ERISOODUSTUSED - PANDEKT OÜ • Raamatud

Toomas Villems
ERISOODUSTUSED
Näited ja kommentaarid
2. täiendatud ja ajakohastatud trükk
Täiendanud ja ajakohastanud Andres Tammsaar
Tallinn 2009

ISBN: 978-9985-9961-9-5
Väljaandja:
Pandekt OÜ © 2009
Merivälja tee 5-E206, Tallinn 11911
Tel. 6300 900
info@pandekt.ee
http://www.pandekt.ee
Seaduste tekstid: www.riigiteataja.ee

SISUKORD
Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
1. SISSEJUHATUS ..............................................................................5
2. MÕISTED ........................................................................................6
3. ERISOODUSTUSTE LIIGID..........................................................12
4. ERISOODUSTUSTE MAKSUSTAMINE ......................................14
4.1. Eluasemekulude täielik või osaline katmine ........................14
4.2. Sõiduki tasuta või soodushinnaga kasutada andmine ..........15
4.3. Muu tööandja vara tasuta või soodushinnaga
kasutada andmine ..................................................................22
4.4. Kindlustusmaksete tasumine ................................................24
4.5. Töölähetuste maksustamine ..................................................24
4.6. Isikliku sõiduauto kasutamine ..............................................32
4.7. Laenu andmine ......................................................................41
4.8. Asja, väärtpaberi, varalise õiguse või teenuse
tasuta üleandmine, müük või vahetus turuhinnast
madalama hinnaga..................................................................43
4.9. Asja, väärtpaberi, varalise õiguse või teenuse
ostmine turuhinnast kõrgema hinnaga ..................................45
4.10. Loobumine rahalise nõude sissenõudmisest ......................46
4.11. Koolituskulud........................................................................48
4.12. Töötajate tervisega seotud kulude maksustamine ..............53
4.13. Töötajate toitlustamisega ning tööriietega seotud kulud ....57
4.14. Töötaja surma korral lesele või lastele
makstavad toetused ..............................................................59
4.15. Püsiva tegevuskoha mõiste ..................................................59
4.16. Erisoodustused, palk ja loonuspalk ....................................60
5. MUUD TULUMAKSU MAKSMISE ERIJUHUD ..........................61
5.1. Varjatud soodustuste maksustamine......................................61
5.2. Kingituste ja annetuste maksustamine ..................................66
5.3. Esinduskulude maksustamine................................................71
5.4. Ettevõtlusega mitteseotud kulude maksustamine ................74
5.5. Tulumaks muudelt ettevõtlusega mitteseotud
väljamaksetelt ........................................................................77
6. LÕPETUSEKS................................................................................80
3

Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
7. TÄHTSAMAD ÕIGUSAKTID ......................................................81
7.1. Tulumaksuseadus ..................................................................81
7.2. Sotsiaalmaksuseadus............................................................163
7.3. Teenistuslähetuse kulude hüvitamise ja
päevaraha maksmise tingimused, ulatus ja kord ..............180
7.4. Erisoodustuste hinna määramise kord (sõiduauto) ............186
7.5. Isikliku sõiduauto teenistus-, töö- ja
ametisõitudeks kasutamise kulude hüvitise
maksmise tingimused ja piirmäärad ....................................189
4

1. SISSEJUHATUS
Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
Tihtipeale puutuvad ettevõtjad oma töös kokku mitmesuguste erijuhtudega,
mis tekitavad küsimusi maksustamisel – kas ja milliseid
makse tuleks maksta?
Olgu siinkohal toodud mõningad näited sellistest olukordadest: töötajad
kasutavad ettevõtte transpordivahendit töövälisel ajal, ärilõunad,
külaliste vastuvõtmisega seotud kulud, ettevõtte sünnipäeva tähistamine,
kingituste ja annetuste tegemine, sponsorlus jne.
Ülaltoodud loetelus sisalduvate ning paljude analoogse iseloomuga
väljaminekute maksustamine on reguleeritud tulumaksuseaduse X
peatükis ”Tulumaksu maksmise erijuhud”. Erisoodustuste maksustamist
käsitleb tulumaksuseaduse § 48, kingituste, annetuste ja vastuvõtukulude
maksustamist § 49, ettevõtlusega mitteseotud kulusid §
51 ning ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid § 52.
Käesoleva ülevaate eesmärgiks on avada mõisted, anda ülevaade
ning kommenteerida tulumaksuga maksustamise aspekte tulumaksuseaduse
§-des 48–49 ja 51–52 ning illustreerida kommentaare praktiliste
näidetega, et olla ettevõtjatele abiks tulumaksuseaduse tõlgendamisel
ning pakkuda abi erijuhtude maksustamisel esinevate probleemide
ennetamiseks ning lahenduste leidmiseks.
Alljärgnevas kirjutises on kajastatud autori isiklikud seisukohad.
Kommentaaride sisu ei ole kooskõlastatud ühegi Eesti Vabariigi seadusandliku,
täidesaatva ega kohtuvõimu asutusega. Autor ei vastuta
ühegi tagajärje eest, mille on kirjutise kasutajale põhjustanud autori
seisukohtade rakendamine või järgimine.
5

Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
2. MÕISTED
Üldjuhul peavad kõik tulusaajad maksma tulumaksu, millest on lubatud
teha seadusega lubatud mahaarvamised. Vastavalt tulumaksuseaduse
§-le 2 on nimetatud tulumaksu maksjaks füüsilised isikud ja
mitteresidendist juriidilised isikud, kes saavad maksustamisele kuuluvat
tulu.
Praegu kehtiva tulumaksuseaduse alusel Eestis registreeritud juriidilised
isikud ja Eestis filiaali või muu püsiva tegevuskoha registreerinud
mitteresidendist juriidilised isikud ei maksa tulumaksu mitte
arvestuslikult ja teenitud, vaid jaotamata kasumilt ja mitmesugustelt
tulumaksuseaduses sätestatud väljamaksetelt ehk nende isikute suhtes
on tegemist „kulumaksuseadusega”.
Üheks maksustamisele kuuluvate väljamaksete alaliigiks on erisoo -
dustused.
Erisoodustuseks tulumaksuseaduse (TMS) mõistes on igasugune
kaup, teenus, loonustasu või rahaliselt hinnatav soodustus, mida antakse
TMS §-s 48 lg. 3 nimetatud isikule („Töötaja“), kelleks on erisoodustusega
maksustamisel:
• töölepingu alusel töötav isik;
• avalik teenistuja (TMS § 13 lõige 1);
• juhtimis- või kontrollorgani liige (TMS § 9);
• füüsiline isik, kes müüb tööandjale kaupu pikema aja jooksul kui
kuus kuud;
• töövõtu-, käsundus- või muu võlaõigusliku lepingu alusel töötav
või teenust osutav füüsiline isik.
Kuigi oma olemuselt on erisoodustus füüsilisest isikust saaja tulu,
on vastavalt TMS-le erisoodustuste tulumaksu maksjaks tööandja
ehk erisoodustuse tegija. Tööandja mõiste on defineeritud TMS §-s
48 lg. 2 ning tööandjaks, kes peab maksma makse töötajale tehtud erisoodustustelt,
on:
• füüsilisest isikust tööandja;
• residendist juriidiline isik;
6

Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
• Eestis püsivat tegevuskohta omav või tööandjana tegutsev mitteresident;
• Eesti riigi- või kohaliku omavalitsusüksuse asutus, kes teeb maksustatavaid
erisoodustusi.
Töötaja mõiste on erisoodustustega maksustamise mõistes laiem
kui töölepinguseaduses defineeritud töötaja mõiste. Samuti tasub tähele
panna, et erisoodustus tekib alati juriidilise isiku ja füüsilise
isiku vahel, seega ei saa rääkida erisoodustusest tulumaksuseaduse
mõistes, kui leiab aset tehing juriidiliste isikute vahel või kui füüsiline
isik ei ole erisoodustusi tegevale juriidilisele isikule töötajaks
TMS § 48 lg. 3 mõistes.
Juhin tähelepanu asjaolule, et erisoodustustelt tuleb vastavalt sotsiaalmaksuseaduse
§ 2 lg. 1 punkti 7 alusel maksta lisaks tulumaksule
ka sotsiaalmaksu, kuid erisoodustustelt ei tule maksta töötuskindlustusmaksu.
Ka ei ole erisoodustus isikustatud maks, seega ei
laiene nimetatud maksu tasumisest töötajatele sotsiaalseid hüvesid.
Töötaja seisukohast vaadatuna on kasulikum saada palka, kuna erisoodustusena
saadud hüvitisi ei võeta arvesse puhkusetasu, keskmise
palga, ravikindlustuse hüvitiste arvestamisel, ka ei lisandu erisoodustustelt
arvestatud sotsiaalmaksueraldised töötaja pensioniarvestusse.
Lisaks tulu- ja sotsiaalmaksule on tööandja kohustatud maksma
erisoodustustelt ka käibemaksu. Vastavalt käibemaksuseaduse § 4
punktile 2 on käibeks ka kauba või teenuse omatarve. Omatarbe korral
on käibemaksuga maksustatavaks väärtuseks kauba soetusmaksumus,
selle puudumisel omahind või teenuse omahind (käibemaksuseadus
§ 13 lg. 6). Juhul, kui omatarbe moodustab tööandja sõiduauto
töö-, ameti- või teenistusülesannetega või tööandja ettevõtlusega
mitteseotud tegevuseks tasuta või soodushinnaga kasutada andmine,
on nimetatud käibe maksustatav väärtus koos käibemaksuga tulumaksuseaduse
§ 48 lõike 7 alusel arvutatud erisoodustuse hind.
Topeltmaksustamise vältimiseks ei kuulu erisoodustuste hulka sellised
füüsilistele isikutele tehtud väljamaksed, millelt on kinni pee-
7

Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
tud tulumaks § 41 alusel. Väljamaksjad on kohustatud tulumaksu
kinni pidama:
1) residendist füüsilisele isikule makstavalt tulumaksuga maksustamisele
kuuluvalt palgalt ja muudelt tasudelt (§ 13 lõige 1), juriidilise
isiku juhtimis- ja kontrollorgani liikme tasudelt (§ 13
lõige 2), arvestades §-s 42 lubatud mahaarvamisi;
2) mitteresidendile makstavalt palgalt ja muudelt tasudelt (§ 29
lõige 1), juriidilise isiku juhtimis- ja kontrollorgani liikme tasudelt
(§ 29 lõige 2);
3) füüsilisele isikule töövõtu-, käsundus- või muu võlaõigusliku lepingu
alusel makstud töö- või teenustasult;
4) mitteresidendile või residendist füüsilisele isikule makstava tulumaksuga
maksustatava intressi väljamakselt (§ 17 lõige 1, § 29
lõige 7);
6) mitteresidendile või residendist füüsilisele isikule makstavalt tulumaksuga
maksustamisele kuuluvalt kindlustushüvitiselt, pensionilt,
pensionifondi väljamakselt, stipendiumilt, loteriivõidult,
elatiselt,elatisabilt, vanemahüvitise seaduse alusel makstavalt
hüvitiselt (§ 19 lõiked 1 ja 2, § 20 lõiked 1–3, § 20 1 , § 21 lõige 1,
§ 29 lõige 9) või muult väljamakselt, välja arvatud punktis 12 nimetatud
väljamaksed;
7) mitteresidendile või residendist füüsilisele isikule makstavalt
üüri- või renditasult või tasult asja piiratud asjaõigusega koormamise
eest (§ 16 lõige 1, § 29 lõike 6 punkt 1 ja 2) ning residendist
füüsilisele isikule makstud litsentsitasult (§ 16 lõiked 2
ja 3);
8) mitteresidendile makstavalt litsentsitasult (§ 29 lõike 6 punktid 4
ja 5);
9) mitteresidendist kunstnikule või sportlasele Eestis toimunud tegevuse
eest makstavalt tasult, samuti kunstniku või sportlase
Eestis toimunud tegevuse eest mitteresidendist või füüsilisest isikust
kolmandale isikule makstavalt tasult (§ 29 lõige 10);
10) mitteresidendile Eestis osutatud teenuste eest makstavalt tasult
(§ 29 lõige 3);
11) madala maksumääraga territooriumil asuvale juriidilisele isikule
(§ 10) Eesti residendile osutatud teenuste eest makstavalt
tasult (§ 29 lõige 3);
8

12) füüsilisele isikule tehtavatelt § 21 lõigetes 2 ja 3 loetletud väljamaksetelt.
Samuti ei kuulu erisoodustuste hulka rahalised väljamaksed, mida
tavaliselt loetakse palgaks, lisatasuks, juurdemakseks, juhtimis- või
kontrollorgani liikme tasuks või tasuks müüdud kauba või osutatud
teenuse eest.
Erisoodustuste maksustamisperioodiks on kalendrikuu. Erisoodustused
deklareeritakse tuludeklaratsiooni vormi TSD lisal 4. Deklaratsiooni
esitamise ja erisoodustuste maksude tasumise tähtajaks on erisoodustuste
tegemise kuule järgneva kuu 10. kuupäev.
Töötaja ei ole vastutav erisoodustuste maksude tasumata jätmise
eest. Vastavalt maksukorralduse seadusele on maksuhalduril õigus
teha ettekirjutust ainult maksumaksjale, kelleks on tööandja.
Näide erisoodustuse maksustamisest
Erisoodustused • Näited ja kommentaarid
Ettevõte maksab kinni töötaja hambaraviteenuse summas 1000
krooni. Tegemist on erisoodustusega tulumaksuseaduse mõistes.
Ettevõte peab maksu kalkuleerima alljärgnevalt:
Tulumaks erisoodustuselt 21/79x1000=266 krooni. Sotsiaalmaks
(1000+266)x33%=418 krooni. Ettevõtja kulud moodustavad 1000+
266+418=1684 krooni, seega selleks, et hüvitada 1000 krooni, kuulus
lisanduvateks maksudeks 684 krooni ja hüve osatähtsus kuludest moodustas
59%.
Selleks, et töötaja saaks netopalgast hambaraviarve tasuda (eeldusel,
et töötaja ei ole liitunud vabatahtliku kogumispensioniga), kuluks
tööandjal 1698 krooni.
9