong> una épocadeterminada sea por ejemplo <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> qui<strong>en</strong> gocede mayor prestigio, se debería arrogar funciones que nole compet<strong>en</strong> por ley, aprovechando que la AutoridadAdministrativa supuestam<strong>en</strong>te ti<strong>en</strong>e m<strong>en</strong>or credibilidad,ni viceversa. En un estado de derecho cada cual debeat<strong>en</strong>der su juego; cada institución su función, cualquierasea <strong>el</strong> problema real, imaginario o de percepción por <strong>el</strong>que se halle atravesando.Esto hace a la seguridad jurídica, a la de losciudadanos <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral y a la de los inversionistas <strong>en</strong>63 Fu<strong>en</strong>te: Ley 600 de 2000 (Julio 24) Por la cual se expide <strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>to P<strong>en</strong>al de laRca. de Colombia.143


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESparticular: t<strong>en</strong>er reglas claras y estables, <strong>en</strong> absolutacoher<strong>en</strong>cia con <strong>el</strong> ord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to legal, y que idénticassituaciones se resu<strong>el</strong>van de la misma o al m<strong>en</strong>os deparecida forma.La laguna que existe actualm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> nuestroord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to normativo, por la que un mismo caso desupuesta evasión tributaria puede estar si<strong>en</strong>do sometido,al mismo tiempo, a dos procedimi<strong>en</strong>tos paral<strong>el</strong>os, <strong>en</strong>distintas sedes (la Justicia P<strong>en</strong>al y la AutoridadTributaria), y <strong>en</strong> los que pued<strong>en</strong> dictarse resolucionestotalm<strong>en</strong>te difer<strong>en</strong>tes y hasta contradictorias, puedeconvertirse <strong>en</strong> un “caos jurídico”, <strong>en</strong> un poderosodesestímulo a las inversiones y <strong>en</strong> una total inseguridadjurídica de los contribuy<strong>en</strong>tes.La solución, sin embargo, es posible. En laopinión de los autores d<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te estudio se la pued<strong>el</strong>ograr con la sanción de un proyecto de ley <strong>en</strong> que seestablezca un ord<strong>en</strong> secu<strong>en</strong>cial para la determinación d<strong>el</strong>a supuesta evasión tributaria: primero la Subsecretaríade Estado de Tributación, que por Ley 125/91 ti<strong>en</strong>e lapotestad de determinarla; y después la Justicia P<strong>en</strong>al.Aunque la investigación se haya iniciado <strong>en</strong> ésta, deberíaaguardar la determinación de la AutoridadAdministrativa para proseguir con la ev<strong>en</strong>tual sanciónp<strong>en</strong>al d<strong>el</strong> acusado.144


LA PREJUDICIALIDAD Y LA DOBLEJURISDICCIÓN EN EL DELITO DECONTRABANDO.LUÍS MANUEL ANDRADA NOGUÉS 6464 Abogado Despachante de Aduanas Ex Presid<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> C<strong>en</strong>tro de Despachantes de Aduanad<strong>el</strong> Paraguay


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSLA PREJUDICIALIDAD Y LA DOBLE JURISDICCIÓNEN EL DELITO DE CONTRABANDO.Reci<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te he publicado un artículo <strong>en</strong> <strong>el</strong>diario ABC Color bajo <strong>el</strong> título “Actuación impropia defiscales y jueces” <strong>en</strong> <strong>el</strong> que señalaba, no solam<strong>en</strong>te laconducta indebida que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> los mismos cuandointervi<strong>en</strong><strong>en</strong> <strong>en</strong> las mercaderías introducidas decontrabando otorgando medidas caut<strong>el</strong>ares a loscontrabandistas, sino que me refería también a laprejudicialidad contemplada <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código Aduanero,expresando que aunque sea un “obstáculo procesal”,como la llama <strong>el</strong> Prof. Riqu<strong>el</strong>me, <strong>en</strong> nuestro casoconcreto debemos respetarla y acatarla.Un artículo periodístico nos limita muchasveces, por lo que voy a referirme con mayor amplitudsobre <strong>el</strong> tema de la prejudicialidad, m<strong>en</strong>cionandotambién la conclusión a que llegó la Corte Suprema deJusticia de la República Arg<strong>en</strong>tina.En <strong>el</strong> Código Aduanero exist<strong>en</strong> dosinfracciones que pued<strong>en</strong> ser sancionadas tanto por la ley<strong>administrativa</strong> como por la ley p<strong>en</strong>al: la defraudación y<strong>el</strong> contrabando. La primera, según nuestro Código,“existe <strong>en</strong> toda operación que, por acción u omisión,realizada <strong>en</strong> forma dolosa, con la colaboración defuncionarios o sin <strong>el</strong>la, viole expresas disposicioneslegales de carácter aduanero, y se traduzca o pudieratraducirse si pasase inadvertida, <strong>en</strong> un perjuicio a lar<strong>en</strong>ta fiscal, siempre que <strong>el</strong> hecho no configurecontrabando u otro hecho punible”. Esta infracción <strong>en</strong>sede <strong>administrativa</strong> no ti<strong>en</strong>e p<strong>en</strong>a de prisión, y lasanción que se aplica es con <strong>el</strong> fin de cobrar <strong>el</strong> tributoaduanero difer<strong>en</strong>cial, aplicar al infractor las multas quecorrespondan y las p<strong>en</strong>as de carácter administrativo odisciplinario. El sumario administrativo se inicia ytermina <strong>en</strong> la Aduana, y si se avi<strong>en</strong>e <strong>el</strong> infractor a la147


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESdecisión <strong>administrativa</strong>, abona lo que debe y se acaba <strong>el</strong>pleito. Pero si a criterio d<strong>el</strong> juez sumariante la conductad<strong>el</strong> infractor puede configurar también un d<strong>el</strong>ito deacción p<strong>en</strong>al pública, está facultado a remitir losanteced<strong>en</strong>tes a la justicia p<strong>en</strong>al para que <strong>el</strong>la se expidaal respecto. La sanción <strong>administrativa</strong> es de carácterpuram<strong>en</strong>te económico, mi<strong>en</strong>tras que la p<strong>en</strong>al puede serprivativa de libertad, o también económica.La otra infracción aduanera es <strong>el</strong>contrabando. En este tema la cuestión es más espinosa,y de acuerdo a las disposiciones d<strong>el</strong> Código Aduanero seda también, a mi criterio, la prejudicialidad. El propioCódigo Procesal P<strong>en</strong>al admite <strong>en</strong> su art. 327 que “lacuestión prejudicial procederá cuando sea necesariodeterminar por un procedimi<strong>en</strong>to extrap<strong>en</strong>al laexist<strong>en</strong>cia de uno de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong>hecho punible”. Y para comprobar si “uno de esos<strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong> hecho punible” configura <strong>el</strong>d<strong>el</strong>ito de contrabando es preciso terminar <strong>el</strong> sumario <strong>en</strong>sede <strong>administrativa</strong>, para luego iniciar o continuar <strong>el</strong><strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, y así, <strong>en</strong> virtud d<strong>el</strong> artículo 31 d<strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al, aplicar lo dispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 336 d<strong>el</strong>Código Aduanero, que sanciona al trasgresor con unap<strong>en</strong>a privativa de libertad de hasta cinco años o conmulta.Tanto <strong>el</strong> Código Aduanero aprobado como LeyN° 2.422/2004, como los Códigos P<strong>en</strong>al (Ley N°1.169/97) y Procesal P<strong>en</strong>al (Ley N° 1.286/98), ti<strong>en</strong><strong>en</strong> lamisma jerarquía de acuerdo al art. 137 de nuestraConstitución. Pero como <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de contrabando ti<strong>en</strong>euna doble jurisdicción: <strong>administrativa</strong> y p<strong>en</strong>al, <strong>el</strong>lapuede ser simultánea, o sea, que ambas jurisdiccionesse muevan a la vez, o que admita la prejudicialidad.Exist<strong>en</strong> tratadistas que la niegan, mi<strong>en</strong>tras otros que laaceptan. En nuestro caso concreto creemos que <strong>el</strong> nuevo148


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSCódigo Aduanero consagra la prejudicialidad, comovamos a tratar de demostrarlo a continuación:1. El Código Aduanero es <strong>el</strong> instrum<strong>en</strong>to legalque instituye la figura d<strong>el</strong> contrabando. Es<strong>el</strong> que establece <strong>el</strong> concepto. El tema estátratado <strong>en</strong> <strong>el</strong> TITULO XII, CAPÍTULO 4,SECCIÓN 2. En <strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al no se prevéesta figura. Se la incluye <strong>en</strong> <strong>el</strong> TÍTULO VI“HECHOS PUNIBLES CONTRA EL ORDENECONÓMICO Y TRIBUTARIO”, CAPÍTULO I“HECHOS PUNIBLES CONTRA ELERARIO”, art. 261 como “EVASIÓN DEIMPUESTOS”.2. El Código Aduanero dice <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 336 que“<strong>el</strong> contrabando constituye, además de unainfracción aduanera, un d<strong>el</strong>ito de acciónp<strong>en</strong>al pública. A los efectos p<strong>en</strong>ales y sinperjuicio d<strong>el</strong> sumario administrativo, losanteced<strong>en</strong>tes serán remitidos a lajusticia p<strong>en</strong>al. El d<strong>el</strong>ito de contrabandoserá sancionado con una p<strong>en</strong>a privativa d<strong>el</strong>ibertad de hasta cinco años o con multa”.Para <strong>el</strong> Código Aduanero <strong>el</strong> contrabando es,indistintam<strong>en</strong>te, una infracción o d<strong>el</strong>ito,como se puede observar <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 339.Al ser una infracción típicam<strong>en</strong>te aduanera,con requisitos es<strong>en</strong>ciales establecidos <strong>en</strong><strong>el</strong> Código Aduanero, “sin cuyocumplimi<strong>en</strong>to no pued<strong>en</strong> efectuars<strong>el</strong>ícitam<strong>en</strong>te la importación o exportaciónque <strong>en</strong> cada caso se trata” es lógico desuponer que mi<strong>en</strong>tras no se compruebe lacomisión de la infracción, no habríamotivo para “remitir los anteced<strong>en</strong>tes ala justicia p<strong>en</strong>al”. ¿Cómo va a aplicar unap<strong>en</strong>a la justicia p<strong>en</strong>al si <strong>en</strong> <strong>el</strong> Sumario149


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESAdministrativo no se comprueba laexist<strong>en</strong>cia de la infracción? Si se admitieraque la doble jurisdicción es simultánea secorrería <strong>el</strong> riesgo (y ésta es una de lascríticas que se hace a la simultaneidad) de<strong>en</strong>contrarnos al final d<strong>el</strong> camino conresoluciones contradictorias: la una quecond<strong>en</strong>a al infractor y la otra que lesobresee. Esto sería un escándalo jurídico.3. Dice <strong>el</strong> Código Aduanero <strong>en</strong> su artículo 14que “<strong>en</strong> la ret<strong>en</strong>ción o apreh<strong>en</strong>sión de losmedios de transporte, unidades de carga ymercaderías <strong>en</strong> supuesta infracciónaduanera… los mismos deb<strong>en</strong> ser puestosa disposición de la autoridad aduanera d<strong>el</strong>a jurisdicción <strong>en</strong> un plazo máximo de docehoras”. Esta disposición está <strong>en</strong>concordancia con <strong>el</strong> art. 339, que mandaque “<strong>en</strong> los casos de la comisión d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>itode contrabando se procederá al comiso d<strong>el</strong>as mercaderías y vehículos que laconduzcan y éstos respond<strong>en</strong> por <strong>el</strong> pago d<strong>el</strong>os tributos fiscales correspondi<strong>en</strong>tes, d<strong>el</strong>as multas y costos d<strong>el</strong> juicio”. Con <strong>el</strong>lo estáindicando que “<strong>el</strong> cuerpo d<strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito” debeponerse a disposición de la autoridadaduanera (<strong>en</strong> primer lugar) hasta que sedetermine, <strong>en</strong> <strong>el</strong> sumario administrativo, siexiste o no la infracción de contrabando y<strong>en</strong> <strong>el</strong> supuesto de que así lo fuera,responder con esos bi<strong>en</strong>es al pago de lostributos, multas, costos, etc.4. Pero <strong>el</strong> referido artículo dice también que“las mercaderías caídas <strong>en</strong> comiso y <strong>el</strong>vehículo por contrabando no podrán serliberados antes de la conclusión d<strong>el</strong>150


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSsumario administrativo y <strong>el</strong> conductord<strong>el</strong> vehículo de transporte (sic). Losresponsables serán derivados a la justiciaordinaria”. Estos párrafos determinanasimismo la prejudicialidad, pues afirma demanera categórica que recién después deconcluir <strong>el</strong> sumario administrativo losresponsables serán derivados a la justiciaordinaria. (Nota: No voy a <strong>en</strong>trar a analizareste párrafo desde <strong>el</strong> punto de vistaaduanero, ni de su redacción, ni señalarsus contradicciones, porque no es nuestrotema. Me basta con lo que he apuntado).5. ¿A santo de qué figuraría <strong>en</strong> <strong>el</strong> CódigoAduanero <strong>el</strong> art. 378 si no fuera porqu<strong>el</strong>os legisladores han concebido la idea d<strong>el</strong>a prejudicialidad? En dicha disposiciónvemos que “mi<strong>en</strong>tras dur<strong>en</strong> losprocedimi<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> sumarioadministrativo, no correrá <strong>el</strong> términopara <strong>el</strong> ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al, sinperjuicio de que la autoridad aduanerainforme al Ministerio Público, <strong>el</strong> inicio d<strong>el</strong>os procedimi<strong>en</strong>tos instaurados porsupuesta infracción fiscal aduanera”.Nuestra interpretación es que, si noexistiese esta norma <strong>en</strong> <strong>el</strong> CódigoAduanero, la justicia p<strong>en</strong>al se vería privadade interv<strong>en</strong>ir <strong>en</strong> <strong>el</strong> supuesto de que laAduana inicie un sumario administrativo yno ponga a su conocimi<strong>en</strong>to <strong>el</strong> hecho. Hayque notar que la expresión “sin perjuicio deque la autoridad aduanera informe” esfacultativa y no imperativa. El art. 129 d<strong>el</strong>Código Procesal P<strong>en</strong>al dispone que “losactos procesales serán cumplidos <strong>en</strong> losplazos establecidos”. El infractor t<strong>en</strong>dría151


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESexcepciones que oponer por habersecumplido <strong>el</strong> plazo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong> CódigoProcesal P<strong>en</strong>al para <strong>el</strong> inicio de la acción.“Los actos procesales deb<strong>en</strong> llevarse a cabod<strong>en</strong>tro de lapsos establecidos. Estos son losd<strong>en</strong>ominados plazos procesales. Tanto lalegislación como la doctrina han hablado aeste respecto de plazos per<strong>en</strong>torios yord<strong>en</strong>atorios. Esta distinción se hace sobr<strong>el</strong>a base de las derivaciones jurídicas queacarrea, al v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> término, <strong>el</strong> nocumplimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> acto d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazofijado por la norma respectiva. Losprimeros, como su misma d<strong>en</strong>ominación loindica, no toleran que la posibilidad de que<strong>el</strong> acto no llevado a cabo pueda realizarseválidam<strong>en</strong>te después d<strong>el</strong> término. Produc<strong>en</strong>la caducidad o decad<strong>en</strong>cia de la facultad deactuación <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso concreto”. 65Cuando hablamos de prejudicialidad estamosafirmando que la sede <strong>administrativa</strong> debe interv<strong>en</strong>irpreviam<strong>en</strong>te y si <strong>el</strong>la ha comprobado la exist<strong>en</strong>cia de lainfracción, cobrar sus tributos, aplicar las sancioneseconómicas y <strong>administrativa</strong>s que correspondan, parapasar luego los anteced<strong>en</strong>tes a la justicia p<strong>en</strong>al a fin deque sea <strong>el</strong>la qui<strong>en</strong> determine la sanción p<strong>en</strong>al a aplicar,si está conteste <strong>en</strong> que se cometió también un d<strong>el</strong>itoprevisto <strong>en</strong> la ley p<strong>en</strong>al.Esta es la situación actual vista a través d<strong>el</strong>Código Aduanero; pero ahondando <strong>en</strong> <strong>el</strong> tema notamosque surg<strong>en</strong> problemas que no están resu<strong>el</strong>tos y quedeb<strong>en</strong> ser considerados con la mayor ponderaciónposible. Existe un sinnúmero de interrogantes que noti<strong>en</strong><strong>en</strong> una sola respuesta, tales como: ¿Cuál ti<strong>en</strong>e65 Código Procesal p<strong>en</strong>al Comantado. Jorge E. Vázquez rossiRodolfo Fabián C<strong>en</strong>turión. Pag. 303.Intercontin<strong>en</strong>tal Editora.152


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSprioridad: la sanción de la ley p<strong>en</strong>al por la comisión d<strong>el</strong>d<strong>el</strong>ito o la sanción de carácter económico por la evasiónde los tributos? ¿Convi<strong>en</strong>e mant<strong>en</strong>er la prejudicialidad o<strong>el</strong>la es “un obstáculo” para la persecución y debidasanción de los d<strong>el</strong>incu<strong>en</strong>tes? ¿Es b<strong>en</strong>eficioso que actú<strong>en</strong>al mismo tiempo <strong>el</strong> poder administrador y <strong>el</strong> poderjudicial, a pesar d<strong>el</strong> riesgo que conlleva de t<strong>en</strong>er dosfallos contradictorios, sancionando uno y sobresey<strong>en</strong>dootro? ¿O es preferible que actúe <strong>en</strong> primer lugar <strong>el</strong> poderjudicial para luego interv<strong>en</strong>ir <strong>el</strong> servicio aduanero?En mis consideraciones no me aferro a la ideade mant<strong>en</strong>er la prejudicialidad <strong>administrativa</strong>, ni veo quesea prud<strong>en</strong>te la doble jurisdicción simultánea. Miint<strong>en</strong>ción ha sido, y es, señalar que, mi<strong>en</strong>tras no set<strong>en</strong>gan tribunales aduaneros, con jurisdicción ycompet<strong>en</strong>cia propias, <strong>en</strong> la situación actual, losabogados vinculados al servicio aduanero, qui<strong>en</strong>esti<strong>en</strong><strong>en</strong> a su cargo los sumarios administrativos , están <strong>en</strong>mejores condiciones para conocer si existe o noinfracción y tomar una decisión al respecto, por <strong>el</strong> vastoconocimi<strong>en</strong>to que pose<strong>en</strong> de este tema, que es bastantecomplejo. Además, como ya lo he dicho, soy de parecerque nuestro Código Aduanero consagra laprejudicialidad, sin desconocer que la jurisdicción<strong>administrativa</strong> nunca es última instancia, pues siemprees controlada y revisada por la jurisdicción judicial, <strong>en</strong>sus dos aspectos: <strong>en</strong> lo p<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso de comprobars<strong>el</strong>a infracción, y <strong>en</strong> lo cont<strong>en</strong>cioso-administrativo, <strong>en</strong> <strong>el</strong>supuesto de no estar conforme con la p<strong>en</strong>a impuesta,como ya lo he sost<strong>en</strong>ido.La sanción al contrabando existe <strong>en</strong> todos losCódigos Aduaneros. Todos aplican sanciones económicasy p<strong>en</strong>ales, por lo que <strong>en</strong> todos se reconoce la doblejurisdicción. El conflicto, desde luego, no se da <strong>en</strong> <strong>el</strong>reconocimi<strong>en</strong>to o no de la doble jurisdicción, sino <strong>en</strong>saber si existe o no prejudicialidad.153


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCreo que la solución dada a este problema <strong>en</strong>la República Arg<strong>en</strong>tina podría t<strong>en</strong>erse <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta a fin dever si <strong>en</strong> nuestro país se puede opt<strong>en</strong>er la mismarespuesta. Ella ha surgido, no de la legislación, sino deuna s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia de la Corte Suprema de Justicia, que esaceptada hasta hoy día por tratadistas y juristas,aunque con algunas críticas y reparos.Es m<strong>en</strong>ester hacer un breve análisis históricoy para <strong>el</strong>lo me van a permitir recurrir a la obra d<strong>el</strong> Dr.Alfredo Ernesto Abarca, que <strong>en</strong> su libro“PROCEDIMIENTOS ADUANEROS” nos explicaacabadam<strong>en</strong>te este tema. En un comi<strong>en</strong>zo <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>toy sanción d<strong>el</strong> contrabando estuvo a cargo de la Aduana,si<strong>en</strong>do la única compet<strong>en</strong>te para resolver los casos decontrabando, por aqu<strong>el</strong>lo de que <strong>el</strong>la actuaba comorecaudadora de la r<strong>en</strong>ta fiscal. Con posterioridad, <strong>en</strong>1894, se introduce la p<strong>en</strong>a corporal que hasta <strong>en</strong>toncesera castigada exclusivam<strong>en</strong>te con multa, haci<strong>en</strong>donecesaria la interv<strong>en</strong>ción de la justicia p<strong>en</strong>al, por “laimposibilidad jurídica d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo de aplicarp<strong>en</strong>as corporales. La p<strong>en</strong>a de libertad para <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito decontrabando adquiere de esta forma perman<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong>derecho positivo arg<strong>en</strong>tino, si<strong>en</strong>do objeto de variacionessólo con respecto a la gradación, pero no volvi<strong>en</strong>do alimitarse al mero castigo pecuniario”. 66Por Decreto-Ley 6660 d<strong>el</strong> año 1963 se dispusoque todo contrabando sea juzgado y sancionado por laJusticia Federal, privándole a la Aduana de todacompet<strong>en</strong>cia para juzgar. A lo sumo podía recibir lad<strong>en</strong>uncia, luego de la cual debía pasar todos losanteced<strong>en</strong>tes a los juzgados <strong>en</strong> lo p<strong>en</strong>al, dici<strong>en</strong>do <strong>en</strong> <strong>el</strong>“considerando” d<strong>el</strong> decreto-ley que, “según resulta de unalarga experi<strong>en</strong>cia, la actual coexist<strong>en</strong>cia de dosjurisdicciones – la judicial y la <strong>administrativa</strong> – y<strong>en</strong>cargadas respectivam<strong>en</strong>te de los aspectos p<strong>en</strong>al y fiscal66 Procedimi<strong>en</strong>tos Aduaneros. Alfredo Ernesto Abarca. Editorial Universitaria. Pag. 47. año 1993.154


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSde la represión d<strong>el</strong> contrabando, a la vez que prolongaexcesivam<strong>en</strong>te la tramitación de las causascomplicándolas innecesariam<strong>en</strong>te, acarrea <strong>el</strong> p<strong>el</strong>igro d<strong>el</strong>as decisiones contradictorias”, otorgando facultades parainstruir sumarios tanto a la aduana como a otrasinstituciones como la Policía, la Prefectura y laG<strong>en</strong>darmería, y compet<strong>en</strong>cia para juzgar a los Juzgados<strong>en</strong> lo P<strong>en</strong>al Económico. Dispone asimismo este Decreto-Ley “que <strong>en</strong> la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia se deberá resolver sobre <strong>el</strong> d<strong>el</strong>itoy sobre la situación fiscal de las mercaderías, aplicandosobre <strong>el</strong>las las p<strong>en</strong>as que correspondieran al d<strong>el</strong>ito decontrabando o <strong>en</strong> su caso, a las otras infracciones que sehubieran comprobado <strong>en</strong> autos”. Con <strong>el</strong>lo “<strong>el</strong> órganojudicial t<strong>en</strong>ía que resolver íntegra y exclusivam<strong>en</strong>te lacuestión, no solo <strong>en</strong> cuanto a la p<strong>en</strong>a privativa de libertad,sino también sobre las sanciones económicas, inclusoimponi<strong>en</strong>do p<strong>en</strong>as por otras infracciones que pudies<strong>en</strong>comprobarse. Además <strong>el</strong> juez debía resolver sobre lasituación fiscal de las mercaderías, cualquiera fuera <strong>el</strong>resultado de la causa”. Es decir, “se unifica <strong>en</strong> la JusticiaFederal la totalidad de la compet<strong>en</strong>cia para <strong>el</strong>juzgami<strong>en</strong>to de un hecho tipificado prima facie decontrabando. El órgano judicial t<strong>en</strong>ía que resolver íntegray exclusivam<strong>en</strong>te la cuestión, no solo <strong>en</strong> cuanto a la p<strong>en</strong>aprivativa de libertad, sino también sobre las sancioneseconómicas” 67 .Con posterioridad “la ley 21.898, anteced<strong>en</strong>tedirecto d<strong>el</strong> art. 1.026 d<strong>el</strong> Código Aduanero, regresa a laconcepción de la doble jurisdicción <strong>en</strong> <strong>el</strong> juzgami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>d<strong>el</strong>ito. La exposición de motivos dice que; la experi<strong>en</strong>ciarecogida indica la conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>cia de reimplantar <strong>el</strong> sistemaque reservaba la aplicación de ciertas p<strong>en</strong>as (como lasprivativas de libertad) a la justicia, otorgando a la aduanala facultad de aplicar las p<strong>en</strong>as de comiso y de multa,asegurándose <strong>en</strong> este último caso, la observancia de lagarantía constitucional d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>…”67 Idem, pág. 48.155


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCuando se promulga <strong>el</strong> nuevo CódigoAduanero arg<strong>en</strong>tino según Ley 22.415 d<strong>el</strong> año 1981, semanti<strong>en</strong>e la doble jurisdicción. En <strong>el</strong> art. N° 1.026 sedispone que las causas que correspondiere instruir porlos d<strong>el</strong>itos previstos <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código serán sustanciadas: a)ante sede judicial, <strong>en</strong> cuanto se refiere a la aplicación d<strong>el</strong>as p<strong>en</strong>as privativas de la libertad y b) ante <strong>el</strong>administrador de la aduana <strong>en</strong> cuya jurisdicción sehubiere producido <strong>el</strong> hecho, <strong>en</strong> cuanto se refiere a laaplicación de las p<strong>en</strong>as económicas, como <strong>el</strong> comiso d<strong>el</strong>as mercaderías, <strong>el</strong> comiso d<strong>el</strong> medio de transporte,multas de hasta 20 veces <strong>el</strong> valor <strong>en</strong> plaza de lasmercaderías, la pérdida de concesiones de que gozar<strong>en</strong>,etc., como la inhabilitación de hasta cinco años para <strong>el</strong>ejercicio d<strong>el</strong> comercio, la inhabilitación perpetua paradesempeñarse como funcionario aduanero, comomiembro de la policía auxiliar aduanera, comodespachante de aduana, ag<strong>en</strong>te de transporte o comoapoderado o dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te de estos últimos, lainhabilitación de hasta quince años para ejerceractividades de importación y exportación, etc. Digamos apropósito que p<strong>en</strong>as así de severas se hubieracontemplado también <strong>en</strong> nuestro nuevo CódigoAduanero.Pero esta decisión tomada <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo d<strong>el</strong>Código Aduanero recibió también innumerables críticas,“al considerarlo violatorio de garantías constitucionalestales como la d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>, la prohibición de juzgardos veces un mismo hecho y la posibilidad de s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>ciascontradictorias”.“Pues bi<strong>en</strong>, si de hecho las s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cias se dictan<strong>en</strong> mom<strong>en</strong>tos distintos, ¿cuál de <strong>el</strong>las ti<strong>en</strong>e pr<strong>el</strong>ación <strong>en</strong>caso de colisión por resultar contradictorias?” La preguntaque se hace Abarca la responde <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>testérminos: “Como se trataría de una situación derivada d<strong>el</strong>a cosa juzgada, pareciera que la causa – aduanera o156


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSjudicial – que resu<strong>el</strong>va primero <strong>en</strong> forma definitiva ha deprevalecer sobre la que aún se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tre <strong>en</strong> trámite. Así,un sobreseimi<strong>en</strong>to o absolución – administrativo norecurrido judicialm<strong>en</strong>te – obligaría a la otra jurisdicción aclausurar las actuaciones por haberse juzgado <strong>el</strong> hecho <strong>en</strong>forma definitiva… Tal r<strong>el</strong>ación, meram<strong>en</strong>te temporal,resultaría lógica <strong>en</strong> <strong>el</strong> supuesto de que la absoluciónsea dictada <strong>en</strong> sede judicial, pero absurda si fuera<strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, porque <strong>el</strong> juez se veríaobligado a aceptar la cosa juzgada dictada por laAduana, lo que contradice todo nuestro sistemajurídico”. 68La solución a este intríngulis jurídico vino através d<strong>el</strong> fallo de la Corte Suprema de Justicia de laNación Arg<strong>en</strong>tina <strong>en</strong> los autos De la Rosa Vallejo, Ramóns/art. 197 de la Ley de Aduanas – 10/marzo/1983, quese consagró como jurisprud<strong>en</strong>cia de todos los quesobrevinieron.¿Cuál fue la solución dada por la CorteSuprema? En primer lugar digamos que <strong>el</strong> fallo seprodujo como consecu<strong>en</strong>cia de que <strong>el</strong> procesado ante lajusticia por <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito de contrabando fue sobreseído <strong>en</strong>forma definitiva, mi<strong>en</strong>tras que la Aduana lo cond<strong>en</strong>ó port<strong>en</strong>tativa de contrabando y le aplicó las sancionescorrespondi<strong>en</strong>tes, la que fue ap<strong>el</strong>ada ante la justiciap<strong>en</strong>al que revocó <strong>el</strong> fallo por <strong>en</strong>t<strong>en</strong>der que al sersobreseído definitivam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> sede judicial, <strong>el</strong> imputadose <strong>en</strong>contraba protegido por la garantía constitucional d<strong>el</strong>a cosa juzgada.El fallo de la Corte Suprema establece que“qui<strong>en</strong> decide <strong>en</strong> estos casos, por tratarse de un d<strong>el</strong>itop<strong>en</strong>al, y qui<strong>en</strong> dictará la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia cond<strong>en</strong>atoria, será <strong>el</strong>juez federal con jurisdicción <strong>en</strong> <strong>el</strong> lugar donde se hubieracometido <strong>el</strong> d<strong>el</strong>ito, y, <strong>en</strong> consecu<strong>en</strong>cia, una vez firme y68 Idem, pág. 52.157


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESnotificado <strong>el</strong> administrador local, deberá dictarresolución <strong>en</strong> <strong>el</strong> sumario administrativo, concluyéndolo yaplicando las p<strong>en</strong>as que se indican. En lascircunstancias m<strong>en</strong>cionadas, e iniciado <strong>el</strong> sumariocont<strong>en</strong>cioso, <strong>el</strong> administrador deberá tramitarlo,corri<strong>en</strong>do vista y abri<strong>en</strong>do a prueba, si correspondiera,hasta <strong>el</strong> alegato, dejando p<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te la resolución finalhasta que se t<strong>en</strong>ga constancia de la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia judicialrespectiva.” 69Para Abarca “la Corte ha resu<strong>el</strong>to las gravesconsecu<strong>en</strong>cias procesales de la doble jurisdicción <strong>en</strong>forma tal que, instruido <strong>el</strong> correspondi<strong>en</strong>te sumarioy <strong>el</strong>evado a la Aduana y a la Justicia, esta última esla que lleva <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> ad<strong>el</strong>ante hasta llegar alsobreseimi<strong>en</strong>to o la cond<strong>en</strong>a. Por su parte, laAduana debe aguardar ese pronunciami<strong>en</strong>to a fin deque <strong>en</strong> <strong>el</strong> supuesto de cond<strong>en</strong>a pueda haceraplicación de las p<strong>en</strong>as accesorias establecidas <strong>en</strong>la ley… la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia de la Corte no ha dejadomarg<strong>en</strong> para la discusión sobre la cuestión de ladoble jurisdicción y es esta doctrina la que se aplicatanto a niv<strong>el</strong> judicial como aduanero, que reserva supoder sancionatorio hasta <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que second<strong>en</strong>a <strong>en</strong> sede judicial”. 70Es probable que la solución no sea<strong>en</strong>teram<strong>en</strong>te justa, ni v<strong>en</strong>ga a solucionar todos losproblemas, pero hay que <strong>en</strong>contrar una, porque nuestropaís también sufre las consecu<strong>en</strong>cias de este ilícito queocasiona un <strong>en</strong>orme daño moral y económico. Quizá lasalida debería darse a través de un fallo de la CorteSuprema de Justicia de nuestro país o de una leymodificatoria d<strong>el</strong> Código Aduanero, que se refiera <strong>en</strong>forma exclusiva al d<strong>el</strong>ito d<strong>el</strong> contrabando, como lo fue <strong>en</strong>69 Código Aduanero, Com<strong>en</strong>tado y Anotado. Jorge Luis Tosi, pág. 1193. Editorial Universidad. Año1997.70 Idem, pág. 55.158


“LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANALISIS CRITICO JURIDICO DOCTRINAL – MANUEL ANDRADA NOGUÉSsu mom<strong>en</strong>to <strong>el</strong> Decreto-Ley N° 71 d<strong>el</strong> 13 de marzo de1953, a fin de armonizar la cuestión, tanto <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong> como judicial.159


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES160


BREVES CONSIDERACIONES SOBRELAS GARANTÍAS CONSTITUCIONALESDE LOS CONTRIBUYENTES; RECIENTEFALLO DE LA CORTE SUPREMA DEJUSTICIA 71 DIEGO ZAVALA 7271 Este trabajo fue preparado para una pon<strong>en</strong>cia ante los miembros d<strong>el</strong> Instituto Paraguayo deDerecho Constitucional (IPDC), realizada <strong>el</strong> 14 de octubre de 2005. Agradezco a los colegas d<strong>el</strong>Instituto por sus com<strong>en</strong>tarios y aportes a este trabajo.72Abogado, Facultad de Ci<strong>en</strong>cias Jurídicas y Diplomáticas de la Universidad Católica, Paraguay.maestro <strong>en</strong> Leyes (LL.M.), Yale Law School, especializado <strong>en</strong> Comercio, Finanzas y ArbitrajeInternacional. profesor de Derecho Internacional, Facultad de Ci<strong>en</strong>cias Jurídicas y Diplomáticas,Universidad Católica. Asociado, Estudio Mersan, Abogados.


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALA1. BREVES CONSIDERACIONES SOBRE LASGARANTÍAS CONSTITUCIONALES DE LOSCONTRIBUYENTES; RECIENTE FALLO DE LA CORTESUPREMA DE JUSTICIAEn este trabajo se harán algunas consideracionessobre la reci<strong>en</strong>te decisión de la Corte Suprema deJusticia, Sala P<strong>en</strong>al, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso conocido como “Pasex”,<strong>en</strong> la que se trataron importantes aspectos que guardanr<strong>el</strong>ación con las garantías constitucionales de losciudadanos y la organización política de nuestro Estado.Las r<strong>el</strong>aciones Estado – Individuo son sin dudafu<strong>en</strong>te de antiguos y constantes debatesconstitucionales, de teoría política y legal.No obstante que las garantías constitucionalesestablecidas a favor de los ciudadanos y los principiosconstitucionales de división de los poderes, de legalidady de debido <strong>proceso</strong> estén formulados d<strong>en</strong>tro de laConstitución, su exist<strong>en</strong>cia real <strong>en</strong> la práctica cotidianade nuestras instituciones se ve puesta a prueba.La reci<strong>en</strong>te decisión de la Corte Suprema <strong>en</strong> <strong>el</strong>caso “Pasex” es una prueba de <strong>el</strong>lo, por lo que decidió <strong>en</strong>sí y también por los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos extralegales que rodearona su sanción.El Estado, y no hay ninguna duda <strong>en</strong> <strong>el</strong>lo, precisay está facultado a recaudar de <strong>en</strong>tre sus ciudadanos losrecursos necesarios que le permitan lograr los finescolectivos propuestos (art. 178 de la Constitución).Con la facultad conferida para recaudar, <strong>el</strong> Estadorealiza distintas funciones <strong>en</strong> materia tributaria:a) legislativa: al sancionar los impuestos, tasas ycontribuciones debidas por los ciudadanos;163


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESb) <strong>administrativa</strong>: <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> de determinacióntributaria, que incluy<strong>en</strong> todos los actosadministrativos para determinar la cuantía de laobligación tributaria;c) jurisdiccional: cuando <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te (qui<strong>en</strong>ti<strong>en</strong>e derechos, a pesar que muchos no quier<strong>en</strong>reconocerlo) cuestiona <strong>el</strong> acto administrativo quedetermina la cuantía o la exist<strong>en</strong>cia de laobligación tributaria; y de último tambiénd) acusadora: <strong>en</strong> la ev<strong>en</strong>tualidad que se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>el</strong>a exist<strong>en</strong>cia de una obligación tributariaincumplida, promover la acción p<strong>en</strong>al pública“para def<strong>en</strong>der <strong>el</strong> patrimonio público y social” (art.268 inc. 2 de la Constitución).Pero, <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de sus distintas funciones <strong>en</strong>materia tributaria, <strong>el</strong> Estado debe preservar las garantíasy derechos reservados a los ciudadanos <strong>en</strong> la CartaPolítica. Esto implica que <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de sus funcionestributarias debe v<strong>el</strong>ar por <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de garantíasconstitucionales específicas, como ser: <strong>el</strong> principio d<strong>el</strong>egalidad <strong>en</strong> materia tributaria (art. 44 de laConstitución), <strong>el</strong> principio de la igualdad o deproporcionalidad <strong>en</strong> la sanción de las normas tributarias(art. 181 de la Constitución).Igualm<strong>en</strong>te, al ejercer sus funciones tributarias, <strong>el</strong>Estado debe mant<strong>en</strong>er la organización institucionalestablecida para la percepción de los tributos, quecompr<strong>en</strong>de la división <strong>en</strong>tre sus distintos poderes yórganos, <strong>el</strong> mant<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to de la indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia de losdistintos poderes y <strong>el</strong> mutuo control <strong>en</strong>tre los mismos <strong>en</strong><strong>el</strong> ejercicio de sus funciones.En la actividad legislativa (a través de uno de lospoderes), <strong>en</strong> la sanción de las leyes tributarias, <strong>el</strong> Estado164


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAestá limitado por la exist<strong>en</strong>cia de ciertas normasconstitucionales.Al <strong>Poder</strong> Ejecutivo está reservada la funciónrecaudadora, debi<strong>en</strong>do realizar la actividad<strong>administrativa</strong> para la determinación (exist<strong>en</strong>cia ycuantía) de la obligación tributaria. También <strong>en</strong> <strong>el</strong>ejercicio de esta función, <strong>el</strong> Estado está sometido aciertas reglas constitucionales y legales, que deb<strong>en</strong> serde cumplimi<strong>en</strong>to estricto, <strong>en</strong> salvaguarda de los derechosfundam<strong>en</strong>tales d<strong>el</strong> ciudadano.En este s<strong>en</strong>tido, son comunes los casos <strong>en</strong> que laadministración tributaria, al ejercer su función<strong>administrativa</strong>, se equivoca <strong>en</strong> la determinación de laexist<strong>en</strong>cia o la cuantía de la obligación tributaria. Opuede ocurrir (que es lo más corri<strong>en</strong>te), que losfuncionarios de la administración tributaria (o de lasmunicipalidades) se excedan <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de lasfacultades que les fueron conferidas por la ley o lareglam<strong>en</strong>tación, y determin<strong>en</strong> impuestos que no exist<strong>en</strong>,determin<strong>en</strong> cuantías excesivas, o determin<strong>en</strong> multasconfiscatorias. Ante estos excesos, <strong>el</strong> ciudadano ti<strong>en</strong>ederechos constitucionales a ejercer su legítima def<strong>en</strong>sacontra actos de la administración que consideraabusivos.De esta forma, <strong>el</strong> ciudadano lleva su reclamo anteotro de los poderes d<strong>el</strong> Estado, <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>. A esteotro <strong>Poder</strong> se le reserva exclusivam<strong>en</strong>te la facultad deinterpretar y decidir <strong>en</strong> los casos cont<strong>en</strong>ciosos, que <strong>el</strong>ciudadano pueda t<strong>en</strong>er contra la administracióntributaria (otro <strong>Poder</strong> d<strong>el</strong> Estado), y sus decisiones deb<strong>en</strong>ser cumplidas. Allí radica la importancia <strong>en</strong> que <strong>el</strong> <strong>Poder</strong><strong>Judicial</strong> sea indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te, puesto que es qui<strong>en</strong> juzgasobre los bi<strong>en</strong>es d<strong>el</strong> ciudadano, ante posibles abusos porparte d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de su función legislativa orecaudadora.165


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPero no sólo los bi<strong>en</strong>es d<strong>el</strong> ciudadano se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tran expuestos al ejercicio abusivo de los poderesconferidos al Estado, puede que su libertad también esté<strong>en</strong> p<strong>el</strong>igro. Actos indebidos y sin los debidos controlespor parte de la administración tributaria constituy<strong>en</strong> unp<strong>el</strong>igro para los bi<strong>en</strong>es d<strong>el</strong> ciudadano. Pero tambiénpued<strong>en</strong> constituir un p<strong>el</strong>igro <strong>el</strong> ejercicio de la funciónacusadora d<strong>el</strong> órgano d<strong>el</strong> Estado, fuera de los límitesinstitucionales establecidos para <strong>el</strong>lo. El incumplimi<strong>en</strong>tode obligaciones tributarias puede resultar <strong>en</strong> p<strong>en</strong>ascarc<strong>el</strong>arias y la privación de la libertad de cualquierciudadano.En medio de este juego de poderes se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tranlos ciudadanos. Fueron éstos qui<strong>en</strong>es constituyeron <strong>el</strong>Estado, le dieron forma y legitimidad a su poder y leautorizaron a recaudar, le instituyeron como su juez y leautorizaron a ser su acusador.Por <strong>el</strong>lo <strong>el</strong> Estado, <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de sus distintasfunciones, debe estar limitado y <strong>en</strong>cuadrado d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>as normas constitucionales y legales. Cualquierdesconocimi<strong>en</strong>to o desviación de este postulado básicopodría llevar a la acumulación de poderes <strong>en</strong> un solopoder d<strong>el</strong> Estado, con todos los p<strong>el</strong>igros que <strong>el</strong>lo implicapara <strong>el</strong> ciudadano; y <strong>en</strong> última instancia, para <strong>el</strong>desarrollo institucional y económico de nuestro país.La decisión de la Corte Suprema no significó – ycomo también se explicará más ad<strong>el</strong>ante – uncerc<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to a las facultades constitucionales de laFiscalía, o un desmedro al cumplimi<strong>en</strong>to de susfunciones, sino que se precisó y d<strong>el</strong>imitó la divisióninstitucional de los órganos d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio desus funciones.Más aún, <strong>en</strong> <strong>el</strong> contexto <strong>en</strong> que la Corte dictó estas<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia, implicó un importantísimo acto de aserción deautoridad, algo que no es muy común por parte d<strong>el</strong>166


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAm<strong>en</strong>os “fuerte” de los poderes <strong>en</strong> los sistemasconstitucionales latinoamericanos – <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>.Por <strong>el</strong>lo, esta s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia debe ser c<strong>el</strong>ebrada.Por las razones que serán expuestas <strong>en</strong> estetrabajo, la reci<strong>en</strong>te decisión de la Corte Supremaconstituye un avance <strong>en</strong> <strong>el</strong> mant<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> principiode la división de los poderes d<strong>el</strong> Estado, <strong>en</strong> <strong>el</strong>afianzami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> <strong>en</strong> esta división depoderes, todo <strong>el</strong>lo <strong>en</strong> def<strong>en</strong>sa de las garantíasconstitucionales establecidas a favor de los ciudadanos.2- LA DECISIÓN ATACADA DE INCONSTITUCIONA-LIDADLa decisión atacada de inconstitucional ante laCorte Suprema es <strong>el</strong> A.I. Nº 293, dictada por <strong>el</strong> Tribunald<strong>el</strong> Crim<strong>en</strong>, Tercera Sala, <strong>en</strong> fecha 16 de setiembre de2004, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso “MAURICIO SCHWARTZMAN Y OTROSS/ EVASIÓN DE IMPUESTOS. Nº 1121200317532.”.En esta resolución, los Miembros d<strong>el</strong> Tribunalresolvieron por unanimidad, que correspondía hacerlugar al incid<strong>en</strong>te de “Cuestión Prejudicial” deducido por<strong>el</strong> abogado <strong>en</strong> def<strong>en</strong>sa de los imputados, y ord<strong>en</strong>ó “... lasusp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> trámite <strong>en</strong> <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al,ínterin que dure la substanciación d<strong>el</strong> ProcesoAdministrativo.”.La razón principal que llevó a los Miembros d<strong>el</strong>Tribunal de Ap<strong>el</strong>ación a hacer lugar al incid<strong>en</strong>te de“Cuestión Prejudicial”, fue: “... que al efecto dedeterminar la exist<strong>en</strong>cia de una evasión impositiva,necesariam<strong>en</strong>te debe existir una declaración de laAdministración (órgano recaudador), <strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación con <strong>el</strong>déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidadoparcial o totalm<strong>en</strong>te o un b<strong>en</strong>eficio impositivo indebidocorrectam<strong>en</strong>te cuantificado. Cabe concluir <strong>en</strong>tonces, que<strong>en</strong> <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te <strong>proceso</strong> se pres<strong>en</strong>te un hecho que impide167


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESseguir con <strong>el</strong> desarrollo d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to, obstáculo legalque debe ser subsanado <strong>en</strong> sede Administrativa ...”.3- LOS FUNDAMENTOS DE LA FISCALÍA EN SUACCIÓN ANTE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.Esta resolución fue atacada deinconstitucionalidad por la Fiscalía, fundando susagravios principalm<strong>en</strong>te sobre <strong>el</strong> argum<strong>en</strong>to (queinteresa a este análisis), que at<strong>en</strong>ta contra lacomposición constitucional y funciones de la Fiscalía,estable cida <strong>en</strong> la Constitución, principalm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> losartículos 256 in fine y 266, y que at<strong>en</strong>ta contra losdeberes y atribuciones de la Fiscalía, establecida <strong>en</strong> <strong>el</strong>artículo 268 incs. 2 y 3 de la Constitución.La acción de la Fiscalía también se fundó <strong>en</strong> otrosagravios (s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia arbitraria, que la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia fue“dogmática y no producto de un razonami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>derecho vig<strong>en</strong>te), pero estos, por no ser <strong>el</strong> objetivo d<strong>el</strong>pres<strong>en</strong>te análisis, no serán considerados <strong>en</strong> este trabajo.Los ag<strong>en</strong>tes fiscales sostuvieron que <strong>el</strong> órganorepres<strong>en</strong>tante de la sociedad goza de discrecionalidadtécnica a fin de determinar si se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra o no anteun hecho que pueda constituir ilícito p<strong>en</strong>al, y que demant<strong>en</strong>erse la postura jurídica asumida <strong>en</strong> la resoluciónatacada, <strong>el</strong>lo implicaría una desnaturalización de lajurisdicción p<strong>en</strong>al.La tesis de los ag<strong>en</strong>tes fiscales (citada por la Corte<strong>en</strong> su fallo), es que por resolución e interv<strong>en</strong>ciónjurisdiccional que hace lugar a la prejudicialidad, <strong>el</strong>órgano judicial intervino sobre <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos propios de lainvestigación d<strong>el</strong> órgano acusador, consagrando unainterv<strong>en</strong>ción o intromisión al principio depersecución p<strong>en</strong>al o de legalidad propios d<strong>el</strong> acusadorpúblico.168


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALACon esto – sosti<strong>en</strong><strong>en</strong> los ag<strong>en</strong>tes fiscales – se dejaa la libre determinación de órganos extrap<strong>en</strong>ales lapersecución de hechos punibles de esta naturaleza, alsost<strong>en</strong>er que sólo éstos están facultados a determinarlos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos d<strong>el</strong> hecho punible. Los fiscalessostuvieron que <strong>el</strong> órgano acusador debe t<strong>en</strong>eramplitud <strong>en</strong> la investigación de los hechos punibles,con facultad de interv<strong>en</strong>ir <strong>en</strong> “instancias tributariasextrap<strong>en</strong>ales”, a través de dictám<strong>en</strong>es técnicosvinculantes y determinantes para <strong>el</strong>perfeccionami<strong>en</strong>to de la imputación o <strong>en</strong> su caso laacusación respectiva.En su interv<strong>en</strong>ción, la Fiscalía G<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> Estadosostuvo <strong>en</strong> su Dictam<strong>en</strong> Nº 3407 (17 de diciembre de2004), que si bi<strong>en</strong> es cierto que la prejudicialidad nopone fin al procedimi<strong>en</strong>to sino que lo susp<strong>en</strong>de, <strong>el</strong>lono significa que con la misma no se coarte alMinisterio Público <strong>el</strong> ejercicio de la acción p<strong>en</strong>al,pues esta facultad incluye dos atribuciones: la derequerir a los órganos jurisdiccionales y la deinvestigar. En <strong>el</strong> caso particular, es esta últimaatribución de la que se priva <strong>en</strong> forma definitiva alMinisterio Público al declarar la prejudicialidad, yaque sería <strong>el</strong> órgano administrativo qui<strong>en</strong> debainvestigar los hechos determinantes d<strong>el</strong> hecho punible(y no la Fiscalía, <strong>en</strong> opinión d<strong>el</strong> Tribunal de Alzada).4- LA DECISIÓN DE LA CORTE SUPREMA DEJUSTICIALa Corte Suprema decidió hacer lugar al incid<strong>en</strong>tede prejudicialidad, sobre los sigui<strong>en</strong>tes ejesargum<strong>en</strong>tales:1. Para que exista <strong>el</strong> hecho punible de evasiónde impuestos (art. 261 d<strong>el</strong> Código P<strong>en</strong>al), esnecesario que se exista <strong>el</strong> requisito d<strong>el</strong> numeral4, que expresa: “Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como evasión de169


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESimpuesto todo caso <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual exista déficit <strong>en</strong>tre<strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado total oparcialm<strong>en</strong>te”.2. El d<strong>el</strong>ito de evasión se configura con laviolación de normas tributarias. Para determinarla exist<strong>en</strong>cia de “evasión” se debe realizar unaserie de procedimi<strong>en</strong>tos técnicos de índolecontable y tributario, que son realizadas d<strong>en</strong>trod<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to de determinación establecidod<strong>en</strong>tro de los Capítulos IX y X, Libro V de la Ley125/91 “Código Tributario”.3. D<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to técnico de determinacióntributaria, surge la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de lassupuestas deudas.4. El procedimi<strong>en</strong>to técnico para ladeterminación d<strong>el</strong> tributo requiere laparticipación d<strong>el</strong> órgano de aplicación de lanorma tributaria, que es la administracióntributaria.5. La determinación tributaria es una facultadexclusiva de la administración tributaria, que porimperio de la ley es <strong>el</strong> único órgano que ti<strong>en</strong>ecompet<strong>en</strong>cia para determinar la exist<strong>en</strong>cia dedeudas y su cuantía de conformidad al art. 209de la Ley 125/91 anteriorm<strong>en</strong>te citada.6. La determinación es un acto administrativoque declara la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de laobligación tributaria, y <strong>el</strong> mismo es vinculante yobligatorio para las partes.7. Por consigui<strong>en</strong>te, para que puedadeterminarse la exist<strong>en</strong>cia de evasión deimpuestos, debe existir pronunciami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>170


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAórgano de aplicación de la norma tributaria, <strong>en</strong>este caso la “Subsecretaría de Estado deTributación d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da” (la SET).8. La Corte Suprema calificó a este tipo ded<strong>el</strong>itos como “d<strong>el</strong>itos de resultado”, de r<strong>el</strong>evancia<strong>en</strong> cuanto a la calificación de la conducta p<strong>en</strong>alde los imputados.Por los argum<strong>en</strong>tos expuestos preced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te, laCorte Suprema interpretó que <strong>el</strong> Aquo, al hacer lugar alincid<strong>en</strong>te de prejudicialidad, no cerc<strong>en</strong>ó las atribucionesd<strong>el</strong> Ministerio Público, cont<strong>en</strong>idas <strong>en</strong> los artículos 266 y268 incs. 2 y 3 de la Constitución.Al confirmar la Corte Suprema la decisión d<strong>el</strong>Tribunal de Ap<strong>el</strong>ación, y declarar ésta como unacuestión prejudicial, tuvo como efectos susp<strong>en</strong>der “... <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al hasta que <strong>en</strong> <strong>el</strong> otro procedimi<strong>en</strong>torecaiga resolución firme, sin perjuicio de que se realic<strong>en</strong>otros actos de investigación que no Admitan demora. Si <strong>el</strong>imputado se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra det<strong>en</strong>ido, se ord<strong>en</strong>ará sulibertad...”.La susp<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al, hastatanto <strong>en</strong> <strong>el</strong> otro procedimi<strong>en</strong>to recayera resolución firme,no implica una violación de la norma constitucionaldispuesta <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 268 inc. 3 de la Constitución, yaque <strong>el</strong> supuesto cerc<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to de la atribuciónconstitucional de persecución de la acción p<strong>en</strong>alpública invocada por los accionantes, no es definitivani irreparable, puesto que ésta se susp<strong>en</strong>derá hastaque hubiere determinación de la obligación <strong>en</strong> <strong>el</strong>ámbito tributario; y sin que la citada susp<strong>en</strong>siónimplique un “sobreseimi<strong>en</strong>to provisional” tal como lo<strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de <strong>el</strong> CPP.Además, <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito administrativo no se analizala conducta personal de los imputados, que sí es171


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESfacultad exclusiva d<strong>el</strong> Ministerio Público. En estes<strong>en</strong>tido, para que <strong>el</strong> Ministerio Público pueda calificar laconducta d<strong>el</strong> imputado, es condición necesaria tambiénla cuantía d<strong>el</strong> monto evadido, que también es atribuciónexclusiva de la SET.5- LOS ELEMENTOS DEL HECHO PUNIBLE; LACUESTIÓN DE LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA DELA EVASIÓNEl art. 261 d<strong>el</strong> CP define <strong>el</strong> hecho punible deevasión de Impuestos <strong>en</strong> forma clara y no deja lugar adudas, <strong>en</strong> cuanto a que para que exista <strong>el</strong> hecho puniblede evasión d<strong>el</strong> impuesto, debe existir “...un déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado parcial ototalm<strong>en</strong>te ...”.Este aspecto de la norma p<strong>en</strong>al no fue puesto <strong>en</strong>discusión <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> Ministerio Público y los imputados.La cuestión más bi<strong>en</strong> se <strong>en</strong>focó <strong>en</strong> cual es <strong>el</strong>organismo técnico con facultad constitucional ylegal, para determinar la exist<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> déficit fiscal.6- EL ACTO DE DETERMINACIÓN TRIBUTARIA;ORGANISMO TÉCNICOEn este s<strong>en</strong>tido, los artículos 186 y 187 de la Ley125/91 dispon<strong>en</strong> que:“art. 186. Facultades de la Administración. Ala Administración corresponde, interpretar<strong>administrativa</strong>m<strong>en</strong>te las disposicionesr<strong>el</strong>ativas a tributos bajo su Administración,fijar normas g<strong>en</strong>erales y trámites administrativos,impartir instrucciones, dictar los autosnecesarios para la aplicación,administración, percepción y fiscalización d<strong>el</strong>os tributos.172


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALALas normas dictadas <strong>en</strong> aplicación d<strong>el</strong> párrafoanterior se subordinarán a las leyes y a losreglam<strong>en</strong>tos y serán de observancia obligatoriapara todos los funcionarios y para aqu<strong>el</strong>losparticulares a que las hayan cons<strong>en</strong>tido expresa otácitam<strong>en</strong>te o que hayan agotado con resultadoadverso las vías impugnativas pertin<strong>en</strong>tes,acorde a lo dispuesto <strong>en</strong> los párrafos segundo ytercero d<strong>el</strong> art. 187.art. 187. Compet<strong>en</strong>cia e impugnación. Lasnormas a que se refiere <strong>el</strong> artículo preced<strong>en</strong>tepodrán ser modificadas o derogadas por qui<strong>en</strong> lashubiere omitido, o por <strong>el</strong> superior jerárquico.Serán susceptibles de ser impugnadas cuandono sean conformes a derecho, y lesion<strong>en</strong> algúnderecho o interés legítimo personal y directo,por <strong>el</strong> titular de éstos.También se podrán impugnar los actos dictados <strong>en</strong>aplicación de los m<strong>en</strong>cionados <strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafoanterior, aún cuando se hubiere omitido recurrir ocont<strong>en</strong>der contra <strong>el</strong>los.”En concordancia con las normas anteriorm<strong>en</strong>tecitadas, <strong>el</strong> artículo 209 establece que la “... Ladeterminación es <strong>el</strong> acto administrativo que declara laexist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación tributaria, esvinculante y obligatoria para las partes.”.En este s<strong>en</strong>tido también interpretó la CorteSuprema, que afirmó la facultad exclusiva de laadministración tributaria <strong>en</strong> <strong>el</strong> acto de determinacióntributaria.La determinación tributaria compr<strong>en</strong>de <strong>el</strong> <strong>proceso</strong>obligatorio realizado <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, d<strong>el</strong> cualresulta la “exist<strong>en</strong>cia y cuantía”, además de las p<strong>en</strong>as173


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESpor las infracciones tributarias (multas por mora,defraudación, contrav<strong>en</strong>ción, y omisión de pago) quepudier<strong>en</strong> resultar, que ti<strong>en</strong><strong>en</strong> como base también lacuantía de la obligación tributaria determinada.En este <strong>proceso</strong> legalm<strong>en</strong>te establecido, que serealiza exclusivam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> instancia <strong>administrativa</strong>,se reún<strong>en</strong> los principios constitucionales d<strong>el</strong> derechoa la def<strong>en</strong>sa <strong>en</strong> juicio y d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>,establecidos por los artículos 16 y 17 de la Constitución.Estas normas constitucionales que laadministración tributaria está obligada a cumplirdurante los trámites d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> administrativo,garantizan la def<strong>en</strong>sa y <strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong> d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> “… d<strong>el</strong> cual pudiera derivarsep<strong>en</strong>a o sanción.” (art. 17 de la Constitución).El procedimi<strong>en</strong>to de determinación tributaria estádispuesto por <strong>el</strong> art. 212 d<strong>el</strong> Código Tributario y puedetramitarse conjuntam<strong>en</strong>te con <strong>el</strong> previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 225para la aplicación de sanciones y culminar <strong>en</strong> una únicaresolución.”Además de las normas es<strong>en</strong>ciales para la def<strong>en</strong>sa<strong>en</strong> juicio y d<strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong>, <strong>en</strong> esta parte d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>administrativo, realizados ante la administracióntributaria, también se cumpl<strong>en</strong> procedimi<strong>en</strong>tostécnicos es<strong>en</strong>ciales para la determinación de laobligación tributaria.En estos procedimi<strong>en</strong>tos participan técnicosexpertos <strong>en</strong> materia contable e impositiva, qui<strong>en</strong>esconforme las normas técnicas contablesprofesionales, analizan los estados contables de loscontribuy<strong>en</strong>tes, que resultan de los libros,declaraciones, archivos y registros, además de losdocum<strong>en</strong>tos y comprobantes obligatorios requeridospor la Ley 125/91 y sus reglam<strong>en</strong>taciones. No sólo se174


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALArevisan <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de las obligaciones formales(libros, registros, etc.) d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te <strong>en</strong> supuestainfracción tributaria, sino también de todos aqu<strong>el</strong>los quehubier<strong>en</strong> participado de los actos de los que se devi<strong>en</strong>e <strong>el</strong>derecho d<strong>el</strong> fisco al cobro de los tributos.De los procedimi<strong>en</strong>tos anteriorm<strong>en</strong>te señalados,<strong>en</strong> los cuales deb<strong>en</strong> v<strong>el</strong>arse por <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to d<strong>en</strong>ormas de debido <strong>proceso</strong> y de carácter técnico,realizados exclusivam<strong>en</strong>te ante la administracióntributaria, surge la determinación tributaria –exist<strong>en</strong>cia y cuantía – de la obligación adeudada por<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te.Además de estos procedimi<strong>en</strong>tos de determinacióntributaria, también están a cargo exclusivo de laadministración tributaria los procedimi<strong>en</strong>tos para laaplicación de sanciones por infracciones tributarias,conforme lo dispon<strong>en</strong> los arts. 224 y 225 de la Ley125/91.Si <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te no estuviere de acuerdo conlas decisiones de la administración tributaria, ti<strong>en</strong>ederecho a la revisión de dichas decisiones ante <strong>el</strong>Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas, organismo dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te de otropoder d<strong>el</strong> Estado, <strong>en</strong> este caso <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> (Ley879/81 Código de Organización <strong>Judicial</strong>).El <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, tal como lo establec<strong>en</strong> losartículos 247 y 248 de la Constitución, es qui<strong>en</strong> ti<strong>en</strong>e asu cargo la interpretación de la Constitución y de lasleyes.En <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de su función jurisdiccional,<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> goza de indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia y autonomía.Por tanto, mi<strong>en</strong>tras no esté firme la decisión de losorganismos d<strong>el</strong> Estado anteriorm<strong>en</strong>te citados, no puedehablarse de exist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación175


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEStributaria, o de p<strong>en</strong>as por infracciones tributarias(multas por mora, defraudación, contrav<strong>en</strong>ción, yomisión de pago).En otras palabras, sin la revisión d<strong>el</strong> organismotécnico, por los procedimi<strong>en</strong>tos legalm<strong>en</strong>te establecidospara <strong>el</strong>lo, no puede hablarse legalm<strong>en</strong>te de “déficit <strong>en</strong>tre<strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuesto liquidado parcial ototalm<strong>en</strong>te”; y mi<strong>en</strong>tras la decisión de dicho organismotécnico no se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tre firme, falta <strong>el</strong> <strong>el</strong>em<strong>en</strong>to es<strong>en</strong>cialpara que exista <strong>el</strong> hecho punible de “evasión tributaria”(art. 261 d<strong>el</strong> CP).Si no se respetan los procedimi<strong>en</strong>tosanteriorm<strong>en</strong>te vistos, podría darse <strong>el</strong> absurdo – que <strong>en</strong>doctrina se d<strong>en</strong>omina <strong>el</strong> “escándalo jurídico” de que<strong>en</strong> la persecución y sanción p<strong>en</strong>al pudiera determinarseque <strong>el</strong> acusado es culpable de “evasión tributaria”, peroresulte que ante <strong>el</strong> organismo técnico (la administracióntributaria), <strong>el</strong> sujeto acusado y <strong>en</strong>contrado culpable noadeuda tributo alguno a las arcas fiscales.De las normas y las consideracionesanteriorm<strong>en</strong>te expuestas, queda sufici<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te clara ladivisión constitucional de los poderes, reglam<strong>en</strong>tadapor ley. En virtud de esta división de poderes, sed<strong>el</strong>imitan las funciones de cada poder d<strong>el</strong> Estado, y <strong>en</strong> <strong>el</strong>caso que conciern<strong>en</strong> a los impuestos, <strong>en</strong> cuanto adeterminar “… la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligacióntributaria …” o para aplicar sanciones por infraccionestributarias, se establece un sistema de control <strong>en</strong>tre unoy otro poder d<strong>el</strong> Estado, donde cada uno, <strong>en</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de sus funciones, está <strong>en</strong>cargado <strong>el</strong>control de las funciones d<strong>el</strong> otro, todo <strong>el</strong>lo <strong>en</strong>salvaguarda de los derechos y garantías constitucionalesde los ciudadanos.En <strong>el</strong> caso analizado, qui<strong>en</strong> determina laexist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligación tributaria, o la176


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAaplicación de sanciones tributarias, es la administracióntributaria, dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo. Además,ante la administración tributaria también se determinanlas p<strong>en</strong>as por infracción tributaria que se aplicar<strong>en</strong>contra <strong>el</strong> supuesto infractor. En instancia posterior, lasdecisiones adoptadas <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong>, sonpasibles de revisión ante <strong>el</strong> Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas, uno d<strong>el</strong>os organismos que ejerce <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> conforme laley orgánica.Por tanto, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso analizado, intervi<strong>en</strong><strong>en</strong> trespoderes con atribuciones constitucionales: <strong>el</strong>Ministerio Público, <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo y <strong>el</strong> <strong>Poder</strong><strong>Judicial</strong>. La determinación de la “…exist<strong>en</strong>cia y cuantíade la obligación tributaria …” (art. 269 d<strong>el</strong> CT), necesariapara la exist<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> “… déficit <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debidoy <strong>el</strong> impuesto liquidado total o parcialm<strong>en</strong>te …” (art. 261num. 4° d<strong>el</strong> CP), base de la acusación por parte d<strong>el</strong>Ministerio Público, es realizado extrap<strong>en</strong>alm<strong>en</strong>te, por dospoderes d<strong>el</strong> Estado (administración tributaria y Tribunalde Cu<strong>en</strong>tas), d<strong>en</strong>tro de un sistema de controlconstitucional.7- EL SISTEMA CONSTITUCIONAL DE DIVISIÓN YCONTROL ENTRE PODERES; PRINCIPIOSCONSTITUCIONALES EN JUEGOLa r<strong>el</strong>ación jurídica tributaria ti<strong>en</strong>e lacaracterística que anteriorm<strong>en</strong>te hemos señalado, de que<strong>el</strong> Estado es qui<strong>en</strong> crea, mediante ley, la obligación asu favor; la hace efectiva mediante la actividad<strong>administrativa</strong> y resu<strong>el</strong>ve las controversias que seplantean, mediante sus órganos jurisdiccionales.El Estado está facultado por la Constitución aestablecer tributos que le permitan financiar larealización de sus actividades <strong>en</strong> <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de susfines y conforme lo podemos ver al analizar <strong>el</strong> art. 178 d<strong>el</strong>a Constitución Nacional.177


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPero, <strong>en</strong> la sanción de las leyes que crean tributos,<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Legislativo debe t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta losprincipios constitucionales dispuestos <strong>en</strong> los artículos179, 180 y 181 de la Constitución:El Estado cumple su función recaudadora pormedio d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo (art. 238 inc. 13 de laConstitución), función que cumple <strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da por intermedio de la administración tributaria(Subsecretaría de Estado de Tributación – SET),conforme lo dispone la Ley N° 109/91.En la realización de los actos para ladeterminación tributaria, necesarios para establecer laexist<strong>en</strong>cia y la cuantía de la obligación, o para establecersanciones al contribuy<strong>en</strong>te por infracciones tributarias,la administración debe t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta las garantíasconstitucionales establecidas a favor d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te<strong>en</strong> todo <strong>proceso</strong> “… d<strong>el</strong> cual pudiera derivarse p<strong>en</strong>a osanción”. En este s<strong>en</strong>tido, <strong>en</strong> <strong>el</strong> sumario administrativodebe asegurarse al contribuy<strong>en</strong>te <strong>el</strong> derecho a ladef<strong>en</strong>sa y debe observarse <strong>el</strong> debido <strong>proceso</strong> (artículos16 y 17 de la Constitución).Además, toda determinación tributaria asícomo la imposición de sanciones a loscontribuy<strong>en</strong>tes, deb<strong>en</strong> basarse <strong>en</strong> <strong>el</strong> principio d<strong>el</strong>egalidad establecido <strong>en</strong> la Constitución <strong>en</strong> su art. 44“De los tributos”.Las controversias tributarias acerca de laexist<strong>en</strong>cia y la cuantía de las obligaciones, consist<strong>en</strong><strong>en</strong> un conflicto de intereses pecuniarios, <strong>en</strong>tre dospartes sometidas por igual a la ley. Los actos por loscuales la administración realiza una determinación odecide un recurso, además de las p<strong>en</strong>as accesorias adichas obligaciones (por incumplimi<strong>en</strong>to de la obligacióntributaria), significan desde <strong>el</strong> punto de vista jurídico, lafijación de su pret<strong>en</strong>sión como acreedora fr<strong>en</strong>te al178


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAcontribuy<strong>en</strong>te. Ellos son los dos únicos sujetos <strong>en</strong> lar<strong>el</strong>ación.Si <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te no está de acuerdo con <strong>el</strong>acto administrativo, <strong>el</strong> conflicto debe ser resu<strong>el</strong>to porun juez aj<strong>en</strong>o a las partes, cuya voluntad sustituye a lade éstas, <strong>en</strong> forma obligatoria e irrevocable, es decir conefecto de cosa juzgada.En este s<strong>en</strong>tido, conforme lo hemos expuestopreced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te, <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, tal como loestablec<strong>en</strong> los artículos 247 y 248 de la Constitución, esqui<strong>en</strong> ti<strong>en</strong>e a su cargo la interpretación de laConstitución y de las leyes.La mayor parte de la doctrina coincide <strong>en</strong>afirmar que <strong>en</strong> materia tributaria, la funciónprincipal recae <strong>en</strong> <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, puesto que éste es<strong>el</strong> órgano jurisdiccional que ti<strong>en</strong>e la función de declararla inconstitucionalidad o la ilegalidad de las decisionesde los órganos legislativos o administrativos, o <strong>en</strong> <strong>el</strong> casoque nos toca analizar, de los actos d<strong>el</strong> Ministerio Público,constituyéndose <strong>en</strong> la principal órgano protector d<strong>el</strong>os derechos y las garantías constitucionales de loscontribuy<strong>en</strong>tes 73 .En <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de su función jurisdiccional,<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> debe gozar de indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia yautonomía.En este d<strong>el</strong>icado juego de equilibrio, mutuocontrol e indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia <strong>en</strong>tre los poderes d<strong>el</strong> Estado,están <strong>en</strong> juego, además de los derechos a la def<strong>en</strong>sa y aldebido <strong>proceso</strong>, también la libertad y los bi<strong>en</strong>es de losciudadanos (contribuy<strong>en</strong>tes).73 VALDÉS COSTA,“INSTITUCIONES DE DERECHO TRIBUTARIO” (1992), Edit. Depalma, pág. 277 y278.179


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEl resultado que pueda t<strong>en</strong>er <strong>el</strong> <strong>proceso</strong>administrativo, puede ev<strong>en</strong>tualm<strong>en</strong>te t<strong>en</strong>erconsecu<strong>en</strong>cias p<strong>en</strong>ales, por los motivos anteriorm<strong>en</strong>tevistos.Por <strong>el</strong>lo, cualquier int<strong>en</strong>to de conc<strong>en</strong>trarfunciones o de usurpar <strong>el</strong> poder a cualquiera de lospoderes d<strong>el</strong> Estado, va <strong>en</strong> contra d<strong>el</strong> principio deseparación de funciones e indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia de lospoderes que det<strong>en</strong>tan dichas funciones. Esto no sóloes inconstitucional, como lo habíamos vistoanteriorm<strong>en</strong>te, sino p<strong>el</strong>igroso para <strong>el</strong> ciudadano y <strong>en</strong>última instancia, at<strong>en</strong>ta contra <strong>el</strong> estado de derecho y laseguridad institucional de la República, creandocondiciones negativas para <strong>el</strong> desarrollo económico ysocial de nuestro país.Así lo advertía Rousseau 74 : “Así como la voluntadparticular actúa sin cesar contra la voluntad g<strong>en</strong>eral, así<strong>el</strong> gobierno hace un esfuerzo continuo contra la soberanía.Cuanto más aum<strong>en</strong>ta este esfuerzo, más se altera laconstitución, y como no hay otra voluntad de cuerpo, queresisti<strong>en</strong>do a la voluntad d<strong>el</strong> príncipe, la equilibre conésta, tarde o temprano llegará <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que <strong>el</strong>príncipe oprima por fin al soberano, y rompa <strong>el</strong> tratadosocial. ... Hay dos vías g<strong>en</strong>erales por las cuales ungobierno se deg<strong>en</strong>era; cuando se conc<strong>en</strong>tra o cuando sedisu<strong>el</strong>ve <strong>el</strong> Estado.”.8- LOS FACTORES EXTRA LEGALES QUE RODEARONA LA DECISIÓN DE LA CORTE SUPREMA; LOSPELIGROS PARA NUESTRO ORDENCONSTITUCIONALLa acumulación de poderes por uno de los poderesd<strong>el</strong> Estado, pued<strong>en</strong> darse de varias formas: a)directam<strong>en</strong>te cuando uno de los poderes ejerce o se74 Ver CAPÍTULO X, “DEL ABUSO DEL GOBIERNO Y SU TENDENCIA A DEGENERAR” <strong>en</strong>ROUSSEAU, EL CONTRATO SOCIAL, Panamericana Editorial (2000), pág. 138.180


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAatribuye – contra la ley – las funciones que correspond<strong>en</strong>a otros poderes d<strong>el</strong> Estado; o b) indirectam<strong>en</strong>te cuandoun <strong>Poder</strong> d<strong>el</strong> Estado ejerce dichas funciones ante <strong>el</strong> vacíode poder g<strong>en</strong>erado porque otro <strong>Poder</strong> d<strong>el</strong> Estado dejó dede ejercer sus funciones, por considerarlo de poco valor obi<strong>en</strong> por temor. En cualquiera de estos casos, t<strong>en</strong>dremosfallas <strong>en</strong> <strong>el</strong> sistema institucional de división de poderesestablecido <strong>en</strong> la Constitución para limitar <strong>el</strong> ejercicio d<strong>el</strong>poder y los abusos que pued<strong>en</strong> derivarse d<strong>el</strong> ejercicioilegítimo d<strong>el</strong> Estado.La acumulación de funciones <strong>en</strong> uno solo de lospoderes d<strong>el</strong> Estado, como ya lo hemos explicado,conspira contra los derechos fundam<strong>en</strong>tales de losciudadanos, establecidos para preservar su libertad, suseguridad, sus bi<strong>en</strong>es y los demás arreglosinstitucionales establecidos para asegurar suconviv<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> sociedad.En este contexto, debe preocupar lasmanifestaciones d<strong>el</strong> Presid<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> Ejecutivo ante losmedios de pr<strong>en</strong>sa, <strong>en</strong> la reci<strong>en</strong>te “cumbre de poderes” (13y 14 de setiembre de 2.005). En esta ocasión, <strong>el</strong> Jefe d<strong>el</strong>Ejecutivo reclamó al pl<strong>en</strong>o de la Corte Suprema deJusticia por su decisión <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso “Pasex”, por “… pararla investigación por evasión tributaria a la curtiembrePasex …” 75 .Más preocupante aún fue apreciar estasmanifestaciones <strong>en</strong> t<strong>el</strong>evisión, donde se pudo apreciarcon claridad la falta de respeto d<strong>el</strong> Presid<strong>en</strong>te d<strong>el</strong>Ejecutivo a la investidura que se debe a los Ministros d<strong>el</strong>a Corte Suprema de Justicia (otro poder d<strong>el</strong> Estado).Estas manifestaciones – y muchos de los lectores –coincidirán con <strong>el</strong>lo, podrían tomarse como anecdóticas,un recurso populista d<strong>el</strong> T<strong>en</strong>dotá ante la pr<strong>en</strong>sa, donde75 Ver “EJECUTIVO RECLAMÓ A LA CORTE ACTUACIÓN EN EL CASO PASEX”, diario ABC Color,setiembre 14 de 2.005, pág. 4.181


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESéste, <strong>en</strong> continua pose <strong>el</strong>ectoralista, se erige comorepres<strong>en</strong>tante de los intereses d<strong>el</strong> pueblo, reclamandojusticia expedita a los miembros de la Corte Suprema deJusticia, como si fuera un g<strong>en</strong>eral reclamando ord<strong>en</strong> ydisciplina a sus subordinados.Pero un análisis un poquito más debajo de lasuperficie nos muestra <strong>el</strong> desconocimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> modo <strong>en</strong>que deb<strong>en</strong> funcionar los poderes públicos para <strong>el</strong>gobierno de nuestra pret<strong>en</strong>dida República.El art. 3 de la Constitución dispone que:“El pueblo ejerce <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Público por medio d<strong>el</strong>sufragio. El gobierno es ejercido por los poderesLegislativo, Ejecutivo y <strong>Judicial</strong> <strong>en</strong> un sistemade indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, equilibrio, coordinación yrecíproco control. Ninguno de estos poderespuede atribuirse, ni otorgar a otro ni a personaalguna individual o colectiva, facultadesextraordinarias o la suma d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Público.La dictadura está fuera de la ley.”La Corte Suprema no fr<strong>en</strong>ó ninguna investigaciónpor evasión tributaria. La Corte Suprema, al interpretarla Constitución y las leyes <strong>en</strong> su decisión <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso“Pasex”, cumplió con su función constitucional,indicando cuál es <strong>el</strong> organismo d<strong>el</strong> Estado a cargo derealizar las funciones de determinación tributaria.En este s<strong>en</strong>tido, algui<strong>en</strong> debe asesorar, y si ya fueasesorado, algui<strong>en</strong> debe recordarle al Jefe d<strong>el</strong> Ejecutivoque todas las tareas de investigación y determinacióntributaria, deb<strong>en</strong> ser realizadas exclusivam<strong>en</strong>te através de la administración tributaria (Subsecretaríade Estado de Tributación – SET), dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, organismo a su directo cargo.182


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALALa Corte Suprema no dijo que <strong>el</strong> Ejecutivo nopodía realizar la investigación, simplem<strong>en</strong>te dijo qu<strong>en</strong>o podía continuarse <strong>el</strong> juicio <strong>en</strong> sede p<strong>en</strong>al, hastatanto se determine si <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te incumplió conalguna obligación tributaria con <strong>el</strong> Estado.Y como lo vimos previam<strong>en</strong>te, la investigación ydeterminación de las infracciones tributarias sonrealizadas exclusivam<strong>en</strong>te por los órganos dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tesd<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo y únicam<strong>en</strong>te por los procedimi<strong>en</strong>tosestablecidos <strong>en</strong> la Ley 125/91 que establece <strong>el</strong> CódigoTributario.El Jefe d<strong>el</strong> Ejecutivo no debería estar reclamandoa la Corte Suprema, qui<strong>en</strong> tapándose los ojos (eindep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te m<strong>en</strong>te de quiénes fuer<strong>en</strong> los imputados od<strong>el</strong> caso que se estaba tratando) cumplió con susfunciones e interpretó cruciales normas constitucionales,salvaguardando las garantías constitucionales de losciudadanos.Más bi<strong>en</strong>, <strong>el</strong> Ejecutivo debería conc<strong>en</strong>trarse <strong>en</strong> susfunciones y culminar con las investigaciones <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong>, realizando todos los esfuerzos legalespara determinar la exist<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> incumplimi<strong>en</strong>to deobligaciones tributarias por parte de la firma <strong>en</strong>supuesta infracción, que determinaría la responsabilidadp<strong>en</strong>al de sus directivos.Además, si <strong>el</strong> Presid<strong>en</strong>te <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>de que hubierehabido mal desempeño por parte de los magistrados <strong>en</strong><strong>el</strong> ejercicio de sus funciones, posee otros resortesconstitucionales y legales para controlar <strong>el</strong>funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>. En este s<strong>en</strong>tido, <strong>el</strong><strong>Poder</strong> Ejecutivo ti<strong>en</strong>e repres<strong>en</strong>tantes ante <strong>el</strong> Consejo d<strong>el</strong>a Magistratura (art. 262 de la Constitución).Las declaraciones <strong>en</strong> la pr<strong>en</strong>sa y <strong>el</strong> ejerciciomediático indebido d<strong>el</strong> poder no contribuy<strong>en</strong> al183


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESestablecimi<strong>en</strong>to de un Estado republicano, más bi<strong>en</strong>ti<strong>en</strong><strong>en</strong> a socavar lo poco que está si<strong>en</strong>do y con muchoesfuerzo construido.Y estas declaraciones deberían preocupar aúnmás si consideramos que los últimos cambios <strong>en</strong> laintegración de la Corte Suprema de Justicia(indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te si existían razones o no para <strong>el</strong>cambio de los anteriores Ministros o de las calificacionesde los nuevos Ministros), fue realizada a voluntad de laclase política, forzando interpretaciones de cont<strong>en</strong>ido yprocedimi<strong>en</strong>to constitucional.En opinión de muchos, estos cambios afectaron <strong>el</strong>principio fundam<strong>en</strong>tal de indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong><strong>Judicial</strong>, puesto que los magistrados, <strong>en</strong> la decisión d<strong>el</strong>os conflictos que se les somet<strong>en</strong>, <strong>en</strong> los que se hallan <strong>en</strong>juego la libertad, dignidad, bi<strong>en</strong>es y derechos de losciudadanos, podrían flaquear ante las primeras señales opalabras d<strong>el</strong> T<strong>en</strong>dotá, o bi<strong>en</strong> estarían sometidos a laspresiones de políticos, a qui<strong>en</strong>es <strong>en</strong> última instanciadeb<strong>en</strong> sus cargos.Para vislumbrar <strong>el</strong> p<strong>el</strong>igro ante <strong>el</strong> que noshallamos, imaginemos un hipotético caso <strong>en</strong> <strong>el</strong> quefuncionarios de la administración tributaria, <strong>en</strong> sumarioadministrativo expedito, hubier<strong>en</strong> determinado laexist<strong>en</strong>cia de impuestos inexist<strong>en</strong>tes, o hubier<strong>en</strong> violadolas más <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tales normas d<strong>el</strong> derecho a la def<strong>en</strong>sa <strong>en</strong><strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to administrativo o bi<strong>en</strong> hubier<strong>en</strong>determinado sanciones tributarias de carácterconfiscatorio contra cualquier contribuy<strong>en</strong>te. Este pobreciudadano (que puede ser cualquiera de nosotros: algúndía nos puede tocar) ti<strong>en</strong>e <strong>el</strong> derecho a la def<strong>en</strong>sa.Así, <strong>el</strong> caso llega ante <strong>el</strong> magistrado, qui<strong>en</strong> <strong>en</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de su función, debe decidir si <strong>el</strong> Estado, <strong>el</strong>ejercer sus potestades tributarias, cumplió con susdeberes y observó las garantías constitucionales d<strong>el</strong>184


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAcontribuy<strong>en</strong>te. Para completar la p<strong>el</strong>ícula, debemosasumir que <strong>el</strong> magistrado fue puesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> cargo por obray gracia de políticos de turno.En este hipotético caso, <strong>el</strong> amable lector no debehacer mucho esfuerzo <strong>en</strong> anticipar hacia dónde sedirigirá la lealtad d<strong>el</strong> magistrado al interpretar y aplicarla ley:a) Opción 1: a ser leal con <strong>el</strong> soberano (<strong>el</strong>ciudadano), cumpli<strong>en</strong>do su función constitucional deaplicar la ley, función jurisdiccional de gobierno quedebe ejercer <strong>en</strong> <strong>el</strong> mismo grado que los otros poderes, <strong>en</strong>forma separada e indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te, equilibrando ycontrolando las funciones d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo cuyosfuncionarios determinaron indebidam<strong>en</strong>te obligacionestributarias, <strong>en</strong> violación de los derechos establecidos afavor de los ciudadanos;b) Opción 2: a ser leal con <strong>el</strong> tirano de turno (aqui<strong>en</strong> debe <strong>el</strong> cargo que ocupa), complaci<strong>en</strong>do susdiatribas y aplicando la voluntad según <strong>el</strong> capricho d<strong>el</strong>tirano, olvidando la ley y las garantías constitucionalesd<strong>el</strong> ciudadano.En nuestro incipi<strong>en</strong>te sistema institucional, dondetodos los actores <strong>en</strong> la administración de justicia(magistrados, fiscales, abogados y otros auxiliares de lajusticia) recib<strong>en</strong> una defici<strong>en</strong>te formación profesional ynula formación ética 76 , es <strong>en</strong>t<strong>en</strong>dible que <strong>el</strong> magistradoprefiera cumplir con algo más inmediato, es decir, dar <strong>el</strong>gusto y ceder a las presiones d<strong>el</strong> tirano de turno, quecumplir con algo más etéreo y poco sustancial que la76Esta afirmación no pret<strong>en</strong>de caer <strong>en</strong> una exageración, sino que es una constatación de unarealidad <strong>en</strong> nuestras facultades de derecho: los alumnos no recib<strong>en</strong> formación ni ori<strong>en</strong>tación ética,para <strong>el</strong> ejercicio de la profesión de abogado o para desempeñarse <strong>en</strong> algún cargo <strong>en</strong> la magistraturao <strong>en</strong> <strong>el</strong> Ministerio Público. El Colegio de Abogados no ori<strong>en</strong>ta ni sanciona a sus colegiados <strong>en</strong>normas éticas y recién se está estudiando la sanción de un Código de Etica <strong>Judicial</strong>.185


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESConstitución y las leyes. En estas condiciones, esevid<strong>en</strong>te que <strong>el</strong> ciudadano quedará desprotegido.No olvidemos que <strong>el</strong> magistrado ti<strong>en</strong>e la sagradafunción de “… custodio de esta Constitución. Lainterpreta, la cumple y la hace cumplir. …” (art. 247 de laConstitución). De esta forma, los magistrados deb<strong>en</strong>cumplir con la d<strong>el</strong>icadísima función de fr<strong>en</strong>ar losavances o los abusos de poder <strong>en</strong> que naturalm<strong>en</strong>te cae<strong>el</strong> Administrador, protegi<strong>en</strong>do al ciudadano, haci<strong>en</strong>do loque debe hacer (como lo afirma Rousseau): “ ...resisti<strong>en</strong>do a la voluntad d<strong>el</strong> príncipe ….”, equilibrándola,evitando así que se “ ... rompa <strong>el</strong> tratado social.”.Por <strong>el</strong>lo, considerando este ejemplo, y at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do<strong>el</strong> contexto <strong>en</strong> que la Corte Suprema de Justicia dictó <strong>el</strong>caso “Pasex”, podría tomarse como un acto de aserciónde autoridad, algo que, como lo he expresadoanteriorm<strong>en</strong>te, no es muy común por parte d<strong>el</strong> m<strong>en</strong>os“fuerte” de los poderes <strong>en</strong> los sistemas constitucionaleslatinoamericanos – <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>. Por <strong>el</strong>lo, estas<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia debe ser c<strong>el</strong>ebrada, puesto que <strong>el</strong> <strong>Poder</strong><strong>Judicial</strong> cumplió a cabalidad su función de def<strong>en</strong>sa d<strong>el</strong>os derechos y garantías de los ciudadanos consagrados<strong>en</strong> la Constitución.9- ALGUNAS REFERENCIAS A NORMASINTERNACIONALESAdemás, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso <strong>en</strong> análisis, la Corte Supremano hizo otra cosa que v<strong>el</strong>ar por <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de lasobligaciones internacionales asumidas por <strong>el</strong> Estado <strong>en</strong>materia de Derechos Humanos.En primer lugar, la Corte Suprema hizo cumplirdisposiciones fundam<strong>en</strong>tales de la Declaración Universalde Derechos Humanos, adoptada por la AsambleaG<strong>en</strong>eral de las Naciones Unidas <strong>en</strong> su Resolución 217 A(III) d<strong>el</strong> 10 de diciembre de 1.948. En especial, se186


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALArespetaron las disposiciones que garantizan al ciudadanola def<strong>en</strong>sa de sus derechos fundam<strong>en</strong>tales reconocidos<strong>en</strong> su sistema legal, y a ser oído y juzgado por tribunalescompet<strong>en</strong>tes, indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes e imparciales.“art. 8. Toda Persona ti<strong>en</strong>e derecho a un recursoefectivo, ante los tribunales nacionalescompet<strong>en</strong>tes, que la ampare contra actos que viol<strong>en</strong>sus derechos fundam<strong>en</strong>tales reconocidos por laconstitución o por la ley.art. 10. Toda persona ti<strong>en</strong>e derecho, <strong>en</strong> condicionesde pl<strong>en</strong>a igualdad, a ser oída públicam<strong>en</strong>te y conjusticia por un tribunal indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te e imparcial,para la realización de sus derechos y obligacioneso para <strong>el</strong> exam<strong>en</strong> de cualquier acusación contra <strong>el</strong>la<strong>en</strong> materia p<strong>en</strong>al.”En este s<strong>en</strong>tido también se respetó la Conv<strong>en</strong>ciónInteramericana sobre Derechos Humanos (Pacto de SanJosé de Costa Rica), suscrita <strong>en</strong> San José de Costa Rica<strong>el</strong> 22 de noviembre de 1969, <strong>en</strong> la Confer<strong>en</strong>ciaEspecializada Interamericana sobre Derechos Humanos.“art. 8. Garantías <strong>Judicial</strong>es.1. Toda persona ti<strong>en</strong>e derecho a seroída, con las debidas garantías y d<strong>en</strong>tro deun plazo razonable, por un juez o tribunalcompet<strong>en</strong>te, indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te e imparcial,establecido con anterioridad por la ley, <strong>en</strong> ladeterminación de cualquier acusación p<strong>en</strong>alformulada contra <strong>el</strong>la, o para ladeterminación de sus derechos yobligaciones de ord<strong>en</strong> civil, laboral, fiscal ode otro carácter.“art. 25. Protección <strong>Judicial</strong>.187


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES1. Toda persona ti<strong>en</strong>e derecho aun recurso s<strong>en</strong>cillo y rápido o acualquier otro recurso efectivo ante losjueces o tribunales compet<strong>en</strong>tes, qu<strong>el</strong>a ampare contra actos que viol<strong>en</strong> susderechos fundam<strong>en</strong>tales reconocidospor la Constitución, la ley o lapres<strong>en</strong>te Conv<strong>en</strong>ción, aún cuando talviolación sea cometida por personasque actú<strong>en</strong> <strong>en</strong> ejercicio de susfunciones oficiales.2. Los Estados Partes secompromet<strong>en</strong> a:a) A garantizar que la autoridadcompet<strong>en</strong>te prevista por <strong>el</strong>sistema legal d<strong>el</strong> Estadodecidirá sobre los derechos detoda persona que interpongatal recurso;b) A desarrollar las posibilidadesde su recurso judicial;c) A garantizar <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to,por las autoridadescompet<strong>en</strong>tes, de toda decisión<strong>en</strong> que se haya estimadoproced<strong>en</strong>te <strong>el</strong> recurso.”10- CONCLUSIÓN: RESPETANDO EL ORDENCONSTITUCIONAL DAMOS CREDIBILIDAD ANUESTRO SISTEMA INSTITUCIONAL Y SENTAMOSLAS BASES PARA EL CRECIMIENTO ECONÓMICOEn opinión de North, las instituciones son lasreglas de juego <strong>en</strong> una sociedad, o más formalm<strong>en</strong>te, sonlas limitaciones diseñadas por los hombres para permitir188


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALAsu interacción <strong>en</strong> sociedad 77 . En consecu<strong>en</strong>cia, estasinstituciones establec<strong>en</strong> inc<strong>en</strong>tivos para la actividadhumana, ya sean instituciones políticas, sociales oeconómicas. Sociedades que diseñaron e implem<strong>en</strong>taroninstituciones óptimas han logrado mayor desarrollosocial y económico, <strong>en</strong> términos comparativos, que otrassociedades.Por <strong>el</strong>lo, es sumam<strong>en</strong>te importante <strong>el</strong> diseñoinstitucional que adopt<strong>en</strong> los Estados, así como laobedi<strong>en</strong>cia y <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to hacia las instituciones olas “reglas de juego” establecidas por todos los actores deuna determinada sociedad, <strong>en</strong> <strong>el</strong> transcurso d<strong>el</strong> tiempo.El Informe d<strong>el</strong> Banco Mundial para <strong>el</strong> año 2002,r<strong>el</strong>ativo a las Instituciones para los Mercados, ilustrasobre algunos ejemplos de instituciones que respaldan alos mercados 78 :Públicas Sistemas <strong>Judicial</strong>es Leyes de compet<strong>en</strong>cia Autoridadesdesupervisión bancaria Requisitosdetranspar<strong>en</strong>cia de lascompañías Títulos formales depropiedad de la tierra yleyes que regulan latransmisión de bi<strong>en</strong>esPrivadas Cámaras de comercio Registros de solv<strong>en</strong>cia deposibles prestatarios Prestamistas Reciprocidad <strong>en</strong>tre lossocios de las empresas Normas sobre latransmisión de la tierraEn este s<strong>en</strong>tido, también constituy<strong>en</strong> institucioneslos diseños constitucionales y legales establecidos paralimitar <strong>el</strong> ejercicio de poder d<strong>el</strong> Estado, puesto que77 NORTH, INSTITUTIONS, INSTITUTIONAL CHANGE AND ECONOMICPERFORMANCE, Cambridge University Press (1999), pág. 3.78 BANCO MUNDIAL Instituciones para los Mercados, pp. 2.189


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESpermit<strong>en</strong> predecir al ciudadano que estará protegido <strong>en</strong>sus derechos fundam<strong>en</strong>tales (libertad, integridad física,derechos de propiedad), de cualquier acto ilegítimo oabuso de poder que pueda prov<strong>en</strong>ir de cualquierinstitución d<strong>el</strong> Estado.Nuestra sociedad debe respetar sus instituciones<strong>en</strong> forma continuada <strong>en</strong> <strong>el</strong> tiempo, lo que aportará lanecesaria dosis de predecibilidad a nuestro sistemainstitucional, necesario para consolidar un estado dederecho que de seguridad jurídica a los actores <strong>en</strong> <strong>el</strong>mercado. Sin lograr esta condición básica, no se lograránlas bases mínimas para <strong>el</strong> crecimi<strong>en</strong>to económico y <strong>el</strong>desarrollo social.En este s<strong>en</strong>tido también señala <strong>el</strong> reci<strong>en</strong>te trabajod<strong>el</strong> PNUD conocido como “Diagnóstico Institucional de laRepública d<strong>el</strong> Paraguay”, expresando que <strong>el</strong> estado dederecho “... si<strong>en</strong>ta las bases de la seguridad jurídicanecesaria para que la iniciativa económica privada cu<strong>en</strong>tecon un marco de reglas claras, previsibles y estables.Permite igualm<strong>en</strong>te la garantía de los derechosfundam<strong>en</strong>tales de las personas, creando las condicionespara <strong>el</strong> ejercicio de la democracia política.” 79 .La exist<strong>en</strong>cia de un Estado <strong>en</strong>marcado y sujeto alDerecho, está asociado a un conjunto de principios ycapacidades institucionales que como mínimo establec<strong>en</strong>los límites que permit<strong>en</strong> definir un Estado como deDerecho, citando <strong>en</strong>tre <strong>el</strong>los: reconocimi<strong>en</strong>to y garantíauniversal de un marco de derechos fundam<strong>en</strong>tales queposibilitan y pot<strong>en</strong>cian la capacidad creadora de lalibertad humana, <strong>el</strong> imperio de la Constitución y de la leyy <strong>el</strong> sometimi<strong>en</strong>to al principio de la legalidad, garantía d<strong>el</strong>a seguridad jurídica, <strong>en</strong>unciación constitucional de unmarco de división y control <strong>en</strong>tre los poderes públicos, y79 PNUD, Diagnóstico Institucional de la República d<strong>el</strong> Paraguay (2002), pág. 169.190


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”ANÁLISIS CRÍTICO JURÍDICO DOCTRINAL DIEGO ZAVALApor último garantía de un debido <strong>proceso</strong> y acceso a lajusticia.D<strong>en</strong>tro de este contexto puede tomarse la reci<strong>en</strong>tedecisión de la Corte Suprema <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso analizado,puesto que afirmó la vig<strong>en</strong>cia de los principios ycapacidades institucionales anteriorm<strong>en</strong>te señaladas.Pero esta tarea no acaba aquí: la Corte Suprema debemant<strong>en</strong>er estas decisiones <strong>en</strong> forma continuada <strong>en</strong> <strong>el</strong>tiempo, mant<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do vig<strong>en</strong>tes los derechos y garantíasde los ciudadanos. Esto señalará <strong>el</strong> camino institucional(“institutional path”) transitado por nuestro sistema, queprobará <strong>el</strong> afianzami<strong>en</strong>to y la paulatina consolidación d<strong>en</strong>uestras instituciones <strong>en</strong> <strong>el</strong> tiempo, lo cual <strong>en</strong> <strong>el</strong> futurootorgaría confianza a los actores para realizar actividadeseconómicas provechosas <strong>en</strong> nuestra sociedad, mejorandolos niv<strong>el</strong>es de crecimi<strong>en</strong>to económico y desarrollo social.191


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES192


LEGISLACIÓN APLICABLE


CONSTITUCIÓN NACIONAL


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN NACIONAL – CONSTITUCIÓN NACIONALCONSTITUCIÓN NACIONALPARTE IDE LAS DECLARACIONES FUNDAMENTALES, DE LOSDERECHOS, DE LOS DEBERES Y DE LAS GARANTÍASTITULO IDE LAS DECLARACIONES FUNDAMENTALESArt. 3º DEL PODER PÚBLICO 80El pueblo ejerce <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Público por mediod<strong>el</strong> sufragio. El gobierno es ejercido por lospoderes Legislativo, Ejecutivo y <strong>Judicial</strong> <strong>en</strong>un sistema de indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, equilibrio,coordinación y recíproco control. Ningunode estos poderes puede atribuirse, niotorgar a otro ni a persona algunaindividual o colectiva, facultadesextraordinarias o la suma d<strong>el</strong> <strong>Poder</strong>Público.La dictadura está fuera de la ley.TITULO IIDE LOS DERECHOS, DE LOS DEBERES Y DE LASGARANTÍASCAPITULO IIDE LA LIBERTADArt. 16DE LA DEFENSA EN JUICIOLa def<strong>en</strong>sa <strong>en</strong> juicio de las personas y desus derechos es inviolable. Toda personati<strong>en</strong>e derecho a ser juzgada por tribunales yjueces compet<strong>en</strong>tes, indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes eimparciales.80Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruotti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto: “JUSTIFICACIÓN DE LAPREJUDICIALIDAD POR RAZONES DE COMPETENCIA”197


Art. 17“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE- CONSTITUCION NACIONALDE LOS DERECHOS PROCESALESEn <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> p<strong>en</strong>al, o <strong>en</strong> cualquier otro d<strong>el</strong>cual pudiera derivarse p<strong>en</strong>a o sanción, todapersona ti<strong>en</strong>e derecho a:1) Que sea presumida su inoc<strong>en</strong>cia;2) Que se le juzgue <strong>en</strong> juicio público,salvo los casos contemplados por <strong>el</strong>magistrado para salvaguardar otrosderechos;3) Que no se le cond<strong>en</strong>e sin juicioprevio fundado <strong>en</strong> una ley anterior alhecho d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>, ni que se lejuzgue por tribunales especiales;4) Que no se le juzgue más de unavez por <strong>el</strong> mismo hecho. No sepued<strong>en</strong> reabrir <strong>proceso</strong>s f<strong>en</strong>ecidos,salvo la revisión favorable des<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cias p<strong>en</strong>ales establecidas <strong>en</strong>los casos previstos por la leyprocesal;5) Que se defi<strong>en</strong>da por sí misma osea asistida por def<strong>en</strong>sores de su<strong>el</strong>ección;6) Que <strong>el</strong> Estado le provea de undef<strong>en</strong>sor gratuito, <strong>en</strong> caso de nodisponer de medios económicos parasolv<strong>en</strong>tarlo;7) La comunicación previa ydetallada de la imputación, así comoa disponer de copias, medios yplazos indisp<strong>en</strong>sables para la198


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN NACIONAL – CONSTITUCIÓN NACIONALpreparación de su def<strong>en</strong>sa <strong>en</strong> librecomunicación;8) Que ofrezca, practique, controle eimpugne pruebas;9) Que no se le opongan pruebasobt<strong>en</strong>idas o actuaciones producidas<strong>en</strong> violación de las normas jurídicas;10) El acceso, por sí o por intermediode su def<strong>en</strong>sor, a las actuacionesprocesales, las cuales <strong>en</strong> ningúncaso podrán ser secretas para <strong>el</strong>los.El sumario no se prolongará másallá d<strong>el</strong> plazo establecido por la ley, ya11) La indemnización por <strong>el</strong> Estado<strong>en</strong> caso de cond<strong>en</strong>a por errorjudicial.CAPÍTULO VIDE LA POLÍTICA ECONÓMICA DEL ESTADOSECCIÓN IIDE LA ORGANIZACIÓN FINANCIERAArt. 178DE LOS RECURSOS DEL ESTADO.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de sus fines, <strong>el</strong>Estado establece impuestos, tasas,contribuciones y demás recursos; explotapor sí, o por medio de concesionarios losbi<strong>en</strong>es de su dominio privado, sobre loscuales determina regalías, "royalties",comp<strong>en</strong>saciones u otros derechos, <strong>en</strong>condiciones justas y conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes para losintereses nacionales; organiza laexplotación de los servicios públicos y199


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE- CONSTITUCION NACIONALpercibe <strong>el</strong> canon de los derechos que seestatuyan; contrae empréstitos internos ointernacionales destinados a los programasnacionales de desarrollo; regula <strong>el</strong> sistemafinanciero d<strong>el</strong> país, y organiza, fija ycompone <strong>el</strong> sistema monetario.Art. 179DE LA CREACIÓN DE TRIBUTOS.Todo Tributo, cualquiera sea su naturalezao d<strong>en</strong>ominación, será establecidoexclusivam<strong>en</strong>te por la Ley, respondi<strong>en</strong>do aprincipios económicos y sociales justos, asícomo a políticas favorables al desarrollonacional.Es también privativo de la Ley determinarla materia imponible, los sujetos obligadosy <strong>el</strong> carácter d<strong>el</strong> sistema tributario.Art. 180DE LA DOBLE IMPOSICIÓN.No podrá ser objeto de doble imposición <strong>el</strong>mismo hecho g<strong>en</strong>erador de la obligacióntributaria. En las r<strong>el</strong>acionesinternacionales, <strong>el</strong> Estado podrá c<strong>el</strong>ebrarconv<strong>en</strong>ios que evit<strong>en</strong> la doble imposición,sobre la base de la reciprocidad.Art. 181DE LA IGUALDAD DEL TRIBUTO.La igualdad es la base d<strong>el</strong> tributo. Ningúnimpuesto t<strong>en</strong>drá carácter confiscatorio. Sucreación y su vig<strong>en</strong>cia at<strong>en</strong>derán a lacapacidad contributiva de los habitantes ya las condiciones g<strong>en</strong>erales de la economíad<strong>el</strong> país.200


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN NACIONAL – CONSTITUCIÓN NACIONALTITULO IIDE LA ESTRUCTURA Y DE LA ORGANIZACIÓN DELESTADOCAPÍTULO IIDEL PODER EJECUTIVOSECCIÓN IDEL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA Y DELVICEPRESIDENTEArt. 238 DE LOS DEBERES Y DE LASATRIBUCIONES DEL PRESIDENTE DE LAREPÚBLICA.Son deberes y atribuciones de qui<strong>en</strong> ejerc<strong>el</strong>a presid<strong>en</strong>cia de la República:1) repres<strong>en</strong>tar al Estado y dirigir laAdministración G<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> país;13) disponer la recaudación einversión de las r<strong>en</strong>tas de laRepública, de acuerdo con <strong>el</strong>Presupuesto G<strong>en</strong>eral de la Nación ycon las leyes, rindi<strong>en</strong>do cu<strong>en</strong>taanualm<strong>en</strong>te al Congreso de suejecución; 81SECCIÓN IIDE LOS MINISTROS Y DEL CONSEJO DE MINISTROSArt. 240 DE LAS FUNCIONES 82La dirección y la gestión de los negociospúblicos están confiadas a los ministros d<strong>el</strong><strong>Poder</strong> Ejecutivo, cuyo número y funcionesserán determinadas por la Ley. En caso de81Véase com<strong>en</strong>tario d<strong>el</strong> Dr. Diego Zavala <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto 7 “EL SISTEMA CONSTITUCIONAL DEDIVISIÓN Y CONTROL ENTRE PODERES; PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES EN JUEGO” pag. 163segundo parr.82 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruotti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto: “JUSTIFICACIÓN DE LAPREJUDICIALIDAD POR RAZONES DE COMPETENCIA”201


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE- CONSTITUCION NACIONALaus<strong>en</strong>cia temporal de uno de <strong>el</strong>los, losustituirá uno de los viceministros d<strong>el</strong>ramo.CAPÍTULO IIIDEL PODER JUDICIALSECCIÓN IDE LAS DISPOSICIONES GENERALESArt. 247DE LA FUNCIÓN Y DE LA COMPOSICIÓNEl <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> es <strong>el</strong> custodio de estaConstitución. La interpreta, la cumple y lahace cumplir 83 .La administración de justicia está a cargod<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>, ejercida por la CorteSuprema de Justicia, por los tribunales ypor los juzgados, <strong>en</strong> la forma queestablezcan esta Constitución y la Ley.Art. 248 DE LA INDEPENDENCIA DEL PODERJUDICIALQueda garantizada la indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong><strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong>. Sólo éste puede conocer ydecidir <strong>en</strong> actos de carácter cont<strong>en</strong>cioso.En ningún caso los miembros de los otrospoderes, ni otros funcionarios, podránarrogarse atribuciones judiciales que noestén expresam<strong>en</strong>te establecidas <strong>en</strong> estaConstitución, ni revivir <strong>proceso</strong>s f<strong>en</strong>ecidos,ni paralizar los exist<strong>en</strong>tes, ni interv<strong>en</strong>ir decualquier modo <strong>en</strong> los juicios. Actos de estanaturaleza conllevan nulidad insanable.Todo <strong>el</strong>lo sin perjuicio de las decisionesarbitrales <strong>en</strong> <strong>el</strong> ámbito d<strong>el</strong> derecho privado,83 Véase com<strong>en</strong>tario d<strong>el</strong> Dr. Diego Zavala <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto 7 “EL SISTEMA CONSTITUCIONAL DEDIVISIÓN Y CONTROL ENTRE PODERES; PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES EN JUEGO” pag. 164202


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN NACIONAL – CONSTITUCIÓN NACIONALcon las modalidades que la Ley determinepara asegurar <strong>el</strong> derecho de def<strong>en</strong>sa y lassoluciones equitativas.Los que at<strong>en</strong>tas<strong>en</strong> contra la indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>ciad<strong>el</strong> <strong>Poder</strong> <strong>Judicial</strong> y la de sus magistrados,quedarán inhabilitados para ejercer todafunción pública por cinco añosconsecutivos, además de las p<strong>en</strong>as que fij<strong>el</strong>a Ley.203


204“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE- CONSTITUCION NACIONAL


LEY Nº 125/91 “ESTABLECE ELNUEVO RÉGIMEN TRIBUTARIO”


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”LEY Nº 125/91ESTABLECE EL NUEVO RÉGIMEN TRIBUTARIOEL CONGRESO DE LA NACION PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DELEYLIBRO IIIMPUESTO AL CAPITALTITULO ÚNICOIMPUESTO INMOBILIARIOArt. 64 CONTRALOR 84 Los Escribanos Públicos yqui<strong>en</strong>es ejerzan tales funciones no podránext<strong>en</strong>der escrituras r<strong>el</strong>ativas a transmisión,modificación o creación de derechos realessobre inmuebles sin la obt<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong>certificado de no adeudar este impuesto y susadicionales 85 . Los datos d<strong>el</strong> citado certificadodeberán insertarse <strong>en</strong> la respectiva escritura.En los casos de transfer<strong>en</strong>cia de inmuebles, <strong>el</strong>acuerdo <strong>en</strong>tre las partes es irr<strong>el</strong>evante a losefectos d<strong>el</strong> pago d<strong>el</strong> impuesto, debiéndoseabonar previam<strong>en</strong>te la totalidad d<strong>el</strong> mismo.El incumplimi<strong>en</strong>to de este requisitodeterminará que <strong>el</strong> Escribano intervini<strong>en</strong>teserá solidariam<strong>en</strong>te responsable d<strong>el</strong> tributo.La pres<strong>en</strong>te disposición regirá tambiénrespecto de la obt<strong>en</strong>ción previa d<strong>el</strong> certificado84Véase art. 6685Véase art. 194 de la Ley 2421/04 “DEADECUACIÓN FISCAl”REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE207


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScatastral 86 de inmuebles, así como para <strong>el</strong>otorgami<strong>en</strong>to de título de dominio sobreinmuebles v<strong>en</strong>didos por <strong>el</strong> Estado, sus <strong>en</strong>tesautárquicos y corporaciones mixtas.Art. 65DIRECCIÓN GENERAL DE LOS REGISTROSPÚBLICOS - El registro de inmuebles noinscribirá ninguna escritura que verse sobrebi<strong>en</strong>es raíces sin comprobar <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>tode los requisitos a que se refiere <strong>el</strong> artículoanterior.La misma obligación rige para la inscripciónde declaratoria de herederos con refer<strong>en</strong>cia abi<strong>en</strong>es inmuebles.La Dirección G<strong>en</strong>eral de los Registros Públicos,facilitará la actuación perman<strong>en</strong>te de losfuncionarios debidam<strong>en</strong>te autorizados, paraextractar de todas las escrituras inscritas losdatos necesarios para <strong>el</strong> empadronami<strong>en</strong>to ycatastro.En los casos de medidas judiciales, de lascuales por cualquier motivo deban practicarseanotaciones, notas marginales de aclaraciónque cont<strong>en</strong>gan errores de cualquiernaturaleza y que se r<strong>el</strong>acione con <strong>el</strong> dominiode bi<strong>en</strong>es raíces, la Dirección G<strong>en</strong>eral de losRegistros Públicos hará conocer <strong>el</strong> hecho alServicio Nacional de Catastro mediante unacomunicación oficial, con la trascripción d<strong>el</strong>texto de la anotación de la aclaraciónrespectiva.86 Véase Ley Nº 109/92 “QUE ESTABLECE LA ESTRUCTURA ORGÁNICA DEL MINISTERIO DEHACIENDA” art. 30208


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Art. 66 GESTIONES ADMINISTRATIVAS Y JUDI-CIALES: No podrá t<strong>en</strong>er curso ningunadilig<strong>en</strong>cia o gestión judicial o <strong>administrativa</strong>r<strong>el</strong>ativa a inmuebles, así como tampoco laacción pertin<strong>en</strong>te a la adquisición de bi<strong>en</strong>esraíces por vía de la prescripción, si no seacompaña <strong>el</strong> certificado previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo.64.Art. 67.CONTRAVENCIONES: Las contrav<strong>en</strong>ciones alas preced<strong>en</strong>tes disposiciones por parte de losJueces o Magistrados, Escribanos Públicos yfuncionarios de los Registros Públicos,deberán ser puestas <strong>en</strong> conocimi<strong>en</strong>to de laCorte Suprema de Justicia, a los efectospertin<strong>en</strong>tes.LIBRO VDISPOSICIONES DE APLICACION GENERALAMBITO DE APLICACION 87Art. 150AMBITO DE APLICACIÓN Las disposicionesd<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te libro serán de aplicación a todoslos tributos que recauda la Sub Secretaría deEstado de Tributación d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da con excepción de los regidos por <strong>el</strong>Código Aduanero.CAPITULO IIEXTINCION DE LA OBLIGACIONArt. 156MEDIOS DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓNTRIBUTARIA La obligación tributaria seextingue por:1) Pago.87 Véase libro III Titulo I Capitulo IV y VII de la Ley 2421/04 “DE REORDENAMIENTOADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL”209


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES2) Comp<strong>en</strong>sación.3) Prescripción.4) Remisión5) ConfusiónPAGOArt. 157PAGO: El pago es la prestación pecuniariaefectuada por los contribuy<strong>en</strong>tes o por losresponsables <strong>en</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la obligacióntributaria.Constituirá también pago, por parte d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te, la percepción o ret<strong>en</strong>ción <strong>en</strong> lafu<strong>en</strong>te de los tributos previstos <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>teLey.Art.158Art.159PAGO POR TERCEROS Los terceros extrañosa la obligación tributaria pued<strong>en</strong> realizar <strong>el</strong>pago subrogándose sólo <strong>en</strong> cuanto al derechode crédito al reembolso y a las garantías,prefer<strong>en</strong>cias y privilegios sustanciales.LUGAR, PLAZO Y FORMA DE PAGO - El pagodebe efectuarse <strong>en</strong> <strong>el</strong> lugar, plazo y forma queindique la ley o <strong>en</strong> su defecto lareglam<strong>en</strong>tación.Art. 160 PAGOS ANTICIPADOS La obligación deefectuar pagos anticipados, periódicos o no, acu<strong>en</strong>ta d<strong>el</strong> tributo definitivo, constituye unaobligación tributaria sometida a condiciónresolutoria y debe ser dispuesta o autorizadaexpresam<strong>en</strong>te por la ley.Para los tributos de carácter periódico operman<strong>en</strong>te que se liquid<strong>en</strong> mediantedeclaración jurada, la cuantía d<strong>el</strong> anticipo se210


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”fijará t<strong>en</strong>i<strong>en</strong>do <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta, <strong>en</strong>tre otros índices,las estimaciones d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te o <strong>el</strong> imported<strong>el</strong> tributo correspondi<strong>en</strong>te al períodopreced<strong>en</strong>te, salvo que <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te pruebeque la situación se ha modificado <strong>en</strong> la formay plazo que establezca la ley o lareglam<strong>en</strong>tación <strong>en</strong> su caso.Art. 161 PRÓRROGAS Y FACILIDADES DE PAGO 88 -Las prórrogas y demás facilidades de pago sólopodrán ser concedidas por la AdministraciónTributaria de acuerdo a los términos ycondiciones que establezca la reglam<strong>en</strong>tacióny siempre que se justifiqu<strong>en</strong> las causas queimpidan <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to normal de lasobligaciones.No podrán concederse prorrogas ni facilidadesa los ag<strong>en</strong>tes de ret<strong>en</strong>ción o percepción quehubier<strong>en</strong> ret<strong>en</strong>ido o percibido <strong>el</strong> tributo. LaAdministración Tributaria ti<strong>en</strong>e <strong>en</strong> todo casola facultad de exigir garantías y solicitar lasmedidas caut<strong>el</strong>ares que result<strong>en</strong> necesarias.Si la solicitud se pres<strong>en</strong>tase con anterioridadal v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo para <strong>el</strong> pago, losimportes por los cuales se otorgu<strong>en</strong> facilidadeso prórroga dev<strong>en</strong>garán únicam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> interéscuya tasa fijará anualm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivoy que será inferior al recargo por mora.El monto de las cuotas y fechas a partir de lascuales deb<strong>en</strong> ser abonadas, serán fijadas por88 Reglam<strong>en</strong>tado por <strong>el</strong> art. 2º y 4º d<strong>el</strong> Decreto Nº 6.904/05 “Por <strong>el</strong> cual se consolida <strong>en</strong> un soloinstrum<strong>en</strong>to legal las disposiciones de la Ley Nº 125/91, r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to deprórrogas y facilidades de pago y la aplicación de la sanción prevista para la infracción por mora yse establece un régim<strong>en</strong> transitorio de aplicación de la tasa de interés o recargo moratorio ycontrav<strong>en</strong>ción”.211


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESla Administración Tributaria.Cuando la solicitud fuera pres<strong>en</strong>tada conposterioridad al v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo para <strong>el</strong>pago d<strong>el</strong> tributo, a partir d<strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>a prórroga o facilidades se dev<strong>en</strong>gará <strong>el</strong>interés a que refiere este Art., <strong>el</strong> cual <strong>en</strong> estecaso se calculará sobre la deuda total portributo y sanciones. El otorgami<strong>en</strong>to deprórroga o facilidades implicará la susp<strong>en</strong>siónde las acciones ejecutivas para <strong>el</strong> cobro dedeudas que se hubier<strong>en</strong> iniciado.La Administración Tributaria podrá dejar sinefecto las facilidades otorgadas si <strong>el</strong> interesadono abonare regularm<strong>en</strong>te las cuotas fijadas,así como los tributos recaudados por la mismaoficina recaudadora y que se dev<strong>en</strong>gar<strong>en</strong>posteriorm<strong>en</strong>te. En tal caso, se consideraráanulado <strong>el</strong> régim<strong>en</strong> otorgado respecto d<strong>el</strong> saldodeudor, aplicándose los recargos quecorrespondier<strong>en</strong> a cada tributo. Dejado sinefecto <strong>el</strong> conv<strong>en</strong>io, los pagos realizados seimputarán <strong>en</strong> primer término a los interesesdev<strong>en</strong>gados y <strong>el</strong> saldo a cada uno de losadeudos incluidos <strong>en</strong> las facilidades otorgadasy <strong>en</strong> la misma proporción <strong>en</strong> que las integr<strong>en</strong>.Ello no obstará a que la AdministraciónTributaria pueda otorgar otro régim<strong>en</strong> defacilidades.Art.162IMPUTACIÓN DEL PAGO: Cuando <strong>el</strong> créditod<strong>el</strong> sujeto activo compr<strong>en</strong>da intereses,recargos y multas, los pagos parciales seimputarán <strong>en</strong> <strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>te ord<strong>en</strong>: primero aintereses o recargos, luego al tributo y porúltimo a las multas.212


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Cuando <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te o <strong>el</strong> responsable debaal sujeto activo varias obligaciones por unmismo tributo, <strong>el</strong> pago se imputará primero ala obligación más antigua.Cuando la deuda sea de varias obligaciones,por distintos tributos, <strong>el</strong> pago se imputará altributo que <strong>el</strong>ija <strong>el</strong> deudor y de éste a laobligación más antigua, conforme a la mismaregla. De no hacerse esta <strong>el</strong>ección <strong>el</strong> pago seimputará a la obligación más antigua.COMPENSACIONArt. 163COMPENSACIÓN: Son comp<strong>en</strong>sables de oficioo a petición de parte los créditos d<strong>el</strong> sujetopasivo r<strong>el</strong>ativos a tributos, intereses o recargosy multas con las deudas por los mismosconceptos liquidadas por aquél odeterminadas de oficio, refer<strong>en</strong>tes a períodosno prescritos, com<strong>en</strong>zando por los másantiguos aunque prov<strong>en</strong>gan de distintostributos, <strong>en</strong> tanto <strong>el</strong> sujeto activo sea <strong>el</strong>mismo.Para que proceda la comp<strong>en</strong>sación es precisoque tanto la deuda como <strong>el</strong> crédito seanfirmes, líquidos y exigibles. La Administraciónpodrá otorgar certificados de crédito fiscal alos sujetos pasivos b<strong>en</strong>eficiados con esteinstituto para <strong>el</strong> pago d<strong>el</strong> mismo u otrostributos adeudados.Dichos certificados de crédito fiscal podránser cedidos por <strong>el</strong> sujeto pasivo a otroscontribuy<strong>en</strong>tes para que éstos puedanefectuar la comp<strong>en</strong>sación o pagos de deudastributarias a cargo de la Administración.213


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESA todos los efectos, se considerará que loscréditos d<strong>el</strong> Estado han sido canc<strong>el</strong>ados porcomp<strong>en</strong>sación <strong>en</strong> <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que se hizoexigible <strong>el</strong> crédito d<strong>el</strong> sujeto pasivo.PRESCRIPCIONArt. 164PRESCRIPCIÓN: La acción para <strong>el</strong> cobro de lostributos prescribirá a los cinco (5) añoscontados a partir d<strong>el</strong> 1o. de <strong>en</strong>ero d<strong>el</strong> añosigui<strong>en</strong>te a aquél <strong>en</strong> que la obligación debiócumplirse.Para los impuestos de carácter anual quegravan ingresos o utilidades se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá que<strong>el</strong> hecho gravado se produce al cierre d<strong>el</strong>ejercicio fiscal.La acción para <strong>el</strong> cobro de las sancionespecuniarias e intereses o recargo t<strong>en</strong>drá <strong>el</strong>mismo término de prescripción que <strong>en</strong> cadacaso corresponda al tributo respectivo. Estostérminos se computarán para las sancionespor defraudación y por contrav<strong>en</strong>ción a partird<strong>el</strong> 1o. de <strong>en</strong>ero d<strong>el</strong> año sigui<strong>en</strong>te a aquél <strong>en</strong> <strong>el</strong>cual se cometieron las infracciones; para losrecargos e intereses, desde <strong>el</strong> 1o. de <strong>en</strong>ero d<strong>el</strong>año sigui<strong>en</strong>te a aquél <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual se g<strong>en</strong>eraron.Art. 165Interrupción d<strong>el</strong> plazo de prescripción - Elcurso de la prescripción se interrumpe:1) Por acta final de inspección suscriptapor <strong>el</strong> deudor o <strong>en</strong> su defecto ante sunegativa suscripta por dos testigos, <strong>en</strong>su caso.214


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”2) Por la determinación d<strong>el</strong> tributoefectuada por la AdministraciónTributaria, seguida luego de lanotificación, o por la declaración juradaefectuada por <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te,tomándose como fecha desde la cualopera la interrupción, la de lanotificación d<strong>el</strong> acto de determinacióno, <strong>en</strong> su caso, la de pres<strong>en</strong>tación de ladeclaración respectiva.3) Por <strong>el</strong> reconocimi<strong>en</strong>to expreso otácito de la obligación por parte d<strong>el</strong>deudor.4) Por <strong>el</strong> pago parcial de la deuda.5) Por <strong>el</strong> pedido de prórroga u otrasfacilidades de pago.6) Por la realización de actuacionesjurisdiccionales t<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes al cobro d<strong>el</strong>a deuda determinada y notificadadebidam<strong>en</strong>te al deudor. Interrumpidala prescripción no se considerará <strong>el</strong>tiempo corrido con anterioridad ycom<strong>en</strong>zará a computarse un nuevotérmino. Este nuevo término seinterrumpirá, su vez, por las causalesseñaladas <strong>en</strong> los numerales 2o. y 5o. deeste articulo.La prescripción d<strong>el</strong> derecho al cobro d<strong>el</strong>as sanciones y de los intereses orecargos se interrumpirá por losmismos medios indicadosanteriorm<strong>en</strong>te, así como también <strong>en</strong>todos los casos <strong>en</strong> que se interrumpa <strong>el</strong>215


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScurso de la prescripción de los tributosrespectivos.Art. 166 SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE PRES-CRIPCIÓN: La interposición por <strong>el</strong> interesadode cualquier petición o recurso administrativoo de acciones o recursos jurisdiccionalessusp<strong>en</strong>derá <strong>el</strong> curso de la prescripción hastaque se configure resolución definitiva ficta, s<strong>en</strong>otifique la resolución definitiva expresa, oquede ejecutoriada la s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> su caso.Art. 167SUBSISTENCIA DE OBLIGACIÓN NATURAL:Lo pagado para satisfacer una obligaciónprescrita no puede ser materia de repetición,aunque <strong>el</strong> pago se hubiera efectuado sinconocimi<strong>en</strong>to de la prescripción.Art.168 REMISIÓN: La obligación tributaria, sólopuede ser remitida por ley. Los intereses orecargos pued<strong>en</strong> ser reducidos o condonadospor resolución <strong>administrativa</strong> <strong>en</strong> la forma ycondiciones que establezca la ley.Art. 169CONFUSIÓN: La confusión se opera cuando <strong>el</strong>sujeto activo de la r<strong>el</strong>ación tributaria quedacolocado <strong>en</strong> la situación d<strong>el</strong> deudor, comoconsecu<strong>en</strong>cia de la transmisión de los bi<strong>en</strong>es oderechos objeto d<strong>el</strong> tributo.CAPITULO IIIINFRACCIONES Y SANCIONES 89Art.170 INFRACCIONES TRIBUTARIAS: 90 Son89Véase Ley 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL ” art.23990 De conformidad al art. 14 inc. b de la Ley 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVOY DE ADECUACIÓN FISCAL” no se podrá deducir de la r<strong>en</strong>ta bruta para la determinación de la r<strong>en</strong>taneta lo pagado por sanciones o infracciones Tributarias216


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”infracciones tributarias: la mora, lacontrav<strong>en</strong>ción, la omisión de pago y ladefraudación.MORAArt. 171MORA 91 La mora se configura por la noextinción de la deuda por tributos <strong>en</strong> <strong>el</strong>mom<strong>en</strong>to y lugar que corresponda,operándose por <strong>el</strong> solo v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>término establecido. Será sancionada con unamulta, a calcularse sobre <strong>el</strong> importe d<strong>el</strong>tributo no pagado <strong>en</strong> término, que será d<strong>el</strong> 4%(cuatro por ci<strong>en</strong>to) si <strong>el</strong> atraso no supera unmes; d<strong>el</strong> 6% (seis por ci<strong>en</strong>to) si <strong>el</strong> atraso nosupera dos meses; d<strong>el</strong> 8% (ocho por ci<strong>en</strong>to) si<strong>el</strong> atraso no supera tres meses; d<strong>el</strong> 10% (diezpor ci<strong>en</strong>to) si <strong>el</strong> atraso no supera cuatromeses; d<strong>el</strong> 12% (doce por ci<strong>en</strong>to) si <strong>el</strong> atrasono supera cinco meses y d<strong>el</strong> 14% (catorce porci<strong>en</strong>to) si <strong>el</strong> atraso es de cinco o más meses.Todos lo plazos se computarán a partir d<strong>el</strong> díasigui<strong>en</strong>te al d<strong>el</strong> v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to de la obligacióntributaria incumplida.Será sancionada, además, con un recargo deinterés m<strong>en</strong>sual a calcularse día por día, queserá fijado por <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo, <strong>el</strong> cual nopodrá superar <strong>el</strong> interés corri<strong>en</strong>te de plazapara <strong>el</strong> descu<strong>en</strong>to bancario de los docum<strong>en</strong>toscomerciales vig<strong>en</strong>te al mom<strong>en</strong>to de su fijación,increm<strong>en</strong>tado hasta <strong>en</strong> un 50% (cincu<strong>en</strong>tapor ci<strong>en</strong>to) <strong>el</strong> que se liquidará hasta la91 Reglam<strong>en</strong>tado por <strong>el</strong> art. 3º d<strong>el</strong> Decreto Nº 6.904/05 “Por <strong>el</strong> cual se consolida <strong>en</strong> un soloinstrum<strong>en</strong>to legal las disposiciones de la Ley Nº 125/91, r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to deprórrogas y facilidades de pago y la aplicación de la sanción prevista para la infracción por mora yse establece un régim<strong>en</strong> transitorio de aplicación de la tasa de interés o recargo moratorio ycontrav<strong>en</strong>ción”.217


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESextinción de la obligación.Cuatrimestralm<strong>en</strong>te <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo fijará latasa de recargos o intereses aplicable para lossigui<strong>en</strong>tes cuatro meses cal<strong>en</strong>dario. Mi<strong>en</strong>trasno fije nueva tasa continuará vig<strong>en</strong>te la tasade recargos fijada <strong>en</strong> último término.DEFRAUDACIÓNArt.172 DEFRAUDACIÓN 92 Incurrirán <strong>en</strong>defraudación fiscal los contribuy<strong>en</strong>tes,responsables y terceros aj<strong>en</strong>os a la r<strong>el</strong>aciónjurídica tributaria que con la int<strong>en</strong>ción deobt<strong>en</strong>er un b<strong>en</strong>eficio indebido para sí o paraun tercero, realizar<strong>en</strong> cualquier acto, aserción,omisión, simulación, ocultación o maniobra <strong>en</strong>perjuicio d<strong>el</strong> Fisco.Art.173 PRESUNCIONES DE LA INTENCIÓN DEDEFRAUDAR Se presume la int<strong>en</strong>ción dedefraudar al fisco, salvo prueba <strong>en</strong> contrario,cuando se pres<strong>en</strong>tare cualquiera de lassigui<strong>en</strong>tes circunstancias:1) Contradicción evid<strong>en</strong>te <strong>en</strong>tre los libros,docum<strong>en</strong>tos o demás anteced<strong>en</strong>tescorr<strong>el</strong>ativos y los datos que surjan de lasdeclaraciones juradas.2) Car<strong>en</strong>cia de libros de contabilidad cuandose está obligado a llevarlos o cuando susregistros se <strong>en</strong>contrar<strong>en</strong> atrasados por más de(90) nov<strong>en</strong>ta días.3) Declaraciones juradas que cont<strong>en</strong>gan datosfalsos.92 Véase art. 198218


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”4) Exclusión de bi<strong>en</strong>es, actividades,operaciones, v<strong>en</strong>tas o b<strong>en</strong>eficios que impliqu<strong>en</strong>una declaración incompleta de la materiaimponible y que afecte al monto d<strong>el</strong> tributo.5) Suministro de informaciones inexactassobre las actividades y los negociosconcerni<strong>en</strong>tes a las v<strong>en</strong>tas, ingresos, compras,gastos, exist<strong>en</strong>cias o valuación de lasmercaderías, capital invertido y otros factoresde carácter análogo.Art.174 93 PRESUNCIONES DE DEFRAUDACIÓN. Sepresumirá que se ha cometido defraudación,salvo prueba <strong>en</strong> contrario, <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>tescasos:1) Por la negociación indebida deprecintas e instrum<strong>en</strong>tos de control depago de tributos así como la93Modificado por LEY Nº 170/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY Nº36 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE DISPONE LA AMPLIACIÓN DE LAS SANCIONESAPLICABLES A LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA PREVISTA EN LA LEY Nº 125/91".Texto anterior:PRESUNCIONES DE DEFRAUDACIÓN Se presumirá que se ha cometido defraudación, salvo prueba <strong>en</strong>contrario, <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>tes casos:1)Por la negociación indebida de precintas e instrum<strong>en</strong>tos de control de pago de tributos asícomo la comercialización de valores fiscales a precios que difieran de su valor oficial.2)Si las personas obligadas a llevar librosimpositivos carecieran de <strong>el</strong>los o si los llevas<strong>en</strong> sin observar normas reglam<strong>en</strong>tarias, los ocultas<strong>en</strong> o destruyes<strong>en</strong>.3)Por laadulteración de la fecha o lugar de otorgami<strong>en</strong>to de docum<strong>en</strong>tos sometidos al pago de tributos.4)Cuando <strong>el</strong> inspeccionado seresiste o se opone a las Inspecciones ord<strong>en</strong>adas por la Administración.5)El ag<strong>en</strong>te de ret<strong>en</strong>ción o de percepción que omiteingresar los tributos ret<strong>en</strong>idos o percibidos, con un atraso mayor de 30 días.6)Cuando qui<strong>en</strong>es realic<strong>en</strong> actos <strong>en</strong> <strong>el</strong> carácter decontribuy<strong>en</strong>tes o responsables de conformidad con las disposiciones tributarias vig<strong>en</strong>tes, no hayan cumplido con los requisitoslegales r<strong>el</strong>ativos a la inscripción <strong>en</strong> la Administración Tributaria <strong>en</strong> los plazos previstos.7)Emplear mercaderías o productosb<strong>en</strong>eficiados con ex<strong>en</strong>ciones o franquicias, <strong>en</strong> fines distintos de los que correspond<strong>en</strong> según la ex<strong>en</strong>ción o franquicia.8)Ocultarmercaderías o efectos gravados sin perjuicio que <strong>el</strong> hecho comporte las leyes aduaneras.9)Elaborar o comerciarclandestinam<strong>en</strong>te con mercaderías gravadas, considerándose compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> esta previsión la sustracción a los controlesfiscales, la utilización indebida de s<strong>el</strong>los, timbres, precintas y demás medios de control, o su destrucción o adulteración de lascaracterísticas de las mercaderías, su ocultación, cambio de destino o falsa indicación de proced<strong>en</strong>cia.10)Cuando los obligadosa otorgar facturas y otros docum<strong>en</strong>tos omitan su expedición por las v<strong>en</strong>tas que realic<strong>en</strong> o no conservar<strong>en</strong> copia de los mismoshasta cumplirse la prescripción11)Por la puesta <strong>en</strong> circulación o <strong>el</strong> empleo para fines tributarios, de valores fiscalesfalsificados, ya utilizados, retirados de circulación, lavados o adulterados.12)Declarar, admitir o hacer valer ante laAdministración formas manifiestam<strong>en</strong>te inapropiadas a la realidad de los hechos gravados.219


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScomercialización de valores fiscales aprecios que difieran de su valor oficial.2) Si las personas obligadas a llevar librosimpositivos carecieran de <strong>el</strong>los o si losllevas<strong>en</strong> sin observar normasreglam<strong>en</strong>tarias, los ocultas<strong>en</strong> odestruyes<strong>en</strong>.3) Por la adulteración de la fecha o lugarde otorgami<strong>en</strong>to de docum<strong>en</strong>tossometidos al pago de tributos.4) Cuando <strong>el</strong> inspeccionado se resiste o seopone a las inspecciones ord<strong>en</strong>adas por laAdministración.5) El ag<strong>en</strong>te de ret<strong>en</strong>ción o de percepciónque omite ingresar los tributos ret<strong>en</strong>idoso percibidos, con un atraso mayor de 30(treinta) días.6) Cuando qui<strong>en</strong>es realic<strong>en</strong> actos <strong>en</strong>carácter de contribuy<strong>en</strong>tes o responsablesde conformidad con las disposicionestributarias vig<strong>en</strong>tes, no hayan cumplidocon los requisitos legales r<strong>el</strong>ativos a lainscripción <strong>en</strong> la AdministraciónTributaria <strong>en</strong> los plazos previstos.7) Emplear mercaderías o productosb<strong>en</strong>eficiados con ex<strong>en</strong>ciones ofranquicias, <strong>en</strong> fines distintos de los quecorrespond<strong>en</strong> según la ex<strong>en</strong>ción ofranquicia.220


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”8) Ocultar mercaderías o efectos gravadossin perjuicio que <strong>el</strong> hecho comporte laviolación a las leyes aduaneras.9) Elaborar o comerciar clandestinam<strong>en</strong>tecon mercaderías gravadas,considerándose compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> estaprevisión la sustracción a los controlesfiscales, la utilización indebida de s<strong>el</strong>los,timbres, precintas y demás medios decontrol o su destrucción o adulteración d<strong>el</strong>as características de las mercaderías, suocultación, cambio de destino o falsaindicación de proced<strong>en</strong>cia.10) Cuando los obligados a otorgarfacturas y otros docum<strong>en</strong>tos omitan suexpedición por las v<strong>en</strong>tas que realic<strong>en</strong> ono conservar<strong>en</strong> copia de los mismos hastacumplirse la prescripción.11) Por la puesta <strong>en</strong> circulación o <strong>el</strong>empleo para fines tributarios, de valoresfiscales falsificados, ya utilizados,retirados de circulación, lavados oadulterados.12) Declarar, admitir o hacer valer ante laadministración formas manifiestam<strong>en</strong>teinapropiadas a la realidad de los hechosgravados.13) Emitir facturas por un importe m<strong>en</strong>oral valor real de la operación.14) Adquirir mercaderías sin <strong>el</strong> respaldode la docum<strong>en</strong>tación legal correspondi<strong>en</strong>te".221


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESArt.175 94 SANCIÓN Y SU GRADUACIÓN La defraudaciónserá p<strong>en</strong>ada con una multa <strong>en</strong>tre 1 (una) y 3(tres) veces <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong> tributo defraudado,sin perjuicio de la clausura d<strong>el</strong> local d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te que hubiere cometido lainfracción por un máximo de 30 (treinta) días,cuando se verifiqu<strong>en</strong> cualquiera de los casosprevistos <strong>en</strong> los numerales 1, 4, 7, 8, 10, 11,13 y 14 d<strong>el</strong> artículo anterior de la referida Ley.El incumplimi<strong>en</strong>to de la sanción que impone laclausura será considerada desacato.La graduación de la sanción deberá hacersepor resolución fundada tomando <strong>en</strong>consideración las sigui<strong>en</strong>tes circunstancias:1) La reiteración, la que se configurarápor la comisión de dos o más infraccionesd<strong>el</strong> mismo tipo d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término de 5(cinco) años.2) La continuidad, <strong>en</strong>t<strong>en</strong>diéndose por talla violación repetida de una norma94 Modificado por LEY Nº 170/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY Nº36 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE DISPONE LA AMPLIACIÓN DE LAS SANCIONESAPLICABLES A LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA PREVISTA EN LA LEY Nº 125/91 Texto anterior:SANCIÓN Y SU GRADUACIÓN - La defraudación será p<strong>en</strong>ada con una multa de <strong>en</strong>tre una (1) y tres (3)veces <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong> tributo defraudado o pret<strong>en</strong>dido defraudar. La graduación de la sanción deberá hacerse por resoluciónfundada tomando <strong>en</strong> consideración las sigui<strong>en</strong>tes circunstancias:1)La reiteración, la que se configurará por la comisión dedos o más infracciones d<strong>el</strong> mismo tipo d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término de cinco años. 2)La continuidad, <strong>en</strong>t<strong>en</strong>diéndose por tal laviolación repetida de una norma determinada como consecu<strong>en</strong>cia de una misma acción dolosa.3)La reincid<strong>en</strong>cia, la que seconfigurará por la comisión de una nueva infracción d<strong>el</strong> mismo tipo antes de transcurridos cinco años de la aplicación porla Administración, por resolución firme, y ejecutoriada de la sanción correspondi<strong>en</strong>te a la infracción anterior.4)Lacondición de funcionario público d<strong>el</strong> infractor cuando ésta ha sido utilizada para facilitar la infracción.5)El grado decultura d<strong>el</strong> infractor y la posibilidad de asesorami<strong>en</strong>to a su alcance.6)La importancia d<strong>el</strong> perjuicio fiscal y lascaracterísticas de la infracción.7)La conducta que <strong>el</strong> infractor asuma <strong>en</strong> <strong>el</strong> esclarecimi<strong>en</strong>to de los hechos.8)La pres<strong>en</strong>taciónespontánea d<strong>el</strong> infractor con regularización de la deuda tributaria. No se reputa espontánea la pres<strong>en</strong>tación motivadapor una inspección efectuada u ord<strong>en</strong>ada por la Administración. 9)Las demás circunstancias at<strong>en</strong>uantes o agravantesque result<strong>en</strong> de los procedimi<strong>en</strong>tos administrativos o jurisdiccionales, aunque no estén previstas expresam<strong>en</strong>te por esta ley.222


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”determinada como consecu<strong>en</strong>cia de unamisma acción dolosa.3) La reincid<strong>en</strong>cia, la que se configurarápor la comisión de una nueva infracciónd<strong>el</strong> mismo tipo antes de transcurridos 5(cinco) años de la aplicación por laadministración, por resolución firme, yejecutoriada de la sancióncorrespondi<strong>en</strong>te a la infracción anterior.4) La condición de funcionario público d<strong>el</strong>infractor cuando ésta ha sido utilizadapara facilitar la infracción.5) El grado de cultura d<strong>el</strong> infractor y laposibilidad de asesorami<strong>en</strong>to a sualcance.6) La importancia d<strong>el</strong> perjuicio fiscal y lascaracterísticas de la infracción.7) La conducta que <strong>el</strong> infractor asuma <strong>en</strong><strong>el</strong> esclarecimi<strong>en</strong>to de los hechos.8) La pres<strong>en</strong>tación espontánea d<strong>el</strong>infractor con regularización de la deudatributaria. No se reputa espontánea a lapres<strong>en</strong>tación motivada por unainspección efectuada u ord<strong>en</strong>ada por laAdministración.9) Las demás circunstancias at<strong>en</strong>uantes oagravantes que result<strong>en</strong> de losprocedimi<strong>en</strong>tos administrativos ojurisdiccionales, aunque no esténprevistas expresam<strong>en</strong>te por esta Ley".223


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCONTRAVENCIONArt. 176CONTRAVENCIÓN 95 - La contrav<strong>en</strong>ción es laviolación de leyes o reglam<strong>en</strong>tos, dictados porórganos compet<strong>en</strong>tes, que establec<strong>en</strong> deberesformales.Constituye también contrav<strong>en</strong>ción larealización de actos t<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes a obstaculizarlas tareas de determinación y fiscalización d<strong>el</strong>a Administración Tributaria.Será sancionada por multa de <strong>en</strong>tre G. 50.000(cincu<strong>en</strong>ta mil guaraníes) y G. 1.000.000 (unmillón de guaraníes) .Para la determinación de la sanción seránaplicables <strong>en</strong> lo pertin<strong>en</strong>te, ajustándose a loscaracteres de esta infracción, lascircunstancias agravantes y at<strong>en</strong>uantesprevistas <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 175.OMISION DE PAGOArt. 177OMISIÓN DE PAGO - Omisión de pago es todoacto o hecho no compr<strong>en</strong>dido <strong>en</strong> los ilícitospreced<strong>en</strong>tes, que <strong>en</strong> definitiva signifique unadisminución de los créditos por tributos o d<strong>el</strong>a recaudación.Será sancionada con una multa de hasta <strong>el</strong>cincu<strong>en</strong>ta por ci<strong>en</strong>to (50%) d<strong>el</strong> tributo omitido.95Reglam<strong>en</strong>tado por <strong>el</strong> art. 6º DECRETO Nº 6.904/05 “POR EL CUAL SE CONSOLIDA EN UN SOLOINSTRUMENTO LEGAL LAS DISPOSICIONES DE LA LEY Nº 125/91, RELACIONADAS CON ELOTORGAMIENTO DE PRÓRROGAS Y FACILIDADES DE PAGO Y LA APLICACIÓN DE LA SANCIÓNPREVISTA PARA LA INFRACCIÓN POR MORA Y SE ESTABLECE UN RÉGIMEN TRANSITORIO DEAPLICACIÓN DE LA TASA DE INTERÉS O RECARGO MORATORIO Y CONTRAVENCIÓN”.224


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Art. 178 ACUMULACIÓN DE SANCIONES - Losrecargos o intereses y las multas por moraserán acumulables a las multas aplicadas porla configuración de otras infracciones.Art. 179 AJUSTE DE TRIBUTOS Y SANCIONES FIJAS -Los tributos y sanciones fijas establecidas porinfracciones a los tributos que recauda laAdministración, aún las que establec<strong>en</strong>máximo y mínimos, serán actualizadosanualm<strong>en</strong>te por <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo, <strong>en</strong> base alporc<strong>en</strong>taje de variación d<strong>el</strong> índice de precios alconsumo que se produzca <strong>en</strong> <strong>el</strong> período dedoce meses anteriores al 11 de noviembre decada año civil que transcurre, de acuerdo conla información que <strong>en</strong> tal s<strong>en</strong>tido comunique<strong>el</strong> Banco C<strong>en</strong>tral d<strong>el</strong> Paraguay o <strong>el</strong> organismooficial compet<strong>en</strong>te.Art. 180 INFRACTORES - La responsabilidad porinfracciones tributarias, indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>tede su tipificación y sanción <strong>en</strong> la legislaciónp<strong>en</strong>al 96 , es personal d<strong>el</strong> autor, salvo lasexcepciones establecidas <strong>en</strong> esta ley.Están sujetos a responsabilidad por hechopropio o de personas de su dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, <strong>en</strong>cuanto les concerniere a los obligados al pagoo ret<strong>en</strong>ción e ingreso d<strong>el</strong> tributo, los obligadosa efectuar declaraciones juradas y los tercerosque infrinjan la ley, reglam<strong>en</strong>tos odisposiciones <strong>administrativa</strong>s o cooper<strong>en</strong> atransgredirlas o dificult<strong>en</strong> su observancia.Art. 181 INFRACCIONES POR ENTIDADES - Laspersonas jurídicas y las demás <strong>en</strong>tidades96 Véase Código P<strong>en</strong>al Libro II Titulo VI225


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESpodrán ser sancionadas por infracciones sinnecesidad de establecer la responsabilidad deuna persona física.Sin perjuicio de la responsabilidad pecuniariade la persona o <strong>en</strong>tidad, sus repres<strong>en</strong>tantes,directores, ger<strong>en</strong>tes, administradores omandatarios, serán sancionados por suactuación personal <strong>en</strong> la infracción.CAPITULO IVRESPONSABILIDADESArt. 182Art. 183RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA DE LOSREPRESENTANTES - Los repres<strong>en</strong>tanteslegales y voluntarios que no procedan con ladebida dilig<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> sus funciones respecto d<strong>en</strong>ormas tributarias, serán subsidiariam<strong>en</strong>teresponsables de las obligaciones por conceptode tributo que correspondan a susrepres<strong>en</strong>tados. Esta responsabilidad se limitaal valor de los bi<strong>en</strong>es que administr<strong>en</strong> odispongan, salvo que hubiera actuado condolo, <strong>en</strong> cuyo caso la responsabilidad seráilimitada.SOLIDARIDAD DE ADQUIRENTES DE CASASDE COMERCIO - Los adquir<strong>en</strong>tes de casas decomercio y demás sucesores <strong>en</strong> <strong>el</strong> activo ypasivo de empresas <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral deberánrequerir <strong>el</strong> certificado de no adeudar tributospara efectuar la adquisición. En caso de nohacerlo o cuando <strong>el</strong> certificado tuviere algunaobservación serán solidariam<strong>en</strong>teresponsables de las obligaciones por conceptode tributo, intereses o recargos y multas desus antecesores; esta responsabilidad se limitaal valor de los bi<strong>en</strong>es que se reciban, salvo que226


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”los sucesores hubier<strong>en</strong> actuado con dolo. Laresponsabilidad cesará al año a partir de lafecha <strong>en</strong> que la oficina recaudadora tuvoconocimi<strong>en</strong>to de la transfer<strong>en</strong>cia,presumiéndose ésta a partir de la solicitud d<strong>el</strong>certificado de libre de deudas.Art. 184RESPONSABILIDAD DE REPRESENTADOS YREPRESENTANTES EN MATERIA DEINFRACCIONES -Cuando un mandatario,repres<strong>en</strong>tante, administrador o <strong>en</strong>cargadoincurriese <strong>en</strong> infracción, respecto de normastributarias los repres<strong>en</strong>tados seránsolidariam<strong>en</strong>te responsables por las sancionespecuniarias.Las personas o <strong>en</strong>tidades y los empleadores <strong>en</strong>g<strong>en</strong>eral serán solidariam<strong>en</strong>te responsables porlas sanciones pecuniarias aplicadas a susdep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes, por su actuación como tales.Los repres<strong>en</strong>tantes serán solidariam<strong>en</strong>teresponsables por las sanciones pecuniariasaplicadas a sus repres<strong>en</strong>tados por infracciones<strong>en</strong> las cuales hubier<strong>en</strong> t<strong>en</strong>ido activaparticipación.Art. 185 EXCLUSIÓN DE RESPONSABILIDAD ENMATERIA DE INFRACCIONES - Excluy<strong>en</strong>responsabilidad:1) La incapacidad absoluta, cuando se carecede repres<strong>en</strong>tante legal o judicial. Cuando <strong>el</strong>incapaz tuviere repres<strong>en</strong>tante ambosresponderán solidariam<strong>en</strong>te, pero <strong>el</strong> primerosolam<strong>en</strong>te hasta la cuantía d<strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio oprovecho obt<strong>en</strong>ido.227


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES2) La fuerza mayor o <strong>el</strong> estado de necesidad.3) El error excusable, de hecho o derecho, <strong>en</strong>base al cual se halla considerado lícita laacción u omisión.CAPITULO VFACULTADES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIAINSTRUCCIONES O NORMAS GENERALESArt. 186FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN - Ala Administración corresponde interpretar<strong>administrativa</strong>m<strong>en</strong>te las disposicionesr<strong>el</strong>ativas a tributos bajo su administración,fijar normas g<strong>en</strong>erales, para trámitesadministrativos, impartir instrucciones, dictarlos actos necesarios para la aplicación,administración, percepción y fiscalización d<strong>el</strong>os tributos.Las normas dictadas <strong>en</strong> aplicación d<strong>el</strong> párrafoanterior se subordinarán a las leyes y losreglam<strong>en</strong>tos y serán de observancia obligatoriapara todos los funcionarios y para aqu<strong>el</strong>losparticulares que las hayan cons<strong>en</strong>tido expresao tácitam<strong>en</strong>te o que hayan agotado conresultado adverso las vías impugnativaspertin<strong>en</strong>tes, acorde a lo dispuesto <strong>en</strong> lospárrafos segundo y tercero d<strong>el</strong> Art. 187.Art. 187 COMPETENCIA E IMPUGNACIÓN - Lasnormas a que se refiere <strong>el</strong> articulo preced<strong>en</strong>tepodrán ser modificadas o derogadas por qui<strong>en</strong>las hubiere emitido o por <strong>el</strong> superiorjerárquico.Serán susceptibles de ser impugnadas cuandono sean conformes a derecho y lesion<strong>en</strong> algún228


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”derecho o interés legítimo personal y directo,por <strong>el</strong> titular de éstos.También se podrán impugnar los actosdictados <strong>en</strong> aplicación de los m<strong>en</strong>cionados <strong>en</strong><strong>el</strong> párrafo anterior, aún cuando se hubiereomitido recurrir o cont<strong>en</strong>der contra <strong>el</strong>los.Art. 188 97 VIGENCIA Y PUBLICIDAD. Lasreglam<strong>en</strong>taciones y demás disposiciones<strong>administrativa</strong>s de carácter g<strong>en</strong>eral seaplicarán desde <strong>el</strong> día sigui<strong>en</strong>te al de supublicación <strong>en</strong> dos diarios de circulaciónnacional o desde la fecha posterior a supublicación que <strong>el</strong>las mismas indiqu<strong>en</strong>;cuando deban ser cumplidas exclusivam<strong>en</strong>tepor los funcionarios, se aplicarán desde lafecha antes m<strong>en</strong>cionada o de su notificacióna éstos.La Administración Tributaria, deberá d<strong>en</strong>trode los nov<strong>en</strong>ta días de vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>teLey uniformar <strong>el</strong> criterio técnico sust<strong>en</strong>tado<strong>en</strong> las contestaciones a las consultasefectuadas de acuerdo a lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong>Libro V - Capítulo XIII - Art. 241 y sigui<strong>en</strong>tesde la Ley Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992.Para dicho efecto, los b<strong>en</strong>eficiarios de dichasresoluciones deberán solicitar laconfirmación o modificación de lascontestaciones otorgadas a sus consultasd<strong>en</strong>tro de los treinta días sigui<strong>en</strong>tes a la97Modificado por Ley Nº 2421/04 “Nuevo Reord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to Administrativo y de AdecuaciónFiscal Texto anterior: Vig<strong>en</strong>cia y publicidad - Las reglam<strong>en</strong>taciones y demás disposiciones <strong>administrativa</strong>s de carácterg<strong>en</strong>eral se aplicarán desde <strong>el</strong> día sigui<strong>en</strong>te al de su publicación <strong>en</strong> dos diarios de circulación nacional o desde la fecha posteriora su publicación que <strong>el</strong>las mismas indiqu<strong>en</strong>; cuando deban ser cumplidas exclusivam<strong>en</strong>te por los funcionarios, se aplicarándesde la fecha antes m<strong>en</strong>cionada o de su notificación a éstos.Cuando la administración tributaria cambie de interpretación o criterio, no procederá la aplicación con efecto retroactivo de lanueva interpretación o criterio.229


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESfecha de vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>te Ley. Sepresumirá que los interesados que noformul<strong>en</strong> las consultas d<strong>en</strong>tro de dicho plazohan perdido interés <strong>en</strong> la cuestión planteada,quedando cualquier respuesta anterioremitida a favor de los mismosautomáticam<strong>en</strong>te derogada a partir d<strong>el</strong>v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo.Cuando la Administración Tributaria cambiede interpretación, o criterio no procederála aplicación con efecto retroactivo de lanueva interpretación o criterio.Además de la m<strong>en</strong>cionada publicación laAdministración dispondrá de una página web<strong>en</strong> la que regularm<strong>en</strong>te incorporará:a) Las normas y demás disposiciones decarácter g<strong>en</strong>eral.b) Las respuestas a las consultasvinculantes o no vinculantes.c) Las resoluciones <strong>administrativa</strong>srecaídas <strong>en</strong> los sumariosadministrativos.d) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tes que nosean personas físicas y sus respectivosRUC.e) Los lugares habilitados para <strong>el</strong> pagode tributos.f) Los lugares habilitados para larecepción de declaraciones juradas.230


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”g) La lista de los comerciosinhabilitados por sanciones tributarias.h) El cal<strong>en</strong>dario impositivo de pagos.i) Los formularios a ser utilizados paralas distintas actuaciones tributarias.j) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tes con losmontos pagados por cada impuesto.k) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tesmorosos cuando la mora exceda d<strong>en</strong>ov<strong>en</strong>ta días.l) La lista de los b<strong>en</strong>eficiarios deexoneraciones fiscales, por regím<strong>en</strong>esespeciales con la cuantificación,estimada o real d<strong>el</strong> sacrificio fiscal.m) Los nombres y cargos de todos losfuncionarios de la administracióntributaria.n) Los resultados de las fiscalizacionese interv<strong>en</strong>ciones de la AdministraciónTributaria que se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>en</strong> firmes yejecutoriados.o) Los pedidos de devolución de créditotributario d<strong>el</strong> exportador, con indicaciónd<strong>el</strong> número de la solicitud, <strong>el</strong> nombred<strong>el</strong> exportador, <strong>el</strong> monto solicitado,indicando por separado aqu<strong>el</strong>los congarantía bancaria.p) Los pedidos de devolución de créditotributario d<strong>el</strong> exportador con231


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESdocum<strong>en</strong>tación observada por laAdministración, con indicación d<strong>el</strong>número asignado al expedi<strong>en</strong>te, <strong>el</strong>nombre d<strong>el</strong> exportador y <strong>el</strong> montop<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te de decisión.q) Otra información que si<strong>en</strong>te lasbases para una mayor transpar<strong>en</strong>cia.En la difusión de las resoluciones dictadas<strong>en</strong> las consultas vinculantes o no vinculantesy <strong>en</strong> las resoluciones recaídas <strong>en</strong> lossumarios administrativos no se id<strong>en</strong>tificaráal sujeto pasivo.La página web deberá estar <strong>en</strong> serviciod<strong>en</strong>tro de los treinta días de <strong>en</strong>trada <strong>en</strong>vig<strong>en</strong>cia de esta Ley y cont<strong>en</strong>er toda lainformación desde <strong>el</strong> inciso a) hasta <strong>el</strong> incisop) <strong>en</strong> un plazo que no excederá de docemeses de la <strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia de lapres<strong>en</strong>te Ley. Se mant<strong>en</strong>drá actualizadaperiódicam<strong>en</strong>te y la información incorporadaa la página no podrá t<strong>en</strong>er un atraso de másde ses<strong>en</strong>ta días.En todos los casos, prevalecerá toda lainformación publicada <strong>en</strong> la Gaceta Oficial.”FACULTADES DE FISCALIZACION Y CONTROL 98Art.189 99FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN. La98 Véase <strong>el</strong> capitulo V de la Ley 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DEADECUACIÓN FISCAL”99Modificado por Ley 2421/04 “De reord<strong>en</strong>ami<strong>en</strong>to administrativo y de adecuación fiscal” Textoanterior: FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN:. La Administración Tributaria dispondrá d<strong>el</strong>as más amplias facultades de administración y control y especialm<strong>en</strong>te podrá:1) Dictar normas r<strong>el</strong>ativas a la forma ycondiciones a las que se ajustarán los administrados <strong>en</strong> materia de docum<strong>en</strong>tación y registro de operaciones, pudi<strong>en</strong>doincluso habilitar o visar libros y comprobantes de v<strong>en</strong>ta o compra, <strong>en</strong> su caso, para las operaciones vinculadas con latributación y formularios para las declaraciones juradas y pagos.2) Exigir de los contribuy<strong>en</strong>tes que llev<strong>en</strong> libros,232


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Administración Tributaria dispondrá de lasmás amplias facultades de administración ycontrol y especialm<strong>en</strong>te podrá:archivos, registros o emitan docum<strong>en</strong>tos especiales o adicionales de sus operaciones pudi<strong>en</strong>do autorizar a determinadosadministrados para llevar una contabilidad simplificada y también eximirlos de la emisión de ciertos comprobantes.3)Exigir a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables la exhibición de sus libros y docum<strong>en</strong>tos vinculados a la actividad gravada,así como requerir su comparec<strong>en</strong>cia para proporcionar informaciones.4) Incautar o ret<strong>en</strong>er, previa autorizaciónjudicial por <strong>el</strong> término de hasta 30 (treinta) días prorrogables por una sola vez, por <strong>el</strong> mismo modo los libros,archivos, docum<strong>en</strong>tos, registros manuales o computarizados, así como tomar medidas de seguridad para suconservación cuando la gravedad d<strong>el</strong> caso lo requiera. La autoridad judicial compet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de PrimeraInstancia <strong>en</strong> lo Civil y Comercial de Turno, que deberá expedirse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio de 24 (veinticuatro)horas. Resolución de la que podrá recurrirse con efecto susp<strong>en</strong>sivo.5) Requerir informaciones a terceros r<strong>el</strong>acionadoscon hechos que <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de sus actividades hayan contribuido a realizar o hayan debido conocer, así como exhibirdocum<strong>en</strong>tación r<strong>el</strong>ativa a tales situaciones y que se vincule con la tributación. No podrá exigirse informe de:a- Laspersonas que por disposición legal expresa puedan invocar <strong>el</strong> secreto profesional, incluy<strong>en</strong>do la actividad bancaria.b-Los Ministros d<strong>el</strong> culto, <strong>en</strong> cuanto a los asuntos r<strong>el</strong>ativos al ejercicio de su ministerio. c- Aqu<strong>el</strong>los cuya declaracióncomportará violar <strong>el</strong> secreto de la correspond<strong>en</strong>cia epistolar o de las comunicaciones <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.6) Constituir alinspeccionado <strong>en</strong> depositario de mercaderías y de los libros contables e impositivos, docum<strong>en</strong>tos o valores de que setrate, <strong>en</strong> paquetes s<strong>el</strong>lados, lacrados o precintados y firmados por <strong>el</strong> funcionario, <strong>en</strong> cuyo caso aquél asumirá lasresponsabilidades legales d<strong>el</strong> depositario. El valor de las mercaderías depositadas podrá ser sustituido por fianza uotra garantía a satisfacción d<strong>el</strong> órgano administrativo. Si se tratare de mercaderías, valores fiscales falsificados o reutilizados, o d<strong>el</strong> exp<strong>en</strong>dio y v<strong>en</strong>ta indebida de valores fiscales o <strong>en</strong> los casos <strong>en</strong> que <strong>el</strong> inspeccionado rehusare de hacersecargo d<strong>el</strong> depósito, los valores, docum<strong>en</strong>tos o mercaderías deberán custodiarse <strong>en</strong> la Administración otorgándose losrecibos correspondi<strong>en</strong>tes.7) Practicar inspecciones <strong>en</strong> locales ocupados por los contribuy<strong>en</strong>tes, responsables o terceros. Siestos no dier<strong>en</strong> su cons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to para <strong>el</strong> efecto, <strong>en</strong> todos los casos deberá requerirse ord<strong>en</strong> judicial de allanami<strong>en</strong>to deacuerdo con <strong>el</strong> derecho común. La autoridad judicial compet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> lo Civil yComercial de Turno, <strong>el</strong> cual deberá expedir <strong>el</strong> mandami<strong>en</strong>to, si procediere, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término per<strong>en</strong>torio de 24(veinticuatro) horas de haberse formulado <strong>el</strong> pedido.8) Controlar la confección de inv<strong>en</strong>tario, confrontar <strong>el</strong> inv<strong>en</strong>tariocon las exist<strong>en</strong>cias reales y confeccionar inv<strong>en</strong>tarios.9) Citar a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables, así como a los tercerosde qui<strong>en</strong>es se presuma que han interv<strong>en</strong>ido <strong>en</strong> la comisión de las infracciones que se investigan, para que contest<strong>en</strong> oinform<strong>en</strong> acerca de las preguntas o requerimi<strong>en</strong>tos que se les formul<strong>en</strong>, levantándose <strong>el</strong> acta correspondi<strong>en</strong>te firmada ono por <strong>el</strong> citado.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de todas sus atribuciones, la Administración podrá requerir la interv<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong>Juez compet<strong>en</strong>te y éste, <strong>el</strong> auxilio de la fuerza pública, la que deberá prestar ayuda <strong>en</strong> forma inmediata, estandoobligada a proporcionar personal necesario para cumplir las tareas requeridas.10) Susp<strong>en</strong>der las actividades d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te hasta por <strong>el</strong> término de 3 (tres) días hábiles, prorrogables por un período igual previa autorizaciónjudicial, cuando se verifique cualquiera de los casos previstos <strong>en</strong> los numerales 1, 4, 6, 7, 8, 10, 11, 13 y 14 d<strong>el</strong> Art.174º de la pres<strong>en</strong>te Ley, a los efectos de fiscalizar exhaustivam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> alcance de las infracciones constatadas y de otroscasos de presunciones de defraudación, cuando tal clausura d<strong>el</strong> local sea necesario para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de lafiscalización <strong>en</strong>unciada preced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te. Durante <strong>el</strong> plazo de la medida <strong>el</strong> o los locales d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te no podránabrir sus puertas al público, haciéndose constar esta circunstancia <strong>en</strong> la <strong>en</strong>trada o <strong>en</strong>tradas de los mismos. Laautoridad judicial compet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> lo Civil y Comercial de Turno de laCircunscripción de Asunción, <strong>el</strong> cual deberá resolver, si procediere, d<strong>en</strong>tro de 24 (veinticuatro) horas de haberseformulado <strong>el</strong> pedido. La prórroga será concedida si la Administración pres<strong>en</strong>ta al Juzgado evid<strong>en</strong>cias de laconstatación de otras infracciones de los casos de presunciones de defraudación d<strong>en</strong>unciados al solicitar la autorización,incluso cuando las nuevas infracciones constatadas se refieran a los mismos casos siempre que se trat<strong>en</strong> de hechosdistintos.La petición será formulada por la Administración Tributaria y la decisión judicial ord<strong>en</strong>ando la susp<strong>en</strong>siónserá ap<strong>el</strong>able d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de 48 (cuar<strong>en</strong>ta y ocho) horas, la que deberá ser otorgada sin más trámite y al soloefecto devolutivo.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la medida decretada se podrá requerir <strong>el</strong> auxilio de la fuerza pública, y <strong>en</strong>caso de incumplimi<strong>en</strong>to será considerado desacato".233


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES1) Dictar normas r<strong>el</strong>ativas a la forma ycondiciones a las que se ajustarán losadministrados <strong>en</strong> materia de docum<strong>en</strong>tacióny registro de operaciones, pudi<strong>en</strong>do inclusohabilitar o visar libros y comprobantes dev<strong>en</strong>ta o compra, <strong>en</strong> su caso, para lasoperaciones vinculadas con la tributación yformularios para las declaraciones juradas ypagos.2) Exigir de los contribuy<strong>en</strong>tes que llev<strong>en</strong>libros, archivos, registros o emitandocum<strong>en</strong>tos especiales o adicionales de susoperaciones pudi<strong>en</strong>do autorizar adeterminados administrados para llevar unacontabilidad simplificada y también eximirlosde la emisión de ciertos comprobantes.3) Exigir a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsablesla exhibición de sus libros y docum<strong>en</strong>tosvinculados a la actividad gravada, así comorequerir su comparec<strong>en</strong>cia para proporcionarinformaciones.4) Incautar o ret<strong>en</strong>er, previa autorizaciónjudicial por <strong>el</strong> término de hasta treinta díasprorrogables por una sola vez, por <strong>el</strong> mismomodo los libros, archivos, docum<strong>en</strong>tos,registros manuales o computarizados, asícomo tomar medidas de seguridad para suconservación cuando la gravedad d<strong>el</strong> caso lorequiera. La autoridad judicial compet<strong>en</strong>teserá <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de turno que deberáexpedirse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio deveinticuatro horas. Resolución de la quepodrán recurrirse con efecto susp<strong>en</strong>sivo.234


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”5) Requerir informaciones a tercerosr<strong>el</strong>acionados con hechos que <strong>en</strong> <strong>el</strong>ejercicio de sus actividades hayancontribuido a realizar o hayan debidoconocer, así como exhibirdocum<strong>en</strong>tación r<strong>el</strong>ativa a talessituaciones y que se vincule con latributación.No podrán exigirse informe de:a) Las personas que por disposiciónlegal expresa puedan invocar <strong>el</strong>secreto profesional incluy<strong>en</strong>do laactividad bancaria.b) Los ministros d<strong>el</strong> culto, <strong>en</strong> cuantoa los asuntos r<strong>el</strong>ativos al ejercicio desu ministerio.c) Aqu<strong>el</strong>los cuya declaracióncomportará violar <strong>el</strong> secreto de lacorrespond<strong>en</strong>cia epistolar o de lascomunicaciones <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.6) Constituir al inspeccionado <strong>en</strong> depositariode mercaderías y de los libros contables eimpositivos, docum<strong>en</strong>tos o valores de que setrate, <strong>en</strong> paquetes s<strong>el</strong>lados, lacrados oprecintados y firmados por <strong>el</strong> funcionario, <strong>en</strong>cuyo caso aqu<strong>el</strong> asumirá lasresponsabilidades legales d<strong>el</strong> depositario.El valor de las mercaderías depositadaspodrá ser sustituido por fianza u otragarantía a satisfacción d<strong>el</strong> órganoadministrativo.235


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESSi se tratare de mercaderías, valores fiscalesfalsificados o reutilizados, o d<strong>el</strong> exp<strong>en</strong>dio yv<strong>en</strong>ta indebido de valores fiscales o <strong>en</strong> loscasos <strong>en</strong> que <strong>el</strong> inspeccionado rehusare dehacerse cargo d<strong>el</strong> depósito, los valores,docum<strong>en</strong>tos o mercaderías deberáncustodiarse <strong>en</strong> la Administraciónotorgándose los recibos correspondi<strong>en</strong>tes.7) Practicar inspecciones <strong>en</strong> localesocupados por los contribuy<strong>en</strong>tes,responsables o terceros. Si éstos no dier<strong>en</strong> sucons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to para <strong>el</strong> efecto, <strong>en</strong> todos loscasos deberá requerirse ord<strong>en</strong> judicial deallanami<strong>en</strong>to de acuerdo con <strong>el</strong> derechocomún. La autoridad judicial compet<strong>en</strong>teserá <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de turno, <strong>el</strong> cual deberáexpedir <strong>en</strong> mandami<strong>en</strong>to, si procediere,d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término per<strong>en</strong>torio de veinticuatrohoras de haberse formulado <strong>el</strong> pedido.8) Controlar la confección de inv<strong>en</strong>tario,confrontar <strong>el</strong> inv<strong>en</strong>tario con las exist<strong>en</strong>ciasreales y confeccionar inv<strong>en</strong>tarios.9) Citar a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables,así como a los terceros de qui<strong>en</strong>es sepresuma que han interv<strong>en</strong>ido <strong>en</strong> la comisiónde las infracciones que se investigan, paraque contest<strong>en</strong> o inform<strong>en</strong> acerca de laspreguntas o requerimi<strong>en</strong>tos que se lesformul<strong>en</strong>, levantándose <strong>el</strong> actacorrespondi<strong>en</strong>te firmada o no por <strong>el</strong> citado.10) Susp<strong>en</strong>der las actividades d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te, hasta por <strong>el</strong> término de tresdías hábiles, prorrogable por un período igual236


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”previa autorización judicial, cuando severifique cualquiera de los casos previstos <strong>en</strong>los numerales 1), 4), 6), 7), 10), 11), 13) y 14)d<strong>el</strong> Artículo 174 de la pres<strong>en</strong>te Ley, a losefectos de fiscalizar exhaustivam<strong>en</strong>te <strong>el</strong>alcance de las infracciones constatadas y deotros casos de presunciones de defraudación,cuando tal clausura d<strong>el</strong> local sea necesariopara <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la fiscalización<strong>en</strong>unciada preced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te.Durante <strong>el</strong> plazo de la medida <strong>el</strong> o los localesd<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te no podrán abrir suspuertas al público, haciéndose constar de esacircunstancia <strong>en</strong> la <strong>en</strong>trada o <strong>en</strong>tradas de losmismos. La autoridad judicial compet<strong>en</strong>teserá <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de Turno de laCircunscripción de Asunción, <strong>el</strong> cual deberáresolver, si procediere, d<strong>en</strong>tro de veinticuatrohoras de haberse formulado <strong>el</strong> pedido. Laprórroga será concedida si la Administraciónpres<strong>en</strong>ta al Juzgado evid<strong>en</strong>cias de laconstatación de otras infracciones de loscasos de presunciones de defraudaciónd<strong>en</strong>unciados al solicitar la autorización,incluso cuando las nuevas infraccionesconstatadas se refieran a los mismos casossiempre que se trat<strong>en</strong> de hechos distintos.La petición será formulada por laAdministración Tributaria y la decisiónjudicial ord<strong>en</strong>ando la susp<strong>en</strong>sión seráap<strong>el</strong>able d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de cuar<strong>en</strong>ta y ochohoras, la que deberá ser otorgada sin mástrámite y al solo efecto devolutivo.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la medida decretadase podrá requerir <strong>el</strong> auxilio de la fuerza237


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESpública, y <strong>en</strong> caso de incumplimi<strong>en</strong>to seráconsiderado desacato.11) Solicitar a la autoridad judicialcompet<strong>en</strong>te <strong>el</strong> acceso a información privadade los contribuy<strong>en</strong>tes <strong>en</strong> poder deinstituciones públicas nacionales, cuando<strong>el</strong>lo sea necesario para la aplicación de lasdisposiciones de la pres<strong>en</strong>te Ley. Lasinformaciones así obt<strong>en</strong>idas seránmant<strong>en</strong>idas <strong>en</strong> secreto, y sólo seráncomunicadas a las autoridades tributarias ya los órganos y los tribunales administrativosy judiciales para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de susfunciones.En <strong>el</strong> caso de que la información esté <strong>en</strong>poder de autoridades públicas extranjeras ointernacionales, <strong>el</strong> acceso a la misma seregirá por los tratados internacionalessuscriptos <strong>en</strong>tre los países involucrados y laRepública d<strong>el</strong> Paraguay.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de todas susatribuciones, la Administración podrárequerir la interv<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> Juez compet<strong>en</strong>tey éste, <strong>el</strong> auxilio de la fuerza pública, la quedeberá prestar ayuda <strong>en</strong> forma inmediataestando obligada a proporcionar <strong>el</strong> personalnecesario para cumplir las tareasrequeridas.”CAPITULO VIDEBERES DE LA ADMINISTRACIONArt. 190SECRETO DE LAS ACTUACIONES - Lasdeclaraciones, docum<strong>en</strong>tos, informaciones, od<strong>en</strong>uncias que la Administración reciba y238


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”obt<strong>en</strong>ga t<strong>en</strong>drán carácter reservado y sólopodrán ser utilizados, para los fines propios d<strong>el</strong>a Administración.Los funcionarios de ésta no podrán, bajo p<strong>en</strong>ade destitución y sin perjuicio de suresponsabilidad personal, civil y o p<strong>en</strong>al,divulgar a terceros <strong>en</strong> forma alguna datoscont<strong>en</strong>idos <strong>en</strong> aquéllas. El mismo deber dereserva pesará sobre qui<strong>en</strong>es no pert<strong>en</strong>eci<strong>en</strong>doa la Administración Tributaria, realic<strong>en</strong> paraésta trabajos o procesami<strong>en</strong>tos automáticos dedatos u otras labores que importan <strong>el</strong> manejode material reservado de la administracióntributaria.Las informaciones compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> este Art.,sólo podrán ser proporcionadas a los órganosjurisdiccionales que conoc<strong>en</strong> losprocedimi<strong>en</strong>tos sobre tributos y su cobro,infracciones fiscales, débitos comunes,p<strong>en</strong>siones alim<strong>en</strong>ticias y causas de familia omatrimoniales, cuando <strong>en</strong>t<strong>en</strong>dieran queresulta imprescindible para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>tode sus fines y lo solicit<strong>en</strong> por resoluciónfundada. Sobre la información asíproporcionada regirá <strong>el</strong> mismo secreto ysanciones establecidas <strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafo segundo.Art. 191 ACCESO A LAS ACTUACIONES - Losinteresados o sus repres<strong>en</strong>tantes, mandatariosy sus abogados t<strong>en</strong>drán acceso desde <strong>el</strong> iniciode las actuaciones de la AdministraciónTributaria que a <strong>el</strong>los conciern<strong>en</strong>, y podránconsultar o examinar los expedi<strong>en</strong>tesrespectivos y solicitar a su costa copias ofotocopias aut<strong>en</strong>ticadas, debi<strong>en</strong>do acreditar alefecto su calidad e id<strong>en</strong>tidad.239


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCAPITULO VIIDEBERES DE LOS ADMINISTRADOSArt. 192 OBLIGACIONES DE CONTRIBUYENTES YRESPONSABLES - Los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables, aún los expresam<strong>en</strong>te ex<strong>en</strong>tosestán obligados a facilitar las tareas dedeterminación, fiscalización y control querealice la administración y <strong>en</strong> especialdeberán:1)Cuando lo requieran las leyes, losreglam<strong>en</strong>tos o las disposiciones de carácterg<strong>en</strong>eral dictadas por la AdministraciónTributaria:a) Llevar los libros, archivos y registrosy emitir los docum<strong>en</strong>tos ycomprobantes, refer<strong>en</strong>tes a lasactividades y operaciones <strong>en</strong> la forma ycondiciones que establezcan dichasdisposiciones.b)Inscribirse <strong>en</strong> los registrospertin<strong>en</strong>tes, a los que aportarán losdatos necesarios y comunicaránoportunam<strong>en</strong>te sus modificaciones.c)Pres<strong>en</strong>tar las declaraciones quecorrespondan.2) Conservar <strong>en</strong> forma ord<strong>en</strong>ada y mi<strong>en</strong>tras <strong>el</strong>tributo no esté prescripto, los libros decomercio, y registros especiales, y losdocum<strong>en</strong>tos de las operaciones y situacionesque constituyan hechos gravados.3) Facilitar a los funcionarios autorizados por240


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”la Administración las inspecciones overificaciones <strong>en</strong> los establecimi<strong>en</strong>tos, oficinas,depósitos, buques, aeronaves, y otros mediosde transporte.4) Pres<strong>en</strong>tar o exhibir a los funcionariosautorizados por la Administración lasdeclaraciones, informes, docum<strong>en</strong>tos,comprobantes de adquisición de mercaderíasr<strong>el</strong>acionados con hechos g<strong>en</strong>eradores deobligaciones tributarias, y formular lasampliaciones o aclaraciones que les fuer<strong>en</strong>solicitadas.5) Concurrir a las oficinas de laAdministración cuando su pres<strong>en</strong>cia searequerida.6) Ajustar los sistemas de contabilidad y deconfección y avaluación de inv<strong>en</strong>tarios a lasnormas impartidas por la AdministraciónTributaria y, <strong>en</strong> subsidio a sistemas contablesadecuados que se conform<strong>en</strong> a la legislacióntributaria.7) Comunicar <strong>el</strong> cese d<strong>el</strong> negocio o actividadd<strong>en</strong>tro de los treinta (30) días posteriores a lafecha de dicho cese, pres<strong>en</strong>tando unadeclaración jurada tributaria, <strong>el</strong> balance finaly <strong>el</strong> comprobante de pago de los tributosadeudados, si procediere, <strong>en</strong> <strong>el</strong> términoposterior que establezca la Administración.Art. 193PERSONAS OBLIGADAS Los deberes formalesdeb<strong>en</strong> ser cumplidos:1)Por la mismas personas físicas.2)En <strong>el</strong> caso de personas jurídicas,241


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESpor sus repres<strong>en</strong>tantes legales oconv<strong>en</strong>cionales.3)En <strong>el</strong> caso de <strong>en</strong>tidades sinpersonería jurídica, por la personaque administre los bi<strong>en</strong>es.4)En <strong>el</strong> caso de sociedadesconyugales, núcleos familiares,sucesiones y fideicomisos, por susrepres<strong>en</strong>tantes, administradores,albaceas, fiduciarios o personas quedesign<strong>en</strong> los compon<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> grupo y<strong>en</strong> su defecto por cualquiera de losinteresados.CERTIFICADO DE CUMPLIMIENTO TRIBUTARIOArt. 194 100RÉGIMEN DE CERTIFICADOS. Establéceseun régim<strong>en</strong> de certificado de no adeudartributos y accesorios para loscontribuy<strong>en</strong>tes y responsables queadministra la Subsecretaría de Estado de100Modificado por Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓNFISCAL” RÉGIMEN DE CERTIFICADOS - Establécese un régim<strong>en</strong> de certificado de no adeudartributos y accesorios para los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables que administra la Sub-Secretaría de Estadode Tributación. Será obligatoria su obt<strong>en</strong>ción previo a la realización de los sigui<strong>en</strong>tes actos: a) obt<strong>en</strong>erpat<strong>en</strong>tes municipales <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral. b) suscribir escritura pública de constitución o canc<strong>el</strong>ación de hipotecas<strong>en</strong> <strong>el</strong> carácter de acreedor. c) pres<strong>en</strong>taciones a licitaciones públicas o concursos de precios. d) obt<strong>en</strong>cióny r<strong>en</strong>ovación de créditos de <strong>en</strong>tidades de intermediación financiera. e) <strong>en</strong>aj<strong>en</strong>ación de inmuebles,autovehículos y demás bi<strong>en</strong>es d<strong>el</strong> activo fijo que establezca la reglam<strong>en</strong>tación. El certificado, al soloefecto de lo dispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafo sigui<strong>en</strong>te, acreditará que sus titulares han satisfecho <strong>el</strong> pago de lostributos exigibles al mom<strong>en</strong>to de su solicitud. El incumplimi<strong>en</strong>to de dicha exig<strong>en</strong>cia impedirá lainscripción de los actos registrables y g<strong>en</strong>erará responsabilidad solidaria de las partes otorgantes, asícomo también la responsabilidad subsidiaria de los escribanos públicos actuantes, respecto de lasobligaciones incumplidas. La Administración deberá expedir dicho certificado <strong>en</strong> un plazo no mayor decinco (5) días hábiles a contar d<strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>te al de su solicitud. En caso de no expedirse <strong>en</strong> término, <strong>el</strong>interesado podrá sustituir dicho comprobante con la copia s<strong>el</strong>lada de la solicitud d<strong>el</strong> certificado yconstancia notarial de la no expedición d<strong>el</strong> mismo <strong>en</strong> término. La Administración reglam<strong>en</strong>tará <strong>el</strong>funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te régim<strong>en</strong>. En caso de controversia <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> o jurisdiccional <strong>el</strong>certificado deberá emitirse con constancia de la misma, lo cual no impedirá la realización de los actosreferidos.242


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Tributación.Será obligatoria su obt<strong>en</strong>ción previo a larealización de los sigui<strong>en</strong>tes actos:a) Obt<strong>en</strong>er pat<strong>en</strong>tes municipales<strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.b) Suscribir escritura pública deconstitución o canc<strong>el</strong>ación dehipotecas <strong>en</strong> <strong>el</strong> carácter deacreedor.c) Pres<strong>en</strong>taciones a licitacionespúblicas o concursos de precios.d) Obt<strong>en</strong>ción y r<strong>en</strong>ovación decréditos de <strong>en</strong>tidades deIntermediación financiera.e) Adquisición y <strong>en</strong>aj<strong>en</strong>ación deinmuebles y automotores.f) Obt<strong>en</strong>ción de pasaporte.El certificado al solo efecto de lo dispuesto<strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafo sigui<strong>en</strong>te acreditará que sustitulares han satisfecho <strong>el</strong> pago de lostributos exigibles al mom<strong>en</strong>to de lasolicitud.El incumplimi<strong>en</strong>to de dicha exig<strong>en</strong>ciaimpedirá la inscripción de los actosregistrables y g<strong>en</strong>erará responsabilidadsolidaria de las partes otorgantes, así comotambién la responsabilidad subsidiaria d<strong>el</strong>os escribanos públicos actuantes, respectode las obligaciones incumplidas.243


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESLa Administración deberá expedir dichocertificado <strong>en</strong> un plazo no mayor de cincodías hábiles a contar d<strong>el</strong> sigui<strong>en</strong>te al de susolicitud. En caso de no expedirse <strong>en</strong>término, <strong>el</strong> interesado podrá sustituir dichocomprobante con la copia s<strong>el</strong>lada de lasolicitud d<strong>el</strong> certificado y constancianotarial de la no expedición d<strong>el</strong> mismo <strong>en</strong>término.En caso de controversia <strong>en</strong> sede<strong>administrativa</strong> o jurisdiccional <strong>el</strong>certificado deberá emitirse con constanciade la misma, lo cual no impedirá larealización de los actos referidos.La Administración reglam<strong>en</strong>tará <strong>el</strong>funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te régim<strong>en</strong>.Dispondrá asimismo la fecha de su <strong>en</strong>trada<strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia. Hasta dicha fecha para larealización de los actos <strong>en</strong>umerados <strong>en</strong> <strong>el</strong>pres<strong>en</strong>te artículo, se requerirá lapres<strong>en</strong>tación de la copia certificada de ladeclaración jurada d<strong>el</strong> Impuesto al ValorAgregado correspondi<strong>en</strong>te al mespreced<strong>en</strong>te y d<strong>el</strong> Impuesto a la R<strong>en</strong>ta,cuando corresponda, d<strong>el</strong> último ejerciciofiscal para <strong>el</strong> cual <strong>el</strong> plazo de pres<strong>en</strong>tacióna la Administración ya v<strong>en</strong>ció.”CAPITULO VIIIDEBERES DE LOS FUNCIONARIOSArt. 195 INFORMACIÓN Y CONTROL DE ENTESPÚBLICOS - Los funcionarios de losorganismos y <strong>en</strong>tidades públicas estánobligados a proporcionar a la Administración244


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Tributaria toda la información que le seasolicitada para la fiscalización y control de lostributos. Los titulares de Registros Públicosdeberán comunicar a la AdministraciónTributaria información sobre los actos ocontratos que ante <strong>el</strong>los se c<strong>el</strong>ebr<strong>en</strong> o cuyoregistro se les solicite, que t<strong>en</strong>gan incid<strong>en</strong>cia<strong>en</strong> materia tributaria.En los contratos por licitaciones, concursos deprecios o propuestas públicas, <strong>el</strong> funcionariocompet<strong>en</strong>te deberá dejar constancia de que <strong>el</strong>contestante ofer<strong>en</strong>te o perceptor ha exhibido <strong>el</strong>certificado a que se refiere <strong>el</strong> artículo anterior.CAPITULO IXACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO GENERAL DE LAADMINISTRACION TRIBUTARIAArt. 196Art. 197ACTOS DE LA ADMINISTRACIÓN - Los actosde la Administración Tributaria se reputanlegítimos, salvo prueba <strong>en</strong> contrario, siempreque cumplan con los requisitos de regularidady validez r<strong>el</strong>ativos a compet<strong>en</strong>cia, legalidad,forma legal y procedimi<strong>en</strong>to correspondi<strong>en</strong>te.La Administración Tributaria podrá convalidarlos actos anulables y subsanar los vicios deque adolezcan, a m<strong>en</strong>os que se hubiereinterpuesto recursos jurisdiccionales <strong>en</strong>contra de <strong>el</strong>los.COMPARECENCIA - Los interesados podránactuar personalm<strong>en</strong>te o por medio derepres<strong>en</strong>tantes o mandatarios, constituidospor docum<strong>en</strong>to público o privado. Se aceptarála comparec<strong>en</strong>cia sin que se acompañe opruebe <strong>el</strong> título de la repres<strong>en</strong>tación, perodeberá exigirse que se acredite la245


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESrepres<strong>en</strong>tación o que se ratifique por <strong>el</strong>repres<strong>en</strong>tado lo actuado d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo dequince (15) días hábiles, prorrogable por igualtérmino, bajo apercibimi<strong>en</strong>to de t<strong>en</strong>érs<strong>el</strong>e porno pres<strong>en</strong>tado.Deberá actuarse personalm<strong>en</strong>te cuando setrate de prestar declaración ante los órganosadministrativos o jurisdiccionales.Art. 198CONSTITUCIÓN DE DOMICILIO - En suprimera gestión los interesados deberánconstituir domicilio acorde al articulo172.La fecha de pres<strong>en</strong>tación se anotará <strong>en</strong> <strong>el</strong>escrito y se otorgará <strong>en</strong> <strong>el</strong> acto constanciaoficial al interesado si éste lo solicita.Podrá designarse un domicilio especial, convalidez sólo para la respectiva tramitación<strong>administrativa</strong>.Art. 199 ACTUACIONES DE LA ADMINISTRACIÓNTRIBUTARIA - Las actuaciones yprocedimi<strong>en</strong>tos de la Administración deberánpracticarse <strong>en</strong> días y horas hábiles, según lasdisposiciones comunes, a m<strong>en</strong>os que por lanaturaleza de los actos o actividades debanrealizarse <strong>en</strong> días y horas inhábiles.Art. 200 101 NOTIFICACIONES PERSONALES. Las101Modificado por Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓNFISCAL” NOTIFICACIONES PERSONALES: Las resoluciones que determin<strong>en</strong> tributos, impongan sanciones,decidan recursos, decret<strong>en</strong> la apertura a prueba, y, <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral, todas aqu<strong>el</strong>las que caus<strong>en</strong> gravam<strong>en</strong> irreparable, seránnotificadas personalm<strong>en</strong>te al interesado <strong>en</strong> la oficina o <strong>en</strong> <strong>el</strong> domicilio constituido <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te, y a falta de éste, <strong>en</strong> <strong>el</strong>domicilio fiscal. Las notificaciones personales se practicarán directam<strong>en</strong>te al interesado con la firma d<strong>el</strong> mismo <strong>en</strong> <strong>el</strong>expedi<strong>en</strong>te, personalm<strong>en</strong>te o por cédula courrier, o t<strong>el</strong>egrama colacionado. Se t<strong>en</strong>drá por hecha la notificación <strong>en</strong> la fecha <strong>en</strong>que se haga constar la comparec<strong>en</strong>cia o incomparec<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te, si se hubier<strong>en</strong> fijado días de notificaciones.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> la fecha <strong>en</strong> que se reciba <strong>el</strong> aviso de retorno, colacionado, debi<strong>en</strong>do agregarse al expedi<strong>en</strong>te las respectivasconstancias. Si la notificación se efectuare <strong>en</strong> día inhábil o <strong>en</strong> días <strong>en</strong> que la Administración Tributaria no desarrolle246


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”resoluciones expresas o fictas quedetermin<strong>en</strong> tributos, impongan sanciones<strong>administrativa</strong>s, decidan recursos, decret<strong>en</strong>la apertura a prueba y, <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral todasaqu<strong>el</strong>las que caus<strong>en</strong> gravam<strong>en</strong> irreparable,serán notificadas personalm<strong>en</strong>te o por cédulaal interesado <strong>en</strong> <strong>el</strong> domicilio constituido <strong>en</strong> <strong>el</strong>expedi<strong>en</strong>te y, a falta de éste, <strong>en</strong> <strong>el</strong> domiciliofiscal o real.Las notificaciones personales se practicarándirectam<strong>en</strong>te al interesado con la firma d<strong>el</strong>mismo <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te, personalm<strong>en</strong>te o porcédula, courrier, t<strong>el</strong>egrama colacionado. Set<strong>en</strong>drá por practicada la notificación <strong>en</strong> lafecha <strong>en</strong> que se haga constar lacomparec<strong>en</strong>cia o incomparec<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong>expedi<strong>en</strong>te, si se hubier<strong>en</strong> fijado días d<strong>en</strong>otificaciones.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> la fecha <strong>en</strong> que se reciba <strong>el</strong>aviso de retorno d<strong>el</strong> colacionado, deberáagregarse al expedi<strong>en</strong>te las respectivasconstancias. Si la notificación se efectuare <strong>en</strong>día inhábil o <strong>en</strong> días <strong>en</strong> que laAdministración Tributaria no desarrolleactividad, se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá realizada <strong>en</strong> <strong>el</strong>primer día hábil sigui<strong>en</strong>te.En caso de ignorarse <strong>el</strong> domicilio, se citará ala parte interesada por edictos publicadospor cinco días consecutivos <strong>en</strong> un diario degran difusión, bajo apercibimi<strong>en</strong>to de que siactividad, se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá realizada <strong>en</strong> <strong>el</strong> primer día hábil sigui<strong>en</strong>te. En caso de ignorarse <strong>el</strong> domicilio, se citará a la parteinteresada por edictos publicados <strong>en</strong> cinco días consecutivos <strong>en</strong> un diario de gran difusión, bajo apercibimi<strong>en</strong>to de que si nocompareciere sin justa causa se proseguirá al procedimi<strong>en</strong>to sin su comparec<strong>en</strong>cia. Existirá notificación tácita cuando lapersona a qui<strong>en</strong> ha debido notificarse una actuación, efectúa cualquier acto o gestión que demuestre o suponga suconocimi<strong>en</strong>to.247


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESno compareciere sin justa causa seproseguirá <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to sin sucomparec<strong>en</strong>cia.Existirá notificación tácita cuando la personaa qui<strong>en</strong> ha debido notificarse una actuación,efectúa cualquier acto o gestión quedemuestre o suponga su conocimi<strong>en</strong>to.”Art. 201 NOTIFICACIONES POR NOTA - Lasresoluciones no compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> <strong>el</strong> incisoprimero d<strong>el</strong> articulo anterior se notificarán <strong>en</strong>la oficina. Si la notificación se retardara cincodías hábiles por falta de comparec<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong>interesado, se t<strong>en</strong>drá por hecha a todos losefectos, poniéndose la respectiva constancia<strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te. El mismo procedimi<strong>en</strong>to seaplicará <strong>en</strong> la notificación de todas lasresoluciones cuando <strong>el</strong> interesado no hubierecumplido con lo dispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 219,excepto con r<strong>el</strong>ación a las resoluciones quedetermin<strong>en</strong> tributos o impongan sanciones,las que se notificarán personalm<strong>en</strong>te, deacuerdo a lo previsto <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo anterior.Art. 202MEDIOS Y TÉRMINO DE PRUEBA - Cuandoexistier<strong>en</strong> hechos sustanciales, pertin<strong>en</strong>tes ycontrovertidos, la Administración Tributariaconcederá al interesado un término de prueba,no fatal ni per<strong>en</strong>torio, señalando su plazo deduración, la materia de prueba y <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to para producirla. En losasuntos de puro derecho se prescindirá d<strong>el</strong>término de prueba, sea de oficio o a peticiónde parte.Las pruebas docum<strong>en</strong>tales podrán sinembargo, acompañarse conjuntam<strong>en</strong>te con la248


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”pres<strong>en</strong>tación o petición inicial.Serán admisibles todos los medios de pruebasaceptados <strong>en</strong> derecho, compatibles con lanaturaleza de estos procedimi<strong>en</strong>tosadministrativos, con excepción de laabsolución de posiciones de funcionarios yempleados de la Administración Tributaria.Art. 203 IMPULSIÓN Y PRUEBA DE OFICIO LaAdministración Tributaria impulsará de oficio<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to y podrá ord<strong>en</strong>ar medidas opruebas para mejor proveer.Art. 204Art. 205ALEGATOS V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> término de prueba oproducida la ord<strong>en</strong>ada por parte de laAdministración Tributaria, <strong>el</strong> interesado podrápres<strong>en</strong>tar, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de diez (10) díasper<strong>en</strong>torios un memorial sobre lasconclusiones d<strong>el</strong> caso.RESOLUCIONES La Administración Tributariadeberá pronunciarse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de diez(10) días, contados desde que <strong>el</strong> asunto queda<strong>en</strong> estado de resolver lo cual ocurrirá v<strong>en</strong>cido<strong>el</strong> plazo para pres<strong>en</strong>tar <strong>el</strong> memorial a querefiere <strong>el</strong> articulo anterior o cuando hayanconcluido las actuaciones <strong>administrativa</strong>s <strong>en</strong>que no haya lugar al dilig<strong>en</strong>ciami<strong>en</strong>to deprueba.Los pronunciami<strong>en</strong>tos, <strong>en</strong> cuantocorresponda, deberán ser fundados <strong>en</strong> loshechos y <strong>en</strong> <strong>el</strong> derecho, valorar la pruebaproducida y decidir las cuestiones planteadas<strong>en</strong> <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to o actuación.Además deberán cumplir con los requisitos249


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESformales de fecha y lugar de emisión,individualización d<strong>el</strong> interesado y d<strong>el</strong>funcionario que la dicta.V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo señalado <strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafo 1o. deeste Art., sin que hubiere pronunciami<strong>en</strong>to, sepresume que hay d<strong>en</strong>egatoria tácita, pudi<strong>en</strong>dolos interesados interponer los recursos oacciones que procedier<strong>en</strong>.El v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo a que refiere esteartículo, no exime al órgano compet<strong>en</strong>te paradictar <strong>el</strong> acto.DECLARACIONES JURADAS DE LOS PARTICULARES YDETERMINACION TRIBUTARIA POR LAADMINISTRACIONArt. 206Art. 207DEBER DE INICIATIVA Ocurridos los hechosprevistos <strong>en</strong> la ley como g<strong>en</strong>eradores de unaobligación tributaria, los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables deberán cumplir dichaobligación por sí cuando no corresponda lainterv<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> organismo recaudador. Siésta correspondiere, deberán d<strong>en</strong>unciar loshechos y proporcionar la informaciónnecesaria para la determinación d<strong>el</strong> tributo.DECLARACIONES DE LOS CONTRIBUYEN-TES Y RESPONSABLES Las declaraciones d<strong>el</strong>os contribuy<strong>en</strong>tes y responsables t<strong>en</strong>drán <strong>el</strong>carácter de juradas y deberán:A) Cont<strong>en</strong>er todos los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos ydatos necesarios para la liquidación,determinación y fiscalización d<strong>el</strong>tributo, requeridos por ley,reglam<strong>en</strong>to o resolución d<strong>el</strong> órgano250


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”de la Administración recaudador.B) Coincidir fi<strong>el</strong>m<strong>en</strong>te con ladocum<strong>en</strong>tación correspondi<strong>en</strong>te.C) Acompañarse con los recaudosque la ley o <strong>el</strong> reglam<strong>en</strong>to indiqu<strong>en</strong>o autoric<strong>en</strong> a exigir.D) Pres<strong>en</strong>tarse <strong>en</strong> <strong>el</strong> lugar y fechaque establezca la ley o <strong>el</strong>reglam<strong>en</strong>to.Los interesados que suscriban lasdeclaraciones serán responsables de suveracidad y exactitud.Art. 208 RECTIFICACIÓN, ACLARACIÓN YAMPLIACIÓN DE LAS DECLARACIONESJURADAS Las declaraciones juradas y susanexos podrán ser modificadas <strong>en</strong> caso deerror, sin perjuicio de las responsabilidadespor la infracción <strong>en</strong> que se hubiere incurrido.La Administración Tributaria podrá exigir larectificación, aclaración o ampliación que<strong>en</strong>ti<strong>en</strong>da pertin<strong>en</strong>te.DETERMINACIÓN 102Art. 209 DETERMINACIÓN TRIBUTARIA - Ladeterminación es <strong>el</strong> acto administrativo quedeclara la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de la obligacióntributaria.Art. 210PROCEDENCIA DE LA DETERMINACIÓN. La102 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruotti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto “Algunas reflexiones sobre <strong>el</strong> casoPASEX desde la óptica Tributaria”251


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESdeterminación procederá <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>tescasos:a)Cuando la ley así lo establezca.b)Cuando las declaraciones no seanpres<strong>en</strong>tadas.c)Cuando no se proporcion<strong>en</strong> <strong>en</strong> tiempoy forma las r<strong>el</strong>iquidaciones,aclaraciones o ampliaciones requeridas.d)Cuando las declaraciones,r<strong>el</strong>iquidaciones, aclaraciones oampliaciones pres<strong>en</strong>tadas ofrecier<strong>en</strong>dudas r<strong>el</strong>ativas a su veracidad oexactitud.e)Cuando las declaraciones,r<strong>el</strong>iquidaciones, aclaraciones oampliaciones pres<strong>en</strong>tadas ofrecier<strong>en</strong>dudas r<strong>el</strong>ativas a su veracidad oexactitud.Art. 211DETERMINACIÓN SOBRE BASE CIERTA YDETERMINACIÓN SOBRE BASE PRESUNTALa determinación tributaria debe realizarseaplicando los sigui<strong>en</strong>tes sistemas:1) Sobre base cierta, tomando <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>talos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos exist<strong>en</strong>tes que permit<strong>en</strong>conocer <strong>en</strong> forma directa <strong>el</strong> hechog<strong>en</strong>erador de la obligación tributaria y lacuantía de la misma.2) Sobre base presunta, <strong>en</strong> mérito a loshechos y circunstancias que, por r<strong>el</strong>ación oconexión con <strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador de la252


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”obligación tributaria permitan inducir opresumir la exist<strong>en</strong>cia y cuantía de laobligación.Entre otros hechos y circunstancias podrát<strong>en</strong>erse <strong>en</strong> cu<strong>en</strong>ta ciertos indicios opresunciones que permit<strong>en</strong> estimar laexist<strong>en</strong>cia y medida de la obligacióntributaria, como también los promedios,índices, coefici<strong>en</strong>tes g<strong>en</strong>erales y r<strong>el</strong>acionesr<strong>el</strong>ativas a v<strong>en</strong>tas, ingresos, utilidades uotros factores que a tal fin establezca laAdministración Tributaria <strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación aexplotaciones o actividades d<strong>el</strong> mismogénero.3) Sobre base mixta, <strong>en</strong> parte sobre basecierta y <strong>en</strong> parte sobre base presunta. Aeste efecto se podrá utilizar <strong>en</strong> parte lainformación contable d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te yrechazarla <strong>en</strong> otra, según <strong>el</strong> mérito o gradode confiabilidad que <strong>el</strong>la merezca.La determinación sobre base presunta sóloprocede si <strong>el</strong> sujeto pasivo no proporcionalos <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos de juicio necesarios yconfiables para practicar la determinaciónsobre base cierta y la AdministraciónTributaria no pudiere o tuviere dificultadespara acceder a los mismos. Lo expresado<strong>en</strong> último término <strong>en</strong> ningún caso implicaque la Administración Tributaria debasuplir al contribuy<strong>en</strong>te o responsable <strong>en</strong> <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de sus obligacionessustanciales y formales. La determinaciónsobre base presunta no podrá serimpugnada <strong>en</strong> base a hechos que se hayanocultado a la Administración Tributaria, ono se hubier<strong>en</strong> exhibido al ser requeridocon término prud<strong>en</strong>cial.En todo caso subsiste la responsabilidad253


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESd<strong>el</strong> obligado por las difer<strong>en</strong>cias <strong>en</strong> más quepuedan corresponder respecto de la deudarealm<strong>en</strong>te g<strong>en</strong>erada.Art. 212 PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓNTRIBUTARIA 103 La determinación de oficio d<strong>el</strong>a obligación tributaria, sobre base cierta,sobre base presunta o mixta, <strong>en</strong> los casosprevistos <strong>en</strong> los literales B a F d<strong>el</strong> Art. 231estará sometida al sigui<strong>en</strong>te procedimi<strong>en</strong>toadministrativo.1) Comprobada la exist<strong>en</strong>cia de adeudostributarios o reunidos los anteced<strong>en</strong>tes quepermitan presumir su exist<strong>en</strong>cia, se redactaráun informe porm<strong>en</strong>orizado y debidam<strong>en</strong>tefundado por funcionario compet<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> <strong>el</strong>cual se consignará la individualización d<strong>el</strong>presunto deudor, los tributos adeudados y lasnormas infringidas.2) Si <strong>el</strong> o los presuntos deudores participarande las actuaciones se levantará acta y estosdeberán firmarla, pudi<strong>en</strong>do dejar lasconstancias que estim<strong>en</strong> conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes; si s<strong>en</strong>egar<strong>en</strong> o no pudier<strong>en</strong> firmarla, así lo haráconstar <strong>el</strong> funcionario actuante. Salvo por loque <strong>el</strong> o los imputados declar<strong>en</strong>, su firma d<strong>el</strong>acta no implicará otra evid<strong>en</strong>cia que la dehaber estado pres<strong>en</strong>te o participado de lasactuaciones de los funcionarios compet<strong>en</strong>tesque <strong>el</strong> acta recoge. En todo caso <strong>el</strong> acta harápl<strong>en</strong>a fe de la actuación, mi<strong>en</strong>tras no sepruebe su falsedad o inexactitud.3) La Administración Tributaria dará traslado103Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruoti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto “Algunas reflexiones sobre <strong>el</strong> casoPASEX desde la óptica Tributaria”254


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”de las actuaciones al administrado por <strong>el</strong>término de diez (10) días, permitiéndole <strong>el</strong>acceso a todas las actuaciones <strong>administrativa</strong>srefer<strong>en</strong>tes al caso. Podrá requerírs<strong>el</strong>e tambiénque d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> mismo plazo, pres<strong>en</strong>te ladeclaración omitida o rectifique, aclare oamplíe la ya pres<strong>en</strong>tada. Si la nuevadeclaración pres<strong>en</strong>tada fuere satisfactoria,procederá de inmediato la AdministraciónTributaria al cobro d<strong>el</strong> impuesto declarado yse pondrá término a este procedimi<strong>en</strong>to.4) En <strong>el</strong> término de traslado, prorrogable porun término igual, <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te oresponsable deberá formular sus descargos,dar respuestas o cumplir con los expresadosrequerimi<strong>en</strong>tos y pres<strong>en</strong>tar u ofrecer laspruebas.5) Recibida la contestación, si procediere seabrirá un término de prueba de hasta (15)quince días, prorrogable por igual término,pudi<strong>en</strong>do además la Administración Tributariaord<strong>en</strong>ar de oficio o a petición de parte <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de medidas para mejor proveerd<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo que <strong>el</strong>la señale.6) Si <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te o responsablemanifiestan su conformidad con lasimpugnaciones o cargos, se dictará sin mástrámite <strong>el</strong> acto de determinación. Lo mismo<strong>en</strong> caso de no verificarse <strong>el</strong> cobro a que refiere<strong>el</strong> numeral 3) .7) V<strong>en</strong>cidos los plazos para las pruebas ymedidas para mejor proveer, <strong>el</strong> interesadopodrá pres<strong>en</strong>tar un memorial de conclusionesd<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio de diez (10) días.255


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES8) V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo d<strong>el</strong> numeral anterior, laAdministración Tributaria deberá d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo de diez (10) días dictar <strong>el</strong> acto dedeterminación.El procedimi<strong>en</strong>to descrito puede tramitarseconjuntam<strong>en</strong>te con <strong>el</strong> previsto por <strong>el</strong> Art. 246para la aplicación de sanciones y culminar <strong>en</strong>una única resolución.Art. 213PRESUNCIONES ESPECIALES A efectos de ladeterminación de deudas por concepto detributo o tributos regirán las sigui<strong>en</strong>tespresunciones, que admitirán prueba <strong>en</strong>contrario, para los casos y con los efectosespecificados <strong>en</strong> cada numeral:1) Cuando se constat<strong>en</strong> omisiones <strong>en</strong> losregistros de v<strong>en</strong>tas e ingresos <strong>en</strong> dos mesesconsecutivos o <strong>en</strong> cuatro meses cualesquierade un año cal<strong>en</strong>dario o ejercicio comercial yatranscurrido, se increm<strong>en</strong>tará <strong>el</strong> total dev<strong>en</strong>tas o ingresos declarados <strong>en</strong> <strong>el</strong> año oejercicio, <strong>en</strong> la proporción que las omisionesconstatadas <strong>en</strong> esos meses guard<strong>en</strong> con lasv<strong>en</strong>tas o ingresos declarados <strong>en</strong> <strong>el</strong>los. Lomismo se aplicará si <strong>en</strong> un mes se constataomisiones que super<strong>en</strong> <strong>el</strong> 10% (diez por ci<strong>en</strong>to)de las v<strong>en</strong>tas o ingresos registrados <strong>en</strong> esemismo mes. En ambos casos <strong>el</strong> increm<strong>en</strong>to seconsiderará utilidad d<strong>el</strong> año o ejercicio.2) Cuando se constat<strong>en</strong> omisiones <strong>en</strong> <strong>el</strong>registro de compras o de gastos <strong>en</strong> dos mesesconsecutivos o <strong>en</strong> cuatro meses cualesquierad<strong>el</strong> año cal<strong>en</strong>dario o ejercicio comercial yatranscurrido, se increm<strong>en</strong>tará <strong>el</strong> total dev<strong>en</strong>tas o ingresos declarados <strong>en</strong> <strong>el</strong> año o256


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”ejercicio <strong>en</strong> la misma proporción que lasomisiones constatadas <strong>en</strong> esos períodosguard<strong>en</strong> con las compras o gastos registrados<strong>en</strong> esos mismos meses. El referido increm<strong>en</strong>tose considerará utilidad d<strong>el</strong> año o ejercicio.3) Si se comprueba la exist<strong>en</strong>cia de bi<strong>en</strong>es deactivo fijo no registrados, omisiones ofalseami<strong>en</strong>to <strong>en</strong> la registración de lasinversiones, se presumirá que se ha realizadocomo consecu<strong>en</strong>cia de la omisión ofalseami<strong>en</strong>to de v<strong>en</strong>tas o ingresos;presumiéndose que se han producido <strong>en</strong> <strong>el</strong>año o ejercicio anterior a aquél <strong>en</strong> que sedescubre la omisión, debi<strong>en</strong>do increm<strong>en</strong>tar lasutilidades y las v<strong>en</strong>tas de dicho año o ejercicio,<strong>en</strong> <strong>el</strong> monto de las omisiones de lasinversiones o mayor patrimonio detectado.Si se comprueba la desaparición de bi<strong>en</strong>es deactivo fijo se estará a lo que dispone <strong>el</strong>numeral 1o. para los casos de constatación deomisión de registros de v<strong>en</strong>tas.4) Si se comprobare una exist<strong>en</strong>cia m<strong>en</strong>or demercaderías que las que figuran registradas<strong>en</strong> <strong>el</strong> inv<strong>en</strong>tario, se estará a lo que se dispone<strong>en</strong> <strong>el</strong> numeral 1o. para los casos deconstatación de omisión d<strong>el</strong> registro de v<strong>en</strong>tas.Si se comprobare una exist<strong>en</strong>cia mayor demercaderías que las que figuran <strong>en</strong> <strong>el</strong>inv<strong>en</strong>tario, se estará a lo que se establece <strong>en</strong> <strong>el</strong>numeral 3o., párrafo primero.Art. 214NO ACUMULACIÓN DE PRESUNCIONES Encaso de que la aplicación de las presuncioneslegales especiales de lugar a la posibilidad deque los resultados de unas esténcompr<strong>en</strong>didos también <strong>en</strong> otras, no se257


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESacumulará la aplicación de todas <strong>el</strong>las, sinoque sólo se aplicará la que determine <strong>el</strong> montomayor de base imponible.Art. 215 REQUISITOS FORMALES DEL ACTO DEDETERMINACIÓN El acto de determinaciónde oficio de la obligación tributaria deberácont<strong>en</strong>er las sigui<strong>en</strong>tes constancias:1) Lugar y fecha.2) Individualización d<strong>el</strong> órgano que emite<strong>el</strong> acto y d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te o responsable.3) Indicación de los tributos adeudados yperíodos fiscales correspondi<strong>en</strong>tes.4) Apreciación y valoración de losdescargos, def<strong>en</strong>sas y pruebas.5) Fundam<strong>en</strong>tos de hecho y derecho de ladeterminación.6) Presunciones legales especiales, si ladeterminación se hubiere hecho sobreesa base.7) Montos determinados y discriminadospor concepto de tributos, intereses,multas, recargos, así como los períodosque compr<strong>en</strong>d<strong>en</strong> los cálculos.8) Ord<strong>en</strong> de que se notifique <strong>el</strong> acto dedeterminación.9) Firma d<strong>el</strong> funcionario compet<strong>en</strong>te.Art. 216 REVOCABILIDAD DEL ACTO DEDETERMINACIÓN DENTRO DEL TÉRMINODE PRESCRIPCIÓN La AdministraciónTributaria podrá redeterminar de oficio sobrebase cierta la obligación tributaria que hubieredeterminado presuntivam<strong>en</strong>te o de acuerdo apresunciones legales especiales. Asimismo,podrá practicar todas las modificaciones,rectificaciones y complem<strong>en</strong>taciones258


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”necesarias a la determinación, <strong>en</strong> razón dehechos, informaciones o pruebas desconocidasanteriorm<strong>en</strong>te o por estar basada ladeterminación <strong>en</strong> omisiones, falsedades o <strong>en</strong>errores de hecho o de derecho. Lasmodificaciones a los actos de determinaciónpodrán ser <strong>en</strong> b<strong>en</strong>eficio o <strong>en</strong> contra de lossujetos pasivos.PROCEDIMIENTO DE REPETICION DE PAGOINDEBIDO O EN EXCESOArt. 217REPETICIÓN DE PAGO El Pago indebido o <strong>en</strong>exceso de tributos, intereses, recargos ymultas, dará lugar a repetición.La devolución de tributos autorizada por leyeso reglam<strong>en</strong>tos, a título de inc<strong>en</strong>tivo,franquicia, tributaria o exoneración, estaráregida por la ley o <strong>el</strong> reglam<strong>en</strong>to que laconceda y solo supletoriam<strong>en</strong>te se someterá alpres<strong>en</strong>te procedimi<strong>en</strong>to.Los pagos a cu<strong>en</strong>ta o anticipos excesivos serándevu<strong>el</strong>tos de oficio o de acuerdo a las normaspertin<strong>en</strong>tes.Art. 218PROCEDENCIA DE LA REPETICIÓN DE PAGOLa repetición procederá tanto cuando <strong>el</strong> pagose haya efectuado mediante declaraciónjurada o <strong>en</strong> cumplimi<strong>en</strong>to a unadeterminación firme d<strong>el</strong> tributo.Art. 219 LEGITIMACIÓN ACTIVA - La acción derepetición corresponderá a los contribuy<strong>en</strong>tes,responsables o terceros que hubier<strong>en</strong>realizado <strong>el</strong> pago considerado indebido oexcesivo.259


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESArt. 220 LEGITIMACIÓN ACTIVA EN CASO DETRASLACIÓN, RETENCIÓN O PERCEPCIÓNDEL TRIBUTO - Las cantidades trasladadas,ret<strong>en</strong>idas o percibidas indebidam<strong>en</strong>te o <strong>en</strong>exceso a título de impuesto deberán seringresadas al Fisco, pudiéndose promover larepetición. Podrá <strong>el</strong> actor percibir larepetición, si previam<strong>en</strong>te prueba que efectúala gestión autorizado por qui<strong>en</strong>es soportaroneconómicam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> gravam<strong>en</strong> indebido, o bi<strong>en</strong>que restituyó a estos las cantidadesrespectivas. De lo contrario la repeticióndeberá hacerse a qui<strong>en</strong> acredite que soportóefectivam<strong>en</strong>te la carga económica d<strong>el</strong> tributo.Art. 221CADUCIDAD DE LOS CRÉDITOS CONTRA ELSUJETO ACTIVO - Los créditos y lasreclamaciones contra <strong>el</strong> sujeto activocaducarán a los cuatro (4) años contadosdesde la fecha <strong>en</strong> que pudieron ser exigibles.La caducidad operará por períodos m<strong>en</strong>sualesy su curso se susp<strong>en</strong>derá por toda gestiónfundada d<strong>el</strong> interesado <strong>en</strong> vía <strong>administrativa</strong> ojurisdiccional reclamando la devolución o pagode una suma determinada.Art. 222 COMPETENCIAS Y PROCEDIMIENTO Lareclamación se interpondrá ante laAdministración Tributaria. Si ésta consideraproced<strong>en</strong>te la repetición <strong>en</strong> vista de losanteced<strong>en</strong>tes acompañados, resolveráacogiéndola de inmediato. De lo contrario,fijará un término de quince días para que <strong>el</strong>actor pres<strong>en</strong>te las pruebas. V<strong>en</strong>cido dichotérmino si la Administración Tributaria noord<strong>en</strong>a medidas para mejor proveer, emitirá la260


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”resolución d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de treinta (30)días, contados desde <strong>el</strong> v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>término de prueba o desde que se hubierancumplido las medidas decretadas, según fuere<strong>el</strong> caso.Si no se dictare la resolución d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>término señalado operará d<strong>en</strong>egatoria ficta,contra la cual se podrán interponer losrecursos administrativos correspondi<strong>en</strong>tes.La devolución deberá hacerse <strong>en</strong> dinero, salvoque procediere la comp<strong>en</strong>sación con deudastributarias, de acuerdo con lo previsto <strong>en</strong> estaley.El Presupuesto G<strong>en</strong>eral de Gastos de laNación deberá prever los fondos para ladevolución de tributos. La imprevisión noimpedirá la devolución, la que deberárealizarse d<strong>en</strong>tro de los treinta (30) díassigui<strong>en</strong>tes a la fecha de la resolución firme quehaga lugar a la devolución.Art. 223 CONTENIDO Y ALCANCE DE LARESOLUCIÓN - Si se acogiere la reclamación,se dispondrá también de oficio la repetición d<strong>el</strong>os intereses, multas o recargos. Asimismo sedispondrá de oficio la repetición de los pagosefectuados durante <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to, quet<strong>en</strong>gan <strong>el</strong> mismo orig<strong>en</strong> y sean de igualnaturaleza que los que motivaron la acción derepetición.PROCEDIMIENTO PARA LA APLICACION DESANCIONES POR INFRACCIONES TRIBUTARIASArt. 224 COMPETENCIA - Los procedimi<strong>en</strong>tos parasancionar <strong>administrativa</strong>m<strong>en</strong>te las infracciones261


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEStributarias son de la compet<strong>en</strong>cia de laAdministración Tributaria a través de susórganos específicos, salvo disposición legalespecial que establezca una compet<strong>en</strong>ciadistinta.Art. 225PROCEDIMIENTO PARA LA APLICACIÓN DESANCIONES 104 . Excepto para la infracción pormora y la susp<strong>en</strong>sión de las actividades d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te, prevista <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 189 numeral10, la determinación de la configuración deinfracciones y la aplicación de las sancionesestará sometida al sigui<strong>en</strong>te procedimi<strong>en</strong>toadministrativo:1) Comprobada la comisión de infraccióno reunidos los anteced<strong>en</strong>tes que permitanpresumir su comisión, se redactará uninforme porm<strong>en</strong>orizado y debidam<strong>en</strong>te104Modificado por LEY Nº 170/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES ELDECRETO-LEY Nº 36 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE DISPONE LAAMPLIACIÓN DE LAS SANCIONES APLICABLES A LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIAPREVISTA EN LA LEY Nº 125/91".Texto anterior: PROCEDIMIENTO PARA LAAPLICACIÓN DE SANCIONES - Excepto para la infracción mora, la determinación de la configuración deinfracciones y la aplicación de sanciones estará sometida al sigui<strong>en</strong>te procedimi<strong>en</strong>to administrativo:1)Comprobada la comisiónde infracción o reunidos los anteced<strong>en</strong>tes que permitan presumir su comisión, se redactará un informe porm<strong>en</strong>orizado ydebidam<strong>en</strong>te fundado por funcionario compet<strong>en</strong>te de la Administración Tributaria, <strong>en</strong> la cual se consignará laindividualización d<strong>el</strong> presunto infractor o infractores y se describirá la infracción imputada y los hechos u omisionesconstitutivos de <strong>el</strong>la y la norma infringida. 2)Si <strong>el</strong> o los imputados participaran de las actuaciones se levantará un acta quedeberán firmarla pudi<strong>en</strong>do dejar las constancias que estim<strong>en</strong> conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes; si se negar<strong>en</strong> o no pudier<strong>en</strong> firmarla así lo haráconstar <strong>el</strong> funcionario actuante. Salvo por lo que <strong>el</strong> o los imputados declar<strong>en</strong>, su firma d<strong>el</strong> acta no implicará otra evid<strong>en</strong>ciaque la de haber estado pres<strong>en</strong>te o participado de las actuaciones de los funcionarios compet<strong>en</strong>tes que <strong>el</strong> acta recoge. En todocaso <strong>el</strong> acta hará pl<strong>en</strong>a fe de la actuación, mi<strong>en</strong>tras no se pruebe su falsedad o inexactitud. 3)La Administración Tributariadará traslado o vista al o los involucrados por <strong>el</strong> término de diez días (10), de las imputaciones, cargos e infracciones,permitiéndoles <strong>el</strong> acceso a todas las actuaciones <strong>administrativa</strong>s refer<strong>en</strong>tes al caso. 4)En <strong>el</strong> término de traslado, prorrogablepor un término igual <strong>el</strong> o los involucrados deberán formular sus descargos, dar respuestas y pres<strong>en</strong>tar u ofrecer prueba.5)Recibida la contestación, si procediere, se abrirá un término de prueba de hasta quince (15) días, prorrogables por igualtérmino, pudi<strong>en</strong>do además la Administración Tributaria ord<strong>en</strong>ar de oficio o a petición de parte d<strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de medidaspara mejor proveer d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo que <strong>el</strong>la señale. 6)Si <strong>el</strong> o los imputados manifiestan su conformidad con las imputacioneso cargos, se dictará sin más trámite al acto administrativo correspondi<strong>en</strong>te. 7)V<strong>en</strong>cidos los plazos para las pruebas ymedidas para mejor proveer <strong>el</strong> interesado podrá pres<strong>en</strong>tar un memorial de conclusiones d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio de diez(10) días. 8)V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo d<strong>el</strong> numeral anterior, la Administración Tributaria deberá d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de diez (10) díasdictar <strong>el</strong> acto administrativo correspondi<strong>en</strong>te. El procedimi<strong>en</strong>to descrito puede tramitarse conjuntam<strong>en</strong>te con <strong>el</strong> previsto por <strong>el</strong>Art. 233 para la determinación d<strong>el</strong> adeudo por concepto de tributo o tributos y culminar <strong>en</strong> una única resolución.262


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”fundado por funcionario compet<strong>en</strong>te de laAdministración Tributaria, <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual seconsignará la individualización d<strong>el</strong>presunto infractor o infractores y sedescribirá detalladam<strong>en</strong>te la infracciónimputada y los hechos u omisionesconstitutivos de <strong>el</strong>la y la norma infringida.2) Si él o los imputados participaran d<strong>el</strong>as actuaciones se les levantará un actaque deberán firmarla pudi<strong>en</strong>do dejar lasconstancias que estim<strong>en</strong> conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes; sise negar<strong>en</strong> o no pudier<strong>en</strong> firmarla así lohará constar <strong>el</strong> funcionario actuante.Salvo por lo que él o los imputadosdeclar<strong>en</strong>, su firma d<strong>el</strong> acta no implicaráotra evid<strong>en</strong>cia que la de haber estadopres<strong>en</strong>te o participado de las actuacionesde los funcionarios compet<strong>en</strong>tes que <strong>el</strong>acta recoge. En todo caso <strong>el</strong> acta harápl<strong>en</strong>a fe de la actuación, mi<strong>en</strong>tas no sepruebe su falsedad o inexactitud.3) La Administración Tributaria darátraslado o vista al o los involucrados por<strong>el</strong> término de 10 (diez) días, de lasimputaciones, cargos e infracciones,permitiéndoles <strong>el</strong> libre acceso a todas lasactuaciones <strong>administrativa</strong>s yanteced<strong>en</strong>tes refer<strong>en</strong>tes al caso.4) En <strong>el</strong> término de traslado, prorrogablepor un período igual <strong>el</strong> o los involucradosdeberán formular sus descargos, ypres<strong>en</strong>tar u ofrecer prueba.5) Recibida la contestación, si procediere,se abrirá un término de prueba de 15263


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES(quince) días, prorrogables por igualtérmino, pudi<strong>en</strong>do además laAdministración Tributaria ord<strong>en</strong>ar deoficio o a petición de parte <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de medidas para mejorproveer d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo que <strong>el</strong>la señale.6) Si él o los imputados manifiestan suconformidad con las imputaciones ocargos, se dictará sin más trámite <strong>el</strong> actoadministrativo correspondi<strong>en</strong>te.7) V<strong>en</strong>cidos los plazos para las pruebas ymedidas para mejor proveer <strong>el</strong> interesadopodrá pres<strong>en</strong>tar su alegato d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo per<strong>en</strong>torio de 10 (diez) días.8) V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo d<strong>el</strong> numeral anterior,la Administración Tributaria deberád<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término de 10 (diez) días dictar<strong>el</strong> acto administrativo correspondi<strong>en</strong>te, <strong>en</strong>la forma prevista <strong>en</strong> <strong>el</strong> art. 236.PROCEDIMIENTOS PARA APLICAR MEDIDASCAUTELARESArt. 226MEDIDAS CAUTELARES Cuando exista riesgopara la percepción de los créditos fiscalescomo consecu<strong>en</strong>cia de la posible desapariciónde los bi<strong>en</strong>es sobre los cuales podría hecerseefectivo o por otras causas de similargravedad, la Administración Tributaria porintermedio de la abogacía d<strong>el</strong> Tesoro podrárequerir al Juez compet<strong>en</strong>te que se adopt<strong>en</strong>las sigui<strong>en</strong>tes medidas caut<strong>el</strong>ares:1)Embargo prev<strong>en</strong>tivo de bi<strong>en</strong>es y dinero.2)Nombrami<strong>en</strong>to de fiscalizadores264


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”especiales de empresas.El interv<strong>en</strong>tor será necesariam<strong>en</strong>te unfuncionario público profesionaluniversitario y por su gestión no seg<strong>en</strong>erarán honorarios.El interv<strong>en</strong>tor será la única personaautorizada para disponer sobre losmovimi<strong>en</strong>tos de fondos de la empresainterv<strong>en</strong>ida y sus cometidos serán lossigui<strong>en</strong>tes:a)Cuidar que los ingresos d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>tese perciban.b)Disponer <strong>el</strong> pago regular de todos lostributos adeudados y de las cuotasconv<strong>en</strong>idas con la AdministraciónTributaria, asegurando asimismo <strong>el</strong> pagode las obligaciones tributarias que seg<strong>en</strong>er<strong>en</strong>, d<strong>en</strong>tro de los términos legales oreglam<strong>en</strong>tarios.c) Autorizar <strong>el</strong> pago de los gastos corri<strong>en</strong>tese inversiones de la empresa.d) Informar al organismo recaudador <strong>en</strong>aqu<strong>el</strong>los casos <strong>en</strong> que la situación d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te no logre posible <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to regular de sus obligacionestributarias, aconsejando solucionesposibles.La declaración de quiebra hace cesarautomáticam<strong>en</strong>te esta fiscalizaciónespecial.3)Fijación de s<strong>el</strong>los, candados y otras medidas265


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESde seguridad.4)Otras medidas caut<strong>el</strong>ares, acorde a lodispuesto por <strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>tosCiviles.Las medidas caut<strong>el</strong>ares podrán ser sustituidaspor garantías sufici<strong>en</strong>tes, a criterio d<strong>el</strong> Juezactuante.Art. 227 REQUISITOS Para solicitar las medidascaut<strong>el</strong>ares, la Administración Tributariadeberá fundam<strong>en</strong>tar <strong>el</strong> riesgo. No se exigirácaución a la Administración Tributaria.La designación de interv<strong>en</strong>tor acorde a lodispuesto por <strong>el</strong> numeral 2 d<strong>el</strong> Art. anteriordeberá decretarse con vista previa al titular d<strong>el</strong>a empresa por <strong>el</strong> término per<strong>en</strong>torio de cinco(5) días.Art. 228 COMPETENCIA Y PROCEDIMIENTOS Soncompet<strong>en</strong>tes para conocer d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>tosobre medidas caut<strong>el</strong>ares los órganosjurisdiccionales con compet<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> materiacivil y comercial.El Juez decretará las medidas d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>término de dos días, sin conocimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>deudor. En <strong>el</strong> mismo acto fijará <strong>el</strong> términodurante <strong>el</strong> cual t<strong>en</strong>drá vig<strong>en</strong>cia la medidacaut<strong>el</strong>ar, <strong>el</strong> cual será susceptible de prórrogahasta por un término igual. Al practicarse lamedida caut<strong>el</strong>ar deberá levantarse lacorrespondi<strong>en</strong>te acta respecto de la misma.266


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”PROCEDIMIENTO DE COBRO EJECUTIVO DELCREDITO TRIBUTARIOArt. 229 TÍTULO EJECUTIVO FISCAL LaAdministración Tributaria, por intermedio d<strong>el</strong>a Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro promoverá la acciónejecutiva, por medio de repres<strong>en</strong>tantesconv<strong>en</strong>cionales o legales para <strong>el</strong> cobro de loscréditos por tributos, multas, intereses orecargos y anticipos, que sean firmes, líquidoso liquidables.Constituirá título ejecutivo fiscal <strong>el</strong> certificado<strong>en</strong> que conste la deuda expedido por laAdministración.Art. 230REQUISITOS FORMALES DEL CERTIFICADODE DEUDA Para que <strong>el</strong> docum<strong>en</strong>toadministrativo constituya título ejecutivo fiscaldeberá reunir los sigui<strong>en</strong>tes requisitos:1) Lugar y fecha de la emisión.2) Nombre d<strong>el</strong> obligado.3) Indicación precisa d<strong>el</strong> concepto eimporte d<strong>el</strong> crédito, con especificación, <strong>en</strong>su caso, d<strong>el</strong> tributo o anticipo, multas,intereses o recargos y <strong>el</strong> ejercicio fiscalque corresponda.4) Nombre y firma d<strong>el</strong> Sub-Secretario deEstado de Tributación.Art. 231JUICIO EJECUTIVO El cobro ejecutivo de loscréditos fiscales se hará efectivo por <strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to de ejecución de s<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cias,conforme a lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong> Código de267


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESProcedimi<strong>en</strong>tos Civiles y Comerciales.Serán admisibles las sigui<strong>en</strong>tes excepciones:a) Inhabilidad d<strong>el</strong> Títulob) Falta de legitimación pasivac) Impugnación d<strong>el</strong> acto <strong>en</strong> víacont<strong>en</strong>cioso <strong>administrativa</strong>d) Extinción de deudae) Espera vig<strong>en</strong>te concedida conanterioridad al embargo.f) Otras excepciones consagradas <strong>en</strong><strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>tos Civiles yComerciales para la ejecución des<strong>en</strong>t<strong>en</strong>cias.Se podrá oponer la excepción de inhabilidadcuando <strong>el</strong> título no reúna los requisitosformales exigidos por la ley o existandiscordancias <strong>en</strong>tre <strong>el</strong> mismo y losanteced<strong>en</strong>tes administrativos <strong>en</strong> que sefundam<strong>en</strong>te, y la excepción de falta d<strong>el</strong>egitimación pasiva, cuando la personajurídica o física contra la cual se dictó laresolución que se ejecuta sea distinta d<strong>el</strong>demandado <strong>en</strong> <strong>el</strong> juicio.El juez fijará los honorarios pert<strong>en</strong>eci<strong>en</strong>tes alos profesionales intervini<strong>en</strong>tes por laAdministración.Art. 232 PAGO PROVISORIO DE IMPUESTOSVENCIDOS - En los casos de contribuy<strong>en</strong>tes268


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”que no pres<strong>en</strong>tan declaraciones por uno o másperíodos tributarios, la AdministraciónTributaria sin perjuicio de poder practicarlesuna determinación de oficio, podrá requerirlespara que d<strong>en</strong>tro de un término de diez (10)días pres<strong>en</strong>t<strong>en</strong> las declaraciones omitidas eingres<strong>en</strong> los tributos correspondi<strong>en</strong>tes.Si d<strong>en</strong>tro de dicho término los contribuy<strong>en</strong>tesno pres<strong>en</strong>tan las declaraciones y pagan lostributos que determin<strong>en</strong>, la AdministraciónTributaria podrá, sin otro trámite, requerir <strong>en</strong>vía ejecutiva <strong>el</strong> pago, a cu<strong>en</strong>ta d<strong>el</strong> tributo que<strong>en</strong> definitiva se determine, de una sumaequival<strong>en</strong>te a tantas veces <strong>el</strong> impuesto d<strong>el</strong>último período fiscal <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual se liquidó <strong>el</strong>tibuto, cuanto sean los períodos por los cualesdejaron de pres<strong>en</strong>tar declaraciones.Si no existiera impuesto declarado odeterminado <strong>en</strong> períodos anteriores, la suma acobrar a cu<strong>en</strong>ta será equival<strong>en</strong>te a tantasveces 10% (diez por ci<strong>en</strong>to) de los ingresos quese hayan dev<strong>en</strong>gado <strong>en</strong> <strong>el</strong> mes cal<strong>en</strong>darioanterior más próximo a la fecha derequerimi<strong>en</strong>to de la pres<strong>en</strong>tación de lasdeclaraciones juradas omitidas, cuanto seanlos períodos por los cuales se dejaron depres<strong>en</strong>tar las mismas.En caso que posteriorm<strong>en</strong>te pres<strong>en</strong>tare lasdeclaraciones omitidas, podrá deducir de losimpuestos liquidados <strong>en</strong> éstas, las cantidadesa cu<strong>en</strong>ta de <strong>el</strong>los que hubiere sido forzado apagar.269


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCAPITULO XLOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS EN MATERIATRIBUTARIAArt. 233 RÉGIMEN DE RECURSOS ADMINISTRA-TIVOS En materia tributaria proced<strong>en</strong>exclusivam<strong>en</strong>te las acciones y recursosestatuidos por la Constitución Nacional y losestablecidos <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te Ley.RECURSO DE RECONSIDERACIÓN O REPOSICIÓNArt. 234 RECURSO DE RECONSIDERACIÓN OREPOSICIÓN El recurso de reconsideración oreposición podrá interponerse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazoper<strong>en</strong>torio e improrrogable de diez (10) díashábiles, computables a partir de la fecha <strong>en</strong>que se notificó la resolución que se recurre.Será interpuesto ante <strong>el</strong> órgano que dictó laResolución que se impugna, y <strong>el</strong> mismo seráqui<strong>en</strong> ha de pronunciarse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de(20) veinte días. En caso que dicho órganoord<strong>en</strong>e pruebas o medidas para mejor proveer,dicho plazo se contará desde que se hubier<strong>en</strong>cumplido éstas.Art. 235 105Si no se emitiere resolución <strong>en</strong> <strong>el</strong> términoseñalado se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá que hay d<strong>en</strong>egatoriatácita de recurso. La interposición de esterecurso debe ser <strong>en</strong> todo caso previo al recursoadministrativo de ap<strong>el</strong>ación o alzada, ysusp<strong>en</strong>de la ejecución o cumplimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> actorecurrido.RECURSO DE APELACION105Derogada por Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN270


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”Art. 236RESOLUCIONES EXPRESAS - Si la resoluciónde la Administración Tributaria, dictadad<strong>en</strong>tro o fuera d<strong>el</strong> término, acogiere totalm<strong>en</strong>t<strong>el</strong>a pret<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> interesado, se clausuraránlas actuaciones <strong>administrativa</strong>s ojurisdiccionales.Art. 237 106Si la resolución expresa acogiere parcialm<strong>en</strong>t<strong>el</strong>a pret<strong>en</strong>sión d<strong>el</strong> interesado no será necesarianueva impugnación, continuándose respectode lo no acogido las actuaciones<strong>administrativa</strong>s o jurisdiccionales p<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes.COMPETENCIAS JURISDICCIONALESACCION CONTENCIOSO ADMINISTRATIVAACCIÓN CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA.En contra de las resoluciones expresas otácitas dictadas por la AdministraciónTributaria resolvi<strong>en</strong>do los recursos dereconsideración o reposición interpuestos por<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, es proced<strong>en</strong>te la accióncont<strong>en</strong>cioso <strong>administrativa</strong> ante <strong>el</strong> Tribunalde Cu<strong>en</strong>tas.La demanda deberá interponerse por <strong>el</strong>agraviado ante dicho Tribunal d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo per<strong>en</strong>torio de dieciocho días, contadosdesde la notificación de la resolución expresao de v<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo para dictarla, <strong>en</strong> <strong>el</strong> casoFISCAL”. Art. 35 num. 1 inc. b106Modificado por Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DEADECUACIÓN FISCAL”. Texto anterior: Acción Cont<strong>en</strong>cioso Administrativa - En contra de las resolucionesexpresas o tácitas de los recursos de ap<strong>el</strong>ación o de alzada dictadas por <strong>el</strong> Consejo de Tributación, es proced<strong>en</strong>te laacción cont<strong>en</strong>cioso-<strong>administrativa</strong> ante <strong>el</strong> Tribunal de Cu<strong>en</strong>tas. La demanda deberá interponerse por <strong>el</strong> agraviadoante dicho Tribunal d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio e improrrogable de quince (15) días contados desde la notificación d<strong>el</strong>a resolución expresa o de v<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo para dictarla, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso de d<strong>en</strong>egatoria tácita. Repres<strong>en</strong>tará a laAdministración Tributaria <strong>en</strong> <strong>el</strong> recurso, un profesional de la Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro.271


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESde d<strong>en</strong>egatoria tácita.Repres<strong>en</strong>tará al Ministerio de Haci<strong>en</strong>da <strong>en</strong> <strong>el</strong>recurso, un profesional de la Abogacía d<strong>el</strong>Tesoro.”CAPITULO XIDENUNCIASArt. 238 DENUNCIAS - Las d<strong>en</strong>uncias contracontribuy<strong>en</strong>tes responsables o terceros, porinfracciones a las disposiciones de esta Ley,deberán reunir las sigui<strong>en</strong>tes formalidades yrequisitos:1) La pres<strong>en</strong>tación debe ser hecha por escritoante la Administración Tributaria.2) El escrito de d<strong>en</strong>uncia deberá cont<strong>en</strong>ercomo mínimo los sigui<strong>en</strong>tes datos:a) Nombre y ap<strong>el</strong>lido, docum<strong>en</strong>to deid<strong>en</strong>tidad así como <strong>el</strong> domicilioparticular o comercial d<strong>el</strong> d<strong>en</strong>unciante;b) Nombre y ap<strong>el</strong>lido, razón social onombre de fantasía d<strong>el</strong> d<strong>en</strong>unciado;c) Domicilio particular o comercial d<strong>el</strong>d<strong>en</strong>unciado; y,d) La descripción detallada de loshechos y circunstancias que ameritanla d<strong>en</strong>uncia. El d<strong>en</strong>unciante, no deberácalificar la infracción ni sugerir lasanción aplicable, no si<strong>en</strong>do parte d<strong>el</strong>sumario administrativo respectivo.272


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”3) En <strong>el</strong> caso que <strong>el</strong> d<strong>en</strong>unciante contare conpruebas docum<strong>en</strong>tales o de otra índole quejustifiqu<strong>en</strong> la comisión de las infraccionesd<strong>en</strong>unciadas, deberá adjuntarlas al escrito depres<strong>en</strong>tación.El incumplimi<strong>en</strong>to de las formalidades yrequisitos referidos faculta a la Administracióna su rechazo y devolución sin más trámite.Art. 239 107 MULTAS. El funcionario actuante seráconsiderado “d<strong>en</strong>unciante”, de cualquierinfracción a la Ley Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>erode 1992 y t<strong>en</strong>drá derecho hasta <strong>el</strong> 50%(cincu<strong>en</strong>ta por ci<strong>en</strong>to) de las multas que seaplicar<strong>en</strong> y cobrar<strong>en</strong> al trasgresor. Seconsidera que <strong>el</strong> funcionario actúa <strong>en</strong>carácter de d<strong>en</strong>unciante <strong>en</strong> nombre yrepres<strong>en</strong>tación de los funcionarios públicosde la Administración Tributaria, <strong>en</strong>trequi<strong>en</strong>es se deberá distribuir <strong>el</strong> producido d<strong>el</strong>a participación <strong>en</strong> la multa mediante unsistema equitativo que se estableceráreglam<strong>en</strong>tariam<strong>en</strong>te por resolución de laAdministración Tributaria.”CAPITULO XIIAGENTES DE RETENCIÓN Y PERCEPCIÓNArt. 240 AGENTES DE RETENCIÓN Y PERCEPCIÓN -107Modificado por Ley 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓNFISCAL” MULTAS - El d<strong>en</strong>unciante particular de cualquier infracción a la pres<strong>en</strong>te Ley t<strong>en</strong>drá derecho al 30% (treintapor ci<strong>en</strong>to) de las multas de se aplicar<strong>en</strong> y cobrar<strong>en</strong> al transgresor. La misma participación <strong>en</strong> la multa b<strong>en</strong>eficiará alcontribuy<strong>en</strong>te o responsable que manifieste espontáneam<strong>en</strong>te una infracción cometida por <strong>el</strong> mismo. En ambos casos siempreque <strong>el</strong>lo no se verifique <strong>en</strong> coincid<strong>en</strong>cia con una inspección ya dispuesta por la Administración ni por operaciones conexas conlas de otros contribuy<strong>en</strong>tes <strong>en</strong> curso de inspección o ya d<strong>en</strong>unciados. A los efectos de la participación <strong>en</strong> las multas previstas <strong>en</strong><strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te Art., <strong>el</strong> o los funcionarios actuantes no serán considerados d<strong>en</strong>unciantes. El ingreso por la percepción de lasmultas se destinará a R<strong>en</strong>tas G<strong>en</strong>erales para la recategorización salarial de los funcionarios de la AdministraciónTributaria.273


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESDesígnanse ag<strong>en</strong>tes de ret<strong>en</strong>ción o depercepción a los sujetos que por sus funcionespúblicas o por razón de su actividad, oficio oprofesión, interv<strong>en</strong>gan <strong>en</strong> actos u operaciones<strong>en</strong> los cuales pued<strong>en</strong> ret<strong>en</strong>er o percibir <strong>el</strong>importe d<strong>el</strong> tributo correspondi<strong>en</strong>te.La reglam<strong>en</strong>tación precisará para cada tributola forma y condiciones de la ret<strong>en</strong>ción opercepción, así como <strong>el</strong> mom<strong>en</strong>to a partir d<strong>el</strong>cual los ag<strong>en</strong>tes designados deberán actuarcomo tales.Efectuada la ret<strong>en</strong>ción o percepción <strong>el</strong> ag<strong>en</strong>tees <strong>el</strong> único obligado ante <strong>el</strong> sujeto activo por <strong>el</strong>importe respectivo; si no la efectúa responderásolidariam<strong>en</strong>te con <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, salvocausa de fuerza mayor debidam<strong>en</strong>tejustificada.CAPITULO XIIICONSULTA VINCULANTEArt. 241 CONSULTA VINCULANTE; REQUISITOSQui<strong>en</strong> tuviere un interés personal y directopodrá consultar al organismo recaudadorcorrespondi<strong>en</strong>te sobre la aplicación d<strong>el</strong>derecho a una situación de hecho concreta. Atal efecto deberá exponer con claridad yprecisión todos los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tos constitutivos d<strong>el</strong>a situación que motiva la consulta y podráasimismo expresar su opinión fundada.Art. 242EFECTOS DE SU PLANTEAMIENTO - Lapres<strong>en</strong>tación de la consulta no susp<strong>en</strong>de <strong>el</strong>transcurso de los plazos, ni justifica <strong>el</strong>incumplimi<strong>en</strong>to de las obligaciones a cargo d<strong>el</strong>274


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”consultante.Art. 243Art. 244RESOLUCIÓN - La oficina se expedirá d<strong>en</strong>trod<strong>el</strong> término de nov<strong>en</strong>ta días (90) . Laresolución podrá ser recurrida <strong>en</strong> vía<strong>administrativa</strong> y <strong>en</strong> vía cont<strong>en</strong>cioso<strong>administrativa</strong>.EFECTOS DE LA RESOLUCIÓN - La oficinaestará obligada a aplicar con respecto alconsultante <strong>el</strong> criterio técnico sust<strong>en</strong>tado <strong>en</strong> laresolución; la modificación d<strong>el</strong> mismo deberáserle notificada y sólo surtirá efecto para loshechos posteriores a dicha notificación.Si la Administración no se hubiere expedido<strong>en</strong> <strong>el</strong> plazo, y <strong>el</strong> interesado aplica <strong>el</strong> derecho deacuerdo a su opinión fundada, lasobligaciones que pudieran resultar sólo daránlugar a la aplicación de intereses, siempre qu<strong>el</strong>a consulta hubiere sido formulada por lom<strong>en</strong>os con (90) nov<strong>en</strong>ta días de anticipación alv<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>a obligación respectiva.Art. 245CONSULTA NO VINCULANTE - Las consultasque se formul<strong>en</strong> sin reunir los requistosestablecidos <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo 262 deberán serevacuadas por la Administración, pero supronunciami<strong>en</strong>to no t<strong>en</strong>drá <strong>en</strong> este casocarácter vinculante.CAPITULO XIVREGLAS DE INTERPRETACION E INTEGRACIONArt. 246INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS En lainterpretación podrán utilizarse todos losmétodos reconocidos por la ci<strong>en</strong>cia jurídica y275


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESllegarse a resultados ext<strong>en</strong>sivos o restrictivosde los términos cont<strong>en</strong>idos <strong>en</strong> las normas d<strong>el</strong>a pres<strong>en</strong>te ley, a los efectos de determinar suverdadero significado.Art. 247INTERPRETACIÓN DEL HECHO GENERADOR- Cuando la norma r<strong>el</strong>ativa al hecho g<strong>en</strong>eradorse refiera a situaciones definidas por otrasramas jurídicas, sin remitirse ni apartarseexpresam<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> concepto que éstasestablec<strong>en</strong>, se debe asignar a aqu<strong>el</strong>la <strong>el</strong>significado que más se adapte a la realidadconsiderada por la ley al crear <strong>el</strong> tributo.Las formas jurídicas adoptadas por losparticulares no obligan al intérprete; éstedeberá atribuir a las situaciones y actosocurridos una significación acorde con loshechos, siempre que d<strong>el</strong> análisis de la normasurja que <strong>el</strong> hecho g<strong>en</strong>erador fue definidoat<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a la realidad y no a la formajurídica.Art. 248 INTEGRACIÓN ANALÓGICA - En lassituaciones que no pued<strong>en</strong> resolverse por lasdisposiciones g<strong>en</strong>erales o por las normasparticulares sobre cada tributo, se aplicaránsupletoriam<strong>en</strong>te las normas análogas y losprincipios g<strong>en</strong>erales de derecho tributario y,<strong>en</strong> su defecto, los de otras ramas jurídicas quemás se av<strong>en</strong>gan a su naturaleza y fines, <strong>en</strong>caso de duda se estará a la interpretación másfavorable al contribuy<strong>en</strong>te.Art. 249CÓMPUTO DE PLAZOS - Salvo disposiciónexpresa <strong>en</strong> contrario, <strong>en</strong> los plazos nosuperiores a treinta (30) días se computaránsólo los días hábiles; <strong>en</strong> los que super<strong>en</strong> dicho276


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”término se computarán los días hábiles einhábiles.CAPITULO XVDISPOSICIONES VARIASRECAUDACIÓNArt. 250 108Art. 251 JURISDICCIÓN Toda cuestión judicial<strong>en</strong>tablada contra la Administración Tributariay <strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da o <strong>en</strong>tablada pordichos organismos, deberá plantearse ante losTribunales de la Capital de la República.Art. 252ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA - En todocuanto esta Ley aluda a la Administración o laAdministración Tributaria, dicha alusióndeberá ser <strong>en</strong>t<strong>en</strong>dida que se refiere a la SubSecretaría de Estado de Tributación d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da.VIGENCIAS Y DEROGACIONESArt. 255 DEROGACIÓN DE EXONERACIONESGENERALES Y PARTICULARES - A partir d<strong>el</strong>a vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>te ley quedanderogadas, aqu<strong>el</strong>las leyes que otorganexoneraciones g<strong>en</strong>erales y especiales detributos internos, gravám<strong>en</strong>es aduaneros ytasas portuarias. Quedan exceptuadas las quese m<strong>en</strong>cionan <strong>en</strong> la Ley N1 60/90 d<strong>el</strong> 26 demarzo de 1991, con las refer<strong>en</strong>ciasexpresam<strong>en</strong>te establecidas, las d<strong>el</strong> régim<strong>en</strong>108 Modificado por Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DEADECUACIÓN FISCAL” DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN FISCAL”RECAUDACIÓN: Lo recaudado por concepto de tributos, multas, recaudos o intereses, serádepositado <strong>en</strong> las cu<strong>en</strong>tea habilitadas.277


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESlegal de hidrocarburos, las previstas <strong>en</strong> lasleyes particulares de obras públicas, lascontempladas <strong>en</strong> acuerdos, conv<strong>en</strong>ios ytratados internacionales así como las previstas<strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te ley.Art. 256 VIGENCIA DE LAS DISPOSICIONESGENERALES Las disposiciones g<strong>en</strong>erales<strong>en</strong>trarán <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia a partir de la publicaciónde la pres<strong>en</strong>te ley, fecha a partir de la cualquedan derogadas todas las normas legalesque sean contrarias a las mismas o regul<strong>en</strong> losmismos institutos.Art. 257Art. 258SUBSISTENCIA DEL RÉGIMEN ANTERIORPARA LOS PLAZOS EN CURSO Los plazospara interponer los recursos y las acciones deque trata la pres<strong>en</strong>te Ley, serán los que regíanal mom<strong>en</strong>to <strong>en</strong> que com<strong>en</strong>zaron a computarse,si ésto hubiere ocurrido con anterioridad a la<strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>te Ley.NORMAS FORMALES Y PROCESALES EN ELTIEMPO Prevalecerán sobre las leyesanteriores, las normas de la pres<strong>en</strong>te Ley <strong>en</strong>todo lo concerni<strong>en</strong>te a los tribunales y a sucompet<strong>en</strong>cia, como también a la sustanciacióny recursos tributarios p<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes a la fecha <strong>en</strong>que <strong>en</strong>tre <strong>en</strong> vigor.Con todo, los términos que hubier<strong>en</strong>empezado a correr y las actuaciones odilig<strong>en</strong>cias que ya estuvier<strong>en</strong> iniciadas, seregirán por la Ley vig<strong>en</strong>te al tiempo de lainiciación.Art. 259 PRESCRIPCIONES EN CURSO A LAVIGENCIA DE LA LEY - La prescripción278


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEY Nº 125/91 “ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO”iniciada bajo <strong>el</strong> imperio de la Ley anterior yque no se hubiere completado aún al tiempode <strong>en</strong>trar <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia esta Ley se regirá poraqu<strong>el</strong>la Ley.Art. 260Art. 269LA TASA DE RECARGOS POR MORA EN ELTIEMPO - Las normas de la pres<strong>en</strong>te Ley sobretasa de los recargos moratorios, se aplicaránsólo respecto de las obligaciones tributariasque deban cumplirse con posterioridad a la<strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia de la Ley.Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobado por la H. Cámara de Diputados a veintiocho díasd<strong>el</strong> mes de diciembre de año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta yuno, y por la H. Cámara de S<strong>en</strong>adores, sancionandose laLey, de conformidad al Art. 161 de la ConstituciónNacional, a treinta días d<strong>el</strong> mes de diciembre d<strong>el</strong> año unmil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y uno.José A. Mor<strong>en</strong>o Ruffin<strong>el</strong>liPresid<strong>en</strong>te H. Cámara deDiputadosLuis Guanes GondraSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioGustavo Díaz de VivarPresid<strong>en</strong>teH . Cámara de S<strong>en</strong>adoresArtemio VeraSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioAsunción, 9 de Enero de 1992Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese <strong>en</strong><strong>el</strong> Registro Oficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaAndrés RodríguezJuan José Díaz PérezMinistro de Haci<strong>en</strong>da279


CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.DIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES280


LEY N º 109/92: QUE APRUEBA CONMODIFICACIONES EL DECRETO-LEY N15 DE FECHA 8 DE MARZO DE 1990,"QUE ESTABLECE LAS FUNCIONES YESTRUCTURA ORGÁNICA DELMINISTERIO DE HACIENDA".


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92LEY Nº 109/92QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY N 15 DE FECHA 8 DE MARZO DE 1990, "QUEESTABLECE LAS FUNCIONES Y ESTRUCTURAORGÁNICA DEL MINISTERIO DE HACIENDA".EL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DELEY:Art. 1: Apruébase con modificaciones <strong>el</strong> Decreto-Ley Nº15 de fecha 8 de Marzo de 1990, "Que establec<strong>el</strong>as Funciones y Estructura Orgánica d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da", cuyo texto es comosigue:Art. 1El Ministerio de Haci<strong>en</strong>da t<strong>en</strong>drá, las sigui<strong>en</strong>tesfunciones y compet<strong>en</strong>cias, que serán ejercidaspor medio de la Estructura Orgánica prevista <strong>en</strong>la pres<strong>en</strong>te disposición legal:a) La administración d<strong>el</strong> patrimonio d<strong>el</strong>Estado y la verificación d<strong>el</strong> uso yconservación de los bi<strong>en</strong>es públicos. Elpatrimonio de los <strong>en</strong>tes autárquicosserá administrado por sus autoridades,conforme a lo dispuesto <strong>en</strong> susrespectivas Cartas Orgánicas;b) La administración d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong>presupuestario d<strong>el</strong> Sector Público queincluye las fases de programación,formulación, ejecución, control yevaluación, así como <strong>el</strong>perfeccionami<strong>en</strong>to de su técnica;c) La aplicación y la administración detodas las disposiciones legales283


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESrefer<strong>en</strong>tes a los tributos fiscales, supercepción y su fiscalización; 109d) la aplicación y la administración de lasdisposiciones legales y reglam<strong>en</strong>tariasr<strong>el</strong>acionadas con: los recursos, lasdisponibilidades, las remuneraciones ydemás gastos d<strong>el</strong> Tesoro Público, <strong>el</strong>Crédito Público y ContabilidadGubernam<strong>en</strong>tal, incluy<strong>en</strong>do <strong>en</strong> ésta losmecanismos para r<strong>en</strong>dir cu<strong>en</strong>ta d<strong>el</strong> usoy conservación de los fondos y bi<strong>en</strong>esfiscales;e) La formulación y manejo de la políticade <strong>en</strong>deudami<strong>en</strong>to interno y externo d<strong>el</strong>Sector Público, <strong>en</strong> coordinación con lasInstituciones, según sean suscompet<strong>en</strong>cias;f) La formulación y manejo de la políticafiscal d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> coordinación con lasdemás políticas gubernam<strong>en</strong>tales y <strong>en</strong>función de la situación, evolución yperspectivas de la Economía Nacional.Para <strong>el</strong> efecto realizará los estudiosnecesarios <strong>en</strong> materia de Economía yHaci<strong>en</strong>da Pública.g) La at<strong>en</strong>ción de las r<strong>el</strong>aciones d<strong>el</strong>Gobierno con los OrganismosFinancieros Nacionales eInternacionales;h) La administración d<strong>el</strong> sistema deJubilaciones, P<strong>en</strong>siones y Haberes deRetiro d<strong>el</strong> Personal d<strong>el</strong> Sector Público;i) El régim<strong>en</strong> de los valores fiduciarios, suemisión, control y rescate;109 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruoti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto: “Justificación de la prejudicialidadpor razones de compet<strong>en</strong>cia”284


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92j) La repres<strong>en</strong>tación legal d<strong>el</strong> Fisco <strong>en</strong> lasdemandas o trámites judiciales yextrajudiciales, conforme lo establecido<strong>en</strong> los Capítulos IV y VI;k) Las r<strong>el</strong>aciones d<strong>el</strong> Banco C<strong>en</strong>tral d<strong>el</strong>Paraguay con <strong>el</strong> <strong>Poder</strong> Ejecutivo; y,l) Toda otra función y compet<strong>en</strong>cia que lasdisposiciones legales pertin<strong>en</strong>tes leatribuy<strong>en</strong> directam<strong>en</strong>te o a susReparticiones dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes y aqu<strong>el</strong>lasque le sean asignadas por <strong>el</strong> <strong>Poder</strong>Ejecutivo, <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de susatribuciones".CAPITULO IAUTORIDADES Y REPARTICIONES PRINCIPALESArt. 2El Ministro de Haci<strong>en</strong>da es la autoridad superiord<strong>el</strong> Ministerio, <strong>en</strong> tal carácter le compete <strong>el</strong>despacho de las materias confiadas al mismo yla dirección superior de su funcionami<strong>en</strong>to deconformidad con lo prescrito por la ConstituciónNacional, las disposiciones legales pertin<strong>en</strong>tes yla pres<strong>en</strong>te Estructura Orgánica".Art. 3 La Estructura Orgánica d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da compr<strong>en</strong>de las sigui<strong>en</strong>tesReparticiones principales:a) El Gabinete d<strong>el</strong> Ministro;b) La Subsecretaría de Estado de Economía eIntegración,c) La Sub Secretaría de Estado deTributación 110 ;d) La Sub Secretaría de Estado deAdministración Financiera;110 Véase Capitulo V de la Ley Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO YADECUACIÓN FISCAL”285


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESe) La Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro;f) La Dirección Administrativa;g) El Servicio Nacional de Catastro;h) La Secretaría G<strong>en</strong>eral; e,CAPITULO IVSUB SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN 111Art.12La Sub Secretaría de Estado de Tributaciónt<strong>en</strong>drá a su cargo, <strong>en</strong> lo que concierne alMinisterio de Haci<strong>en</strong>da, la aplicación yadministración de todas las disposicioneslegales refer<strong>en</strong>tes a tributos fiscales, supercepción y fiscalización.Cuando hubiere de promoverse <strong>el</strong> cobrocompulsivo de tributos y multas, se pasaránlos anteced<strong>en</strong>tes a la Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro, parala deducción de las acciones pertin<strong>en</strong>tes".Art.13 112 Dep<strong>en</strong>derán directam<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> Gabinete d<strong>el</strong>Vice Ministro de Tributación las sigui<strong>en</strong>tesreparticiones:a) Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación;b) Dirección G<strong>en</strong>eral de FiscalizaciónTributaria;c) Dirección de Apoyo;d) Dirección de Planificación y TécnicaTributaria ;111 Véase art. 27 de la Ley N 2421 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y ADECUACIÓNFISCAL”112 Modificado por <strong>el</strong> art. 2 de la Ley N 135/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES ELDECRETO-LEY N°39 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE CREA LA DIRECCIÓN GENERALDE GRANDES CONTRIBUYENTES", Y SE MODIFICAN Y AMPLÍAN DISPOSICIONES DE LA LEY Nº109/92. Texto anterior: Dep<strong>en</strong>derán directam<strong>en</strong>te de la Subsecretaría de Estado de Tributación las sigui<strong>en</strong>tesreparticiones: a) Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación; b) Dirección G<strong>en</strong>eral de Fiscalización Tributaria; c) Direcciónde Apoyo; d) Dirección de Planificación y Técnica Tributaria; y e) Dirección G<strong>en</strong>eral de Aduanas".286


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92e) Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes; y,f) Dirección G<strong>en</strong>eral de Aduanas.Art.14 La Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación t<strong>en</strong>drá asu cargo <strong>el</strong> desarrollo de todas las actividadesr<strong>el</strong>acionadas con la recepción de lasdeclaraciones tributarias, la liquidación y <strong>el</strong>cobro de los tributos fiscales, así como <strong>el</strong>registro y control de lo recaudado por losconceptos señalados; excepto con r<strong>el</strong>ación a loscontribuy<strong>en</strong>tes bajo <strong>el</strong> control de la DirecciónG<strong>en</strong>eral de Grandes Contribuy<strong>en</strong>tes. Además,t<strong>en</strong>drá la función de dirigir, supervisar ycontrolar <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to de las dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>ciasnacionales recaudadoras de tributos ubicados<strong>en</strong> <strong>el</strong> interior d<strong>el</strong> país. 113Art.15 La Dirección G<strong>en</strong>eral de Fiscalización Tributariat<strong>en</strong>drá a su cargo controlar <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>as obligaciones tributarias que afectan a loscontribuy<strong>en</strong>tes y responsables, de conformidad alas disposiciones legales cuya administracióncompete a las reparticiones señaladas <strong>en</strong> <strong>el</strong> art.13, aplicables a la tributación interna yaduanera, con excepción de lascorrespondi<strong>en</strong>tes a aqu<strong>el</strong>los bajo control de laDirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes". 114113 Modificado por <strong>el</strong> art. 2 de la Ley N 135/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES ELDECRETO-LEY N°39 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE CREA LA DIRECCIÓN GENERALDE GRANDES CONTRIBUYENTES", Y SE MODIFICAN Y AMPLÍAN DISPOSICIONES DE LA LEY Nº109/92 texto anterior: La Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación t<strong>en</strong>drá a su cargo <strong>el</strong> desarrollo de todas lasactividades r<strong>el</strong>acionadas con la recepción de las declaraciones tributarias, la liquidación y <strong>el</strong> cobro de los tributosfiscales, así como <strong>el</strong> registro y control de lo recaudado por los conceptos señalados. Además, t<strong>en</strong>drá la función dedirigir, supervisar y controlar <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to de las dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cias ubicadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> interior d<strong>el</strong> país".114 Modificado por <strong>el</strong> art. 2 de la Ley N 135/93 QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES ELDECRETO-LEY N°39 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUAL SE CREA LA DIRECCIÓN GENERALDE GRANDES CONTRIBUYENTES", Y SE MODIFICAN Y AMPLÍAN DISPOSICIONES DE LA LEY Nº287


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESArt.16La Dirección de Apoyo desarrollará aqu<strong>el</strong>lasactividades que permitan id<strong>en</strong>tificar laspersonas y <strong>en</strong>tes afectados por las disposicionestributarias y colaborará con las Direccionesm<strong>en</strong>cionadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 13, para <strong>el</strong> mejorami<strong>en</strong>tode sus tareas. Además, facilitará alContribuy<strong>en</strong>te <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de susobligaciones".Art.17 La Dirección de Planificación y TécnicaTributaria t<strong>en</strong>drá a su cargo efectuar estudios,análisis y evaluación d<strong>el</strong> Sistema Tributario,para formular las recom<strong>en</strong>daciones quepermitan <strong>el</strong> constante perfeccionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>mismo. Asimismo, le competerá la redacción d<strong>el</strong>os Anteproyectos de Leyes y demásdisposiciones r<strong>el</strong>acionadas con los aspectostributarios.Además asesorará <strong>en</strong> la interpretación yaplicación de las disposiciones respectivas yparticipará <strong>en</strong> todas las comisiones que seform<strong>en</strong> y que guard<strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación con cuestionestributarias, ya sea d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> Ministerio, o fuerad<strong>el</strong> mismo, cuando la disposición pertin<strong>en</strong>tedetermine la participación d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da".109/92 texto anterior: La Dirección G<strong>en</strong>eral de Fiscalización Tributaria t<strong>en</strong>drá a su cargo controlar <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de las obligaciones tributarias que afectan a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables, de conformidad con lasdisposiciones legales cuya administración compete a las reparticiones señaladas <strong>en</strong> <strong>el</strong> Artículo 13, aplicables a latributación interna y aduanera".288


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92CAPITULO V 115DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA DEL MINISTERIO DEHACIENDA 116CAPITULO VIABOGACÍA DEL TESOROArt.26 La Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro t<strong>en</strong>drá a su cargo <strong>el</strong>conocimi<strong>en</strong>to y dirección de todas las cuestionesjurídicas y legales r<strong>el</strong>acionadas con lasfunciones d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, siempreque no estén atribuidas por esta Ley a otrasInstituciones o funcionarios públicos.Para su cumplimi<strong>en</strong>to podrá requeririnformación a cualquier <strong>en</strong>tidad o personavinculada con dichas funciones".Art.27 La Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro asesorará al Ministro y alas reparticiones d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da <strong>en</strong>todos los asuntos jurídicos refer<strong>en</strong>tes a laredacción o revisión de contratos, títulos,anteproyectos de leyes y docum<strong>en</strong>tosr<strong>el</strong>acionados con las actividades d<strong>el</strong> Ministerio;conocerá e informará sobre cuestiones jurídicas<strong>en</strong> que por acción u omisión pudies<strong>en</strong> habersevisto afectados los intereses d<strong>el</strong> Ministerio o d<strong>el</strong>Estado".Ejercerá la coordinación para mant<strong>en</strong>er launiformidad de criterios jurídicos emitidos por <strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da <strong>en</strong> <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to desus funciones.115 Derogado por <strong>el</strong> art. 85 de la Ley Nº 1535/99 “DE ADMINISTRACIÓN FINANCIERA DELESTADO”116 Véase art. 73 de la Ley Nº 1535/99 “DE ADMINISTRACIÓN FINANCIERA DEL ESTADO”289


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEST<strong>en</strong>drá a su cargo la fijación de pautas, <strong>el</strong>registro y la fiscalización sobre la constituciónde las sociedades de responsabilidad limitada,sociedades anónimas y sucursales o ag<strong>en</strong>ciaspara todo <strong>el</strong> país".Art.28 El Abogado d<strong>el</strong> Tesoro ejercerá la repres<strong>en</strong>taciónlegal d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> las demandas o trámites quedeban promoverse para <strong>el</strong> cobro de los créditosfiscales, cualquiera fuese su orig<strong>en</strong> o naturaleza,y <strong>en</strong> los juicios que se dedujes<strong>en</strong> con motivo deresoluciones d<strong>el</strong> Ministerio y sus Reparticiones,tanto <strong>en</strong> calidad de actor como demandado. Estarepres<strong>en</strong>tación se exti<strong>en</strong>de a toda cuestióndonde se hall<strong>en</strong> comprometidos los intereses d<strong>el</strong>Estado o d<strong>el</strong> Ministerio, salvo aqu<strong>el</strong>las <strong>en</strong> quepor disposición de leyes especiales su at<strong>en</strong>ción orepres<strong>en</strong>tación estuviese a cargo o <strong>en</strong>com<strong>en</strong>dadaa otros funcionarios.La Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro contará con <strong>el</strong> número deAbogados Fiscales, que según las necesidadesd<strong>el</strong> servicio, determine <strong>el</strong> Ministro de Haci<strong>en</strong>da.Los Abogados Fiscales son compet<strong>en</strong>tes parainterv<strong>en</strong>ir <strong>en</strong> los <strong>proceso</strong>s judiciales <strong>en</strong> que <strong>el</strong>Ministerio o <strong>el</strong> Estado fuese parte, sea comoactor o como demandado, de acuerdo con lasinstrucciones que les otorgue <strong>el</strong> Abogado d<strong>el</strong>Tesoro. En caso de aus<strong>en</strong>cia, permiso ocualquier causa que impida al Abogado d<strong>el</strong>Tesoro ejercer sus funciones, será substituidoprovisoriam<strong>en</strong>te por <strong>el</strong> Abogado Fiscal quedesigne <strong>el</strong> Ministro".290


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92CAPITULO VIIDIRECCIÓN ADMINISTRATIVAArt.29 La Dirección Administrativa t<strong>en</strong>drá a su cargo,la implantación de sistemas y procedimi<strong>en</strong>tospara la administración de los recursos internosd<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, que contempl<strong>en</strong>adecuados niv<strong>el</strong>es de desconc<strong>en</strong>tración<strong>administrativa</strong> con <strong>el</strong> fin de fortalecer los niv<strong>el</strong>esde autoridad, responsabilidad y agilidad <strong>en</strong> lasprincipales reparticiones d<strong>el</strong> mismo.Sus actividades principales estarán r<strong>el</strong>acionadascon la administración de personal y laadquisición de bi<strong>en</strong>es y servicios, tales comotransporte, comunicaciones, limpieza yseguridad. También es de su compet<strong>en</strong>cia losasuntos vinculados a <strong>en</strong>aj<strong>en</strong>aciones, juraduría,servicios de impresión y procesami<strong>en</strong>to de datos.Además, coordinará <strong>el</strong> <strong>proceso</strong> de formulaciónd<strong>el</strong> Presupuesto G<strong>en</strong>eral de Gastos d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da".CAPITULO VIIISERVICIO NACIONAL DE CATASTROArt.30El Servicio Nacional de Catastro será unarepartición técnica, que t<strong>en</strong>drá a su cargo <strong>el</strong>Catastro 117 de los bi<strong>en</strong>es inmuebles d<strong>el</strong> país.Deberá desarrollar, <strong>en</strong>tre otras, las sigui<strong>en</strong>tesfunciones: mant<strong>en</strong>er un registro actualizado detodos los bi<strong>en</strong>es inmuebles con <strong>el</strong> avalúo de losmismos, individualizando sus propietarioslegales; suministrar a la Sub Secretaria de117Véase Ley 125/91 “QUE ESTABLECE EL NUEVO RÉGIMEN TRIBUTARIO” art. 64, 4º parr, y 65 4ºparr.291


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEstado de Tributación la información necesariapara los fines de la administración d<strong>el</strong> impuestoinmobiliario y todo otro anteced<strong>en</strong>te requeridopara fines tributarios; proporcionar informacióntécnica sobre Catastro a Ministerios y otrasInstituciones Públicas o cualquier otro <strong>en</strong>teautorizado legalm<strong>en</strong>te".CAPITULO IXSECRETARIA GENERALArt.31La Secretaría G<strong>en</strong>eral t<strong>en</strong>drá a su cargo larecepción, trámite, despacho y archivo de lacorrespond<strong>en</strong>cia, expedi<strong>en</strong>tes y docum<strong>en</strong>tosoficiales d<strong>el</strong> Ministerio, su certificación, la mesade <strong>en</strong>trada, <strong>el</strong> correo interno de docum<strong>en</strong>tos, larevisión final de los docum<strong>en</strong>tos <strong>el</strong>evados a lafirma d<strong>el</strong> Ministro, así como la organización y <strong>el</strong>mant<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to actualizado d<strong>el</strong> archivo C<strong>en</strong>trald<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da".292CAPITULO XICOMISIONES CONSULTIVASArt.33 Facúltase al Ministerio de Haci<strong>en</strong>da a constituirComisiones Consultivas, con la finalidad derealizar estudios específicos y <strong>el</strong>evar propuestassobre asuntos de responsabilidad d<strong>el</strong> Ministeriode Haci<strong>en</strong>da.Podrán formar parte de las ComisionesConsultivas además de funcionarios d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, repres<strong>en</strong>tantes de<strong>en</strong>tidades gremiales y expertos r<strong>el</strong>acionados conla economía, las finanzas y <strong>el</strong> sector laboral, asícomo de otros sectores que guardan r<strong>el</strong>ación con<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da y la economía d<strong>el</strong> país,y asesores especiales cuando sea necesario".


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92CAPITULO XIIDISPOSICIONES GENERALESArt.34 Facúltase al Ministerio de Haci<strong>en</strong>da areglam<strong>en</strong>tar la organización y función de todaslas unidades dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da, de conformidad con la pres<strong>en</strong>te Ley".Art.35 El Ministerio de Haci<strong>en</strong>da queda facultado aimplantar <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to de lasReparticiones y Organismos que conforman suEstructura Orgánica de acuerdo con lodispuesto <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te Ley, <strong>en</strong> forma parcial ygradual, at<strong>en</strong>di<strong>en</strong>do a las prioridades ynecesidades r<strong>el</strong>acionadas con sus funciones".Art.36 A los efectos previstos <strong>en</strong> <strong>el</strong> artículo anterior, <strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da estableceráexpresam<strong>en</strong>te <strong>en</strong> cada caso, la fecha a partir d<strong>el</strong>a cual <strong>en</strong>trarán <strong>en</strong> funcionami<strong>en</strong>to lasReparticiones de su Estructura Orgánica, losprocedimi<strong>en</strong>tos que hayan sido implantados,previa difusión de la medida a fin de que laspersonas interesadas y los contribuy<strong>en</strong>tes <strong>en</strong>g<strong>en</strong>eral t<strong>en</strong>gan pl<strong>en</strong>o conocimi<strong>en</strong>to de lasmismas de tal forma a que ejerzan sus derechosy cumplan con sus obligaciones sincontratiempo <strong>en</strong> <strong>el</strong> período de transición de laEstructura Orgánica anterior a la implantaciónde la nueva, establecida por la pres<strong>en</strong>te Ley".Art.37 A partir de la fecha establecida por <strong>el</strong> Ministeriode Haci<strong>en</strong>da, para que las Reparticiones y losOrganismo que compon<strong>en</strong> la Subsecretaria deEstado de Tributación funcion<strong>en</strong> de conformidadcon la pres<strong>en</strong>te Ley, quedarán suprimidos losConsejos de Impuesto a la R<strong>en</strong>ta y deTasaciones, así como, la Dirección de Impuesto293


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES294a la R<strong>en</strong>ta, la Dirección de Impuesto Interno, laDirección de Impuesto Inmobiliario y laDirección de Registro Único de Contribuy<strong>en</strong>tes,cuyas atribuciones, compet<strong>en</strong>cia y jurisdicciónprevistas <strong>en</strong> las Leyes y Reglam<strong>en</strong>tosrespectivos, pasarán a corresponder a lam<strong>en</strong>cionada Sub Secretaría de Estado d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, la que la ejercerá através de sus Direcciones y Organismosdep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes, establecidas <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te Ley,con excepción de aqu<strong>el</strong>las que le corresponderánal Consejo de Tributación de conformidad alartículo 32 de la pres<strong>en</strong>te Ley".Art.38 Las atribuciones, compet<strong>en</strong>cia y jurisdicción d<strong>el</strong>as Direcciones G<strong>en</strong>erales y Direccionesestablecidas <strong>en</strong> las Leyes y Reglam<strong>en</strong>tos,r<strong>el</strong>acionadas con la Administración Financierad<strong>el</strong> Estado, pasarán a corresponder a la SubSecretaria de Estado de AdministraciónFinanciera, la que las ejercerá mediante susDirecciones G<strong>en</strong>erales, Direcciones yOrganismos dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tes a partir de la fechaestablecida por <strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da, paraque las Reparticiones y Organismos queconforman dicha Subsecretaría de Estadofuncion<strong>en</strong> de acuerdo a la Estructura Orgánicaestablecida <strong>en</strong> esta Ley".CAPITULO XIIIDISPOSICIONES TRANSITORIASArt.39 A partir de la fecha establecida por <strong>el</strong> Ministeriode Haci<strong>en</strong>da, de conformidad con lo dispuesto<strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 36, quedarán derogadas todas lasdisposiciones legales r<strong>el</strong>acionadas con lasReparticiones y Organismos que conforman laEstructura Orgánica de dicho Ministerio, que


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 109/92hayan sido implantados y que se opongan a lodispuesto <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>te Ley…Art.41 El Ministerio de Haci<strong>en</strong>da implantará laEstructura Orgánica establecida <strong>en</strong> la pres<strong>en</strong>teLey, redistribuy<strong>en</strong>do los créditos que le seanasignados <strong>en</strong> <strong>el</strong> Presupuesto G<strong>en</strong>eral de laNación".Art.42 Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobada por la H. Cámara de Diputados a veintiún díasd<strong>el</strong> mes de Noviembre d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tosnov<strong>en</strong>ta y uno y por H. Cámara de S<strong>en</strong>adores,sancionándose la Ley, a trece días d<strong>el</strong> mes de Diciembred<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y uno.Gustavo Díaz De VivarPresid<strong>en</strong>te H. Cámara de S<strong>en</strong>adoresJosé A. Mor<strong>en</strong>o Ruffin<strong>el</strong>liPresid<strong>en</strong>te H. Cámara de DiputadosLuis Guanes GondraSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioArtemio VeraSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioAsunción, 6 de Enero de 1992.Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese<strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaAndrés RodríguezJuan José Díaz PérezMinistro de Haci<strong>en</strong>da295


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES296


LEY N° 135/93 QUE APRUEBA CONMODIFICACIONES EL DECRETO-LEYN° 39 DEL 31 DE MARZO DE 1992,"POR EL CUAL SE CREA LADIRECCIÓN GENERAL DE GRANDESCONTRIBUYENTES", Y SE MODIFICANY AMPLÍAN DISPOSICIONES DE LALEY N° 109/92.


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 135/93LEY N° 135/93QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY N° 39 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR ELCUAL SE CREA LA DIRECCIÓN GENERAL DEGRANDES CONTRIBUYENTES", Y SE MODIFICAN YAMPLÍAN DISPOSICIONES DE LA LEY N° 109/92.EL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DE LEY:Artículo 1°.- Apruébase con modificaciones <strong>el</strong> DecretoLey N° 39 d<strong>el</strong> 31 de Marzo de 1992, "Por <strong>el</strong> cual se creala Dirección G<strong>en</strong>eral de Grandes Contribuy<strong>en</strong>tes", y semodifican y amplían disposiciones de la Ley N° 109/92,cuyo texto queda redactado como sigue:Art. 1° Créase la Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> Gabinete d<strong>el</strong> Vice -Ministro de Tributación dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da".Art. 2°Art. 3°Facúltase al Vice-Ministro de Tributación adeterminar los contribuy<strong>en</strong>tes y los Impuestosque estarán bajo control exclusivo de laDirección G<strong>en</strong>eral creada <strong>en</strong> <strong>el</strong> articulo 1°, asícomo a fijar <strong>el</strong> lugar y la forma <strong>en</strong> que deberánrealizar las tramitaciones r<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de sus respectivas obligacionesfiscales".D<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de diez días de haber uncontribuy<strong>en</strong>te incurrido <strong>en</strong> mora porincumplimi<strong>en</strong>to de cualquier obligación sujetaal control de la Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes, ésta remitirá los anteced<strong>en</strong>tesa la Procuraduría G<strong>en</strong>eral de la República a fin299


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESde que promueva las acciones judicialespertin<strong>en</strong>tes.La Procuraduría G<strong>en</strong>eral de la Repúblicainformará trimestralm<strong>en</strong>te a la Dirección sobre<strong>el</strong> estado de los juicios que hubiere deducido.Hasta tanto se integre la Procuraduría G<strong>en</strong>eralde la República, estas funciones serándesempañadas por la Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro".Art. 4° Facúltase al Ministerio de Haci<strong>en</strong>da areglam<strong>en</strong>tar <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te Decreto-Ley y adisponer la provisión de las partidaspresupuestarias necesarias, para at<strong>en</strong>der losgastos que demande la creación de laDirección G<strong>en</strong>eral de Grandes Contribuy<strong>en</strong>tes,así como a implantar gradualm<strong>en</strong>te laestructura de la misma".Art. 2°Art. 13Modifícanse los Arts. 13º, 14º y 15º de la LeyN° 109 d<strong>el</strong> 21 de Noviembre de 1992, quequedan redactados de la sigui<strong>en</strong>te forma:Dep<strong>en</strong>derán directam<strong>en</strong>te d<strong>el</strong> Gabinete d<strong>el</strong>Vice-Ministro de Tributación las sigui<strong>en</strong>tesreparticiones :a) Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación;b) Dirección G<strong>en</strong>eral de FiscalizaciónTributaria;c) Dirección de Apoyo;d) Dirección de Planificación y TécnicaTributaria;e) Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes; y,f) Dirección G<strong>en</strong>eral de Aduanas".300


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 135/93Art. 14° La Dirección G<strong>en</strong>eral de Recaudación t<strong>en</strong>drá asu cargo <strong>el</strong> desarrollo de todas las actividadesr<strong>el</strong>acionadas con la recepción de lasdeclaraciones tributarias, la liquidación y <strong>el</strong>cobro de los tributos fiscales, así como <strong>el</strong>registro y control de lo recaudado por losconceptos señalados; excepto con r<strong>el</strong>ación alos contribuy<strong>en</strong>tes bajo <strong>el</strong> control de laDirección G<strong>en</strong>eral de Grandes Contribuy<strong>en</strong>tes.Además, t<strong>en</strong>drá la función de dirigir,supervisar y controlar <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to de lasdep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cias nacionales recaudadoras detributos ubicados <strong>en</strong> <strong>el</strong> interior d<strong>el</strong> país".Art. 15° La Dirección G<strong>en</strong>eral de FiscalizaciónTributaria t<strong>en</strong>drá a su cargo controlar <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de las obligaciones tributariasque afectan a los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables, de conformidad a lasdisposiciones legales cuya administracióncompete a las reparticiones señaladas <strong>en</strong> <strong>el</strong>Art. 13º, aplicables a la tributación interna yaduanera, con excepción de lascorrespondi<strong>en</strong>tes a aqu<strong>el</strong>los bajo control de laDirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes".Art. 3º La Dirección G<strong>en</strong>eral de GrandesContribuy<strong>en</strong>tes desarrollará, con r<strong>el</strong>ación a loscontribuy<strong>en</strong>tes bajo su jurisdicción, todas lasactividades vinculadas con la recepción ycontrol de las declaraciones juradas, <strong>el</strong> cobrode los tributos, la liquidación de multas yrecargos, la determinación de oficio de lamateria imponible como así también laverificación de la situación fiscal declarada porlos mismos.301


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESArt. 4º: Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobada por la Honorable Cámara de S<strong>en</strong>adores <strong>el</strong> diezde Diciembre d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y dos ypor la Honorable Cámara de Diputados, sancionándos<strong>el</strong>a Ley <strong>el</strong> once de marzo d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tosnov<strong>en</strong>ta y tres.José A. Mor<strong>en</strong>o Ruffin<strong>el</strong>liPresid<strong>en</strong>teHonorable Cámara de DiputadosGustavo Díaz de VivarPresid<strong>en</strong>teHonorable Cámara de S<strong>en</strong>adoresN<strong>el</strong>son ArgañaSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioJulio Rolando ElizecheSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioAsunción, 6 de Abril de 1993.Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese<strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaAndrés RodríguezJuan José Díaz PérezMinistro de Haci<strong>en</strong>da302


LEY Nº 170/93 QUE APRUEBA CONMODIFICACIONES EL DECRETO-LEYNº 36 DEL 31 DE MARZO DE 1992,"POR EL CUAL SE DISPONE LAAMPLIACIÓN DE LAS SANCIONESAPLICABLES A LA DEFRAUDACIÓNTRIBUTARIA PREVISTA EN LA LEY Nº125/91”.


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/93LEY Nº 170/93QUE APRUEBA CON MODIFICACIONES EL DECRETO-LEY Nº 36 DEL 31 DE MARZO DE 1992, "POR EL CUALSE DISPONE LA AMPLIACIÓN DE LAS SANCIONESAPLICABLES A LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIAPREVISTA EN LA LEY Nº 125/91".EL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DELEYArtículo 1º: Apruébase con modificaciones <strong>el</strong> Decreto-LeyNº 36 d<strong>el</strong> 31 de Marzo de 1992, que quedan redactadosde la sigui<strong>en</strong>te forma:Art.1º MODIFICANSE LOS ARTÍCULOS 174, 175,189 y 225 de la Ley Nº 125/91, cuyo textoqueda redactado como sigue:Art.174PRESUNCIONES DE DEFRAUDACIÓN. Sepresumirá que se ha cometido defraudación,salvo prueba contrario, <strong>en</strong> los sigui<strong>en</strong>tes casos:1) Por la negociación indebida deprecintas e instrum<strong>en</strong>tos de control depago de tributos así como lacomercialización de valores fiscales aprecios que difieran de su valor oficial.2) Si las personas obligadas a llevar librosimpositivos carecieran de <strong>el</strong>los o si losllevas<strong>en</strong> sin observar normasreglam<strong>en</strong>tarias, los ocultas<strong>en</strong> odestruyes<strong>en</strong>.305


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES3) Por la adulteración de la fecha o lugarde otorgami<strong>en</strong>to de docum<strong>en</strong>tossometidos al pago de tributos.4) Cuando <strong>el</strong> inspeccionado se resiste o seopone a las inspecciones ord<strong>en</strong>adas por laAdministración.5) El ag<strong>en</strong>te de ret<strong>en</strong>ción o de percepciónque omite ingresar los tributos ret<strong>en</strong>idoso percibidos, con un atraso mayor de 30(treinta) días.6) Cuando qui<strong>en</strong>es realic<strong>en</strong> actos <strong>en</strong>carácter de contribuy<strong>en</strong>tes o responsablesde conformidad con las disposicionestributarias vig<strong>en</strong>tes, no hayan cumplidocon los requisitos legales r<strong>el</strong>ativos a lainscripción <strong>en</strong> la AdministraciónTributaria <strong>en</strong> los plazos previstos.7) Emplear mercaderías o productosb<strong>en</strong>eficiados con ex<strong>en</strong>ciones ofranquicias, <strong>en</strong> fines distintos de los quecorrespond<strong>en</strong> según la ex<strong>en</strong>ción ofranquicia.8) Ocultar mercaderías o efectos gravadossin perjuicio que <strong>el</strong> hecho comporte laviolación a las leyes aduaneras.9) Elaborar o comerciar clandestinam<strong>en</strong>tecon mercaderías gravadas,considerándose compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> estaprevisión la sustracción a los controlesfiscales, la utilización indebida de s<strong>el</strong>los,timbres, precintas y demás medios decontrol o su destrucción o adulteración d<strong>el</strong>as características de las mercaderías, suocultación, cambio de destino o falsaindicación de proced<strong>en</strong>cia.306


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/9310) Cuando los obligados a otorgarfacturas y otros docum<strong>en</strong>tos omitan suexpedición por las v<strong>en</strong>tas que realic<strong>en</strong> ono conservar<strong>en</strong> copia de los mismos hastacumplirse la prescripción.11) Por la puesta <strong>en</strong> circulación o <strong>el</strong>empleo para fines tributarios, de valoresfiscales falsificados, ya utilizados,retirados de circulación, lavados oadulterados.12) Declarar, admitir o hacer valer ante laadministración formas manifiestam<strong>en</strong>teinapropiadas a la realidad de los hechosgravados.13) Emitir facturas por un importe m<strong>en</strong>oral valor real de la operación.14) Adquirir mercaderías sin <strong>el</strong> respaldode la docum<strong>en</strong>tación legalcorrespondi<strong>en</strong>te".Art.175 SANCIÓN Y SU GRADUACIÓN La defraudaciónserá p<strong>en</strong>ada con una multa <strong>en</strong>tre 1 (una) y 3(tres) veces <strong>el</strong> monto d<strong>el</strong> tributo defraudado,sin perjuicio de la clausura d<strong>el</strong> local d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te que hubiere cometido lainfracción por un máximo de 30 (treinta) días,cuando se verifiqu<strong>en</strong> cualquiera de los casosprevistos <strong>en</strong> los numerales 1, 4, 7, 8, 10, 11,13 y 14 d<strong>el</strong> artículo anterior de la referida Ley.El incumplimi<strong>en</strong>to de la sanción que impone laclausura será considerada desacato.La graduación de la sanción deberá hacersepor resolución fundada tomando <strong>en</strong>consideración las sigui<strong>en</strong>tes circunstancias:307


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES1) La reiteración, la que se configurarápor la comisión de dos o más infraccionesd<strong>el</strong> mismo tipo d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término de 5(cinco) años.2) La continuidad, <strong>en</strong>t<strong>en</strong>diéndose por talla violación repetida de una normadeterminada como consecu<strong>en</strong>cia de unamisma acción dolosa.3) La reincid<strong>en</strong>cia, la que se configurarápor la comisión de una nueva infracciónd<strong>el</strong> mismo tipo antes de transcurridos 5(cinco) años de la aplicación por laadministración, por resolución firme, yejecutoriada de la sancióncorrespondi<strong>en</strong>te a la infracción anterior.4) La condición de funcionario público d<strong>el</strong>infractor cuando ésta ha sido utilizadapara facilitar la infracción.5) El grado de cultura d<strong>el</strong> infractor y laposibilidad de asesorami<strong>en</strong>to a sualcance.6) La importancia d<strong>el</strong> perjuicio fiscal y lascaracterísticas de la infracción.7) La conducta que <strong>el</strong> infractor asuma <strong>en</strong><strong>el</strong> esclarecimi<strong>en</strong>to de los hechos.8) La pres<strong>en</strong>tación espontánea d<strong>el</strong>infractor con regularización de la deudatributaria. No se reputa espontánea ala pres<strong>en</strong>tación motivada por unainspección efectuada u ord<strong>en</strong>ada por laAdministración.9) Las demás circunstancias at<strong>en</strong>uantes oagravantes que result<strong>en</strong> de losprocedimi<strong>en</strong>tos administrativos ojurisdiccionales, aunque no esténprevistas expresam<strong>en</strong>te por esta Ley".308


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/93Art.189 FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN. LaAdministración Tributaria dispondrá de lasmás amplias facultades de administración ycontrol y especialm<strong>en</strong>te podrá:1) Dictar normas r<strong>el</strong>ativas a la forma ycondiciones a las que se ajustarán losadministrados <strong>en</strong> materia dedocum<strong>en</strong>tación y registro de operaciones,pudi<strong>en</strong>do incluso habilitar o visar libros ycomprobantes de v<strong>en</strong>ta o compra, <strong>en</strong> sucaso, para las operaciones vinculadas conla tributación y formularios para lasdeclaraciones juradas y pagos.2) Exigir de los contribuy<strong>en</strong>tes que llev<strong>en</strong>libros, archivos, registros o emitandocum<strong>en</strong>tos especiales o adicionales desus operaciones pudi<strong>en</strong>do autorizar adeterminados administrados para llevaruna contabilidad simplificada y tambiéneximirlos de la emisión de ciertoscomprobantes.3) Exigir a los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables la exhibición de sus libros ydocum<strong>en</strong>tos vinculados a la actividadgravada, así como requerir sucomparec<strong>en</strong>cia para proporcionarinformaciones.4) Incautar o ret<strong>en</strong>er, previa autorizaciónjudicial por <strong>el</strong> término de hasta 30(treinta) días prorrogables por una solavez, por <strong>el</strong> mismo modo los libros,archivos, docum<strong>en</strong>tos, registros manualeso computarizados, así como tomarmedidas de seguridad para suconservación cuando la gravedad d<strong>el</strong> casolo requiera. La autoridad judicial309


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScompet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de PrimeraInstancia <strong>en</strong> lo Civil y Comercial deTurno, que deberá expedirse d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo per<strong>en</strong>torio de 24 (veinticuatro)horas. Resolución de la que podrárecurrirse con efecto susp<strong>en</strong>sivo.5) Requerir informaciones a tercerosr<strong>el</strong>acionados con hechos que <strong>en</strong> <strong>el</strong>ejercicio de sus actividades hayancontribuido a realizar o hayan debidoconocer, así como exhibir docum<strong>en</strong>taciónr<strong>el</strong>ativa a tales situaciones y que sevincule con la tributación.No podrá exigirse informe de:a- Las personas que pordisposición legal expresa puedaninvocar <strong>el</strong> secreto profesional,incluy<strong>en</strong>do la actividad bancaria.b- Los Ministros d<strong>el</strong> culto, <strong>en</strong>cuanto a los asuntos r<strong>el</strong>ativos alejercicio de su ministerio.c- Aqu<strong>el</strong>los cuya declaracióncomportará violar <strong>el</strong> secreto de lacorrespond<strong>en</strong>cia epistolar o de lascomunicaciones <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.6) Constituir al inspeccionado <strong>en</strong>depositario de mercaderías y de los libroscontables e impositivos, docum<strong>en</strong>tos ovalores de que se trate, <strong>en</strong> paquetess<strong>el</strong>lados, lacrados o precintados yfirmados por <strong>el</strong> funcionario, <strong>en</strong> cuyo casoaquél asumirá las responsabilidadeslegales d<strong>el</strong> depositario.El valor de las mercaderías depositadaspodrá ser sustituido por fianza u otra310


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/93garantía a satisfacción d<strong>el</strong> órganoadministrativo.Si se tratare de mercaderías, valoresfiscales falsificados o re utilizados, o d<strong>el</strong>exp<strong>en</strong>dio y v<strong>en</strong>ta indebida de valoresfiscales o <strong>en</strong> los casos <strong>en</strong> que <strong>el</strong>inspeccionado rehusare de hacerse cargod<strong>el</strong> depósito, los valores, docum<strong>en</strong>tos omercaderías deberán custodiarse <strong>en</strong> laAdministración otorgándose los reciboscorrespondi<strong>en</strong>tes.7) Practicar inspecciones <strong>en</strong> localesocupados por los contribuy<strong>en</strong>tes,responsables o terceros. Si estos nodier<strong>en</strong> su cons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to para <strong>el</strong> efecto,<strong>en</strong> todos los casos deberá requerirseord<strong>en</strong> judicial de allanami<strong>en</strong>to de acuerdocon <strong>el</strong> derecho común. La autoridadjudicial compet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado dePrimera Instancia <strong>en</strong> lo Civil y Comercialde Turno, <strong>el</strong> cual deberá expedir <strong>el</strong>mandami<strong>en</strong>to, si procediere, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>término per<strong>en</strong>torio de 24 (veinticuatro)horas de haberse formulado <strong>el</strong> pedido.8) Controlar la confección de inv<strong>en</strong>tario,confrontar <strong>el</strong> inv<strong>en</strong>tario con lasexist<strong>en</strong>cias reales y confeccionarinv<strong>en</strong>tarios.9) Citar a los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables, así como a los terceros dequi<strong>en</strong>es se presuma que han interv<strong>en</strong>ido<strong>en</strong> la comisión de las infracciones que seinvestigan, para que contest<strong>en</strong> o inform<strong>en</strong>acerca de las preguntas o requerimi<strong>en</strong>tosque se les formul<strong>en</strong>, levantándose <strong>el</strong> actacorrespondi<strong>en</strong>te firmada o no por <strong>el</strong>citado.311


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPara <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de todas susatribuciones, la Administración podrárequerir la interv<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> Juezcompet<strong>en</strong>te y éste, <strong>el</strong> auxilio de la fuerzapública, la que deberá prestar ayuda <strong>en</strong>forma inmediata, estando obligada aproporcionar personal necesario paracumplir las tareas requeridas.10) Susp<strong>en</strong>der las actividades d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te hasta por <strong>el</strong> término de 3(tres) días hábiles, prorrogables por unperíodo igual previa autorización judicial,cuando se verifique cualquiera de loscasos previstos <strong>en</strong> los numerales 1, 4, 6,7, 8, 10, 11, 13 y 14 d<strong>el</strong> Art. 174º de lapres<strong>en</strong>te Ley, a los efectos de fiscalizarexhaustivam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> alcance de lasinfracciones constatadas y de otros casosde presunciones de defraudación, cuandotal clausura d<strong>el</strong> local sea necesario para<strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la fiscalización<strong>en</strong>unciada preced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te. Durante <strong>el</strong>plazo de la medida <strong>el</strong> o los locales d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te no podrán abrir suspuertas al público, haciéndose constaresta circunstancia <strong>en</strong> la <strong>en</strong>trada o<strong>en</strong>tradas de los mismos. La autoridadjudicial compet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado dePrimera Instancia <strong>en</strong> lo Civil y Comercialde Turno de la Circunscripción deAsunción, <strong>el</strong> cual deberá resolver, siprocediere, d<strong>en</strong>tro de 24 (veinticuatro)horas de haberse formulado <strong>el</strong> pedido. Laprórroga será concedida si laAdministración pres<strong>en</strong>ta al Juzgadoevid<strong>en</strong>cias de la constatación de otrasinfracciones de los casos de presuncionesde defraudación d<strong>en</strong>unciados al solicitar312


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/93la autorización, incluso cuando lasnuevas infracciones constatadas serefieran a los mismos casos siempre quese trat<strong>en</strong> de hechos distintos.La petición será formulada por laAdministración Tributaria y la decisiónjudicial ord<strong>en</strong>ando la susp<strong>en</strong>sión seráap<strong>el</strong>able d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de 48 (cuar<strong>en</strong>tay ocho) horas, la que deberá ser otorgadasin más trámite y al solo efectodevolutivo.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la medidadecretada se podrá requerir <strong>el</strong> auxilio d<strong>el</strong>a fuerza pública, y <strong>en</strong> caso deincumplimi<strong>en</strong>to será consideradodesacato".Art.225 PROCEDIMIENTO PARA LA APLICACIÓN DESANCIONES. Excepto para la infracción pormora y la susp<strong>en</strong>sión de las actividades d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te, prevista <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 189 numeral10, la determinación de la configuración deinfracciones y la aplicación de las sancionesestará sometida al sigui<strong>en</strong>te procedimi<strong>en</strong>toadministrativo:1) Comprobada la comisión de infraccióno reunidos los anteced<strong>en</strong>tes que permitanpresumir su comisión, se redactará uninforme porm<strong>en</strong>orizado y debidam<strong>en</strong>tefundado por funcionario compet<strong>en</strong>te de laAdministración Tributaria, <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual seconsignará la individualización d<strong>el</strong>presunto infractor o infractores y sedescribirá detalladam<strong>en</strong>te la infracciónimputada y los hechos u omisionesconstitutivos de <strong>el</strong>la y la norma infringida.313


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES2) Si él o los imputados participaran d<strong>el</strong>as actuaciones se les levantará un actaque deberán firmarla pudi<strong>en</strong>do dejar lasconstancias que estim<strong>en</strong> conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes; sise negar<strong>en</strong> o no pudier<strong>en</strong> firmarla así lohará constar <strong>el</strong> funcionario actuante.Salvo por lo que él o los imputadosdeclar<strong>en</strong>, su firma d<strong>el</strong> acta no implicaráotra evid<strong>en</strong>cia que la de haber estadopres<strong>en</strong>te o participado de las actuacionesde los funcionarios compet<strong>en</strong>tes que <strong>el</strong>acta recoge. En todo caso <strong>el</strong> acta harápl<strong>en</strong>a fe de la actuación, mi<strong>en</strong>tas no sepruebe su falsedad o inexactitud.3) La Administración Tributaria darátraslado o vista al o los involucrados por<strong>el</strong> término de 10 (diez) días, de lasimputaciones, cargos e infracciones,permitiéndoles <strong>el</strong> libre acceso a todas lasactuaciones <strong>administrativa</strong>s yanteced<strong>en</strong>tes refer<strong>en</strong>tes al caso.4) En <strong>el</strong> término de traslado, prorrogablepor un período igual <strong>el</strong> o los involucradosdeberán formular sus descargos, ypres<strong>en</strong>tar u ofrecer prueba.5) Recibida la contestación, si procediere,se abrirá un término de prueba de 15(quince) días, prorrogables por igualtérmino, pudi<strong>en</strong>do además laAdministración Tributaria ord<strong>en</strong>ar deoficio o a petición de parte <strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de medidas para mejorproveer d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo que <strong>el</strong>la señale.6) Si él o los imputados manifiestan suconformidad con las imputaciones ocargos, se dictará sin más trámite <strong>el</strong> actoadministrativo correspondi<strong>en</strong>te.314


“PREJUDICIALIDAD ADMNISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 170/937) V<strong>en</strong>cidos los plazos para las pruebas ymedidas para mejor proveer <strong>el</strong> interesadopodrá pres<strong>en</strong>tar su alegato d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo per<strong>en</strong>torio de 10 (diez) días.8) V<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazo d<strong>el</strong> numeral anterior,la Administración Tributaria deberád<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> término de 10 (diez) días dictar<strong>el</strong> acto administrativo correspondi<strong>en</strong>te, <strong>en</strong>la forma prevista <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 236.El procedimi<strong>en</strong>to descripto puede tramitarseconjuntam<strong>en</strong>te con <strong>el</strong> previsto por <strong>el</strong> art. 212para la determinación de la deuda porconcepto de tributo o tributos y culminar <strong>en</strong>una única resolución.Art. 2º.- Derógase <strong>el</strong> inciso c) d<strong>el</strong> Artículo 15 de la LeyNo 1079 d<strong>el</strong> 30 de agosto de 1965 y <strong>el</strong>Artículo 16 de la Ley No 244 d<strong>el</strong> 26 deoctubre de 1954 y todas las disposicionescontrarias a esta Ley.Art. 3º.- Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobada por la Honorable Cámara de Diputados aveinte y cinco días d<strong>el</strong> mes de marzo d<strong>el</strong> año un milnoveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y tres, y por la Honorable Cámarade S<strong>en</strong>adores, sancionándose la Ley a diez y nueve díasd<strong>el</strong> mes de mayo d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta ytres.José A. Mor<strong>en</strong>o Ruffin<strong>el</strong>liPresid<strong>en</strong>te - HonorableCámara de DiputadosCarlos Galeano PerroneSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioGustavo Díaz de VivarPresid<strong>en</strong>te - HonorableCámara de S<strong>en</strong>adoresAbrahan EstecheSecretario Parlam<strong>en</strong>tario315


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESAsunción, 7 de junio de 1993.Téngase por Ley de la República, Publíquese einsértese <strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.El presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaAndrés RodríguezJuan José Díaz PérezMinistro de Haci<strong>en</strong>da316


LEY Nº 1160/97 “CÓDIGO PENAL”


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1160/97 “CÓDIGO PENAL”LEY Nº 1160/07“CÓDIGO PENALEL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DELEYLIBRO PRIMEROPARTE GENERALTITULO IIIDE LAS PENASCAPITULO VIMEDICIÓN DE LA PENAArt. 65BASES DE LA MEDICIÓN1º La medición de la p<strong>en</strong>a se basará <strong>en</strong> lareprochabilidad d<strong>el</strong> autor y será limitadapor <strong>el</strong>la; se at<strong>en</strong>derán también losefectos de la p<strong>en</strong>a <strong>en</strong> su vida futura <strong>en</strong>sociedad.2º Al determinar la p<strong>en</strong>a, <strong>el</strong> tribunalsopesará todas las circunstanciasg<strong>en</strong>erales <strong>en</strong> favor y <strong>en</strong> contra d<strong>el</strong> autor yparticularm<strong>en</strong>te:1. los móviles y los fines d<strong>el</strong> autor;2. la actitud fr<strong>en</strong>te al derecho;3. la int<strong>en</strong>sidad de la <strong>en</strong>ergía criminalutilizada <strong>en</strong> la realización d<strong>el</strong> hecho;4. <strong>el</strong> grado de ilícito de la violación d<strong>el</strong>deber de no actuar o, <strong>en</strong> caso de319


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESomisión, de actuar;5. la forma de la realización, losmedios empleados, la importancia d<strong>el</strong>daño y d<strong>el</strong> p<strong>el</strong>igro, y lasconsecu<strong>en</strong>cias reprochables d<strong>el</strong>hecho;6. la vida anterior d<strong>el</strong> autor y suscondiciones personales y económicas;y7. la conducta posterior a larealización d<strong>el</strong> hecho y, <strong>en</strong> especial,los esfuerzos para reparar los daños yreconciliarse con la víctima.3º En la medición de la p<strong>en</strong>a, ya no seránconsideradas las circunstancias quepert<strong>en</strong>ec<strong>en</strong> al tipo legal.LIBRO SEGUNDOPARTE ESPECIALTITULO VIHECHOS PUNIBLES CONTRA EL ORDEN ECONOMICO YTRIBUTARIO 118118 La Ley Nº 125/91 “NUEVO RÈGIMEN TRIBUTARIO” establece <strong>en</strong> su art. 180 que laresponsabilidad por infracciones tributarias, indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te de su tipificación y sanción <strong>en</strong> lalegislación p<strong>en</strong>al, es personal d<strong>el</strong> autor, salvo las excepciones establecidas <strong>en</strong> esta ley. Están sujetos aresponsabilidad por hecho propio o de personas de su dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, <strong>en</strong> cuanto les concerniere a losobligados al pago o ret<strong>en</strong>ción e ingreso d<strong>el</strong> tributo, los obligados a efectuar declaraciones juradas y losterceros que infrinjan la ley, reglam<strong>en</strong>tos o disposiciones <strong>administrativa</strong>s o cooper<strong>en</strong> a transgredirlas odificult<strong>en</strong> su observancia.320


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1160/97 “CÓDIGO PENAL”CAPITULO IHECHOS PUNIBLES CONTRA EL ERARIOArt. 261 EVASIÓN DE IMPUESTOS 1191º El que:1. proporcionara a las oficinasperceptoras u otras <strong>en</strong>tidades<strong>administrativa</strong>s datos falsos oincompletos sobre hechos r<strong>el</strong>evantespara la determinación d<strong>el</strong> impuesto;2. omitiera, <strong>en</strong> contra de su deber,proporcionar a las <strong>en</strong>tidadesperceptoras datos sobre tales hechos;o3.omitiera, <strong>en</strong> contra de su deber, <strong>el</strong>uso de s<strong>el</strong>los y timbres impositivos, ycon <strong>el</strong>lo evadiera un impuesto olograra para sí o para otro unb<strong>en</strong>eficio impositivo indebido, serácastigado con p<strong>en</strong>a privativa d<strong>el</strong>ibertad de hasta cinco años o conmulta.2º En estos casos, será castigada también lat<strong>en</strong>tativa.3º Cuando <strong>el</strong> autor:1. lograra una evasión de gran119 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruoti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto “TEORÍA ADOPTADA POR LALEGISLACIÓN NACIONAL” y <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto “OTRAS DISPOSICIONES CITADAS POR FISCALES Y JUECESPENALES DEL PARAGUAY COMO ARGUMENTO PARA RECHAZAR LA PREJUDICIALIDADADMINISTRATIVA EN EL DELITO DE EVASIÓN DE IMPUESTOS.”321


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScuantía; 1202. abusara de su posición defuncionario;3. se aprovechara d<strong>el</strong> apoyo de unfuncionario que abuse de sucompet<strong>en</strong>cia o de su posición; o4. <strong>en</strong> forma continua lograra,mediante comprobantes falsificados,una evasión d<strong>el</strong> impuesto o unb<strong>en</strong>eficio impositivo indebido, la p<strong>en</strong>aprivativa de libertad podrá seraum<strong>en</strong>tada hasta diez años.4º Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como evasión de impuestotodo caso <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual exista un déficit<strong>en</strong>tre <strong>el</strong> impuesto debido y <strong>el</strong> impuestoliquidado parcial o totalm<strong>en</strong>te. Esto seaplicará aun cuando <strong>el</strong> impuesto hayasido determinado bajo condición de unarevisión o cuando una declaración sobre<strong>el</strong> impuesto equivalga a unadeterminación d<strong>el</strong> impuesto bajocondición de una revisión.5º Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá también como b<strong>en</strong>eficioimpositivo recibir indebidam<strong>en</strong>tedevoluciones de impuestos.6º Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá como logrado un b<strong>en</strong>eficio120La Dra. Nora Ruoti Cosp sobre este inciso manifiesta que: Es <strong>en</strong> <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>toadministrativo, <strong>en</strong> donde se debe determinar <strong>el</strong> "monto de la cuantía". Un juez p<strong>en</strong>al, no posee losconocimi<strong>en</strong>tos necesarios para cuantificar la evasión fiscal, por lo cual esta norma p<strong>en</strong>al <strong>en</strong> blancaresulta sumam<strong>en</strong>te p<strong>el</strong>igrosa. Por <strong>el</strong>lo, la resolución d<strong>el</strong> caso <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> resultaindisp<strong>en</strong>sable: (com<strong>en</strong>tario hecho <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto LA GRADUACIÓN DE LA PENA Y SU IMPORTANCIACOMO FUNDAMENTO DE LA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA”)322


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1160/97 “CÓDIGO PENAL”impositivo indebido cuando éste hayasido otorgado o no reclamado por <strong>el</strong>Estado, <strong>en</strong> contra de la ley.7º Lo dispuesto <strong>en</strong> los incisos 4º al 6º seaplicará aun cuando <strong>el</strong> impuesto al cual<strong>el</strong> hecho se refiere hubiese t<strong>en</strong>ido que serrebajado por otra razón o cuando <strong>el</strong>b<strong>en</strong>eficio impositivo hubiese podido serfundam<strong>en</strong>tado <strong>en</strong> otra razón.Art. 262 ADQUISICIÓN FRAUDULENTA DESUBVENCIONES1º El que:1. por sí o por otro, y <strong>en</strong> busca defavorecerse o de favorecer a untercero, proporcionara a la autoridadcompet<strong>en</strong>te para <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to deuna subv<strong>en</strong>ción o a otro <strong>en</strong>te opersona vinculada a dichoprocedimi<strong>en</strong>to, datos falsos oincompletos sobre hechos que seanr<strong>el</strong>evantes para <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to de lamisma;2. omitiera, <strong>en</strong> contra de las reglassobre la subv<strong>en</strong>ción, proporcionar alotorgante datos sobre hechosr<strong>el</strong>evantes para <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to de lamisma; o3. utilizara, <strong>en</strong> <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to uncertificado sobre un derecho a unasubv<strong>en</strong>ción o sobre un hechor<strong>el</strong>evante para <strong>el</strong>la, obt<strong>en</strong>idomediante datos falsos o incompletos,323


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESserá castigado con p<strong>en</strong>a privativa d<strong>el</strong>ibertad de hasta cinco años o conmulta.2º Cuando <strong>el</strong> autor:1. mediante comprobantesfalsificados lograra, para sí o paraotro, una subv<strong>en</strong>ción indebida degran cuantía;2. abusara de sus compet<strong>en</strong>cias o desu posición de funcionario; o3. se aprovechara d<strong>el</strong> apoyo de unfuncionario que abuse de sucompet<strong>en</strong>cia o de su posición, la p<strong>en</strong>aprivativa de libertad podrá seraum<strong>en</strong>tada hasta diez años.3º No será punible según los incisosanteriores qui<strong>en</strong> voluntariam<strong>en</strong>te hayaimpedido que, <strong>en</strong> base al hecho, fueraotorgada la subv<strong>en</strong>ción. Cuando <strong>el</strong>la nohubiera sido otorgada por otras razones, <strong>el</strong>autor también quedará eximido de p<strong>en</strong>a sihubiese tratado voluntaria y seriam<strong>en</strong>te deimpedirlo.4º En <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido de este artículo, se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derácomo subv<strong>en</strong>ción una prestaciónprov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>te de fondos públicos que seotorga de acuerdo con una ley y, por lom<strong>en</strong>os parcialm<strong>en</strong>te, sin contraprestacióneconómica y con la finalidad de fom<strong>en</strong>tarla economía.3245º Como r<strong>el</strong>evantes para <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to de


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1160/97 “CÓDIGO PENAL”Art. 325 Entrada <strong>en</strong> vigoruna subv<strong>en</strong>ción <strong>en</strong> <strong>el</strong> s<strong>en</strong>tido d<strong>el</strong> inciso 1,se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derán aqu<strong>el</strong>los hechos <strong>en</strong> que:1. <strong>el</strong> otorgante, de acuerdo con unaley u otra norma basada <strong>en</strong> <strong>el</strong>la,señalare como tales; ode las cuales dep<strong>en</strong>diere laconcesión, <strong>el</strong> otorgami<strong>en</strong>to, <strong>el</strong> pedidode devolución, la prórroga d<strong>el</strong>otorgami<strong>en</strong>to o la perman<strong>en</strong>cia deuna subv<strong>en</strong>ción o de una v<strong>en</strong>tajaprov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>te de <strong>el</strong>la.Este Código <strong>en</strong>trará <strong>en</strong> vigor un año despuésde su promulgación.Art. 326Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobada por la Honorable Cámara de S<strong>en</strong>adores <strong>el</strong>veintiún de agosto d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta ysiete y por la Honorable Cámara de Diputados,sancionándose la Ley, <strong>el</strong> dieciséis de octubre d<strong>el</strong> año unmil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y siete, de conformidad alArtículo 207, Numeral 3) de la Constitución Nacional..Atilio Martínez CasadoPresid<strong>en</strong>teH. Cámara de DiputadosHeinrich Ratzlaff EppSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioRodrigo Campos CerveraPresid<strong>en</strong>teH. Cámara de S<strong>en</strong>adoresElba RecaldeSecretaria Parlam<strong>en</strong>tariaAsunción, 26 de noviembre de 1997.Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese<strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.325


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESEl Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaJuan Carlos Wasmosy MontiJuan Manu<strong>el</strong> MoralesMinistro de Justicia y Trabajo326


LEY Nº 1286/98 “CÓDIGO PROCESALPENAL”


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1286/98 “CÓDIGO PROCESAL PENAL”LEY Nº 1286/98CÓDIGO PROCESAL PENALPRIMERA PARTEPARTE GENERALLIBRO PRELIMINARFUNDAMENTOSTÍTULO IPRINCIPIOS Y GARANTÍAS PROCESALESArt.10 INTERPRETACIÓN 121 .Las normas procesales que coart<strong>en</strong> la libertadpersonal, limit<strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de las facultadesconferidas a las partes o establezcan sancionesprocesales se interpretarán restrictivam<strong>en</strong>te.La analogía y la interpretación ext<strong>en</strong>siva estaránprohibidas mi<strong>en</strong>tras no favorezcan la libertad d<strong>el</strong>imputado o <strong>el</strong> ejercicio de sus derechos yfacultades. 122121 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruotti Cosp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto: “La prejudicialidadtipificada <strong>en</strong> <strong>el</strong> Artículo 237 d<strong>el</strong> Código de Procedimi<strong>en</strong>tos P<strong>en</strong>ales d<strong>el</strong> Paraguay”122 Según <strong>el</strong> Criterio de la Dra. Nora Ruotti ante la aus<strong>en</strong>cia de una reglam<strong>en</strong>taciónespecífica sobre <strong>el</strong> punto, los juzgadores deberán recurrir a los principios consagrados <strong>en</strong>la constitución nacional que hac<strong>en</strong> a los derechos y facultades de los imputados, a losprincipios g<strong>en</strong>erales d<strong>el</strong> derecho, a las leyes específicas y a la doctrina <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral, demanera a resolver los incid<strong>en</strong>tes de prejudicialidad que pudieran pres<strong>en</strong>tar los imputados329


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESTÍTULO IIACCIONES QUE NACEN DE LOS HECHOS PUNIBLESArt. 18 LEGALIDAD 123CAPÍTULO IACCIÓN PENALEl Ministerio Público estará obligado a promoverla acción p<strong>en</strong>al pública de los hechos puniblesque llegu<strong>en</strong> a su conocimi<strong>en</strong>to, siempre quehayan sufici<strong>en</strong>tes indicios fácticos de laexist<strong>en</strong>cia de los mismos. Cuando seanadmisibles, se aplicarán los criterios deoportunidad establecidos <strong>en</strong> este códigoLIBRO PRIMEROLA JUSTICIA PENAL Y LOS SUJETOS PROCESALESTÍTULO ILA JUSTICIA PENALCAPÍTULO IJURISDICCIÓN Y COMPETENCIAArt. 31 JURISDICCIÓN 124La jurisdicción p<strong>en</strong>al es siempre improrrogable yla ejercerán los jueces o tribunales queestablezcan este código y las leyes.Corresponderá a la justicia p<strong>en</strong>al <strong>el</strong>conocimi<strong>en</strong>to exclusivo de todos los hechospunibles previstos <strong>en</strong> la legislación p<strong>en</strong>al, y laejecución de sus resoluciones, según loestablecido <strong>en</strong> este código.123 Véase com<strong>en</strong>tario de la Dra. Nora Ruotti Cossp <strong>en</strong> <strong>el</strong> punto “OTRAS DISPOSICIONESCITADAS POR FISCALES Y JUECES PENALES DEL PARAGUAY COMO ARGUMENTO PARA RECHAZARLA PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL DELITO DE EVASIÓN DE IMPUESTOS.”124 Idem330


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1286/98 “CÓDIGO PROCESAL PENAL”LIBRO TERCEROMEDIOS DE PRUEBATÍTULO INORMAS GENERALESArt. 173. LIBERTAD PROBATORIA 125Los hechos y circunstancias r<strong>el</strong>acionados con<strong>el</strong> objeto d<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to podrán seradmitidos por cualquier medio de prueba,salvo las excepciones previstas por las leyes.Un medio de prueba será admitido si se refiere,directa o indirectam<strong>en</strong>te, al objeto de lainvestigación y es útil para <strong>el</strong> descubrimi<strong>en</strong>tode la verdad. El juez o tribunal limitará losmedios de prueba ofrecidos cuando <strong>el</strong>losresult<strong>en</strong> manifiestam<strong>en</strong>te excesivos.SEGUNDA PARTEPROCEDIMIENTOSLIBRO PRIMEROPROCEDIMIENTO ORDINARIOTITULO IETAPA PREPARATORIACAPITULO VINCIDENTES Y EXCEPCIONESArt. 327CUESTIÓN PREJUDICIALLa cuestión prejudicial procederá cuando seanecesario determinar por un procedimi<strong>en</strong>toextrap<strong>en</strong>al la exist<strong>en</strong>cia de uno o de los <strong>el</strong>em<strong>en</strong>tosconstitutivos d<strong>el</strong> hecho punible.125 Idem331


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESLa cuestión prejudicial podrá ser planteada porcualquiera de las partes ante <strong>el</strong> juez, por escritofundado, y oralm<strong>en</strong>te <strong>en</strong> <strong>el</strong> juicio.El juez tramitará la cuestión prejudicial <strong>en</strong> formade incid<strong>en</strong>te, y si acepta su exist<strong>en</strong>cia susp<strong>en</strong>derá<strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to p<strong>en</strong>al hasta que <strong>en</strong> <strong>el</strong> otroprocedimi<strong>en</strong>to recaiga resolución firme, sinperjuicio de que se realic<strong>en</strong> actos de investigaciónque no admitan demoras.Si <strong>el</strong> imputado se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tra det<strong>en</strong>ido, se ord<strong>en</strong>arásu libertad.Si <strong>el</strong> Juez rechaza <strong>el</strong> planteami<strong>en</strong>to de la cuestiónprejudicial, se ord<strong>en</strong>ará la continuación d<strong>el</strong>procedimi<strong>en</strong>to.Art. 330TRÁMITELa interposición de una cuestión prejudicial ode una excepción se tramitarán <strong>en</strong> forma deincid<strong>en</strong>te, sin interrumpir la investigación.En <strong>el</strong> escrito <strong>en</strong> <strong>el</strong> cual <strong>el</strong> interesado deduzca unincid<strong>en</strong>te, ofrecerá prueba y acompañara ladocum<strong>en</strong>tación que obre <strong>en</strong> su poder.El juez dará traslado a las otras partes por tresdías para que contest<strong>en</strong> y ofrezcan prueba.Si la cuestión es de puro derecho o nadie haofrecido prueba, resolverá d<strong>en</strong>tro de los tres díassigui<strong>en</strong>tes.Si ha ofrecido prueba convocará, d<strong>en</strong>tro de loscinco días, a una audi<strong>en</strong>cia luego de la cual332


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1286/98 “CÓDIGO PROCESAL PENAL”resolverá inmediatam<strong>en</strong>te.Los incid<strong>en</strong>tistas tomarán a su cargo aportar laprueba a la audi<strong>en</strong>cia.Art. 340IMPUGNABILIDADLas resoluciones judiciales que decid<strong>en</strong> unacuestión prejudicial, la proced<strong>en</strong>cia de lasolicitud de desafuero, una excepción o unacuestión incid<strong>en</strong>tal serán ap<strong>el</strong>ables.Art. 461RESOLUCIONES APELABLESEl recurso de ap<strong>el</strong>ación procederá contra lassigui<strong>en</strong>tes resoluciones:3) la que decide un incid<strong>en</strong>te o una excepciónArt.505ENTRADA EN VIGOR.Este Código <strong>en</strong>trará <strong>en</strong> vigor un año después desu promulgación.Art. 506. Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobado <strong>el</strong> Proyecto de Ley por la Honorable Cámara deS<strong>en</strong>adores, a veintiséis días d<strong>el</strong> mes de mayo d<strong>el</strong> año unmil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y ocho y por la HonorableCámara de Diputados, a dieciocho días d<strong>el</strong> mes de juniod<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y ocho, quedandosancionado <strong>el</strong> mismo de conformidad al Artículo 204 d<strong>el</strong>a Constitución Nacional.333


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESAtilio Martínez CasadoPresid<strong>en</strong>te H. Cámara de DiputadosRodrigo Campos CerveraPresid<strong>en</strong>te H. Cámara de S<strong>en</strong>adoresPatricio Migu<strong>el</strong> FrancoSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioJuan Manu<strong>el</strong> PeraltaSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioAsunción, 8 de julio de 1998.Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese<strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaJuan Carlos WasmosyJuan Manu<strong>el</strong> MoralesMinistro de Justicia y Trabajo334


LEY Nº 1.535/99 “DE ADMINISTRACIÓNFINANCIERA DEL ESTADO”


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1535/99LEY Nº 1.535/99DE ADMINISTRACIÓN FINANCIERA DEL ESTADOEL CONGRESO DE LA NACIÓN PARAGUAYA SANCIONACON FUERZA DE LEYTÍTULO VIIIDE LA ORGANIZACIÓN Y FUNCIONAMIENTO DELSISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓNFINANCIERACAPÍTULO IDE LA OPERACIÓN DE LAS UNIDADES DEADMINISTRACIÓN Y FINANZASArt.71 UNIDADES DE ADMINISTRACIÓN YFINANZAS INSTITUCIONALES. Losorganismos y <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong> Estado deberáncontar con Unidades de Administración yFinanzas, que serán responsables de laadministración y uso de los recursosasignados <strong>en</strong> <strong>el</strong> Presupuesto G<strong>en</strong>eral de laNación. Podrán establecerse Sub-Unidades.Art.72 ORGANIZACIÓN Y FUNCIONES DE LASUNIDADES DE ADMINISTRACIÓN YFINANZAS INSTITUCIONALES. El <strong>Poder</strong>Ejecutivo establecerá <strong>el</strong> mod<strong>el</strong>o deorganización y las funciones de las Unidadesde Administración y Finanzas y de las Sub-Unidades, al cual deberán adecuarse todoslos organismos y <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong> Estado.337


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCAPÍTULO IIDE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA DEL MINISTERIO DEHACIENDAArt.73Art.74ORGANIZACIÓN DE LA SUBSECRETARÍA DEESTADO DE ADMINISTRACIÓN FINANCIERA.La Subsecretaría de Estado de AdministraciónFinanciera d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da t<strong>en</strong>drá asu cargo la administración de los recursos d<strong>el</strong>Estado, de acuerdo con las disposicioneslegales vig<strong>en</strong>tes. Será de su compet<strong>en</strong>cia laaplicación de las disposiciones legalesr<strong>el</strong>acionadas con <strong>el</strong> Presupuesto G<strong>en</strong>eral de laNación, <strong>el</strong> Tesoro Público, las r<strong>en</strong>taspatrimoniales y de activo fijo d<strong>el</strong> Estado, laadministración d<strong>el</strong> crédito y la deuda pública,la Contabilidad, informática y la <strong>el</strong>aboración eimplantación de normas y procedimi<strong>en</strong>tosuniformes para la administración de losrecursos d<strong>el</strong> Estado. También t<strong>en</strong>drá a sucargo la Administración d<strong>el</strong> Sistema deJubilaciones, P<strong>en</strong>siones y Haberes de Retirod<strong>el</strong> Personal d<strong>el</strong> Sector Público, que no se rijapor leyes especiales.DEPENDENCIAS DE LA SUBSECRETARÍA DEESTADO DE ADMINISTRACIÓN FINANCIERA.Dep<strong>en</strong>derán directam<strong>en</strong>te de la Subsecretaríade Estado de Administración Financiera lassigui<strong>en</strong>tes reparticiones:a) Dirección G<strong>en</strong>eral de Presupuesto;b) Dirección G<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> Tesoro;c) Dirección G<strong>en</strong>eral de Crédito yDeuda Pública;d) Dirección G<strong>en</strong>eral de Contabilidad;338


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1535/99e) Dirección G<strong>en</strong>eral de Normas yProcedimi<strong>en</strong>tos;f) Dirección G<strong>en</strong>eral de Jubilacionesy P<strong>en</strong>siones; yg) Dirección G<strong>en</strong>eral de Informática yde Comunicaciones.Art.75DIRECCIÓN GENERAL DE PRESUPUESTO. LaDirección G<strong>en</strong>eral de Presupuesto t<strong>en</strong>drá a sucargo la administración d<strong>el</strong> <strong>proceso</strong> deplanificación y programación presupuestariade los organismos y <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong> Estado, através d<strong>el</strong> establecimi<strong>en</strong>to de directivas,sistemas y procedimi<strong>en</strong>tos para laplanificación integral, programación,presupuestación, planeación financiera,determinación de indicadores de medición degestión, evaluación de resultados d<strong>el</strong>cumplimi<strong>en</strong>to de metas y objetivos de losprogramas institucionales, así como <strong>el</strong>establecimi<strong>en</strong>to de mecanismos de supervisióny asist<strong>en</strong>cia técnica.Art. 76 DIRECCIÓN GENERAL DEL TESOROPÚBLICO. La Dirección G<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> TesoroPúblico t<strong>en</strong>drá a su cargo la administración d<strong>el</strong>os recursos financieros d<strong>el</strong> Tesoro Público,que ejercerá por medio de directivas, sistemasy procedimi<strong>en</strong>tos para <strong>el</strong> registro y control deingresos y gastos, la programación yadministración de caja, <strong>el</strong> análisis financierod<strong>el</strong> flujo de fondos, la transfer<strong>en</strong>cia derecursos, la emisión de valores fiscales einversiones financieras, así como <strong>el</strong>establecimi<strong>en</strong>to de mecanismos de supervisióny de asist<strong>en</strong>cia técnica.339


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESArt.77 DIRECCIÓN GENERAL DE CRÉDITO YDEUDA PÚBLICA. La Dirección G<strong>en</strong>eral deCrédito y Deuda Pública t<strong>en</strong>drá a su cargo laadministración d<strong>el</strong> sistema de crédito y deudapública, mediante <strong>el</strong> establecimi<strong>en</strong>to dedirectivas, sistemas y procedimi<strong>en</strong>tos para lautilización de los recursos d<strong>el</strong> crédito público yla at<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> servicio de la deuda pública.Impartirá las instrucciones para la<strong>el</strong>aboración, la ejecución, la evaluación y <strong>el</strong>seguimi<strong>en</strong>to de los programas, así como para<strong>el</strong> registro y control de la deuda pública, y laorganización y funcionami<strong>en</strong>to de las unidadesinstitucionales ejecutoras de proyectos.Art.78DIRECCIÓN GENERAL DE CONTABILIDADPÚBLICA. La Dirección G<strong>en</strong>eral deContabilidad Pública t<strong>en</strong>drá a su cargo <strong>el</strong>estudio y la aplicación de sistemas yprocedimi<strong>en</strong>tos r<strong>el</strong>ativos a la contabilidadpública, la preparación y pres<strong>en</strong>tación debalances e informes financieros consolidados,la asist<strong>en</strong>cia técnica y la supervisión d<strong>el</strong>funcionami<strong>en</strong>to de las unidades institucionalesde contabilidad, así como la <strong>el</strong>aboración d<strong>el</strong>proyecto de informe anual que debe serpres<strong>en</strong>tado a la Contraloría G<strong>en</strong>eral de laRepública, de acuerdo con lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong>Art. 282 de la Constitución Nacional.Art.79 DIRECCIÓN GENERAL DE NORMAS YPROCEDIMIENTOS. La Dirección G<strong>en</strong>eral deNormas y Procedimi<strong>en</strong>tos t<strong>en</strong>drá a su cargo la<strong>el</strong>aboración e implem<strong>en</strong>tación de normastécnicas inher<strong>en</strong>tes a la organización, sistemasy procedimi<strong>en</strong>tos para la administración de losrecursos d<strong>el</strong> Estado, r<strong>el</strong>ativos al340


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1535/99funcionami<strong>en</strong>to de los Sistemas Integrados deAdministración Financiera (SIAF), <strong>el</strong> deAdministración de Bi<strong>en</strong>es y Servicios (SIABYS),y <strong>el</strong> de Administración de Recursos Humanos(SINARH), <strong>en</strong> coordinación con la DirecciónG<strong>en</strong>eral d<strong>el</strong> Personal Público y las normasbásicas para <strong>el</strong> sistema de clasificación decargos y de remuneraciones d<strong>el</strong> personal de losorganismos y <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong> Estado.Art.80Art.81DIRECCIÓN GENERAL DE JUBILACIONES YPENSIONES. La Dirección G<strong>en</strong>eral deJubilaciones y P<strong>en</strong>siones t<strong>en</strong>drá a su cargo laadministración d<strong>el</strong> Sistema de Jubilaciones,P<strong>en</strong>siones, Haberes de Retiro d<strong>el</strong> Personal de laAdministración C<strong>en</strong>tral y, <strong>en</strong> su caso, d<strong>el</strong>personal de los <strong>en</strong>tes desc<strong>en</strong>tralizados, cuandoasí estuviese expresam<strong>en</strong>te determinado <strong>en</strong> lasdisposiciones legales vig<strong>en</strong>tes. Se ocuparátambién de todo lo r<strong>el</strong>ativo a los sistemas yprocedimi<strong>en</strong>tos de gestión y pago de b<strong>en</strong>eficiosa Excombati<strong>en</strong>tes de la Guerra d<strong>el</strong> Chaco,lisiados, veteranos y herederos de los mismos,y de las p<strong>en</strong>siones graciables.DIRECCIÓN GENERAL DE INFORMÁTICA YCOMUNICACIONES. La Dirección G<strong>en</strong>eral deInformática y Comunicaciones t<strong>en</strong>drá a sucargo la planificación, administración ycoordinación de los sistemas de información ycomunicaciones d<strong>el</strong> área de administración derecursos de los organismos y <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong>Estado y de la Red Nacional deComunicaciones de estos organismos y<strong>en</strong>tidades. Estas funciones serán ejercidas pormedio de directivas y procedimi<strong>en</strong>tos r<strong>el</strong>ativosal funcionami<strong>en</strong>to y mant<strong>en</strong>imi<strong>en</strong>to de los341


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESsistemas, asegurando la operación <strong>en</strong> línea<strong>en</strong>tre los organismos y las <strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong>Estado.TÍTULO XDE LAS DISPOSICIONES FINALESCAPÍTULO ÚNICOArt.85 DEROGACIONES. Quedan derogadas lassigui<strong>en</strong>tes disposiciones legales:e) <strong>el</strong> Capítulo V de la Ley No. 109/92,d<strong>el</strong> 6 de <strong>en</strong>ero de 1992 "Que apruebacon modificaciones <strong>el</strong> Decreto-LeyNo. 15 de fecha 8 de marzo de 1990,"Que establece las funciones yestructura orgánica d<strong>el</strong> Ministerio deHaci<strong>en</strong>da"; yArt.87VIGENCIA DE LA LEY. La pres<strong>en</strong>te ley <strong>en</strong>trará<strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia <strong>el</strong> 1 de <strong>en</strong>ero d<strong>el</strong> año 2000.Hasta tanto se dicte la reglam<strong>en</strong>tacióndispuesta <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. anterior, y toda vez que nose opongan a lo que esta ley determina, regiránsupletoriam<strong>en</strong>te las normas reglam<strong>en</strong>tariasaplicables a la materia que se hallabanvig<strong>en</strong>tes con anterioridad a la promulgación d<strong>el</strong>a pres<strong>en</strong>te ley.Art. 89Comuníquese al <strong>Poder</strong> Ejecutivo.Aprobado <strong>el</strong> Proyecto de Ley por la Honorable Cámara deS<strong>en</strong>adores, a dieciséis días d<strong>el</strong> mes de diciembre d<strong>el</strong> añoun mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y nueve, y por la HonorableCámara de Diputados, a veinte días d<strong>el</strong> mes dediciembre d<strong>el</strong> año un mil noveci<strong>en</strong>tos nov<strong>en</strong>ta y nueve,342


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE - LEY Nº 1535/99quedando sancionado <strong>el</strong> mismo, de conformidad con lodispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> Art. 207, numeral 3) de la ConstituciónNacional.Pedro Efraín Alegre Sasiain Juan C. Galaverna D.Presid<strong>en</strong>tePresid<strong>en</strong>teH. Cámara de Diputados H. Cámara de S<strong>en</strong>adoresEduardo AcuñaSecretario Parlam<strong>en</strong>tarioIlda MayereggerSecretaria Parlam<strong>en</strong>tariaAsunción, 31 de diciembre de 1999Téngase por Ley de la República, publíquese e insértese<strong>en</strong> <strong>el</strong> Registro Oficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaLuis Áng<strong>el</strong> González MacchiFederico A. Zayas ChirifeMinistro de Haci<strong>en</strong>da343


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DECRETO N° 8.127/00 POR EL CUAL SEESTABLECEN LAS DISPOSICIONESLEGALES ADMINISTRATIVAS QUEREGLAMENTAN LA IMPLEMENTACIÓNDE LA LEY N° 1535/99, DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA DELESTADO, Y EL FUNCIONAMIENTO DELSISTEMA INTEGRADO DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA - SIAF


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACUIÓN APLICABLE – DECRETO N° 8127/00DECRETO N° 8.127/00POR EL CUAL SE ESTABLECEN LAS DISPOSICIONESLEGALES ADMINISTRATIVAS QUE REGLAMENTANLA IMPLEMENTACIÓN DE LA LEY N° 1535/99, DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA DEL ESTADO, Y ELFUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA INTEGRADO DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA - SIAFAsunción, 30 de marzo de 2000VISTA: La Ley N° 1535/99, "DE ADMINISTRACIÓNFINANCIERA DEL ESTADO", QUE ESTABLECE ELMARCO GENERAL DE ORGANIZACIÓN YFUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA INTEGRADO DEADMINISTRACIÓN FINANCIERA.CONSIDERANDO: Que la administración contemporánea<strong>en</strong>fr<strong>en</strong>ta hoy día <strong>el</strong> desafío de establecer y consolidarmodernos esquemas de gestión financiera, dirigidos aincrem<strong>en</strong>tar los niv<strong>el</strong>es de efici<strong>en</strong>cia, optimización yracionalización de los recursos d<strong>el</strong> Estado, comorespuesta a la dinámica propia de las condicionesimpuestas por <strong>el</strong> desarrollo social y económico d<strong>el</strong> país.Que es necesario establecer las disposiciones legales y<strong>administrativa</strong>s que reglam<strong>en</strong>t<strong>en</strong> <strong>el</strong> marco conceptual,estructural y operativo d<strong>el</strong> Sistema Integrado deAdministración Financiera SIAF, y de cada uno de los<strong>proceso</strong>s inher<strong>en</strong>tes a los sistemas de Presupuesto,Inversión Pública, Tesorería, Crédito y Deuda Pública,Contabilidad y Control, defini<strong>en</strong>do los principios,políticas, compet<strong>en</strong>cias, normas técnicas yprocedimi<strong>en</strong>tos que deberán observar todos losOrganismos y Entidades d<strong>el</strong> Estado conforme a lodispuesto <strong>en</strong> la Ley N° 1.535/99.347


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN, LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESQue <strong>el</strong> artículo 86 de la Ley N° 1535/99 establece que"El <strong>Poder</strong> Ejecutivo reglam<strong>en</strong>tará la pres<strong>en</strong>te ley, antesd<strong>el</strong> 31 de marzo d<strong>el</strong> año 2000 y <strong>en</strong>viará copia de lamisma a los Organismos y Entidades d<strong>el</strong> Estado, d<strong>en</strong>trode los cinco días sigui<strong>en</strong>tes y la publicará <strong>en</strong> dos diariosde circulación nacional".Que la Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>da <strong>en</strong>su dictam<strong>en</strong> N° 227 de fecha 29 de marzo de 2000,emitió su parecer favorable para <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te decreto.POR TANTO, <strong>en</strong> ejercicio de sus facultadesconstitucionales,EL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA DEL PARAGUAYDECRETA:TÍTULO IXDE LAS DISPOSICIONES FINALESCAPÍTULO ÚNICO.Art. 105Art. 108ORGANIZACIÓN DE LA SUBSECRETARÍADE ESTADO DE ADMINISTRACIÓNFINANCIERA. Autorizase al Ministerio deHaci<strong>en</strong>da a realizar la reestructuraciónorgánica y funcional de cada una de lasdep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cias que conforman laSubsecretaría de Estado de AdministraciónFinanciera, para adecuarla a lasdisposiciones establecidas <strong>en</strong> la ley y sureglam<strong>en</strong>tación.VIGENCIA DE LA REGLAMENTACIÓN. Estedecreto <strong>en</strong>trará <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia <strong>el</strong> 1 de abril d<strong>el</strong>2000.348


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN EL PROCESO PENAL”LEGISLACUIÓN APLICABLE – DECRETO N° 8127/00Art. 109Art. 110El pres<strong>en</strong>te decreto será refr<strong>en</strong>dado por <strong>el</strong>Ministro de Haci<strong>en</strong>da.Comuníquese, publíquese y dése al RegistroOficial.El Presid<strong>en</strong>te de la RepúblicaLUÍS ÁNGEL GONZÁLEZ MACCHIFederico ZayasMinistro de Haci<strong>en</strong>da349


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LEY Nº 2421/04 “DE REORDENAMIENTOADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓNFISCAL”


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04LEY Nº 2421/04DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DEADECUACIÓN FISCALCAPITULO IDEL REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVOArt. 1º Modificase <strong>el</strong> Artículo 237 de la Ley Nº 125/91,d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992 “Que Establece <strong>el</strong> Nuevo Régim<strong>en</strong>Tributario”, <strong>el</strong> que queda redactado como sigue:Art. 237ACCIÓN CONTENCIOSO ADMINISTRA-TIVA. En contra de las resolucionesexpresas o tácitas dictadas por laAdministración Tributaria resolvi<strong>en</strong>do losrecursos de reconsideración o reposicióninterpuestos por <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, esproced<strong>en</strong>te la acción cont<strong>en</strong>cioso<strong>administrativa</strong> ante <strong>el</strong> Tribunal deCu<strong>en</strong>tas.La demanda deberá interponerse por <strong>el</strong>agraviado ante dicho Tribunal d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>plazo per<strong>en</strong>torio de dieciocho días,contados desde la notificación de laresolución expresa o de v<strong>en</strong>cido <strong>el</strong> plazopara dictarla, <strong>en</strong> <strong>el</strong> caso de d<strong>en</strong>egatoriatácita.Repres<strong>en</strong>tará al Ministerio de Haci<strong>en</strong>da<strong>en</strong> <strong>el</strong> recurso, un profesional de laAbogacía d<strong>el</strong> Tesoro.”Art. 2º La Abogacía d<strong>el</strong> Tesoro d<strong>el</strong> Ministerio de Haci<strong>en</strong>daejercerá la repres<strong>en</strong>tación legal d<strong>el</strong> Estado <strong>en</strong> lasdemandas o trámites que deban promoverse para <strong>el</strong>353


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScobro de créditos fiscales, sin perjuicio de las demásfunciones establecidas <strong>en</strong> la Ley Nº 109/91, d<strong>el</strong> 6 de<strong>en</strong>ero de 1992 "Que aprueba con modificaciones <strong>el</strong>Decreto-Ley Nº 15 de fecha 8 de marzo de 1990 ‘Queestablece las funciones y estructura Orgánica d<strong>el</strong>Ministerio de Haci<strong>en</strong>da”.CAPÍTULO IIDE LA MODIFICACIÓN DEL RÉGIMEN TRIBUTARIOArt. 3° Modifícanse los Artículos 2º, 3º, 5º, 8º, 9º, 10, 14y 20 d<strong>el</strong> Libro I, Título 1, Capítulo I, “R<strong>en</strong>tas deActividades Comerciales, Industriales o de Servicios” d<strong>el</strong>a Ley Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992 y susmodificaciones, los que quedan redactados como sigue:Art. 9º NO SE PODRÁN DEDUCIR:b) Sanciones por infracciones fiscales. 126LIBRO IIIIMPUESTO AL CONSUMOTITULO IIMPUESTO AL VALOR AGREGADOArt. 85 DOCUMENTACIÓN. Los contribuy<strong>en</strong>tes, estánobligados a ext<strong>en</strong>der y <strong>en</strong>tregar facturas por cada<strong>en</strong>aj<strong>en</strong>ación y prestación de servicios que realic<strong>en</strong>,debi<strong>en</strong>do conservar copias de las mismas hastacumplirse la prescripción d<strong>el</strong> impuesto.Todo comprobante de v<strong>en</strong>ta, así como los demásdocum<strong>en</strong>tos que establezca la Reglam<strong>en</strong>tación deberáser timbrado por la Administración antes de ser utilizado126 Véase art. 170 de la Ley 125/91 “NUEVO RÉGIMEN TRIBUTARIO” arts. 182 y 183354


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04por <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te o responsable. Deberán cont<strong>en</strong>ernecesariam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> RUC d<strong>el</strong> adquir<strong>en</strong>te o <strong>el</strong> número d<strong>el</strong>docum<strong>en</strong>to de id<strong>en</strong>tidad sean o no consumidores finales.Todos los precios se deberán anunciar, ofertar o publicarcon <strong>el</strong> IVA incluido. En todas las facturas ocomprobantes de v<strong>en</strong>tas se consignará los precios sindiscriminar <strong>el</strong> IVA, salvo para los casos <strong>en</strong> que <strong>el</strong> <strong>Poder</strong>Ejecutivo por razones de control disponga que <strong>el</strong> IVA sediscrimine <strong>en</strong> forma separada d<strong>el</strong> precio.La Administración establecerá las demás formalidades ycondiciones que deberán reunir los comprobantes dev<strong>en</strong>tas y demás docum<strong>en</strong>tos de ingreso o egreso, paraadmitirse la deducción d<strong>el</strong> crédito fiscal, la participación<strong>en</strong> la lotería fiscal, o para permitir un mejor control d<strong>el</strong>impuesto.Cuando <strong>el</strong> giro o naturaleza de las actividades hagadificultoso, a juicio de la Administración, la emisión d<strong>el</strong>a docum<strong>en</strong>tación porm<strong>en</strong>orizada, ésta podrá a pedidode parte o de oficio, aceptar o establecer formasespeciales de facturación.”Art. 88 CRÉDITO FISCAL DEL EXPORTADOR YASIMILABLES. La Administración Tributaria devolverá <strong>el</strong>crédito fiscal correspondi<strong>en</strong>te a los bi<strong>en</strong>es o servicios queestán afectados directa o indirectam<strong>en</strong>te a lasoperaciones que realic<strong>en</strong>. Este crédito será imputado <strong>en</strong>primer término contra <strong>el</strong> débito fiscal, para <strong>el</strong> caso que <strong>el</strong>exportador también realice operaciones gravadas <strong>en</strong> <strong>el</strong>mercado interno y consignadas <strong>en</strong> la declaración juraday de existir exced<strong>en</strong>te <strong>el</strong> mismo será destinado al pago deotros tributos fiscales v<strong>en</strong>cidos o a v<strong>en</strong>cer d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>ejercicio fiscal a petición de parte y las ret<strong>en</strong>ciones,conforme lo establezca la reglam<strong>en</strong>tación.El saldo será devu<strong>el</strong>to <strong>en</strong> un plazo que no podrá excederlos ses<strong>en</strong>ta días corridos a partir de la pres<strong>en</strong>tación de la355


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESsolicitud, condicionado a que la misma esté acompañadade los comprobantes que justifiqu<strong>en</strong> dicho crédito, ladeclaración jurada y la certificación de auditorindep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te. El requerimi<strong>en</strong>to de la certificación deauditor indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te lo establecerá la AdministraciónTributaria <strong>en</strong> función a informaciones tales como <strong>el</strong>volum<strong>en</strong> de exportaciones, tipo de actividad, <strong>en</strong>tre otros.La falsa declaración d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te y de su auditorserá tipificada como defraudación fiscal y d<strong>el</strong>ito deevasión fiscal.Los exportadores podrán solicitar la devolución ac<strong>el</strong>eradad<strong>el</strong> crédito pres<strong>en</strong>tando una garantía bancaria,financiera o póliza de seguros conforme al textoredactado por la Administración Tributaria con <strong>el</strong>asesorami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> Banco C<strong>en</strong>tral d<strong>el</strong> Paraguay. En estesistema, <strong>el</strong> plazo para la devolución será de quince días.El plazo de la garantía será por ci<strong>en</strong>to veinte díascorridos contados desde la fecha de la solicitud.En <strong>el</strong> caso de que la Administración Tributaria no dierecumplimi<strong>en</strong>to a la devolución d<strong>el</strong> crédito d<strong>en</strong>tro de losplazos establecidos, <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te podrá obt<strong>en</strong>er lacomp<strong>en</strong>sación automática con otros importes que <strong>el</strong>mismo pudiere t<strong>en</strong>er <strong>en</strong> carácter de ag<strong>en</strong>te de ret<strong>en</strong>cióno que deba pagar como impuesto a la r<strong>en</strong>ta y/o susanticipos.Las solicitudes de devolución serán tramitadas yresu<strong>el</strong>tas <strong>en</strong> <strong>el</strong> mismo ord<strong>en</strong> <strong>en</strong> que fueron pres<strong>en</strong>tadas.Para tales efectos se <strong>en</strong>umerarán corr<strong>el</strong>ativam<strong>en</strong>te y porlistado indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te las solicitudes sin garantíabancaria y aqu<strong>el</strong>las con garantía bancaria. No podráconcederse <strong>el</strong> crédito a un solicitante posterior si unpedido anterior no se <strong>en</strong>contrase resu<strong>el</strong>to, excluyéndosed<strong>el</strong> mismo las solicitudes cuestionadas por laAdministración.356


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04Si la Administración cuestiona todo o parte d<strong>el</strong> créditosolicitado por <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te por irregularidad <strong>en</strong> ladocum<strong>en</strong>tación, <strong>el</strong>lo implicará la no devolución o ladevolución de la parte no objetada, debi<strong>en</strong>do <strong>en</strong> amboscasos iniciar sumario administrativo respecto de la partecuestionada, siempre y cuando la objeción no se refiera auna impugnación formal o ésta fuere aceptada por <strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te. Los créditos cuestionados serán resu<strong>el</strong>tos<strong>en</strong> <strong>el</strong> mismo ord<strong>en</strong> <strong>en</strong> que fueron objetados.La mora <strong>en</strong> la devolución por parte de la Administracióndará lugar a la percepción de intereses moratorios a lamisma tasa que aplica la Administración Tributaria <strong>en</strong>los casos de mora, excluidos los primeros ses<strong>en</strong>ta díascorridos y pagaderos juntam<strong>en</strong>te con la devolución d<strong>el</strong>crédito fiscal. Transcurrido <strong>el</strong> plazo de ses<strong>en</strong>ta días demora, <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te podrá d<strong>en</strong>unciar <strong>el</strong> hecho alMinistro de Haci<strong>en</strong>da, debi<strong>en</strong>do disponerse, d<strong>en</strong>tro de losdiez días de pres<strong>en</strong>tada la misma, la instrucción desumario administrativo a los funcionarios actuantespara la investigación y determinación de susresponsabilidades, si las hubiere. La d<strong>en</strong>uncia infundadaserá sancionada con una multa equival<strong>en</strong>te a diezsalarios mínimos m<strong>en</strong>suales vig<strong>en</strong>tes para actividadesdiversas no especificadas <strong>en</strong> la República, pagaderad<strong>en</strong>tro de los cinco días de haberse dictado la Resolucióncorrespondi<strong>en</strong>te.Los bi<strong>en</strong>es ingresados al país bajo <strong>el</strong> régim<strong>en</strong> deadmisión temporaria con <strong>el</strong> objeto de ser transformados,<strong>el</strong>aborados, perfeccionados y posteriorm<strong>en</strong>te reexportadost<strong>en</strong>drán <strong>el</strong> mismo tratami<strong>en</strong>to fiscal de losexportadores.De igual forma serán considerados aqu<strong>el</strong>los bi<strong>en</strong>esextranjeros destinados a ser reparados o acabados <strong>en</strong> <strong>el</strong>país, que ingres<strong>en</strong> por <strong>el</strong> m<strong>en</strong>cionado régim<strong>en</strong>.357


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESPÁRRAFO PRIMERO: Los fabricantes de bi<strong>en</strong>es de capitalt<strong>en</strong>drán <strong>el</strong> mismo trato previsto <strong>en</strong> este artículo para losexportadores por las v<strong>en</strong>tas realizadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> mercadointerno durante <strong>el</strong> ejercicio fiscal y por los saldos norecuperados d<strong>el</strong> crédito fiscal afectado a la fabricación dedichos bi<strong>en</strong>es, cuando dichos bi<strong>en</strong>es son v<strong>en</strong>didos <strong>en</strong> lostérminos de la exoneración contemplada <strong>en</strong> <strong>el</strong> Artículo83 numeral 1) inciso g) de la pres<strong>en</strong>te Ley.”Art. 108 LIQUIDACIÓN Y PAGO. El impuesto es d<strong>el</strong>iquidación m<strong>en</strong>sual, con excepción de los combustiblesque se realizará por períodos semanales que abarcará dedomingos a sábados.La Administración establecerá la oportunidad de lapres<strong>en</strong>tación de la declaración jurada y d<strong>el</strong> pago, asícomo la exigibilidad de libros y registros especiales oformas apropiadas de contabilización. En lasimportaciones la liquidación se efectuará previam<strong>en</strong>te alretiro de los bi<strong>en</strong>es de la Aduana.En los casos de bi<strong>en</strong>es importados o de producciónnacional y que se hall<strong>en</strong> gravados por <strong>el</strong> ImpuestoS<strong>el</strong>ectivo al Consumo, cuando estos constituyan materiaprima de bi<strong>en</strong>es fabricados <strong>en</strong> <strong>el</strong> país, <strong>el</strong> Impuestoabonado <strong>en</strong> la etapa anterior, será considerado comoanticipo d<strong>el</strong> Impuesto S<strong>el</strong>ectivo al Consumo quecorresponda abonar por la primera <strong>en</strong>aj<strong>en</strong>ación d<strong>el</strong> bi<strong>en</strong>final que se produce <strong>en</strong> <strong>el</strong> país. En <strong>el</strong> caso de que <strong>el</strong> bi<strong>en</strong>final fue exportado dará derecho a reembolso o retorno.”Art. 9° Modifícanse los Artículos 188, 189, 194, 200,239, 250 y 261 d<strong>el</strong> Libro V, “Disposiciones de AplicaciónG<strong>en</strong>eral” de la Ley Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992 loscuales quedan redactados como sigue:Art.188 VIGENCIA Y PUBLICIDAD. Las reglam<strong>en</strong>tacionesy demás disposiciones <strong>administrativa</strong>s de carácter358


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04g<strong>en</strong>eral se aplicarán desde <strong>el</strong> día sigui<strong>en</strong>te al de supublicación <strong>en</strong> dos diarios de circulación nacional odesde la fecha posterior a su publicación que <strong>el</strong>lasmismas indiqu<strong>en</strong>; cuando deban ser cumplidasexclusivam<strong>en</strong>te por los funcionarios, se aplicarán desd<strong>el</strong>a fecha antes m<strong>en</strong>cionada o de su notificación a éstos.La Administración Tributaria, deberá d<strong>en</strong>tro de losnov<strong>en</strong>ta días de vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>te Ley uniformar <strong>el</strong>criterio técnico sust<strong>en</strong>tado <strong>en</strong> las contestaciones a lasconsultas efectuadas de acuerdo a lo establecido <strong>en</strong> <strong>el</strong>Libro V - Capítulo XIII - Artículo 241 y sigui<strong>en</strong>tes de laLey Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992. Para dichoefecto, los b<strong>en</strong>eficiarios de dichas resoluciones deberánsolicitar la confirmación o modificación de lascontestaciones otorgadas a sus consultas d<strong>en</strong>tro de lostreinta días sigui<strong>en</strong>tes a la fecha de vig<strong>en</strong>cia de lapres<strong>en</strong>te Ley. Se presumirá que los interesados que noformul<strong>en</strong> las consultas d<strong>en</strong>tro de dicho plazo hanperdido interés <strong>en</strong> la cuestión planteada, quedandocualquier respuesta anterior emitida a favor de losmismos automáticam<strong>en</strong>te derogada a partir d<strong>el</strong>v<strong>en</strong>cimi<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> plazo.Cuando la Administración Tributaria cambie deinterpretación, o criterio no procederá la aplicación conefecto retroactivo de la nueva interpretación o criterio.Además de la m<strong>en</strong>cionada publicación la Administracióndispondrá de una página web <strong>en</strong> la que regularm<strong>en</strong>teincorporará:a) Las normas y demás disposiciones de carácter g<strong>en</strong>eral.b) Las respuestas a las consultas vinculantes o novinculantes.359


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESc) Las resoluciones <strong>administrativa</strong>s recaídas <strong>en</strong> lossumarios administrativos.d) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tes que no sean personasfísicas y sus respectivos RUC.e) Los lugares habilitados para <strong>el</strong> pago de tributos.f) Los lugares habilitados para la recepción dedeclaraciones juradas.g) La lista de los comercios inhabilitados por sancionestributarias.h) El cal<strong>en</strong>dario impositivo de pagos.i) Los formularios a ser utilizados para las distintasactuaciones tributarias.j) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tes con los montos pagadospor cada impuesto.k) La lista de los contribuy<strong>en</strong>tes morosos cuando la moraexceda de nov<strong>en</strong>ta días.l) La lista de los b<strong>en</strong>eficiarios de exoneraciones fiscales,por regím<strong>en</strong>es especiales con la cuantificación, estimadao real d<strong>el</strong> sacrificio fiscal.m) Los nombres y cargos de todos los funcionarios de laadministración tributaria.n) Los resultados de las fiscalizaciones e interv<strong>en</strong>cionesde la Administración Tributaria que se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>en</strong> firmesy ejecutoriados.ñ) Los pedidos de devolución de crédito tributario d<strong>el</strong>exportador, con indicación d<strong>el</strong> número de la solicitud, <strong>el</strong>360


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04nombre d<strong>el</strong> exportador, <strong>el</strong> monto solicitado, indicandopor separado aqu<strong>el</strong>los con garantía bancaria.o) Los pedidos de devolución de crédito tributario d<strong>el</strong>exportador con docum<strong>en</strong>tación observada por laAdministración, con indicación d<strong>el</strong> número asignado alexpedi<strong>en</strong>te, <strong>el</strong> nombre d<strong>el</strong> exportador y <strong>el</strong> montop<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te de decisión.p) Otra información que si<strong>en</strong>te las bases para unamayor transpar<strong>en</strong>cia.En la difusión de las resoluciones dictadas <strong>en</strong> lasconsultas vinculantes o no vinculantes y <strong>en</strong> lasresoluciones recaídas <strong>en</strong> los sumarios administrativos nose id<strong>en</strong>tificará al sujeto pasivo.La página web deberá estar <strong>en</strong> servicio d<strong>en</strong>tro de lostreinta días de <strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia de esta Ley ycont<strong>en</strong>er toda la información desde <strong>el</strong> inciso a) hasta <strong>el</strong>inciso p) <strong>en</strong> un plazo que no excederá de doce meses d<strong>el</strong>a <strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia de la pres<strong>en</strong>te Ley. Se mant<strong>en</strong>dráactualizada periódicam<strong>en</strong>te y la información incorporadaa la página no podrá t<strong>en</strong>er un atraso de más de ses<strong>en</strong>tadías.En todos los casos, prevalecerá toda la informaciónpublicada <strong>en</strong> la Gaceta Oficial.”Art. 189 FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN. LaAdministración Tributaria dispondrá de las más ampliasfacultades de administración y control y especialm<strong>en</strong>tepodrá:1) Dictar normas r<strong>el</strong>ativas a la forma y condiciones a lasque se ajustarán los administrados <strong>en</strong> materia dedocum<strong>en</strong>tación y registro de operaciones, pudi<strong>en</strong>doincluso habilitar o visar libros y comprobantes de v<strong>en</strong>ta o361


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONEScompra, <strong>en</strong> su caso, para las operaciones vinculadas conla tributación y formularios para las declaracionesjuradas y pagos.2) Exigir de los contribuy<strong>en</strong>tes que llev<strong>en</strong> libros,archivos, registros o emitan docum<strong>en</strong>tos especiales oadicionales de sus operaciones pudi<strong>en</strong>do autorizar adeterminados administrados para llevar unacontabilidad simplificada y también eximirlos de laemisión de ciertos comprobantes.3) Exigir a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables laexhibición de sus libros y docum<strong>en</strong>tos vinculados a laactividad gravada, así como requerir su comparec<strong>en</strong>ciapara proporcionar informaciones.4) Incautar o ret<strong>en</strong>er, previa autorización judicial por <strong>el</strong>término de hasta treinta días prorrogables por una solavez, por <strong>el</strong> mismo modo los libros, archivos, docum<strong>en</strong>tos,registros manuales o computarizados, así como tomarmedidas de seguridad para su conservación cuando lagravedad d<strong>el</strong> caso lo requiera. La autoridad judicialcompet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de turno que deberá expedirse d<strong>en</strong>trod<strong>el</strong> plazo per<strong>en</strong>torio de veinticuatro horas. Resolución d<strong>el</strong>a que podrán recurrirse con efecto susp<strong>en</strong>sivo.5) Requerir informaciones a terceros r<strong>el</strong>acionados conhechos que <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio de sus actividades hayancontribuido a realizar o hayan debido conocer, así comoexhibir docum<strong>en</strong>tación r<strong>el</strong>ativa a tales situaciones y quese vincule con la tributación.No podrán exigirse informe de:a) Las personas que por disposición legal expresapuedan invocar <strong>el</strong> secreto profesional incluy<strong>en</strong>do laactividad bancaria.362


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04b) Los ministros d<strong>el</strong> culto, <strong>en</strong> cuanto a los asuntosr<strong>el</strong>ativos al ejercicio de su ministerio.c) Aqu<strong>el</strong>los cuya declaración comportará violar <strong>el</strong> secretode la correspond<strong>en</strong>cia epistolar o de las comunicaciones<strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.6) Constituir al inspeccionado <strong>en</strong> depositario demercaderías y de los libros contables e impositivos,docum<strong>en</strong>tos o valores de que se trate, <strong>en</strong> paquetess<strong>el</strong>lados, lacrados o precintados y firmados por <strong>el</strong>funcionario, <strong>en</strong> cuyo caso aqu<strong>el</strong> asumirá lasresponsabilidades legales d<strong>el</strong> depositario.El valor de las mercaderías depositadas podrá sersustituido por fianza u otra garantía a satisfacción d<strong>el</strong>órgano administrativo.Si se tratare de mercaderías, valores fiscales falsificadoso reutilizados, o d<strong>el</strong> exp<strong>en</strong>dio y v<strong>en</strong>ta indebido de valoresfiscales o <strong>en</strong> los casos <strong>en</strong> que <strong>el</strong> inspeccionado rehusarede hacerse cargo d<strong>el</strong> depósito, los valores, docum<strong>en</strong>tos omercaderías deberán custodiarse <strong>en</strong> la Administraciónotorgándose los recibos correspondi<strong>en</strong>tes.7) Practicar inspecciones <strong>en</strong> locales ocupados por loscontribuy<strong>en</strong>tes, responsables o terceros. Si éstos nodier<strong>en</strong> su cons<strong>en</strong>timi<strong>en</strong>to para <strong>el</strong> efecto, <strong>en</strong> todos loscasos deberá requerirse ord<strong>en</strong> judicial de allanami<strong>en</strong>tode acuerdo con <strong>el</strong> derecho común. La autoridad judicialcompet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de turno, <strong>el</strong> cual deberá expedir <strong>en</strong>mandami<strong>en</strong>to, si procediere, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> términoper<strong>en</strong>torio de veinticuatro horas de haberse formulado <strong>el</strong>pedido.363


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONES8) Controlar la confección de inv<strong>en</strong>tario, confrontar <strong>el</strong>inv<strong>en</strong>tario con las exist<strong>en</strong>cias reales y confeccionarinv<strong>en</strong>tarios.9) Citar a los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables, así como alos terceros de qui<strong>en</strong>es se presuma que han interv<strong>en</strong>ido<strong>en</strong> la comisión de las infracciones que se investigan, paraque contest<strong>en</strong> o inform<strong>en</strong> acerca de las preguntas orequerimi<strong>en</strong>tos que se les formul<strong>en</strong>, levantándose <strong>el</strong> actacorrespondi<strong>en</strong>te firmada o no por <strong>el</strong> citado.10) Susp<strong>en</strong>der las actividades d<strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te, hastapor <strong>el</strong> término de tres días hábiles, prorrogable por unperíodo igual previa autorización judicial, cuando severifique cualquiera de los casos previstos <strong>en</strong> losnumerales 1), 4), 6), 7), 10), 11), 13) y 14) d<strong>el</strong> Artículo174 de la pres<strong>en</strong>te Ley, a los efectos de fiscalizarexhaustivam<strong>en</strong>te <strong>el</strong> alcance de las infraccionesconstatadas y de otros casos de presunciones dedefraudación, cuando tal clausura d<strong>el</strong> local sea necesariopara <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la fiscalización <strong>en</strong>unciadapreced<strong>en</strong>tem<strong>en</strong>te.Durante <strong>el</strong> plazo de la medida <strong>el</strong> o los locales d<strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te no podrán abrir sus puertas al público,haciéndose constar de esa circunstancia <strong>en</strong> la <strong>en</strong>trada o<strong>en</strong>tradas de los mismos. La autoridad judicialcompet<strong>en</strong>te será <strong>el</strong> Juzgado de Primera Instancia <strong>en</strong> loCivil y Comercial de Turno de la Circunscripción deAsunción, <strong>el</strong> cual deberá resolver, si procediere, d<strong>en</strong>trode veinticuatro horas de haberse formulado <strong>el</strong> pedido. Laprórroga será concedida si la Administración pres<strong>en</strong>ta alJuzgado evid<strong>en</strong>cias de la constatación de otrasinfracciones de los casos de presunciones dedefraudación d<strong>en</strong>unciados al solicitar la autorización,incluso cuando las nuevas infracciones constatadas serefieran a los mismos casos siempre que se trat<strong>en</strong> dehechos distintos.364


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04La petición será formulada por la AdministraciónTributaria y la decisión judicial ord<strong>en</strong>ando la susp<strong>en</strong>siónserá ap<strong>el</strong>able d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> plazo de cuar<strong>en</strong>ta y ocho horas,la que deberá ser otorgada sin más trámite y al soloefecto devolutivo.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de la medida decretada se podrárequerir <strong>el</strong> auxilio de la fuerza pública, y <strong>en</strong> caso deincumplimi<strong>en</strong>to será considerado desacato.11) Solicitar a la autoridad judicial compet<strong>en</strong>te <strong>el</strong> accesoa información privada de los contribuy<strong>en</strong>tes <strong>en</strong> poder deinstituciones públicas nacionales, cuando <strong>el</strong>lo seanecesario para la aplicación de las disposiciones de lapres<strong>en</strong>te Ley. Las informaciones así obt<strong>en</strong>idas seránmant<strong>en</strong>idas <strong>en</strong> secreto, y sólo serán comunicadas a lasautoridades tributarias y a los órganos y los tribunalesadministrativos y judiciales para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de susfunciones.En <strong>el</strong> caso de que la información esté <strong>en</strong> poder deautoridades públicas extranjeras o internacionales, <strong>el</strong>acceso a la misma se regirá por los tratadosinternacionales suscriptos <strong>en</strong>tre los países involucradosy la República d<strong>el</strong> Paraguay.Para <strong>el</strong> cumplimi<strong>en</strong>to de todas sus atribuciones, laAdministración podrá requerir la interv<strong>en</strong>ción d<strong>el</strong> Juezcompet<strong>en</strong>te y éste, <strong>el</strong> auxilio de la fuerza pública, la quedeberá prestar ayuda <strong>en</strong> forma inmediata estandoobligada a proporcionar <strong>el</strong> personal necesario paracumplir las tareas requeridas.”Art. 194 RÉGIMEN DE CERTIFICADOS. Establécese unrégim<strong>en</strong> de certificado de no adeudar tributos yaccesorios para los contribuy<strong>en</strong>tes y responsables queadministra la Subsecretaría de Estado de Tributación.365


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESSerá obligatoria su obt<strong>en</strong>ción previo a la realización d<strong>el</strong>os sigui<strong>en</strong>tes actos: 127a) Obt<strong>en</strong>er pat<strong>en</strong>tes municipales <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.b) Suscribir escritura pública de constitución ocanc<strong>el</strong>ación de hipotecas <strong>en</strong> <strong>el</strong> carácter de acreedor.c) Pres<strong>en</strong>taciones a licitaciones públicas o concursos deprecios.d) Obt<strong>en</strong>ción y r<strong>en</strong>ovación de créditos de <strong>en</strong>tidades deIntermediación financiera.e) Adquisición y <strong>en</strong>aj<strong>en</strong>ación de inmuebles yautomotores.f) Obt<strong>en</strong>ción de pasaporte.El certificado al solo efecto de lo dispuesto <strong>en</strong> <strong>el</strong> párrafosigui<strong>en</strong>te acreditará que sus titulares han satisfecho <strong>el</strong>pago de los tributos exigibles al mom<strong>en</strong>to de la solicitud.El incumplimi<strong>en</strong>to de dicha exig<strong>en</strong>cia impedirá lainscripción de los actos registrables y g<strong>en</strong>eraráresponsabilidad solidaria de las partes otorgantes, asícomo también la responsabilidad subsidiaria de losescribanos públicos actuantes, respecto de lasobligaciones incumplidas.La Administración deberá expedir dicho certificado <strong>en</strong> unplazo no mayor de cinco días hábiles a contar d<strong>el</strong>sigui<strong>en</strong>te al de su solicitud. En caso de no expedirse <strong>en</strong>término, <strong>el</strong> interesado podrá sustituir dicho comprobantecon la copia s<strong>el</strong>lada de la solicitud d<strong>el</strong> certificado yconstancia notarial de la no expedición d<strong>el</strong> mismo <strong>en</strong>término.127 Véase Ley Nº 125/91 “Que establece <strong>el</strong> Nuevo Régim<strong>en</strong> Tributario”366


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04En caso de controversia <strong>en</strong> sede <strong>administrativa</strong> ojurisdiccional <strong>el</strong> certificado deberá emitirse conconstancia de la misma, lo cual no impedirá larealización de los actos referidos.La Administración reglam<strong>en</strong>tará <strong>el</strong> funcionami<strong>en</strong>to d<strong>el</strong>pres<strong>en</strong>te régim<strong>en</strong>. Dispondrá asimismo la fecha de su<strong>en</strong>trada <strong>en</strong> vig<strong>en</strong>cia. Hasta dicha fecha para larealización de los actos <strong>en</strong>umerados <strong>en</strong> <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>teartículo, se requerirá la pres<strong>en</strong>tación de la copiacertificada de la declaración jurada d<strong>el</strong> Impuesto al ValorAgregado correspondi<strong>en</strong>te al mes preced<strong>en</strong>te y d<strong>el</strong>Impuesto a la R<strong>en</strong>ta, cuando corresponda, d<strong>el</strong> últimoejercicio fiscal para <strong>el</strong> cual <strong>el</strong> plazo de pres<strong>en</strong>tación a laAdministración ya v<strong>en</strong>ció.”Art. 200. NOTIFICACIONES PERSONALES. Lasresoluciones expresas o fictas que determin<strong>en</strong> tributos,impongan sanciones <strong>administrativa</strong>s, decidan recursos,decret<strong>en</strong> la apertura a prueba y, <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral todasaqu<strong>el</strong>las que caus<strong>en</strong> gravam<strong>en</strong> irreparable, seránnotificadas personalm<strong>en</strong>te o por cédula al interesado <strong>en</strong><strong>el</strong> domicilio constituido <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te y, a falta deéste, <strong>en</strong> <strong>el</strong> domicilio fiscal o real.Las notificaciones personales se practicarándirectam<strong>en</strong>te al interesado con la firma d<strong>el</strong> mismo <strong>en</strong> <strong>el</strong>expedi<strong>en</strong>te, personalm<strong>en</strong>te o por cédula, courrier,t<strong>el</strong>egrama colacionado. Se t<strong>en</strong>drá por practicada lanotificación <strong>en</strong> la fecha <strong>en</strong> que se haga constar lacomparec<strong>en</strong>cia o incomparec<strong>en</strong>cia <strong>en</strong> <strong>el</strong> expedi<strong>en</strong>te, si sehubier<strong>en</strong> fijado días de notificaciones.Igualm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> la fecha <strong>en</strong> que se reciba <strong>el</strong> aviso deretorno d<strong>el</strong> colacionado, deberá agregarse al expedi<strong>en</strong>t<strong>el</strong>as respectivas constancias. Si la notificación seefectuare <strong>en</strong> día inhábil o <strong>en</strong> días <strong>en</strong> que la367


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESAdministración Tributaria no desarrolle actividad, se<strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá realizada <strong>en</strong> <strong>el</strong> primer día hábil sigui<strong>en</strong>te.En caso de ignorarse <strong>el</strong> domicilio, se citará a la parteinteresada por edictos publicados por cinco díasconsecutivos <strong>en</strong> un diario de gran difusión, bajoapercibimi<strong>en</strong>to de que si no compareciere sin justa causase proseguirá <strong>el</strong> procedimi<strong>en</strong>to sin su comparec<strong>en</strong>cia.Existirá notificación tácita cuando la persona a qui<strong>en</strong> hadebido notificarse una actuación, efectúa cualquier actoo gestión que demuestre o suponga su conocimi<strong>en</strong>to.”Art. 239 MULTAS. El funcionario actuante seráconsiderado “d<strong>en</strong>unciante”, de cualquier infracción a laLey Nº 125/91, d<strong>el</strong> 9 de <strong>en</strong>ero de 1992 y t<strong>en</strong>drá derechohasta <strong>el</strong> 50% (cincu<strong>en</strong>ta por ci<strong>en</strong>to) de las multas que seaplicar<strong>en</strong> y cobrar<strong>en</strong> al trasgresor. Se considera que <strong>el</strong>funcionario actúa <strong>en</strong> carácter de d<strong>en</strong>unciante <strong>en</strong> nombrey repres<strong>en</strong>tación de los funcionarios públicos de laAdministración Tributaria, <strong>en</strong>tre qui<strong>en</strong>es se deberádistribuir <strong>el</strong> producido de la participación <strong>en</strong> la multamediante un sistema equitativo que se estableceráreglam<strong>en</strong>tariam<strong>en</strong>te por resolución de la AdministraciónTributaria.”Art. 250 RECAUDACIÓN Y SIMPLIFICACIÓN DEPROCEDIMIENTOS EN BENEFICIO DELCONTRIBUYENTE. Lo recaudado por concepto detributos, multas, recargos o intereses, será depositado <strong>en</strong>las cu<strong>en</strong>tas bancarias legalm<strong>en</strong>te habilitadas.La Administración Tributaria habilitará <strong>en</strong> todos losMunicipios de la República una o más ag<strong>en</strong>ciasreceptoras de declaraciones juradas, de pago deimpuestos, de información a los contribuy<strong>en</strong>tes yresponsables, de recepción y <strong>en</strong>trega de comprobantesde v<strong>en</strong>ta para <strong>el</strong> timbrado, así como los demás368


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04docum<strong>en</strong>tos que establezca la Administración.Asimismo, se podrá contratar con Gobiernoslocales,<strong>en</strong>tidades bancarias, financieras, cooperativas,<strong>en</strong>tes públicos y/o privados que laAdministraciónconsidere conv<strong>en</strong>i<strong>en</strong>te, tanto <strong>en</strong> materia de recaudacióncomo deservicios conexos r<strong>el</strong>acionados con la gestión d<strong>el</strong>a Administración Tributaria.Al efecto deberá suscribirse un contrato y <strong>el</strong> contratadoasumirá las responsabilidades civiles y p<strong>en</strong>ales de losfuncionarios públicos por <strong>el</strong> mal desempeño de sustrabajos, debi<strong>en</strong>do remunerarse por dichos servicios demanera uniforme, conforme al volum<strong>en</strong> y característicaspropias de las operaciones.La Administración podrá requerir al contratado garantíasreales o personales sobre las gestiones que se le<strong>en</strong>comi<strong>en</strong>d<strong>en</strong>.”CAPITULO IIIDE LA CREACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DELSERVICIO DE CARACTER PERSONALArt. 10 HECHO GENERADOR, CONTRIBUYENTES YNACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.1) HECHO GENERADOR. Estarán gravadas las r<strong>en</strong>tas defu<strong>en</strong>te paraguaya que prov<strong>en</strong>gan de la realización deactividades que g<strong>en</strong>er<strong>en</strong> ingresos personales. Seconsideran compr<strong>en</strong>didas, <strong>en</strong>tre otras:a) El ejercicio de profesiones, oficios u ocupaciones o laprestación de servicios personales de cualquier clase, <strong>en</strong>forma indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te o <strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación de dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, sea<strong>en</strong> instituciones privadas, publicas, <strong>en</strong>tesdesc<strong>en</strong>tralizados, autónomos o de economía mixta,<strong>en</strong>tidades binacionales, cualquiera sea la d<strong>en</strong>ominaciónd<strong>el</strong> b<strong>en</strong>eficio o remuneración.369


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESb) El 50% (cincu<strong>en</strong>ta por ci<strong>en</strong>to) de los divid<strong>en</strong>dos,utilidades y exced<strong>en</strong>tes que se obt<strong>en</strong>gan <strong>en</strong> carácter deaccionistas o de socios de <strong>en</strong>tidades que realic<strong>en</strong>actividades compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> <strong>el</strong> Impuesto a las R<strong>en</strong>tas deActividades Comerciales, Industriales o de Servicios yR<strong>en</strong>tas de las Actividades Agropecuarias, distribuidos oacreditados, así como de aqu<strong>el</strong>las que prov<strong>en</strong>gan decooperativas compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> este Título.c) Las ganancias de capital que prov<strong>en</strong>gan de la v<strong>en</strong>taocasional de inmuebles, cesión de derechos y la v<strong>en</strong>ta detítulos, acciones y cuotas de capital de sociedades.d) Los intereses, comisiones o r<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>tos de capitalesy demás ingresos no sujetos al Impuesto a las R<strong>en</strong>tas deActividades Comerciales, Industriales o de Servicios,R<strong>en</strong>tas de las Actividades Agropecuarias y R<strong>en</strong>ta d<strong>el</strong>Pequeño Contribuy<strong>en</strong>te.2) CONTRIBUYENTES. Serán contribuy<strong>en</strong>tes:a) Personas físicas.b) Sociedades simples.3) NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: Elnacimi<strong>en</strong>to de la obligación tributaria se configurará alcierre d<strong>el</strong> ejercicio fiscal, <strong>el</strong> que coincidirá con <strong>el</strong> añocivil.El método de imputación de las r<strong>en</strong>tas y de los gastos,será <strong>el</strong> de lo efectivam<strong>en</strong>te percibido y pagadorespectivam<strong>en</strong>te, d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> ejercicio fiscal.Art. 11 DEFINICIONES.1) Se <strong>en</strong>t<strong>en</strong>derá por servicios de carácter personalaqu<strong>el</strong>los que para su realización es preponderante lautilización d<strong>el</strong> factor trabajo, con indep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia de que370


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04los mismos sean prestados por una persona natural opor una sociedad simple. Se <strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tran compr<strong>en</strong>didos<strong>en</strong>tre <strong>el</strong>los los sigui<strong>en</strong>tes:a) El ejercicio de profesiones universitarias, artes, oficiosy la prestación de servicios personales de cualquiernaturaleza.b) Las actividades de despachantes de aduana yrematadores.c) Las actividades de comisionistas, corretajes eintermediaciones <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral.d) Los prestados <strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación de dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia.e) El desempeño de cargos públicos, <strong>el</strong>ectivos o no, sea<strong>en</strong> forma dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te o indep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te.2) Se <strong>en</strong>ti<strong>en</strong>d<strong>en</strong> por divid<strong>en</strong>dos y utilidades aqu<strong>el</strong>las quese obt<strong>en</strong>gan <strong>en</strong> carácter de accionistas o de socios de<strong>en</strong>tidades que realic<strong>en</strong> actividades compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> <strong>el</strong>Impuesto a las R<strong>en</strong>tas de Actividades Comerciales,Industriales o de Servicio que no sean de carácterpersonal y de las actividades agropecuarias.3) Considéranse ganancias de capital a las r<strong>en</strong>tas queg<strong>en</strong>eran la v<strong>en</strong>ta ocasional de inmuebles, las queprovi<strong>en</strong><strong>en</strong> de la v<strong>en</strong>ta o cesión de derechos, títulos,acciones o cuotas de capital, intereses, comisiones or<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>tos, regalías y otros similares que no se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>en</strong> gravados por <strong>el</strong> Impuesto a la R<strong>en</strong>ta deActividades Comerciales, Industriales o de Servicios,R<strong>en</strong>ta de las Actividades Agropecuarias y R<strong>en</strong>ta d<strong>el</strong>Pequeño Contribuy<strong>en</strong>te.Art. 12 FUENTE. Sin perjuicio de las disposicionesespeciales que se establec<strong>en</strong>, se considerarán de fu<strong>en</strong>te371


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESparaguaya las r<strong>en</strong>tas que prov<strong>en</strong>gan d<strong>el</strong> servicio decarácter personal, prestados <strong>en</strong> forma dep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te oindep<strong>en</strong>di<strong>en</strong>te a personas y <strong>en</strong>tidades privadas opúblicas, autónomas, desc<strong>en</strong>tralizadas o de economíamixta, y <strong>en</strong>tidades binacionales, cuando la actividad sedesarrolle d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong> territorio nacional conindep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia de la nacionalidad, domicilio, resid<strong>en</strong>cia olugar de c<strong>el</strong>ebraciones de los acuerdos o contratos.Igualm<strong>en</strong>te, serán consideradas de fu<strong>en</strong>te paraguaya lasr<strong>en</strong>tas prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> trabajo personal cuandoconsistier<strong>en</strong> <strong>en</strong> su<strong>el</strong>dos u otras remuneraciones queabon<strong>en</strong> <strong>el</strong> Estado, las Entidades Desc<strong>en</strong>tralizadas, lasMunicipalidades, Gobernaciones, EntidadesBinacionales, y las sociedades de economía mixta,cuando afecta al personal nacional y a susrepres<strong>en</strong>tantes <strong>en</strong> <strong>el</strong> extranjero o a otras personas físicasa las que se <strong>en</strong>comi<strong>en</strong>de funciones fuera d<strong>el</strong> país, salvoque tales remuneraciones abon<strong>en</strong> <strong>el</strong> Impuesto a la R<strong>en</strong>taPersonal <strong>en</strong> <strong>el</strong> país de destino, con una alícuota igual osuperior a la incid<strong>en</strong>cia d<strong>el</strong> pres<strong>en</strong>te impuesto.Los divid<strong>en</strong>dos y utilidades, son de fu<strong>en</strong>te paraguayacuando dicha utilidad provi<strong>en</strong>e de actividades deempresas radicadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> país.Las ganancias de capital son de fu<strong>en</strong>te paraguayacuando <strong>el</strong> inmueble esté ubicado <strong>en</strong> jurisdicciónparaguaya, y cuando las utilidades de la v<strong>en</strong>ta de lostítulos, acciones o cuotas de capital prov<strong>en</strong>gan desociedades constituidas o domiciliadas <strong>en</strong> <strong>el</strong> país.Art. 13 RENTA BRUTA, PRESUNCIÓN DE RENTAIMPONIBLE Y RENTA NETA.1) RENTA BRUTA. Constituirá r<strong>en</strong>ta bruta cualquierasea su d<strong>en</strong>ominación o forma de pago:372


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04a) Las retribuciones habituales o accid<strong>en</strong>tales decualquier naturaleza prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> trabajo personal,<strong>en</strong> r<strong>el</strong>ación de dep<strong>en</strong>d<strong>en</strong>cia, prestados a personas,<strong>en</strong>tidades, empresas unipersonales, sociedades con o sinpersonería jurídica, asociaciones y fundaciones con o sinfines de lucro, cualquiera sea la modalidad d<strong>el</strong> contrato.Se considerarán compr<strong>en</strong>didas, las remuneraciones queperciban <strong>el</strong> dueño, los socios, ger<strong>en</strong>tes, directores ydemás personal superior de sociedades o <strong>en</strong>tidades porconcepto de servicios que prest<strong>en</strong> <strong>en</strong> <strong>el</strong> carácter de tales.b) Las retribuciones prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes d<strong>el</strong> desempeño decargos públicos, <strong>el</strong>ectivos o no, habituales, ocasionales,perman<strong>en</strong>tes o temporales, <strong>en</strong> la Administración C<strong>en</strong>traly los demás poderes d<strong>el</strong> Estado, los <strong>en</strong>tesdesc<strong>en</strong>tralizados y autónomos, las municipalidades,Gobernaciones, Entidades Binacionales y demás<strong>en</strong>tidades d<strong>el</strong> sector público.c) Las retribuciones habituales o accid<strong>en</strong>tales decualquier naturaleza, prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes de actividadesdesarrolladas <strong>en</strong> <strong>el</strong> ejercicio libre de profesiones, artes,oficios, o cualquier otra actividad similar, así como losderechos de autor.Quedan compr<strong>en</strong>didos los ingresos prov<strong>en</strong>i<strong>en</strong>tes de lasactividades desarrolladas por los comisionistas,corredores, despachantes de aduanas y demásintermediarios <strong>en</strong> g<strong>en</strong>eral, así como la prestación deservicios personales de cualquier naturaleza.Los consignatarios de mercaderías se considerancompr<strong>en</strong>didos <strong>en</strong> <strong>el</strong> Impuesto a las R<strong>en</strong>tas de ActividadesComerciales, Industriales o de Servicios.d) El 50% (cincu<strong>en</strong>ta por ci<strong>en</strong>to) de los importes que seobt<strong>en</strong>ga <strong>en</strong> concepto de divid<strong>en</strong>dos, utilidades y373


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESexced<strong>en</strong>tes <strong>en</strong> carácter de accionistas, o de socios de<strong>en</strong>tidades que realic<strong>en</strong> actividades compr<strong>en</strong>didas <strong>en</strong> <strong>el</strong>Impuesto a las R<strong>en</strong>tas de Actividades Comerciales,Industriales o de Servicio que no sean de carácterpersonal.e) Los ingresos brutos que g<strong>en</strong>er<strong>en</strong> la v<strong>en</strong>ta ocasional deinmuebles, cesión de derechos, títulos, acciones o cuotasde capital, intereses, comisiones o r<strong>en</strong>dimi<strong>en</strong>tosobt<strong>en</strong>idos, regalías y otros similares que no se<strong>en</strong>cu<strong>en</strong>tr<strong>en</strong> gravadas por <strong>el</strong> Impuesto a las R<strong>en</strong>tas deActividades Comerciales, Industriales o de Servicios yR<strong>en</strong>tas de las Actividades Agropecuarias.2) PRESUNCIÓN DE RENTA IMPONIBLE. Respecto decualquier contribuy<strong>en</strong>te, se presume, salvo prueba <strong>en</strong>contrario, que todo <strong>en</strong>riquecimi<strong>en</strong>to o aum<strong>en</strong>topatrimonial procede de r<strong>en</strong>tas sujetas por <strong>el</strong> pres<strong>en</strong>teimpuesto. En su caso, <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te estará comp<strong>el</strong>idoa probar que <strong>el</strong> <strong>en</strong>riquecimi<strong>en</strong>to o aum<strong>en</strong>to patrimonialprovi<strong>en</strong>e de actividades no gravadas por este impuesto.3) RENTA NETA. Para la determinación de la r<strong>en</strong>ta netase deducirán de la r<strong>en</strong>ta bruta:a) Los descu<strong>en</strong>tos legales por aportes al Instituto dePrevisión Social o a Cajas de Jubilaciones y P<strong>en</strong>sionescreadas o admitidas por Ley o Decreto-Ley.b) Las donaciones al Estado, a las municipalidades, alas <strong>en</strong>tidades r<strong>el</strong>igiosas reconocidas por las autoridadescompet<strong>en</strong>tes, así como las <strong>en</strong>tidades con personeríajurídica de asist<strong>en</strong>cia social, educativa, cultural, caridado b<strong>en</strong>efic<strong>en</strong>cia, que previam<strong>en</strong>te fueran reconocidascomo <strong>en</strong>tidad de b<strong>en</strong>eficio público por la administración.El <strong>Poder</strong> Ejecutivo podrá establecer limitaciones a losmontos deducibles de las m<strong>en</strong>cionadas donaciones.374


“PREJUDICIALIDAD ADMINISTRATIVA EN ELPROCESO PENAL”LEGISLACIÓN APLICABLE – LEY Nº 2421/04c) Los gastos y erogaciones <strong>en</strong> <strong>el</strong> exterior, <strong>en</strong> cuantoestén r<strong>el</strong>acionados directam<strong>en</strong>te con la g<strong>en</strong>eración der<strong>en</strong>tas gravadas, de acuerdo a los términos y condicionesque establezca la reglam<strong>en</strong>tación. Los gastos indirectosserán deducibles proporcionalm<strong>en</strong>te, <strong>en</strong> la forma ycondiciones que establezca la reglam<strong>en</strong>tación.d) En <strong>el</strong> caso de las personas físicas, todos los gastos einversiones directam<strong>en</strong>te r<strong>el</strong>acionados con la actividadgravada, siempre que repres<strong>en</strong>te una erogación real,estén debidam<strong>en</strong>te docum<strong>en</strong>tados y a precios demercado, incluy<strong>en</strong>do la capitalización <strong>en</strong> las sociedadescooperativas, así como los fondos destinados conforme alArtículo 45 de la Ley Nº 438/94. Serán tambiéndeducibles todos los gastos e inversiones personales yfamiliares a su cargo <strong>en</strong> que haya incurrido <strong>el</strong>contribuy<strong>en</strong>te y destinados a la manut<strong>en</strong>ción, educación,salud, vestim<strong>en</strong>ta, vivi<strong>en</strong>da y esparcimi<strong>en</strong>to propio y d<strong>el</strong>os familiares a su cargo, siempre que la erogación estérespaldada con docum<strong>en</strong>tación emitida legalm<strong>en</strong>te deconformidad con las disposiciones tributarias vig<strong>en</strong>tes.e) Para las personas que no son aportantes de unseguro social obligatorio, hasta un 15% (quince porci<strong>en</strong>to) de los ingresos brutos de cada ejercicio fiscalcolocados sea <strong>en</strong>e.a) depósitos de ahorro <strong>en</strong> Entidades Bancarias oFinancieras regidas por la Ley Nº 861/96;e.b) <strong>en</strong> Cooperativas que realic<strong>en</strong> actividades de Ahorro yCrédito;e.c) <strong>en</strong> inversiones <strong>en</strong> acciones nominativas <strong>en</strong>Sociedades Emisoras de Capital Abierto d<strong>el</strong> país; y,e.d) <strong>en</strong> fondos privados de jubilación d<strong>el</strong> país, que t<strong>en</strong>ganpor lo m<strong>en</strong>os 500 (quini<strong>en</strong>tos) aportantes activos.375


CORTE SUPREMA DE JUSTICIADIVISIÓN DE INVESTIGACIÓN LEGISLACIÓN Y PUBLICACIONESCuando <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te opte por realizar una o más d<strong>el</strong>as colocaciones admitidas, la deducibilidad por esteconcepto quedará siempre limitada al porc<strong>en</strong>tajeindicado <strong>en</strong> este inciso. Para admitir la deducibilidad, lasinversiones deberán realizarse a plazos superiores a tresaños. En caso que <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te retire estos depósitoso v<strong>en</strong>da sus acciones antes de transcurridos tresejercicios fiscales, se computará como ingresos gravados<strong>el</strong> monto inicialm<strong>en</strong>te destinado a tales propósitos conun increm<strong>en</strong>to d<strong>el</strong> 33% (treinta y tres por ci<strong>en</strong>to) anual,salvo que <strong>el</strong> contribuy<strong>en</strong>te lo haya reinvertido d<strong>en</strong>tro d<strong>el</strong>os ses<strong>en</strong>ta días sigui<strong>en</strong>tes inmediatam<strong>en</strong>te <strong