Manuale del transfer pricing - Postilla

manuale 

del transfer 

pricing 

manuale 

i edizione 

Piergiorgio Valente

Parte I - Disposizioni 

10.3.7 APA 

L’ordinamento brasiliano non contempla procedure relative alla richiesta 

di APA (76) . 

10.3.8 Transfer Pricing issues 

Occorre considerare che la disciplina del transfer pricing in Brasile è 

strettamente correlata alle anti-tax heaven rules: l’art. 24 della Lei n. 9.430 del 

27 dicembre 1996. 

Le norme relative alla determinazione dei prezzi di trasferimento troveranno 

applicazione anche per le transazioni poste in essere con soggetti 

residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (i.e. Paesi con un livello di imposizione 

inferiore al 20%). 

Le disposizioni relative ai Países com Tributação Favorecida sono state 

recentemente innovate dalla Lei n. 11.727 del 23 giugno 2008 (77) . In particolare, 

all’art. 24 della Lei n. 9.430 del 27 dicembre 1996, è aggiunto il nuovo co. 

4 il quale amplia la nozione di Paesi a fiscalità privilegiata. 

Inoltre, la Lei n. 11.727 ha previsto l’inserimento di due nuovi articoli: 

l’art. 24 A e l’art. 24 B. 

10.4 CINA 

10.4.1 Riferimenti normativi: cenni 

La disciplina del transfer pricing è stata emanata per la prima volta nel 

maggio 1998, con il Guoshuifa [1998] n. 59 (78) ; da tale data la disciplina si è 

continuamente evoluta (79) . 

Le norme relative al transfer pricing sono contenute nei seguenti provvedimenti: 

— articolo 13 del PRC Income Tax Law for Foreign-Invested Enterprises and 

Foreign Enterprises; 

tation Penalties, Requires Electronic Submission of Data’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 18 ottobre 

2007. 

(76) Cfr. Dias Musa S., Machado C., op. cit.. 

(77) ‘‘Brazil’s transfer pricing rules widen idea of tax haven’’, in TP Week, 14 agosto 2008; ‘‘New concept 

of tax haven in Brazil affects Delaware, uses Transfer Pricing Rules’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 

3 luglio 2008. Sulle interrelazioni tra operazioni intercompany e paradisi fiscali, si veda anche ‘‘Tax Authority 

Expands List of Countries With Whom Transactions Will Trigger Audit’’, in Tax Management Transfer Pricing 

Report, 16 settembre 1998. 

(78) ‘‘State Administration of Taxation Releases Comprehensive Transfer Pricing Guidelines’’, in Tax 

Management Transfer Pricing Report, 3 giugno 1998; Whong C., Chong S., ‘‘Transfer Pricing in China: One Year 

After Guoshuifa No. 59’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 15 settembre 1999. 

(79) Per un’evoluzione della disciplina del transfer pricing si rimanda a Transfer Pricing Tax System and Its 

Development in China, consultabile al sito delle Nazioni Unite http://unpan1.un.org/intradoc/groups/public/documents/UN/UNPAN002450.pdf.; 

Bao L., ‘‘Transfer Pricing System: Rules and Procedures’’, in International 

Transfer Pricing Journal, March/April 2004; Morgan J., ‘‘Transfer Pricing in China: Harmonization and Practice’’, 

in Tax Management Transfer Pricing Report, 21 giugno 2006. 

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X La disciplina del transfer pricing in altri ordinamenti 

— articoli 52-58 delle Detailed Rules for Implementation; 

— Guoshuifa n. 143 [2004] (80) ; 

— Implementation Rules for Advance Pricing Arrangements for Transactions 

between Related Parties (in vigore dal 3 settembre 2004); 

— capitolo 6 Special Tax Adjustments of the New Enterprise Income Tax 

Law (new EIT Law) and Implementation Rules (2007), in vigore dall’1 

gennaio 2008. 

10.4.2 Riferimenti alle Transfer Pricing Guidelines dell’OCSE 

Pur non essendo un Paese OCSE, ‘‘(i)n its transfer pricing administration, 

China strictly follows the Arm’s Length Principle (ALP), and has been 

actively exploring how to best apply the principle in China’s specific practice 

within the framework of the OECD Guidelines on transfer pricing and other 

internationally acknowledged standards’’ (81) . 

10.4.3 Definizione di ‘‘related party’’ 

L’art. 109 delle Implementation Rules for Advance Pricing Arrangements 

for Transactions between Related Parties definisce ‘‘parti correlate’’ società, 

entità o persone fisiche che integrano una delle seguenti relazioni (82) : 

— controllo diretto o indiretto delle disponibilità finanziarie, del business, 

dell’acquisto e della vendita di beni; 

— controllo congiunto, diretto o indiretto, di un terzo soggetto; 

— altre relazioni che possono scaturire dall’esistenza di interessi economici 

comuni. 

10.4.4 Metodi per la definizione del transfer pricing e best method rule 

Per la determinazione dell’arm’s length price, l’ordinamento cinese prevede 

il ricorso ai seguenti metodi (83) : 

— metodo del confronto del prezzo; 

— metodo del prezzo di rivendita; 

(80) ‘‘China’s Amended Transfer Pricing Rules [Circular [2004] 143, released 10/22/04; translated by 

Deloitte, Shanghai]’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 24 gennaio 2007. 

(81) Liao T., P. R. China’s Experience of Tax Administration on Transfer Pricing of Intangible Property Transactions, 

United Nations Group of Experts Meeting on Tax Aspects of Domestic Resource Mobilization - A Discussion 

of Enduring and Emerging Issues, 4-5 settembre 2007, Rome, consultabile al sito delle Nazioni Unite 

www.un.org/esa/ffd/tax/2007DRM_SEG/12TransferPricingChina.doc. 

(82) ‘‘Excerpt from Rules Implementing China’s Unified Corporate Income Tax Law [Translated by Deloitte 

Touche Tohmatsu Ltd. in Shanghai, Released by SAT12/10/07; Effective 1/1/08]’’, in Tax Management 

Transfer Pricing Report, 31 gennaio 2008; Wong C., Chong S., ‘‘The Application of Transfer Pricing Rules and 

the Definition of associated enterprises’’, in International Transfer Pricing Journal, November/December 1999. 

(83) ‘‘China’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 19 gennaio 2005; Eichelberger J., Tao P., ‘‘China’’, 

in Tax Management Transfer Pricing Report, 15 febbraio 2006; Eichelberger J., Kelly B., ‘‘China’’, in Tax Management 

Transfer Pricing Report, 24 gennaio 2007. ‘‘Excerpt from Rules Implementing China’s Unified Corporate 

Income Tax Law [Translated by Deloitte Touche Tohmatsu Ltd. in Shanghai, Released by SAT12/10/ 

07; Effective 1/1/08]’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 31 gennaio 2008. 

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— metodo del costo maggiorato; 

— Transaction Net Margin Method; 

— Profit Split Method; 

— altri metodi in compliance con l’arm’s length principle. 

Non esiste un ordine di applicazione dei metodi, anche se l’Amministrazione 

finanziaria (State Administration of Taxation – SAT) predilige i metodi 

tradizionali (84) . 

10.4.5 Obblighi di documentazione 

Il SAT ha emanato, nel corso del 2008, le Regulation on Special Tax 

Adjustments (85) il cui art. 12 individua la documentazione che il contribuente 

deve predisporre a supporto del transfer pricing (86) : 

I. Struttura organizzativa 

a) struttura organizzativa del gruppo; 

b) relazioni tra le società appartenenti al gruppo; 

c) parti correlate coinvolte nelle transazioni intercompany e aliquota 

fiscale cui sono soggetti i redditi da queste prodotti; 

d) parti correlate cui è attribuibile un’influenza nella determinazione del 

transfer pricing. 

II. Operazioni di business 

a) descrizione del business con indicazione dell’evoluzione dell’attività, 

del settore industriale di riferimento, degli elementi economici e legali 

che possono avere un impatto sulla società e sul settore industriale 

(i.e. politiche governative ed eventuali restrizioni, value chain 

del gruppo e posizione competitiva della società); 

b) business portfolio della società (i.e. utili attribuibili ad ogni singolo 

business e‘‘peso’’ in rapporto agli utili complessivi); 

c) strategie di business; 

d) posizionamento nel settore industriale della società ed analisi delle 

forze competitive presenti sul mercato; 

e) struttura organizzativa della società, descrizione delle funzioni, degli 

assets, dei rischi della società e delle parti correlate coinvolte nelle 

transazioni; 

f) copia dei bilanci annuali, degli audit rilasciati da società di revisione 

certificate e degli accertamenti compiuti dal SAT; 

(84) Nel corso dell’ottobre 2004, il SAT ha inoltre emanato una circolare che chiarisce l’applicazione 

dei metodi in relazione alle diverse tipologie di transazioni. 

(85) ‘‘The Regulation on Special Tax Adjustments (Trial Version) [Unofficial Translation by PricewaterhouseCoopers 

in Shanghai]’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 10 aprile 2008. 

(86) Bell K.A., ‘‘China Issues Draft Transfer Pricing Rules, Includes Detailed Documentation Provisions’’, 

in Tax Management Transfer Pricing Report, 10 aprile 2008; DeSouza G., ‘‘China Establishes Transfer Pricing 

Documentation Rules’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 19 giugno 2008; Tseng S., Bradt G., ‘‘Detailed 

transfer pricing regulations: China still waiting’’, in TP Week, 30 luglio 2008. 

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g) copia dei bilanci, degli audit rilasciati da società di revisione certificate 

delle società correlate e copia dei bilanci consolidati; 

h) descrizione dei contratti di finanziamento; 

i) descrizione delle condizioni relative alle transazioni infragruppo. 

III. Transazioni intercompany 

a) tipologia delle transazioni poste in essere (società coinvolte, condizioni 

contrattuali, data, ammontare complessivo, valuta di riferimento); 

b) flussi (operativi e finanziari) e comparabilità con transazioni poste in 

essere da soggetti indipendenti; 

c) beni immateriali coinvolti e loro impatto nella determinazione del 

prezzo; 

d) copia degli accordi intercompany siglati; 

e) fattori legali/economici e loro impatto sui prezzi; 

f) segmentazione del P&L tra transazioni controllate e non controllate. 

IV. Analisi di comparabilità 

a) fattori considerati nello svolgimento dell’analisi di comparabilità, quali 

caratteristiche dei beni o servizi, funzioni svolte, rischi assunti, 

assets utilizzati, condizioni contrattuali, strategie di business, contesto 

economico; 

b) descrizione delle transazioni comparabili i) quantità, qualità e aspetto 

esteriore dei beni per le transazioni di beni materiali; ii) interessi, 

ammontare complessivo, valuta di riferimento, termini, garanzie, credibilità 

del finanziatore, termini di restituzione, calcolo degli interessi 

per la concessione di finanziamenti; 

c) criteri di selezione adottati; 

d) eventuali aggiustamenti apportati e loro giustificazione. 

V. Selezione e applicazione del metodo per la determinazione del transfer 

pricing 

a) selezione del metodo; 

b) indicazione di come il metodo selezionato può essere supportato da 

dati relativi a società comparabili; 

c) assunzioni e conclusioni relative alla determinazione dell’arm’s 

length; 

d) contribuzioni apportate all’utile complessivo di gruppo; 

e) utilizzo di un metodo e di dati comparabili per la determinazione 

dell’arm’s length price o dell’arm’s length profit. 

Tali disposizioni prevedono, inoltre, che il contribuente compili Forms 

ad hoc da allegare alla dichiarazione dei redditi annuale (87) . 

I Disclosure Forms relativi alle transazioni intercompany sono riportati 

nella Tavola 22. 

(87) ‘‘Forms Accompanying the Regulation on Special Tax Adjustments (Trial Version) [Unofficial Translation 

by PricewaterhouseCoopers in Shanghai]’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 10 aprile 2008. 

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Tavola 22 - Disclosure Forms relativi alle transazioni intercompany 

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10.4.6 Sanzioni 

Attualmente, l’ordinamento cinese prevede le seguenti sanzioni: 

— per la mancata presentazione del Form A-13 o del Form B-13, una 

sanzione pari a Renmimbi (RMB) 2.000; 

— in relazione a comportamenti che indicano la mancata compliance del 

contribuente, sanzioni da RMB 2.000 a RMB 10.000; 

— in caso di mancata presentazione di informazioni aggiuntive o di presentazione 

di informazioni false, una sanzione sino a RMB 10.000; 

— in presenza di gravi violazioni è prevista l’applicazione di sanzioni da 

RMB 10.000 a RMB 50.000. 

10.4.7 APA 

Gli APA sono stati introdotti nell’ordinamento cinese nel corso del settembre 

2004 (88) . La procedura prevede le seguenti fasi: 

— Prefiling conference: prima di avviare la procedura formale di richiesta di 

APA il contribuente può incontrare informalmente il SAT al fine di presentare 

per iscritto le proprie osservazioni in merito ai seguenti aspetti 

relativi al transfer pricing: 

1. Implementation Procedure 

(1) Proposed Advance Pricing Agreement; 

(2) Advance Pricing Agreement term; 

(3) Documents and materials to be submitted; 

(4) Annual reports and administration after the Advance Pricing Agreement is approved; 

(5) Rollback of the Advance Pricing Agreement terms to resolve issues in open years. 

2. Detailed information, mainly including: 

(1) Relevant information for related enterprises; 

(2) Information regarding tax audits in early years; 

(3) Information regarding relevant business operations; 

(4) Information regarding domestic and cross-border related-party transactions; 

(5) Functional and comparable analysis (including market conditions, analysis of available 

comparable pricing); 

(6) Considerations regarding adjustments to comparable information; 

(7) Proposed transfer pricing principles and calculation method, and justification of the 

arm’s length nature of such principles and method; 

(8) Critical assumptions of the proposed transfer pricing principles and calculation method; 

(9) Possibility of double taxation, including the possibility of utilizing the mutual agreement 

procedure as specified in a relevant tax treaty; 

(10) Other issues that require explanation. 

A seguito della richiesta del contribuente, l’Ufficio deve rispondere per 

iscritto entro venti giorni dalla richiesta e dalla presentazione delle osserva- 

(88) ‘‘APAs in China-Present and Future Approaches’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 17 

luglio 2008; ‘‘SAT’s APA Rules, released 9/20/04; translated by Deloitte Touche Tohmatsu’’, in Tax Management 

Transfer Pricing Report, 19 gennaio 2005; ‘‘China Releases Formal APA Rules; Opens Way for Negotiations 

Directly with SAT’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 29 settembre 2004. 

567


zioni relative agli aspetti suindicati. In caso di risposta positiva, l’Amministrazione 

finanziaria deve motivare i seguenti elementi: 

1. Implementation Procedure 

(1) Feasibility of the Advance Pricing Agreement; 

(2) Expected timeline for each stage of the Advance Pricing Agreement, including basic 

requirements, general requirements and principles regarding review and evaluation, and 

time limit; 

(3) Other procedure issues that require explanation. 

2. Details, mainly to explain: 

(1) The scope of the Advance Pricing Agreement; 

(2) Possibility of reaching Advance Pricing Agreement through the mutual agreement 

procedure according to a relevant tax treaty; 

(3) Analysis and evaluation materials to be submitted based on different types of relatedparty 

transactions; 

(4) Time needed for review and evaluation; 

(5) Each party’s respective liability and responsibility after the Advance Pricing Agreement 

is approved and executed. 

Se, a seguito della prefiling conference, l’Amministrazione finanziaria e il 

contribuente raggiungono un accordo, entro quindici giorni l’Ufficio procede 

ad inviare al contribuente la notifica relativa all’apertura formale della procedura. 

Nella fase intercorrente tra la notifica e l’avvio della procedura, sia il 

contribuente che l’Amministrazione finanziaria possono decidere di terminare 

il procedimento. 

— Formal application: entro tre mesi dalla notifica di avvio del procedimento, 

il contribuente deve inviare per iscritto la richiesta formale di 

APA, la quale deve contenere le seguenti informazioni: i) organizzazione 

del gruppo, struttura della società, relazioni con società controllate, transazioni 

intercompany; ii) copia dei bilanci e indicazione degli assets e dei 

beni relativi ai periodi di imposta per i quali si richiede l’accordo; iii) 

tipologia delle transazioni e periodi di imposta coperti dall’APA; iv) funzioni 

svolte e rischi sostenuti da ogni società controllata; v) indicazione 

della richiesta di APA bilaterali; vi) metodi per la definizione del transfer 

pricing applicabili e analisi funzionale e di comparabilità a supporto del 

metodo selezionato e critical assumptions; vii) condizioni di mercato, 

incluse le informazioni relative ai trends evolutivi e al livello di competizione 

esistente; viii) forecasts e business plans relativi ai periodi di 

imposta per i quali si richiede l’accordo; ix) grado di cooperazione delle 

parti correlate; x) eventuale pericolo di doppia imposizione; xi) qualsiasi 

altra issue connessa all’applicazione della normativa interna/estera o 

delle convenzioni contro le doppie imposizioni. 

— Review/evaluation: entro cinque mesi dal ricevimento della richiesta formale 

di APA e della documentazione predisposta dal contribuente, l’Amministrazione 

finanziaria procede alla valutazione della richiesta con 

particolare riferimento ai seguenti aspetti: i) evoluzione storica del business; 

ii) funzioni e rischi; iii) informazioni relative ai prezzi comparabili; 

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iv) critical assumptions; v) metodo selezionato per la determinazione del 

transfer pricing; vi) arm’s length range previsto. 

— Negotiation: entro trenta giorni dalla conclusione della procedura valutativa, 

l’Amministrazione finanziaria avvia con il contribuente le procedure 

relative alla negoziazione con riferimento a funzioni svolte, rischi 

assunti, informazioni relative ai comparabili, critical assumptions, metodo 

per la determinazione del transfer pricing e arm’s length range. Un 

draft di APA deve includere le seguenti informazioni: i) parti dell’accordo; 

ii) transazioni e periodi di imposta coperti dall’accordo; iii) termini di 

validità; iv) metodo selezionato; v) termini relativi alle metodologie di 

calcolo utilizzate (i.e. vendite, spese di vendita, margine lordo, margine 

netto, ecc.); vi) critical assumptions; vii) responsabilità del contribuente 

con riferimento alla predisposizione degli annual reports; alla conservazione 

della documentazione, alla comunicazione relativa ad eventuali 

cambiamenti intervenuti; viii) effetti legali dell’APA e confidenzialità delle 

informazioni fornite; ix) clausole di responsabilità di entrambe le parti; x) 

modalità di revisione dell’accordo; xi) modalità di risoluzione delle controversie; 

xii) modalità di eliminazione della doppia imposizione; xiii) 

eventuali criticità; xiv) appendici. 

— Signing of the APA: entro trenta giorni dal raggiungimento dell’accordo 

sul draft APA i rappresentanti di entrambe le parti procedono alla firma 

dell’agreement. L’APA rimane in vigore per due/quattro periodi di imposta. 

Durante il periodo di validità dell’APA il contribuente è tenuto a predisporre 

un annual report da inviare entro quattro mesi dalla fine del periodo 

di imposta: tale report deve contenere indicazioni in merito alle attività svolte 

dal contribuente, alla compliance con i termini stabiliti ed eventuali richieste 

di modifiche o di cancellazione. 

A seguito della conclusione dell’accordo, l’Amministrazione finanziaria 

procede al monitoraggio del rispetto delle condizioni in esso stabilite, mediante 

verifiche compiute ogni sei mesi volte ad appurare il rispetto dei 

termini, la veridicità dei documenti e dell’annual report, l’accuratezza delle 

metodologie di calcolo a supporto del metodo selezionato, l’effettività delle 

critical assumptions e la consistenza del metodo selezionato con queste 

ultime. 

Nel caso in cui il contribuente ometta fatti rilevanti o non rispetti quanto 

stabilito nell’APA l’Amministrazione finanziaria potrà procedere alla cancellazione 

dell’accordo, con effetto dalla data di validità in esso contenuta. 

Se durante il periodo di validità dell’APA il reddito operativo realizzato 

dal contribuente si colloca al di fuori dell’arm’s length range, l’Amministrazione 

finanziaria potrà procedere ad effettuare gli aggiustamenti necessari a 

riportare il contribuente nel range stabilito dall’accordo. 

Qualora si verifichino cambiamenti suscettibili di influenzare l’accordo il 

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contribuente è tenuto ad informare l’Amministrazione finanziaria entro quindici 

giorni, specificando in dettaglio l’impatto da essi prodotto. 

L’APA non è automaticamente rinnovabile e il contribuente deve presentare 

richiesta di rinnovo entro novanta giorni dalla scadenza dell’accordo in 

vigore. 

10.4.8 Transfer Pricing issues 

Si attende la conversione delle disposizioni temporanee in tema di documentazione 

a supporto dei prezzi di trasferimento. 

Occorre inoltre considerare che in Cina non sono disponibili i dati statistici 

relativi alle controversie discusse in tema di prezzi di trasferimento. 

Si segnala, infine, che la Cina è uno dei pochi ordinamenti al mondo 

dove la tematica dei prezzi di trasferimento è molto sentita anche con riferimento 

alle custom valuations: a tale proposito si segnala l’emanazione del 

Han Guan Zong Shu Ling [2006] No. 148, nel quale sono indicate le procedure 

per l’accertamento da parte dell’Autorità doganale (89) con riferimento 

alle transazioni intercompany. 

10.5 FRANCIA 

10.5.1 Riferimenti normativi: cenni 

La disciplina del transfer pricing è contenuta nell’art. 57 del Code General 

des Impôts (CGI) il quale prevede che, ai fini della determinazione delle 

imposte sui redditi, gli utili realizzati da società controllate o che controllano 

società residenti all’estero e trasferiti a queste ultime sono oggetto di rettifica 

(in aumento o in diminuzione del prezzo di vendita) e incorporati nel reddito 

delle società residenti in Francia. Le disposizioni contenute in tale articolo 

rappresentano una trasposizione di quanto previsto dall’art. 9 del Modello di 

Convenzione OCSE. 

10.5.2 Riferimenti alle Transfer Pricing Guidelines dell’OCSE 

Il disposto letterale del citato art. 57 del CGI non contiene alcun riferimento 

esplicito alle Guidelines OCSE che, per converso, si rinvengono nei 

seguenti documenti: 

— Bullettin Officiel des Impôts (BOI), No. 4 A-8-99, del 17 settembre 1999, 

relativo alla disciplina degli APA; 

— Bullettin Officiel des Impôts (BOI), No. 4 A-11-05, del 24 giugno 2005, 

relativo alla disciplina degli APA unilaterali; 

— Bullettin Officiel des Impôts (BOI), No. 4 A-13-06, del 28 novembre 2006, 

che prevede indicazioni in merito alla definizione dei prezzi di trasferimento 

per le piccole-medie imprese. 

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(89) Eichelberger J., Kelly B., ‘‘China’’, in Tax Management Transfer Pricing Report, 24 gennaio 2007.

Manuale del transfer pricing - Postilla

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