Metodologia di controllo COMMERCIO AMBULANTE A POSTEGGIO ...

Metodologia di controllo 

COMMERCIO AMBULANTE A POSTEGGIO FISSO DI CALZATURE E 

PELLETTERIE 

Codice attività ATECOFIN 1993: 

52.62.4 - Commercio al dettaglio ambulante a posteggio fisso di calzature e pelletterie 

Codice attività ATECOFIN 2004: 

52.62.3 - Commercio al dettaglio ambulante a posteggio fisso di calzature e pelletterie

Commercio al dettaglio ambulante a posteggio fisso di calzature e pelletterie 52.62.3 

Indice 

1. PREMESSA ..............................................................................................................................3 

1.1 Caratteristiche economico-aziendali del settore............................................................3 

1.2 Cenni normativi e modalità di svolgimento del commercio ambulante .......................3 

1.3 Regime I.V.A. nel commercio al dettaglio .......................................................................5 

1.3.1 - Regimi semplificati ...................................................................................................6 

2. ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO .......................................................................8 

2.1 Interrogazioni dell’Anagrafe Tributaria............................................................................8 

2.2 Altre interrogazioni e ricerche preliminari all’accesso ..................................................9 

2.3 Ricerche presso pubbliche amministrazioni ..................................................................9 

3. METODOLOGIA DEL CONTROLLO .....................................................................................10 

3.1 Modalità dell’accesso......................................................................................................10 

3.2 Controlli prioritari ............................................................................................................10 

3.3 Controllo del volume d’affari..........................................................................................11 

3.3.1 - Tipologie di evasione..............................................................................................11 

3.3.2 - Indizi di evasione....................................................................................................12 

3.3.3 - Prospetto degli eventuali indizi di evasione............................................................15 

3.3.4 - Possibili approfondimenti dell’indagine ..................................................................16 

3.3.5 - Quantificazione dei ricavi omessi ...........................................................................16 

3.3.6 - Controllo di carico e scarico del magazzino ...........................................................16 

3.3.7 - Controllo del ricarico...............................................................................................17 

3.3.8 - Indice di rotazione del magazzino ..........................................................................19 

3.3.9 - Indice di produttività per addetto ............................................................................19 

3.3.10 - Altri controlli ed analisi..........................................................................................20 

3.4 Ulteriori elementi di valutazione.....................................................................................20 

3.5 Le indagini bancarie........................................................................................................21 

3.5.1 - Richiesta al contribuente degli estremi identificativi dei conti.................................22 

3.5.2 - Richiesta della copia dei conti agli istituti di credito e finanziari .............................22 

CHECK LIST...............................................................................................................................23 

Aggiornamento: Novembre 2004 2


1. PREMESSA 

Il settore in questione è individuato dal codice attività ATECOFIN 2004 52.62.4 Commercio al dettaglio 

ambulante a posteggio fisso di calzature e pelletterie, ed è caratterizzato dalla presenza di una pluralità di 

soggetti, prevalentemente di piccole dimensioni, che svolgono attività itinerante in aree apposite o sedi 

improprie oppure in occasione di fiere e sagre, su uno o più posteggi fissi. 

Lo specifico ramo merceologico non presenta caratteristiche omogenee ma varia fortemente secondo la 

tipologia organizzativa dell’attività che può svolgersi su uno o più posteggi fissi, per la dimensione 

organizzativa in termini di personale, per la superficie del posteggio, per i mezzi di trasporto impiegati, e 

infine per le modalità d’acquisto delle merci. 

1.1 Caratteristiche economico-aziendali del settore 

Gli esercizi commerciali di questo settore adottano prevalentemente la natura giuridica di ditta individuale 

o di società di persone, talora con uno o più addetti. Tra quest’ultime si riscontrano attività commerciali di 

dimensioni più consistenti caratterizzate da una maggiore numerosità e varietà di prodotti offerti. 

Nell’ambito di tale categoria si distinguono gli ambulanti di piccole dimensioni che svolgono l’attività in 

uno o più posteggi fissi, caratterizzati dall’assenza di personale e dalla disponibilità di un mezzo di trasporto, 

dagli ambulanti di medio-grandi dimensioni che svolgendo l’attività su più posteggi sostengono spese di 

occupazione dello spazio notevolmente superiori alla media del settore. In questi ultimi si rinvengono inoltre, 

diversi automezzi, superfici destinate a magazzini e/o depositi nonché la presenza di lavoratori dipendenti e 

di collaboratori familiari. 

Distinti dai precedenti sono gli ambulanti di piccolissime dimensioni che svolgono attività itinerante per 

oltre la metà dei giorni dell’anno, prevalentemente su aree appositamente destinate, conservando anche la 

possibilità di poter svolgere l’attività su uno o più posteggi fissi. Quest’ultimi sono caratterizzati dal 

sostenimento di spese di occupazione del suolo elevate rispetto alla media del settore, a causa della 

maggiore incidenza dell’attività itinerante, dalla presenza di un mezzo di trasporto, e dall’assenza di 

personale. 

La quasi totalità degli operatori di questa categoria si approvvigionano presso i commercianti all’ingrosso, 

e, solo in minima parte si rilevano acquisti diretti presso i produttori. Inoltre è possibile per chi svolge 

un’attività di vendita ambulante avere anche un negozio, dove viene effettuata la vendita della stessa 

tipologia di beni. 

1.2 Cenni normativi e modalità di svolgimento del commercio ambulante 

La disciplina del commercio ambulante, inizialmente regolamentata dalla Legge 19 maggio 1976, n. 398, 

è stata modificata dal D.Lgs. del 31 marzo 1998, n. 114, il quale al Titolo X – Commercio al dettaglio su aree 

pubbliche -, ha definito il commercio su aree pubbliche come l’attività di vendita di merci al dettaglio e la 

somministrazione di alimenti e bevande effettuate su aree pubbliche, comprese quelle del demanio 

marittimo, o su aree private, delle quali il Comune abbia la disponibilità, attrezzate o meno, scoperte o 

coperte. 



Contestualmente sono state qualificate alcune caratteristiche tipiche di tale settore, intendendo per: 

♦ aree pubbliche: le strade, i canali, le piazze, comprese quelle di proprietà privata gravate da servitù 

di pubblico passaggio o ogni altra area di qualunque natura destinata ad uso pubblico; 

♦ mercato: l’area pubblica o privata della quale il Comune abbia la disponibilità, composta da più 

posteggi, attrezzata o meno e destinata all’esercizio dell’attività per uno, più o tutti i giorni della 

settimana o del mese, per l’offerta integrata di merci al dettaglio, la somministrazione di alimenti e 

bevande, l’erogazione di pubblici servizi; 

♦ posteggio: la parte di area pubblica o di area privata, della quale il Comune abbia la disponibilità, che 

viene data in concessione all’operatore autorizzato all’esercizio dell’attività commerciale; 

♦ fiera: la manifestazione caratterizzata dall’afflusso, nei giorni stabiliti sulle aree pubbliche o private 

delle quali il Comune abbia la disponibilità, di operatori organizzati ad esercitare il commercio su aree 

pubbliche, in occasione di particolare ricorrenze, eventi o festività; 

♦ presenze in un mercato: il numero delle volte che l’operatore si è presentato in tale mercato, a 

prescindere se abbia o no potuto svolgere l’attività; 

♦ presenze in una fiera: il numero delle volte che l’operatore ha effettivamente esercitato in una fiera. 

La riforma del commercio entrata in vigore dal 1999, ha previsto due distinti modi di svolgimento del 

commercio su aree pubbliche ( art. 28 D. Lgs. 31 n. 114/1998) e precisamente: 

♦ su posteggi dati in concessione per dieci anni; 

♦ su qualsiasi area pubblica purché in forma itinerante. 

Per l’esercizio di tali attività è necessario chiedere un’autorizzazione. 

Qualora si voglia esercitare l’attività esclusivamente in forma itinerante, l’autorizzazione viene rilasciata 

dal Comune di residenza del richiedente, se persona fisica, o dal Comune dove è la sede legale della 

società negli altri casi; tale autorizzazione abilita anche alla vendita a domicilio del consumatore. 

Qualora invece, si voglia esercitare l’attività mediante l’utilizzo di un posteggio, l’autorizzazione deve 

essere richiesta al Sindaco del Comune nel quale si trova il posteggio; tale autorizzazione abilita anche 

all’esercizio in forma itinerante nell’ambito del territorio regionale. 

In entrambi i casi l’autorizzazione abilita alla partecipazione alle fiere che si svolgono sia nella Regione 

dove è situato il Comune, che ha rilasciato l’autorizzazione, sia nelle altre Regioni d’Italia. 

Nella richiesta di autorizzazione l’interessato deve: 

♦ dichiarare di essere in possesso dei requisiti morali (non essere fallito, condannato, o sottoposto a 

misure preventive); 

♦ specificare il settore oppure i settori merceologici oggetto dell’attività. 

Qualora la richiesta dell’autorizzazione riguardi l’esercizio dell’attività esclusivamente in forma non 

itinerante, va aggiunta anche la specifica del posteggio che si vuole ottenere in concessione. 

I posteggi temporaneamente non occupati dai titolari delle rispettive concessioni, sono assegnati 

giornalmente, dalle autorità competenti, ai soggetti legittimati ad esercitare il commercio sulle aree pubbliche 

che vantino il maggior numero di presenze effettive in quel mercato del Comune in cui si procede 



all’assegnazione provvisoria. 

Le Regioni stabiliscono i criteri ai quali i Comuni si devono attenere per la determinazione delle aree e 

del numero dei posteggi da destinare allo svolgimento dell’attività, per l’istituzione, la soppressione o lo 

spostamento dei mercati che si svolgono quotidianamente o a cadenza diversa, nonchè per l’istituzione di 

mercati destinati a merceologie esclusive ed infine per la partecipazione alle fiere. 

Chiunque esercita il commercio sulle aree pubbliche senza la prescritta autorizzazione o fuori dal 

territorio previsto dall’autorizzazione stessa, nonchè senza l’autorizzazione oppure il permesso di cui all’art. 

28, commi 9 e 10, del D.Lgs. 114/98, è punito con il pagamento di una sanzione amministrativa. 

Sia nel caso in cui si voglia esercitare l’attività esclusivamente in forma itinerante che nel caso in cui si 

voglia esercitare l’attività mediante l’utilizzo di un posteggio, l’autorizzazione, una volta concessa, può 

essere revocata nei casi previsti dall’art. 29 del D.Lgs. n. 114/1998. 

Una delle più importanti novità fornite dalla riforma del commercio è il venir meno dei requisiti 

professionali in precedenza richiesta per gli esercenti attività di commercio ambulante. 

Nel settore del commercio al dettaglio ambulante di calzature e pelletterie non si verificano in genere 

vendite straordinarie così come previsto dal D.Lgs. n. 114/1998 e successive modifiche ed integrazioni, ad 

eccezione delle vendite di liquidazione, previste dall’art. 15 del citato D.Lgs. n. 114/98, effettuate da chi 

vuole vendere in breve tempo tutte le proprie merci o gran parte di esse in occasione di cessazione 

dell’attività commerciale o cessione d’azienda. 

Si evidenzia che “lo sconto o il ribasso effettuato deve essere espresso in percentuale sul prezzo 

normale di vendita che deve essere comunque esposto” (art. 15, comma 5, D.Lgs. n. 114/98). 

La normativa delle vendite straordinarie si estende anche alle vendite sottocosto, che consistono nella 

cessione al consumatore finale di un prodotto il cui prezzo sia realmente inferiore a quello risultante dalle 

fatture d’acquisto, comprensivo di I.V.A. e tasse. 

1.3 Regime I.V.A. nel commercio al dettaglio 

I commercianti al dettaglio sono sottoposti al regime dell’imposta sul valore aggiunto, che prevede, tra 

l’altro, i seguenti obblighi: 

♦ certificazione dei corrispettivi; 

♦ tenuta dei registri obbligatori; 

♦ liquidazione dell’imposta. 

Per quanto riguarda la certificazione dei corrispettivi, i commercianti al dettaglio sono esonerati 

dall’emissione della fattura (artt. 22 e 24 del D.P.R. n. 633/72) fatta salva specifica richiesta del cliente. In 

sostituzione emettono lo scontrino o la ricevuta fiscale. Con riferimento all’emissione dello scontrino fiscale si 

devono dotare del registratore di cassa, ovvero un apparecchio meccanografico per l’emissione di documenti 

fiscali di vendita. 

L’obbligo di emettere scontrini o ricevute fiscali viene meno qualora il contribuente abbia presentato 

domanda di adesione al concordato preventivo di cui all’art. 33 del Decreto Legge del 30 settembre 2003, n. 

269, convertito con la Legge del 24 novembre 2003, n. 326. Per ulteriori chiarimenti si rinvia alla normativa 



ed alla prassi di riferimento, in particolare alla Circolare n. 5/E del 4.2.2004 dell’Agenzia dell’Entrate. 

La sospensione dell’obbligo di emissione dello scontrino e della ricevuta fiscale non incide sugli ordinari 

adempimenti I.V.A. connessi all’obbligo di registrazione dei corrispettivi di cui al Titolo II del D.P.R. n. 633/72. 

Per effetto di tale sospensione, si rende inapplicabile, peraltro, il disposto dell’art. 6, comma 4, del D.P.R. 

del 9 dicembre 1996, n. 695, che consente di annotare i corrispettivi mediante un’unica registrazione, nel 

registro di cui all’art. 24 del D.P.R. n. 633/72, entro il quindicesimo giorno del mese successivo. Ciò in 

quanto tale norma trova applicazione con esclusivo riferimento alle operazioni per le quali venga rilasciato lo 

scontrino o la ricevuta fiscale. 

Ne consegue che, per i contribuenti che hanno aderito al concordato preventivo, l’annotazione dei 

corrispettivi giornalieri nel registro di cui all’art. 24 del D.P.R. n. 633/72 deve essere eseguita, ai sensi del 

primo comma del medesimo articolo, “con riferimento al giorno in cui le operazioni sono effettuate, entro il 

giorno non festivo successivo”. 

I principali registri ai fini I.V.A. sono: 

♦ registro acquisti - art. 25 del D.P.R. n. 633/72; 

♦ registro delle fatture emesse (in caso di emissione di fatture) – art. 23 del D.P.R. n. 633/72; 

♦ registro dei corrispettivi – art. 24 del D.P.R. n. 633/72. 

Le norme introdotte dal D.P.R. del 7 dicembre 2001, n. 435, “Regolamento recante modifiche al decreto 

del Presidente della Repubblica del 22 luglio 1998, n. 322, nonché disposizioni per la semplificazione e la 

razionalizzazione di adempimenti tributari”, prevedono che, a decorrere dal 2 gennaio 2002, i contribuenti 

obbligati alla tenuta delle scritture contabili, possono non tenere i registri prescritti ai fini I.V.A., a condizione 

che, le registrazioni siano effettuate nel libro giornale e che su richiesta dell’Amministrazione, siano forniti gli 

stessi dati, che sarebbero stati annotati nei relativi registri (art. 12 del D.P.R. del 7 dicembre 2001, n. 435). 

Lo stesso D.P.R. ha inoltre previsto che tutte le imprese, indipendentemente dal volume d’affari, non 

debbano più presentare le dichiarazioni periodiche I.V.A. a decorrere dalle liquidazioni periodiche relative al 

2002. 

Inoltre, sempre nell’ottica della riduzione degli adempimenti fiscali, è stato eliminato l’obbligo di effettuare 

le annotazioni relative alle liquidazioni I.V.A. periodiche, mensili o trimestrali, ed all’avvenuto versamento 

dell’imposta. 

Gli imprenditori devono, comunque, fornire gli elementi in base ai quali hanno operato la liquidazione in 

caso di specifica richiesta da parte dell’Amministrazione Finanziaria. 

L’art. 15 dello stesso D.P.R. n. 435/2001 ha eliminato l’obbligo di allegare al registro dei corrispettivi gli 

scontrini riepilogativi giornalieri. Pertanto, è consentito effettuare la registrazione, sia giornaliera sia 

riepilogativa mensile, dei corrispettivi, entro il giorno 15 del mese successivo. 

Per ulteriori chiarimenti si rinvia alla normativa ed alla prassi di riferimento, in particolare alla Circolare n. 

6/E del 25 gennaio 2002, dell’Agenzia delle Entrate. 

1.3.1 - Regimi semplificati 

Il D.P.R. n. 633/72 e le varie leggi successive hanno previsto accanto al regime normale o ordinario di 



applicazione dell’imposta, disposizioni o trattamenti particolari in considerazione della modesta (o marginale) 

dimensione economica delle attività stesse. 

L’applicazione del regime speciale rappresenta, per chi è interessato, una facoltà e non un obbligo. 

E’ possibile, infatti, optare per l’applicazione dell’imposta secondo i modi ordinari, ovvero determinare 

l’imposta e/o assolvere agli obblighi contabili in base alle regole stabilite dal già citato D.P.R. n. 633/72 per 

tutti i contribuenti. 

L’articolo 32 del D.P.R. n. 633/72 prevede alcune semplificazioni in ordine alla fatturazione ed alla 

registrazione da parte dei contribuenti che non superano i limiti di volume d’affari stabiliti dallo stesso 

articolo.Tali contribuenti possono adempiere agli obblighi di fatturazione e registrazione mediante la tenuta di 

un bollettario madre e figlia. 

A norma dell’articolo 7 del D.P.R. n. 542 del 1999 e del D.P.R. n. 222 del 2001, i contribuenti rientranti 

negli stessi limiti di volume d’affari possono liquidare e versare l’I.V.A. con cadenza trimestrale anziché 

mensile. 

Norme speciali prevedono ulteriori regimi semplificati, che di seguito si indicano, riassumendo i principali 

obblighi a cui sono comunque tenuti i soggetti esercenti attività di impresa che possono avvalersi di tali 

regimi: 

Contribuenti minori (art. 3, commi 165 e 166, della Legge n. 662/96): 

♦ osservare gli obblighi di fatturazione e certificazione dei corrispettivi, se prescritti; 

♦ annotare mensilmente le operazioni fatturate o effettuate; 

♦ annotare, entro il termine previsto per le liquidazioni trimestrali, l’importo complessivo imponibile mensile 

o trimestrale degli acquisti. 

Contribuenti minimi (art. 3, commi 171 e 174, della Legge n. 662/96): 

♦ emettere la fattura solo se richiesta; 

♦ annotare mensilmente l’ammontare complessivo distinto per aliquota delle operazioni effettuate; 

♦ rilasciare le certificazione dei corrispettivi, se prescritta; 

♦ determinare forfetariamente l’I.V.A.. 

Attività marginali (art. 14 della Legge n. 388/2000): 

♦ fatturare e certificare i corrispettivi, se prescritto; 

♦ conservare i documenti ricevuti ed emessi, non sussiste l’obbligo di registrazione e di tenuta delle 

scritture contabili ; 

♦ versare annualmente l’I.V.A.. 



2.1 Interrogazioni dell’Anagrafe Tributaria 

2. ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO 

L’attività di controllo dovrà essere preceduta dalla raccolta dei dati e delle informazioni riguardanti il 

soggetto da verificare. 

La preparazione della verifica costituisce una fase importante in ragione delle particolari modalità di 

svolgimento dell’attività economica oggetto del controllo. 

Al riguardo, una prima fonte di notizie può essere acquisita dal sistema informativo dell’Anagrafe 

Tributaria, sia in ambiente tradizionale che web, dal quale possono essere tratte le seguenti informazioni: 

se trattasi di società: 

♦ principali soci; 

♦ notizie sui comportamenti dell’organo amministrativo; 

♦ redditi dichiarati dalla società e dai soci (categoria e importo); 

♦ esistenza di partite I.V.A. anche cessate, intestate ai soci; 

♦ elementi indicatori della capacità contributiva dei soci; 

♦ bilancio civilistico e relativi indici contabili; 

se trattasi di persona fisica: 

♦ esistenza di partite I.V.A. cessate; 

♦ reddito complessivo dichiarato negli ultimi anni; 

♦ reddito d’impresa dichiarato negli ultimi anni; 

♦ elementi indicatori di capacità contributiva; 

per tutte le tipologie di soggetti: 

♦ data d’inizio dell’attività; 

♦ luogo di conservazione delle scritture contabili; 

♦ notizie sulle sedi legale ed amministrativa e/o punti vendita e/o eventuali depositi; 

♦ posizione fiscale, con dati relativi alle ultime dichiarazioni; 

♦ precedenti fiscali: controlli già effettuati a qualunque titolo, segnalazioni, ecc.; 

♦ eventuali operazioni commerciali intercorse con operatori economici esteri, comunitari ed 

extracomunitari. 

Presso gli uffici saranno, inoltre, reperiti gli altri elementi di accertamento. L’acquisizione dei suddetti dati 

consente ai verificatori di: 

♦ predisporre l’accesso contemporaneo o in tempi ravvicinati nei diversi punti vendita e/o depositi; 

♦ controllare l’esistenza di rapporti commerciali con soci soggetti d’imposta e familiari titolari di attività di 

produzione e commercio; 

♦ dare una prima valutazione complessiva sulla credibilità dei redditi dichiarati dalla società o dall’impresa 

rispetto al “minimo vitale”; 

♦ acquisire le prime informazioni, da completare con i dati rilevabili presso l’attività e da riscontrare anche 

mediante contraddittorio con la parte, sull’evoluzione storica del fatturato e del reddito dichiarati nonché 



sui rapporti finanziari fra società e soci. 

2.2 Altre interrogazioni e ricerche preliminari all’accesso 

E’ opportuno riscontrare le informazioni acquisite dall’interrogazione all’A.T. con quelle desumibili dalla 

banca dati della Camera di Commercio, dell’I.N.P.S. e dell’I.N.A.I.L., relativamente a: 

♦ tipologia delle attività esercitate dal soggetto; 

♦ luoghi di esercizio dell’attività e di eventuali depositi; 

♦ generalità del/i rappresentante/i legale/i della società e dei soci; 

♦ situazione giuridica del soggetto: normale attività, soggetto estinto, soggetto in liquidazione/fallito, ecc.; 

♦ eventuale presenza di protesti a carico dell’impresa, sia nella provincia di residenza che nel resto d’Italia, 

per valutare lo stato di salute dell’azienda e la prevedibile proficuità dell’azione accertatrice; 

♦ controlli a carico del soggetto; 

♦ altri dati ed informazioni. 

Nell’ambito dell’attività preparatoria è opportuno effettuare un sopralluogo preliminare per conoscere le 

caratteristiche strutturali e dimensionali e le modalità di esercizio dell’attività, anche al fine di stabilire il 

momento, la modalità dell’accesso e la composizione del nucleo di verificatori da impiegare. 

L’analisi di tali dati potrà suggerire al verificatore il percorso su cui indirizzare le indagini. 

2.3 Ricerche presso pubbliche amministrazioni 

Presso gli uffici comunali è possibile ottenere informazioni relative alla concessione delle autorizzazioni 

per l’esercizio dell’attività al commercio ambulante. 

Si possono richiedere le liste di coloro che hanno ottenuto l’autorizzazione al commercio esclusivamente 

itinerante, e che di conseguenza potrebbero anche non operare nella zona, e di coloro invece che hanno 

fatto la richiesta per ottenere l’autorizzazione ad un posto fisso e, di conseguenza, operano necessariamente 

nel mercato di quel Comune. 

Sempre presso il Comune è possibile fare un controllo sul pagamento della Tassa per l’Occupazione del 

Suolo Pubblico (TOSAP), per riscontrare l’avvenuta emissione dei documenti fiscali nelle giornate, 

necessariamente lavorative, corrispondenti al pagamento effettuato. 

Per una migliore gestione dell’attività di controllo, tali elementi potranno comunque essere rilevati per una 

pluralità di soggetti piuttosto che per un singolo, accentuando così il momento di programmazione 

complessivo dell’attività di controllo da parte dell’ufficio e tendendo a minimizzare le difficoltà ed i tempi che 

il reperimento dei dati di volta in volta può comportare. 



3.1 Modalità dell’accesso 

3. METODOLOGIA DEL CONTROLLO 

Tutte le operazioni di seguito descritte necessitano, per essere realmente efficaci ai fini delle indagini, di 

un elevato grado di riservatezza, determinante per acquisire ogni elemento o documento utile per la 

ricostruzione del reale giro d’affari. 

Sono ipotizzabili diverse modalità di accesso in dipendenza delle differenti caratteristiche organizzative 

dell’attività, la cui conoscenza è stata acquisita nella fase preparatoria al controllo: 

♦ esistenza di un unico punto vendita e assenza di locali magazzino con diversa ubicazione; 

♦ esistenza di un unico punto vendita e presenza di uno o più locali magazzino con diversa ubicazione; 

♦ esistenza di più punti vendita e assenza di locali di magazzino; 

♦ esistenza di più punti vendita e presenza di uno o più locali magazzino con diversa ubicazione; 

♦ esistenza di un luogo di conservazione delle scritture contabili, diverso dai precedenti. 

3.2 Controlli prioritari 

Effettuate le formalità di rito, in base all’art. 52 del D.P.R. n. 633/72 ed all’art. 33 del D.P.R. 600/73, si 

procederà ad una serie di operazioni tra le quali le più importanti sono: 

♦ ricerca di eventuale documentazione contabile ed extracontabile (ad esempio: agende, appunti, 

corrispondenza, brogliacci, ecc.) nei locali e nelle strutture destinate all’esercizio dell’attività, compresi gli 

automezzi in uso all’impresa per lo svolgimento dell’attività. Per procedere all’accesso in locali che siano 

adibiti anche ad abitazione è necessario l’autorizzazione della Procura della Repubblica (art. 52, 

comma1, del D.P.R. n. 633/72). Si effettuerà l’accesso presso il depositario dei libri e delle scritture 

contabili. 

♦ acquisizione dei supporti magnetici (es. floppy disk) eventualmente rinvenuti. Se l’azienda si avvale di 

mezzi informatici, collocati nei locali o nelle strutture utilizzate per lo svolgimento dell’attività, si 

provvederà a visionare i programmi di gestione presenti, acquisendo tutti i dati utili al controllo (art. 52, 

commi 4 e 9, del D.P.R. n. 633/72): documentazione contabile, inventario di magazzino, giacenze, listino 

prezzi, ecc.. La lettura di detti supporti magnetici potrà consentire la rilevazione di clienti, fornitori, incassi 

e pagamenti non presenti in contabilità; 

♦ controllo dell’esistenza della contabilità e della sua corretta tenuta; 

♦ controllo della cassa al fine di verificare se i valori rinvenuti (denaro, ricevute di carte di credito e 

bancomat) trovano riscontro con gli incassi complessivi e parziali registrati ed al fine di individuare le 

modalità di incasso; 

♦ controllo dell’annotazione di corrispettivi nei giorni in cui risulta una fornitura di energia ed il pagamento 

della tassa di occupazione spazi pubblici (TOSAP); 

♦ individuazione delle ultime operazioni effettuate, ed in particolare l’ultimo D.D.T., scontrini e ricevute 

fiscali, fatture emesse; 



♦ rilevazione del personale che opera effettivamente nell’attività, con indicazione dei dati anagrafici, delle 

mansioni svolte, della data di inizio dell’attività, e della tipologia di rapporto di lavoro (dipendente, 

collaboratore, associato) al fine di raffrontare i dati acquisiti con quelli risultanti dai libri tenuti ai fini 

previdenziali e del lavoro, considerando l’eventuale presenza di personale precario, a tempo 

determinato, stagionale; 

♦ rilevazione dei prezzi di vendita degli articoli esposti; 

♦ inventariazione (quantità, valore e fornitore), anche a campione, delle merci destinante alla vendita; 

♦ individuazione della modalità di vendita; 

♦ rilevazione e controllo dei dati utilizzati e dichiarati dal contribuente ai fini dell’applicazione degli Studi di 

Settore; 

♦ richiesta e verbalizzazione delle dichiarazioni di parte circa: 

• luoghi di svolgimento dell’attività; 

• giorni ed orari di apertura e di chiusura; 

• presenza in sagre o fiere; 

• individuazione delle merci più significative; 

• modalità di approvvigionamento della merce e fatture da ricevere (con individuazione dei fornitori); 

• modalità di gestione della cassa al fine di appurare la frequenza e l’entità dei prelievi da parte del 

titolare, la data, l’importo e la causale dell’ultimo prelevamento; 

• misura e modalità di riconoscimento degli sconti praticati eventualmente su determinate categorie di 

merce. 

Altri elementi utili ad inquadrare le potenzialità reddituali dell’impresa sono: 

♦ dimensioni dell'azienda; 

♦ tipo di licenza ed autorizzazione al commercio posseduta; 

♦ anno di inizio dell’attività dell’impresa; 

♦ spese complessive di occupazione del suolo per posteggi fissi oppure itineranti; 

♦ beni strumentali (furgoni, autocarri, automarket, altri mezzi di trasporto promiscuo) ed attrezzature 

(banchi e scaffali); 

♦ ubicazione territoriale (centro, periferia, zona turistica, aree, mercati e posteggi frequentati); 

♦ capitale investito. 

Le informazioni e gli elementi raccolti saranno particolarmente utili per lo svolgimento di controlli “indiretti” 

al fine di verificare l’attendibilità delle risultanze contabili e la “congruità” del volume d’affari dichiarato. 

3.3 Controllo del volume d’affari 

Il problema principale dell'attività di accertamento in questo specifico settore è costituito dalla facilità con 

cui gli operatori possono riuscire ad occultare i corrispettivi grazie al rapporto diretto che intercorre con il 

consumatore finale. 

3.3.1 - Tipologie di evasione 

Le principali metodologie di evasione adottate nel settore si realizzano attraverso l’occultamento dei 



ricavi. 

In particolare si possono distinguere tre tipologie di comportamento strumentali al suddetto fine, che 

possono essere adottate anche congiuntamente: 

a) metodo della sottofatturazione che si basa sulla contabilizzazione di prezzi di vendita più bassi. Si realizza 

o attraverso la mancata emissione di una parte degli scontrini, oppure emettendoli con un importo 

inferiore a quello dovuto. La mancata emissione può riguardare acquisti di scarso valore unitario, 

l’emissione di scontrini d’importo inferiore a quello dovuto può riguardare gli acquisti di maggiore entità. 

Si evidenzia che un occultamento delle vendite produce una sproporzione eccessiva fra il fatturato 

teorico e quello dichiarato. La riduzione o sconto praticata dall’impresa, suscettibile in parte di giustificare 

tale sproporzione, deve poter essere avvalorata da documenti in possesso dell’impresa (percentuale di 

sconto riportata sugli scontrini fiscali, ecc.). I verificatori, quindi, potranno rilevare una percentuale di 

ricarico inferiore a quella reale o una sopravvalutazione delle rimanenze finali (la parte potrebbe 

rimediare agli squilibri tra acquisti e vendite registrati “gonfiando” il magazzino al fine di evidenziare un 

risultato d’esercizio “credibile”). 

Tale tipologia di evasione realizzata tramite il metodo della “sottofatturazione” consente di: 

♦ non fare emergere tutto l’utile effettivamente realizzato, facendo apparire un ricarico inferiore a quello 

reale; 

♦ evadere l’I.V.A. sulle vendite, relativamente ai minori ricavi contabilizzati; 

b) metodo del “magazzino gonfiato” attribuendo alle merci invendute un valore superiore a quello effettivo; in 

sostanza si fa apparire tra le rimanenze finali anche parte delle merci vendute. 

Tale tecnica viene adottata quando nel corso dell’esercizio non sono stati correttamente contabilizzati 

tutti i ricavi delle vendite e quindi il risultato d’esercizio configura un ricarico percentuale (rapporto tra utile 

operativo e costo del venduto) particolarmente basso, che può costituire pertanto un sintomo di evasione. 

Con la sopravvalutazione delle rimanenze finali si persegue l’obiettivo di: 

♦ non far emergere perdite civilistiche e fiscali (peraltro non veritiere) che potrebbero, rispettivamente, 

deteriorare i rapporti con le banche e “insospettire” il fisco; 

♦ non ridurre la percentuale di ricarico risultante dalla contabilità rispetto a quella effettiva; 

♦ non fare emergere tutto l’utile effettivamente realizzato; 

♦ evadere l’I.V.A. sulle vendite; 

c) metodo degli “acquisti e vendite in nero”. 

Questa modalità di evasione è attuabile quando è possibile effettuare acquisti in nero. 

La “tecnica” consente di: 

♦ non ridurre la percentuale di ricarico risultante dalla contabilità rispetto a quella effettiva; 

♦ non fare emergere tutto l’utile effettivamente realizzato; 

♦ evadere l’I.V.A. sulle vendite in nero. 

3.3.2 - Indizi di evasione 

Al fine di verificare l’esistenza degli indizi di evasione e ricondurli alle tipologie prima individuate, si 

elencano alcuni fra i principali elementi indiziari con le relative fonti documentali sulle quali sono riscontrabili. 

Le fonti degli elementi indiziari dipendono anche dalle modalità organizzative dell’attività svolta e dal tipo 

di contabilità adottata. 



a) Gli indizi di evasione attuata con il metodo della “sottofatturazione” possono essere trovati: 

♦ dal controllo della cassa effettuato al momento dell’accesso. Occorre confrontare il denaro e gli altri 

valori rilevati al momento dell’accesso con gli scontrini emessi a partire dal giorno dell’ultimo prelievo 

effettuato dal titolare. Una piccola differenza può essere giustificata da esigenze di funzionamento della 

cassa che richiedono una giacenza minima (per dare il “resto”, per esigenze improvvise, ecc.); 

♦ nella registrazione dei corrispettivi. Dalla registrazione dei corrispettivi è riscontrabile la presenza di 

importi particolarmente elevati negli ultimi giorni del periodo di liquidazione I.V.A. (mensile o trimestrale) 

e del mese di dicembre, sintomo di un’evasione attuata con l’emissione a posteriori di documenti fiscali, 

finalizzata a far apparire un ricarico minimo credibile e, nel contempo, un debito I.V.A., ancorché di 

importo modesto; 

♦ nel giornale di fondo degli scontrini. È opportuno un attento esame, anche a campione, delle operazioni 

risultanti dal giornale di fondo del misuratore fiscale (cosiddetto registratore di cassa) al fine di appurare 

la presenza di anomalie nella emissione degli scontrini (concentrazione di scontrini emessi negli ultimi 

giorni del periodo di liquidazione I.V.A.). In caso di riscontro positivo è ipotizzabile l’emissione di scontrini 

“a posteriori”; 

♦ dai conti cassa e banche: l’esistenza di finanziamenti all’impresa provenienti dai soci o dal titolare può 

rappresentare la spia di corrispettivi non contabilizzati. Particolarmente significative sono le registrazioni 

di finanziamenti del titolare nel conto “cassa” per evitare un saldo negativo della stessa; 

♦ dal confronto del ricarico. Occorre confrontare il ricarico che emerge dalla contabilità con quello che 

scaturisce dal raffronto tra i prezzi di acquisto delle merci e i corrispondenti prezzi di vendita al pubblico; 

♦ dalle dichiarazioni e liquidazioni I.V.A.. L’esistenza di dichiarazioni chiuse costantemente con saldi a 

debito di importo molto ridotto o, addirittura, con I.V.A. a credito sono indizio di corrispettivi non 

contabilizzati. 

b) Gli indizi di evasione attuata con il metodo del “magazzino gonfiato” possono essere trovati: 

♦ dall’inventario fisico al momento dell’accesso. È possibile riscontrare una consistenza (quantità e valore) 

effettiva inferiore a quella ricostruita contabilmente; minori giacenze di merci rinvenute sono la prova di 

una sopravvalutazione del magazzino; 

♦ dalle registrazioni e dalle dichiarazioni I.V.A.. L’esistenza di frequenti saldi a credito nelle liquidazioni 

periodiche I.V.A. e, conseguentemente, l’esistenza di una o più dichiarazioni annuali I.V.A. chiuse a 

credito possono rappresentare un indizio di corrispettivi di vendita non registrati a fronte di acquisti 

regolarmente contabilizzati; 

♦ dal libro inventari, dal bilancio e dalle schede contabili che riportano una descrizione sommaria delle 

rimanenze finali ed uno scarso dettaglio nella loro classificazione; 

♦ dall’indice di rotazione del magazzino. Se particolarmente basso, evidenzia un importo troppo elevato 

delle rimanenze finali in rapporto al costo del venduto, ed è un indizio della sopravvalutazione del 

magazzino attuata per occultare vendite non contabilizzate. 

c) Gli indizi di evasione attuata con il metodo degli “acquisti e vendite in nero” possono essere trovati: 

♦ dall’inventario fisico al momento dell’accesso. È possibile riscontrare una consistenza (quantità e valore) 

effettiva superiore a quella ricostruita contabilmente: il rinvenimento di maggiori quantità di merci 

dimostra l’esistenza di acquisti non contabilizzati; 



♦ dal conto cassa e dagli estratti conto bancari. Rilevanti giacenze di cassa inutilizzate o consistenti 

prelievi bancari del titolare o dei soci, privi di una plausibile giustificazione, sono sintomatici di acquisti 

senza fatture. Non sempre, infatti, è possibile finanziare “spese non documentabili” o “acquisti in nero” 

con fondi extracontabili; ragioni contingenti possono costringere l’impresa a ricorrere alle risorse 

finanziarie “ufficiali”; 

♦ dal conto “prelevamenti del titolare”. La mancata movimentazione conto “Prelevamenti del titolare” può 

costituire un indizio di evasione qualora il contribuente, che non abbia altri redditi oltre quelli provenienti 

dall’attività commerciale, non sia in grado di indicare le fonti finanziarie disponibili alle quali attinge 

normalmente per fronteggiare le esigenze della vita quotidiana e per il mantenimento della famiglia. 

Gli indizi di evasione, eventualmente riscontrati, andranno valutati complessivamente in quanto possono 

essere, comunque, sintomatici di più tipologie di evasione poste in essere dal contribuente. 



3.3.3 - Prospetto degli eventuali indizi di evasione 

FONTI INDIZI TIPO EVASIONE 

Controllo di cassa al 

momento dell’accesso 

♦ consistenza di cassa 

superiore agli importi registrati 

Registro dei corrispettivi ♦ maggiori volumi di vendite 

realizzate negli ultimi giorni 

dei periodi di liquidazione 

I.V.A. e del mese di dicembre 

Giornale di fondo scontrini ♦ emissione di scontrini 

concentrata negli ultimi giorni 

del periodo di liquidazione 

I.V.A. (mensile e trimestrale) 

Prezzi esposti 

Fatture di acquisto 

Registri I.V.A. e copie 

dichiarazioni degli ultimi 2 anni 

♦ percentuale di ricarico 

superiore a quella risultante 

dalla contabilità 

♦ inattendibile distribuzione 

degli approvvigionamenti 

♦ ridottissimi saldi a debito nelle 

liquidazioni periodiche I.V.A. e 

nelle dichiarazioni annuali 

♦ frequenti saldi a credito nelle 

liquidazioni periodiche I.V.A. e 

nelle dichiarazioni annuali 

Conti Cassa e Banche ♦ presenza di numerosi 

accrediti con causale diversa 

da incassi, quali: 

finanziamenti provenienti da 

soci o titolare 

Libro inventari, 

bilancio, 

schede contabili 

Inventario fisico al momento 

dell’accesso 

♦ giacenze di cassa consistenti 

ed inutilizzate; 

♦ prestiti ai soci o al titolare, 

ovvero prelievi bancari a 

favore di questi 

♦ indice di rotazione di 

magazzino basso; 

♦ descrizione sommaria e 

classificazione poco analitica 

delle rimanenze 

♦ minori merci rinvenute rispetto 

al magazzino ricostruito dalla 

contabilità 

♦ maggiori merci rinvenute 

rispetto al magazzino 

ricostruito dalla contabilità 

1. Sottofatturazione 




3. Acquisti e vendite a nero 


2. Magazzino gonfiato 


3. Acquisti e vendite in nero 



3. Acquisti e vendite in nero 



3.3.4 - Possibili approfondimenti dell’indagine 

♦ Controllo incrociato nei confronti dei maggiori fornitori, per esaminare la documentazione relativa ai 

pagamenti effettuati dall’ambulante (fotocopie di assegni); 

♦ controllo incrociato con società di gestione di carte di credito, nel caso in cui sia stato attivato questo 

particolare mezzo di pagamento. 

3.3.5 - Quantificazione dei ricavi omessi 

a) Presenza di indizi di evasione del tipo “sottofatturazione”: 

per quanto riguarda le tecniche di indagine per far emergere questa tipologia di evasione, si rinvia al 

paragrafo 3.3.7, che illustra le problematiche relative alla determinazione delle percentuali di ricarico 

riscontrate in sede di accesso e le ipotesi in cui tali ricarichi possono essere applicati anche ad annualità 

precedenti. 

b) Presenza di indizi di evasione del tipo “magazzino gonfiato”: 

è possibile quantificare i maggiori ricavi applicando alla merce non rinvenuta in magazzino la 

percentuale di ricarico media praticata dall’impresa o, se diversa, quella constatata in sede di verifica 

(spetterà ovviamente la deduzione del costo). 

c) Presenza di indizi di evasione del tipo “acquisti e vendite in nero”: 

occorre distinguere i seguenti casi: 

1. acquisti “in nero” relativi all’anno dell’accesso (maggior magazzino accertato rispetto a quello 

contabile). In tal caso sono contestabili soltanto violazioni ai fini I.V.A.; 

2. acquisti “in nero” relativi ad anni precedenti quello dell’accesso (risultanti da incongruenze fra 

quantità uscite ed entrate nelle scritture di magazzino, oppure da documentazione extracontabile). In 

tal caso sono contestabili maggiori ricavi applicando al valore degli acquisti non contabilizzati la 

percentuale di ricarico constatata in sede di verifica (riferimento paragrafo 3.3.7), mentre spetterà, 

ovviamente, la deduzione del costo; 

3. vendite “in nero” risultanti da documentazione extracontabile o da incongruenze documentali e 

contabili. Si rilevano maggiori ricavi pari agli importi rilevati. 

3.3.6 - Controllo di carico e scarico del magazzino 

Il controllo del magazzino può essere fatto per intero o a campione. La scelta relativa non può essere 

predeterminata, ma adottata caso per caso in funzione della situazione concreta e del tempo a disposizione 

dei verificatori. 

Il controllo delle giacenze per campione deve essere effettuato scegliendo, in contraddittorio con la parte 

e verbalizzando le relative scelte, alcune categorie di merci che siano particolarmente rappresentative 

dell’intero magazzino. 

In linea di massima è opportuno individuare le categorie in base al maggior concorso al fatturato. 

In definitiva i casi che si possono presentare sono: 

♦ magazzino fisico INFERIORE a quello contabile: è in genere determinato da annuale giro a rimanenze di 

parte degli acquisti ed è il risultato di aggiustamenti contabili effettuati alla fine dell’esercizio. 



Accade che a fine anno il contribuente si renda conto di aver omesso troppi ricavi e si trovi a dover 

esporre perdite di esercizio oppure utili irrisori; 

♦ magazzino fisico SUPERIORE a quello contabile: è rivelatore della presenza di merce, acquistata in nero 

o comunque per la quale non esiste documento di acquisto, che presumibilmente è destinata ad essere 

rivenduta in nero. 

3.3.7 - Controllo del ricarico 

Come è noto il “ricarico” è la maggiorazione che il commerciante applica al prezzo di acquisto per 

determinare il prezzo di vendita. 

Sulla base dei dati indicati nel conto economico o nella dichiarazione dei redditi (per le imprese in 

contabilità semplificata), la percentuale media di ricarico può essere così calcolata: 

Ricavi - Costo del venduto 

% di ricarico = ______________________ x 100 

Costo del venduto 

Costo del venduto = Giacenze iniziali + Acquisti - Rimanenze finali 

La principale difficoltà del controllo del ricarico risiede nella diversità dei prodotti commercializzati, a 

ciascuno dei quali spesso può corrispondere una diversa maggiorazione di vendita, in base al pregio 

dell’articolo, alla sua richiesta, alla tendenza della moda, ecc.. 

La circostanza non deve essere trascurata in sede di accertamento, giacchè la ricostruzione induttiva del 

giro di affari può superare il vaglio del contenzioso soltanto se si fonda su una percentuale media ponderata 

del ricarico che tenga conto della diversità qualitativa e quantitativa dei beni venduti. 

Nel caso di attività di piccole dimensioni è forse possibile ricostruire analiticamente, articolo per articolo, 

le quantità vendute rilevandole dalle fatture di acquisto e tenendo conto delle variazioni inventariali, in 

aumento o in diminuzione, verificatesi nel tempo; nelle attività di maggiori dimensioni, però, tale operazione 

potrebbe rilevarsi troppo complessa. 

In tal caso il ricarico può essere calcolato con riferimento ad un campione significativo di articoli 

individuati, anche in contraddittorio con il contribuente. La percentuale di ricarico medio ponderato derivante 

dall’analisi del campione potrà essere estesa al totale degli acquisti di merce venduti nell’anno controllato. 

Un metodo alternativo potrebbe essere quello di calcolare il ricarico sulle rimanenze di merce rilevate al 

momento dell’accesso nel presupposto, generalmente accettato, che la composizione delle rimanenze sia 

sufficientemente rappresentativa, quanto a varietà degli articoli trattati e relative incidenze sul totale, dei 

consumi di merce dell’esercizio. 

Il ricarico medio ponderato può essere calcolato come segue: 



n 

Σi = 1 (Ri x pi) 

Rmp = ______________ 

100 

Rmp = ricarico medio ponderato 

n = numero degli articoli considerati 

Ri = ricarico dell’articolo i-esimo considerato 

pi = incidenza o peso del costo del venduto dell’articolo i-esimo sul costo del venduto totale (o sul 

costo del venduto totale del campione se l’indagine è di carattere campionario) 

Ad esempio, nel caso di un campione composto da 3 articoli a, b, c, che presentano ciascuno un ricarico, 

rispettivamente, del 100%, 150%, 200% ed un’incidenza sul costo del venduto totale (del campione) del 

30%, 50% e 20%, il ricarico medio ponderato è uguale a: 

(Raxpa)+(Rbxpb)+(Rcxpc) (100%x30)+(150%x50)+(200%x20) 

___________________ 

= 

__________________________ 

100 100 

= 145% 

Quanto ai prezzi di vendita da utilizzare per il calcolo del ricarico, essi saranno rilevati dai prezzi esposti 

al pubblico riscontrati al momento dell’accesso, oppure in contraddittorio con la parte. 

E’ possibile presumere che la percentuale di ricarico constatata per il periodo d’imposta in corso alla data 

dell’accesso sia stata applicata anche al costo della merce venduta nell’annualità d’imposta oggetto di 

verifica, se, dal confronto tra i due periodi non emergono significative variazioni relativamente a: 

♦ tipologia delle merci trattate, tipologia dei fornitori e condizioni d’acquisto; 

♦ valore complessivo degli acquisti e delle vendite; 

♦ ubicazione e numero dei punti vendita. 

Qualora si riscontrino le variazioni sopra menzionate, il ricarico constatato al momento dell’accesso potrà 

essere esteso agli anni precedenti con le opportune rettifiche da determinare in contraddittorio con la parte. 

Tali riduzioni dovranno comunque trovare riscontro in elementi oggettivi e documentati dal contribuente. 

Dai suddetti riscontri è necessario dare atto puntualmente nel processo verbale di constatazione, al fine 

di giustificare, per l’accertamento degli imponibili relativi agli anni precedenti, l’utilizzo di una percentuale di 

ricarico diversa da quella constatata all’atto dell’accesso. 

Le eventuali dichiarazioni rese dalla parte in ordine ad un peggioramento della situazione commerciale 

avvenuto negli ultimi anni avvaloreranno l’applicazione del ricarico, come individuato dalla rilevazione dei 

dati all’accesso, agli altri anni oggetto di controllo, in quanto la ricostruzione del volume d’affari dovrebbe 

risultare più favorevole al verificato. 



3.3.8 - Indice di rotazione del magazzino 

L’indice di rotazione del magazzino, che consente di operare delle valutazioni sull’attendibilità del volume 

delle vendite e degli acquisti, è dato dal rapporto fra la merce uscita dal magazzino in una certa unità di 

tempo e la giacenza media presente in esso nella stessa unità di tempo. 

In simboli, cioè, si ha: 

(Acq. + E.I. - R.F.) 

E.I. + R.F. 

Acq. = acquisti 

E.I = esistenze iniziali 

R.F. = rimanenze finali 

Il calcolo del tasso di rotazione può essere riferito ad intervalli di tempo di diversa lunghezza (mese, 

settimana, trimestre, ecc.) secondo le esigenze. 

Un indice pari ad 1 sta a significare che il magazzino viene rifornito mediamente una volta l’anno. 

Un indice di rotazione delle scorte molto basso sta ad indicare un rinnovo del magazzino poco frequente 

e potrebbe nascondere acquisti e vendite “in nero”. 

Per quanto riguarda la perdita dei beni, dovuta ad eventi fortuiti, accidentali o comunque indipendenti 

dalla volontà del soggetto, la stessa deve risultare da idonea documentazione fornita da un organo della 

Pubblica Amministrazione, ovvero secondo quanto previsto dall’art. 2, comma 3, del D.P.R. del 10 novembre 

1997 n. 441, come modificato dall’art.16 del D.P.R. de 7 dicembre 2001, n. 435, “Regolamento recante 

modifiche al decreto del Presidente della Repubblica del 22 luglio 1998, n. 322, nonché disposizioni per la 

semplificazione e la razionalizzazione di adempimenti tributari” da una dichiarazione sostitutiva di atto 

notorio, resa entro trenta giorni dal verificarsi dell’evento o dalla data in cui se ne ha avuto conoscenza, dalle 

quali risulti il valore complessivo dei beni perduti, salvo l’obbligo di fornire, a richiesta dell’Amministrazione 

finanziaria, i criteri e gli elementi in base ai quali detto valore è stato determinato. 

3.3.9 - Indice di produttività per addetto 

Il numero di addetti all’interno di un’attività commerciale è, evidentemente, in stretta correlazione con la 

dimensione dell’attività stessa. 

Potrebbe, dunque, essere utile calcolare l’apporto di ciascun addetto in termini di ricavi: 

Aggiornamento: Novembre 2004 19 

2 

I = Ricavi al netto dell’I.V.A. 

numero addetti 

I = indice di produttività per addetto 

Si ricorda l'opportunità di ponderare il numero degli addetti all'anno, nel caso in cui dalla documentazione 

e dalle informazioni acquisite sia possibile individuare i giorni lavorati da parte di ciascun addetto. Per il 

calcolo si rinvia alla procedura S.A.Ve., nella sezione relativa all'indice della produttività per addetto che è


stata predisposta a tal fine: > controllo sostanziale > controllo v.a. > indicatori di valutazione > produttività 

per addetto. 

Il risultato di detto rapporto dovrà essere coerente con l’assunto logico secondo cui ad ogni addetto 

devono corrispondere ricavi che consentano un margine sufficiente a coprire almeno la rispettiva 

remunerazione. 

A tal fine, sarà utile determinare l’intero costo aziendale per i dipendenti e la remunerazione corrisposta 

agli addetti. 

Ogni volta che ci si trova di fronte ad un costo per addetto sproporzionato rispetto al fatturato prodotto per 

l’azienda sarà necessario indagare su eventuali vendite “in nero”. 

3.3.10 - Altri controlli ed analisi 

Anche nell’ambito del commercio al dettaglio ambulante è in via di diffusione l’utilizzo di carte di credito e 

bancomat, pertanto, nel caso in cui l’ambulante abbia attivato questo mezzo di pagamento, il controllo 

incrociato tra i pagamenti effettuati con carte di credito e/o bancomat ed i documenti fiscali consente di 

rilevare se sussiste corrispondenza tra i corrispettivi introitati e quelli registrati. 

Nonostante tale forma di pagamento renda più difficoltoso l’occultamento dei ricavi, potrebbe risultare 

opportuno l’esame incrociato tra i documenti fiscali emessi ed i riepiloghi contabili delle società di gestione 

delle carte di credito o i tagliandi P.O.S.. 

Nella maggioranza dei casi gli estratti conto delle società di gestione delle carte di credito, aventi in 

genere periodicità mensile, contengono le date e gli importi per singola transazione avvenuta, con distinto 

addebito delle commissioni dovute per il servizio. 

Pertanto, l’acquisizione degli estratti conto delle movimentazioni di pagamenti effettuati con “moneta 

elettronica”, o, in mancanza, la richiesta degli stessi (mediante questionario) alle società di gestione di carte 

di credito, consente di verificare la veridicità dei ricavi contabilizzati. 

Potrebbe, altresì, risultare utile distinguere gli incassi a seconda del mezzo di pagamento nei vari mesi, 

per verificare se il loro ammontare è proporzionale al totale degli introiti. 

Un confronto semplice si può effettuare rapportando il dato mensile emergente dalle contabili delle carte 

di credito con il dato mensile dei corrispettivi: se tale rapporto calcolato su base mensile varia nei singoli 

mesi in modo consistente, è opportuno concentrare il controllo su quei mesi in cui il valore è più elevato, 

ossia è maggiore l’incidenza degli incassi con carta di credito sul totale dei corrispettivi mensili. 

Tale elaborazione non si presenta utile quando la percentuale di incassi con carta di credito è 

particolarmente bassa. 

3.4 Ulteriori elementi di valutazione 

Un’ultima serie di indizi può essere considerata al solo fine di valutare l’attendibilità della dichiarazione 

ovvero la congruità minima di quanto accertato in base agli elementi in precedenza descritti. 

In considerazione delle strutture e delle attrezzature utilizzate, è particolarmente utile studiare le forme di 

finanziamento adottate. 



Un’evidente sproporzione tra mezzi propri dell’impresa ed affidamenti bancari, dovrebbe far sorgere 

l’interrogativo sulle garanzie offerte per ottenerli. Tali garanzie solitamente consistono in depositi in denaro 

oppure in titoli a latere di quelli ufficiali, o anche in altre attività finanziarie o reali che potrebbero aver tratto 

origine proprio da ricavi non contabilizzati. In questi casi, l’indagine bancaria può essere di grande ausilio. 

Il capitale investito nell’azienda (attrezzature, depositi, automezzi), la retribuzione figurativa del titolare e 

degli eventuali soci impegnati a tempo pieno nell’azienda, costituiscono altrettanti elementi aventi un 

carattere indiziario. 

Si può, infatti, porre a confronto il reddito dell’impresa con quello conseguibile da un impiego alternativo 

dei fattori produttivi che concorrono a realizzarlo. 

In altri termini il reddito dichiarato non dovrebbe collocarsi (quantomeno in modo ricorrente e tendenziale) 

al di sotto di quello costituito dalla somma: 

♦ dei proventi ottenibili da un impiego alternativo del capitale investito nell’azienda; 

♦ della retribuzione conseguibile, in posizione di lavoro dipendente, nello stesso settore di attività. 

Eventuali scostamenti negativi perduranti nel tempo devono essere considerati contrari ad ogni logica 

economica e contribuiscono a rafforzare il giudizio di inattendibilità sostanziale delle risultanze contabili, 

ovvero convalidare la ricostruzione dei ricavi operata con i controlli descritti nei precedenti paragrafi. 

Altri elementi indiziari, come specificato nella parte dedicata alle attività preliminari, possono essere 

costituiti da manifestazioni di capacità contributiva (possesso di auto, imbarcazioni, acquisto di immobili, 

ecc.), riferibili al titolare dell’impresa e/o ai soci, particolarmente stridenti con l’ammontare del reddito 

dichiarato. 

In tal caso, soprattutto qualora non sia stato possibile addivenire ad una soddisfacente ricostruzione del 

volume d’affari, si potrà procedere sia pure ai soli fini dell’imposizione diretta, all’accertamento sintetico del 

reddito complessivo secondo la procedura di cui all’art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600/73, nei confronti del 

titolare persona fisica ovvero dei soci. 

3.5 Le indagini bancarie 

Gli accertamenti bancari costituiscono uno strumento molto incisivo per l’esame della posizione fiscale 

del contribuente, in particolare delle persone fisiche, delle associazioni tra professionisti, delle società di 

persone e delle società di capitale a ristretta base azionaria. 

Il loro impiego deve rispondere a principi di economicità e di prevedibile proficuità dell’azione di controllo. 

L’indagine bancaria è certamente consigliabile in presenza di gravi indizi di evasione, ovvero qualora 

permanga un significativo divario tra il volume d’affari ed i redditi determinati in base alla metodologia in 

precedenza descritta e quanto fondatamente attribuibile al contribuente sulla base delle condizioni di 

esercizio dell’attività, della sua potenziale capacità reddituale, della consistenza del suo patrimonio ovvero di 

altri elementi di valutazione. 

Peraltro, la Legge del 28 dicembre 1995, n. 549, consente di graduare l’indagine in relazione sia all’entità 

degli indizi di evasione riscontrati che alle esigenze di progressivo approfondimento del controllo 

eventualmente scaturite dall’analisi degli elementi acquisiti nel corso della verifica. 



Sono quindi delineabili diversificati percorsi d’indagine, che potranno essere seguiti anche in via 

alternativa. 

3.5.1 - Richiesta al contribuente degli estremi identificativi dei conti 

(artt. 32, 1° comma n. 6 bis del D.P.R. 600/73 e 51, 2° comma n. 6 bis del D.P.R. n. 633/72) 

In tal caso viene richiesta alla parte, previa autorizzazione del Direttore Regionale dell’Agenzia delle 

Entrate, la dichiarazione della natura, del numero e degli estremi identificativi dei rapporti intrattenuti con 

aziende di credito, con l’amministrazione postale, con società fiduciarie ed ogni altro intermediario 

finanziario. 

Di conseguenza, agli operatori finanziari segnalati, dovrà essere richiesta la copia dei conti denunziati dal 

contribuente e l’indicazione di tutti gli altri eventuali rapporti con lui intrattenuti. 

3.5.2 - Richiesta della copia dei conti agli istituti di credito e finanziari 

(artt. 32, 1° comma n. 7 del D.P.R. n. 600/73 e 51, 2° comma n. 7 del D.P.R. n. 633/72) 

Indipendentemente dall’esercizio della facoltà di cui al punto precedente, i verificatori possono richiedere, 

sempre previa autorizzazione del Direttore Regionale dell’Agenzia delle Entrate, la copia dei conti 

direttamente agli istituti di credito ed agli intermediari finanziari. 

Tale modalità d’indagine appare particolarmente opportuna quando siano stati frapposti ostacoli 

all’azione dei verificatori o dell’ufficio, ovvero quando le violazioni e le omissioni e le false indicazioni 

contabili siano così gravi e i dati a disposizione così scarsi, da rendere difficile la ricostruzione degli 

imponibili fiscali. 

Le indagini dovranno comunque essere condotte secondo selezionate opzioni investigative che 

restringano la forbice costi-benefici dell’azione di accertamento (banche che hanno sportelli nella città ove 

operano il contribuente ed i suoi familiari più stretti, nelle province contigue, nel luogo di nascita, nella 

località ove possiede residenze secondarie o comunque dove si supponga l’esistenza di conti). 

L’indagine può coinvolgere anche altri soggetti (familiari e non), motivatamente sospettati di essere 

intestatari di comodo di conti riferibili al contribuente o di cui il medesimo abbia la disponibilità. 



CHECK LIST

Metodologia di controllo COMMERCIO AMBULANTE A POSTEGGIO ...

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