Framställning om överklagande till Högsta domstolen i ett mål om ...

DatumSidaFramställning 2013-10-03 1 (6)Verksjurist Kenneth Edgren Ert datum DnrRättsenhetenEBM B-2013/0180RiksåklagarenBox 5553114 85 StockholmFramställning om överklagande till Högsta domstolen i ett målom grovt bokföringsbrott m.m.Framställning om överklagandeKammaråklagaren Per Håkan Larsson har begärt att den dom som meddelades av Hovrättenför Västra Sverige den 20 september 2013 i mål B 4949-12 ska överklagas till Högstadomstolen. Åklagarens begäran bifogas.Jag delar uppfattningen att domen bör överklagas till Högsta domstolen. Jag anser atthovrättens beslut att avvisa åtalet för grovt bokföringsbrott och att ogilla yrkandet omnäringsförbud (jfr s. 10 i hovrättens domskäl) bör undanröjas och att målet i den delen börvisas åter till hovrätten för erforderlig handläggning.OmständigheternaKammaråklagaren Per Håkan Larsson har i sin begäran om överklagande redogjort för bakgrunden,åtalet, beslutade skattetillägg samt underrätternas domar. Jag hänvisar till hansredogörelse i dessa delar. I fråga om redogörelsen för hovrättens dom vill jag dock tillägga attdomstolen i sina skäl (s. 10 i hovrättens dom) har ogillat åklagarens yrkande om näringsförbud,något som inte återspeglas i domslutet.GrunderHögsta domstolens beslut den 11 juni 2013Enligt tidigare gällande rätt i Sverige kunde en person dömas för brott enligt skattebrottslagenäven om han eller hon hade påförts skattetillägg (se NJA 2010 s. 168 I och II samtNJA 2011 s. 444).Högsta domstolen har i ett beslut den 11 juni 2013 i mål B 4946-12 (juniavgörandet) ändratpraxis. Enligt domstolen är den svenska regleringen med skattebrott och skattetillägg i tvåolika förfaranden mot en och samma person oförenlig med rätten att inte bli lagförd ellerstraffad två gånger för samma brott enligt artikel 4 i Europakonventionens sjundetilläggsprotokoll och artikel 50 i EU:s rättighetsstadga. Den som påförts ett skattetilläggdärför att han eller hon har lämnat en oriktig uppgift i skatteförfarandet får enligt Högstadomstolen inte därefter åtalas för brott enligt skattebrottslagen på grund av samma oriktigauppgift. Det saknar därvid betydelse om skattetillägget har vunnit laga kraft eller inte.Fleminggatan 14 Box 22098 104 22 StockholmTel 010-562 90 00 Fax 08-613 40 19www.ekobrottsmyndigheten.se

Sida3 (6)Europadomstolens beslut i målet mellan Carlberg och Sverige, § 69, om att bokföringsskyldighetenför en näringsidkare är en skyldighet i sig. Det bör dock noteras att beslutetmeddelades innan Europadomstolen avgjorde målet mellan Zolotuchin och Ryssland.)Högsta domstolen har i ett senare beslut formulerat det så, att det som huvudregel – med entillämpning av Europadomstolens hittillsvarande praxis – inte är fråga om samma gärning ibåda fallen (Högsta domstolens beslut den 16 juli 2013 i mål Ö 1526-13, p. 6).Min bedömningInledningsvis konstaterar jag att FL har åtalats för grovt bokföringsbrott och att huvudregelnvid konkurrens mellan sådant brott och grovt skattebrott bör vara att döma för båda brotten ikonkurrens (se Berggren m.fl., Brottsbalken – En kommentar [1 januari 2013, Zeteo],kommentaren till 11 kap. 5 § brottsbalken under rubriken Konkurrens, jfr också Svea hovrättsdom den 17 juli 1997 i mål B 2017/96, s. 26 ff.).Avgörande för frågan om åtalet mot FL för grovt bokföringsbrott ska avvisas med hänvisningtill dubbelbestraffningsförbudet är om skattetillägg och bokföringsbrott avser samma brott(gärning).Hovrätten utgår i sina domskäl från att, som det uttrycks, ”en väsentlig anledning” till Högstadomstolens bedömning av bokföringsbrottet i juniavgörandet synes vara att bokföringsbrottetoch skattebrottet är (eller kan vara) skilda i tiden, men att Högsta domstolens formulering kanuppfattas som att det trots huvudregeln kan finnas enskilda fall där uttag av skattetillägg ävenhindrar åtal och dom för bokföringsbrott (hovrättens dom s. 8).Jag vill redan nu framhålla att jag inte delar hovrättens uppfattning att det i det aktuella falletfinns skäl att avvika från den av Högsta domstolen uppställda huvudregeln. Att en enskildnäringsidkare underlåter att bokföra och deklarera för vissa intäkter kan inte anses utgörasådana omständigheter som gör att fallet skiljer sig från ett ”normalfall”. Som Högstadomstolen anför (p. 41 i juniavgörandet) kan ett åsidosättande av bokföringsskyldighetenvisserligen öppna för att oriktigheten medvetet eller omedvetet kommer att föras över tillskatteförfarandet. Detta utgör dock i sig inte skäl att avvika från huvudregeln. En avvikelsefrån huvudregeln bör kräva att någon särskild omständighet talar för det. Annars vore det intemeningsfullt att tala om normalfall och undantagsfall. I detta fall saknas det sådanaomständigheter. Jag återkommer nedan till hovrättens bedömning att det enda ändamålet medbokföringen var beskattningen.Vidare bör, enligt min uppfattning, juniavgörandet inte uppfattas som att en ”väsentliganledning” till Högsta domstolens ställningstagande är att bokföringsbrottet och skattebrottetär skilda i tiden. Jag anser i stället att det avgörande är att det är olika konkreta handlingarsom kan ligga till grund för skattetillägg respektive åtal för bokföringsbrott. Högstadomstolen har uttryckt detta som att skattetillägget förutsätter ett tillkommande faktisktmoment (lämnande av oriktig uppgift) i skatteförfarandet (p. 42 i juniavgörandet). Dessutomligger detta moment typiskt sett i tiden efter de handlingar som kan grunda ansvar förbokföringsbrott.

Sida4 (6)Hovrätten har funnit att det i detta fall är samma konkreta fakta som ligger till grund för bådeskattetillägget och bokföringsbrottet, eftersom det är samma uppgifter som lämnats ellerutelämnats i bokföringen som förts över direkt till FLs deklaration (s. 9 i hovrättens dom).Jag menar tvärtom att även i de fall där samma oriktiga uppgifter återfinns – eller sammauppgifter utelämnats – i bokföringen som i inkomstdeklarationen är det fråga om olikafaktiska omständigheter. För detta talar bl.a. att ett åsidosättande av bokföringsskyldigheten isig inte kan utgöra grund för att påföra skattetillägg. Ett åsidosättande av bokföringsskyldighetenutgör inte heller en förutsättning för att skattetillägg ska påföras, dvs. oriktigauppgifter kan lämnas i skatteförfarandet utan att bokföringsskyldigheten har åsidosatts.Omvänt gäller att det kan vara fullt möjligt att lämna korrekta uppgifter i skatteförfarandettrots att bokföringsskyldigheten har åsidosatts. Vidare fullbordas ett bokföringsbrott redannär den straffbara handlingen eller underlåtenheten begås (jfr Andersson, Dahlqvist ochElofsson, Bokföringsbrott och bokföringslagen, tredje upplagan 2011, s. 81 f. och 93). Dettainnebär att en person som åsidosatt den löpande bokföringsskyldigheten kan göra sig skyldigtill fullbordat bokföringsbrott långt innan det är aktuellt att lämna den inkomstdeklarationsom, om den innehåller oriktiga uppgifter, kan leda till att skattetillägg påförs.Av 5 kap. 2 § andra stycket bokföringslagen (1999:1078) och Bokföringsnämndens allmännaråd (BFNAR 2001:2) om löpande bokföring p. 9 följer att andra affärshändelser än kontantain- och utbetalningar som inträffat under en kalendermånad ska vara bokförda senast vidutgången av påföljande månad. Åtalet mot FL för grovt bokföringsbrott avser att han heltunderlåtit att bokföra de affärshändelser som bestått av insättningar på kontot på Jersey.Insättningarna har gjorts i stort sett månatligen (se sammanställning av insättningar på kontotpå Jersey, s. 106 och 107 i förundersökningsprotokollet). Det har således löpande under deaktuella räkenskapsåren uppkommit en skyldighet för FL att bokföra insättningarna. FL haråsidosatt denna skyldighet långt innan han lämnat de oriktiga uppgifter som lett till att hansenare har påförts skattetillägg. Jag anser därför att det i detta fall saknas ett tidsmässigtsamband mellan de konkreta fakta som ligger till grund för åtalet för grovt bokföringsbrottoch de fakta som legat till grund för skattetillägget. 1Sammanfattningsvis anser jag alltså att skattetillägget och åtalet för grovt bokföringsbrottinte grundar sig på identiska eller väsentligen identiska fakta, och inte heller delar jaghovrättens bedömning att dessa fakta är oupplösligt förbundna med varandra till tid och rum.Vad hovrätten anför på s. 9 i sin dom om sambandet mellan FL personligen och den enskildaverksamhet han bedrivit samt att ändamålet med bokföringen, såvitt känt, endast har varitbeskattningen, påverkar inte min bedömning i detta avseende. Jag vill dock framhålla attbestämmelserna om bokföringsbrott har en central roll i arbetet med att motverka ekonomiskbrottslighet och andra oegentligheter i näringsverksamhet samt att det är viktigt för en radolika intressegrupper i samhället att bokföringsskyldigheten fullgörs på ett riktigt sätt, se1Det kan i sammanhanget nämnas att Bokföringsnämnden i november 2012 remitterade ett förslag till nyttallmänt råd med tillhörande vägledning om bokföring (http://www.bfn.se/remisser/remiss-vagledningbokforing.pdf).Till följd av en ändring i 5 kap. 2 § andra stycket bokföringslagen, som trädde i kraft den1 januari 2011, föreslogs i det remitterade förslaget nya regler om tidpunkten för bokföring som kopplats tilltidpunkten för momsredovisning. FL har uppgett att han har haft annan löpande bokföring (se s. 267, 269 och272 i förundersökningsprotokollet). Det saknas därför anledning att gå in på huruvida förslaget kan ha någonbetydelse för bedömningen av åtalet, jfr 5 § andra stycket lagen (1964:163) om införande av brottsbalken.

Sida5 (6)Högsta domstolens dom den 8 juni 2007 i mål B 3217-06 samt prop. 2004/05:69 s. 16. Enligtmin mening går det inte att, som hovrätten gör, i ett visst fall dra slutsatsen att bokföringenhar endast ett ändamål. Även om det i ett enskilt fall vid ett givet tillfälle endast skulle finnasett begränsat antal intressenter i fråga om bokföringen, så innebär det inte att andraintressenter skulle vara uteslutna vid en annan tidpunkt.PrövningstillståndEnligt 54 kap. 10 § första stycket 1 rättegångsbalken får prövningstillstånd meddelas om detär av vikt för ledningen av rättstillämpningen att överklagandet prövas av Högsta domstolen(prejudikatdispens).Frågan huruvida dubbelbestraffningsförbudet innebär att ett påfört skattetillägg utgör hinderför ett senare åtal för bokföringsbrott har i tiden efter juniavgörandet kommit upp i flera mål iHögsta domstolen, se t.ex. Högsta domstolens beslut den 16 juli 2013 i mål Ö 1526-13 ochsamma domstols domar den 19 september 2013 i mål B 424-13 (Åklagarmyndighetens dnrÅM 2013/4592) och den 25 september 2013 i mål B 1689-13 (dnr ÅM 2013/4587) samtHögsta domstolens mål B 1343-13, i vilket domstolen den 28 augusti 2013 beslutade att intemeddela prövningstillstånd (dnr ÅM 2013/4586).Högsta domstolen har inte i något av dessa fall funnit att ett påfört skattetillägg har inneburithinder mot åtal för bokföringsbrott. Inte heller har domstolen utvecklat vad som avses medskrivningarna i juniavgörandet om att dubbelbestraffningsförbudet normalt inte hindrar åtaloch dom för bokföringsbrott av det skälet att skattetillägg har tagits ut, utöver det tidigareangivna uttalandet om att det som huvudregel – med tillämpning av Europadomstolenshittillsvarande praxis – inte är fråga om samma gärning i de båda fallen (se Högstadomstolens beslut den 16 juli 2013 i mål Ö 1526-13 p. 6).Hovrätten har ansett att juniavgörandet kan uppfattas på sådant sätt att det trots huvudregelnkan finnas enskilda fall där uttag av skattetillägg även hindrar åtal och dom för bokföringsbrott,och har, på anförda skäl, funnit att det aktuella fallet är ett sådant.Samma tolkning av juniavgörandet, med ett annat exempel på när undantag från den uppställdahuvudregeln kan vara tillämplig, har gjorts i litteraturen (se Gulliksson i SvJT 2013s. 645 på s. 667).Enligt min uppfattning finns det ett tydligt behov av att Högsta domstolen till ledning förrättstillämpningen uttalar sig om innebörden av sitt uttalande i juniavgörandet och om, och iså fall under vilka förutsättningar, det kan förekomma undantagsfall i vilka ett påförtskattetillägg utgör hinder mot åtal för bokföringsbrott.Rättsfrågan i målet är renodlad och de faktiska omständigheterna är vitsordade. Målet ärdärför, enligt min uppfattning, väl lämpat för en prövning i Högsta domstolen.Henric FagherKenneth Edgren

Sida6 (6)BilagorHovrättens för Västra Sverige dom den 20 september 2013 i mål B 4949-12Kammaråklagaren Per Håkan Larssons begäran om överklagandeSvea hovrätts dom den 17 juli 1997 i mål B 2017/96Högsta domstolens dom den 8 juni 2007 i mål B 3217-06Kopia (utan bilagor) till kammaråklagaren Per Håkan Larsson