Rapport annuel 1987.pdf - IBR

INSTITUT DES REVISEURS D'ENTREPRISES
Créé par la loi du 22 juillet 1953
Avenue Marnix 22
1050 Bruxelles
Rapport annuel 1987
Conformément à l'article 12 de la loi du 22 juillet 1953, modifiée par les
lois du 10 juillet 1956 et du 21 février 1985, le Conseil a l'honneur de
vous faire rapport sur son activité au cours de l'année 1987.

INSTITUT DES REVISEURS D'ENTREPRISES
(créé par la loi du 22 juillet 1953)
COMPOSITION DU CONSEIL
(art. 13 de la loi)
Président: Alfred PENNA
Vice- Président:
Membres
d'expression
française:
Membres
d'expression
néérlandaise:
Pierre E. BERGER (t)
Robert-Henri FRANSOLET
Paul LURKIN
Jean M. PIRLOT
Roger STASSIN, Secrétaire
Michel C. V AES
Francis WILMET
Paul BEHETS
Hendrick J. BLOCK*
Boudewijn CALLENS
Achiel CLYBOUW, Secrétaire Trésorier
Paul PAUWELS
Roger VERSTRAELEN
Secrétaire
Général
Hugo
DE CEUKELAIRE
Directeur:
Henri
OLIVIER
* A dater du 4 septembre, le Conseil a demandé à M. H.J. BLOCKde remplir les fonctions
du Vice-président décédé.
3

COMITE
EXECUTIF
Conformément à l'article 14 de la loi, le Conseil a confié la gestion
journalière à un Comité Exécutif composé du Président A. PENNA, du
Vice-Président P.E. BERGER(t) et des secrétaires: MM. A. CLYBOUW,
secrétaire trésorier et R. STASSIN.Suite au décès du Vice-Président M.
P.E. BERGER, M. H. BLOCKa été invité à remplir ses fonctions jusqu'à
l'assemblée générale du 12 mars 1988.
COMMISSION D'APPEL
(Loi, art. 21; AR. 16 juillet 1985)
Chambre du rôle français:
Membres effectifs
M. Jacques GODEFROID
Conseiller à la Cour d'Appel
de Liège
Membres suppléants
Présidents
Mme. Marie-Françoise MORIMONT,
épouse DE N ORRE
Conseiller à la Cour d'Appel
.
de Mons
Membres
Mme. Cécile LEFEBVE, épouse
GILLAIN
Juge au Tribunal de Commerce
de Mons
Mme. Monique ROUSSELLE
épouse SOJCHER
Juge au Tribunal du Travail
de Charleroi
M. André HOSTE
M. Etienne S. KIRSCHEN
Magistrats
M. Foulek RINGELHEIM
Juge au Tribunal de Commerce
de Bruxelles
Mme. Cécile LION,
épouse VAN DOOSSELAERE
Juge au Tribunal du Travail
de Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
(Ass. Gén. 9.3.1985)
M. André DETRIXHE
M. Claude POURBAIX
4

Membres effectifs
M. Ivan VEROUGSTRAETE
Conseiller à la Cour d'Appel de
Bruxelles
B. Chambre du rôle néerlandais
Membres
M. Emiel TEIRLINCK
Juge au Tribunal de Commerce
de Gand
Membres
Présidents
suppléants
M. Charles HOORENS
Conseiller à la Cour d'Appel de
Gand
Magistrats
M. Jan VERMUNICHT
Juge au Tribunal de Commerce.
d'Anvers
Mme. Margaretha DEN HERTOG, M. RafaëLGABRIELS
épouse MAIRESSE Juge au Tribunal du Travail de
Juge au Tribunal du Travail Gand
d'Anvers
M. Walter MISSORTEN
M. GustaafV AN DAMME
Membres Reviseurs d'entreprises
(Ass. Gén. 9.3.1985)
M. Lode HUYBRECHTS
Mme Helga PLATTEAU
Membres effectifs
Mme Nicole DIAMANT,
épouse BONJE
Vice-président au Tribunal de
Commerce de Bruxelles
Mme. Suzy BASSINE,
M. Michel MEUNIER
COMMISSION DE DISCIPLINE
(Loi, art. 19; AR. 16 juillet 1985)
A. Chambre du rôle français
Membres
Présidents
suppléants
Mme Anne SPIRITUS,
épouse D ASSESSE
Juge au Tribunal de Commerce de
Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
Mme. Danielle JACOBS,
M. J. DELFORGE
5

B. Chambre du rôle néerlandais
Membres effectifs Membres suppléants
Présidents
Michel DECKERS
Vice-président du Tribunal de
Commerce d'Anvers
Paul BLONDEEL
Juge au Tribunal de Commerce
de Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
J os Jan COUTURIER
Pierre DEROO
Marcel TINNEMANS
Josephus VLAMINCKX
6

TABLE DE MATIERES
Introduction . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11
Première partie
EVOLUTION DU CADRE DE L'ACTIVITE
DES REVISEURS
1. LOI DU 22 JUILLET 1953 ET ARRETES D'EXECUTION
1. Arrêté royal du 13 octobre 1987 relatif au stage. . . . . . . . . . . . . . . .
2. Conséquences du nouveau règlement de stage sur les épreuves en cours
3. Mesures en faveur des professionnels ressortissants d'un pays de la CEE
4. Règlement d'ordre intérieur. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Tableau des membres - société d'une personne. . . . . . . . . . . . . . . .
6. Inscription d'un reviseur d'entreprises au tableau des experts comptables
7. Relations interprofessionnelles. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Activité principale du reviseur d'entreprises. . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Compatibilité d'un mandat de liquidateur amiable ou judiciaire ou de
curateur. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10. Indépendance du reviseur ..............................
11. Apport des activitésd'un reviseur à une société. . . . . . . . . . . . . . . .
12. Politique suiviepar le Conseil en matière de surveillancede l'activité des
membres. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1r 13. Enquête annuelle sur l'activité des cabinets. . . . . . . . . . . . . . . . . .
II. DROIT COMPTABLE
1. Avis sur le projet d'avis de la Commission des Normes Comptables relatif
aux opérations, avoirs et engagements en devises. . . . . . . . . . . . . . .
2. Plan comptable des hôpitaux. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Modification de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 ...............
III. INFORMATION
DES CONSEILS D'ENTREPRISE
1. Certification des informations économiques et financières à fournir au
conseil d'entreprise. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Avis du Conseil Supérieur du Revisorat .....................
3. Présence du reviseur d'entreprises aux réunions du conseil d'entreprise
4. Analyse et explication des informations économiques et financières transmises
au conseil d'entreprise. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
IV. DROITDES SOCIETESET REVISION
1. Société d'une personne. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Acomptes sur dividences . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
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7

3. Mission de contrôle confiée à un reviseur par un administrateur ou un
actionnaire. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Position du commissaire-reviseur en cas de défaillance du contrôle interne
5. Réduction de capital. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Infractions à l'obligation de désigner un commissaire-reviseur ,
7. Commissaire-vérificateur. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
v. AUTRES MISSIONS LEGALES
1. Fonctions de commissaire dans les intercommunales. . . . . . . . . . . . .
2. Contrôle des comptes dans les institutions destinées à accueillir des personnes
handicapées en Communauté française. . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Services assurant l'encadrement de mesures pour la protection de la jeunesse
en Communauté française. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Contrôle des hôpitaux. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
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FONCTIONNEMENT
Deuxième partie
DES INSTITUTIONS
1. ORGANES LEGAUX
A. Assembléesgénérales
1. Assemblée générale des reviseursd'entreprises. . . . . . . . . . . . . . . .
2. Assemblée générale des stagiaires. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
B. Le Conseil et ses commissions fonctionnelles
1. Relations avec le ConseilSupérieur du Revisorat ,.
~ 2. Commissionde surveillance. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Admissionsau stage. . . . . . . ; . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Admissionsà l'examen de fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Commissiond'Appel siégeantdans le cadre de la période transitoire
6. Admissionsau serment. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Tableau des membres. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
C. La Commissiondu stage
1. Approbation de conventionsde stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Réduction du stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Contrôle desjournaux de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Modificationsen cours de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Délivrance de certificatsde fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Examen d'admissionau stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Statistiques. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Hommages. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
D. Jurys d'examen defin de stage
1. L'examen de fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Les jurys de l'examen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
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8

E. Discipline. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
128
II. RELATIONS EXTERIEURES
A. Comité de coordination inter-instituts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
B. Relations internationales
1. Fédération Internationale des Experts Comptables (IFAC)
""""
2. International Accounting Standard Committee (IASC) ...........
3. Fédération Européenne des Experts Comptables (FEE) ..........
4. Comitésde liaisonsbilatéraux. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
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III. CENTRE BELGE DE NORMALISATION DE LA COMPTABILITE
ET DU REVISORA T
A. Commissionjuridique. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Groupes de travail en matière déontologique. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
B. Commission de formation et de perfectionnement
1. Formation des stagiaires. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Comité d'organisation du programme de formation permanente. . . . .
3. Publications. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
C. Commissiondes normes de revision
1. Normes générales de revision .. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Normesinternationales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Conseilsd'entreprise. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Contrôle des apports de valeurs incorporelles. . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Les rapports de revision ...............................
6. Etudes des groupes de sociétés. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
D. Commission de doctrine comptable
1. Traitement dans les comptes des opérations en devises et des avoirs et
engagements en devises. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Notions de bénéfices distribuables
""""""""""""
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ANNEXES
Annexe 1 - Circulaire D .008 ...............................
Annexe 2 - Circulaire D.009 .,.............................
Annexe 3 - Circulaire D 010 ,...................
Annexe 4 - Arrêté royal relatif au stage des candidats re\'iseurs d'entreprises
161
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166
9

INTRODUCTION
L'exécution de la réforme de 1985 se poursuit. Les décisions d'application
qui demeurent à prendre sont nombreuses. Au cours de l'année
écoulée, plusieurs d'entre elles, et non des moindres, ont été adoptées
ou préparées par les organes compétents.
Nous citerons d'abord le nouveau règlement du stage qui fait l'objet
de l'arrêté royal du 13 octobre 1987. Ensuite, nous mentionnerons le
règlement d'ordre intérieur qui, après avis conforme du Conseil Supérieur
du Revisorat, a été transmis au Conseil d'Etat. Le troisième arrêté
royal important est toujours à l'étude. Il s'agit du nouveau règlement
de discipline et de déontologie. C'est essentiellement dans ce domaine
que le Conseil a développé ses réflexions l'an dernier.
Trois commissions ont été constituées et ont déposé des notes dans
les domaines suivants: l'indépendance du reviseur, le domaine de la
profession de reviseur, les relations interprofessionnelles, la mise à jour
du chapitre premier du règlement de discipline. Les deux premiers
documents ont été communiqués aux membres pour recueillir leur opinion.
A la suite de ces consultations, les textes remaniés sont publiés
dans le présent rapport. Le Conseil poursuit ses travaux sur les deux
autres thèmes; il a l'intention de suivre la même procédure de consultation
avant de déboucher sur un projet de règlement de déontologie.
Deux sujets ont particulièrement retenu l'attention des confrères vu
leur influence sur l'organisation de nos cabinets; il s'agit de l'interdiction
de la double appartenance à l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et à
celui des Experts Comptables et de la définition du caractère principal
des activités de revision. Ces règles sont-elles inhérentes au système
légal développé par la réforme de 1985? Elles découlent en tout cas de
la volonté du législateur clairement exprimée dans les travaux parlementaires,
de spécialiser la fonction de revision.
Pour l'exercice de ses missions de contrôle, le reviseur d'entreprises
fait appel à de nombreuses connaissances dans les domaines comptable,
Il

juridique, informatique, fiscal, etc. Il ne doit pas être nécessairement
un spécialiste dans chacune de ces matières. Il ne doit pas non plus se
cantonner dans un rôle de coordinateur qui rassemble les informations
des spécialistes. La revision est une technique autonome dont nous
sommes les spécialistes. Peut-on être qualifié de spécialiste lorsque
l'objet de cette spécialisation n'est pas pratiqué de façon principale?
Certes, l'Institut des Reviseurs d'Entreprises a toujours affirmé et
nous continuerons à le faire, que la profession ne serait pas viable si une
activité accessoire dans d'autres domaines n'était pas admise. Nous
visons évidemment le domaine comptable et le conseil aux entreprises.
D'ailleurs, une certaine polyvalence n'est-elle pas un impératif du contrôle
des petites et moyennes entreprises qui constituent une part importante
de l'activité de nombreux cabinets?
De plus, la perspective de spécialisation est inséparable d'un autre
concept qui fut développé dans la loi de 1985, la pluridisciplinarité, cet
animal que l'on voit généralement à quatres pattes: revision, fiscalité,
comptabilité, consultance, mais qui pourrait s'étendre à d'autres professions
telles les professions juridiques. L'association interprofessionnelle
est inscrite dans la loi. Nous la considérons comme un engagement du
législateur à notre égard et nous souhaitons que les conditions de son
fonctionnement soient inscrites sans restrictions inutiles dans le règlement
de déontologie.
Le nouveau règlement devrait être conçu dans une perspective européenne
car le grand marché de 1992 aura sans conteste une influence
sur notre profession. Notre attitude ne doit pas être défensive. Nous
pouvons, nous devons envisager de travailler sur les marchés voisins, à
condition que le législateur belge nous permette d'opérer dans des
conditions comparables.
* * *
L'année écoulée marque également une étape importante dans l'exécution
de la mission du reviseur vis-à-vis des conseils d'entreprises. L'Institut
s'est efforcé de mettre à la disposition des confrères, des interprétations
provisoires des textes applicables, y compris un exemple de
rapport élaboré par le Conseil Supérieur du Revisorat. Le domaine de
l'incertitude est demeuré assez vaste. Ceci est logique dans une première
12

année d'expérience. A présent, il convient de rechercher une harmonisation
là où elle s'avère utile. Ainsi par exemple, le Conseil recommande-t-il
désormais que l'analyse des informations annuelles fasse
l'objet d'un rapport écrit alors qu'un doute était permis jusqu'à ce jour.
L'exercice de cette nouvelle mission est une occasion nouvelle de
prouver notre indépendance à l'égard des pressions extérieures. Nous
n'avons pas à juger si le législateur a eu raison ou tort d'exiger la communication
de telle ou telle information économique ou financière au
conseil d'entreprise. Notre rôle est de constater si elle a été donnée
conformément à la loi, si elle est le reflet de la réalité et si elle est
présentée de façon compréhensible pour les interlocuteurs. Dans certains
cas, le reviseur n'a pas été directement invité à participer aux
travaux du conseil d'entreprise. Il doit néanmoins lui adresser ses rapports
voire même imposer sa présence lors de la discussion de l'information
annuelle. La certification de l'information des conseils d'entreprises
n'est pas une mission facultative dont on pourrait disposer au gré
des relations sociales au sein d'une entreprise. Nous devons exiger
qu'elle se déroule ni plus ni moins dans les conditions définies par la loi.
Au plan des missions revisorales, nous ne voudrions pas passer sous
silence les développements qui ont été constatés dans le secteur associatif,
le contrôle des établissements hospitaliers et demain sans doute des
mutuelles. Nous sommes heureux de constater que le législateur reconnaisse
l'utilité de notre intervention surtout lorsque celle-ci s'appuie sur
des principes comptables clairement définis. Nous n'avons cependant
pas que des motifs de satisfaction car nous constatons par ailleurs que
les moyens d'exercer convenablement la mission sont souvent refusés
au reviseur et que malgré cela certains confrères inexpérimentés ou peu
conscients de l'ampleur de la tâche ont une fois encore accepté ces
missions dans des conditions anormales. Cette attitude nous cause un
tort considérable que les intervenants syndicaux ont rappelé au cours
de nos séminaires. Dans le cas des hôpitaux, cette situation est aggravée
par la politique de subsidiation du Ministre des Affaires Sociales.
Enfin, nous devons nous interroger sur la volonté du législateur luimême
de respecter les principes de la réforme de 1985. Trois exemples
nous révèlent la nécessaire vigilance en ce domaine. Coup sur coup, le
législateur national avec sa loi sur les intercommunales et la Communauté
française avec deux décrets ont ignoré les principes fondamentaux
13

de la réforme de 1985. Le second cas nous inquiète plus particulièrement
par la brèche qu'il ouvre dans la notion de contrôle légal définie par
l'article 3 de la loi du 22 juillet 1953.
* * *
La vie de l'Institut a été rudement secouée au cours de l'année 1987.
Coup sur coup, nous avons appris avec une immense tristesse le décès
de l'ancien président J.J. SCHELLEKENSet du vice-président en exercice
P.E. BERGER. C'est dans l'introduction de ce rapport que nous voudrions
rendre hommage à ces deux personnalités hors du commun qui
ont été pour une bonne part responsables du redressement et du développement
de l'Institut à partir du début des années septante.
J.J. SCHELLEKENSest décédé à l'âge de 82 ans. Toute sa vie active a
été consacrée à la profession. Il fut d'abord le collaborateur d'un expert
comptable renommé avant de s'établir à son compte et d'accéder dès
sa création à la qualité de reviseur d'entreprises. Sans cesse, il œuvra
avec dévouement au sein des organisations professionnelles et principalement
de l'IRE dont il fut président de 1968 à 1973.
A partir de 1965, date du projet de loi du Ministre SPINOYproposant
la suppression de l'Institut, il fut un des principaux artisans de la défense
de notre Institution. Il avait compris que le véritable défi était celui de
la qualité. Ceux qui l'ont entendu n'oublieront pas la force et la sérénité
qui se dégageait de son exposé à l'assemblée générale de 1969 dans
lequel il annonçait un plan d'action pour le futur. Certes, comme président,
il ne put empêcher l'avis du Conseil Central de l'Economie en
1972 mais il jeta les bases du renouveau sans lequel la réforme de 1985
n'aurait probablement pas été ce qu'elle est.
P .E. BERGER nous a quitté subitement, en pleine force de l'âge. Il
était vice-président en exercice et sans doute l'assemblée générale l'aurait-elle
investi de la fonction de président dès 1989. Il était un reviseur
de la première heure, mais de justesse, car pour raison d'âge, il dû
même patienter quelques mois avant de prêter serment. Son attachement
à l'Institut était grand et il le prouva par une activité constante au
sein de ses organes d'études et de gestion.
14
En particulier, il joua un rôle important dans les commissions techni-

ques, la commission de doctrine tout d'abord, la commission juridique
ensuite. Dès son accès à la qualité de membre du Conseil, il manifesta
une préoccupation constante pour la formation des stagiaires 'et les
programmes de formation permanente.
Nous voudrions également souligner le rôle important de P.E.
BERGER dans les relations extérieures de l'Institut et en particulier dans
les relations avec la Commission bancaire à l'occasion des réformes de
1975 et 1980, ainsi que le rôle éminent qu'il a joué dans la préparation
de la réforme du revisorat en 1985.
J.J. SCHELLEKENStout comme P .E. BERGERfurent aussi des innovateurs
dans leur pratique professionnelle. Ils ont créé la première association
de reviseurs d'entreprises et la première société civile inscrite au
tableau porte leurs noms. Chacun sait combien cette décision de constituer
des cabinets d'une taille suffisante a influencé le devenir de la
profession, sa capacité à former de nombreux stagiaires considérés
comme de futurs associés ou partenaires, son intégration dans le
contexte européen et international.
* * *
Nous voudrions également rendre compte d'un engagement pris à l'assemblée
générale de 1987, à savoir développer les relations extérieures
et la promotion de l'activité des reviseurs. Sur le premier point, nous
avons poursuivi nos contacts réguliers avec le Conseil Supérieur du
Revisorat et le Conseil de l'Institut des Experts Comptables. Nous
avons également affirmé notre volonté de jouer un rôle actif dans les
organismes professionnels internationaux. La Fédération des Experts
Comptables européens a d'ailleurs accédé à l'offre de la Belgique d'organiser
un congrès européen à Bruxelles les 17, 18 et 19 octobre 1989.
La promotion de la profession auprès de PME a également été entreprise
par la très large diffusion d'une brochure d'information. D'autres
actions promotionnelles similaires pourraient être entreprises vis-à-vis
d'autres interlocuteurs.
Enfin, en terminant ce rapport, nous souhaitons remercier les nombreux
confrères qui participent aux travaux de l'Institut. Sans leur col-
15

laboration dévouée, il ne serait pas possible de gérer un Institut dont le
caractère professionnel est essentiel et doit être privilégié.
Nous voudrions remercier en particulier trois confrères éminents qui
ont rendu pendant de nombreuses années, de grands services à la profession:
le Professeur H.J. BLOCKqui ne demande pas le renouvellement
de son mandat de membre du Conseil, le Professeur E.S. KIRSCHENet
A. DETRIXHEqui ont tous deux renoncé à leurs fonctions de membre
de la Commission d'Appel.
Nous n'oublions pas les collaborateurs permanents de l'Institut dont
nous connaissons tout le dévouement et le souci du service aux membres
de la profession.
Alfred
PENNA
16

Première partie
EVOLUTION
DU CADRE DE L'ACTIVITE
DES REVISEURS
17

1. LOI DU 22 JUILLET 1953 ET ARRETES D'EXECUTION
1. Arrêté royal du 13 octobre 1987 relatif au stage
2. Conséquences du nouveau règlement de stage sur les épreuves en
cours
3. Mesures en faveur des professionnels ressortissants d'un pays de la
CEE
4. Règlement d'ordre intérieur
5. Tableau des membres - société d'une personne
6. Inscription d'un reviseur d'entreprises au tableau des experts comptables
7. Relations interprofessionnelles
8. Activité principale du reviseur d'entreprises
9. Compatibilité d'un mandat de liquidateur amiable ou judiciaire ou
de curateur
10. Indépendance du reviseur
11. Apport de l'activité d'un reviseur à une société
12. Politique suivie par le Conseil en matière de surveillance de l'activité
des membres
13. Enquête annuelle sur l'activité des cabinets
1. ARRETEROYALDUI30CTOBRE1~7RELA~AUSTAGE
L'arrêté royal relatif au stage des candidats reviseurs d'entreprises a été
signé par Sa Majesté le Roi le 13 octobre 1987 et publié au Moniteur
belge du 23 décembre 1987. (Le texte est reproduit en annexe au présent
rapport). Cet arrêté royal est l'aboutissement d'un important travail au
cours duquel le Conseil de l'Institut a été en contact permanent avec
19

les instances administratives et notamment avec le Conseil Supérieur
du Revisorat qui a rendu trois avis successifs sur les documents qui lui
furent proposés.
Le rapport au Roi précédant l'arrêté royal apporte des précisions sur
son objet ainsi que sur les questions essentielles à propos desquelles un
choix a dû être opéré. Le Conseil de l'Institut estime dès lors souhaitable
de reproduire in extenso le texte de ce rapport:
«La loi du 21 février 1985 relative à la réforme du revisorat modifie
les conditions d'accès à la qualité de reviseur d'entreprises d'une part
dans le but d'harmoniser les règles en vigueur avec celles qui sont
prévues par la directive 84/253/CEE du 10 avril 1984 concernant l'agrément
des personnes chargées du contrôle légal des documents comptables,
et d'autre part en vue de permettre des passerelles entre la profession
d'expert comptable et celle de reviseur d'entreprises. Le texte de
la loi confie au Roi le soin d'adopter les règles concrètes mettant en
vigueur le nouveau système. Il s'agit de:
- déterminer le diplôme dont le candidat doit être porteur avant de
pouvoir être admis au stage (art. 4,40);
- fixer les conditions de l'examen d'admission au stage (art. 17, 2°);
- déterminer les droits et obligations du maître de stage, du stagiaire,
la composition et les attributions de la Commission du stage, les
règles de la rémunération des stagiaires ainsi que les règles de discipline
(art. 18);
- fixer les modalités de l'examen d'aptitude (art. 4, 50).
«Sur proposition du Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
et après avoir tenu compte des avis émis par le Conseil Supérieur du
Revisorat d'Entreprises et le Conseil d'Etat, Je propose à la signature
de Votre Majesté un texte comprenant toutes les mesures d'exécution
de la loi qui concernent l'accès à la profession de reviseur d'entreprises.
«Le règlement du stage des Experts Comptables doit également être
organisé en application de la loi du 21 février 1985 précitée. Le Gouvernement
s'est engagé à assurer des passerelles entre les deux professions
dans la mesure où celles-ci sont placées à un même niveau de compé-
20

tence, sans préjudice au respect des règles de la 8e directive CEE. Il est
difficile d'adopter dès à présent toutes les mesures que l'organisation
de ces passerelles justifie. En effet, il paraît préférable d'attendre que
le système d'accès à la profession d'expert comptable ait pu fonctionner
effectivement avant de déterminer avec précision la portée de ces passerelles.
Aucun retard excessif ne sera cependant apporté dans la préparation
de ce complément au présent règlement.
La Commission
du stage
«Dans les travaux préparatoires de la loi du 21 février 1985, tant le
Gouvernement que le Parlement ont manifesté l'intention de ne pas
porter atteinte aux caractéristiques essentielles de l'Institut et de ses
organes. Comme par le passé, c'est la Commission du stage et le maître
de stage qui assumeront l'essentiel de l'encadrement et de la formation
pratique du stagiaire. Le travail administratif de la Commission du stage
devenant de plus en plus lourd au fur et à mesure que le nombre de
maîtres de stage et de stagiaires augmente, sa composition est élargie.
«Il n'a pas été donné suite à la proposition du Conseil Supérieur du
Revisorat visant à introduire dans cet organe des personnes qui n'auraient
pas la qualité de reviseur d'entreprises. Par contre, dans le but
d'assurer que la Commission du stage prenne en considération les souhaits
des utilisateurs de la certification délivrée par les reviseurs, il est
prévu que l'Institut fera annuellement rapport au Conseil supérieur du
Revisorat sur les activités de la Commission du stage et les activités de
formation des stagiaires. Les membres de la Commission du stage sont
désignés pour un an vu que la majorité de ceux-ci font partie du Conseil
dont la composition varie d'année en année.
Diplômes
requis
«Ainsi qu'il était souligné dans l'exposé des motifs du projet de loi,
l'expérience acquise établit qu'en règle générale l'exercice des missions
de reviseur d'entreprises implique, compte tenu de l'accroissement
rapide des exigences qui s'y rattachent, une formation de niveau supérieur
normalement concrétisée par un diplôme de l'enseignement supérieur
(Doc. parI. 552 (1982-1983) n° 1, p. 25).
21

«Dans son avis, le Conseil Supérieur du Revisorat souligne que, aussi
bien la formation théorique que le jugement de cette formation
devraient de préférence être organisés en dehors de l'organisation professionnelle
ainsi que cela est le cas pour toutes les autres professions
libérales. Toutefois, à l'heure actuelle et sauf exception, il n'existe pas
de programme universitaire spécifiquement organisé en vue de répondre
au besoin des professions de reviseur d'entreprises et d'expert comptable.
«Dès lors, il paraît utile de mettre au point un système souple n'imposant
provisoirement aucune réforme fondamentale des programmes
d'enseignement, mais permettant leur évolution progressive en fonction
de l'expérience et des besoins. Le règlement ne fait choix d'aucun
diplôme spécifique mais propose l'octroi de dérogations en faveur des
personnes dont les connaissances théoriques ont été contrôlées sur base
d'un examen de niveau universitaire.
«La 8e directive CEE précitée établit une liste des matières dans
lesquelles le reviseur d'entreprises doit avoir subi une formation. Cette
liste est reprise sans addition dans le règlement. En vue d'offrir les
garanties nécessaires d'équivalence au niveau européen, il est également
prévu que les dispenses ne pourront être accordées qu'aux porteurs
d'un diplôme de niveau universitaire (art. 7 de la 8e directive) et
dans la mesure où un nombre d'heures suffisant d'études a été consacré
pour chacune de ces matières.
«La structure de l'enseignement économique dans notre pays incite
le Gouvernement à proposer que les personnes qui sont titulaires d'un
graduat en comptabilité soient également autorisées à accéder à la profession
de reviseur d'entreprises. Par le passé, cette possibilité n'était
soumise à aucune autre condition que l'agrément donné par le Roi.
Désormais, dans la perspective d'une harmonisation européenne, il
faudra tenir compte des articles 9 et 10 combinés de la 8edirective CEE.
Il s'en suit que les titulaires d'un graduat ne pourront accéder au stage
de reviseur d'entreprises que dans mesure où ils peuvent justifier de
cinq années d'expérience pratique en plus de leur diplôme. Par ailleurs,
ils devront présenter l'examen d'admission.
«Pour les titulaires d'un diplôme de graduat ou d'un diplôme étranger
obtenu dans une langue qui n'est pas une langue nationale, une épreuve
22

de connaissance linguistique complète l'examen d'admission. Elle peut
être présentée dans la langue du diplôme ou, pour les diplômes étrangers,
dans la langue nationale choisie par le candidat.
«En vue d'harmoniser les reconnaissances des diplômes entre l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises et celui des Experts Comptables, il est
proposé, après une période transitoire, d'organiser la reconnaissance
des diplômes de graduat au travers des règlementations relatives aux
experts comptables.
Statut social du stagiaire
«Depuis la loi du 21 février 1985, il est possible à un reviseur d'entreprises
d'exercer sa profession sous contrat d'emploi pour autant que l'employeur
soit également un reviseur d'entreprises. Dès lors il doit en être
de même pour les stagiaires. Le choix entre un contrat d'emploi ou un
contrat de prestations de services indépendants doit être opéré par les
parties et le Gouvernement n'estime pas que la priorité doive être donnée
à l'une ou à l'autre formule.
«Conformément à l'avis du Conseil Supérieur du Revisorat d'Entreprises,
la convention de stage est désormais complètement distincte de
la convention réglant les modalités du statut social du stagiaire. Lorsque
le stage ne s'effectue pas dans les liens d'un contrat d'emploi, il importe
cependant que la Commission du stage surveille de façon adéquate la
relation juridique entre le stagiaire et le maître de stage et principalement
le niveau normal de la rémunération. Pour cette raison, il est
prévu que le contrat est communiqué à la Commission du stage en
même temps que la convention de stage.
«L'engagement de ne pas prendre contact avec la clientèle du maître
de stage pendant les trois ans qui suivent la fin du stage signifie que
l'ancien stagiaire ne peut pas s'adresser de façon active à la clientèle de
son ancien maître de stage; ceci n'exclut pas qu'il puisse être approché
par les clients de ce dernier et accepter dans ce cas des missions qui lui
seraient proposées. Il faut considérer que cette règle s'interprète comme
une condition de validité de la convention de stage car elle a pour but
d'éviter que le stage ne se déroule dans un climat de méfiance susceptible
de porter préjudice à la bonne formation du stagiaire.
23

Durée du stage
«La durée du stage est fixée par la loi à trois ans en principe. Moyennant
certaines garanties prévues dans le règlement, cette durée peut être
prolongée lorsque la formation du stagiaire est jugée insuffisante et
principalement lorsqu'il a échoué à l'examen d'aptitude.
«Conformément aux engagements européens, une exonération de
l'obligation de stage est prévue pour les personnes qui ont acquis à
l'étranger une qualité reconnue équivalent à celle de reviseur d'entreprises.
«De la même manière, une exonération totale ou partielle de l'obligation
du stage est prévue en faveur des experts comptables inscrits
depuis 7 ans au tableau de l'Institut. Le terme de sept ans est un minimum.
La réduction de la durée du stage dépendra notamment de la
durée de l'expérience pratique effective dans le respect des articles 9 et
10 de la huitième directive. Une mesure transitoire a été introduite à la
suggestion du Conseil d'Etat pour les experts comptables qui ont été
inscrits au tableau de leur Institut à l'occasion de sa création.
«Selon l'observation du Conseil d'Etat, l'équivalence de la qualification
des professionnels étrangers s'interprètera par rapport aux dispositions
de l'arrêté royal. Il convient cependant de tenir compte de la
situation particulière des personnes qui ont accédé depuis longtemps à
la profession ainsi que de celles qui sont en cours de formation. Cette
faculté est prévue par les articles 12 et 18 de la huitième directive
auxquels le texte se réfère. De plus amples détails ne paraissent pas
possibles vu le grand nombre de situations concrètes qui peuvent se
présenter. La Commission du stage et le Conseil prendront leur décision
en évitant toute discrimination injustifiée.
Règles déontologiques
et disciplinaires
«Les règles en vigueur en ce qui concerne le déroulement du stage
pratique et la déontologie n'ont pas été fondamentalement modifiées.
L'expérience a révélé que la Commission du stage de l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises surveille effectivement le déroulement du stage
et organise des exercices professionnels sous forme de travaux divers
24

ou de séminaires de formation. Dès lors, il ne paraît pas nécessaire
d'être plus précis dans un texte réglementaire.
«Le système disciplinaire applicable aux reviseurs d'entreprises a été
modifié par la loi du 21 février 1985. Le système applicable aux stagiaires
doit être légèrement adapté à la situation particulière dans laquelle
ceux-ci se trouvent. Selon la recommandation du Conseil Supérieur du
Revisorat d'Entreprises, il est prévu que la Commission du stage soit
compétente en première instance et qu'un appel soit ouvert aux stagiaires
sanctionnés devant la Commission d'Appel de l'Institut.
Examen d'aptitude
«L'examen d'aptitude prévu par l'article 4,50 de la loi est conçu comme
une épreuve destinée à vérifier la capacité des candidats à appliquer en
pratique les connaissances théoriques dont ils ont dû faire preuve avant
leur entrée en stage. L'organisation de cet examen s'inspire à la fois du
régime antérieur de l'examen de fin de stage (AR du 8 septembre 1964
fixant le programme et les modalités de l'examen de fin de stage) et de
l'expérience acquise par la Commission d'agréation prévue par l'article
63 de la loi du 21 février 1985.
«L'examen comporte deux épreuves: une épreuve écrite consistant
dans la rédaction d'une note explicative sur un cas pratique de revision
et une épreuve orale comportant une interrogation sur la pratique de la
profession, les missions, les responsabilités et la déontologie des reviseurs.
«Il importe que le candidat témoigne non seulement de sa capacité
technique mais aussi de sa compréhension des besoins manifestés par
les utilisateurs des rapports revis oraux et de son aptitude à faire face
aux responsabilités sociales d'un reviseur d'entreprises. A cette fin, le
jury désigné par le Conseil de l'Institut des Reviseurs comprendra une
personne étrangère à la profession choisie en fonction de ses compétences
particulières dans la vie économique et sociale.
«Cet examen d'aptitude devra être présenté par tous les candidats
même ceux qui ont été dispensés du stage. Toutefois, en ce qui concerne
les personnes qui ont acquis dans un autre Etat de la CEE une qualité
25

econnue équivalente etvis-à-vis desquelles un régime de libre circulation
doit être établi, ainsi que vis-à-vis des professionnels compétents
d'autres Etats offrant au reviseur belge une réciprocité, il n'est pas
nécessaire d'organiser des épreuves permettant de vérifier les connaissances
professionnelles. Par contre, il demeure essentiel de s'assurer
que ces personnes disposent d'une connaissance du droit belge suffisante
pour l'exercice de la profession. Ce contrôle est d'ailleurs prévu
par l'article Il de la 8e directive».
2. CONSEQUENCES DU NOUVEAU REGLEMENT DE STAGE
SUR LES EPREUVES EN COURS
L'arrêté royal du 13 octobre ne modifie pas en profondeur les principes
qui ont guidé le Conseil au cours de ces dernières années dans l'organisation
des épreuves de stage. Toutefois, plusieurs dispositions réglementaires
ont entraîné des changements dont il convient de faire état.
a. Droit transitoire
L'arrêté royal du 13 octobre s'applique immédiatement. Ceci signifie
que les conventions de stage approuvées par la Commission du stage à
partir du premier janvier 1988 seront intégralement placées dans le
contexte du nouveau règlement.
L'arrêté n'a pas d'effet rétroactif. Selon son article 42, l'arrêté royal
du 24 juillet 1957 contenant l'ancien règlement reste d'application aux
stagiaires qui ont commencé leur stage avant l'entrée en vigueur du
nouvel arrêté. Il s'en suit que le régime juridique des stages débutés en
1987 ou auparavant demeurera inchangé.
La non-rétroactivité ne concerne pas l'orgànisation des séminaires et
tests de stage qui sont prévus par l'article 15 de l'arrêté royal de 1957.
Elle n'empêchera pas la Commission du stage de faire bénéficier les
stagiaires des régimes plus favorables qui découlent de la réglementation
nouvelle. Ceci fut le cas pour les dispenses accordées aux universitaires
dans l'examen d'entrée dès 1986 (ci-dessous b) ou pour l'interprétation
des tests d'évaluation en cours de stage (ci-dessous d).
26

L'application des mesures transitoires relatives à l'examen d'aptitude
prévu par l'article 4,40 de la loi sont plus complexes. Pour les stagiaires
qui eussent été soumis à l'examen de fin de stage parce qu'ils n'étaient
pas porteurs du diplôme requis avant l'entrée en vigueur de la réforme
du revisorat, l'article 42 de l'arrêté royal prévoit que cet examen de fin
de stage est remplacé par l'examen d'aptitude tel qu'organisé parles
articles 36 à 39 de cet arrêté royal. On en déduit que les titulaires d'un
diplôme autre que licencié en sciences économiques, commerciales, .
actuarielles ou ingénieur commercial devront, à partir de 1988 et quelle
que soit l'année du début de leur stage présenter l'examen d'aptitude
selon les règles nouvelles.
Les titulaires d'un des diplômes précités qui sont entrés en stage avant
l'entrée en vigueur de la réforme du revisorat (1ermars 1985) ne doivent
présenter ni examen de fin de stage, ni examen d'aptitude. Ils ne sont
soumis qu'aux tests organisés par la Commission du stage et notamment,
en fin de stage, l'épreuve dite «special topics» ainsi que l'entrevue
portant sur la déontologie.
La situation de ceux qui ont commencé un stage entre le 1ermars 1985
et le 31 décembre 1987 est plus ambiguë car la loi nouvelle prévoit un
examen d'aptitude auquel les règles nouvelles ne peuvent s'appliquer.
La Commission du Stage a décidé de ne rien modifier aux règles anciennes
pour les stagiaires qui ont commencé leur stage en 1985 et 1986. Par
contre, les stagiaires qui ont réussi l'examen d'entrée au stage en 1986
et débuté leur stage en décembre 1986 ou en 1987 seront invités présenter
à l'issue de leur formation, une épreuve pratique de revision similaire
à celle qui est visée à l'article 38 al. 2 de l'arrêté royal.
Cette différence se justifie dans l'esprit de la Commission du stage
par le fait que les stagiaires qui ont commencé en 1987 ont déjà bénéficié
d'un régime de dispenses à l'occasion de l'examen d'entrée ainsi que
d'un régime plus souple dans le déroulement du stage.
b. Examen d'entrée
Dans son précédent rapport, le Conseil a fait état du souhait, exprimé
par le Conseil Supérieur du Revisorat, d'accorder des dispenses totales
ou partielles de l'examen d'entrée aux porteurs d'un diplôme universi-
27

taire. Pour que ces dispenses soient accordées deux conditions sont
requises (AR art. 16):
1. la matière concernée doit être mentionnée expressément sur le
diplôme;
2. le nombre d'heures consacrées à l'étude de cette matière doit correspondre
au nombre d'heures que le Conseil, après avis du Conseil
Supérieur du Revisorat, considère comme suffisant dans le cadre des
exigences de la profession de reviseur d'entreprises.
La dispense est accordée par la Commission du stage au vu du programme
complet des études. Il lui appartient d'évaluer dans quelle
mesure la déclaration faite par le candidat est acceptable au vu notamment
des informations recueillies directement auprès de l'établissement
d'enseignement concerné. Il s'agit en particulier de rejeter les doubles
emplois ou les fractionnements abusifs.
Après avoir recueilli l'avis du Conseil Supérieur du Revisorat, le
Conseil de l'Institut a déterminé le nombre d'heures d'enseignement
requis pour pouvoir bénéficier d'une dispense. Le programme comporte
quelques différences par rapport aux propositions anciennes. Les exigences
en matière de droit des sociétés et de contrôle interne ont été
renforcées. Par contre les nombres d'heures requis en économie d'entreprises,
mathématique et statistique et législation comptable ont été
légèrement diminués.
Il s'en suit que la nouvelle grille des dispenses applicable à l'examen
d'entrée dès 1988 se présente comme suit: (voir tableau à la page 29)
Par suite de l'expérience acquise, les précisions suivantes peuvent
être données:
- La dispense ne peut être accordée qu'aux titulaires d'un diplôme
belge correspondant à un programme d'études de quatre années au
moins et délivré par une université, un établissement d'enseignement
supérieur économique de niveau universitaire créé ou agréé par l'Etat
ou par un jury d'Etat.
- Dès l'instant où un candidat possède un tel diplôme, des dispenses
peuvent aussi lui être accordées s'il fait état d'un diplôme complémen-
28

Matières
Nombre
d'heures requis
- Comptabilité générale 120
- Analyse et critique des comptes annuels 60
- Comptabilité analytique d'exploitation et
comptabilité de gestion* .
- Droit des sociétés 60
- Droit fiscal 45
- Droit civil 45
- Droit commercial y compris les faillites et
les concordats
- Droit du travail et de la sécurité sociale 30
- Systèmes d'information et informatique 120
- Economie d'entreprises, économie politique
et économie financière
90
30
180
- Mathématique et statistique 120
- Principes fondamentaux de gestion financière** 75
- Revision comptable 75
- Comptes consolidés 30
- Contrôle interne 45
- Législation relative aux comptes annuels et
aux comptes consolidés
- Normes juridiques et professionnelles relatives
à la revision et aux reviseurs d'entreprises
45
15
*
y compris gestion budgétaire ou contrôle de gestion.
** enseignement spécifique de gestion financière.
29

taire portant une ou plusieurs matières faisant l'objet de l'examen,
délivré par ces mêmes établissements d'enseignement.
- Il arrive que les universités ou établissements d'enseignement supérieur
accordent certaines facilités aux porteurs d'un diplôme de l'enseignement
supérieur de type court (graduat). De telles facilités
appartiennent à l'autonomie des établissements d'enseignement; le
Conseil de l'Institut se soumettra à leur décision pour autant que la
matière soit mentionnée sur le diplôme délivré par eux.
- Le Conseil de l'Institut est autorisé à admettre dans des cas individuels
l'équivalence de diplômes étrangers (AR art. 14). Cette décision
porte aussi bien sur l'accès au stage que sur l'octroi de dispenses.
Le Conseil doit cependant vérifier si le diplôme établit une connaissance
suffisante dans le domaine de la formation théorique requise.
Il s'en suit que les titulaires d'un diplôme étranger ne pourront recevoir
aucune dispense dans les matières juridiques figurant au programme
de l'examen.
c. Convention de stage
Selon les articles 21 et 22 de l'arrêté royal, le maître de stage et le
stagiaire doivent communiquer à la Commission du stage d'une part la
convention de stage proprement dite et d'autre part le contrat qui règle
le statut social des stagiaires (contrat de travail ou de prestation de
services indépendants).
«Si le contrat de travail est conclu par écrit, il est transmis à la Commission
du stage en même temps que la convention de stage» (article
21 al. 4). La Commission a dès à présent demandé que le contrat de
travail conclu avec les stagiaires lui soit transmis. Elle a exprimé le
souhait que ce contrat soit toujours constaté par écrit.
En ce qui concerne le contrat de prestation de services indépendants,
il doit nécessairement être rédigé par écrit (article 22 al. 1). Ce document
sera de préférence distinct de la convention de stage. Toutefois,
la Commission du stage n'émettrait aucune objection à l'encontre d'un
document unique pour autant que deux chapitres traitent séparément
des aspects liés au stage et au statut social du stagiaire.
30

d. Déroulement des épreuves de stage
Dans la seconde partie du rapport, la Commission du stage 'expose les
différents cycles de formation et épreuves auxquelles sont soumis les
stagiaires. Au fil du temps, la Commission a jugé utile de multiplier le
nombre de séminaires. C'est ainsi que les stagiaires de troisième années
seront conviés pour la première fois en juin 1988 à un cycle de formation
traitant des missions spéciales du reviseur et du rapport de revision.
Dans l'avenir, un quatrième séminaire de stage sera intégralement
consacré au contrôle dans un environnement informatique, en manière
telle que le programme de formation se présentera comme suit:
Première
année de stage
- séminaire «contrôle interne» (3 jours).
Deuxième année de stage
- séminaire «contrôle des comptes annuels (3 jours) ;
- séminaire «contrôle dans un environnement informatisé» (à organiser).
Troisième
année de stage
- séminaire «missions spéciales et rapport de revis ion » (3 jours);
- journée d'études sur la déontologie (1 jour).
A l'issue des séminaires organisés au cours de la première année de
stage, les stagiaires sont invités à présenter un test d'évaluation de leurs
connaissances et de leur aptitude à les appliquer en pratique. Le test
intervient environ six mois après le séminaire.
Il résulte du nouveau règlement que la prolongation éventuelle du
stage sera appréciée par la Commission du stage à l'issue de la période
minimale de trois ans, au vu de l'ensemble des épreuves organisées au
cours du stage. En conséquence, un échec constaté à l'occasion d'un
test d'évaluation n'aura pas pour effet de provoquer automatiquement
l'allongement du stage. Au cours de la dernière année de stage, la
Commission du stage doit prendre la décision d'admettre le candidat
aux épreuves de fin de stage. A ce moment, au vu des résultats des
épreuves présentées en cours de stage, la Commission pourra décider
de retarder l'admission à l'examen d'aptitude.
31

En application de ces règles, la Commission du stage a pu admettre
que tous les stagiaires, y compris ceux dont le test d'évaluation sur le
contrôle interne se révélait insuffisant, soient admis aux épreuves suivantes
relatives au contrôle des comptes annuels. Si un stagiaire a subi
un échec à l'occasion d'un test de stage, il pourra représenter l'épreuve
à la session suivante. Il s'agit d'une faculté et non d'une obligation pour
le candidat. L'avantage consiste à éviter un risque de prolongation du
stage ainsi que ceci a été exposé ci-avant. Cette faculté n'est offerte
qu'une seule fois par test.
Par ailleurs, le jury de fin de stage auquel les cotes des épreuves de
stage sont communiquées, pourrait proposer à la Commission du Stage
d'imposer au candidat des travaux complémentaires dans les domaines
où les faiblesses sont constatées (AR art. 39 al. 3).
En outre, il convient de souligner que l'épreuve qui clôture le
deuxième séminaire de stage comprendra deux parties:
- un test d'évaluation des connaissances en matière de vérification des
comptes annuels;
- un travail personnel d'une vingtaine de pages sur un sujet imposé,
proposé à la fin du second séminaire de stage. Cette étude portera
sur une question de pratique professionnelle et sera discutée au cours
d'une réunion des stagiaires concernés.
3. MESURES EN FAVEUR DES PROFESSIONNELS RESSOR-
TISSANTS D'UN PA YS DE LA CEE
Dans le projet de loi relatif à la réforme du revisorat, le Gouvernement
soulignait que les nouvelles dispositions devaient tenir compte de l'harmonisation
européenne. A cette fin, la condition de nationalité figurant
dans l'article 4 de la loi a été supprimée. Par ailleurs, l'article 4ter de la
loi prévoit désormais que des mesures seront prises pour régler l'admission
des personnes non domiciliées en Belgique qui ont dans un Etat
étranger une qualité reconnue équivalente à celle des reviseurs d'entreprises.
L'exposé des motifs précise:
32

«Cette admission, dans le cadre des règles en matière de liberté
d'établissement et de libre prestation de services, se fera aux conditions
et selon les modalités prévues par le Roi. Celles-ci devront, de toute
évidence, veiller à ce que ces reviseurs ou ces firmes de revision étrangers
soient soumis à des règles identiques à celles auxquelles sont soumis
les reviseurs belges, notamment en matière d'incompatibilités de fonctions»
1.
Il s'en suit que la réforme de 1985 permet à la Belgique de mettre en
œuvre un système de reconnaissance mutuelle des qualifications dans
un délai raisonnable. Le Conseil considère que notre pays doit jouer un
rôle moteur en la matière en s'efforçant néanmoins d'équilibrer notre
pratique e.t celle des pays voisins.
a) Proposition de la Fédération européenne des Experts-Comptables
Les règles d'établissement et de prestation de services ont fait l'objet
de travaux approfondis au sein des organisations regroupant les Instituts
professionnels des pays européens. Les recherches du Groupe d'Etudes
des Experts-Comptables de la CEE ont permis l'adoption d'une position
unanime au sein de la Fédération Européenne des Experts Comptables.
Il importe de souligner cette volonté unanime des représentants de
la profession européenne. Un avant-projet de directive a été remis à la
Commission de la CEE. Ce document traite non seulement de la reconnaissance
mutuelle des diplômes2 mais aussi de l'établissement des
sociétés et associations de reviseurs ainsi que de la libre prestation de
services des personnes non domiciliées dans le pays d'accueil. Des solutions
sur ces différentes questions sont nécessaires pour rencontrer les
objectifs du Traité de Rome et assurer la réalité du grand marché prévu
pour 1992.
Le projet de la FEE concerne exclusivement le contrôle légal des
comptes annuels et des autres documents comptables. La diversité des
pratiques et institutions professionnelles dans les pays de la Communauté
rendait trop complexe une proposition globale concernant tous
1 Doc. ParI. Chambre 552 (1982-1983) n° 9, p.26).
2 Sujet visé par la proposition de directive du 9 janvier 1985 relative à un système
général de reconnaissance des diplômes de l'enseignement supérieur.
33

les services du domaine économique et financier. Par contre, la 8edirective
relative à la qualification des contrôleurs légaux des comptes
annuels est un point de départ valable pour organiser le libre établissement
des professionnels dans ce domaine.
Dans les recommandations et avis que le Conseil a été ou sera appelé
à remettre au Gouvernement en ce qui concerne la libre circulation des
professionnels européens, il s'appuiera sur le compromis intervenu
entre tous les professionnels de la Communauté au sein de la FEE.
b) Procédure d'admission au tableau de confrères étrangers domiciliés
en Belgique
Toute personne de nationalité étrangère qui justifie d'un domicile en
Belgique peut demander son inscription au tableau des reviseurs d'entreprises
dans les conditions fixées par l'article 4 de la loi et moyennant
le respect des règles déterminées par l'arrêté royal du 13 octobre 1987
relatif au stage. Plusieurs demandes ont été introduites auprès du
Conseil par des confrères ressortissants d'un autre pays de la CEE. En
application des règles légales, le Conseil a déterminé la procédure suivante:
Selon les articles 24 et 40 du règlement de stage, les personnes qui
possèdent dans un Etat étranger une qualité reconnue équivalente à
celle de reviseur d'entreprises peuvent bénéficier des dispenses suivantes:
- examen d'admission (art. 40);
- stage (art. 24);
- examen d'aptitude (art. 40).
Pour être inscrits au tableau, les demandeurs doivent prouver qu'ils
possèdent une qualité reconnue équivalente à celle de reviseur d'entreprises.
L'équivalence sera présumée acquise lorsque la personne est
titulaire d'un agrément obtenu dans un pays de la CEE où les conditions
de cet agrément sont similaires à celles déterminées par le règlement de
stage. Ces conditions concernent le diplôme, la formation théorique
faisant l'objet du diplôme, la formation pratique et l'examen d'aptitude.
En ce qui concerne les professionnels qui ont obtenu leur qualification
avant l'entrée en vigueur de l'arrêté royal relatif au stage des candidats
34

eviseur d'entreprises, la Commission du stage prendra en considération
la date de l'obtention de l'agrément. La Bedirective CEE relative à la
qualification des contrôleurs légaux des comptes annuels comprend ellemême
des mesures transitoires et le rapport au Roi précédant l'arrêté
royal précité invite l'Institut a en tenir compte, en évitant toute discrimination
injustifiée.
Si le demandeur n'est pas ressortissant d'un pays de la CEE, le
Conseil ne peut accorder la dispense que dans la mesure où il s'est
préalablement assuré du fait que le pays étranger offre la réciprocité au
professionnel belge.
Afin de vérifier le respect des conditions fixées par l'article 4 et par
le règlement de stage, les demandeurs sont invités à produire les documents
suivants:
1° extrait d'acte de naissance et certificat de nationalité;
2° certificat d'inscription au registre de la population d'une commune
du Royaume;
3° attestation de l'agrément délivré par les Autorités compétentes de
l'Etat d'origine selon laquelle la personne est autorisée à effectuer
dans ce pays le contrôle légal des documents comptables. Cette
attestation ne devrait pas remonter à plus de 3 mois;
4° certificat de bonne vie et mœurs. Pour la personne qui fait sa
demande au moment où elle s'installe en Belgique, ce certificat ne
présente guère d'intérêt. Par contre, il est justifié d'exiger que le
demandeur produise des documents équivalents en provenance de
son pays d'origine, c'est-à-dire un document officiel attestant qu'il
n'a pas été déclaré en faillite et qu'il n'a subi aucune sanction pénale
ou disciplinaire lui interdisant l'exercice de la profession;
5° une copie de son diplôme.
Au terme de l'article 40 de l'arrêté royal relatif au stage des candidats
reviseur d'entreprises, le Conseil doit vérifier si le candidat dispensé
dispose d'une connaissance du droit belge suffisante pour l'exercice de
la profession de reviseur d'entreprises en Belgique. A cette fin, le
Conseil peut soumettre le candidat à un examen de ses connaissances
du droit belge. Le Conseil constate que le règlement de stage ne lui
35

impose pas de soumettre dans tous les cas le demandeur à un examen.
Toutefois, cette procédure doit être considérée comme la règle générale.
Cet examen est organisé sous la responsabilité directe du Conseil et
non de la Commission du stage. Le Conseil a formé en son sein une
Commission de quatre membres responsables de l'examen qui sera
partie écrite et partie orale. Le Conseil a considéré que cet examen
devrait être centré principalement sur les connaissances du candidat en
matière de droit des sociétés, droit comptable et éthique professionnelle.
c) Régime applicable aux confrères étrangers non domiciliés en Belgique
L'article 4, 10de la loi du 22 juillet 1953 exige que les reviseurs d'entreprises
aient la nationalité belge ou soient domiciliés en Belgique. L'interprétation
de cette disposition a conduit le Conseil à considérer que
le législateur requiert l'existence d'un domicile légal dans le pays. La
preuve de ce domicile résultera de l'inscription au registre de la population
d'une commune du Royaume. En effet, l'art. 4ter de la loi dispose
«le Roi fixe, [...], les règles de l'octroi de la qualité de membre de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises aux personnes physiques, non
domiciliées en Belgique... » De telles règles sont indispensables notamment
pour détemriner le lieu de la prestation de serment.
Le Conseil a constaté que deux reviseurs d'entreprises de nationalité
néerlandaise, avaient abandonné tout domicile légal en Belgique et par
conséquent se trouvaient dans la situation évoquée par l'article 4quater
de la loi selon lequel «la qualité de membre est retirée par l'Institut si
les conditions mises à son octroi ne sont plus réunies». L'application de
cette disposition pose cependant un problème dans la mesure où le
législateur a l'intention de faire une application prochaine de l'article
4ter précité. Pour cette raison, le Conseil a interrogé le Ministre des
Affaires Economiques afin de savoir s'il devait appliquer cette disposition
légale. Le Ministre a recommandé de surseoir à toute décision de
radiation, acceptant l'argument du Conseil selon lequel un arrêté royal
en application de l'art. 4ter s'impose.
A la demande du Ministre des Affaires Economiques, le Conseil
Supérieur du Revisorat s'est penché sur le problème et a adressé au
Conseil deux avis concernant les problèmes liés au libre établissement
et à la libre prestation de services par des reviseurs d'entreprises ressortissants
d'un Etat membre de la CEE. Le Conseil Supérieur recom-
36

mande d'autoriser l'établissement en Belgique ou de maintenir sur la
liste de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises les ressortissants d'un Etat
membre de la CEE qui ont dans le pays un bureau où les activités
professionnelles sont effectivement exercées. Cette opinion rencontrant
celle exprimée par le Conseil de l'Institut, ce dernier a élaboré un
avant-projet d'arrêté royal et a remis son avis au Ministre des Affaires
Economiques.
* * *
La problématique de l'inscription au tableau de sociétés de droit étranger
ainsi que la participation d'une telle société à une société de droit
belge requièrent également des mesures particulières qui doivent être
fixées par voie d'arrêté royal en application de l'article 4ter. En cette
matière, le Conseil insiste auprès des Autorités publiques pour que la
législation applicable ne soit pas discriminatoire par rapport au régime
imposé aux reviseurs d'entreprises belges. La proposition qui a été
soumise au Ministre des Affaires Economiques concorde avec l'avis du
Conseil Supérieur du Revisorat.
4. PROJET DE REGLEMENT D'ORDRE INTERIEUR
L'arrêté royal du 20 septembre 1955 a défini les règles de fonctionnement
des organes de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises. Par suite de
la loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat, plusieurs dispositions
de cet arrêté royal doivent faire l'objet de modifications. En outre,
des dispositions nouvelles doivent être introduites dans plusieurs domaines
et notamment:
- le tableau des sociétés civiles autorisées à porter le titre de reviseur
d'entreprises;
- les conditions dans lesquelles l'autorisation de porter le titre de reviseur
d'entreprises honoraire peut être accordée;
- la mise en œuvre des dispositions figurant au chapitre IVbis de la loi
relative à certaines informations à transmettre au Conseil.
Au cours de l'exercice écoulé, le Conseil a pris connaissance successivement
de deux avis émanant du Conseil Supérieur du Revisorat d'Entreprises
concernant l'avant-projet de règlement d'ordre intérieur. Un
37

certain nombre d'observations revêtaient un caractère technique et le
Conseil a pu se ranger à ces propositions améliorant la rédaction ou la
cohérence des textes proposés. Le Conseil Supérieur faisait également
plusieurs propositions de fond dont il a été tenu compte dans le projet
final. Il en va ainsi de l'établissement d'une liste annuelle des stagiaires,
de l'influence d'une procédure disciplinaire sur l'éligibilité d'un membre
au Conseil, du régime des procurations de vote à l'assemblée générale
ainsi que la communication aux membres des comptes annuels et du
budget avant l'assemblée générale. Sur ces différents points, la proposition
finale respecte l'avis du Conseil Supérieur du Revisorat.
Le Conseil Supérieur recommandait de prévoir des conditions de
quorum de présences et de votes lors d'une assemblée générale des
. membres de l'Institut. Le Conseil a fait valoir que de telles conditions
ne pourraient être introduites qu'en définissant clairement l'objet sur
lequel devrait porter la décision. Il convient d'observer que les modifications
aux lois et règlements organisant la profession relèvent des
autorités publiques et non de l'assemblée générale. De même, la procédure
d'approbation des normes de revision est fixée par la législation.
En conséquence, on ne voit pas sur quel objet pourrait porter de tels
quorum de présences et de votes.
Le Conseil Supérieur souhaitait par ailleurs que l'admission et la
participation à l'examen d'entrée au stage soient entièrement gratuites.
Le Conseil de l'Institut n'a pas pu se ranger à ce point de vue. La
contribution qui est demandée aux participants ne couvre déjà pas la
totalité des frais. Le règlement de stage fait obligation au Conseil d'obtenir
la collaboration de professeurs d'Universités qui sont rémunérés
pour leurs interventions. Il ne paraît pas logique que ces coûts soient
supportés par l'ensemble des membres de l'Institut.
Le Conseil Supérieur s'inquiétait des mesures qui sont prévues en
matière d'information du Conseil de l'Institut tant à propos de l'exécution
des mandats qu'en ce qui concerne les procédures judiciaires ou
administratives à l'encontre d'un membre. Sur ces questions, le Conseil
a souligné que les articles 18ter et 18quinquies de la loi du 22 juillet 1953
sont très clairs. Le Conseil ne recherche nullement un droit de regard
sur la clientèle des reviseurs d'entreprises. L'objectif de l'information
est fixé avec précision par l'alinéa 1erde l'article 18ter auquel se réfère
l'alinéa second au moyen de la locution « à cet effet». Quant aux procé-
38

dures judiciaires ou administratives, il importe que le Conseil soit
informé le plus rapidement possible des procédures ouvertes et des
résultats de ces procédures qui sont susceptibles de faire jurisprudence.
Les arguments du Conseil ont permis au Conseil Supérieur de rendre
un avis positif sur le règlement d'ordre intérieur. Le Ministre des Affaires
Economiques a fait savoir au Conseil qu'il soumettait ce projet à
l'avis du Conseil d'Etat.
5. TABLEAU DES MEMBRES - SOCIETE D'UNE PERSONNE
La loi du 14 juillet 1987 autorise la constitution d'une société privée à
responsabilité limitée par une seule personne physique. La question a
été posée au Conseil de savoir si une SPRL constitutée par un seul
reviseur d'entreprises pouvait être inscrite au tableau B de l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises.
Au terme de l'article 33, §1 de la loi du 22 juillet 1953 «la qualité de
membre de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises est accordée à toute
société civile constituée sous la forme de société en nom collectif, de
société privée à responsabilité limitée ou de société coopérative qui en
fait la demande et qui, outre les conditions fixées par le Roi, remplit les
conditions suivantes... ». Il apparaît que rien dans ce texte n'empêche
l'inscription au tableau B d'une société constitutée par un seul reviseur
d'entreprises. En particulier, il n'est pas requis que la demande soit
introduite par plusieurs membres en application de l'article 8 de la loi.
Le Conseil n'a pas cru devoir modifier ses interprétations antérieures
sur les modalités de participation d'un reviseur d'entreprises à une
société de revision, en considération du seul fait qu'il s'agirait d'une
société unipersonnelle. En conséquence, un reviseur d'entreprises qui
serait déjà associé dans une société de revision pluripersonnelle ne
pourrait pas demander l'inscription d'une société dont il serait le seul
associé à la liste des sociétés de revision autorisées à exercer la profes-
SIon.
La constitution d'une société unipersonnelle est susceptible deposer
quelques difficultés en cas de décès de l'associé unique ou de perte de
la qualité de membre par ce dernier. Le Conseil a interrogé la Commis-
39

sion juridique de rInstitut pour savoir si cette situation était susceptible
de faire obstacle à rinscription d'une société sur la liste. Selon cette
commission, il n'y a pas de raison d'élaborer un régime spécifique pour
les sociétés unipersonnelles en cette matière.
Les difficultés suscitées par la perte de la qualité de membre par un
ou plusieurs associés d'une société ont fait l'objet d'un examen approfondi
par le Conseil après consultation de la Commission juridique. En
effet, deux problèmes se posent:
1° lorsque l'associé d'une société de revision qui a adopté la forme
d'une SPRL décède sans que ses parts puissent être transférées
immédiatement à un héritier qui a la qualité de reviseur d'entreprises,
les héritiers ont droit à la valeur des parts. L'héritier non agréé
est réellement propriétaire des parts qu'il recueille en héritage, dès
le jour du décès, mais l'exercice des droits sociaux afférents à ces
parts est impossible 1.
Il découle de cette analyse, que le Conseil de l'Institut (ou la
réglementation) devrait prévoir un délai pour le transfert des parts
de la SPRL à un autre associé qui aurait la qualité de reviseur d'entreprises.
Puisqu'en toute hypothèse un délai est nécessaire, il serait
sans doute utile de ne pas le prévoir trop bref afin de ne pas mettre
la société ou les autres associés de la SPRL en difficulté du fait d'une
négociation difficile avec les héritiers de l'associé décédé.
Dans la mesure où les héritiers ne respectent pas le délai, la SPRL
comprendrait des personnes qui n'ont pas la qualité de reviseur
d'entreprises et devrait être radiée du tableau des membres de l'Institut.
Elle perdrait le droit d'exercer la profession de reviseur d'entreprises
et devrait dès lors changer son objet social sous pein d'être
en infraction avec l'article 27 de la loi.
2° Le second problème est spécifique à la société d'une personne. En
effet, si les héritiers de l'associé unique obtiennent un délai pour
céder les parts de la société, une personne ayant la qualité de reviseur
d'entreprises doit être en mesure de gérer la société de façon continue.
1 Cassation 5 mai 1970, RPS 1971, p. 91; J.LIEVENS «de Eenpersoons-BVBA»,
KLUWER, Antwerpen, n° 362, p. 217.
40

Une solution pourrait être trouvée dans la désignation d'un gérant
suppléant-reviseur par l'associé avant son décès. Ce gérant assumerait
la gestion de la société pendant la période limitée au cours de
laquelle les héritiers devront céder les parts sociales. Cette formule
permettrait en outre à la clientèle du reviseur de connaître les mesures
de continuité qui ont été prises dans le cadre de la SPRL.
En conséquence, le Conseil décide qu'à défaut de gérant suppléant
dont la désignation aura été publiée aux Annexes du Moniteur et
communiquée à l'Institut, la société serait rayée de la liste des membres
dès le décès de l'associé unique.
6. INSCRIPTION D'UN REVISEUR D'ENTREPRISES AU TA-
BLEAU DE L'INSTITUT DES EXPERTS COMPTABLES
La loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat contient un
chapitre distinct organisant la protection du titre d'expert comptable.
L'exposé des motifs du projet de loi signalait que «dans l'optique du
projet, la distinction entre le reviseur d'entreprises et l'expert comptable
ne se situe pas au niveau des aptitudes mais au niveau des fonctions. La
mission est axée sur la certification des documents comptables. Il remplit
une tâche qui se rattache directement à l'intérêt général. La profession
d'expert comptable est, elle, axée sur la prestation de services
compétents aux entreprises; elle concerne davantage les intérêts d'entreprises
déterminées». Le texte ajoute: «le fait que la définition légale
de la fonction de reviseur d'entreprises soit centrée sur les missions qui
leur sont réservées en propre par la loi et sur les missions de revision
effectuées en exécution des dispositions légales ou réglementaires, n'implique
pas, il importe de le souligner en toute netteté, que désormais
les missions rentrant dans l'énumération de l'article 3 actuel de la loi
leur seraient interdites »1.
Il n'est contesté par personne que le législateur a clairement autorisé
les reviseurs d'entreprises à mener des activités énumérées dans l'article
78 de la loi du 21 février 1985. Le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises aurait d'ailleurs émis des objections très nettes à l'encontre
d'une décision contraire dans la mesure où, à peu de choses près, cet
1 Dac. ParI. Chambre 552 (1982-1983) nO 1, p. 3 et 23.
41

article 78 ne fait que reprendre la définition de la fonction de reviseur
d'entreprises telle qu'elle avait été retenue par le législateur dans l'article
3 de la loi, en 1953.
Vu que le reviseur d'entreprises peut exercer les activités de l'expert
comptable, certains membres de l'IRE ont interrogé le Conseil pour
savoir s'il leur était autorisé de porter le titre d'expert comptable. Cette
question n'est pas tranchée par la loi. Dès la création du Conseil Supérieur
du Revisorat, le Conseil de l'Institut a estimé qu'il était opportun
de recueillir l'avis de cette institution nouvelle avant de prendre une
position définitive en la matière. Par ailleurs, le Conseil a souhaité
recueillir l'avis de l'Institut des Experts Comptables. Ces consultations
ont pour but de garantir les bonnes relations qui doivent exister entre
les membres des deux Instituts èt d'assurer une clarté suffisante dans
les relations avec les entreprises.
L'avis du Conseil Supérieur du Revisorat
en avril 1987. Il paraît utile d'en reproduire
a été transmis au Conseil
le contenu:
«Le Conseil Supérieur estime que toute forme de collaboration
directe ou indirecte avec d'autres professions libérales, mais surtout
avec la profession d'expert comptable peut mettre en danger l'exercice
indépendant de la profession.
«C'est pourquoi, il est d'avis que, du moins pour les premières
années, il convient d'introduire une interdiction d'avoir simultanément
la qualité de membre des deux Instituts, de même que doit être interdite
la création de sociétés interprofessionnelles d'experts comptables et de
reviseurs d'entreprises.
«Cette interdiction de double appartenance aux deux Instituts ne
repose pas sur une base légale claire, vu les cas légaux d'incompatibilité
énumérés de manière explicite. Elle résulte essentiellement de considérations
de prudence et d'une certaine conception de l'indépendance qui
caractérise la profession de reviseur d'entreprises.
«Si, au cours de la période initiale suivant la réforme du revisorat
d'entreprises, aucune interdiction de double appartenance à l'IRE et à
l'IEC n'était formulée, on assisterait très rapidement à la naissance
d'une situation irréversible d'imbrication des deux professions, à savoir
42

celle de reviseur d'entreprises et celle d'expert comptable. Il semble
qu'il serait par la suite impossible d'éviter cette situation. La distinction
entre les deux professions est affirmée aujourd'hui en principe au moyen
d'une situation qui, en fait, n'est pas irréversible, si à l'expiration d'un
certain délai, il apparaissait qu'aucune objection ne peut exister à l'encontre
d'une double appartenance aux deux Instituts. Ce sont par conséquent
des considérations de prudence qui font que le Conseil Supérieur
opte en première instance pour une interdiction de la double appartenance.
«Bien qu'à l'heure actuelle, il ne soit pas possible d'émettre un avis
définitif en ce qui concerne les avantages ou les inconvénients de la
combinaison des deux professions, il semble, si on part de la notion
d'exercice indépendant de la profession de reviseur d'entreprises, que
cette combinaison présente plus d'inconvénients que d'avantages.
«Après des années de discussions, le législateur a créé par la loi du
21 février 1985, deux Instituts distincts, ayant chacun leur propre réglementation
légale qui, même si elle est en grande partie similaire, n'est
pas entièrement identique.
«Si on autorisait la double appartenance aux deux Instituts on reviendrait
sur cette distinction, expressément voulue par le législateur. Cela
ne semble pas souhaitable si peu de temps après l'approbation de la loi.
«Par le fait de la double appartenance, le reviseur d'entreprises serait,
en tant qu'expert comptable, soumis en même temps à la déontologie
de l'Institut des Experts Comptables. Aussi longtemps qu'il n'est pas
clairement établi que la déontologie de l'Institut des Experts Comptables
concorde en grande partie avec celle de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises, on ne peut admettre que des reviseurs d'entreprises tombent
sous la compétence disciplinaire de l'Institut des Experts Comptables.
«En outre, la loi autorise les reviseurs d'entreprises à exercer à titre
accessoire certaines activités d'experts comptables, sans pour autant
être membre de l'Institut des Experts Comptables, de sorte que pour
l'exercice de ces activités d'expert comptable, il n'est pas strictement
indispensable d'être membre de l'Institut des Experts Comptables.
43

«La mission des reviseurs d'entreprises consiste essentiellement dans
le contrôle externe des comptes annuels. La tenue et l'établissement de
ces comptes annuels constitue en grande partie le travail des experts
comptables internes ou externes, membres de l'Institut des Experts
Comptables. Afin que ce contrôle puisse s'exercer de façon aussi indépendante
et aussi franche que possible, il est souhaitable que ceux qui
élaborent et ceux qui contrôlent les comptes annuels ne doivent se
comporter en confrères membres du même Institut.
«L'indépendance du contrôle est davantage respectée là où ce contrôle
est effectué par une personne qui n'est pas du tout soumise à
l'Institut des Experts Comptables au sein duquel des experts comptables
non-reviseurs pour l'énorme majorité détermineront la politique, les
normes et la déontologie».
Le Conseil a jugé qu'il convenait de tenir compte des arguments
avancés par le Conseil Supérieur et que la renonciation à l'appartenance
aux deux Instituts était nécessaire pour aboutir à une plus grande clarté
dans l'organisation de la profession belge. Cette décision a été communiquée
aux membres par la circulaire reproduite en annexe au présent
rapport.
Un délai a été accordé aux membres inscrits aux deux tableaux, pour
présenter leur démission. Ce délai expirait le 31 décembre 1987.
7. RELATIONS INTERPROFESSIONNELLES
Dans son avis relatif à la double appartenance, le Conseil Supérieur du
Revisorat avance l'argument selon lequel la collaboration entre reviseurs
d'entreprises et experts comptables est susceptible de porter préjudice
à l'indépendance des reviseurs. Le Conseil s'est élevé contre
cette affirmation et contre la volonté d'empêcher le développement des
associations interprofessionnelles.
Les travaux parlementaires de la loi du 21 février 1985 apparaissent
très clairs sur ce point. Le Ministre des Affaires Economiques y déclare
que le Conseil de l'IRE ne pourrait pas refuser une association interprofessionnelle
au seul motif qu'elle serait constitutée avec un expert comp-
44

table. Cette déclaration dépourvue de toute ambiguïté a permis au
Ministre de justifier le rejet d'un amendement parlementaire 1.
Le Conseil de l'Institut considère que la position du Ministre est un
élément du compromis entre les professions intervenu en 1983. Il Y
aurait une contradiction à vouloir refuser simultanément l'affiliation
aux deux Instituts et les relations interprofessionnelles.
Le Conseil signalait d'ailleurs dans son précédent rapport qu'il avait
autorisé la constitution d'une société civile de moyens entre membres
des deux Instituts.
Au cours de l'année écoulée, les travaux se sont poursuivis en vue de
préciser les conditions dans lesquelles les relations interprofessionnelles
peuvent se développer. Une Commission a déposé un rapport provisoire
sur le sujet et une consultation juridique a été demandée.
Il s'agit de déterminer avec soin tous les aspects de cette collaboration
tant avec les experts comptables qu'avec d'autres professions, tant sur
le plan national que sur le plan international. Dans le respect des textes
de loi, le Conseil est d'avis qu'il faut permettre aux professionnels belges
d'adopter des structures suffisamment souples assurant le respect des
trois principes suivants:
1) traitement équitable des professionnels belges dans le contexte international
et principalement la perspective du grand marché européen
annoncé pour 1992;
2) non discrimination entre les cabinets qui s'insèrent dans une structure
internationale et ceux qui cherchent des collaborations dans le
pays seulement;
3) garantie de l'indépendance du reviseur d'entreprises par rapport à
l'entreprise dont les comptes annuels sont soumis à son contrôle.
Le Conseil a l'intention de conférer priorité à l'étude de ce problème
au cours de l'exercice 1988.
1 Rapport de la Commission de la Chambre des Représentants, Doc. ParI. 552
(1982-1983) n° 35, p. 70.
45

Détention de titres dans une société d'expert comptable ou de consultants
A plusieurs reprises, le Conseil a dû rappeler aux membres de l'Institut
que la simple détention de titres dans une société d'experts comptables
implique l'autorisation préalable et toujours révocable du Conseil
(art. 8 §4 de la loi). Dès l'instant où la détention de parts concerne une
société dont l'activité est compatible avec la profession de reviseur
d'entreprises, par exemple l'expertise comptable et le conseil aux entreprises,
il n'y a pas lieu de s'interroger sur le fait qu'il s'agisse d'une
détention à titre professionnel ou d'une gestion de patrimoine privé. De
toute manière, elle est interdite sauf autorisation.
En ce qui concerne les sociétés inscrites au tableau de l'Institut des
Experts Comptables, une certaine ambiguïté a pu exister tant que la
double appartenance aux deux Instituts n'était pas exclue. Il n'en va
plus de même dès le début 1988. Le Conseil veillera spécialement au
respect des principes légaux.
Plusieurs confrères concernés se trouvaient dans une situation délicate
du fait que les titres dont ils étaient propriétaires leur appartenaient
bien avant qu'ils n'accèdent à la profession de reviseur d'entreprises. A
leur demande, le Conseil a pu admettre certaines mesures transitoires
pour une durée définie.
8. ACTIVITE PRINCIP ALE DES REVISEURS D'ENTREPRISES
Selon l'article 3 de la loi du 22 juillet 1953 :
«La fonction de reviseur d'entreprises consiste, à titre principal, à
exécuter toutes missions dont l'accomplissement est réservé par la loi
ou en vertu de celle-ci aux reviseurs d'entreprises et, d'une façon générale,
toutes missions de revision d'états comptables d'entreprises, effectuées
en exécution de la loi ou en vertu de celle-ci. »
Le législateur de 1985 a décidé que les membres de l'Institut devaient
avoir pour mission principale les activités visées à l'article 3 de la loi.
Deux motifs principaux sont avancés à l'appui de cette décision:
46
,/

a) la néce~sité de trouver un équilibre entre les professions de reviseur
et d'expert comptable sans porter préjudice au développement des
cabinets de revision. Il est cependant peu probable que ces,derniers
puissent subsister en nombre et en qualité dans la mesure où il leur
serait interdit d'accepter des missions d'expertise comptable et de
conseil aux entreprises dans les domaines qui relèvent de leur spécialité.
Cet argument invoqué dès la création de l'IRE en 1953 est loin
d'avoir perdu toute pertinence malgré l'extension des obligations de
contrôle légal.
b) la volonté de spécialiser l'activité des cabinets dans le domaine du
contrôle indépendant des documents comptables. La profession ne
pourrait se hisser au niveau de spécialisation suffisant dans la mesure
où elle ne serait que l'appendice d'une activité fiduciaire.
L'interprétation de l'expression« à titre principal» présente quelques
difficultés. Il appartient aux organes de l'Institut d'apporter une interprétation
de ce concept dans la mesure où ils sont chargés d'en vérifier
l'application. A cette fin, le Conseil a rédigé une note de réflexion qui
a été soumise aux membres en vue de recueillir leurs observations. De
nombreux commentaires ont été adressés au Conseil et celui-ci en a
tenu compte dans l'élaboration d'une nouvelle note d'interprétation.
Il apparaît utile de reproduire dans le présent rapport l'état de la
réflexion sur le sujet. Ce document sera soumis à l'avis du Conseil
Supérieur du Revisorat avant de faire l'objet d'une norme déontologique
voire même de dispositions réglementaires incluses dans le futur
règlement de déontologie et de discipline.
1. Objet du contrôle légal
L'article 3 de la loi conduit à distinguer trois hypothèses:
a) Toutes missions dont l'accomplissement est réservé aux reviseurs d'entreprises
Il s'agit de situations bien définies par la loi belge (à l'étranger ces
missions ne seront pas réservées aux reviseurs d'entreprises) ou par une
mesure d'exécution (arrêté royal) de cette loi.
47

A titre d'exemple sont visées la fonction de commissaire et les autres
missions particulières réservées aux reviseurs par le droit des sociétés 1,
la fonction de reviseur agréé auprès de banques, de banques d'épargne,
celle de commissaire agréé d'une entreprise d'assurance en forme de
société commerciale, la mission de certification des informations fournies
aux conseils d'entreprises, le contrôle des hôpitaux, la procédure
de contrôle des comptes des plus grandes entreprises dans le cadre de
l'agréation des entrepreneurs, etc2.
b) Missions dont l'accomplissement n'est pas réservé aux reviseurs d'entreprises
Quelques missions de revision exercées en exécution de la loi ne sont
pas réservées aux reviseurs d'entreprises. Il en ira ainsi notamment des
fonctions de commissaire agréé d'un fonds d'assurance mutuelle ou de
certains fonds de pension, du contrôle des comptes d'une petite entreprise
dans le cadre de la procédure d'agréation des entrepreneurs. Pour
le reviseur, il s'agira évidemment d'une mission légale.
Par ailleurs, toute mission confiée à un reviseur par un pouvoir public
administratif (Etat, région, provinces, communes, organisme international)
ou judiciaire doit être considérée comme une mission légale
susceptible d'être rangée dans la catégorie des activités principales du
reviseur d'entreprises. Même si la loi ne prévoit pas expressément que
seuls des reviseurs peuvent effectuer la tâche, les pouvoirs publics ne
peuvent agir que dans le cadre constitutionnel et légal.
c) Autres missions de revision d'états comptables engendrant la responsabilité
du reviseur
Les missions de revision d'états comptables au terme desquelles le reviseur
atteste ou approuve des comptes, des comptes annuels, des bilans
et des comptes de résultats ou des comptes consolidés d'entreprises
doivent être considérées comme caractéristiques de la profession de
1 Apport en nature (art. 29bis, 34, 120bis et 122), quasi-apport (art. 29quater et
120quater), émission sous le pair (art. 33bis), relevé des souscriptions (art. 34, §5),
renonciation au droit de préférence (art. 34bis), modification de l'objet social (art.
70bis), acompte sur dividende (art. 77ter), conversion d'obligations (art. 101octies),
changement de la forme juridique (art. 166 et 167).
2 Voir la liste complète au Vademecum, p. 1.2.01.
48

eviseur d'entreprises. La fonction d'attestation par laquelle le reviseur
prend la responsabilité de déclarer si et dans mesure les informations
comptables et financières sont fidèles relève de l'intérêt général auquel
se réfèrent les travaux préparatoires de la loi du 21 février 19851. En
acceptant de supporter une responsabilité par le dépôt d'un rapport
d'attestation, le reviseur situe clairement sa démarche dans le cadre
légal et notamment celui de l'article 17 de la loi du 17juillet 1975 relative
à la comptabilité et aux comptes annuels.
Ainsi que le souligne la loi comptable, l'attestation ne concerne pas
seulement des comptes annuels il pourrait s'agir par exemple des
comptes intérimaires demandés par une banque ou une entreprise d'assurances,
des situations préparatoires à une reprise de société. Ces attestations
font partie du domaine de spécialisation du reviseur d'entreprises.
Une mention particulière doit être réservée aux attestations et confirmations
qui sont adressées par un reviseur d'entreprises à un confrère
belge ou étranger dans le cadre du contrôle des comptes consolidés. Il
ne fait aucun doute que l'exécution d'un travail de contrôle délégué
dans le cadre d'une mission de revision dont un confrère assume l'organisation
et la responsabilité fait partie des activités caractéristiques de
la profession et sera toujours classée parmi les activités principales du
reviseur d'entreprises.
2. Caractère principal des missions légales
L'article 3 dispose que l'exercice de missions effectuées en exécution de
la loi ou en vertu de celle-ci, qu'elles soient ou non réservées aux membres
de l'IRE doit constituer leur activité principale. Aucune précision
n'est donnée sur le mode de détermination de l'activité principale.
a) Calcul au niveau du cabinet de revision
Selon l'exposé des motifs de la loi de 1985, l'existence de sociétés de
revision trouve sa justification entre autres dans une nécessaire spécialisation
des associés et du personnel dans les différentes disciplines qui
doivent être mises en œuvre pour conduire à une certification appro-
1 Voyez l'exposé des motifs: doc. parI. Chambre 552 (1982-1983) p. 3.
49

priée. Cette spécialisation ne sera possible que dans la mesure où le
caractère principal d'activités s'apprécie au niveau de la société de revisIon.
Le calcul de l'activité principale de la personne physique poserait
d'ailleurs bien des difficultés lorsque celle-ci emploie du personnel dont
l'activité principale sera souvent organisée de façon différente.
b) Mode de calcul de l'activité principale
Plusieurs critères peuvent être utilisée pour mesurer le caractère principal
d'une activité. Le chiffre d'affaires et le temps passé sont les deux
modes de calcul qui furent pris en considération. Si le premier présente
l'avantage de la simplicité, il présente aussi l'inconvénient de ne pas
distinguer entre les différentes missions pour lesquelles le cabinet peut
ou doit faire appel à plus ou moins de collaborateurs. La seconde
méthode est plus conforme à l'objectif de spécialisation; elle impose la
tenue d'une comptabilité des temps prestés par reviseur et collaborateur
professionnel. Cette comptabilité n'a été imposée jusqu'à présent que
pour les mandats de commissaire.
L'utilité d'un critère unique n'est pas démontrée. L'objectif est de
déterminer dans chaque cas le caractère principal de l'activité. Peu
importe dès lors le système retenu. Si le reviseur peut démontrer au
départ d'une documentation systématique et fiable que l'ensemble du
personnel professionnel (secrétariat exclu) consacre la majeure partie
de son temps aux activités de revision définies ci-dessus, cette argumentation
sera aceptable. A défaut d'une telle organisation du cabinet, le
critère aisément vérifiable des honoraires perçus par catégories de missions,
sera utilisé.
Le caractère principal de l'activité ne sera pas discuté lorsque le
reviseur consacre les deux tiers de son activité à l'exercice des missions
de revision telles que définies ci-dessus. Le Conseil a cependant été saisi
de nombreuses observations de membres estimant que cette règle était
trop rigoureuse et risquerait de se révéler inapplicable pour de nombreux
petits cabinets.
Le Conseil estime cependant qu'il serait malsain de fixer une limite
de 50% qui apparaitrait comme un objectif suffisant, alors qu'elle ris-
50

querait à tout moment d'être dépassée et de placer le confrère en infraction
avec l'article 3 de la loi. Pour cette raison, le principe des deux-tiers
devrait être maintenu comme objectif minimum fixé à chacun.
Si un confrère situe son activité sous ce pourcentage sans pour autant
tomber sous les 50%, son attention sera attirée sur les dangers qu'une
telle situation pourrait lui faire courir et sur la nécessité de remédier au
déséquilibre de son activité. La Commission de surveillance sera chargée
de surveiller spécialement l'activité de ce confrère.
Si par contre, il devait être constaté que l'activité du confrère n'atteint
plus la limite de 50% dans le domaine des missions légales, le Conseil
lui adresserait sur le champ une injonction conforme à l'article 18quater
de la loi avec un délai de régularisation n'excédant pas 2 ans.
Le Conseil n'a cependant pas l'intention de faire usage du pouvoir
d'injonction à l'encontre des confrères nouvellement inscrits au tableau
des membres lorsqu'il apparaît que leur activité se développe progressivement
dans le domaine qui caractérise la profession. Il serait nécessaire
d'avoir atteint les pourcentages fixés au plus tard à l'issue de la cinquième
année qui suit celle au cours de laquelle le confrère a prêté le
serment de reviseur d'entreprises.
c) Observations particulières
Si le système utilisé est celui du calcul du temps presté, il convient de
faire une moyenne entre l'activité de tous les collaborateurs reviseurs
au non, à l'exclusion seulement du personnel de secrétariat. Le temps
consacré par le reviseur à la gestion de son cabinet ainsi que les activités
de formation permanente du reviseur et des collaborateurs pourront
être considérées comme relevant de l'activité principale.
Pendant une période transitoire, permettant de garantir les droits
acquis par plusieurs confrères, il sera admis que les activités d'enseignant
soient exclues du calcul de l'activité principale. Toutefois, pour
l'avenir, il faut considérer que l'activité d'enseignant doit rester accessoire
dans l'activité d'un reviseur d'entreprises.
51

3. Activités accessoires compatibles
L'activité principale du reviseur d'entreprises est définie par la loi.
Celle-ci ne dit pas quelle autre activité il peut exercer à titre accessoire.
On trouve cependant les indications suivantes:
a) activités professionnelles
En vertu de l'article 82 de la loi du 21 février 1985 portant réforme du
revisorat les activités réservées à l'expert comptble peuvent également
être accomplies par le reviseur d'entreprises sous réserve des règles de
l'indépendance dans l'exercice d'une mission déterminée. Il s'agit de:
1° la vérification et le redressement de tous documents comptables;
2° l'expertise, tant privée que judiciaire, dans le domaine de l'organisation
comptable des entreprises ainsi que l'analyse par les procédés
de la technique comptable de la situation et du fonctionnement des
entreprises au point de vue de leur crédit, de leur rendement etde
leurs risques;
3° l'organisation des services comptables et administratifs des entreprises
et les activités de conseil en matière d'organisation comptable et
administrative des entreprises;
Ceci recouvre notamment les conseils et avis dans les domaines
suivants:
- la valeur d'une entreprise ou d'un titre;
- l'opportunité de l'octroi d'un crédit;
- le financement et la politique d'investissement;
- l'importance d'un dégât (fraude, incendie, vol, etc) ou d'une perte
(rupture de contrat etc);
- la consistance d'un patrimoine;
- l'implantation d'une entreprise;
- la restructuration d'une entreprise;
- la transmission d'une entreprise;
- la fiabilité d'un logiciel comptable;
4° les activités d'organisation et de tenue de la comptabilité de tiers;
5° les activités de conseil en matière de fiscalité, pour autant qu'elles
ne soient pas exercées à titre principal ou fassent partie par leur
nature, de l'exercice d'une des activités visées sub 1°.
52

) Activités dans l'enseignement
Les fonctions dans l'enseignement sont expressément autorisées par
l'article 7bis de la loi du 22 juillet 1953.
c) Certaines fonctions d'administrateur ou gérant d'une société commerciale
ou à forme commerciale
Si ces fonctions sont en principe interdites, il y a deux exceptions établies
par l'article 7bis de la loi de 1953:
- lorsqu'il s'agit des sociétés civiles de revision ou interprofessionnelles,
y compris dans des formes de sociétés équivalentes dans un droit
étranger.
- lorsque ces fonctions ont été confiées au reviseur par un Tribunal.
d) Mandats publics
Si les fonctions rémunérées par les pouvoirs publics sont interdites au
reviseur, ceci ne concerne que les fonctions exercées dans des liens de
subordination. Les travaux préparatoires de la loi sont très clairs en ce
qui concerne la compatibilité de mandats publics tels que député, sénateur,
bourgmestre, échevin.
4. Activités incompatibles
Le texte de la loi exclut de façon expresse un certain nombre d'activités
incompatibles:
a) La mission prévue par l'article 64 §2 des lois coordonnées sur les
sociétés
Cette mission ne peut être accomplie que par un expert comptable.
b) Les activités commerciales
Les actes de commerce sont énumérés par l'article 2 du Code de commerce.
Il est interdit au reviseur d'en faire sa profession même à titre
accessoire. L'interprétation des articles 1 et 2 du Code de Commerce
relève de la compétence des Cours et Tribunaux. On soulignera que
53

1'«entreprise de bureau d'affaires» est considérée par le Code comme
un acte de commerce.
c) Les fonctions d'administrateur ou gérant de société commerciale ou à
forme commerciale
Sauf ce qui a été dit plus haut, ces fonctions seront toujours interdites.
On observera que les ASBL ne sont pas concernées par l'interdiction.
De même les fonctions de liquidateur ne sont pas interdites. Selon la
jurisprudence constante du Conseil de l'IRE, l'esprit de la loi empêche
néanmoins le reviseur d'accepter des missions conventionnelles de liquidation
emportant la continuation de l'activité économique.
d) Le contrat de travail
Le reviseur d'entreprises ne peut jamais conclure ou poursuivre un tel
contrat de travail sauf s'il s'agit d'un contrat conclu avec un autre reviseur
d'entreprises ou société de revision.
e) La fonction publique
Le reviseur ne peut, sauf l'enseignement, les mandats politiques et les
mandats reçus qualitate qua, accepter aucune fonction rémunérée par
l'Etat, les Régions, les Provinces, les Communes, les agglomérations et
fédérations de Communes parce qu'elles impliquent un état de subordination.
Il paraît que des fonctions judiciaires Uuge consulaire ou juge social
par exemple) n'emportent pas de subordination et ne devraient pas être
exclues par le texte de loi.
f) Toute autre activité incompatible avec la dignité ou l'indépendance de
leur fonction
L'analyse des fonctions certainement compatibles ou incompatibles
laisse certaines zones d'ombre pour lesquelles des précisions s'imposent.
Pour guider l'interprétation, il faut retenir les principes suivants:
- Le reviseur doit limiter ses activités de conseil au domaine de sa
compétence professionnelle. Il ne peut empiéter le domaine légal
d'autres professions.
54

- L'activité d'un reviseur ne peut nuire au prestige ou à la dignité de la
profession.
- Le reviseur ne peut exercer des activités qui mettraient son indépendance
en péril en cumulant les activités de contrôleur et de contrôlé
dans une même entreprise, en le plaçant dans des liens de dépendance
vis-à-vis de la direction des entreprises ou de ses mandants, en étant
l'occasion de l'octroi de commissions, courtages ou avantages autres
que des honoraires normaux, en se limitant à un petit nombre de
clients, en participant effectivement à la gestion des entreprises commerciales.
(voir ci-dessous les commentaires consacrés à l'indépen:-
dance) .
L'application de ces principes peut nous permettre de considérer
comme incompatibles les activités suivantes:
- secrétariat social et entreprises de travaux administratifs;
- conseil en publicité;
- études de marchés;
- conseil en brevets;
- expert immobilier;
- liquidation de sociétés avec continuation d'activités;
- activités relevant spécifiquement d'une autre profession;
- la représentation d'une entreprise devant les autorités fiscales, administratives
ou judiciaires;
Par contre, il n'existe aucune objection à ce qu'un reviseur d'entreprises
accepte des missions de:
- assistance aux avocats, notaires, curateurs, parties en matière de
partages, liquidation, succession, litiges, arbitrages etc.;
- exécuteur testamentaire;
- arbitre rapporteur ou amiable compositeur, séquestre;
- liquidateur amiable (sauf continuation d'activité), liquidateur judiciaire
ou curateur.
55

9. COMPATIBILITE D'UN MANDAT DE LIQUIDATEUR
AMIABLE OU JUDICIAIRE OU DE CURATEUR
Dès les premières heures de l'Institut, la compatibilité d'un mandat de
liquidateur avec la profession de reviseur d'entreprises a été envisagée.
Dans la note de déontologie n° 3 du 23 février 1956, le Conseil provisoire
écrivait:
«Considérant que cette fonction appartient électivement à la catégorie
des missions de confiance et de contrôle dont doivent pouvoir être
chargés les reviseurs d'entreprises, le Conseil s'est prononcé en faveur
de sa compatibilité, sous cette importante réserve qu'il s'agisse de liquidation
véritable et non de la poursuite des affaires sociales sous le
couverft de la liquidation» 1.
Cette décision demeure intégralement applicable aux liquidations
amiables. Les pouvoirs conférés au liquidateur ne peuvent comprendre
celui de poursuivre l'activité de la société. En outre, lorsque le reviseur
exercait les fonctions de commissaire avant la liquidation, il doit également
s'interroger sur l'existence éventuelle d'un conflit d'intérêts. Ce
pourrait être le cas si le liquidateur devait porter un jugement sur le
travail du commissaire ou accomplir certains actes dans lesquels le commissaire
aurait un intérêt imposé. Lorsqu'il existe un risque de conflit
d'intérêts, le commissaire-reviseur devra décliner l'offre qui lui est faite.
S'il s'agit d'une mission judiciaire, la restriction ne sera pas de mise
puisque l'activité du reviseur d'entreprises ne peut s'exercer que sous
la surveillance du pouvoir judiciaire, dans le cadre d'une procédure qui
ne peut avoir qu'un caractère temporaire. Dès lors, il n'y a pas lieu de
refuser la désignation d'un reviseur aux fonctions de liquidateur judiciaire,
curateur, séquestre ou administrateur provisoire.
1 Vademecum du reviseur d'entreprises, édition 1978, p. 136.
56

10. L'INDEPENDANCE DU REVISEUR D'ENTREPRISES
Considérations
préliminaires
Lorsqu'on pose le problème de l'indépendance du reviseur d'entreprises,
il convient de le situer dans le cadre de la relation entre celui-ci et
son mandant. Cette indépendance est une condition fondamentale de
l'exercice du contrôle légal des comptes annuels ou d'autres documents
comptables. Celui qui effectue la revision doit déposer un rapport destiné
à conférer une plus grande crédibilité aux comptes qui ont fait
l'objet de son contrôle. Il y a dès lors un lien manifeste entre l'indépendance
du reviseur et la crédibilité des comptes annuels.
Les règles du statut professionnel du reviseur d'entreprises interdisent
à ce dernier l'exercice de certaines activités déterminées, par exemple
des activités commerciales. Ces interdictions professionnelles peuvent
avoir pour origine une certaine volonté de protéger l'indépendance
du professionnel mais ceci ne sera pas toujours le cas. D'autres éléments
peuvent interférer, par exemple la présomption (pas toujours justifiée)
que le reviseur d'entreprises ne dispose pas des compétences professionnelles
requises pour exercer ces autres activités. En conséquence, il
convient d'éviter toute confusion entre l'analyse du problème de l'indépendance
et les interdictions professionnelles.
En réfléchissant au problème de l'indépendance,
une distinction entre deux objectifs distincts:
il convient d'établir
- la garantie que le reviseur a effectivement accompli sa tâche professionnelle
en toute indépendance par rapport à l'entreprise contrôlée;
- la conception que les différentes personnes intéressées par la lecture
de la certification peuvent avoir de l'impartialité du reviseur dans la
formation de son opinion. C'est ce que l'on appellera l'indépendance
d'apparence.
La plupart des règles précises qui devraient être introduites dans le
règlement de discipline et de déontologie auront pour but de garantir
une indépendance d'apparence. En effet, l'indépendance réelle est une
indépendance d'esprit qui dépend essentiellement de la formation et de
la force de caractère de chaque individu. Cette indépendance d'esprit
ne se coule pas dans des textes légaux.
57

Dans certaines circonstances, les risques de dépendance vis-à-vis de
l'entreprise contrôlée sont tels qu'il est indispensable de prévenir la
perte d'indépendance réelle ou apparente.
On peut identifier cinq risques de dépendance
essentiels:
1. Les relations familiales et personnelles entre le reviseur et des personnes
responsables de la société au plus haut niveau ou dans toute
fonction d'influence significative;
2. Les relations financières ou les avantages en nature qui ne sont pas
la rémunération directe des services prestés;
3. L'existence d'un conflit d'intérêt majeur entre plusieurs mandants,
entre deux missions de nature différente relative à un même mandant
ou entre le cabinet de revision et un de ses clients ou fournisseurs;
4. Une dépendance excessive au plan des honoraires vis-à-vis d'une
même société ou de sociétés dépendant d'un même groupe ou d'une
même autorité, que ses honoraires proviennent de la mission de
contrôle elle-même ou d'autres missions confiées au cabinet de revision
ou à des cabinets professionnels avec lesquels il entretient des
liens de collaboration;
5. La participation du reviseur dans des décisions de gestion tant dans
la période qui précède immédiatement sa nomination que pendant
l'exercice de ses contrôles par l'immixtion dans la gestion de l'entreprise
que ceci soit son fait propre ou le fait de cabinets professionnels
avec lesquels il entretient des liens de collaboration.
Dans l'élaboration des dispositions relatives à l'indépendance, il sera
nécessaire de tenir compte de deux éléments importants qui n'existaient
pas sous l'empire de la législation ancienne:
1. Auparavant, les règles d'indépendance étaient appréciées exclusivement
dans la relation reviseur-entreprise contrôlée. Désormais, on
doit s'interroger sur la nécessité d'inclure dans cette relation les
rapports avec des entreprises qui font partie du groupe de sociétés
auxquel la société contrôlée appartient. En effet, le commissairereviseur
pourra être appelé tant dans les filiales que dans la sociétémère
à collaborater à la certification des comptes consolidés. Dès
lors, en principe, les règles d'indépendance doivent trouver application
vis-à-vis des entreprises liées.
58

2. Les règles antérieures donnaient l'impression de considérer le reviseur
comme une personne isolée, un professionnel travaillant seul;
d'ailleurs les règles relatives à l'association étaient extrêmement restrictives
et visaient à prévenir une intégration réelle entre les activités
de plusieurs reviseurs d'entreprises. La réalité d'aujourd'hui est différente
et elle a été reconnue et encouragée par la loi de réforme de
1985. Dès l'entrée en vigueur de cette loi, de nombreuses sociétés
de revision se sont constituées et l'intégration entre les activités de .
différents associés de ces sociétés se développe et se développera
davantage dans le futur. Par ailleurs, il convient de souligner que les
cabinets de revision ont un personnel de plus en plus nombreux et
de plus en plus qualifié. Certains membres de ce personnel sous
contrat d'emploi pourront avoir la qualité de reviseur d'entreprises.
L'objectif final des règles d'indépendance doit être gardé à l'esprit
lorsque l'on désire étendre les règles d'indépendance dans les deux
directions précitées. Il sera nécessaire de prévoir des règles d'interdiction
lorsqu'il existe un risque sérieux de dépendance ou d'influence sur
la décision du contrôleur des comptes. Par contre, il ne sera pas nécessaire
de prévoir des règles restrictives lorsque le risque doit être considéré
comme insignifiant.
C'est au départ de l'ensemble des réflexions qui précèdent que le
groupe de travail constitué par le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises a réfléchi aux textes qui pourraient être introduits dans le
cadre du règlement de discipline et de déontologie. Le Conseil a communiqué
le projet aux membres le 19 mars 1987. Un petit nombre
d'observations lui sont parvenues qui n'ont pas provoqué de changements
importants aux textes proposés. Il paraît dès lors opportun de
reproduire dans le présent rapport les textes que le Conseil incluera
dans son avis au Ministre des Affaires Economiques à propos du règlement
de discipline.
1. Principe général
* * *
Il est suggéré de reprendre dans le cadre du règlement de discipline le
principe général qui figure dans le droit des sociétés en l'étendant à
toutes les missions dans lesquelles il existe un contrôle légal de docu-
59

ments comptables. Il est bien évident que le même principe d'indépendance
ne peut pas s'appliquer indistinctement à toutes les missions de
reviseur .d'entreprises, par exemple dans certaines missions de conseil.
L'existence de relations familiales ne peut pas empêcher le reviseur
d'entreprises de donner certains conseils ou de participer au redressement
des comptes d'une entreprise dans lesquelles un de ses parents
occupe des fonctions de responsabilités. Le texte proposé serait dès lors
le suivant:
«Les membres de l'Institut ne peuvent exercer des missions de contrôle
des comptes annuels ou autres documents comptables d'une
entreprise lorsqu'ils se trouvent dans des conditions susceptibles de
mettre en cause l'indépendance de l'exercice de leur mission. Ils ne
peuvent émettre une opinion sur de tels comptes que dans les cas où
leur impartialité est garantie par leur attitude intègre et objective
ainsique celle des collaborateurs et experts auxquels ilsfont appel. »
2. Relations de parenté et d'alliance
Les proches parents ou alliés du reviseur peuvent influencer l'opinion
qu'il doit émettre sur les comptes annuels. Il peut en aller ainsi non
seulement de ceux qui exercent des fonctions d'administrateur dans la
société mais aussi de délégué à la gestion journalière, de directeur des
services comptables, l'actionnaire principal ou le propriétaire de l'entreprise,
personne physique.
La loi ancienne était extrêmement sévère en ce qui concerne le degré
de parenté au d'alliance (quatrième degré) qui conduisait à des risques
de dépendance mais cette même loi ne prenait en compte que les fonctions
d'administrateur.
Il est suggéré de restreindre le degré des relations de parenté ou
d'alliance qui fait présumer l'existence d'une influence sur la décision
du reviseur au conjoint, ascendant et descendant en ligne directe
jusqu'au deuxième degré seulement.
Par contre, seront compris dans l'interdiction, toute personne exerçant
des fonctions au sein des organes de gestion ou d'autres fonctions
ayant une influence significative sur les comptes annuels de la société.
60

On se demandera si cette règle doit également être étendue aux
entreprises liées. Rappelons à cet égard que les filiales doivent toutes
être contrôlées, en droit belge; dès lors le problème ne se pose pas dans
le contrôle des filiales. Le reviseur de la filiale ne peut pas avoir de liens
familiaux avec les administrateurs ou principaux dirigeants de cette
société. Il en résulte une garantie suffisante d'indépendance dei' opinion
délivrée sur les comptes de la filiale, même sans extension des interdictions
familiales vers le reviseur de la société mère.
Par contre, la situation inverse, c'est-à-dire des relations de parenté
ou d'alliance avec les administrateurs ou dirigeants des sociétés dont la
société contrôlée est filiale ou sous-filiale est susceptible de conduire à
une perte d'indépendance du reviseur car ces personnes peuvent, dans
une certaine mesure influencer la gestion de la société filiale ou faire
pression sur le reviseur.
En ce qui concerne les associés de la société de revision, il est proposé
que le principe des relations de famille soit applicable à tous les associés
de la société sans distinction, lorsqu'il est question de relations de
parenté ou d'alliance avec une personne exerçant ces mêmes fonctions
dans la société contrôlée ou dans une société se situant en amont sous
l'angle financier et à condition que l'association soit conclue dans la
forme d'une société doitée de la personnalité juridique.
En ce qui concerne le personnel, les restrictions ne devraient s'appliquer
que si l'employé en question est occupé dans les travaux de contrôle
de l'entreprise elle-même, sans quoi son statut de subordonné
paraît suffisant pour éviter une influence significative sur le jugement
du professionnel. L'existence d'autres liens de collaboration professionnelle,
par exemple internationaux ne seront pas pris en compte en ce
qui concerne les relations familiales. Le texte suivant est proposé:
«Le reviseur d'entreprises ne peut effectuer aucune mission de contrôle
des comptes annuels et autres documents comptables dans une
entreprise où son conjoint, un parent ou allié jusqu'au deuxième
degré se trouve dans une des positions suivantes: actionnaire principal
de la société ou propriétaire de l'entreprise, administrateur,
gérant ou délégué à la gestion journalière de la société ou d'une
société dont elle dépend en qualité d'entreprise liée, employé ayant
une influence significative sur les comptes annuels de la société ou
d'une société dont elle dépend en qualité d'entreprise liée.
61

Cette règle s'applique à tous les associés au sein d'une société de
revlslon.
Les membres du personnel de revision et stagiaires ne peuvent être
affectés à l'exercice des contrôles dans des sociétés où leurs parents
ou alliés exercent des fonctions, selon ce qui est déterminé au premier
alinéa.
En outre, le reviseur examinera si les relations familiales d'un
collaborateur non associé, stagiaire ou d'un membre quelconque du
personnel ne risque pas de porter atteinte à son indépendance dans
l'exercice de sa mission. »
3. Relations financières et avantages en nature
Il s'agit de prévenir toute influence sur le jugement du reviseur résultant
de ses intérêts financiers dans la société contrôlée ou le groupe ainsi que
des avantages en nature complémentaires aux honoraires qu'il obtient
pour la rémunération de son travail.
En particulier les avantages autres que les honoraires doivent être
considérés comme malsains parce qu'ils seront le plus souvent occultes.
L'interdiction la plus absolue doit dès lors exister non seulement vis-àvis
du reviseur lui-même, de ses associés, de son personnel ou de toute
personne avec laquelle il entretient des liens de collaboration professionnelle,
sauf s'il s'agit de menus avantages que la vie en société reconnaît
comme normaux entre personnes qui se côtoient fréquemment.
En ce qui concerne les avantages en nature, il faut également interdire
les avantages qui seraient attribués indirectement par le biais des entreprises
liées.
Les textes suivants sont proposés:
A. RELATIONS FINANCIERES
«§1: En dehors des honoraires relatifs aux services prestés, un reviseur
d'entreprises ne peut avoir aucun intérêt financier dans une entreprise
dont il contrôle les comptes ou d'autres documents comptables.
62

§2: Un reviseur d'entreprises ne peut exercer le contrôle des comptes
d'une société lorsqu'il détient pour lui-même ou pour ses enfants
mineurs des actions de cette société ou d'une entrepri~e liée.
Cette interdiction ne s'applique pas lorsque le reviseur ne participe
pas à la gestion du portefeuille d'actions dont il est propriétaire
à condition que le contrat de gestion prévoit une autonomie
totale du gestionnaire et une procédure spécifique pour mettre
fin au contrat.
§3: Il ne peut exister avec cette société ou une entreprise liée aucune
convention de crédit, sauf si cette convention est conclue aux
mêmes taux et conditions que ceux normalement appliqués avec
la clientèle de l'entreprise. Par convention de crédit, on entend
notamment les contrats de prêt quelle qu'en soit la nature, l'octroi
de cautions ou autres garanties.
§4: Ces règles s'appliquent à la société de revision titulaire du mandat,
à la personne physique qui la représente dans l'exercice de
la mission ainsi qu'aux autres associés.
§5: Lorsque le reviseur se trouve dans la situation visée au §2par suite
d'un legs ou d'un héritage, il doit y mettre fin à bref délai.»
B. A VANTAGES DE TOUTE NATURE
«En dehors de ses honoraires, le reviseur ne peut recevoir aucun
autre avantage destiné à rémunérer indirectement ses prestations ou
à tenter de s'attirer sa complaisance. Sont considérés notamment
comme avantage: la contribution à un plan de pension, l'usage d'un
véhicule de société ou les services à des fin privées d'un membre du
personnel de la société, des voyages d'agrément, des achats ou autres
contrats à des conditions privilégiées, etc.
Ne sont pas visés par l'alinéa précédent les menus présents que
l'opinion générale reconnaît comme usuels entre personnes qui se
cotoient fréquemment et que la bienséance oblige à accepter. Cette
règle s'applique également à la société dont le reviseur fait partie, à
ses associés et aux membres de son personnel. »
63

4. Conflits d'intérêts
Ainsi que cela a été souligné dans rintroduction, l'existence d'un conflit
d'intérêt majeur entre plusieurs clients, entre missions de natures différentes
relatives à un même client ou entre le cabinet et un de ses clients
ou fournisseurs peuvent faire perdre l'indépendance au reviseur d'entreprises.
Il convient de prévenir ces conflits d'intérêts dans tous les cas,
c'est-à-dire quelle que soit la personne concernée: le reviseur d'entreprises
lui-même, ses associés dans le cadre d'une société ou d'une association,
les membres de son personnel, même les autres sociétés avec
lesquelles il existe des liens de collaboration structurés économiquement
ou juridiquement.
Le texte suivant est proposé:
Ǥ1: Un reviseur d'entreprises ne peut accepter une mission, une fonction
ou un mandat lorsque son accomplissement pourrait le placer
dans une situation de conflit d'intérêts susceptible de porter
atteinte à son indépendance dans l'opinion qu'il doit émettre.
Le conflit d'intérêts pourrait résulter de deux missions successives
relatives à une même entreprise ou d'un conflit d'intérêts
entre deux clients. Toutefois, il ne suffit pas que deux entreprises
soient cliente et fournisseur l'une de l'autre pour que le reviseur
doive se désister. Il faut que le conflit d'intérêts soit majeur au
point que le reviseur ne puisse émettre un jugement objectif. Le
conflit d'intérêts pourrait exister lorsque la société est également
un fournisseur important pour le reviseur.
§2. Les règles prévues au paragraphe premier doivent s'appliquer au
reviseur d'entreprises, à la société ou association dont il fait partie,
à ses associés et aux membres de son personnel.»
5. Décisions de gestion
Il est important de prévoir clairement dans le règlement de discipline
que le reviseur d'entreprises ne peut pas participer à des décisions de
gestion dans une société ou un groupe soumis à son contrôle. Cette
restriction doit valoir:
64

- pour les trois ans qui précèdent son entrée en fonction en tant que
commissaire. Ceci concerne principalement les personnes qui ont
accompli des activités d'administrateur ou directeur financier avant
d'accéder à l'Institut des Reviseurs d'Entreprises.
- l'interdiction d'exercer des mandats d'administrateur ou de participer
à la direction financière d'une entreprise dans des sociétés autres que
professionnelles résulte de la loi elle-même. Elle pourrait néanmoins
être rappelée et étendue non seulement aux reviseurs mais également
à ses associés, membres du personnel et autres personnes avec lesquelles
il existe des liens de collaboration professionnelle.
- se pose enfin le problème extrêmement délicat des conseils en matière
de gestion. Ces conseils peuvent-ils porter préjudice à l'indépendance
du reviseur lorsqu'il doit délivrer une opinion relative à des comptes
annuels? Il faudra prendre en compte l'image que la profession pourrait
donner vis-à-vis du public en cette matière. Les solutions suivantes
sont proposées:
a) L'interdiction du contrôle des comptes lorsque le reviseur, un de ses
associés, membre du personnel ou une société avec laquelle il existe
des liens de collaboration structurés économiquement ou juridiquement
est responsable de la tenue des comptes de la société. Dès les
premières heures de l'Institut, cette interdiction a été reconnue.
Toutefois, il fallait préciser ce qu'on entend par tenue de comptes.
Il a été admis que le premier acte de contrôle est la «centralisation
des comptes». Ce principe doit être revu aujourd'hui. Le reviseur
ne peut enregistrer les opérations comptables qu'il devra ultérieurement
attester ni déecider des règles d'évaluation. Par contre, il peut
communiquer ses observations sur les projets qui lui sont présentés
et faire le cas échéant les suggestions de restifications, destinées à
assurer le respect des normes légales. En conséquence, le reviseur
pourra assister l'entreprise dans les opérations de fin d'exercice dès
lors qu'une balance provisoire établie après inventaire a pu lui être
présentée.
b) Consacrer d'une façon plus précise le principe de non immixtion
dans la gestion.
c) Reconnaître que les sociétés interprofessionnelles n'ont de sens que
si d'autres services de conseil peuvent être donnés dans les sociétés
contrôlées par un reviseur d'entreprises, sans préjudice de garanties
65

suffisantes sur le fait que l'intervention d'autres professionnels ne
peut dépasser un rôle de consultant.
A cet égard, il faut rappeler que l'obligation de publicité édictée
par l'article 64bis des lois coordonnées sur les sociétés a été la contrepartie
clairement exprimée de l'autorisation d'autres missions effectuées
par lui-même, ses associés ou des personnes avec lesquelles il
entretient des liens de collaboration professionnelles dans une
société dont les comptes sont contrôlés par un reviseur d'entreprises,
la seule restriction légale étant que cette mission complémentaire ne
peut pas porter atteinte à l'indépendance. L'indépendance serait
mise en cause si dépassant un rôle de consultant, l'associé du reviseur
prennait directement ou indirectement les décisions de gestion à la
place du client ou si l'importance des travaux de conseil par rapport
au contrôle revisoral devenait excessive (voir ci-dessous nO6). A cet
égard, la publicité prévue par la loi constitue un moyen d'information
précis pour les tiers, et exigeant pour le reviseur etg ses associés.
Il convient de rappeler que les besoins de conseils sont importants
dans les PME. Ces entreprises ne peuvent pas toujours supporter la
charge de nombreux conseillers extérieurs. Une souplesse suffisante
doit être maintenue tant que l'indépendance réelle du reviseur est
garantie.
Les textes suivants sont proposés:
« §1. Le reviseur d'entreprises ne peut accepter aucune mission de
contrôle des comptes annuels ou autres documents comptables
d'une société lorsqu'il exerce ou a exercé depuis moins de trois
années soit des fonctions d'administrateur ou gérant, soit des
responsabilités de direction impliquant une influence notable sur
les services comptables, dans cette société ou dans une entreprise
liée. L'interdiction s'applique également à la société de revision
dont il fait partie et aux associés d'une telle société. Un employé
du reviseur ou de la société de revision qui se trouverait dans une
telle situation ne pourrait prendre aucune part aux travaux de
contrôle.
66
§2. Un membre de l'Institut, chargé du contrôle des comptes annuels
ou d'autres documents comptables de la société ne peut accepter
aucune autre fonction, mandat ou mission le conduisant à s'im-

miscer dans la gestion ou à représenter
à quelque titre que ce soit.
les intérêts de cette société
§3. Lorsque des personnes avec lesquelles le reviseur a conclu une
convention d'association ou de collaboration professionnelle
exercent une fonction, un mandat ou une mission quelle qu'en
soit la nature, dont l'objet serait susceptible de devoir être vérifié
par le reviseur dans le cadre d'une mission de contrôle, celui-ci
ne peut accepter cette mission et s'il l'exerce déjà, il doit y mettre
fin sans délai. Est notamment visée par cette disposition toute
activité de tenue de comptabilité, c'est-à-dire les opérations
comptables qui s'étendent jusqu'à l'établissement de la balance
des comptes après inventaire».
6. Honoraires
Le règlement de discipline en vigueur comprend un texte précis relatif
aux honoraires prévoyant que le reviseur ne peut pas être exagérément
dépendant au plan des honoraires par rapport à une société ou à un
ensemble de sociétés dépendantes d'une même autorité. Il est suggéré
de reprendre le texte du règlement de discipline complété pour ce qui
concerne les liens de collaboration existant avec d'autres sociétés professionnelles.
Par ailleurs, on remarquera que l'article 64ter nouveau des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales prévoit un régime nouveau de
publicité pour les honoraires promérités en dehors de la somme fixe
déterminée par l'assemblée générale pour la rémunération des prestations
habituelles du commissaire. Ce régime de publicité couvre aussi
bien les prestations exceptionnelles ou les missions particulières du
commissaire que celles de toutes personnes avec lesquelles il entretient
des liens de collaboration.
Cette règle est la contrepartie de l'abandon par le législateur de la
règle plus rigoureuse selon laquelle le commissaire ne pouvait jamais
être rémunéré pour aucune prestation, en dehors de ce qui est accepté
par l'assemblée générale. De même, le principe selon lequel le reviseur
ne peut accepter aucune autre mission dans ou de la société revisée a
été atténué par l'adjonction d'un membre de phrase: «qui serait de
nature à mettre en cause l'indépendance de l'exercice de leur fonction
de commissaire».
67

...
Des personnes avec lesquelles le reviseur entretient des liens de collaboration
pourront prester d'autres missions. Si la rémunération de ces
services influence indirectement la situation financière personnelle du
reviseur, il faut prêter attention à ce que la rémunération des travaux
de revision soit principale par rapport à celle des autres services sous
réserve d'une situation passagère. Par contre, si les liens de collaboration
n'ont aucune implication financière pour le reviseur, il est peu
probable que son indépendance soit mise en cause par les prestations
de services non revisoraux.
Le texte suivant est dès lors suggéré:
«Les membres de l'Institut ne peuvent pas limiter leur activité de
manière telle que leurs revenus professionnels dépendent uniquement
soit d'un nombre très restreint de missions ou de fonctions
distinctes, soit de missions ou de fonctions relevant toutes, en fait,
d'un même groupe d'intérêts ou d'une même autorité.
Les honoraires rémunérant une mission de contrôle effectuée en
exécution d'une disposition légale ne peuvent représenter durablement
un caractère accessoire par rapport aux honoraires rémunérant
d'autres services prestés au sein de la même entreprise par le reviseur
d'entreprises ou la société de revision.
Lorsque des personnes avec lesquelles le reviseur entretient des
liens de collaboration prestent des services pour la société contrôlée,
le reviseur examinera si l'importance de ces services ne porte pas
préjudice à sa propre indépendance.
Il. APPORT DE L'ACTIVITE D'UN REVISEUR A UNE SOCIETE
A l'occasion de la création de certaines sociétés de revision, la question
a été posée au Conseil de savoir si un reviseur qui constitue une société
peut faire apport à celle-ci de sa clientèle.
Le Conseil considère que le client d'un reviseur d'entreprises est libre
de choisir le professionnel auquel il fait appel. A juste titre, l'arrêté
royal du 16 mars 1957 dispose que les membres ne peuvent, de quelque
façon que ce soit, attribuer ou percevoir des commissions, des courtages
ou d'autres avantages en rapport avec les missions qu'ils acceptent ou
68

les services indirects qu'ils auraient pu rendre à l'occasion de l'exercice
de la profession.
On peut cependant se demander si l'application rigoureuse de cette
disposition empêche le reviseur d'entreprises qui cesse son activité professionnelle
de tirer avantage des investissements intellectuels qu'il a pu
réaliser au cours de sa carrière. La pratique des autres professions
libérales n'est pas uniforme et surtout, on constate que des formules de
substitution ont été trouvées même lorsque les règles déontologiques
apparaissaient extrêmement rigoureuses.
L'autorisation de s'associer au sein d'une société professionnelle
dotée de la personnalité juridique constitue par ailleurs un fait nouveau
dont il convient de tenir compte. En effet, le reviseur pourra céder ses
parts et l'évaluation de celles-ci tiendra nécessairement compte de
l'existence de valeurs incorporelles attachées au cabinet de revision.
Par ailleurs, lorsque le reviseur d'entreprises constitue une société de
revision, le Conseil a toujours imposé qu'il s'engage à exercer son activité
professionnelle exclusivement dans le cadre social. Le transfert des
activités du reviseur personne physique à une société de revision dans
laquelle cette dernière exercerait exclusivement sa profession ne porte
pas atteinte au libre choix du client.
Ces arguments conduisent le Conseil à la conclusion qu'une cession
de l'activité pourrait être autorisés dans les cas suivants:
10 en cas de décès du reviseur d'entreprises ou en cas de cessation de
son activité professionnelle impliquant la démission de sa qualité de
membre; la cession de l'ensemble des activités pourrait constituer
un avantage pour les clients eux-mêmes dans la mesure où une continuité
est assurée;
20 lorsqu'un reviseur d'entreprises constitue une société de revision ou
adhère à une société existante, ce qui implique la continuation de
son activité professionnelle dans le cadre social et la cessation d'activités
pour compte propre.
Afin d'éviter toute ambiguïté sur ce point, le Conseil recommandera
de compléter la disposition de l'article 5 du règlement de discipline en
vue de rencontrer expressément ces deux hypothèses.
69

12. POLITIQUE SUIVIE PAR LE CONSEIL EN MATIERE DE
SURVEILLANCE DE L'ACTIVITE DES MEMBRES
Dans ses précédents rapports, le Conseil a régulièrement rendu compte
des mesures prises en exécution de la loi pour surveiller l'activité des
cabinets de revision. Nous rappelons les principaux éléments suivants:
- la norme sur le contrôle confraternel a été approuvée le 21 décembre
1984 et les premiers contrôles ont été effectués au cours des années
1984 et 1985;
- un nouveau formulaire relatif à l'enquête annuelle sur les activités
des cabinets de revision a été mis au point en 1986. Un délai a été
accordé en vue de permettre d'adapter l'organisation des cabinets à
cette nouvelle exigence d'information jusqu'en 1987; l'information
complète pourra être exigée dès 1988 à propos des informations relatives
à l'année 1987;
- de nouveaux formulaires ont été élaborés en 1986pour la notification
des missions permanentes de revision et la Commission de surveillance
a été autorisée à demander aux membres la communication
d'informations complémentaires relatives à leur programme de revision
lorsque ceci apparaît nécessaire.
Les articles 18ter et 18quater introduits dans la loi du 22 juillet 1953
par la loi du 21 juillet 1985 portant réforme du revisorat précisent très
clairement la responsabilité du Conseil en matière de surveillance de
l'activité des membres et les procédures auxquelles il lui est permis de
recourir en vue de récolter les informations nécessaires. Au cours de
l'année 1987, le Conseil a pris différentes mesures dans le but d'accroître
l'efficacité du système sans développer des procédures administratives
plus lourdes.
a. Contrôle confraternel
Après deux années de fonctionnement, le Conseil a demandé à la Commission
de surveillance d'étudier l'efficacité de cette procédure. La
Commission a fait deux constatations importantes:
- Tout d'abord, la norme reconnaît aux membres le droit de choisir
eux-mêmes les confrères auxquels sera soumis le contrôle de leur
70

cabinet. Dans la pratique, le choix des membres s'est souvent porté
sur des cbnfrères disposant d'un cabinet de même taille dans la même
région. Ceci n'apparaît pas comme une raison suffisante pour remettre
en cause le principe de la liberté du choix des contrôleurs. La
Commission estime que le Conseil aurait intérêt à étendre les
hypothèses dans lesquelles la proposition du confrère est refusée; elle
reconnaît cependant que la décision du Conseil refusant l'autorisation
d'exercer un mandat de contrôle confraternel devra toujours être
motivée (art. 13 de la loi).
- Les rapports sur les contrôles effectués manquent d'homogénéité. Ils
ne permettent pas d'apprécier suffisamment l'étendue des vérifications
et souvent ne contiennent aucune remarque ou recommandation
alors que de toute évidence, ceci eut été nécessaire. La Commission
se posait dès lors la question de savoir dans quelle mesure l'objectif
de la procédure a bien été compris par les confrères.
Au vu du rapport de la Commission, le Conseil a pris deux mesures
susceptibles de faire évoluer favorablement les procédures de contrôle
confraternel sans apporter de modification à la norme en vigueur. Il
s'agit d'une plus grande implication des membres de la Commission de
surveillance au cours de la procédure et de l'élaboration d'un nouveau
programme de contrôle.
Afin d'assurer une meilleure application de la norme sur le contrôle
confraternel, la Commission de surveillance a été invitée à organiser
des séances d'information à l'intention des confrères qui ont accepté
d'exercer un mandat de contrôle confraternel. Trois séances de ce type
ont été organisées au cours de l'exercice, dans le but de rappeler les
objectifs de la procédure et les modalités d'application du programme
de contrôle.
En outre, un contact sera organisé entre un membre de la Commission
de surveillance désigné comme rapporteur et les confrères contrôleurs
et contrôlés, en manière telle que la Commission de surveillance
et ensuite le Conseil puissent être clairement informés sur les conclusions
du rapport de contrôle.
Par ailleurs, le programme de contrôle élaboré voici deux ans a été
revu afin de donner des instructions plus précises sur la façon dont le
71

travail doit être effectué. Il est demandé désormais que le confrère
effectue l'examen d'un mandat de commissaire-reviseur et d'au moins
un rapport de mission spéciale pour chaque reviseur contrôlé. Cette
vérification se fait sur base d'un questionnaire standard dont le membre
rapporteur de la Commission de surveillance prendra connaissance en
plus du rapport de contrôle.
Dans plusieurs cas, le Conseil a été amené à refuser l'autorisation
d'exercice d'un contrôle confraternel par un confrère qui ne répondait
pas aux conditions fixées dans le paragraphe III de la norme. Il en va
ainsi notamment des demandes introduites par des confrères qui ne sont
pas inscrits depuis plus de 5 ans au tableau de l'Institut ou de propositions
de contrôle visant au contrôle confraternel du cabinet d'un reviseur
par son ancien maître de stage. Par ailleurs, le Conseil a dû constater
que deux confrères n'ont pas effectué les démarches nécessaires ou
suffisantes en vue de réaliser dans les délais le contrôle confraternel qui
leur était imposé. Dans ces cas, le Conseil a été amené à désigner
d'office deux membres de la Commission de surveillance pour effectuer
les travaux.
b. Surveillance des notifications de mandats
Chaque mission de contrôle qui revêt un caractère permanent, c'est-àdire
une mission d'attestation des comptes annuels d'une entreprise
quelle qu'en soit la forme devant se répéter sur plusieurs exercices doit
être notifiée à bref délai à l'Institut sur un formulaire ad hoc. Il est
demandé de joindre au formulaire de notification une copie des derniers
comptes annuels de la société contrôlée.
Un examen sommaire des notifications est réalisé sous la responsabilité
de la commission de surveillance qui détermine les paramètres permettant
d'identifier les hypothèses dans lesquelles le programme de
contrôle envisagé par le reviseur pourrait être insuffisant eu égard aux
exigences des normes générales de revision. Dans le cas où une telle
incertitude existe, le confrère concerné sera invité à justifier le nombre
d'heures de contrôle envisagées en déposant un programme de travail
plus détaillé.
Au vu de l'analyse des différents documents en sa possession, et dans
bien des cas, après avoir entendu le confrère personnellement, la Commission
fait rapport au Conseil.
72

Au cours de l'exercice, le Conseil a été amené à adopter certaines des
mesures suivantes:
- dans un cas, le dossier a été soumis sans délai à la Commission de
discipline;
- dans deux cas, le Conseil a formulé une injonction selon la procédure
prévue à l'article 18quater de la loi, mettant le confrère en demeure
de régulariser sa situation;
- dans plusieurs cas, le Conseil a pris la décision de soumettre le cabinet
du confrère concerné à un contrôle confraternel anticipé avant de
prendre toute autre décision.
c. Approche globale de l'activité des cabinets
La pierre angulaire du nouveau régime de surveillance est et devrait
rester le contrôle confraternel. Les autres procédures ont principalement
pour but d'identifier des situations qui se révèleraient préjudiciables
à la réputation de la profession toute entière. Dans les cas précités,
la Commission de surveillance ne s'est pas seulement basée sur une ou
plusieurs notifications de mandats isolés. Elle a toujours pris soin d'examiner
l'ensemble de la situation du cabinet concerné. Dans l'avenir,
cette méthode sera généralisée en mettant en œuvre un outil informatique
approprié.
Après le traitement d'un échantillon valable de dossiers, il sera possible
d'examiner des critères plus précis relatifs au domaine de la revision
en Belgique, susceptibles d'identifier les cabinets qui de façon générale
mettent en œuvre des programmes de revision insuffisants. Cette approche
globale fournira au Conseil des arguments plus pertinents pour
inviter le confrère à améliorer la qualité de sa pratique professionnelle.
13. ENQUETE SUR L'ACTIVITE DES CABINETS EN 1986
1. Introduction
Chaque année, le Conseil invite les reviseurs à fournir certaines informations
relatives à la structure et à l'activité des cabinets de revision.
Cette enquête est utilisée par la Commission de surveillance. Ses don-
73

nées sont également traitées sur base statistique. Parmi les informations
importantes, le Conseil souligne l'évolution de l'emploi dans la profession
et la structure de l'activité des cabinets de revision.
2. Structure des cabinets
Le nombre total de personnes occupées dans les cabinets de revision a
augmenté de façon significative au cours des dernières années. Alors
qu'il était de 1098 en 1983, il se montait à 2019, à la fin de l'année 1986,
c'est-à-dire près du double. On y verra la conséquence de l'admission
au tableau des membres de plusieurs cabinets de revis ion importants,
que ce soit au bénéfice de la période transitoire ou selon les procédures
normales de stage. Cette évolution n'était pas terminée à la fin de
l'année 1986. Elle s'est poursuivie pendant l'année écoulée, en manière
telle que l'enquête relative à l'exercice 1987 révèlera sans doute une
image plus stable de l'emploi au sein des cabinets de revision.
1983 1984 1985 1986
reVlseurs 332 376 409 649
stagiaires 130 127 109 122
personnel: 636 719 1022 1248
dont:
- collaborateurs 630
- employés 255
- secrétaires 363
Il importe de connaître la structure des cabinets et la répartition des
professionnels au sein de ces cabinets. Depuis de nombreuses années
déjà, on a constaté une tendance au regroupement. D'abord sous forme
d'associations et depuis 1986 au sein de sociétés civiles dotées de la
personnalité juridique.
Le nombre de sociétés de revision poursuit sa croissance. Au 31
décembre 1986, 39 sociétés étaient inscrites au tableau B. Le nombre
est passé à 51 à la fin de l'année suivante parmi lesquelles: 34 sociétés
civiles ayant emprunté la forme d'une société coopérative, 12 sociétés
civiles ayant emprunté la forme d'une SPRL et 5 sociétés civiles ayant
emprunté la forme d'une société en nom collectif.
74

Ces sociétés comptent toutes deux associés ou plus. L'effet de la loi
sur les sociétés d'une personne ne se fera sentir qu'au cours de l'exercice
prochain. A la fin de l'année 1986,306 reviseurs d'entreprises exercaient
leur profession dans le cadre d'une société civile inscrite au tableau B,
c'est-à-dire près de la moitié des membres inscrits.
Par ailleurs, il existait 20 associations de reviseurs constituées sous la
forme civile auxquelles participaient 60 membres.
En dépit du développement du phénomène associatif, il faut constater
que la majorité des cabinets reste de petite taille. Les membres se
répartissent en 285 cabinets dont 32% sont des professionnels travaillant
seul. 74% travaillent dans des cabinets occupant cinq personnes au plus.
Quinze cabinets, c'est-à-dire 5% du total occupent plus de vingt personnes.
Etant donné la croissance des cabinets, il est utile de surveiller la
relation entre le nombre de professionnels qualifiés dans les cabinets et
le total de personnes occupées. Bien que le Conseil n'ait pas l'intention
pour l'instant de déterminer un chiffre maximum qui ne puisse être
dépassé, il est recommandé de promouvoir une organisation réservant
une place importante aux collaborateurs ayant acquis la qualité de reviseur
d'entreprises.
Les données relatives à l'année 1986 révèlent que le ratio est très
favorable dans la grande majorité des cabinets. En effet, il dépasse 20%
dans 95% de ceux-ci.
3. Mandats de commissaire par reviseur d'entreprises
L'enquête annuelle sur l'activité des cabinets de revision s'effectue
depuis plusieurs années. Depuis la réforme de 1985, elle est devenue
une obligation légale fixée par l'article 18ter de la loi créant l'IRE.
Les objectifs de cette enquête sont multiples. D'abord, elle permet
d'apprécier l'activité globale des cabinets de revision et l'objet principal
de leur activité. Ensuite, elle assure la mise à jour de l'information
concernant les mandats déjà notifiés; une comparaison annuelle est
faite entre programme de travail budgété (notifications) et temps réellement
presté (enquête annuelle). Par ailleurs, elle permet de voir si le
75

cabinet dispose des collaborations nécessaires pour l'exercice des missions
de revision qu'il accepte. Enfin, elle sert de base à des analyses
statistiques.
Les membres ont été invité à classer leur smissions en quatre catégories
distinguant les missions de revision permanente ou occasionnelle,
les travaux effectués pour d'autres reviseurs et les autres activités du
cabinet. Dans cette dernière catégorie, on retrouve des missions qui
font partie de la définition des activités principales du reviseur. Une
analyse plus détaillée est nécessaire pour déterminer les cabinets qui
doivent poursuivre, à bref délai, leur intégration dans le revisorat par
suite de la période transitoire. A cet effet, le Conseil a prévu un formulaire
plus détaillé qui, facultatif à propos des activités 1986, deviendra
obligatoire pour l'enquête relative aux activités des cabinets au cours
de l'année 1987.
Si on ne prend en considération que les missions permanentes de
revision, on constate que 43% des cabinets en retirent plus de 50% de
leurs honoraires 1. Ceci représente une légère augmentation par rapport
à 1985, année au cours de laquelle ce chiffre était de 32%. Nous observons
que 13% des cabinets ne déclarent aucune mission permanente de
revision à la fin 1986 et 22% déclarent plus de 50% d'activités non liées
au contrôle. Cette remarque doit cependant être appréciée dans le
contexte prévalant à cette époque, à savoir le report de l'obligation de
désigner un commissaire-reviseur accordé aux PME par l'arrêté royal
du 7 avril 1986.
Il est utile de connaître également la répartition des missions permanentes
de revision par reviseur d'entreprises (personne physique) responsable
du contrôle soit en nom personnel soit en tant que représentant
d'une société de revision. Le résultat de cette analyse se présente
comme suit:
1 Ce chiffre ne comprend que les missions permanentes de revision et ne recouvre
dès lors que partiellement les missions visées par l'article 3 de la loi du 22 juillet 1953.
76

eviseurs sans mission permanente:
reviseurs collaborateurs sans mission:
1 à 5 missions permanentes:
6 à 10missions permanentes:
plus de 10missions permanentes:
9%
16%
21 %
12%
42%
Ceci représente un progrès sensible par rapport aux années précédentes
puisqu'en 1985 moins d'un tiers des reviseurs détenaient plus de 10
missions permanentes de revision.
77

-
II. DROIT COMPTABLE
1. Projet d'avis de la Commission des Normes Comptables relatif aux
opérations, avoirs et engagements en devises
2. Plan comptable des hôpitaux
3. Modification de l'arrêté royal du 8 octobre 1976
1. PROJET D' AVIS DE LA COMMISSION DES NORMES COMP-
TABLES RELATIF AUX OPERATIONS, AVOIRS ET ENGA-
GEMENTS EN DEVISES
Le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises a pris connaissance
du projet d'avis de la Commission des normes comptables relatif aux
opérations, avoirs et engagements en devises. Ainsi que le souhaite la
Commission, ce document a fait l'objet d'un examen attentif au sein de
la Commission de doctrine du CBNCR.
Le projet d'avis représente une contribution remarquable au développement
d'une bonne pratique comptable en matière de comptabilisation
des opérations en devises. Par rapport au texte de l'avant-projet à propos
duquel un avis avait déjà été émis en 1985, le nouveau document
représente un progrès considérable. Le Conseil de l'Institut desReviseurs
d'Entreprises appuie les positions qui ont été adoptées par la
Commission des normes comptables dans son avis. Il considère que
celles-ci représentent un compromis valable entre les positions extrêmes
qui sont défendues dans la doctrine ou la législation de pays voisins.
Ainsi que le soulignait le rapport au Roi précédent l'arrêté royal du
8 octobre 1976, la matière présente une haute densité technique. Même
si la Commission des normes comptables poursuit un objectif pédagogique
dans la rédaction de son avis, il y a lieu de craindre que celui-ci ne
pénètre la pratique des petites et moyennes entreprises que très progres-
78

sivement. Il Y aurait lieu d'examiner la meilleure manière de donner
une très large publicité aux conclusions du travail. Toutefois, le Conseil
exprimerait des réserves contre la transformation trop rapide des conclusions
du document en un texte réglementaire qui pourrait faire l'objet
de sanctions pénales. Ceci est d'autant plus vrai que le contexte international
n'est pas harmonisé.
Par ailleurs, la Commission des normes comptables souligne que son
avis ne traite pas de l'intégration dans la comptabilité et les comptes
annuels des sociétés belges, des états comptables relatifs à leurs succursales
et sièges d'opérations à l'étranger. Il ne traite pas davantage des
problèmes liés à la consolidation. Il serait évidemment souhaitable que
la Commission poursuive ses travaux dans ces deux directions car dans
son état actuel, le projet d'avis n'est de toute évidence, qu'une étude
partielle des problèmes complexes qui se posent aux entreprises d'une
certaine taille.
Quant aux questions de fond, le Conseil de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises limitera ses commentaires à quelques observations:
1° Il Y a lieu de se réjouir des simplifications qui ont été apportées au
texte en ce qui concerne le traitement des écarts de conversion (page
27 de l'avant-projet). Les propositions nouvelles sont à la fois plus
simples, plus cohérentes et plus neutres du point de vue fiscal. Le
Conseil de l'Institut approuve pleinement la solution qui consiste à
reporter le bénéfice non réalisé vers l'exercice suivant par le biais
des comptes annuels de régularisation. A ce propos, le Conseil suggère
à la Commission de recommander l'introduction d'une mention
spécifique dans les schémas de comptes annuels de façon à mettre
en évidence dans l'annexe la partie des comptes de régularisation
qui représente un report de bénéfices de change non réalisé.
2° La Commission des normes comptables suggère (page 14) qu'une
compensation des différences de change positives et négatives soit
opérée lorsqu'elles portent sur une même devise. Dans la mesure où
une compensation des différences de change positives et négatives
est autorisée en vue de connaître la position de change de l'entreprise,
il serait peut-être préférable de l'appliquer toutes monnaies
confondues. Par ailleurs, la compensation est évoquée à propos des
différences de change; ne faudrait-il pas préciser plus clairement ce
79

-
qui en est des écarts de conversion pour éviter toute confusion dans
l'esprit du lecteur.
3° La Commission recommande d'exclure les avoirs de trésorerie du
calcul des risques de change et de prendre en résultats au titre des
différences de change les écarts tant positifs que négatifs constatés.
Cette opinion consacre un manque de cohérence dans le traitement
des liquidités et des créances en ce qui concerne le principe deréalisation.
Le risque provient du fait que l'on conserve ou que l'on ne
conserve pas des devises. Il subsiste tant que ces devises n'ont pas
été effectivement négociées contre du franc belge. Ainsi par exemple,
si une entreprise détient pour un même montant des liquidités
et une dette en USD, la baisse du cours de la devise, aura pour effet
d'acter séparément en résultats une perte de valeur sur les liquidités
et de reporter le bénéfice de change sur la dette. Ceci ne manquera
pas de paraître contestable à bien des égards.
4° Outre ces observations, la Commission de doctrine du CBNCR émet
également quelques observations de détail sur des aspects spécifiques
de l'avis.
Il est prévu que l'avis de la Commission des Normes Comptables soit
rendu public au début de l'année 1988. Le Conseil a pris des mesures
afin que ce document puisse être adressé à tous les membres de l'Institut.
2. PLAN COMPTABLE DES HOPITAUX
Le Moniteur du 20 août 1987 publie l'arrêté royal du 14 août 1987 relatif
au plan comptable des hôpitaux, pris en exécution de l'article 4 de la loi
du 23 décembre 1963 sur les hôpitaux tel que modifié par l'arrêté royal
n° 407 du 18 avril 19861.
1 Cet arrêté royal a été complété par un autre arrêté daté du 14 décembre 1987
(Moniteur du 25 décembre), lequel comprend une définition du contenu et du fonctionnement
des comptes.
80

Cet arrêté royal se substitue au plan comptable de 1965 antérieur à
l'organisation d'un régime légal de la comptabilité en Belgique et
devenu contradictoire en bien des points avec ce nouveau droit commun.
Le plan comptable des hôpitaux représente un progrès considérable
par rapport au texte ancien. L'adoption d'un classement des comptes
proche du plan comptable minimum normalisé est heureux. Le régime
des institutions hospitalières est cependant plus élaboré puisque simultanément
l'arrêté prévoit une comptabilité de gestion rattachant à
chaque service les charges et les produits qui y sont afférents, ainsi
qu'une ventilation des charges en fonction des éléments du prix de
revient intervenant dans la détermination du prix de la journée d'hospitalisation.
Alors que par le passé, des préoccupations liées au mode de subsidiation
de l'activité se substituaient souvent aux impératifs de l'orthodoxie
financière et comptable, il faut espérer que les institutions hospitalières
tireront profit pour leur gestion des nouveaux outils qui sont mis à leur
disposition. Ceux-ci sont sans doute perfectibles mais ils présentent
l'avantage de s'intégrer dans un système cohérent avec les normes essentielles
du droit commun auxquelles on se réfèrera dans l'interprétation.
Le souci d'accorder aux institutions hospitalières le délai requis pour
prendre, sous l'angle de leur organisation administrative et comptable,
les mesures nécessaires pour se conformer dès le début 1988 aux dispositions
nouvelles, a conduit le Gouvernement à présenter l'arrêté royal
relatif au plan comptable dans un texte séparé et antérieur à celui qui
concerne les comptes annuels.
Le second arrêté royal porte la date du 14 décembre 1987 et a été
publié au Moniteur belge du 25 décembre. Les principales dispositions
de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des
entreprises sont rendues applicables aux établissements hospitaliers.
L'article 2 de l'arrêté royal du 14 décembre appelle les plus extrêmes
réserves de la part du Conseil de l'Institut. Cet article fixe de façon
immuable les taux d'amortissement et impose de retarder la dotation
aux amortissements jusqu'au premier janvier qui suit la mise en état
d'exploitation effective. Même si les taux retenus sont assez générale-
81

ment pratiqués cette réglementation rigide et impérative peut conduire
à des évaluations contraires au prescrit de l'article 3 de l'arrêté royal du
8 octobre 1976 qui est censé être applicable en l'hypothèse.
3. MODIFICATION DE L'ARRETE ROY ALDU8 OCTOBRE 1976
L'arrêté royal du 6 novembre 1987 (Moniteur du 24 novembre) modifie
l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des entreprises.
Les modifications sont peu nombreuses. Elles concernent principalement
trois sujets:
- le régime des intérêts afférents aux capitaux empruntés pour financer
des immobilisations corporelles ou incorporelles; les intérêts intercalaires
pourront désormais être inclus dans la valeur d'acquisition de
ces biens;
- les créances et dettes à plus d'un an non productrices d'un intérêt ou
assorties d'un intérêt anormalement faible; le champ d'application de
la règle définie à l'article 27bis a été limité;
- le régime des provisions pour pensions a été revu par suite de l'arrêté
royal du 14 mai 1985 pris en exécution de l'article 2 de la loi relative
aux entreprises d'assurances.
82

III. INFORMATION DES CONSEILS D'ENTREPRISE
1. Certification des informations économiques etfinancières àfournir au
conseil d'entreprise
2. A vis du Conseil Supérieur du Revisorat
3. Présence du reviseur d'entreprises aux réunions du conseil d'entreprise
4. Analyse et explication des informations économiques et financières
transmises au conseil d'entreprise.
1. CERTIFICATION DES INFORMATIONS ECONOMIQUES ET
FINANCIERES A FOURNIR AU CONSEIL D'ENTREPRISE
Dans son précédent rapport, le Conseil signalait son intention d'adresser
une recommandation aux membres contenant un schéma de rapport
standardisé, approprié à la certification de l'information économique et
financière annuelle à fournir au conseil d'entreprise. Cette recommandation
serait communiquée après consultation du Conseil Supérieur du
Revisorat.
Le Conseil Supérieur du Revisorat a élaboré un modèle de rapport
de certification qui lui paraît répondre aux objectifs de la loi. Ce document
est assez éloigné des projets élaborés par le centre d'études de
l'Institut. Le Conseil Supérieur a opté manifestement pour un rapport
détaillé par préférence à une certification en forme brève.
En ce qui concerne le contenu du rapport, le Conseil Supérieur insiste
pour que la certification porte sur toutes les informations économiques
et financières requises par la loi. Il n'y a lieu d'exclure du champ d'investigation
du reviseur d'entreprises aucune des informations requises,
quel que soit le motif qui pourrait être invoqué à cet égard. Par contre,
il est admis que le reviseur d'entreprises fasse dans son rapport, toutes
83

les réserves et observations qu'il juge nécessaires pour préciser la portée
de sa certification.
Cette interprétation du Conseil Supérieur du Revisorat doit être
acceptée dans la mesure où elle se fonde sur une analyse littérale des
textes de loi. Toutefois, elle ne concorde pas avec la doctrine internationale
relative au rapport de revision. En conséquence, le chapitre 3 des
normes générales de revision ne peut s'appliquer tel quel au rapport de
certification de l'information adressée au conseil d'entreprise. Une
norme spécifique relative à ce rapport sera proposée dans l'avenir.
Le Conseil a adressé le modèle de rapport de certification élaboré par
le Conseil Supérieur du Revisorat aux membres de l'Institut. L'utilisation
de ce modèle se recommande puisqu'il a recueilli l'assentiment des
partenaires sociaux ainsi que du Conseil dans les conditions rappelées
ci-dessus.
Par ailleurs, le Conseil s'est montré soucieux de fournir aux membres
de l'Institut la documentation et les informations nécessaires à la bonne
exécution de leur mission nouvelle. Deux numéros des études et documents
du CBNCR ont été consacrés à cette question. Le premier fournit
une documentation sur les applications sectorielles de l'arrêté royal du
27 novembre 1973 relatif aux informations économiques et financières
à fournir aux conseils d'entreprise et le second rassemble plusieurs
exposés faits lors d'un séminaire de formation en 1986.
Enfin, après une année d'application, il était important de permettre
aux confrères d'échanger leurs expériences au cours d'une journée
d'études afin de permettre l'amélioration et autant que possible l'harmonisation
des méthodes professionnelles. Ces journées qui ont réuni
de nombreux confrères se sont révélées particulièrement fructueuses.
Elles ont également permis d'entendre les réactions de praticiens des
conseils d'entreprise tant du côté patronal que syndical.
Malgré ces différentes manifestations, le Conseil estime qu'il conviendra
de poursuivre dans l'avenir le travail d'information et de formation
entrepris. Il importe de sensibiliser les confrères au caractère nouveau
de la mission de certification des informations au conseil d'entreprise
par rapport au contrôle des comptes annuels. Les informations requises
par cette réglementation vont au-delà des données fournies par les
84

comptes annuels. Le reviseur doit faire rapport au sujet de ces renseignements
complémentaires même si ceci entraîne des travaux complémentaires.
On a constaté que certains confrères ont parfois sous-estimé l'étendue
des prestations requises par la nouvelle mission. Ceci les conduit à
effectuer leur mission dans des conditions de rémunération insuffisantes.
Il convient de rappeler à cet égard que la rémunération du commissaire-reviseur
couvre également les prestations requises en application
de la loi de 1948 et que toute adaptation des honoraires doit dès lors
être approuvée par l'assemblée générale. Le Conseil attire l'attention
de tous les confrères sur le fait que de telles sous-estimations risquent
de porter préjudice à la crédibilité de la profession. Il insiste une fois
encore sur le fait qu'une insuffisance d'honoraires ne sera jamais considérée
comme une cause d'excuse pour des insuffisances dans le programme
de travail.
2. AVIS DU CONSEIL SUPERIEUR DU REVISORAT
Outre l'avis précité relatif au rapport de certification, le Conseil Supérieur
du Revisorat a communiqué au Conseil deux autres avis relatifs à
l'application de la loi du 20 septembre 1948.
a) Renouvellement des conseils d'entreprises en 1987
Cet avis porte sur la continuation de la mission de commissaire-reviseur
ou du reviseur d'entreprises après le renouvellement des conseils d'entreprises
lors des élections sociales de 19871.
Le Conseil Supérieur est d'avis qu'il n'y a pas de raison pour recommencer
la procédure de désignation du commissaire-reviseur ou du
reviseur d'entreprises après les élections sociales. Ce principe est d'application
aussi bien lorsque le conseil d'entreprise existant est renouvelé
en tout ou en partie à la suite des élections sociales et lorsqu'un conseil
d'entreprise est élu pour la première fois au sein de l'entreprise à l'occasion
de ces élections sociales.
1 Le texte intégral de cet avis a été publié au Bulletin d'information n° 3/1987, p. 2.
85

Le Conseil Supérieur recommande cependant de mettre à la disposition
des nouveaux membres élus au conseil œentreprise, la documentation
écrite relative au reviseur d'entreprises en fonction, documentation
sur base de laquelle le précédent conseil d'entreprise s'était prononcé
au sujet de sa candidature. Lorsqu'il s'agit d'un conseil d'entreprise créé
pour la première fois ou lorsqu'un nombre considérable de membres du
conseil d'entreprise est renouvelé, il est également recommandé que le
reviseur se présente à la première réunion suivant les élections sociales.
b) A vis relatif à la présence des reviseurs d'entreprises aux réunions
préparatoires du conseil d'entreprise
Une question très souvent posée par les membres de l'Institut concerne
la possibilité ou l'opportunité de réunions distinctes avec différentes
fractions ou avec des membres individuels du conseil d'entreprise. Le
Conseil Supérieur a rendu un important avis sur cette question qu'il
convient de reproduire dans ses principaux passages.
«Le Conseil Supérieur estime que le reviseur d'entreprises doit établir
une relation de confiance avec les deux parties représentées au
conseil d'entreprise. Si, dans le cadre de cette relation de confiance, le
reviseur d'entreprises estime qu'il est utile qu'il prenne part à des réunions
préparatoires au conseil d'entreprise, il peut y assister. Le législateur
lui-même a admis la possibilité de contacts informels entre le reviseur
d'entreprises et un ou plusieurs membres du conseil d'entreprise
en vue de l'explication et de la communication d'informations (Doc.
ParI., Chambre des Représentants, (1982-83), 532 n° 35, p. 18 ab
initio) .
«Le Conseil Supérieur estime qu'il doit s'agir de contacts au cours
desquels le reviseur d'entreprises fait un exposé au sujet de documents
et de méthodes de travail qu'il utilise afin de familiariser les délégués
des travailleurs avec ceux-ci. Lors de ces réunions, le reviseur d'entreprises
doit éviter toute situation de nature à mettre en péril la confiance
soit de l'employeur, soit des représentants des travailleurs. Vu les situations
très diverses susceptibles de se présenter, l'appréciation concrète
doit être abandonnée au jugement professionnel propre du reviseur
d'en treprises.
86

«Etant d

en même temps qu'aux membres. Le reviseur peut assister à ces réunions.
Il est toutefois tenu d'y assister lorsqu'il y est invité par le chef
d'entreprise ou par les membres nommés par les travailleurs statuant à
cet effet à la majorité des voix émises par eux».
Il est hautement recommandé au reviseur d'entreprises d'assister à la
réunion plénière du conseil d'entreprise au cours de laquelle est discutée
l'information annuelle, même s'il n'a pas été formellement invité. La
présence lors d'une réunion au cours de laquelle son rapport est discuté
est une contrainte déontologique émise par le Conseil depuis plusieurs
années 1.
En ce qui concerne les autres réunions du conseil d'entreprise, et
notamment les réunions au cours desquelles les informations trimestrielles
sont discutées, le Conseil Supérieur du Revisorat a fait les observations
suivantes dans son avis relatif à la présence des reviseurs d'entreprises
aux réunions préparatoires du conseil d'entreprise:
«En outre, la présence du reviseur d'entreprises aux réunions du
conseil d'entreprise n'est légalement pas obligatoire et cette présence
doit avoir un «caractère exceptionnel» (doc. parI. Chambre 1982-1983,
nO25, p. 19)>>(...) «Il est cependant évident que le reviseur d'entreprises
a le droit d'assister aux réunions plénières du conseil d'entreprise et
qu'il y est tenu lorsque le chef d'entreprise ou une majorité de représentants
des travailleurs le lui demandent ».
4. ANALYSE ET EXPLICATION DES INFORMATIONS ECO-
NOMIQUES ET FINANCIERES TRANSMISES AU CONSEIL
D'ENTREPRISE
Au terme de l'article 15bis, al. 1, 3° de la loi du 20 septembre 1948
portant organisation de l'économie, le reviseur a pour mission «d'analyser
et d'expliquer à l'intention particulièrement des membres du
conseil d'entreprise nommés par les travailleurs, les informations économiques
et financières qui ont été transmises au conseil d'entreprise,
quant à leur signification relative à la structure financière et à l'évolution
de la situation financière de l'entreprise».
1 Voir Rapport du Conseil 1980, p. 70.
88

Dans son rapport 1986, le Conseil notait que la loi ne requiert pas le
dépôt d'un rapport écrit d'analyse et d'explication. Cet aspect de la
mission peut s'effectuer verbalement.
L'expérience de la première année d'exercice de cette mission vis-àvis
des conseils d'entreprise amènera la plupart des confrères à conclure
que la rédaction préalable d'un rapport écrit analysant et expliquant
l'information est souhaitable. Ce rapport doit mettre en évidence les
éléments caractéristiques de la structure financière et de l'évolution de
la situation financière de l'entreprise. Le reviseur évitera deux écueils
majeurs: l'utilisation d'un jargon professionnel que les membres du
conseil d'entreprise auraient peine à comprendre et la rédaction d'un
document trop long et trop détaillé qui ne retiendrait pas suffisamment
l'attention du lecteur et pourrait faire double emploi avec l'information
remise par le chef d'entreprise.
89

IV. DROIT DES SOCIETES ET REVISION
1. Société d'une personne
2. Acomptes sur dividendes
3. Mission de contrôle confiée à un reviseur par un administrateur ou un
actionnaire
4. Position du commissaire-reviseur en cas de défaillance du contrôle
interne
5. Réduction de capital
6. Infractions à l'obligation de désigner un commissaire-reviseur
7. Commissaire-vérificateur
1. SOCIETE D'UNE PERSONNE
La loi du 14 juillet 1987 (Moniteur 30 juillet) modifie les lois coordonnées
sur les sociétés commerciales afin de permettre à une personne
physique de constituer seule une SPRL, sans perdre le bénéfice de la
responsabilité limitée. Le législateur a préféré cette approche du problème
des sociétés d'une seule personne à celle qui avait été suggérée
par le Gouvernement dans son projet de loi du 30 novembre 19841.
Il s'en suit que les interventions du reviseur d'entreprises auxquelles
le projet de 1984 envisageait de renoncer restent applicables à ces sociétés
comme à toute SPRL pluripersonnelle. On soulignera le contrôle
des apports en nature et le contrôle des quasi-apports mais les fonctions
de commissaire peuvent aussi s'imposer si les critères de taille sont
dépassés.
14 Dac. ParI. Chambre 1049 (1984-1985).
90

Lorsque le reviseur d'entreprises est appelé à faire rapport à la constitution
d'une société unipersonnelle, il lui est recommandé de faire
usage de sa fonction d~c9nseilafin que-l'associé-unique soit pleinement
informé des obligations auxquelles il doit faire face notamment en
matière comptable et en ce qui concerne la bonne tenue du registre des
décisions de l'associé unique.
2. ACOMPTES SUR DIVIDENDES
Au terme de l'article 77ter des lois coordonnées sur les sociétés commerciales,
le commissaire-reviseur d'une société anonyme est appelé à
faire rapport sur l'état comptable qui sert de base à la distribution d'un
acompte sur dividendes.
Forme de l'état comptable
et délai
De la même façon que la situation semestrielle, l'état intermédiaire doit
être établi selon le schéma des comptes annuels. En dépit du texte de
la loi qui évoque «un état résumant la situation active et passive», il
paraît évident que la société doit établir un compte de résultats dans
lequel les amortissements (calculés au prorata des mois écoulés), les
réductions de valeurs et les provisions pour risques et charges nécessaires
seront pris en considération. A défaut, il serait impossible de définir
le «bénéfice de l'exercice en cours». L'article 17 de la loi comptable est
applicable en l'espèce.
L'article 77ter Lois Soc. fixe un délai de deux mois entre la date de
la situation active et passive et celle de la décision de distribution. Le
texte français diffère malheureusement du texte néerlandais. Ce dernier
fait commencer le délai «de dag waarop de staat van activa en passiva
is opgesteld» (établie) alors que le premier évoque «la date à laquelle
a été arrêtée (vastgesteld) la situation active et passive». Cette différence
est susceptible de provoquer une divergence grave dans l'interprétation.
Après avoir consulté la Commission Juridique, le Conseil a pu répondre
au confrère que l'objectif du législateur était de fixer un délai très
court entre la constatation du résultat et la décision d'effectuer une
distribution. La date à laquelle les services comptables établissent une
91

situation est non relevante. La date de l'arrêt des comptes est seule
conforme à la ratio legis.
Le délai légal est extrêmement bref puisque non seulement la situation
doit être établie par la société mais aussi contrôlée par le reviseur
dans les deux mois. Afin d'éviter toute surprise, il est conseillé au
commissaire d'interroger les responsables de la société sur les intentions
du conseil d'administration et le cas échéant sur la date envisagée pour
prendre la décision de distribution. Le calendrier de contrôle pourrait
être adapté en conséquence.
Objectif de la vérification
Ainsi que le Conseil l'a déjà souligné dans son rapport 1985, la mission
de «vérification» du commissaire-reviseur revêt la nature d'un examen
limité qui s'exercera conformément au paragraphe 1.4.3. des normes
générales de revision. L'objet du rapport n'est nullement de déclarer
que l'état servant de base à la distribution donne une image fidèle du
patrimoine et des résultats de l'entreprise. Sa raison d'être est la confirmation
du fait que l'acompte sur dividende peut être distribué par prélèvement
exclusif sur le bénéfice en cours après déduction des sommes
nécessaires à la constitution des réserves requises par la loi et les statuts.
Le Conseil a été interrogé sur le point de savoir si le reviseur peut
délivrer un rapport dans lequel, au vu d'incertitudes importantes, il
s'abstient de formuler un jugement. Le Conseil a estimé que le reviseur
se prononce à la fois sur la fiabilité des informations et sur le caractère
distribuable d'un bénéfice. La déclaration d'abstention ne serait pas
acceptable sur ce second aspect du rapport.
Le reviseur doit s'assurer que le conseil d'administration agit avec
prudence et ne pratique aucune répartition de bénéfice intérimaire lorsqu'il
existe une probabilité même faible de constater en fin d'année que
cette distribution est excessive au regard de l'article 77bis Lois soc. Si
le reviseur arrive à la conviction qu'un tel risque existe, il devra en faire
mention dans son rapport au conseil d'administration.
Infraction aux règles légales
Un membre a interrogé le Conseil sur le comportement qu'il devait
adopter après avoir constaté qu'une société dont il est le commissaire
92

a distribué un acompte sur dividende sans avoir respecté les procédures
de l'article 77ter Lois soc. En la cause, le dividende avait été prélevé
intégralement sur un important bénéfice reporté et le reviseur d'entreprises
envisageait d'établir un rapport a posteriori.
La violation de l'article 77ter Lois soc. peut faire l'objet d'une sanction
pénale conformément à l'article 205 Lois soc.; le reviseur d'entreprises
est tenu de constater l'infraction et d'en faire mention dans son rapport
à l'assemblée générale en application de l'article 65, 6° Lois soc. Après
consultation de la Commission juridique, le Conseil a considéré que
l'établissement d'un rapport a posteriori n'était pas susceptible de couvrir
l'infraction. Un rapport intervenant après la distribution irrégrilière
ne peut pas mettre fin à la situation d'illégalité. Au contraire, c'est
l'alinéa final de l'article 77ter Lois soc. qu'il conviendrait d'appliquer.
Publicité du rapport
La question a également été posée de savoir si le rapport relatif aux
acomptes sur dividendes doit être toujours joint au rapport annuel du
commissaire-reviseur sur les comptes annuels ou si le commissaire pourrait
se contenter d'en faire un résumé dans son rapport de fin d'exercice.
Le Conseil se réfère au texte de la loi qui paraît assez clair: «Le
rapport de vérification des commissaires est annexé au rapport visé à
l'article 65 al. 3 et 4» (art. 77ter al. 4 Lois soc.). Cette annexe doit sans
aucun doute être mise à la disposition des associés (art. 78 Lois soc.) et
les mêmes documents sont visés par l'article 80 Lois soc. qui concerne
la publication.
3. MISSION DE CONTROLE CONFIEE A UN REVISEUR PAR
UN ADMINISTRATEUR OU UN ACTIONNAIRE
Dans les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les
sociétés privées à responsabilité limitée et les sociétés coopératives, la
loi définit et organise la fonction de contrôle légal des comptes. Cette
tâche appartient au commissaire-reviseur désigné par l'assemblée générale.
Plusieurs questions ont été adressées au Conseil sur les relations
personnelles que le commissaire pourrait avoir avec un actionnaire individuel
ou un administrateur. Certains s'interrogent sur la possibilité
d'exercer des travaux de contrôle en dehors des fonctions de commissaire.
93

Question d'un actionnaire ou d'un administrateur au commissaire
Les actionnaires ont le droit de poser des questions au commissaire-reviseur
à l'occasion de l'assemblée générale. L'article 64septies Lois Soc.
oblige le commissaire-reviseur à répondre aux questions posées dans la
mesure où elles concernent l'objet de son rapport. Ces réponses sont
fournies à l'assemblée générale. La loi n'a pas pour effet de créer un
droit d'information permanent en faveur de l'actionnaire, l'autorisant
à interroger directement le commissaire-reviseur en dehors de l'assemblée
générale.
.
Dans un cas particulier, un actionnaire avait adressé au commissairereviseur
en cours d'exercice, une lettre posant plusieurs questions relatives
à des opérations précises de la société. Le Conseil a considéré que
le confrère n'avait pas à fournir des réponses à ces questions d'autant
qu'elles ne concernaient pas directement son rapport.
A l'inverse, la jurisprudence reconnaît aux administrateurs un droit
personnel d'investigation leur permettant de rechercher par eux-mêmes
l'information qu'ils estiment nécessaire. L'administrateur ne peut user
de ce droit qu'en vue de l'exercice de son mandat et non dans un intérêt
personnel (Prés. Trib. Comm. Bruxelles, 21 juin 1968, p. 2681). Dans
ce contexte, il faut admettre qu'un administrateur puisse interroger
directement le commissaire-reviseur sur ses travaux et sur les constatations
qu'il a pu faire au cours de ses contrôles.
Cette conclusion s'impose sans réserves lorsqu'il s'agit de questions
posées dans le cadre d'un comité d'audit créé au sein du conseil d'administration.
S'il s'agit d'un administrateur agissant isolément le commissaire-reviseur
agira avec prudence et s'interrogera sur les motifs qui
poussent l'administrateur à s'adresser à lui.
1 Voyez L. SIMONT «L'administrateur d'une SA agissant isolément a-t-il un droit
d'investigation individuelle?» RPS 1963, p. 189 et Prés. Trib. Comm. Bruxelles
18.11.1975, RPS 1975, p. 245: 2.12.1975, RPS 1975, p. 246.
94

Assistancé d'un reviseur dans l'exercice du droit d'investigation d'un
administrateur
Un membre a demandé au Conseil s'il pouvait accepter une mission
d'investigation qui lui serait confiée par plusieurs administrateurs suspectant
l'administrateur délégué de malversations. Le confrère n'exerçait
pas le mandat de commissaire-reviseur dans cette société. Il ressortait
de la question que la mission n'était pas confiée par le conseil
d'administration mais par les administrateurs en leur nom.
Sur avis de la Commission juridique, le Conseil a recommandé au
confrère de refuser cette mission car elle lui serait confiée sans pouvoirs.
Le droit personnel d'investigation ne paraît pas s'étendre au droit de se
faire assister par un expert. Par contre, si la mission lui était confiée en
vertu d'une délibération du conseil d'administration, il serait autorisé à
effectuer le travail, même si un commissaire-reviseur est en fonction
dans la société.
Dans ce dernier cas, il devrait respecter les règles déontologiques
relatives à la prise de contact avec le confrère en fonction 1.
Mission de contrôle confiée par l'assemblée
générale
Un confrère a interrogé le Conseil dans un cas similaire où l'assemblée
générale souhaitait lui confier une mission limitée d'investigation relative
à l'activité d'un administrateur. La société n'ayant pas de commissaire-reviseur,
le confrère se demandait si une telle mission ne serait pas
contraire au prescrit de l'article 64 §2 des lois sur les sociétés.
Le texte de l'article 64 §2 est clair en effet lorsque la mission de
contrôle s'exerce par un actionnaire individuel en vertu du droit qui lui
est reconnu par la loi. L'expert doit avoir la qualité de membre de
l'Institut des Experts Comptables. Un reviseur ne pourrait accepter
cette fonction. Ajoutons que le droit d'investigation de l'actionnaire
dans l'hypothèse visée paraît être impératif. Ni les statuts, ni un vote
majoritaire de l'assemblée ne pourraient l'en priver. Il serait contraire
à la loi de mandater un actionnaire agissant au nom de l'assemblée sauf
dans les sociétés coopératives où, par exception à la règle générale, un
1 Recommandation relative à l'acceptation d'une mission, Vademecum, p. 111.1.01.
95

égime spécifique a été défini par l'article 146bis Lois soc. 1. Le cas est
plus complexe lorsque la désignation d'un reviseur est prise par l'assemblée;
il fait l'objet d'études complémentaires.
4. POSITION DU COMMISSAIRE-REVISEUR EN CAS DE DE-
FAILLANCE DU CONTROLE INTERNE
Un confrère a interrogé le Conseil sur le point de savoir s'il était requis
ou simplement autorisé d'adresser une lettre au conseil d'administration
d'une société commerciale dont il est le commissaire lorsqu'il a constaté
des défaillances dans le système de contrôle interne de la société. Dans
l'hypothèse visée, il apparaissait que le conseil d'administration avait
exprimé le souhait de ne pas recevoir une telle lettre de recommandation
de la part du commissaire.
Sur rapport de la Commission juridique, le Conseil a estimé nécessaire
de distinguer trois hypothèses:
1° Il se pourrait que sous l'intitulé «défaillance du contrôle interne»,
le confrère ait eu en vue des situations constitutives d'infractions à
la loi sur les sociétés, à la loi comptable ou aux statuts, par exemple
des infractions à la procédure d'enregistrement dans les livres comptables.
Dans cette hypothèse, l'article 640cties des lois sur les sociétés
impose au commissaire de dénoncer l'infraction au conseil d'administration
et, s'il n'y a pas été remédié de façon adéquate, à l'assemblée
générale la plus prochaine.
Une procédure similaire existe en ce qui concerne les infractions
à l'arrêté royal du 27 novembre 1973 relatif aux informations à fournir
au Conseil d'entreprises: article 15ter de la loi du 20 septembre
1948.
La notification des infractions constatées se fera normalement par
écrit afin que le reviseur puisse prouver qu'il a accompli les diligences
normales de sa fonction (art. 640cties précité). On insistera sur le
fait que si les infractions existent toujours au moment où le reviseur
rédige son rapport à l'assemblée générale, il devra nécessairement
en faire mention dans son rapport (art. 65, 6° Lois soc.).
1 Sur cette question, voir un avis plus complet de la Commission juridique, p. 146.
96

J
2° Les défaillances constatées peuvent porter sur les problèmes purement
administratifs, par exemple, le non respect du principe de la
séparation des fonctions. Ne s'agissant pas d'une infraction à la loi
sur les sociétés ou aux statuts, il n'y a aucune obligation de dénoncer
de telles situations au conseil d'administration.
Si la défaillance du système de contrôle interne influence de façon
significative la façon dont le reviseur d'entreprises met en œuvre ses
travaux de contrôle, il deviendrait nécessaire de mentionner ce fait
dans le rapport à l'assemblée générale conformément à l'article
65, Iodes lois sur les sociétés et au paragraphe 3.2.4. des normes
générales de revision.
Avant de faire une telle déclaration dans le rapport à l'assemblée
générale, le reviseur jugera normalement utile de discuter ce problème
avec le conseil d'administration de la société. Il est d'usage
courant de résumer les observations relatives à l'organisation administrative
de la société dans une lettre intitulée «managementletter».
Le reviseur peut formuler des avis qui permettront d'améliorer
l'organisation de l'information financière de la société 1.
3° Il se peut que la défaillance constatée ne représente aucune violation
des lois sur les sociétés, de la loi comptable ou des statuts et n'influence
pas directement la fonction du commissaire-reviseur. A cet
égard, il faudra cependant prêter attention au fait que dans les sociétés
qui ont un conseil d'entreprises, l'arrêté royal du 27 novembre
1973 a pour effet d'étendre le champ d'investigation du reviseur
d'entreprises. Dans cette hypothèse, ce n'est qu'à la demande des
organes d'administration ou de façon informelle que le reviseur
pourrait être amené à formuler des avis ou des recommandations
dans les domaines qui relèvent de sa spécialisation.
5. REDUCTION DE CAPITAL
Le Conseil a été interrogé par un confrère sur la signification qu'il
convient de donner aux termes «pertes subies» dans l'article 72bis §2
Lois soc., dans une hypothèse où une société anonyme réduit son capital
1 MAES J.P. et VAN HULLE J. De hervorming van het bedrijfsrevisoraat en de organisatie
van het accountantsberoep, Antwerpen, Kluwer, 1985, p. 80).
97

en vue d'apurer des pertes. En particulier, il s'agissait de savoir si la
réduction de capital pouvait, sans violer le droit des sociétés, se faire
au montant des pertes reportées augmenté des pertes subies pendant la
partie déjà écoulée de l'exercice en cours.
Selon certains commentateurs, la perte subie devrait être celle qui est
constatée par des comptes annuels approuvés par l'assemblée générale.
Dans l'intervalle, la perte demeurerait probable et ne pourrait être
couverte que par la réserve indisponible visée à l'article 72bis des lois
sur les sociétés 2. Après avoir consulté la Commission juridique et sous
réserve d'avis contraire des Cours et Tribunaux, le Conseil estime
devoir exprimer des réserves à l'encontre de cette interprétation. Il
estime qu'une perte prévisible est une perte qui n'existe pas encore,
tandis qu'une perte subie est une perte constatée dans des documents
comptables qui ne doivent pas nécessairement être les comptes annuels
approuvés par l'assemblée générale. A cet égard, on doit se référer à
l'article 103 Lois soc. dans lequel il est question de pertes constatées en
cours d'exercice.
Le Conseil exprime l'avis que les restrictions aux réductions de capital
en vue d'apurer des pertes subies constitueraient un frein à l'élaboration
de certains plans de redressement dans le cadre des mesures évoquées
à l'article 103. Il est hautement souhaitable de conserver une interpréation
cohérente entre ces deux dispositions légales. Bien entendu, l'existence
d'une perte subie devra résulter d'une situation comptable établie'
avec toutes les garanties nécessaires. Il est recommandé de soumettre
cette situation comptable à l'assemblée générale appelée à délibérer sur
la réduction de capital afin que son information soit suffisante.
L'interprétation qui précède ne paraît pas contradictoire avec l'autorisation
qui est donnée à l'assemblée générale de réduire le capital
au-delà de la perte subie en vue de constituer une réserve indisponible
susceptible de couvrir des pertes ultérieures prévisibles. En effet, dans
le cadre d'un plan de restructuration, il n'est pas rare de constater que
les mesures proposées par le conseil d'administration suscitent l'apparition
de nouvelles pertes, par exemple sous la forme de frais de licenciement
ou de fermeture de certaines installations.
1 M. MASSAGE«L'adaptation du droit des sociétés anonymes» SWINNEN,Bruxelles,
1985, p. 109.
98

Certes, l'interprétation qui est donnée par le Conseil est susceptible
de conduire à certaines difficultés lorsque, après réduction du capital
au montant de la perte subie à mi-exercice, il apparaît que la seconde
partie de l'exercice social fait apparaître un bénéfice et plus encore si le
conseil d'administration se proposait de distribuer ledit bénéfice aux
actionnaires. Dans cette hypothèse, le reviseur devrait sans doute attirer
l'attention de l'assemblée générale dans un rapport circonstancié sur le
caractère paradoxal de cette distribution de dividendes et sur les critiques
qu'une telle décision susciterait à juste titre dans le chef des créanciers
de la société.
6. INFRACTIONS A L'OBLIGATION DE DESIGNER UN COM-
MISSAIRE- REVISEUR
Un confrère a interrogé le Conseil sur le comportement qu'il devait
adopter après avoir constaté que la filiale d'une société dont il est le
commissaire-reviseur a omis de désigner un commissaire bien que sur
base consolidée, les critères d'exemption prévus par la loi ne soient plus
rencontrés.
Le Conseil a considéré que le commissaire-reviseur ne porte aucune
responsabilité quant aux infractions commises dans une autre société,
fut-elle une entreprise liée à celle qu'il contrôle. Le droit belge maintient
l'indépendance des personnalités juridiques et n'impose pas de révéler
à l'assemblée générale d'une société-mère les infractions constatées
dans la filiale.
Dans le cadre de ses activités de contrôle, il appartient néanmoins au
commissaire de la société-mère de déterminer s'il a pu obtenir les informations
nécessaires et les assurances indispensables quant à la validation
des rubriques des comtpes annuels concernant les entreprises liées.
Dans le cas contraire, il lui appartiendrait d'émettre des réserves dans
son rapport relatif aux comptes annuels de la société-mère.
7. COMMISSAIRE-VERIFICATEUR
Au terme de l'article 188 al. 1 Lois soc. : «Lorsque la liquidation sera
terminée, les liquidateurs feront un rapport à l'assemblée générale sur
99

l'emploi des valeurs sociales et soumettront les comptes et pièces à
l'appui. L'assemblée nommera des commissaires pour examiner ces
documents et fixera une nouvelle réunion dans laquelle il sera statué,
après le rapport des commissaires, sur la gestion des liquidateurs».
Le Conseil a été interrogé à plusieurs reprises sur la signification de
ce texte après la réforme du revisorat. Le commissaire visé par l'article
188 doit-il avoir la qualité de reviseur d'entreprises?
Contrairement à l'article 64 §1, al. 2 Lois soc., selon lequel les commissaires
sont nommés parmi les membres de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises, l'article 188 ne contient aucune précision à cet égard. La
question n'a pas été évoquée au cours des travaux préparatoires de la
loi du 21 février 1985.
Rien ne permet de conclure que le législateur a souhaité modifier le
régime ancien afin d'établir une concordance entre cette disposition et
celles qui sont relatives au contrôle des comptes d'une entreprise en
continuité d'exploitation. On en déduira à juste titre que le commissaire-vérificateur
des comptes de la liquidation ne doit pas être le commissaire-reviseur,
peut être un reviseur d'entreprises mais peut aussi
être une personne sans qualification en matière de contrôle des
comptes, librement choisie par l'assemblée générale.
100

V. AUTRES MISSIONS LEGALES
1. Fonctions de commissaire dans les intercommunales
2. Contrôle des comptes dans les institutions destinées à accueillir des
personnes handicapées en Communauté française
3. Service assurant l'encadrement de mesures pour la protection de la
jeunesse en Communauté française
4. Contrôle des hôpitaux
1. FONCTIONS DE COMMISSAIRE DANS LES INTERCOMMU-
NALES
Le Moniteur du 26 juin 1987 publie la loi du 22 décembre 1986 relative
aux intercommunales. Plusieurs dispositions de cette loi concernent les
reviseurs d'entreprises:
Article 14: «Le Collège des commissaires est chargé de la surveillance
de l'intercommunale. Les commissaires, dont l'un au moins a la qualité
de membre de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, sont nommés par
l'assemblée générale conformément aux modalités fixées par les statuts.
Toutefois, aux fonctions de commissaire réservées aux communes associées,
ne peuvent être nommés que des conseillers communaux, des
bourgmestres ou des échevins».
Article 17, al. 1: «Les décisions de l'assemblée générale, du conseil
d'administration et du collège des commissaires ne sont prises valablement
que si elles ont obtenu, outre la majorité des suffrages exprimés,
la majorité des voix des conseillers communaux présents ou représentés
au sein de ces organes.» (Voir aussi l'art. 19, §2 C).
Article 24: «La comptabilité de l'intercommunale est tenue selon la
législation relative à la comptabilité des entreprises. Les comptes
101

annuels, le rapport du collège des commissaires et celui du commissairereviseur
ainsi qu'un rapport détaillé sur les activités de l'intercommunale
sont adressés chaque année à tous les membres des conseils communaux
des communes associées dans les délais fixés par les statuts».
On notera également que l'article 5 de cette loi prévoit que les lois
relatives aux sociétés commerciales sont applicables aux intercommunales
constituées sous la forme d'une SA ou d'une société coopérative
pour autant que les statuts n'y dérogent pas en raison de la nature
spéciale de l'association.
Suite à la modification des lois sur les sociétés commerciales par la
loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat, on doit bien constater
une incohérence entre ces dispositions et celles de la loi du 22 décembre
1986 relative aux intercommunales. Cette incohérence pourrait
s'avérer extrêmement dangereuse pour les mandataires communaux et
provinciaux si ceux-ci devaient se voir appliquer les nouvelles dispositions
du droit des sociétés alors qu'ils n'ont pas les compétences requises
pour l'exercice de la mission prévue par l'article 64 Lois soc.
Le Conseil de l'Institut a adressé une lettre attirant l'attention du
Ministre de l'Intérieur sur les problèmes posés par cette nouvelle législation.
Dans cette lettre, le Conseil posait en outre plusieurs questions
sur l'exercice de la mission de commissaire-reviseur dans les sociétés
intercommunales. Il apparaît important de mentionner dans le présent
rapport les questions sur lesquelles le Conseil a interrogé le Ministre et
à propos desquelles il n'a reçu aucune réponse jusqu'à ce jour.
- La loi sur les intercommunales parle d'une surveillance de la société.
Ce terme a été supprimé dans la section du droit des sociétés relative
aux commissaires dans la mesure où il faut entendre par là «surveillance
de la gestion» et non «contrôle des comptes » (comparez avec
la proposition de cinquième directive CEE concernant la structure
des sociétés anonymes et les pouvoirs et obligations de ses organes,
lOCE C.240 du 09.09.1983). Faut-il comprendre que la mission de
commissaire-reviseur n'a pas exactement le même contenu dans une
intercommunale et une société commerciale? Il n'est pas exclu
d'étendre la mission du reviseur au-delà de sa mission comptable.
Toutefois, il faudrait dans ce cas apporter les précisions nécessaires et
donner au reviseur les moyens d'exercer cette mission avec diligence.
102

- Etant donné la responsabilité sévère que supportent les commissaires,
cominissaires-reviseurs en cas de non accomplissement des diligences
normales au regard de l'article 17 de la loi du 17 juillet 1975
1
relative à la comptabilité et aux comptes annuels ainsi que de l'article
640cties des lois sur les sociétés, comment résoudre le conflit qui
découle de l'obligation de soumettre leurs activités et décisions à la
loi de la majorité des commissaires? Nous pouvons difficilement
accepter que l'exercice des missions puisse être entravé par des personnes
qui n'ont pas les compétences requises.
- L'existence d'un rapport distinct semble reconnue par le législateur
bien que ceci ne soit pas clairement exprimé. Faut-il en déduire que
seul le commissaire-reviseur devra respecter l'article 65 des lois sur
les sociétés et déposer un rapport en toute autonomie?
- L'intercommunale acceptera-t-elle de se plier aux articles 64 al. 3 et
64ter selon lesquelles les émoluments fixés au début et pour la durée
du mandat doivent garantir le respect des normes de revision établies
par l'IRE. Il va de soi que le commissaire-reviseur ne pourrait en
aucune façon s'appuyer sur des travaux accomplis par des personnes
qui n'ont pas la compétence requise. D'une façon générale, nous
devons remarquer que les contraintes apportées au programme de
contrôle par la voie d'une pression sur les honoraires posent des
problèmes majeurs dans l'accomplissement d'une revision des entreprises
publiques.
- Quel régime faut-il appliquer aux ASBL dans la mesure où la loi de
1921 ignore la fonction de commissaire? Par ailleurs comment assurer
une cohérence entre cette législation et les articles I5ter et suivants
de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de l'économie en
ce qu'elle concerne le contrôle des informations fournies au conseil
d'entreprise?
2. CONTROLE DES COMPTES DANS LES INSTITUTIONS DES-
TINEES A ACCUEILLIR DES PERSONNES HANDICAPEES
EN COMMUNAUTE FRANCAISE
Le Moniteur du 8 avril 1987 publie l'arrêté de l'exécutif de la Communauté
française du 9 février 1987 pris en exécution de l'arrêté royal
n° 81 du 10 novembre 1967 créant un fonds de soins médico-socio-péda-
103

gogiques pour handicapés.
suit:
L'article 46 de cet arrêté est libellé comme
§1er: Les institutions agréées en exécution du titre 2 de présent arrêté
tiennent une comptabilité selon le modèle repris à l'annexe 6.
§2: Le bilan de départ de chaque institution est soumis au Ministre
dans les six mois de la publication au Moniteur belge de l'extrait de leur
arrêté d'agrément.
§3: Les comptes et bilans sont transmis annuellement au Ministre
ainsi que les rapports des reviseurs d'entreprises ou des commissaires
aux comptes dûment mandatés. »
Le Conseil de l'Institut a attiré l'attention du Ministre des Affaires
sociales de la Communauté française sur le caractère ambigu de cette
disposition au regard des lois et règlements relatifs au contrôle des
comptes en Belgique. En effet l'expression «commissaire aux comptes»
est inconnue dans notre législation et ne permet pas de déterminer les
personnes autorisées à effectuer le contrôle des comptes de l'institution
concernée.
Selon le Ministre, l'intention de l'exécutif doit s'interprêter de la
façon suivante:
"- l'ASBL est tenue de recourir à un reviseur d'entreprises lorsque la
loi nationale l'impose, en particulier, lorsqu'elle est tenue d'instituer
un conseil d'entreprise;
- dans les autres cas, l'ASBL doit confier une mission de contrôle à
la personne de son choix; si ses moyens financiers le lui permettent,
elle peut recourir aux services qualifiés d'un reviseur d'entreprises.»
Le Président de l'Institut a fait savoir au Ministre que cette interprétation
ne pouvait rencontrer l'agrément de l'Institut. Il soulignait: «Il
faut savoir s'il existe un intérêt général conduisant à exiger le contrôle
des comptes de l'institution. Si la réponse est affirmative, la mission
devrait être confiée à une personne compétente et indépendante et non
à une «personne de son choix» qui ne présente pas les mêmes garanties.
Dans le cas contraire, on ne comprend pas pourquoi le législateur
éprouve le besoin d'édicter une règle. Nous avons le sentiment qu'il est
104

dangereux de ne pas traiter les problèmes comptables et le contrôle des
comptes en recourant à des professionnels spécialement formés à cette
discipline» .
3. SERVICES ASSURANT L'ENCADREMENT DE MESURES
POUR LA PROTECTION DE LA JEUNESSE EN COMMU-
NAUTE FRANCAISE
L'Exécutif de la Communauté française a approuvé le 12 mars 1987 un
arrêté relatif à l'agrément et à l'octroi de subventions aux personnes et
services assurant l'encadrement de mesures pour la protection de la
jeunesse. Cet arrêté prévoit que les services doivent en autres tenir une
comptabilité régulière suivant le plan comptable minimum normalisé
sauf si le pouvoir public est un pouvoir organisateur et qu'à ce titre un
autre plan comptable est imposé. Avant la fin du premier trimestre, un
exemplaire des comptes annuels de l'année écoulée ainsi qu'un projet
de budget pour l'exercice en cours doit être adressé au Ministre. Il y est
joint soit une copie du rapport du reviseur d'entreprises qui a certifié
les comptes annuels, soit une attestation d'un expert comptable externe
qui les a vérifiés.
Le Conseil de l'Institut a écrit au Ministre Président de la Communauté
française et au Ministre responsable pour regretter que l'Exécutif
adopte une politique contraire à la loi du 21 février 1985 portant
réforme du revisorat. En effet, cette loi caractérise la fonction de reviseur
d'entreprises par l'exercice des missions légales de certification des
comptes annuels. Si le législateur national a cru nécessaire de réserver
les missions de certification au reviseur d'entreprises, c'est en considération
des règles qu'il a établies pour garantir leur compétence et leur
indépendance. Dans de telles conditions, n'est-il pas normal que le
législateur, qu'il soit national, communautaire et régional, en tire toutes
les conséquences lorsqu'il prescrit des mesures de contrôle légal des
documents comptables ou fait utilisation pour ses propres besoins des
rapports résultant de tels contrôles? Il existe une relation évidente entre
le coût du service et la qualité du rapport et il n'y a aucune raison
objective de croire que l'expert comptable puisse rédiger un rapport de
qualité équivalente à celle d'un reviseur d'entreprises pour un coût
moindre.
105

4. CONTROLE DES HOPITAUX
L'arrêté royal du 14 août 1987 (Moniteur du 1er septembre 1987) fixe
la date d'entrée en vigueur des articles 4 et 4bis de la loi du 23 décembre
1963 sur les hôpitaux tels que modifiée par l'arrêté royal n° 407 du 18
avril 19861. Cette date a été fixée au premier janvier 1988.
Dans les discussions relatives à l'élaboration du régime comptable
des institutions hospitalières et à l'application de l'article 4bis de la loi,
le Conseil avait délégué M. V. PEETERS, ancien Président de l'Institut
pour le représenter.
La tâche de contrôle des hôpitaux, notamment lorsqu'il existe en leur
sein un conseil d'entreprise, se révèlera fort lourde. Le Conseil s'est
étonné de constater que certains confrères avaient tendance à sousestimer
l'ampleur de la tâche dans l'élaboration de leur programme de
travail.
Par ailleurs, il convient de regretter que le Ministre des Affaires
sociales ait retenu un montant anormalement bas d'intervention dans
le coût de contrôle à l'occasion de la fixation du prix de la journée
d'hospitalisation par l'arrêté ministériel du 12 août 1987. Le texte de
l'annexe à cet arrêté ne manque pas d'être ambigu lorsqu'il souligne
que les montants fixés par lit permettront de satisfaire à l'obligation
fixée par l'article 4bis de la loi.
De l'avis du Conseil, ceci est inexact. Des montants nettement supérieurs
avaient été proposés. Les chiffres qui ont été retenus nereprésente
nt qu'une intervention partielle dans le coût du contrôle et nullement
un tarif auquel le Conseil de l'IRE ne souscrit d'ailleurs pas. Il appartient
à chaque membre de déterminer son programme de travail au vu
de la taille de l'institution, l'existence d'un conseil d'entreprise, l'organisation
administrative et autres éléments relevants et de fixer ses honoraires
en conséquence. Le subside au financement de la charge du contrôle
ne sera pas admis comme base de référence pour le programme
de travail ni comme circonstance atténuante s'il devait apparaître par
la suite que ce programme est insuffisant.
1 Voir Rapport 1986, p. 91.
106

Deuxième partie
FONCTIONNEMENT
DES INSTITUTIONS
107

1. ORGANES LEGAUX
A. Assemblées générales
1. Assemblée générale des reviseurs d'entreprises
2. Assemblée générale des stagiaires
1. ASSEMBLEE GENERALE DES REVISEURS D'ENTREPRI-
SES
L'assemblée générale des membres s'est tenue le 14mars 1987 à Bruxelles
en présence de 340 reviseurs d'entreprises, 66 membres avaient
remis procuration et 53 stagiaires assistaient à l'assemblée.
Après s'être recueillie à la mémoire des confrères décédés au cours
de l'exercice, l'assemblée adressa ses félicitations aux confrères E.
COUCKUYT,E. EMBRECHTSet E. JANSSENSqui ont prêté serment en
1962.
Dans son exposé introductif, le Président Alfred PENNAa mis l'accent
sur quatre thèmes principaux: la nécessité d'une approbation prochaine
du règlement du stage et du règlement d'ordre intérieur, la nécessité
d'attirer l'attention des confrères qui ont rejoint l'Institut grâce à la
période transitoire sur la réorganisation de leur cabinet qui résultera
inévitablement de leur prestation de serment, l'accent qui doit être mis
sur les activités de surveillance de l'activité des cabinets de revision et
le besoin d'une amélioration des relations extérieures de l'Institut.
Après l'allocution du Président, l'assemblée passa à son ordre du jour
et approuva à l'unanimité les comptes annuels clôturés au 31 décembre
1986 et donna décharge au Conseil pour sa gestion et aux commissaires
pour leur mission.
109

Le président PENNAexposa brièvement les grandes options budgétaires.
Celles-ci sont caractérisées par une cotisation variable ramenée à
1%, de nouveaux investissements notamment informatiques et une
action promotionnelle de l'activité des reviseurs. Après un bref débat,
l'assemblée approuva le budget tel que présenté par le Conseil.
Elections
MM. B. CALLENS, R.H. FRANSOLET,P. LURKIN, M. VAES et R.
STASSINmembres du Conseil sortants ont été reconduits dans leurs
fonctions pour une durée de trois ans.
MM. M. GHYOOT et L. SWOLFSont été appelés aux fonctions de
commissaires pour la durée légale fixée à un an.
Mme H. PLATTEAU a été élue au poste vacant de membre de la
Commision d'appel du rôle néerlandophone.
A l'issue de ces élections, le Président passa la parole à M. H. COUSY,
Professeur à la Katholieke Universiteit Leuven, lequel adressa une
communication à l'assemblée concernant l'assurance de la responsabilité
professionnelle des reviseurs d'entreprises. Le texte de cet exposé
a été reproduit dans le bulletin d'information n° 4/87.
2. ASSEMBLEE GENERALE DES STAGIAIRES (tenue une heure
avant l'assemblée générale des reviseurs d'entreprises)
Sous la présidence de Madame J. BACQ, l'assemblée générale des stagiaires
s'est réunie le même jour. Le Président de l'IRE, M. A. PENNA
et le Vice-Président M. P.E. BERGER assistaient à la réunion. La Présidente
de l'Association Mme J. BACQ et le Vice-Président M. B. VAN
STEENBERGEy ont fait rapport sur les activités de l'année écoulée.
Ont été élus comme membres du comité exécutif:
- au rôle francophone: MM. DE WULF Vincent, LINET Michel et Mus-
SCHE Eric.
- au rôle néerlandophone: Mme VERMAELEN Danielle, MM. TORFS
Stefaan et VAN STEENBERGE Bart.
110

B. Le Conseil et ses commissions fonctionnelles
1. Relations avec le Conseil Supérieur du Revisorat
2. Commission de surveillance
3. Admissions au stage
4. Admissions à l'examen de fin de stage
5. Commission d'appel siégeant dans le cadre de la période transitoire
6. Admissions au serment
7. Tableau des membres
Le Conseil s'est réuni douze fois au cours de l'année 1987. Le Comité
Exécutif a tenu 10 réunions au cours de la même période.
1. RELATIONS AVEC LE CONSEIL SUPERIEUR DU REVISO-
RAT D'ENTREPRISES
Au cours de l'exercice écoulé, le Conseil de l'Institut a recueilli l'avis
du Conseil Supérieur du Revisorat dans plusieurs dossiers d'une très
grande importance. Le Conseil prête une attention toute particulière à
ces avis même s'il ne lui est pas toujours possible d'épouser les thèses
défendues par le Conseil Supérieur.
Dans le domaine de l'organisation professionnelle, il convient de
souligner que c'est sur avis du Conseil Supérieur que le Conseil de
l'Institut a finalement décidé de ne plus accepter la double appartenance
à l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et à l'Institut des Experts Comptables.
Par ailleurs, le Conseil Supérieur a rendu deux avis_.relatifs au
règlement d'ordre intérieur. Finalement, en date du 5 novembre, il est
apparu que le Conseil Supérieur et le Conseil de l'Institut manifestaient
111

leur plein accord sur le projet d'arrêté
des Affaires Economiques.
royal qui a été soumis au Ministre
En matière d'admission au tableau et de stage, le Conseil Supérieur
a rendu trois avis concernant respectivement les dispenses dans l'examen
d'entrée, les problèmes de libre établissement et de libre prestation
de services par des ressortissants de pays de la CEE et l'admission des
étrangers en tant que membre de l'IRE. Ces différentes questions ont
fait l'objet de commentaires dans la première partie du présent rapport.
Lors de ses réunions du mois d'avril, le Conseil Supérieur du Revisorat
a adopté et communiqué au Conseil de l'Institut trois avis importants
relatifs à la fonction du reviseur d'entreprises auprès des conseils d'entreprises.
Ces avis concernent:
- le rapport de certification;
- la présence des reviseurs d'entreprises aux réunions préparatoires du
conseil d'entreprise;
- la continuation de la mission du commissaire-reviseur ou reviseur
d'entreprises après le renouvellement des conseils d'entreprise lors
des élections sociales de 1987.
Enfin, le Conseil Supérieur a remis au Conseil un avis circonstancié sur
la proposition de recommandation relative à l'utilisation des travaux
d'un autre reviseur.
2. COMMISSION DE SURVEILLANCE
Composition
Président: Monsieur A. PENNA.
Membres: Madame H. PLATIEAU, MessieursJ. BASTOGNE, L. CARIS,
A. DE CLERCQ, R. HELLRAETH, J.M. JOIRIS, L. Joos, H. KOWAL-
SKI, P. PAUWELS, R. ROKSNOER, J.L. SERVAIS et F. WILMET.
Lors de sa réunion du 3 avril 1987, le Conseil a décidé de diviser la
Commission de Surveillance en deux sous-commissions:
112

- la sous-commission «Surveillance des mandats» dont le Président est
Monsieur L. CARIS.
Les membres sont: MM. R. HELLRAETH, J.M. JOIRIS, R. ROK-
SNOER,J.L. SERVAISet F. WILMET(membre du Conseil).
- la sous-commission «Contrôle confraternel» dont le Président est
Monsieur P. PAUWELS(membre du Conseil).
Les membres sont: Madame H. PLAITEAU,
MM. J. BASTOGNE,A. DE CLERCQ, L. Joos
et H. KOWALSKI.
Au cours de l'exercice 1987, les membres ont soumis au Conseil de
l'Institut 4456 communications de missions permanentes de contrôle.
Selon les nouvelles instructions du Conseil, les communications ne
concernent plus seulement des mandats de commissaire-reviseur dans
des sociétés à forme commerciale mais aussi toutes autres missions
permanentes de contrôle telles que les missions dans des organismes
publics, A.S.B.L., succursales de sociétés étrangères avec conseil d'entreprise
etc.
La Commission a élaboré des paramètres permettant de déterminer
les dossiers qui doivent retenir son attention par priorité. Plus de 600
dossiers ont fait l'objet d'un examen spécifique par les membres de la
Commission. Suite à cet examen, 6 visites sur place ont été effectuées
et 16 confrères ont été invités à un entretien concernant 23 dossiers.
Dans un esprit confraternel, la sous-commission a attiré l'attention
des membres sur les lacunes constatées dans leurs programmes de contrôle
ou leurs rapports.
La sous-commission
a examiné 16 cas-spéciaux parmi lesquels:
- 8 sont toujours à l'étude;
- 1 a été soumis à la Commission de Discipline;
- 7 ont été classés après examen.
* * *
113

La sous-commission «contrôle confraternel» s'est principalement
consacrée à l'élaboration d'un nouveau questionnaire plus détaillé s'appuyant
sur les normes générales de revision.
Comme déjà mentionné dans la première partie du présent rapport
(1.12), la sous-commission a instauré une nouvelle procédure en invitant
les confrères, qui ont accepté d'exercer un mandat de contrôle confraternel,
à une séance d'information et en désignant pour chaque dossier
un rapporteur, membre de la sous-commission.
Au cours de l'exercice 139 confrères ont été invités à se soumettre
la procédure de contrôle confraternel.
à
3. ADMISSIONS AU STAGE
En 1987, le Conseil a admis 93 candidats au stage. Tous sont titulaires
d'un diplôme universitaire.
4. ADMISSIONS A L'EXAMEN DE FIN DE STAGE
Sur proposition de la commission du Stage, le Conseil a admis un candidat
à l'examen de fin de stage; ce candidat, se présentant pour la
seconde fois, a réussi l'examen.
5. LA COMMISSION D'APPEL SIEGEANT DANS LE CADRE
DE LA PERIODE TRANSITOIRE
Les candidats dont l'admission à la profession de reviseur d'entreprises
a été refusée par le Conseil à la suite des procédures prévues pour la
période transitoire, disposent d'un délai de trente jours pour faire appel
de cette décision devant la Commission d'Appel (art. 31 de la loi du 22
juillet 1953).
Au cours de l'année 1987, 22 personnes ont fait usage de cette possibilité.
9 dossiers ont été transmis à la Chambre néerlandophone de la
Commission d'Appel et 13 dossiers à la Chambre francophone de la
Commission d'Appel.
114

Nombre de dossiers introduits auprès de la Commission d'Appel
chambre
néerlandophone
chambre
francophone
1986 90 70
1987 9 13
99 83
La Chambre néerlandophone de la Commission d'Appel a siégé à .
trois reprises au cours de l'année 1987; elle a traité 22 dossiers. La
Chambre francophone a siégé à 5 reprises et a également traité 22
dossiers.
Tous les dossiers soumis à la Commission ont été terminés. En conséquence,
la période transitoire a été clôturée le 23 octobre 1987, date de
la dernière session de la Commission dans le cadre de l'art. 31 de la loi
du 22 juillet 1953.
Au cours de l'année écoulée, 10personnes ont été admises au serment
par la Commission d'Appel. Au total, 31 personnes ont été admises au
serment par la Commission, à savoir:
- 21 personnes en 1986
- 10 personnes en 1987.
6. ADMISSIONS AU SERMENT
En 1987, 18 candidats ont terminé leur stage et le Conseilles a admis
au serment; 31 candidats de la période transitoire ont été admis au
serment par le Conseil.
7. TABLEAU DES MEMBRES
A. Personnes physiques
Décès
Au cours de l'exercice, le Conseil a appris avec émotion le décès de nos
confrères DE WOLFJean, âgé de 59 ans et de BERGERPierre Edouard,
115

âgé de 61 ans à qui il a été rendu hommage dans l'introduction du
présent rapport.
Démissions
Les confrères CHARELS Ch. de Bruxelles, VERDIN D. de Wavre,
ApPART CI. de Court-St-Etienne, DUBAEREJ. de Knokke, HOFMAN
L. de Bruxelles, PICCARTE. de Woluwe St Etienne, GOUDSMITE. de
Bruxelles, VAN CANNEYTG. de Heverlee, MAASJ. de Tervuren, MAR-
TELEURJ. de Bruxelles, LEMAIREE.P. de Mignault, MONJOIEF. de
Namur, Roux M. de Bruxelles, TEMPELHOFB. de Bruxelles, THIRY
E. de Louvain-La-Neuve, INDIGNE G. de Puurs, PUISSANTM. de
Wichelen, DE GRAEF M. de Essen et L. DELMOTde Vedrin ont présenté
leur démission au sein de la profession. Le Conseil a accepté leur
démission et leur a souhaité plein succès dans leur nouvelle carrière.
Inscriptions
au tableau
Au cours de l'année
membres.
1987, nous avons inscrit au tableau 49 nouveaux
Inscriptions au tableau des membres au cours de l'année 1987.
A. REVISEURS D'ENTREPRISES (PERSONNES PHYSIQUES)
N° Date de prestation de serment
1065 BREMS Eduard
1066 DEBAENE John
1067 CAERLENS Willy
1068 DE BRUYN Alexis
1069 VERCRUYSSE Michel
1070 VRANCKEN Maria
1071 HAUSTRAETE José
1072 VERHOEVEN René
1073 DEVUYST Johnny
1074 LINGIER Geert
1075 PARENT François
1076 DE COOMAN Johan
1077 SPYCKERELLE Jozef
07.01.87
08.01.87
12.01.87
13.01.87
13.01.87
13.01.87
14.01.87
14.01.87
15.01.87
15.01.87
15.01.87
20.01.87
20.01.87
116

N° (Suite) Date de prestation de serment
1078 CEULEMANS Daniel
1079 GOUDSMIT Eric
1080 Roux Marc
1081 VAN DER VEKEN Eric
1082 THISSEN Karl-Helmut
1083 COOLS Eddy
1084 BAUDONCQ Dion
1085 DRIEGELINCK Martine
1086 MOORKENS Dirk
1087 MUSIALSKI Michel
1088 DEBUYSSCHER Willy
1089 MASSET Emile
1090 BLACKWELL Martin
1091 WERA Michel
1092 HOUET André
1093 VAN CAUWENBERGE Walter
1094 TAYLOR Peter
1095 PIRET Martine
1096 WELCHE Jacques
1097 MEYERS Robert
1098 LECLEF Marcel
1099 PAUWELS Willy
1100 PITON Jean-Claude
1101 MOREAU André
1102 SIMONS Jean-Paul
1103 CAUWENBERGH Jan
1104 VERBEURGT Thierry
1105 MONAUX Robert
1106 SCHEERS Jean
1107 GEILENKIRCHEN Pierre
1108 W AUTERS Daniel
1109 GABRIELS Bernard
1110 TALBOOM Albert
1111 SMETS Dirk
1112 PIETERSE Franciscus
1113 SNAUWAERT Thierry
1114 REYDAMS Annemie
1115 GILLISJANS Willy
29.01.87
29.01.87
29.01.87
03.02.87
08.01.87
17.02.87
19.02.87
20.02.87
25.02.87
02.03.87
12.03.87
16.03.87
17.03.87
17.03.87
19.03.87
23.03.87
25.03.87
21.04.87
30.04.87
05.05.87
18.05.87
25.05.87
25.05.87
27.05.87
27.05.87
24.06.87
25.06.87
07.07.87
01.09.87
07.09.87
17.09.87
18.09.87
22.09.87
25.09.87
13.10.87
23.10.87
27.10.87
01.12.87
117

Tableau des membres au 31 décembre 1987
Nombre de reviseurs au31.12.86 au 31.12.87
TOTAL 649 679
dont au rôle néerlandophone 390 414
dont au rôle francophone 259 265
B. LES SOCIETES CIVILES
Conformément à l'article 33 de la loi du 22 juillet 1953 modifiée par la
loi du 21 février 1985 et à l'article 14 de l'arrêté royal du 15 mai 1985,
le Conseil a octroyé la qualité de l'Institut aux sociétés civiles professionnelles
suivantes:
B 036: Burg. B. V.B.A. VERDEGEM, PODEVIJN & Co
Langerbrugsestraat 134
9050 Evergem. T. 091/53.14.84.
W. VERDEGEM, W. PODEVIJN
B 037: S.Civ.P.R.L. M. DAERDEN & Co
rue A. Defuissaux 116
4431 Ans T. 041/63.26.59
M. DAERDEN, M. DELBROUCK
B 038: Burg. C.V. COUCKUYT & Co
Hendrik Consciencestraat 42
8500 Kortrijk. T. 056/21.94.01 - 02
E. COUCKUYT, R. CATRY, P. BEGHIN
B 039: S.Civ.C. TYTGAT, ARCELIN & Co
avenue de la Toison d'Or 77/10
1060 Bruxelles. T. 02/537.53.27 - 537.55.77
J.I. TYTGAT, G. ARCELIN
B 040: Burg. V.O.F. VANSTREELS, DE BOM VAN DRIESSCHE & Co
Steenweg op Vilvoorde 199
1860 Meise. T. 02/269.24.64
E. VANSTREELS, J. DE BOM VAN DRIESSCHE
118

B 041: Burg. C.V. VANDERHOEGHT, TORFS en Partners
VIle alympiadelaan 22-24
2020 Antwerpen. T. 03/216.01.23
J. VANDERHOEGHT, M. TORFS, M. SCHOOFS
B 042: Burg. V.a.F. VAN RoOY, LENAERTS & Co
Leemstraat 1
2140 Malle. T. 03/312.15.34
W. VAN Rooy, L. LENAERTS
B 043: Burg. B.V.B.A. ENGELEN& Partners
Leopoldplein 39/1
3500 Hasselt. T. 011/22.69.06.
B.ENGELEN,H.ENGELEN
B 044: Burg. V.a.F. BATS & Co
Spoorweglaan 21
2700 Sint Niklaas. T. 03/777.18.19
G. BATS, M. HOSTE
B 045:
S.Civ. C. EMONS & Co
rue Forgeur 6, 4000 Liège. T. 041/22.34.28
V. EMONS, F. DETAILLE, D. HERMANS
B 046:
S.Civ. C. HUMPHREYS, DILLIEN, SWOLFS & VAN CUTSEM
avenue de Tervuren 2/3, 1040 Bruxelles. T. 02/736.01.13
J.D. HUMPHREYS, R. DILLIEN, L. SWOLFS, D. VAN CUTSEM,
J.P. ROMONT, J. DE LUYCK, J. SLEGERS, A. PEETERS, R. VAN
ASBROECK, CI. JOSSE
B 047: S.Civ. P.R.L. GARNY, CHAINIAUX & Co
avenue Bovesse 117, 5100 Namur. T. 081/30.22.42
H. GARNY, G. CAINIAUX
B 048: Burg. B.V.B.A. HAUSTRAETE, MERTENS, PIETERS & Co
Smissestraat 1, 9800 Deinze. T. 091/872.75.33.
J. HAUSTRAETE, W.F. MERTENS, P. PIETERS
119

B 049: S.Civ. P.R.L. DELWARDE, DEBAEKE & Co
Avenue Leray 26, 7500 Tournai. T. 069/22.28.12
P.DELWARDE,E.DEBAEKE
B 050: Burg. C.V. BONNE, DELVA, MOREL & Co
Gustaaf Callierlaan 239, 9000 Gent. T. 091/25.92.90
E. BONNE, L. DELVA, E. MOREL
B 051: S.Civ. C. MORLIE, SATIN & Co
av. de Tervuren 12/12, 1040 Bruxelles. T. 02/736.53.73 -
736.03.49
R. MORUE, O. SATIN
120

C. La Commission du Stage
1. Approbation de conventions de stage
2. Réduction du stage
3. Contrôle des journaux de stage
4. Modifications en cours de stage
5. Délivrance de certificats de fin de stage
6. Examen d'admission au stage
7. Statistiques
8. Hommages
La Commission est composée des Président et Vice-Président de l'IRE,
des membres du Conseil: MM. P. BERETS, B. CALLENS,P. LURKIN,
J.M. PIRLOT, M.C. VAESet R. VERSTRAELEN.
Elle s'est réunie 12 fois en 1987.
1. APPROBATION DE CONVENTIONS DE STAGE
Au cours de l'année écoulée, la Commission du Stage a approuvé 93
conventions.
Au 31 décembre 1987, l'Institut comptait 178 stagiaires.
2. REDUCTION DU STAGE
Aucune réduction n'a été accordée cette année.
121

3. CONTROLE DES JOURNAUX DE STAGE
Au cours de l'année écoulée, la Commission du Stage a examiné les
journaux de l'année 1986 et a vérifié si les stages se déroulaient conformément
aux prescriptions légales.
Elle a entendu plusieurs maîtres de stage et stagiaires concernant le
nombre, la durée et/ou la nature de certains travaux ou activités inscrits
dans les journaux et sur lesquels la Commission estimait utile d'obtenir
quelques précisions.
4. MODIFICATIONS EN COURS DE STAGE
Au cours de l'année 1987, en accord avec leur maître de stage, 16
candidats ont décidé d'interrompre le stage. Il leur est loisible selon le
cas, de recommencer ou de poursuivre celui-ci, à condition de conclure
une nouvelle convention avec un reviseur d'entreprises, approuvée par
la Commission du stage.
5. DELIVRANCE DE CERTIFICATS DE FIN DE STAGE
A. Période mars 1986 à mars 1987
Au cours d'une cérémonie qui a eu lieu à l'IRE, le Président a remis le
certificat de fin de stage à 18 candidats.
B. Au cours de l'année 1987
Sur avis des rapporteurs respectifs, la Commission du Stage a décidé de
délivrer le certificat de fin de stage à 19 candidats qui ont satisfait au
stage réglementaire et ont, le cas échéant, présenté avec succès l'examen
de fin de stage (art. 4, 4, al. 2 de la loi).
6. EXAMEN D'ADMISSION AU STAGE
Au cours du second semestre 1987, l'examen d'entrée en stage a été
organisé suivant la procédure en vigueur.
122

L'examen est divisé en 17 branches:
A1- Comptabilité générale
A2 - Analyse et critique des comptes annuels
A3 - Comptabilité analytique d'exploitation et comptabilité de gestion
B1- Droit des sociétés
B2 - Droit fiscal
B3 - Droit civil
B4 - Droit commercial y compris les faillites et les concordats
B5 - Droit du travail et de la sécurité sociale
C1- Systèmes d'information et informatique
C2- Economie d'entreprise, économie politique et économie financière
C3 - Mathématique et statistique
C4 - Principes fondamentaux de gestion financière
D 1- Revision comptable et normes de revision des comptes annuels
D2 - Comptes consolidés
D3 - Contrôle interne
D4 - Législation relative à la comptabilité, aux comptes annuels et aux
comptes consolidés
D5 - Règles légales et déontologiques applicables aux reviseurs et aux
experts comptables.
Organisation
L'examen d'aptitude
de 1987 a été organisé les:
16 septembre: examen d'expression écrite;
17 et 24 octobre: matières techniques.
Résultats
15 candidats se sont présentés à l'épreuve d'expression écrite;
12 ont réussi cette épreuve;
272 se sont présentés aux épreuves techniques;
152 ont réussi ces épreuves;
120 seront appelés à faire des épreuves partielles.
123

La liste des candidats qui ont réussi les épreuves a été publiée dans
le bulletin d'information.
7. STATISTIQUES
A. Nombre de stagiaires au 31 décembre 1987
Cycles de stage F N T
Cycle 1(contrôle interne) - 3 3
Cycle II (contrôle externe) 33 60 93
Cycle III (thèmes spéciaux) 18 41 59
Stagiaires en attente du certificat 13 10 23
Totaux 64 114 178
B. Résultats de t~sts
Cycles Tests Participants Ont réussi Ont échoué
1 Contrôle interne 93 66 27
II Contrôle externe 58 58
III Thèmes spéciaux 21 20 1
Déontologie Il 10 1
8. HOMMAGES
Le Conseil adresse ses remerciements
collaborer à la préparation des tests.
aux personnes qui ont accepté de
Examen d'accès au stage
Expression écrite: MM. les Prof. P. FLAHAUT, W. SMETsetS. STRUYS
Comptabilité générale: MM. les Prof. J.P. CORNIL et Ch. LEFEVRE
Analyse et critique des comptes annuels: MM. les prof. J.P. CORNIL et
Ch. LEFEVRE
Comptabilité analytique: les Prof. M. J.P. CORNIL et Mme H. THEU-
NISSE
124

Droit des sociétés: MM. les Prof. H. OLIVIER et J. LIEVENS
Droit fiscal: M. le Prof. J. COUTURIER, reviseur d'entreprises
Droit civil et droit commercial: MM. les Prof. H. OLIVIER et J. LIEVENS
Droit social: M.le Prof. P. MINNE
Informatique: MM. les Prof. R. FRANSOLET et R. PAEMELEIRE, reviseur
d'entreprises
Economie d'entreprises: MM. les Prof. Ch. VAN WYMEERSCH et R.
DUTHOO
Mathématique et statistique: MM. les Prof. L. BRAGARD et R. PAEME-
LEIRE
Gestion financière: MM. les Prof. Ch. VAN WYMEERSCH et R.
DUTHOO
Revision comptable: MM. les Prof. P. LURKIN et E. DE LEMBRE,
reviseurs d'entreprises
Comptes consolidés: les Prof. Mme M.L. VERDEBOUT et M.K. VAN
OOSTVELDT, reviseurs d'entreprises
Contrôle interne: MM. les Prof. P. LURKIN et E. DE LEMBRE, reviseurs
d'entreprises
Droit comptable: MM. les prof. H. OLIVIER et K. VAN HULLE
Déontologie: MM. les Prof. H.J. BLOCK, reviseur d'entreprises et
H. OLIVIER
Tests
de stage
Contrôle interne: M. M. SMET, reviseur d'entreprises
Contrôle externe: MM. R. TIEST et J. SERON, reviseurs d'entreprises
Thèmes spéciaux: MM. P. BEHETSet M. SMET,reviseurs d'entreprises
125

D. Jurys d'examen de fin de stage
1. L'examen de fin de stage
2.. Les jurys de l'examen
1. L'EXAMEN DE FIN DE STAGE
Cet examen consiste en un mémoire sur un thème déterminé par le
Conseil qui doit être défendu devant une commission composée de cinq
reviseurs d'entreprises dont le Président est un professeur de l'enseignement
supérieur. Après la défense de leur mémoire de fin de stage, les
candidats sont interrogés sur l'exercice de la profession et sur la déontologie.
2. LES JURYS DE L'EXAMEN
A. Le jury d'expression française
Président:
Le Prof. J. PIERRE (UCL)
Membres: MM. R.H. FRANSOLET, A. HOSTE (IESCL), E. MANGAL
et M.C. V AES (UCL)
Suppléant:
M. R. STASSIN
B. Le jury d'expresison néerlandaise
Président: Le Prof. H.J. BLOCK(UFSIA)
Membres: MM. B. CALLENS, A. CLYBOUW, F. MAS et G. VAN
DAMME(UFSIA)
Suppléant:
le Prof. K. VAN OOSTVELDT (VLECHO)
126

c. Thème et session d'examen
Une seule session a été organisée le 24 août pour M. Th. SNAUWAERT
qui a réussi l'examen.
8 candidats ont été admis à l'examen de fin de stage au cours du
second semestre de 1987 et défendront leur mémoire en 1988.
Il est important de noter que tous les candidats admis à l'examen de
fin de stage à partir de janvier 1988, effectueront cet examen suivant la
nouvelle formule proposée par le chapitre VIn (art. 36 à 40) de l'arrêté
royal du 13 octobre 1987 relatif au stage des candidats reviseurs d'entreprises,
chapitre intitulé «De l'examen d'aptitude» (voir page 176 du
présent rapport).
127

E. Discipline
Affaire
004/87 IF
Le Conseil a saisi la Commission de discipline en constatant qu'un
confrère avait enfreint la circulaire D.006/86 du 7 mars 1986. Cette
circulaire stipule qu'un membre de l'Institut ne peut accepter des fonctions
de commissaire pendant les trois ans qui suivent la cessation des
fonctions d'administrateur, gérant ou dirigeant de la société contrôlée.
Cette interdiction s'applique également aux entreprises liées à cette
société.
Le Conseil a d'abord adressé une injonction au confrère (art. 18quater
de la loi du 22 juillet 1953) en lui demandant de démissionner des
mandats en question. Comme le confrère n'avait pas satisfait à l'injonction
dans le délai prévu, le Conseil a transmis l'affaire à la Commission
de discipline.
Le confrère a toutefois démissionné après que la Commission de
discipline ait été saisie. Celle-ci a conclu que la procédure disciplinaire
en application de l'article 18quater de la loi susmentionnée était devenue
sans objet:
«Attendu que de l'exposé qui précède, il ressort que M., méconnaissant
les obligations que lui imposait l'article 18quater de la loi du 22
juillet 1953, modifiée par la loi du 21 février 1985, ne s'est pas conformé
à l'injonction de démissionner qui lui avait été donnée par le Conseil,
dans le délai que celui-ci avait déterminé;
Que l'attitude adoptée en l'espèce par M. à l'égard de l'injonction qui
lui avait été donnée par le Conseil de l'Institut, a eu notamment pour
conséquence qu'il a certifié les comptes annuels de ces différentes sociétés
alors que le Conseil, par sa lettre du 30 décembre 1986, lui avait fait
savoir que «s'agissant d'une application des règles d'indépendance, il
n'est pas envisageable de vous autoriser à rester en fonction jusqu'à la
128

prochaine assemblée générale, ce qui vous conduirait à certifier les
comptes annuels de ces sociétés»;
Attendu que la Commission de discipline, saisie par le Conseil dans
le cadre strict de l'article 18quater de la loi du 22 juillet 1953, modifiée
par la loi du 21 février 1985, ne peut que constater que M. ayant actuellement
démissionné de ses fonctions de commissaire au sein de toutes
les sociétés du Groupe, les mesures disciplinaires prévues par l'article
18quater précité, à savoir l'interdiction d'accepter certaines missions
nouvelles ou l'ordre de démissionner dans un délai déterminé de certaines
missions jusqu'à ce qu'il soit satisfait aux injonctions du Conseil,
sont devenues sans objet;
Que la Commission constate en outre que compte tenu des termes
des articles 18quater et 20 §2 de la loi précitée, elle n'a pas, sans rapport
du Conseil l'en saisissant, compétence pour faire application de l'article
20 §1er ni en raison des faits qui lui ont été déférés par le rapport du
Conseil du 11 mars 1987, ni en raison d'autres faits, même s'ils sont en
relation étroite avec les précédents. »
Affaire
005/87 IF
Plusieurs infractions avaient été constatées dans le chef d'un confrère:
infraction aux articles 18ter 1° (manque de formation permanente), 2°
(manque de capacités requises pour accomplissement d'une mission) et
19bis, 1° de la loi du 22 juillet 1953, à la norme relative au contrôle de
la situation d'une entreprise à l'occasion d'un changement de sa forme
juridique et aux normes générales de revision (pas de plan de travail,
ni notes de revision, ni dossier de travail).
Le Conseil à adressé une injonction au confrère en lui demandant de
pallier avant une certaine date aux insuffisances techniques constatées.
En infraction à l'article 18quater de la susdite loi, le reviseur n'a pas
satisfait à l'injonction et le Conseil a transmis l'affaire à la Commission
de Discipline.
La Commission a constaté que le reviseur n'a plus les connaissances
nécessaires ni la capacité requise pour exercer les fonctions de reviseur
d'entreprises dans le respect de la loi, ce qui n'a pas été contesté par le
membre de l'Institut concerné, et lui a infligé la peine de la radiation.
129

Le confrère a interjeté appel de cette décision et l'affaire est pendante
devant la Commission d'Appel.
Affaire
007/87 lN
Un confrère a communiqué sa démission de l'Institut le 21 juillet 1987;
il était toutefois déjà employé dans une société depuis le 1erjanvier 1987.
Le Conseil a saisi la Commission de discipline en invoquant une
infraction à l'article 7bis, 10 de la loi du 22 juillet 1953 qui interdit aux
reviseurs de s'engager dans un contrat de travail sauf auprès d'un autre
reviseur d'entreprises.
La Commission de discipline a constaté que le confrère n'est plus
membre de l'Institut depuis le 21 juillet 1987 et qu'elle n'est donc plus
compétente pour le juger.
130

II. RELATIONS
EXTERIEURES
1. Comité de coordination inter-Instituts
Le Comité de coordination inter-instituts est composé de:
Pour l'Institut des Reviseurs d'Entreprises: MM. A. PENNA,P.E. BER-
GER(t), H.J. BLOCK, B. CALLENS,R. STASSIN;
Pour l'Institut des Experts Comptables: MM. R. VAN DE WOESTYNE,
M. BATAILLE, J. CANTRAINE, J. COLLEYE.
Le Comité de coordination s'est réuni à sept reprises au cours de
l'année écoulée. Ses activités ont porté principalement sur l'élaboration
d'une politique commune dans le cadre des relations internationales.
C'est ainsi que le Comité a organisé un séminaire d'information à l'occasion
d'une visite des experts comptables du Nord de la France; il a
préparé les réunions du Comité de la région 6 au sein de la Fédération
des Experts Comptables Européens; il a organisé la représentation de
la Belgique dans les groupes de travail de ladite Fédération. Enfin, il a
accepté d'organiser pour le compte de l'IFAC, la prochaine réunion de
l'International Auditing Practices Committee au mois de juin 1988.
Par ailleurs, les réunions de ce Comité ont également permis un
échange de vues en ce qui concerne des problèmes d'intérêts communs
tels que la définition du domaine de la profession de reviseur d'entreprises,
et les questions liées à l'inscription simultanée au tableau de l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises et à celui de l'Institut des Experts Comptables.
131

B. Relations internationales
1. Fédération Internationale des Experts Comptables (IFAC)
2. International Accounting Standards Committee (IASC)
3. Fédération Européenne des Experts Comptables (FEE)
4. Comités de liaisons bilatéraux.
1. FEDERATION INTERNATIONALE DES EXPERTS COMP.
TABLES (IFAC)
Conjointement avec l'Institut japonais des Certified Public Accountants,
l'IF AC a organisé à Tokyo, du Il au 15 octobre 1987, le 13e
Congrès mondial des Experts Comptables. Une quinzaine de reviseurs
d'entreprises assistaient aux travaux de ce Congrès consacré au «Rôle
de l'Expert Comptable dans un Environnement informatique».
Avant l'ouverture du Congrès, la Fédération Internationale des
Experts Comptables a réuni son assemblée générale à laquelle assistaient
le Président de l'Institut M. A. PENNA assisté du Directeur M.
H. OLIVIER.
L'assemblée a entendu le rapport du Conseil sortant de la Fédération,
déterminé les cotisations à payer par les membres et désigné les pays
qui feront partie du Conseil de la Fédération au cours des 5 prochaines
années. Elle a décidé que le prochain Congrès mondial de l'IFAC se
tiendrait à Washington en 1992.
Par ailleurs, l'assemblée de l'IF AC a apporté plusieurs modifications
au statut de la Fédération. Ces modifications ont été approuvées à
l'unanimité des membres présents.
132

Au cours du Congrès, une réunion des secrétaires généraux des Instituts,
membres de l'IF AC a été organisée, au cours de laquelle les
expériences des différents pays membres ont été évoquées en ce qui
concerne les méthodes de formation et les problèmes liés aux relations
interprofessionnelles. M. H. OLIVIERreprésentait l'Institut à cette réumon.
Au cours de l'exercice 1987, l'IF AC a adressé aux organisations membres
les recommandations suivantes relatives à la revision:
- Materiality and Audit Risks (IAG 25)
- Audit of Accounting Estimates (IAG 26)
Les avant-projets de recommandations suivants ont également été
envoyés:
- Review of Financial Statements (ED 28)
- Examination of Prospective Financial Information (ED 29)
- Audit of small Businesses (ED 30)
Par ailleurs, un document conjoint de l'IAPC et du Comité de Bâle
a été adressé pour commentaires aux organisations membres à propos
des relations entre les autorités publiques de contrôle des banques et
les auditeurs externes.
Rappelons par ailleurs que la Fédération a constitué différents comités
de travail dans le domaine de la formation, de la comptabilité de
gestion et de la comptabilité du secteur public. En outre, un comité de
déontologie est actif depuis plusieurs années. Une douzaine de recommandations
ont été adressées jusqu'à ce jour aux organisations membres
et le Comité se préoccupe aujourd'hui de la rédaction d'un document
de synthèse qui pourrait être considéré comme un code d'éthique professionnelle
pour la profession comptable.
2. INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS COMMIT-
TEE (IASC)
L'IASC publie des recommandations internationales relatives à la
comptabilité et à la présentation des comptes annuels. Jusqu'à ce jour,
133

jI
l'IASe a publié 26 recommandations relatives aux comptes annuels.
Les documents suivants sont toujours en discussion:
- Accounting for Investments in Associates and joint Ventures (ED 28)
- Disclosure in Financial Statements of Banks (ED 29)
- Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments
in Subsidiaries (ED 30)
- Financial Reporting in Hyper Inflationary Economies (ED 31)
Au congrès de Tokyo, les dirigeants des Instituts représentés au
Conseil de l'IF AC et de l'IASC ont accepté la constitution d'un groupe
de travail conjoint en vue de revoir les buts, l'efficacité et les relations
entre l'IF AC et l'IASC. Ce groupe devrait déposer ses conclusions ~n
1989. Il est présidé par MM. J. BISHOP(Australie).
3. FEDERATION EUROPEENNE DES EXPERTS COMPTA-
BLES (FEE)
La Fédération Européenne des Experts Comptables a poursuivi les
activités menées antérieurement par l'Union Européenne des Experts
Comptables Economiques et Financiers (UEC) et le Groupe d'Etudes
des Experts Comptables de la CEE. L'assemblée extraordinaire des
organisations européennes a décidé la création de cette nouvelle organisation
le 29 octobre 1986 à l'occasion du Congrès de Lausanne. Il a été
décidé que la Fédération adopterait la forme d'une association internationale
poursuivant un but philanthropique religieux, scientifique, artistique
ou pédagogique conformément à la loi belge du 25 octobre 1919.
La Fédération a été reconnue par arrêté royal du 30 décembre 1986.
Elle a commencé effectivement à fonctionner à partir du 1erjanvier
1987. La représentation belge au sein des organes statutaires de la
Fédération est assurée de la façon suivante:
- Comité exécutif: M. J. CANTRAINE,expert comptable;
- Comité de coordination: Représentant la région Benelux, M. P.
LURKIN, reviseur d'entreprises;
- Comité des questions communautaires: M. G. TIMMERMAN,reviseur
d'entreprises assisté par M. R. KROCKAERT,expert comptable.
134

Activités
dè la FEE
Le Comité des questions communautaires reprenant
1
les activités du
Groupe d'Etudes des Experts Comptables s'est régulièrement réuni au
cours de l'exercice écoulé afin de poursuivre le travail entrepris notamment
dans les domaines suivants:
- Application de la 7e directive relative aux comptes consolidés et
notamment la notion d'équivalence visée à l'article Il b) de ladite
directive;
- Le champ d'application des 4e et 7e directives;
- La libéralisation des activités de contrôle légal des comptes en Europe;
A cet égard, un memorandum réunissant des propositions du
Comité en vue d'une directive spécifique de libéralisation dans le
domaine du contrôle légal des documents comptables a été soumis à
la direction compétente de la Commission des Communautés Européennes.
Cet avant-projet apparaît plus complet et mieux approprié
que le projet de directive générale portant sur l'institution d'un système
de reconnaissance mutuelle des diplômes, qui est actuellement
en discussion au sein des instances communautaires.
- Marché des capitaux: la Fédération a adressé à la Commission des
commentaires en ce qui concerne les propositions faites dans les
domaines suivants: détention d'un nombre significatif d'actions dans
une société, informations privilégiées, offres publiques d'acquisition,
conseils en placement financier.
Par ailleurs, il convient de noter que le Comité des questions communautaires
a approuvé un règlement d'ordre intérieur réglant les modalités
de son fonctionnement. Ce comité conserve en effet une autonomie
relative au sein de la Fédération pour ce qui concerne toutes les relations
avec les organes de la Communauté Européenne.
En ce qui concerne le Comité de coordination, ses préoccupations
premières ont été d'organiser le fonctionnement administratif de la
nouvelle Fédération et de composer de nouveaux groupes de travail.
Dans le domaine de la revision, il a été décidé de constituer trois groupes
chargés de préparer des documents de recherche dans le domaine du
rapport d'assurance limitée, des apports en nature et de l'audit informatique.
Par ailleurs, la constitution d'un groupe de travail sur la compta-
135

ilité publique et d'un comité de formation a été confirmée. A cet
égard, il convient de souligner qu'une première réunion des responsables
de la formation permanente a eu lieu à l'initiative de la Fédération.
Le Comité de coordination a adressé aux organisations membres un
document de discussion sur la stratégie de la Fédération pour les années
à venir. Le Comité de concertation inter-Instituts adressera une réponse
commune à la FEE au début de l'année 1988.
4. COMITES DE LIAISONS BILATERAUX
Comité de liaison belgo-britannique
Délégation de l'IRE: MM. R. HELLRAETH, H. OLIVIER, J. SERON,
K. VAN OOSTVELDT.
Le président du Comité de liaison M. GOODMANa demandé son
remplacement à la tête du Comité de liaison belgo-britannique. Le
Comité tient à adresser à son Président des remerciements très chaleureux
pour les travaux accomplis en son sein pendant de nombreuses
années. Le nouveau Président désigné par les Instituts britanniques est
M. M. SILLS,Chartered Accountant et reviseur d'entreprises.
A l'occasion de sa réunion du 8 décembre, le Comité a invité
M.J. BLAQUIERE (Moores & Rowland) à présenter un exposé sur le
thème de la revision des comptes consolidés. Une trentaine de confrères
assistaient à cet exposé qui a eu lieu dans les locaux de l'Institut des
.
Reviseurs d'Entreprises.
En ce qui concerne les publications bilatérales, le Comité a décidé de
revoir la brochure «Audit Requirements in Belgium» devenue désuète
après la réforme de 1985. Un premier projet a été établi qui sera discuté
au cours des réunions de l'année 1988.
Par ailleurs, le Comité belgo-britannique a décidé l'organisation d'un
séminaire bilatéral qui se tiendra à Bruges les 27 et 28 octobre 1988.
136

Comité de liaison belgo-néerlandais
Représentants de l'IRE: M. L. CARIS, W. GROFFILS, R. VERSTRAE-
LEN et E. VAN MEENSEL
Le Comité de liaison s'est réuni à deux reprises au cours de l'année
écoulée.
Pendant ces réunions les différents sujets suivants ont été traités:
- Organisation d'un Workshop belgo-néerlandais
- De Accountants verklaring aux Pays-Bas
- Le rapport au conseil d'entreprise en Belgique
Le 19 novembre 1987, un workshop belgo-néerlandais a été organisé
à Breda avec pour thème: «L'emploi de Softwares dans la pratique
revisorale et l'expertise comptable». Les travaux de ce séminaire ont
été suivis par quelques 66 personnes parmi lesquelles 24 membres de
l'Institut.
Le programme
comportait les modules suivants:
- Analyse financière: application pratique aux comptes annuels, par
Dr. L. THEUNISSEN;
- Palet (Programme de description de l'organisation administrative)
par Ch. DE BRUYN;
- Décision Support System (programme de contrôle et mise en œuvre)
par R. VERMEIR;
- General Ledger System (établissement automatique de la balance
générale des comptes), par M. MOOJ;
- Audit Practice Support System (sondage dans les fichiers clients) par
A. BARTON, collaborateur du confrère P . PAUWELS.
En 1988, les travaux du Comité de liaison auront notamment pour
objet l'organisation d'un séminaire qui devrait se tenir à Gand, les 17,
18 et 19 novembre 1988. Les sujets seront définis dans la perspective de
la création du marché unique européen en 1992.
137

III. CENTRE BELGE DE NORMALISATION
DE LA COMPTABILITE ET DU REVISORAT
Evolution du centre en 1987
La Commission juridique a toujours joué un rôle important au sein du
CBNCR depuis sa création en 1970. Elle était présidée avec talent par
Monsieur P.E. BERGER. Celui-ci nous a quitté le 5 septembre et chacun
en a éprouvé une profonde tristesse. Le Conseil de l'IRE a fait appel à
Monsieur D. VAN WOENSELpour prendre sa succession à la tête de la
Commission juridique.
Un autre élément marquant de l'année écoulée est la modification du
régime de formation permanente et le développement des programmes
de formation à l'intention des stagiaires. Plusieurs décisions fondamentales
ont été prises qui orienteront l'activité du Centre au cours des
années futures. Il s'agit notamment de l'organisation du troisième séminaire
de formation des stagiaires concernant les missions spéciales et le
rapport de revision, ainsi que la décision de compléter ce programme
dans l'avenir par un séminaire de déontologie et un séminaire de revision
au moyen des outils informatiques.
Dans le domaine de la formation permanente, plusieurs facteurs ont
influencé la décision de réformer les méthodes appliquées depuis presque
dix années. Vu l'accroissement du nombre des membres, il est de
plus en plus difficile de trouver des locaux appropriés pour des journées
d'études centrées sur le principe des échanges d'expériences. Par ailleurs,
les reviseurs d'entreprises considèrent qu'il est de plus en plus
difficile de se retirer de leur activité professionnelle pendant plusieurs
journées consécutives. Enfin, les séminaires de trois journées ne permettent
pas de répondre à une demande portant sur des thèmes plus
spécialisés intéressant un nombre plus limité de confrères. Ces différentes
raisons ont conduit la Commission à la conclusion qu'un plus grand
nombre d'initiatives limitant soit la participation, soit la durée, répondrait
mieux à la demande.
138

Dorénavant, le programme de formation permanente sera communiqué
aux membres en début d'exercice. Il offrira des possibilités de
recyclage notamment dans les domaines de la comptabilité, de la revision,
de la déontologie. Des efforts seront faits pour décentraliser autant
que possible les actions de formation.
En ce qui concerne les publications du Centre, il faut souligner qu'un
groupe de travail a réalisé une brochure de promotion du revisorat
parmi les PME. Cet opuscule est distribué parmi les sociétés qui occupent
de 20 à 50 personnes dès le début 1988. Dans la collection des
Etudes et Documents du CBNCR, l'accent a été mis sur la documentation
relative à la mission du reviseur dans les conseils d'entreprise puisque
les deux premiers numéros y sont consacrés. Par contre, on a enregistré
un retard de publication qu'il conviendra de combler en 1988.
La Commission de doctrine comptable et la Commission des normes
de revision ont poursuivi leurs travaux au cours de l'exercice. Cette
dernière en particulier a constitué deux nouveaux groupes de réflexion
relatifs au rapport de revision et aux apports de valeurs incorporelles.
Le Conseil de l'IRE et la direction du Centre tiennent à adresser leurs
vifs remerciements aux personnes qui ont apporté leur collaboration
aux activités du CBNCR en 1987
P. ANCIAUX, reviseur d'entreprises
Ph. BARBIER, reviseur d'entreprises
H. BAERT, reviseur d'entreprises
J. BASTOGNE, reviseur d'entreprises
P. BEHETS, reviseur d'entreprises
M. BELLEN, reviseur d'entreprises
P.P. BERGER, reviseur d'entreprises
P. BIDAINE, Conseiller juridique à la fédération des Industries Chimiques
H.J. BLOCK, reviseur d'entreprises, Professeur à !'UFSIA
J.M. BOES, reviseur d'entreprises
H. BRAECKMANS, Professeur à l'UIA
W. CAERS, reviseur d'entreprises
B. CALLENS, reviseur d'entreprises, Chargé de cours Handelshogeschool
Antwerpen
L. CARIS, reviseur d'entreprises
139

...
A. CLYBOUW, reviseur d'entreprises
P. COMHAIRE, reviseur d'entreprises
E.G. COULON, Conseiller juridique de la SA Vesdre-Escaut
J.J. COUTURIER, reviseur d'entreprises, Professeur à l'UFSIA
M. DAERDEN, reviseur d'entreprises, Chargé de cours HEC Liège
M. DECEUNINCK, Adm. délégué Deceuninck Plastics
E. DE LEMBRE, reviseur d'entreprises, Professeur RUG
G. DELVAUX, reviseur d'entreprises
W. DE NEEF, reviseur d'entreprises
A. DETRIXHE, reviseur d'entreprises
D. DE VILLE de GOYET, Banque Degroof
A. DE WlITE, CSC .
L. DISCRY, reviseur d'entreprises
Th. ERAUW, reviseur d'entreprises
P. FIVEZ, reviseur d'entreprises
P.A. FORIERS, Avocat, Assistant à l'Université Libre de Bruxelles
J. GYPEN, prof EHSA
J. GEYSEN, LBC
B. GUEVAR, reviseur d'entreprises
V. HENRY, reviseur d'entreprises
G. HERREWIJN, reviseur d'entreprises
A. HOLSBEEKS, reviseur d'entreprises
J. JACOBS, Premier Conseiller au Ministère des Affaires Economiques
C. JONCKERS, GB-INNO-BM
A. KILESSE, reviseur d'entreprises
H. KOWALSKI, reviseur d'entreprises
H. LAFOSSE, reviseur d'entreprises
M. LEDECQ, Directeur Raffinerie Tirlemontoise
C. LEMPEREUR, Conseiller à la Commission bancaire
M. LERUSSE, reviseur d'entreprises
J. LIEVENS, Avocat, Docent KU Leuven
Ph. LONGERSTAEY, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à l'Institut
Supérieur de Commerce L. Cooremans
J.P. LOOTS, reviseur d'entreprises
P. LURKIN, reviseur d'entreprises, Professeur à l'ICHEC
E. MAESEN, reviseur d'entreprises
M. MEUNIER, reviseur d'entreprises
P. PAUWELS, reviseur d'entreprises
V. PEETERS, reviseurd'entreprises, Professeur à la Economische Hogeschool
St-Aloysius
140

A. PENNA, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à la FUCAM
J.M. PIRLOT, reviseur d'entreprises
CI. POURBAIX, reviseur d'entreprises, Maître de conférences à l'UCL
M. RAES, Directeur général GB-INNO-BM
J. ROCHETIE, reviseur d'entreprises
H. ROGISTER, expert comptable
O. SATIN, reviseur d'entreprises
R. STASSIN, reviseur d'entreprises
J. SERON, reviseur d'entreprises, Maître de conférences à l'Université de
Liège
H. SCHOCKERT, Directeur adjoint, Banque Degroof
M. SMET, reviseur d'entreprises
M. SONCK, reviseur d'entreprises
P. STEENACKERS, reviseur d'entreprises
L. SWOLFS, reviseur d'entreprises
B. THEUNISSEN, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à l'ISC St Louis
J.L. TYTGAT, reviseur d'entreprises
R. VAN CUTSEM, reviseur d'entreprises
K. VANDELANOTIE, reviseur d'entreprises
J. VANDERHOEGHT, reviseur d'entreprises
M. VAN GEYT, Ministère des Affaires Economiques
G. VAN HOYE, reviseur d'entreprises
K. VAN OOSTVELDT, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à la
Vlaamse Economische Hogeschool
H. VAN PASSEL, reviseur d'entreprises
R. VAN POYER, reviseur d'entreprises
P. VAN STAAIJ, reviseur d'entreprises
B. VAN USSEL, reviseur d'entreprises
C. VAN WYMEERSCH, Professeur à la Faculté N. D. de la Paix à Namur
D. VAN WOENSEL, reviseur d'entreprises
J. VERDIN, Fondation A. Renard
R. VERSTRAELEN, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à la Economische
Hogeschool Sint-Aloysius
J.P. VINCKE, reviseur d'entreprises, Chargé de cours IESLC
H. WAETERLOOS, reviseur d'entreprises
F. W ALSCHOT,Directeur Département juridique et fiscal de Fabrimetal
G. WYGAERTS, reviseur d'entreprises
E. WYMEERSCH, Professeur à la RUG
R. WYTTERWULGHE, Professeur à l'UCL
141

A. COMMISSION JURIDIQUE
Président: M. P.E. BERGER (t)
Membres: MM. BIDAINE, H. BRAECKMANS, E.G. COULON, J. COU-
TURIER, A. DETRIXHE, P.A. FORIERS, B. GUEVAR, C. LEMPE-
REUR, J. LIEVENS, M. MEUNIER, H. OUVIER, J. ROCHETTE P.
VAN OMMESLAGHE, D. VAN WOENSEL, F. WALSCHOT
Le Président de la Commission, M. P.E. BERGER est décédé le 5 septembre
1987. Il assumait cette fonction depuis 1970. Par la disparition
de M. BERGER, la Commission a perdu non seulement un président très
apprécié mais aussi un animateur dévoué. Le Conseil a demandé à M.
D. VAN WOENSEL,qui a accepté cette mission, d'assurer la successi,on
de M. BERGERà la présidence de la Commission. En collaboration avec
le secrétariat, il fera, comme son prédécesseur, rapport sur les demandes
d'inscription au tableau des sociétés de revision (art. 33 de la loi du
22 juillet 1953). Le nouveau président a également représenté l'Institut
dans les contacts avec le Prof. H. BRAECKMANSpour l'examen des
problèmes concernant les sociétés interprofessionnelles.
En ce qui concerne la composition de la Commission, signalons enfin
que M. F. WALSCHOT,directeur du département juridique et fiscal de
Fabrimetal a succédé à M. P. DEMIN en sa qualité de membre de la
Commission.
Au cours de l'exercice écoulé, la Commission juridique s'est réunie
à deux reprises et elle a élaboré plusieurs projets d'avis que le Conseil
a approuvés. Les textes de ces avis ont été reproduits dans la première
partie du rapport. Il s'agit d'avis concernant:
- la société d'une personne;
- les acomptes sur dividendes;
- la mission de contrôle qu'un administrateur ou un actionnaire confie
à un reviseur;
- l'attitude du commissaire-reviseur confronté à des défaillances dans
le système de contrôle interne;
- la réduction de capital et la notion de «pertes subies».
En outre, la Commission a examiné une série de questions spécifiques
soulevées par les membres de l'Institut.
142

Bulletin de souscription
1
Dans le rapport 1986 (p. 143) il est fait mention d'une question d'un des
membres concernant la forme des bulletins à l'occasion d'une souscription
publique. Le confrère s'interrogeait quant à la position du commissaire-reviseur
vis-à-vis de bulletins de souscription informatisés qui ne
comprennent pas les indications énoncées à l'art. 34 §5 LCS. La Commission
a soumis cette question au Ministre de la Justice qui lui a
répondu le 7 avril 1987.
Le Ministre évoque notamment le problème de la responsabilité du
reviseur qui certifierait le relevé incluant des soucriptions ne contenant
pas toutes les énonciations requises. La question revient à se demander
si le rôle du reviseur consiste uniquement à certifier l'existence des
soucriptions ou bien à certifier l'existence et la légalité des souscriptions.
Sans trancher la question, la solution consistant à certifier l'existence
des souscriptions tout en signalant qu'elles ont été établies en l'absence
de certaines mentions, dégagerait le reviseur d'une éventuelle responsabilité.
Les administrateurs seraient ainsi mis devant leurs responsabilités
et eu égard aux sanctions lourdes susceptibles de les frapper (art. 35,
2° LCS), ils devraient logiquement soit renoncer à l'opération soit courir
le risque de nullité relative aux souscriptions en demandant aux
souscripteurs de réitérer leur engagement sur base cette fois d'une information
complète. Par ailleurs, le reviseur pourrait le cas échéant être
amené à relever l'infraction dans son rapport à l'assemblée sur base de
l'article 65, 6° LCS.
Monsieur le Ministre de la Justice signale que le problème sera résolu
par l'adoption d'un projet de loi modifiant le code de commerce et
l'arrêté royal nO 185 du 9 juillet 1935 sur le contrôle des banques et le
régime des émissions de titres et valeurs. Ce projet de loi a été déposé
le 1er avril 1987 (session 1986-1987, nO533/1) mais n'a pas encore été
voté.
Droit de préférence
Un membre de l'Institut a posé à la Commission la question suivante:
«Une société décide une augmentation de capital avec suppression du
droit de préférence, mais sans rapport du conseil d'administration
143

concernant cette opération: que peut ou que doit faire le reviseur dans
ces circonstances, étant entendu qu'il n'était pas informé de ladite opération?
»
Il Y a lieu d'observer d'abord que l'absence de rapport du conseil
d'administration ou du reviseur n'est pas susceptible d'être pénalement
sanctionnée (voir dans ce sens: MASSAGE, M. «La modification du
droit des sociétés anonymes», RDC, 1984, p. 65).
Toutefois, vu que le régime du droit de préférence est impératif, une
augmentation de capital réalisée en méconnaissance de celui-ci pourrait
être annulée (VAN BRUYSTEGEM,B., De vennootschappenwet '86,
Antwerpen, Kluwer, p. 51).
Selon la Commission, l'infraction à l'article 34bis de la loi sur les
sociétés entraînera normalement une mention dans le rapport annuel
du commissaire, en application de l'article 65, 6° LCSC.
Encore que la mention dans le rapport du commissaire soit de principe,
la Commission estime que, dans certains cas exceptionnels, notamment
en application de l'article 65, 6°, in fine Lois soc., cette mention
pourrait être omise. Il faudra apprécier la situation en tenant compte
des circonstances concrètes.
Rachat d'actions propres et droits attachés aux actions
Une autre question portait sur l'article 52bis, §3 LCSC selon lequel, en
cas de rachat d'actions propres, les droits afférents sont suspendus
jusqu'à ce qu'elles aient été aliénées. Un membre de l'Institut se
demande comment calculer le quorum et les majorités lors d'une assemblée
générale extraordinaire?
La Commission constate qu'au cours des travaux préparatoires de la
loi du 5 décembre 1984, il a été dit expressément qu'on ne pouvait pas
prendre en compte les actions propres rachetées lors du calcul du
quorum et des majorités (Doc. parI., Sénat, 1982-1983, n° 390/2, p. 26).
Il convient de distinguer deux problèmes:
a) En ce qui concerne le quorum des présences, la Commission estime
que les actions rachetées ne peuvent jouer aucun rôle; il y a lieu de
les déduire du nombre total des actions. Si on ne procédait pas de
144

la sorte, ces actions rachetées auraient encore une incidence sur le
calcul; ceci serait contraire à l'article 52bis, §3 des LCSC qui implique
la suspension de tous les droits. La Commission ne se rallie pas
à une certaine doctrine qui voudrait que ces actions soient prises en
compte CT KINT,J. , Les modifications apportées au droit des SA par
la loi du 5 décembre 1984, Bruxelles, Larcier, 1985, p. 71).
Les actions propres ayant fait l'objet d'un rachat ne peuvent plus
exercer la moindre influence, celle-ci ne serait-elle que de bloquer
une décision.
b) Pour ce qui est du calcul des voix, la Commission adopte une attitude
identique: les actions rachetées ne jouent aucun rôle, et le droit
normalement attaché à une action ne sera pas exercé.
ASBL et commissaire
Un autre membre demande si le reviseur d'entreprises qui accepterait
des fonctions de commissaire devrait établir et signer un rapport commun
avec d'autres commissaires non reviseurs dans le cas où un collège
.
de commissaires a été constitué dans une ASBL.
La Commission estime qu'une ASBL n'est pas tenue de nommer un
commissaire-reviseur. Si commissaires il y a, ceux-ci ne porteront pas
le titre de commissaire-reviseur si bien que le problème d'un rapport
établi et signé par deux types de commissaires n'est pas un problème
juridique.
Démission
dans une entreprise qui a un conseil d'entreprise
Un reviseur d'entreprises avait été nommé par la direction de l'établissement
belge (succursale) d'une société étrangère ayant un conseil d'entreprise.
L'entreprise n'occupant plus 100 travailleurs, il n'a plus été
procédé à l'élection d'un conseil d'entreprise en 1987.
Dans ce cas deux questions se posent: le reviseur d'entreprises peut-il
démissionner, son mandat étant devenu sans objet? La direction peutelle
le démettre de ses fonctions?
a) La Commission a estimé que le reviseur d'entreprises peut effectivement
présenter sa démission dans de telles circonstances mais, si le
145

conseil d'entreprise est toujours en fonction, il doit l'informer par
écrit des raisons de cette démission à savoir, la disparition du conseil
d'entreprise après les élections sociales (art. 15quater, de la loi du
20 septembre 1948, faisant référence à l'article 15ter, §4).
b) La deuxième hypothèse est également possible selon la Commission.
Dans ce cas, le reviseur d'entreprises se verrait signifier sa révocation
par la direction. Si le conseil d'entreprise n'a pas encore cessé d'exister,
cette révocation doit intervenir sur sa proposition ou sur son avis
conforme émis lors de la dernière réunion avant les élections sociales
(art. 15quater de la loi du 20 septembre 1948 faisant référence à
l'art. 15ter, §4).
Application de l'article 64 §2 LCS dans une société anonyme
Un rapport rédigé par certains actionnaires d'une SA à l'attention de
l'assemblée générale sur les contrôles de ces actionnaires en vertu de
l'art. 64 §2 LSC a été soumis à la Commission pour appréciation. La
société n'a pas désigné de commissaire-reviseur.
En premier lieu, la Commission estime que les actionnaires qui ne
sont ni reviseurs ni experts comptables sont insuffisamment formés
pour apprécier l'organisation du contrôle interne, l'image fidèle ou la
concordance des comptes annuels avec les dispositions légales en la
matière, comme ils le font dans leur rapport.
On ne peut perdre de vue que le but de la loi du 21 février 1985 était
une attestation des comptes annuels par des professionnels, reviseurs
d'entreprises, cela pour éviter une appréciation différenciée de cette
attestation (Dac. parl. Chambre, 1982-83), n° 552/35, p. 35).
La loi n'impose pas aux actionnaires de faire un rapport, ils ont
simplement un pouvoir d'investigation et de contrôle personnel. Que ce
soit seuls ou avec l'aide d'un expert comptable, ils effectuent donc le
contrôle pour eux-mêmes. L'article 64 §2 LSC fait d'ailleurs référence
aux «observations de l'expert comptable»; il n'y est nullement question
de rapport.
La Commission conclut que les actionnaires n'ont pas à faire rapport
à l'assemblée générale sur le contrôle qu'ils ont effectué dans la société
lorsque celle-ci n'a pas de commissaire-reviseur (art. 64 §2 LSC).
146

En second lieu la Commission est surprise de constater que les actionnaires
qui ont effectué le contrôle se nomment «controlerende vennoten».
L'emploi de ce terme dans une société anonyme (sans commissairereviseur)
est incorrect. Cette procédure n'existe que dans une société
coopérative (art. 146bis LSC) et non dans une SA où l'art. 64 §2 LSC
prévoit le pouvoir d'investigation et de contrôle individuel. Les actio~naires
d'une SA ne peuvent être tenus de déléguer leur pouvoir de
contrôle et d'investigation à un ou plusieurs actionnaires. Cette exception
n'est prévue que pour la société coopérative. La Commission
estime que les actionnaires réunis en assemblée générale ne pourront
pas prendre la décision de charger un expert comptable de la tâche
décrite à l'art. 64 §2 LSC, en privant les associés du droit de contrôle
individuel.
L'article 64 §2 LSC est précis: chaque associé a individuellement les
pouvoirs d'investigation et de contrôle des commissaires; il peut se faire
représenter par un expert comptable. Il s'en suit que:
- les actionnaires d'une SA ne peuvent renoncer pour ['avenir à leur
droit de contrôle et d'investigation puisque l'article 64 §2 LSC est
d'une disposition impérative. Une clause statutaire dans ce sens est
donc exclue.
- Il est toutefois possible que chaque actionnaire renonce individuellement
(en assemblée générale ou autrement) à ce pouvoir pour les
comptes annuels de l'exercice écoulé. Dans ce cas on pourrait charger
un ou plusieurs actionnaires du contrôle sur ce point spécifique, ce
qui serait une autre modalité de l'exercice du droit de contrôle et
d'investigation individuel. Il pourrait communiquer ses observations
aux autres associés.
Groupes de travail en matière déontologique
a) Régime d'indépendance
Président:
M. P. LURKIN
Membres: MM. H. BAERT, M. BELLEN, L. CARIS, G. DELVAUX, P.
STEENACKERS
147

Ce groupe de travail a été constitué par le Conseil afin d'étudier le
problème posé par l'application du principe d'indépendance figurant
dans l'article 8 de la loi du 22 juillet 1953 et l'art. 64bis des lois coordonnées
sur les sociétés. Le groupe de travail a préparé une note de
réflexion sur ce sujet et l'a soumise au Conseil de l'Institut. Le Conseil
a consulté les membres sur l'objet de ce document et un texte final a été
établi. Les principes essentiels figurant dans cette note sont énoncés
dans la première partie du présent rapport.
b) Relations interprofessionnelles
Président:
M. H.J BLOCK
Membres:
MM. P. BEHETS, A. CLYBOUW, G. DELVAUX, P. LURKIN
Ce groupe de travail s'est préoccupé de la rédaction de deux notes
relatives au domaine de la profession de reviseur d'entreprises d'une
part et d'autre part aux principes qui doivent guider les relations interprofessionnelles.
En ce qui concerne la définition du domaine de la profession de
reviseur d'entreprises, il s'agit essentiellement d'apporter une interprétation
à l'article 3 de la loi du 22 juillet 1953 selon lequel «la fonction
de reviseur d'entreprises consiste, à titre principal, à exécuter toute
mission dont l'accomplissement est réservé par la loi ou en vertu de
celle-ci au reviseur d'entreprises et d'une façon générale toutes missions
de revision d'états comptables d'entreprises, effectuées en exécution de
la loi ou en vertu de celle-ci».
La définition du domaine d'activité du reviseur d'entreprises est devenue
d'autant plus importante depuis que le Conseil de l'Institut a
demandé aux membres de l'Institut qui étaient inscrits à la fois au
tableau de l'Institut des Experts Comptables et sur la liste des reviseurs
d'entreprises de bien vouloir renoncer à l'une ou à l'autre de ces qualifications.
L'objectif du groupe de travail a été de donner à la définition
légale une interprétation suffisamment large pour ne pas mettre en péril
l'équilibre et le développement des cabinets de reviseurs d'entreprises,
d'autant plus que le relèvement des critères autorisant les petites et
moyennes entreprises à renoncer à la désignation d'un commissairereviseur
ont largement réduit le domaine réservé aux membres de
l'Institut.
148

....
Un projet de note a été transmis au Conseil de l'Institut. Celui-ci l'a
adressé aux membres pour recueillir leurs commentaires. Ces commentaires
ont été très nombreux et ont amené le groupe de travail à modifier
le document initial sur plusieurs points. Une nouvelle version a été
soumise au Conseil qui l'a approuvée et l'a incluse dans la première
partie de son rapport sur l'année 1987.
c) Revision du règlement de discipline
Président:
Membres:
M. R. STASSIN
MM. J.L. TYTGAT, A. HOLSBEEKS et H. W AETERLOOS
Suite à la réforme de la loi du 22 juillet 1953 par la loi du 21 février 1985,
l'arrêté royal du 16 mars 1957 établissant le règlement de discipline de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises doit être modifié en profondeur.
En particulier, les règles de la procédure, antérieurement fixées par le
chapitre II de cet arrêté royal, sont désormais sans objet; elles ont été
transposées dans le texte même de la loi. Pour le surplus, les travaux
préparatoires établissent clairement qu'il convient de se référer au droit
commun du Code judiciaire. Le chapitre 1erdu règlement de discipline
concerne les règles déontologiques. Celles-ci doivent également faire
l'objet d'une étude attentive et de propositions nouvelles. Plusieurs de
ces règles ne correspondent plus au besoin de la pratique actuelle et
d'autres devraient être complétées.
Le Comité a préparé un avant-projet de règlement qu'il a soumis au
Conseil de l'Institut en novembre 1987. Ce document comprend les cinq
chapitres suivants:
- Principes généraux de déontologie;
- Indépendance;
- Exercice des missions de revision;
- Règles particulières de déontologie;
- Sociétés et associations.
En ce qui concerne le dernier chapitre, il convient toutefois de noter
que la Commission n'a pas fait de propositions estimant que les règles
en matière d'association devaient faire l'objet de commentaires de la
part du groupe de déontologie qui étudie les problèmes des relations
149

interprofessionnelles (voir ci-dessus) ainsi que d'une étude juridique
plus approfondie. A cette fin, le Conseil a demandé au Professeur H.J.
BRAECKMANS(UIA) une note de synthèse sur les problèmes juridiques
posés.
B. COMMISSION DE FORMATION ET DE PERFECTIONNE-
MENT
1. Formation des stagiaires
Président:
M. P. BEHETS
Membres: MM. G. DELVAUX, M. SMET, J. SERON, L. SWOLFS, G.
VAN HOYE
La Commission est chargée de la préparation du programme de formation
des stagiaires. Elle est complétée selon le cas par les représentants
des cabinets qui participent à l'organisation de chacun des séminaires
de stage.
Au cours de l'exercice écoulé, la commission a organisé deux séminaires
de stage. Sur base de l'expérience acquise, elle a apporté quelques
modifications au séminaire relatif au contrôle interne et à celui portant
sur le contrôle externe. Par ailleurs, la Commission a mis au point un
troisième séminaire relatif au rapport de revision et aux missions spéciales,
qui se déroulera en juin 1988.
Le séminaire consacré au contrôle interne s'est tenu les 17, 18 et 19
décembre 1987. Tous les candidats ayant réussi l'examen d'accès au
stage ont été invités à suivre ce séminaire qui présentait le programme
suivant:
- Méthodologie du contrôle et documents de travail (sous la responsabilité
du cabinet BERGER,BLOCK,KIRSCHEN,SCHELLEKENS& Co);
- Procédures descriptives du contrôle interne (sous la responsabilité du
cabinet JACOBS,EECKHOUT& Co);
- Méthodes d'évaluation en matière de contrôle interne (sous la responsabilité
du cabinet PAUWELS& Partners).
150

En outre, 'deux soirées ont été organisées au cours desquelles les
participants ont eu l'occasion de discuter en carrefours des problèmes
relatifs à l'exercice de la profession. Plusieurs confrères ont bien voulu
prêter leur collaboration à cette deuxième soirée notamment MM. P.
ALCOVER, P. BEHETS, J. BOES, M. GRIGNARD, W. GROFFILS, A.
KILESSE,H. KOWALSKI, P. LERUSSE, G. SPAENHOVEN, J. VANDER-
HOEGHT, M. VAN HOECKE, H. VAN PASSEL, B. VAN USSEL, E.
W ALKIERS
La coordination
M. SMET.
générale du séminaire était assurée par le confrère
Le second séminaire qui s'est tenu les 30 novembre, 1eret 2 décembre
1987, avait pour objet le contrôle des comptes annuels. Il était divisé de
la façon suivante:
- Contrôle des créances et des dettes (sous la responsabilité des cabinet
TINNEMANS, VAN DER STEEN & Co et POURBAIX & Co);
- Le compte de résultats et l'annexe (sous la responsabilité des cabinets
VAN PASSEL& Co et FRANSOLET& Co);
- Contrôle des stocks (avec la collaboration des confrères Th. DUPONT,
R. TIEST, L. VAN MONTFORT et J.L. SERVAIS);
Le programme en soirée a été axé sur l'apprentissage des techniques
de communication et leur application, avec la participation de MM. J.
GYPEN et L. DERIJCKE.
2. Comité d'organisation du programme de formation permanente
Président:
M. P. BEHETS
Membres: MM. G. DELVAUX, W. GROFFILS, G. HOF, J. SERON,
G. VAN HOYE, R. TIEST, L. VAN MONTFORT et L. SWOLFS
Après avoir évalué le programme de formation permanente de l'année
1986 et l'évolution des besoins de la profession dans ce domaine, le
Conseil a décidé de revoir le mode d'organisation des séminaires de
formation permanente. La priorité devra être donnée désormais à un
programme varié, autant que possible décentralisé et réparti sur toute
151

-
l'année. En cas de besoin, selon les sujets, le nombre de participants
pourrait être limité, quitte à faire plusieurs séances sur le même thème.
L'année 1987 a été une année expérimentale en ce domaine et la
Commission de formation a estimé nécessaire d'orienter les programmes
dans quatre directions:
- la déontologie;
- la comptabilité;
- le contrôle;
- les aspects juridiques et divers.
Il est prévu que la Commission de formation permanente communique
aux membres en début d'année le programme complet, autant que
possible, des séminaires qui seront offerts au cours de l'exercice. Malheureusement,
en 1987, le programme de formation permanente a été
essentiellement concentré sur le second semestre. Les journées suivantes
ont été organisées:
- Réflexions sur la déontologie
Ce séminaire avait pour but d'échanger les points de vue sur les développements
récents en matière de déontologie et principalement la note du
Conseil de l'Institut relative à l'indépendance. Il s'est déroulé dans les
locaux de l'Institut à Bruxelles, le 30 octobre 1987 et a été animé par
MM. P. BEHETSet P. LURKIN,membres du Conseil de l'Institut.
- Comptabilité et contrôle des hôpitaux
Dans un souci d'actualité, la Commission de formation a décidé d'organiser
un séminaire destiné à commenter l'arrêté royal du 14 août 1987
relatif au plan comptable minimum des hôpitaux, de même que l'arrêté
royal nO407 qui définit la mission du reviseur désigné pour effectuer le
contrôle. Ce séminaire s'est déroulé à Liège le 13 novembre 1987 avec
la collaboration des confrères H. LAFOSSE, M. LERUSSEet R. VAN
POYER et le 5 novembre 1987 à Antwerpen avec la collaboration des
confrères V. PEETERS, W. DE NEEF et J.P. VINCKE.
- Un an d'expérience des conseils d'entreprises
Le séminaire de formation permanente 1986 a été intégralement consacré
à l'étude de cette nouvelle mission revisorale. Après une année
152

d'expérience, il était extrêmement utile de partager les constatations
faites par les confrères afin d'envisager une amélioration des procédures
de contrôle et de rapport en temps opportun. Le séminaire a été organisé
par le cabinet COLARD,VANDER MEULEN& Co, sous la direction
des confrères P. ANClAUXet G. HERREWIJN.
La journée du 26 novembre à Namur a recueilli la participation du
confrère P. COMHAIREqui a fait un exposé sur le rapport d'analyse et
d'explication des informations annuelles. Sont également intervenus
MM. M. RAES (Directeur Général de GB-INNO-BM), A. DEWIT
(CSC), J. VERDIN (Fondation A. RENARD). Le même séminaire s'est
déroulé à Antwerpen le 27 novembre 1987 avec la collaboration deM.
Ch. JONKERS(Président du conseil d'entreprise de GB-INNO-BM) et
J. GEYSEN(Landelijke bedienden centrale).
- Appel public à l'épargne et introductions en Bourse
Cette journée d'étude avait pour objectif de rappeler les principes généraux
de l'appel public à l'épargne et en particulier les obligations du
commissaire-reviseur en la matière, d'examiner les développements
récents et les projets de loi déposés par le Gouvernement et d'analyser
de façon détaillée les opérations d'introduction en Bourse qui se sont
déroulées au cours des dernières années.
Ce séminaire a pu être organisé avec l'aimable collaboration de la
Banque DEGROOF et plus précisément de MM. H. SCHOCKERT, P.
DELAHAUT, D. de VILLE DE GOYET, Mme L. DELVAUX, MM.G.
ROOZE, E. VAN GRIEKEN, H. WERQUIN.
Une première édition de ce séminaire s'est tenue à Gent le 8 décembre
1987, avec la collaboration du Prof. E. WYMEERSCH,(RUG) et de
M. DECEUNINCK(Administrateur-délégué de la société DECEUNINCK
Plastics) .
Le séminaire a également été présenté le 16 décembre 1987 à
Louvain-La-Neuve avec la collaboration du prof. WITERWULGHE
(UCL) et de M. LEDECQ(Directeur-administratif de la Raffinerie tirlemontoise
).
153

- Le rôle, la mission et le programme d'action du Conseil Supérieur du
Revisorat
Parallèlement au programme de formation permanente nationale, la
Commission permanente liégeoise du CBNCR a invité M. F. VANIS-
TENDAEL le 21 mai 1987 à tracer un bilan et à présenter les perspectives
d'activités du Conseil Supérieur.
On notera également que la CPL a organisé une participation des
reviseurs au Forum de l'Entreprise les 29, 30 et 31 octobre. Le but de
cette présence étant de promouvoir le revisorat en général. Tous les
confrères intéressés de la région liégeoise ont été invités à être présents.
3. Publications
Dans la série des Etudes et Documents
du CBNCR, ont été publiées:
1/87 : Information économique et financière aux conseils d'entreprises:
législation et application sectorielle;
Le reviseur et les conseils d'entreprises;
2/87 :
3/87 :
4/87 :
Comptabilité et contrôle des établissements hospitaliers;
Normes comptables internationales (II).
Il convient de signaler que les Etudes et Documents du CBNCR ont
accusé un retard de publication assez considérable qu'il conviendra de
résorber dans l'avenir.
En outre, le Centre a collaboré comme dans le passé à l'édition des
bulletins d'information de l'IRE dont huit numéros sont parus au cours
de l'année 1987 ainsi qu'à la mise à jour du Vademecum du Reviseur
d'Entreprises.
154

C. COMMISSION DES NORMES DE REVISION
1. Normes générales de revision
Président:
M. P. PAUWELS
Membres: MM. P. ANCIAUX, Ph. BARBIER, Ph. LONGERSTAEY, H.
VAN PASSEL
Dans le courant de l'exercice, la Commission des normes de revision a
consacré l'essentiel de ses travaux à l'étude d'un projet de recommandation
relatif à l'utilisation des travaux d'un auditeur interne. Ce document
se base sur les recommandations UEC n° 7 et IFAC nO10. Toutefois,
la proposition de recommandation émise par la Commission se
révèle plus détaillée. En particulier, elle tient compte de la circulaire
adressée par la Commission bancaire relative à l'audit interne auprès
des banques, caisses d'épargne privées et sociétés visées par la loi du 10
juin 1964.
Cette proposition de recommandation a été soumise au Conseil qui
en a autorisé la publication aux fins de consulter les membres sur son
contenu. N'ayant reçu aucun commentaire susceptible de remettre en
cause les principes qui figurent dans le texte, le Conseil l'a définitivement
approuvée et l'a transmise pour avis au Conseil Supérieur du
Revisorat.
Par ailleurs, la Commission a commencé l'examen du projet de
recommandation relatif au rapport de gestion. Cette recommandation
avait été élaborée au cours de l'année 1985 et publiée au Bulletin d'information
pour consultation des membres. Toutefois, la Commission a
estimé utile d'attendre deux années d'expérience avant de préparer le
texte définitif relatif à cette question. Le projet remanié de recommandation
sera soumis au Conseil au début de l'année 1988.
2. Normes internationales
Président:
Membres:
M. P.P. BERGER
L. CARIS, T. ERAUW, P. ROELANTS
Au cours de l'exercice, le groupe de travail des normes internationales
a émis des commentaires sur le projet de recommandation IFAC ED
155

28: Review of the Financial Statements. Elle a également formulé la
réponse relative à la Belgique dans le cadre d'une enquête de l'IF AC
sur l'application des normes comptables internationales.
3. Conseils d'entreprises
Président:
M. B. CALLENS
Membres: MM. P. ANCIAUX, P. COMHAIRE, B. THEUNISSEN, V. HEN-
RY, K. VAN OOSTVELDT, M. DAERDEN, J. DELMOTTE
Cette commission nouvellement reconstituée a pour but de reprendre
les travaux de l'ancien groupe de travail présidé par M. A. PENNA
devenu entretemps président de l'IRE. Elle s'efforcera de préparer une
norme de revision spécifique applicable à la mission de certification des
informations économiques et financières à fournir aux conseils d'entreprises,
principalement en ce qui concerne le chapitre relatif au rapport
dans la mesure où le Conseil considère que le chapitre 3 des normes
générales de revision ne peut pas s'appliquer en l'espèce.
4. Contrôle des apports de valeurs incorporelles
Président:
H. LAFOSSE
Membres: MM. J. BASTOGNE, G. BATS, R. VAN CUTSEM, A. KILESSE,
reviseurs d'entreprises, H. ROGISTER, expert comptable
Dans la jurisprudence disciplinaire de l'Institut relative aux missions de
contrôle des apports en nature, il est souvent apparu que le problème
se posait à l'occasion d'un apport de valeurs incorporelles. Ces difficultés
concernent tantôt l'évaluation de ces actifs, le contrôle des dettes et
engagements ou l'existence d'une sûreté. Le Conseil de l'Institut en a
conclu qu'il était important d'établir un document de synthèse qui puisse
servir de référence aux membres de l'Institut et plus particulièrement
pour les jeunes confrères qui sont tôt ou tard confrontés avec ce genre
de questions.
Le groupe de travail a décidé d'analyser l'ensemble des problèmes
liés aux apports de valeurs incorporelles, sans se limiter à la question
du goodwill. En conséquence, seront également évoqués les problèmes
posés par les frais de recherche-développement, les procédés de fabrication,
les logiciels, les licences, brevets, marques et droits similaires.
156

""
Par ailleurs, le document de synthèse envisagera successivement les
problèmes de description et d'évaluation, les aspects de contrôle et les
aspects fiscaux.
5. Les rapports de revision
Président:
Membres:
M. P. FIVEZ
MM. L. DISCRY, H. KOWALSKI, L. SWOLFS,P. VAN STAAIJ
Le groupe de travail a pour objectif de rédiger une brochure dans
laquelle seront présentés et commentés des exemples de rapport de
revision correspondant à des situations concrètes.
La brochure sera divisée en trois parties: en introduction, les principes
généraux relatifs au rapport de revision seront rappelés; les chapitres
suivants présenteront successivement les différents exemples
concernant le rapport de revision sur les comptes annuels, le rapport
longue forme et le rapport relatif à des missions spéciales.
6. Etude des groupes de sociétés
A la demande du Centre d'Etudes des Groupes de Sociétés présidé par
M. H. BIRON, Premier directeur de la Commission bancaire, un document
de réflexion sur les problèmes de contrôle dans le cadre des groupes
a été élaboré par une commission composée de MM. P. BEGHIN,
P.E. BERGER, B. CALLENS,H. OLIVIER,R. PEIRCEet CI. POURBAIX.
Suite à un examen en commission, ce document a été profondément
remanié dans une seconde version qui est actuellement à l'étude.
157

-
D. COMMISSION DE DOCTRINE COMPTABLE
Président:
M. R. VERSTRAELEN
Membres: MM. P.P. BERGER, W. CAERS, E. DE LEMBRE, P. LURKIN,
C. VAN WYMEERSCH, G. WYGAERTS
1. Traitement dans les comptes des opérations en devises et des avoirs
et engagements en devises.
.
La Commission des normes comptables a émis un projet d'avis relatif
au sujet sous rubrique. La Commission de doctrine du CBNCR avait
déjà développé un avis sur un avant-projet qui lui avait été précédemment
soumis par le Président de la Commission des normes comptables.
En conséquence, le Conseil lui a demandé de préparer l'avis que devait
émettre l'Institut sur ce sujet.
Les commentaires de la Commission sont reproduits dans la première
partie du présent rapport dans la mesure où le Conseil de l'Institut a
fait siennes les remarques émises.
2. Notions de bénéfices distribuables
Le reviseur d'entreprises doit, dans son rapport relatif aux comptes
annuels d'unè société, émettre une opinion sur le calcul du bénéfice
distribuable. L'article 77bis des lois coordonnées sur les sociétés commerciales
définit les conditions dans lesquelles il est interdit de distribuer
un bénéfice. Toutefois, cette définition a fait l'objet de commentaires
divergents dans la doctrine. Dans cette mesure, il apparaît utile à la
profession d'effectuer une étude sur l'interprétation qu'il se recommande
de donner aux concepts de résultats, d'actif net, et de réserves
que la loi ou les statuts ne permettent pas de distribuer.
La Commission a entamé une étude sur le sujet qui devra être finalisée
au cours de l'année 1988.
158

ANNEXES
159

-
Annexe 1
Circulaire D.008 - Objet: approbation des contrats d'assurance de la
responsabilité professionnelle par le Conseil de l'Institut
(20 mars 1987)
L'art. 9bis de la loi du 22 juillet 1958 créant un Institut des Reviseurs d'entreprises,
prévoit: «Les reviseurs d'entreprises sont responsables de l'accomplissement
de leur mission professionnelle conformément au droit commun.
Il leur est interdit de se soustraire à cette responsabilité, même partiellement,
par un contrat particulier. Ils sont autorisés à faire couvrir leur responsabilité
civile par un contrat d'assurance approuvé par le Conseil de l'Institut.»
Vu la tâche confiée à l'Office de contrôle des assuranes par l'A.R. du 12
mars 1976 portant règlement général relatif au contrôle des entreprises d'assurances,
le Conseil de l'Institut ne doit contrôler ni la légalité des contrats
d'assurance responsabilité professionnelle, ni la qualité des conditions générales
d'assurance (sanction en cas de non-paiement de la prime, description
insuffisante du risque etc...).
Lors de sa réunion du 6 février 1987 le Conseil a décidé de limiter son
contrôle de l'approbation des contrats d'entreprises d'assurances agréés selon
les articles 3 et s. de la loi du 9 juillet 1975, aux points suivants qui ont trait
à la couverture suffisante de la responsabilité du reviseur d'entreprises.
1. les assurés: à ce niveau, il faut analyser si le contrat d'assurance ne couvre
que le preneur d'assurance ou également ses collaborateurs, stagiaires
etc., ce qui est indiqué;
2. le risque couvert par le contrat: on examinera notamment si la responsabilité
contractuelle et extracontractuelle est couverte (ce qui est très souhaitable)
ainsi que la responsabilité découlant du droit belge et étranger;
3. les activités couvertes par le contrat: il est recommandé d'avoir une couverture
qui englobe toutes les activités qui sont considérées comme compatibles
avec la profession de reviseur d'entreprises et qui seront normalement
exercées par le reviseur d'entreprises;
4. la durée de la garantie: il faudrait une couverture raisonnable (au moins
2 à 3 ans) du risque d'antériorité et de postériorité, qui ne soit pas liée à
trop de conditions;
5. les exclusions: on doit éviter que la police ne devienne trop limitée par
une définition trop large de la notion de «faute grave» ou par une extension
des exclusions à des fautes autres que des «fautes graves».
161

Le montant de la garantie sera déterminé par le preneur d'assurance luimême
et n'est pas contrôlé par le Conseil. L'approbation d'un contrat d'assurance
par le Conseil ne concernera que ces cinq points précités et ne couvrira
pas les autres clauses du contrat.
162

Annexe 2
Circulaire D.009 - Objet: Titre professionnel du
reviseur d'entreprises
(14 mai 1987)
La loi du 21 février 1985 a organisé la protection du titre d'expert-comptable
à côté de celui de reviseur d'entreprises. L'article 82 de cette loi dispose que
le monopole d'activités en matière de vérification et de redressement de
documents comptables ainsi que d'expertises, accordé aux experts comptables,
est partagé par les reviseurs d'entreprises. Toutefois selon l'article 3 de
la loi du 22 juillet 1953 créant l'IRE, les missions de revision effectuées en
exécution de la loi ou en vertu de celle-ci constitueront l'activité principale
du reviseur.
Afin de garantir les bonnes relations qui doivent exister entre les membres
des deux Instituts et d'assurer une clarté suffisante dans les relations avec les
entreprises, il conviendra d'interpréter ces dispositions légales par voie de
circulaires.
La première question posée concerne la possibilité pour un professionnel
d'être inscrit sur les tableaux respectifs des deux Instituts. La loi ne contient
aucune règle impérative en cette matière. C'est pourquoi, le Conseil de l'IRE
s'est donné le temps de la réflexion avant d'adopter une attitude. Un avis a
été demandé au Conseil Supérieur du Revisorat et une concertation a été
organisée avec l'Institut des Experts Comptables.
La solution devait tenir compte de notre souci de garantir la solidarité des
professionnels quel que soit le tableau sur lequel ils sont inscrits mais aussi
de l'esprit de la réforme du revisorat et de l'opinion des milieux économiques
et sociaux. En l'absence de règles légales expresses, il serait par ailleurs
possible de revenir ultérieurement sur la décision prise en fonction de l'évolution.
Le Conseil a constaté que dans la plupart des pays voisins où la profession
est divisées en plusieurs Instituts spécialisés, il est possible de s'inscrire sur
les différents tableaux. A l'aube de la création du grand marché européen,
cet argument plaidait en faveur d'une même autorisation en Belgique.
Toutefois, le Conseil se doit aussi de tenir compte des arguments contraires
avancés notamment par le Conseil Supérieur du Revisorat. Selon celui-ci, il
serait beaucoup plus difficile d'assurer le respect des règles de l'indépendance
dans le contrôle des comptes si une tradition ne s'instaure pas au sein de tous
163

les cabinets de reviseurs d'entreprises et si l'ambiguïté est immédiatement
créée au plan institutionnel. Par ailleurs, le Conseil Supérieur souligne que
des difficultés pourraient apparaître si les déontologies des deux Instituts ne
s'avéraient pas parfaitement concordantes, ce qui est le cas actuellement par
exemple en matière de constitution de sociétés. Le Conseil Supérieur ajoute
que la loi autorise les reviseurs d'entreprises à exercer à titre accessoire
certaines activités d'expert comptable sans pour autant être membre de l'Institut
des Experts Comptables.
En conséquence, le Conseil de l'Institut décide que les reviseurs qui sont
également inscrits au tableau des experts comptables devront faire choix
d'une inscription unique à l'un ou l'autre tableau avant le 31 décembre 1987.
Ce choix doit tenir compte de deux éléments qui seront précisés par des
circulaires ultérieures à savoir que dans un délai raisonnable tout reviseur
d'entreprises devra avoir une activité principale conforme à l'article 3 de la
loi et que le législateur a prévu de façon claire que des relations interprofessionnelles
entre les membres des deux professions devront être autorisées
selon les règles à définir par l'Institut (art. 8 §4 de la loi).
164

Annexe 3
Circulaire D .010: Société d'une seule personne
(22 janvier 1988)
Au terme de l'article 33, §1 de la loi du 22 juillet 1953 «la qualité de membre
de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises est accordée à toute société civile
constituée sous la forme de société en nom collectif, de société privée à
responsabilité limitée ou de société coopérative qui en fait la demande et qui,
outre les conditions fixées par le Roi, remplit les conditions suivantes... ». La
loi du 14 juillet 1987 autorise la constitution d'une société privée à responsabilité
limitée par une seule personne physique. La question se pose dès lors
de savoir si et à quelles conditions une telle société peut être inscrite au
tableau B.
Après un examen approfondi des textes légaux et réglementaires et après
avoir recueilli les avis juridiques nécessaires, le Conseil adopte les principes
suivants:
1 ° Une société unipersonnelle peut être inscrite au tableau des membres
comme toute autre SPRL, seulement si les conditions fixées par l'article
33 de la loi du 22 juillet 1953et l'arrêté royal du 15 mai 1985sont réunies.
2° Les interprétations antérieures sur les modalités de participation d'un
reviseur d'entreprises à une société de revision ne sont pas modifiées. En
conséquence, un reviseur d'entreprises qui serait déjà associé dans une
société de revision pluripersonnelle ne pourrait pas demander l'inscription
d'une société dont il serait le seul associé à la liste des sociétés de revision
autorisées à exercer la profession.
3° La constitution d'une société unipersonnelle est susceptible de poser quelques
difficultés en cas de décès de l'associé unique ou de perte de la qualité
de membre par ce dernier. Tout comme l'octroi d'un délai pour la cession
des parts en cas de décès est indispensable dans une SPRL pluripersonnelle,
le Conseil pourra donner un délai pour la cession des parts de l'associé
unique décédé avant de faire application de l'article 4quater de la loi et
de rayer d'office la société de la liste. La durée de ce délai sera appréciée
en fonction des circonstances.
4° Toutefois, l'octroi d'un délai de régularisation en cas de décès est subordonné
à la désignation par l'associé unique d'un gérant suppléant, reviseur
d'entreprises, chargé d'assumer sans aucune discontinuité, la gestion de
la société jusqu'à ce que les parts aient été intégralement cédées à une ou
plusieurs personnes ayant la qualité de reviseur d'entreprises. A défaut
de gérant suppléant dont la désignation aura été publiée, la société serait
rayée de la liste des membres dès le décès de l'associé unique.
165

-
Annexe 4
Arrêté royal relatif au stage des candidats reviseurs d'entreprises
Vu la loi du 22 juillet 1953 créant un Institut des Reviseurs d'Entreprises,
notamment les articles 4,4° et 5°, et la, modifiés par la loi du 21 février 1985;
Vu la huitième directive 84/253/CEE du Conseil des Communautés européennes
du la avril 1984, fondée sur l'article 54 paragraphe 3 point g) du
traité CEE, concernant l'agrément des personnes chargées du contrôle légal
des documents comptables.
Vu la proposition du Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises;
Vu l'avis du Conseil Supérieur du Revisorat d'Entreprises;
Vu l'avis du Conseil d'Etat;
Sur la proposition
de notre Ministre des Affaires économiques,
Nous avons arrêté et arrêtons:
CHAPITRE
1: Définitions
Article 1er
Pour l'application du présent règlement, il faut entendre par:
1 ° la loi: la loi du 22 juillet 1953 créant un Institut des Reviseurs d'Entreprises;
2° l'Institut: l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, créé par l'article 1erde la
loi;
3° le Conseil: le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, prévu par
l'article 13 de la loi;
4° l'assemblée générale: l'assemblée générale de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises, prévue par l'article 11 de la loi;
5° le Conseil supérieur: le Conseil supérieur du Revisorat d'Entreprises,
créé par l'article 101 de la loi du 21 février 1985 relative à la réforme du
revisorat d'entreprises.
166

-
CHAPITRE
II: Du stage en général
Article 2
Le stage a pour but de préparer les candidats à la profession de reviseur
d'entreprises en assurant leur formation à la pratique et à la déontologie
professionnelle.
Le stage s'effectue, sous la surveillance de la Commission du stage, auprès
d'un maître de stage comptant au moins cinq années d'inscription au tableau
de l'Institut.
Article 3
Sans préjudice de l'article 16 de la loi, la durée du stage est de trois ans.
Lorsque la Commission du stage estime la formation insuffisante, elle
peut, au maximum à trois reprises, prolonger le stage d'une durée d'un an
au plus.
Article 4
Le stage est accompli en Belgique. La Commission du stage peut accorder
l'autorisation d'accomplir le stage en partie à l'étranger à condition qu'au
moins deux tiers de la durée minimum du stage soient effectués en Belgique.
La Commission du stage veille à ce que, au cours de la période de stage
effectuée à l'étranger, l'activité du stagiaire soit surveillée de façon adéquate
par le maître de stage, en collaboration avec une personne ayant dans ce pays
étranger une qualité reconnue équivalente à celle de reviseur d'entreprises.
Article 3
CHAPITRE III: De la Commission du stage
La Commission du stage se compose de sept membres effectifs. Au cours de
la première réunion après l'assemblée générale annuelle, le Conseil désigne,
pour un délai d'un an renouvelable, le président ou le vice-président de
l'Institut ainsi que trois de ses membres et trois reviseurs d'entreprises non
membres du Conseil pour faire partie de la Commission du stage.
Le Conseil peut désigner deux membres suppléants de la Commission du
stage. L'un d'eux sera membre du Conseil.
La Commission du stage est composée de manière à pouvoir examiner les
demandes des candidats s'exprimant dans une des langues nationales.
167

Article 6
La Commission du stage désigne un président et un président suppléant
parmi les membres du Conseil qui en font partie.
La Commission du stage se réunit, sur convocation écrite de son président,
au moins tous les deux mois. La convocation mentionne l'ordre du jour de
la réunion et est accompagnée des documents nécessaires.
A la requête du Conseil, la Commission du stage se réunit dans les quinze
jours de la demande qui lui en est faite.
Article 7
La Commission du stage ne peut délibérer valablement que lorsque cinq
membres au moins sont présents.
Les décisions de la Commission du stage sont prises à la majorité simple
des voix.
Article 8
Les délibérations de la Commission du stage sont consignées dans des procèsverbaux.
Après approbation par la Commission du stage, ces procès-verbaux
sont signés par le président de la Commission et par deux membres qui ont
assisté à la séance; ils sont conservés au siège de l'Institut et sont transmis en
copie aux membres de la Commission du stage.
Article 9
La Commission du stage:
1 ° approuve les conventions et propose au Conseil l'admission au stage et
la délivrance du certificat de fin de stage;
2° surveille l'accomplissement du stage;
3° donne son avis au Conseil, d'office où à la demande de celui-ci, sur toutes
les questions relatives au stage et aux stagiaires;
4° dresse et tient à jour la liste des stagiaires;
5° examine les journaux de stage;
6° suit la formation donnée par le maître de stage et donne les directives
nécessaires lorsqu'elle considère que la formation donnée est insuffisante;
7° organise et dirige les exercices professionnels imposés aux stagiaires;
8° organise l'examen d'admission et l'examen d'aptitude;
9° peut imposer aux stagiaires ayant échoué à l'examen d'aptitude, des
travaux supplémentaires destinés à parfaire leur formation pratique;
168

10° décide, dans les cas déterminés par le présent arrêté, de la prolongation
ou de la réduction de la durée du stage ainsi que de la suspension de
celui-ci. Sauf disposition contraire, un recours contre ces décisions peut
être formé auprès du Conseil;
11 ° concilie maîtres de stage et stagiaires en cas de différend.
Article 10
Dans l'exercice de sa mission, la Commission du stage dispose des moyens
les plus étendus de surveillance et de contrôle; elle peut recueillir tous renseignements
utiles, inviter les stagiaires et/ou les maîtres de stage à se présenter
devant elle et se faire produire les documents nécessaires.
Elle peut déléguer à l'un de ses membres son droit de contrôle et d'enquête.
Article Il
La Commission du stage fait annuellement rapport au Conseil sur son activité.
Elle formule les observations et propositions qu'elle juge utiles.
Le Conseil transmet annuellement au Conseil supérieur du Revisorat
d'Entreprises un rapport sur les activités de la Commission du stage et sur
les activités de formation des stagiaires entreprises par l'Institut.
CHAPITRE
IV: De l'accès au stage
Article 12
Pour être admis au stage, les candidats doivent être titulaires d'un diplôme
belge correspondant à un programme d'études de quatre années au moins et
délivré par une université, un établissement d'enseignement supérieur économique
de niveau universitaire créé ou agréé par l'Etat, ou par un jury d'Etat
organisé en vertu de l'article 40 des lois coordonnées sur la collation des
grades académiques et le programme des examens universitaires ou de l'article
5bis, §2, de la loi du 7 juillet 1970 relative à la structure générale de
l'enseignement supérieur.
Article 13
§1. Par dérogation à l'article 12, sont réputées remplir la condition de
diplôme et peuvent être admises au stage, les personnes inscrites depuis
deux ans au moins au tableau de l'Institut des Experts Comptables et qui
sont titulaires d'un diplôme de l'enseignement supérieur économique de
type court délivré par un établissement mentionné à l'arrêté royal du 10
janvier 1980 portant agréation de diplômes aux fins de la loi du 22 juillet
1953 créant un Institut des Reviseurs d'Entreprises, modifiée par la loi
du 10 juillet 1956.
169

§2. Par dérogation au paragraphe 1er, les titulaires d'un diplôme visé dans
ce paragraphe peuvent être admis au stage jusqu'au 10 mars 1996 s'ils
justifient avoir accompli pendant cinq ans au moins des activités professionnelles
qui leur ont fait acquérir une expérience suffisante dans les
domaines financiers et comptables et dans le domaine du droit des sociétés.
Article 14
Le Conseil est autorisé, en application de l'article 4, 4° de la loi, à admettre
dans des cas individuels l'équivalence de diplômes délivrés à l'étranger. Il
vérifie au préalable si le diplôme établit une connaissance suffisante dans le
domaine de la formation théorique requise.
Article 15
§1: La Commission du stage organise une fois par an l'examen d'admission
prévu à l'article 17, 2° de la loi.
Sont autorisées à participer à l'examen, les personnes qui réunissent les
conditions prévues par la loi et par le présent arrêté.
Les candidats contribuent aux frais d'instruction du dossier et aux frais de
l'examen d'admission. Le montant de cette contribution est fixé annuellement
par le Conseil.
§2: L'examen porte sur les matières suivantes:
- Revision comptable;
- Analyse et critique des comptes annuels;
- Comptabilité générale;
- Comptes consolidés;
- Comptabilité analytique d'exploitation et comptabilité de gestion;
- Contrôle interne;
- Normes concernant l'établissement des comptes annuels et des comptes
consolidés ainsi que les modes d'évaluation des postes du bilan et de détermination
des résultats;
- Normes juridiques et professionnelles concernant le contrôle légal des
documents comptables
ainsi que les personnes effectuant ce contrôle;
- Droit des sociétés;
- Droit commercial, y compris les faillites et concordats;
- Droit fiscal;
- Droit civil;
- Droit du travail et de la sécurité sociale;
- Systèmes d'information et informatique;
- Economie d'entreprise, économie politique et économie financière;
- Mathématique et statistique;
- Principes fondamentaux de gestion financière des entreprises.
170

L'examen d'admission comprendra en outre une épreuve relative à l'aptitude
du candidat à s'exprimer correctement, en la forme écrite, dans une des
langues nationales.
§3: La Commission du stage confie la préparation et la correction des épreuves
à des professeurs ou chargés de cours de l'enseignement universitaire
ou de l'enseignement supérieur de niveau universitaire.
Article 16
Les personnes qui sont titulaires d'un des diplômes visés à l'article 12 sont
dispensées par la Commission du stage de l'examen portant sur la connaissance
théorique des matières mentionnées expressément sur leur diplôme,
ainsi que de l'épreuve linguistique écrite, visée à l'article 15 §2, alinéa 2.
La dispense est accordée par matière, à condition que le nombre d'heures
consacré à l'étude de cette matière corresponde au moins au nombre d'heures
que le Conseil, après avis du Conseil supérieur, considère comme suffisant
pour cette matière dans le cadre des exigences de la profession de reviseur
d'entreprises.
Article 17
La demande d'admission au stage n'est recevable que si le candidat a satisfait
aux épreuves visées à l'article 15, §§1er et 2, ou a obtenu les dispenses prévues
à l'article 16.
Sous peine de forclusion, le stage doit commencer dans un délai de cinq
ans, à compter de la notification de la décision de la Commission du stage
constatant que le candidat a réussi l'examen d'admission ou lui accordant
dispense totale des épreuves.
CHAPITRE
V: De la convention de stage
Article 18
La convention de stage est soumise à l'approbation de la Commission du
stage. Elle est annexée en trois exemplaires dûment signés par les parties à
la demande d'admission au stage.
Après approbation de la convention, un exemplaire est envoyé au stagiaire
et au maître de stage.
La convention peut être signée au nom d'une société civile de reviseurs, à
condition que celle-ci désigne un reviseur personne physique qui sera effectivement
responsable comme maître de stage.
Le troisième exemplaire, accompagné de la demande d'admission au stage
est envoyé au Conseil par la Commission du stage.
171

Article 19
La convention de stage comprend:
1) l'engagement des parties de se conformer au règlement du stage et de se
conformer aux instructions et directives qui leur sont données par l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises;
2) l'engagement du maître de stage d'assurer la formation du stagiaire en
l'associant à des travaux de revision suffisants pour lui permettre d'acquérir
l'expérience professionnelle nécessaire;
3) l'engagement du stagiaire de se consacrer au stage avec loyauté et de ne
pas porter atteinte aux intérêts professionnels du maître de stage en cours
de stage. Le stagiaire s'engage à ne pas prendre de contact avec la clientèle
du maître de stage sans l'autorisation écrite de ce dernier pendant les trois
années qui suivent la fin de la convention de stage.
Article 20
La convention de stage prévoit une période d'essai d'un an. Au cours de cette
période, les deux parties peuvent mettre fin à la convention de stage moyennant
un préavis d'un mois. La Commission du stage est informée de la résiliation
de la convention du stage par la partie qui donne le préavis.
A l'expiration de la période d'essai, il ne peut être mis fin au stage que
d'un commun accord entre les parties ou pour un juste motif dont la Commission
du stage appréciera la valeur, les parties ayant été entendues ou à tout
le moins dûment convoquées.
Article 21
Le stage est accompli dans le cadre d'un contrat de travail ou d'un contrat
de prestation de services indépendants.
Sauf convention contraire entre parties, le contrat de travail conclu avant
l'admission au stage, se poursuit pendant le stage.
La convention de stage est distincte du contrat de travail. La résiliation du
contrat de travail n'entraîne pas de plein droit la fin du stage.
Si le contrat de travail est conclu par écrit, il est transmis à la Commission
du stage en même temps que la convention de stage.
Article 22
Lorsque le stage est accompli dans le cadre d'un contrat de prestation de
services indépendants, les conditions d'exécution de cette prestation de services
doivent être constatées par écrit.
172

-
Le contrat est transmis à la Commission du stage en même temps que la
convention de stage.
Il comprend notamment l'engagement du maître de stage de payer au
stagiaire des honoraires en rapport avec les services prestés par celui-ci; cette
rémunération ne peut être inférieure aux minima fixés par le Conseil.
En fixant ces minima, le Conseil tient compte du degré d'expérience professionnelle
atteint, de la durée du stage accompli et de l'ampleur des prestations
fournies.
Le maître de stage s'engage à rembourser les débours que le stagiaire a
exposés à l'occasion des missions qui lui ont été confiées.
CHAPITRE
VI: Durée du stage
Article 23
Le stage commence à la date de l'admission au stage par le Conseil de
l'Institut.
Article 24
§1: Sur la proposition de la Commission du stage, le Conseil peut accorder
une dispense du stage ou une réduction de la durée du stage aux personnes
dont il constate qu'elles ont acquis une expérience suffisante en
matière de contrôle des comptes annuels des sociétés à condition:
a) qu'elles soient inscrites depuis 7 ans au moins au tableau de l'Institut
des Experts Comptables ou
b) qu'elles aient été inscrites au tableau de l'Institut des Experts Comptables
en application de l'article 99 de la loi du 21 février 1985 relative
à la réforme du revisorat d'entreprises et justifient d'une activité
professionnelle de 13 ans impliquant l'acquisition d'une formation
suffisante pour l'exercice des activités d'expert comptable.
§2: Sur la proposition de la Commission du stage, le Conseil peut dispenser
du stage les personnes qui ont obtenu à l'étranger une qualité dont il
constate qu'elle est équivalente à celle de reviseur d'entreprises. Sont
réputées posséder cette qualité, les personnes agréées conformément à
la loi du pays étranger pour le contrôle des comptes annuels des sociétés,
pour autant que les conditions légales et réglementaires d'accès à la
profession dans ce pays correspondent à celles prévues par le présent
arrêté en matière de connaissances théoriques et de qualification professionnelle.
173

Article 25
L'exécution du stage est suspendue pendant les périodes d'appel ou de rappel
du stagiaire sous les armes, lorsque cette période dépasse un mois.
Sur demande motivée du stagiaire ou du maître de stage, la Commission
du stage peut accorder une suspension du stage. Elle en détermine la durée.
Lorsqu'il est mis fin à la convention de stage en application de l'article 20,
l'exécution du stage est suspendue d'office. Le stage reprend son cours le
jour où la Commission du stage a approuvé une nouvelle convention de stage
conclue avec un autre reviseur d'entreprises.
La suspension ou les suspensions successives du stage ne peuvent dépasser
cinq années au total. Si ce délai est dépassé, le Conseil, sur proposition de
la Commission du stage, décide la radiation du stagiaire.
Article 26
Lorsque le stage a été interrompu pour des motifs autres que disciplinaires,
la Commission du stage peut prendre en considération, en vue du calcul de
la durée du stage restant à accomplir, la durée du stage déjà accompli.
Article 27
Le stage prend fin:
1 ° par la délivrance du certificat de fin de stage;
2° par la démission du stagiaire;
3° par la radiation du stagiaire.
CHAPITRE
VII: Des droits et devoirs
Article 28
Le stage comprend au moins mille heures par an.
Le stagiaire remplit soigneusement les missions et travaux dont le charge
le maître de stage et suit les instructions et directives données par celui-ci.
Le stagiaire ne peut s'absenter qu'avec l'accord de son maître de stage,
sans préjudice, le cas échéant, des dispositions légales et réglementaires
relatives aux congés et à l'absence du travail des travailleurs.
Article 29
Le stagiaire tient un journal de stage qui rend compte des travaux qu'il a
effectués ou auxquels il a participé. Le journal est tenu en observant la
discrétion nécessaire. Il indique la dénomination et la forme juridique de
174

-
l'entreprise, la nature de son activité, ainsi que la nature des missions accomplies
par le stagiaire et le temps qu'il y consacre.
Article 30
Le stagiaire participe assidûment aux exercices professionnels organisés par
la Commission du stage. Il remet à celle-ci les rapports qu'elle lui demande
et répond aux questions qu'elle lui pose.
Article 31
Le stagiaire se soumet aux décisions du Conseil et de la Commission du stage.
Il respecte les règles de discipline et de déontologie des reviseurs d'entreprises.
La Commission du stage peut en raison de circonstances spéciales, accorder
des dérogations individuelles aux règles prévues en matière d'incompatibilités
par la loi et le règlement de discipline.
Article 32
§1er: Après avoir entendu ou au moins dûment convoqué le stagiaire et le
maître de stage, la Commission du stage peut infliger des sanctions
disciplinaires au stagiaire qui ne respecte pas les règles en matière de
discipline et de déontologie. Les sanctions disciplinaires qui peuvent
être infligées sont:
a) l'avertissement;
b) la réprimande;
c) la suspension pour un terme ne pouvant excéder une année;
d) la radiation.
§2: Le stagiaire peut interjeter appel de la décision de la Commission du
stage devant la Commission d'appel, conformément à l'article 21 de la
loi. Le président de la Commission du stage est entendu par la Commission
d'appel.
Article 33
Le maître de stage ne peut former plus de trois stagiaires en même temps. Il
est responsable de la bonne exécution des prescriptions en matière de stage.
Article 34
Le maître de stage, en collaboration avec la Commission du stage, veille à la
bonne formation professionnelle et déontologique du stagiaire. Il confie aux
stagiaires des travaux entrant dans le cadre de la profession et les guide dans
l'exécution de ceux-ci.
175

Article 35
Le maître de stage contrôle la tenue à jour du journal du stagiaire et y
consigne ses observations. Il prend régulièrement connaissance des rapports
du stagiaire.
Le stagiaire et le maître de stage signent le journal de stage après avoir
discuté les observations qui y sont consignées par le maître de stage.
CHAPITRE
VIII: De l'examen d'aptitude
Article 36
L'examen d'aptitude a pour objet de vérifier l'aptitude à appliquer dans la
pratique les connaissances théoriques requises en vue du contrôle légal des
comptes annuels et la capacité d'exercer, dans le respect des lois et des règles
déontologiques, la profession de reviseur d'entreprises.
Les candidats qui accomplissent leur stage sont admis à l'examen d'aptitude
au cours des six derniers mois du stage. Les candidats exonérés de
l'obligation de stage peuvent être immédiatement admis à l'examen d'aptitude.
Deux sessions de l'examen d'aptitude sont organisées chaque année. Le
conseil peut décider l'organisation de sessions suplémentaires.
Article 37
L'aptitude des récipiendaires à exercer la profession de reviseur d'entreprises
est appréciée par un jury d'expression néerlandaise, française ou allemande
selon la langue choisie par le candidat.
Chaque jury est composé de cinq membres, dont un professeur de l'enseignement
universitaire ou de l'enseignement supérieur de niveau universitaire,
qui préside le jury, trois reviseurs d'entreprises et une personne n'exerçant
pas la profession de reviseur d'entreprises et choisie en fonction de sa connaissance
particulière de la vie économique et sociale.
Les membres du jury sont nommés par le Conseil de l'Institut
ans. Le Conseil désigne également des membres suppléants.
pour trois
Article 38
L'examen d'aptitude comprend une épreuve écrite et une épreuve orale.
L'épreuve écrite consiste dans la rédaction d'une note explicative sur un
cas pratique de revision de comptes annuels ou de comptes consolidés.
176

...
L'épreuve orale comporte le commentaire de la note explicative déposée
à l'issue de l'épreuve écrite et une interrogation sur la pratique de la profession,
les missions, les responsabilités et la déontologie des reviseurs d'entrepnses.
Le jury appréciera non seulement la capacité technique du candidat mais
aussi sa compréhension des besoins manifestés par les utilisateurs des rapports
revisoraux et son aptitude à faire face aux responsabilités d'un reviseur
d'entreprises dans la vie sociale.
Article 39
La décision motivée du jury est communiquée
à la Commission du stage.
En cas d'échec, le candidat peut se présenter à la prochaine épreuve et à
une épreuve au cours de chacune des trois années qui suivent.
La décision du jury peut recommander à la Commission du stage d'imposer
des travaux complémentaires au candidat.
Article 40
Les personnes qui, conformément à l'article 24, §2, possèdent dans un Etat
membre des Communautés européennes une qualité équivalente à celle de
reviseur d'entreprises sont dispensées par le Conseil de l'examen d'admission
et de l'examen d'aptitude prévus respectivement aux articles 15 et 36.
Sans préjudice du respect des traités internationaux auxquels la Belgique
est partie, le Conseil peut, en cas de réciprocité, dispenser également de ces
examens les personnes possédant une qualité équivalente dans un pays autre
qu'un Etat membre des Communautés européennes.
Dans les deux cas, le Conseil vérifie cependant si les candidats dispensés
disposent d'une connaissance du droit belge suffisante pour l'exercice de la
profession de reviseur d'entreprises en Belgique. A cette fin, le Conseil peut
soumettre le candidat à un examen de ses connaissances du droit belge.
CHAPITRE
IX: Dispositions diverses et abrogatoires
Article 41
Les experts comptables qui sont membres de la Commission d'agréation du
revisorat d'entreprises, créée par l'article 29 de la loi sont dispensés de l'obligation
de stage ainsi que des examens d'admission et d'aptitude.
Article 42
L'arrêté royal du 24 juillet 1957 établissant le règlement du stage de l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises et l'arrêté royal du 8 septembre 1964 fixant le
177

programme et les modalités de l'examen de fin de stage de l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises sont abrogés.
L'arrêté royal du 24 juillet 1957 reste cependant applicable aux stagiaires
qui ont commencé leur stage avant l'entrée en vigueur du présent arrêté,
étant entendu que dans les cas où il est obligatoire, l'examen de fin de stage
est remplacé par un examen d'aptitude tel qu'il est prévu aux articles 36 à 39.
Article 43
Notre Ministre des Affaires économiques est chargé de l'exécution du présent
arrêté.
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