Betriebsaufgabe, Betriebsveräußerung - Lexikon Rechnungswesen

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Themenlexikon vom 01.09.2009 5301049
Betriebsaufgabe, Betriebsveräußerung - Lexikon
Rechnungswesen
1 Grundlagen
2 Handels- und Steuerrecht
2.1 Ermittlung des Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinnes
2.2 Besteuerung
2.2.1 Zeitpunkt
2.2.2 Freibetrag
2.2.3 Ermäßigter Steuersatz
2.2.3.1 Ermäßigter Steuersatz nach der Fünftelregelung:
2.2.3.2 Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes:
2.2.4 Altersgrenze
2.2.5 Rücklage nach § 6 b EStG
2.3 Gewerbesteuer, Umsatzsteuer
2.3.1 Gewerbesteuer
2.3.2 Umsatzsteuer
2.4 Verlustvorträge
2.5 Auflösungsverlust
2.6 Einnahmenüberschussrechnung
1 Grundlagen
Eine Betriebsveräußerung (§ 16 Abs. 1 Satz 1 EStG) liegt dann vor, wenn das Unternehmen
mit seinen wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang gegen Entgelt in
der Weise auf einen Erwerber übertragen wird, dass der Betrieb als lebender Organismus
fortgeführt werden kann. Bei einer Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 EStG) werden alle
wesentlichen Betriebsgrundlagen innerhalb kurzer Zeit, d.h. in einem einheitlichen Vorgang
entweder in das Privatvermögen überführt oder an verschiedene Erwerber veräußert oder
teilweise veräußert und teilweise in das Privatvermögen überführt. Der Betrieb hört auf, als
selbständiger Organismus zu bestehen. Der Betriebsveräußerung bzw. der Betriebsaufgabe
gleichgestellt sind die Teilbetriebsveräußerungen und die Teilbetriebsaufgaben, bei denen die
wesentlichen Grundlagen eines Teilbetriebs an einen Erwerber veräußert oder in einem
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einheitlichen Vorgang an verschiedene Erwerber veräußert oder in das Privatvermögen
überführt werden.
2 Handels- und Steuerrecht
2.1 Ermittlung des Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinnes
Bei Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit sind die im Betriebsvermögen des
Einzelunternehmens enthaltenen stillen Reserven aufzulösen. Durch § 16 EStG wird eine
Abgrenzung zwischen dem laufenden Gewinn und dem steuerlich begünstigten
Betriebsaufgabe- bzw. -veräußerungsgewinn vorgenommen (BFH, Urteil v. 25.06.1970, BStBl
70 II S. 719).
Weiterführende Rechtsprechung: Abgrenzung laufender Gewinn - Aufgabegewinn
1. Die Veräußerung von Produkten gehört nicht zum begünstigten Aufgabegewinn, wenn die
Veräußerung wie im bisherigen laufenden Betrieb an den bisherigen Kundenkreis erfolgt und
insoweit die bisherige normale Geschäftstätigkeit fortgesetzt wird. Der Gewinn aus einem
Räumungsverkauf gehört nicht zum begünstigten Aufgabegewinn (BFH, Urteil v. 29.11.1988,
BStBl 89 II S. 602).
2. Veräußert ein gewerblicher Grundstückshändler seinen gesamten Grundstücksbestand
(Umlaufvermögen) an einen oder zwei Erwerber, ist ein laufender Gewinn - kein
Veräußerungs- oder Aufgabegewinn - gegeben (BFH, Urteil v. 25.01.1995, BStBl 95 II S.
388).
3. Der Ertrag aus der Veräußerung einer Büroeinrichtung in Zusammenhang mit der
Einstellung des Betriebs unterliegt dem Aufgabegewinn (BFH, Urteil v. 18.12.1996, BStBl 97
II S. 573).
4. Wird ein Darlehen anlässlich der Betriebsaufgabe vorfristig zurückgezahlt, so ist ein
aktiviertes Disagio zu Lasten des laufenden Gewinns, nicht des Aufgabegewinns auszubuchen
(BFH, Urteil v. 12.07.1984, BStBl 84 II S. 713).
5. Wenn die Betriebsanlagen bei einem Brand total oder nahezu total zerstört werden und
sich der Unternehmer in engem zeitlichen Zusammenhang mit dem Schadensereignis wegen
der Betriebszerstörung zur Betriebsaufgabe entschließt, ist der Gewinn aus der Realisierung
der in den Anlagegütern enthaltenen stillen Reserven, der dadurch entsteht, daß die auf die
Anlagegüter entfallenden Versicherungsleistungen die Buchwerte übersteigen, dem
steuerbegünstigten Aufgabegewinn zuzuordnen (BFH, Urteil v. 11.03.1982, BStBl 82 II S.
707).
6. Besteht bei Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes noch eine Ansparrücklage, so ist der
Ertrag aus der Auflösung nach Auffassung des BFH (BFH, Urteil v. 10.11.2004, BFH/NV 2005
S. 845; BFH, Urteil v. 20.12.2006, BFH/NV 2007 S. 883) dem begünstigten
Veräußerungsgewinn zuzurechnen, wenn die Rücklage ohne Betriebsaufgabe/-veräußerung
noch nicht hätte aufgelöst werden müssen. Dagegen steht die Finanzverwaltung (BMF,
Schreiben v. 25.02.2004, BStBl 2004 I S. 337) auf dem Standpunkt, dass dieser Ertrag stets
dem laufenden Gewinn zuzurechnen ist. Für im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe oder
Betriebsveräußerung noch bestehende Investitionsabzugsbeträge gilt dagegen, dass sie gem.
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§ 7 Abs. 3 EStG n.F. im Jahr des Abzugs rückgängig gemacht werden müssen (BMF,
Schreiben v. 08.05.2009).
7. Der Gewinn aus der Auflösung eines nach Forfaitierung von Leasingforderungen gebildeten
passiven Rechnungsabgrenzungspostens anlässlich einer Betriebsaufgabe ist Teil des
Aufgabegewinns und unterliegt damit nicht der Gewerbesteuer (FG Münster, Urteil v.
14.12.2007).
Zur Ermittlung dieses Gewinns ist ein Vermögensvergleich erforderlich. Bei Einzelveräußerung
werden die jeweils erzielten Verkaufspreise, bei Überführung der Wirtschaftsgüter in das
Privatvermögen die gemeinen Werte zu Grunde gelegt. Vom Erwerber übernommene
betriebliche Verbindlichkeiten, die auf Grund von Rückstellungsverboten (hier: für
Jubiläumszuwendungen und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften) in der
Steuerbilanz nicht passiviert worden sind, sind nicht gewinnerhöhend zum Veräußerungspreis
hinzuzurechnen (BFH, Urteil v. 17.10.2007).
Weiterführende Rechtsprechung: Ermittlung des gemeinen Wertes bei Grundstücken
1. Der gemeine Wert der im Rahmen einer Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 EStG) in das
Privatvermögen überführten Grundstücke und Gebäude entspricht in der Regel dem
Verkehrswert (BFH, Urteil v. 02.02.1990, BStBl 90 II S. 497).
2. Der gemeine Wert eines Grundstücks, der zur Ermittlung eines Aufgabegewinns gemäß §
16 Abs. 3 S. 3 EStG "im Zeitpunkt der Aufgabe" anzusetzen ist, wird durch einen später
auftretenden Altlastenverdacht nicht gemindert (BFH, Urteil v. 01.04.1998, BStBl 98 II S.
569).
Weiterführende Rechtsprechung: Berücksichtigung einer nachträglichen Kaufpreisminderung
Wird ein Grundstück im sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe
veräußert und zu einem späteren Zeitpunkt der Kaufpreis aus Gründen, die im Kaufvertrag
angelegt waren, gemindert, so ist nach ständiger Rechtsprechung nur der tatsächlich erzielte
Veräußerungserlös in das Betriebsaufgabeergebnis einzustellen. Gleiches kann dann gelten,
wenn der ursprüngliche Kaufvertrag aufgehoben und das Grundstück zu einem geringeren
Preis an neue Erwerber veräußert wird (BFH, Urteil v. 12.10.2005, BFH/NV 2006 S. 644).
Der Veräußerungsgewinn ergibt sich dann aus der Differenz dieser Werte mit den Buchwerten
nach Abzug der Veräußerungskosten. Nach R 34.1 Abs. 4 EStR sind Veräußerungskosten auch
dann erst im Zeitpunkt des Entstehens des Veräußerungsgewinnes zu berücksichtigen, wenn
sie bereits im Veranlagungszeitraum vor dem Entstehen des Veräußerungsgewinns angefallen
sind
Weiterführende Rechtsprechung: Veräußerungskosten
Veräußerungskosten sind alle Aufwendungen, die in unmittelbarer sachlicher Beziehung zum
Veräußerungsgeschäft stehen. Hierunter sind zum einen Aufwendungen wie Notar- und
Grundbuchgebühren, Maklerprovisionen und die durch den Veräußerungsvorgang selbst
entstehenden Steuern (Verkehrsteuern, Umsatzsteuer; nicht aber anteilige Gewerbesteuer)
zu verstehen. Es sind aber auch andere Fälle einer Minderung des Veräußerungsgewinns
durch wirtschaftlich eng mit der Veräußerung zusammenhängende Vorgänge denkbar.
Allerdings genügt ein nur zeitlicher Zusammenhang mit der Betriebsveräußerung nicht zur
Annahme eines den Veräußerungsgewinn beeinflussenden Vorgangs (BFH, Urteil v.
26.03.1992, BStBl 92 II S. 1038).
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Nach § 16 Abs. 2, 3 EStG wird folgendes Schema zu Grunde gelegt:
gemeiner Wert der in das Privatvermögen überführten Wirtschaftsgüter (Betriebsaufgabe)
+ Veräußerungserlös der veräußerten Wirtschaftsgüter (Betriebsveräußerung)
./. Buchwert des Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit
./. Betriebsaufgabe- bzw. -veräußerungskosten (Notargebühren, Vermittlungsprovisionen, Gutachter- und
Beraterhonorare)
= Betriebsaufgabe- bzw. Betriebsveräußerungsgewinn
2.2 Besteuerung
2.2.1 Zeitpunkt
Bei der Betriebsveräußerung erfolgt die Besteuerung in dem Jahr, in dem das
Einzelunternehmen veräußert wurde. Entscheidend ist der Zeitpunkt des Übergang des
wirtschaftlichen Eigentums, nicht der Abschluss des Vertrags. Bei der Betriebsaufgabe
erfolgt die Besteuerung jeweils zum Zeitpunkt der Veräußerung der Wirtschaftsgüter bzw. zu
dem Zeitpunkt, zu dem sie in das Privatvermögen überführt werden (BFH, Urteil v.
26.05.1993, BStBl 93 II S. 710).
Weiterführende Rechtsprechung: Aufgabeerklärung
1. Bei der Betriebsaufgabe handelt es sich um einen tatsächlichen Vorgang, dessen
steuerliche Folgen nicht durch eine Aufgabeerklärung herbeigeführt werden können (BFH,
Beschluss v. 29.07.2003, BFH/NV 2003 S. 1575).
2. Erklärt der Unternehmer ausdrücklich, den Betrieb endgültig eingestellt zu haben, kann er
sich später nicht darauf berufen, diese rechtsgestaltende Erklärung sei wirkungslos, weil ihm
nicht bewusst gewesen sei, dass mit der Betriebsaufgabe auch die stillen Reserven des
verpachteten Betriebsgrundstücks aufzudecken seien. Die Rechtsprechung des BFH, nach der
eine Betriebsaufgabeerklärung erkennbar von dem Bewusstsein der daraus folgenden
Versteuerung der stillen Reserven getragen sein müsse, bezieht sich nur auf Fälle, in denen
mangels ausdrücklicher Aufgabeerklärung aus anderen Umständen, Handlungen oder
Äußerungen auf eine Betriebsaufgabe geschlossen wird (BFH, Urteil v. 22.09.2004, BFH/NV
2005 S. 126).
3. Im Falle der Betriebsverpachtung ist grundsätzlich ohne zeitliche Begrenzung so lange von
einer Fortführung des Betriebs auszugehen, wie eine Betriebsaufgabe nicht erklärt worden ist
und die Möglichkeit besteht, den Betrieb fortzuführen. Hat der Steuerpflichtige bei Einstellung
der werbenden Tätigkeit von der Möglichkeit Gebrauch gemacht, die Aufdeckung der stillen
Reserven zu vermeiden und den Betrieb fortzuführen, kann eine spätere Betriebsaufgabe nur
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dann angenommen werden, wenn sie den äußeren Umständen nach klar zu erkennen und der
Zeitpunkt eindeutig zu bestimmen ist (BFH, Urteil v. 19.03.2009, AZ IV R 45/06).
Spätestens erfolgt die Besteuerung dann, wenn die werbende Tätigkeit eingestellt wird und
alle anderen wesentlichen Betriebsgrundlagen veräußert werden.
Weiterführende Rechtsprechung: Wesentliche Betriebsgrundlagen
Die Rechtsprechung hat für die Abgrenzung des Begriffs der wesentlichen Betriebsgrundlage
weder eine abstrakte Definition entwickelt noch eine abschließende Aufzählung der Kriterien
vorgenommen. Maßgebend sind die tatsächlichen Umstände des Einzelfalles unter
Berücksichtigung der besonderen Verhältnisse des jeweiligen Betriebes. Danach sind
wesentliche Grundlagen eines Betriebes jedenfalls diejenigen Wirtschaftsgüter, die zur
Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und denen ein besonderes wirtschaftliches
Gewicht für die Betriebsführung zukommt (BFH, Urteil v. 17.04.1997, BStBl 98 II S. 388).
Weiterführende Rechtsprechung: Zeitlich gestreckte Betriebsaufgabe
1. Auch wenn sich die Aufgabevorgänge über einen längeren Zeitraum erstrekken, ist die
Aufgabebilanz einheitlich und umfassend auf einen bestimmten Zeitpunkt zu erstellen, da der
Aufgabegewinn für den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe zu ermitteln ist. Der Aufgabezeitpunkt
ist gesetzlich nicht bestimmt. Zweckmäßigerweise ist auf die Beendigung der betrieblichen
Tätigkeit und nicht auf die einzelnen Aufgabehandlungen abzustellen. Unabhängig von der
sachlichen Zuordnung zeitlich gestreckter Aufgabehandlungen zum Betriebsaufgabegewinn
durch Aufnahme in die Aufgabebilanz bestimmt sich der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung
für die einzelnen Aufgabevorgänge (Veräußerung oder Überführung ins Privatvermögen) nach
allgemeinen Gewinnrealisierungsgrundsätzen (BFH, Urteil v. 19.05.2005).
2. Die Veräußerung geht einer hinsichtlich der Gewinnrealisierung nur gleichgestellten
Entnahme vor. Ein bilanziertes Grundstück kann jedenfalls nach der Veräußerung dann nicht
mehr rückwirkend zum vorletzten Bilanzstichtag durch Entnahme ausgebucht werden, wenn
diese Bilanz erst nach der Veräußerung des Grundstücks aufgestellt wird (BFH, Urteil v.
12.09.2002, BStBl 2002 II S. 815).
Weiterführende Rechtsprechung: Abgrenzung Betriebsaufgabe - Betriebsunterbrechung
Von einer Betriebsunterbrechung und nicht von einer Betriebsaufgabe spricht man, wenn der
Steuerpflichtige zwar seine gewerbliche Tätigkeit einstellt, seinen Betrieb jedoch entweder an
einen anderen Unternehmer verpachtet oder ihn lediglich ruhen lässt. Voraussetzung für eine
Betriebsunterbrechung ist, dass der Steuerpflichtige alle wesentlichen Betriebsgrundlagen
zurückbehält, so dass die gewerbliche Tätigkeit wieder aufgenommen werden kann (BFH,
Urteil v. 27.02.1985, BStBl 85 II S. 456). Solange noch alle wesentlichen Betriebsgrundlagen
vorhanden sind und keine Aufgabeerklärung abgegeben wird, ist von einer
Betriebsunterbrechung und nicht von einer Betriebsaufgabe auszugehen (BFH GrS, Urteil v.
13.11.1963, BStBl 64 III S. 124). Eine Betriebsunterbrechung führt nicht zur Aufdeckung der
stillen Reserven.
Eine Betriebsunterbrechung ist auch im Falle einer Betriebsaufspaltung möglich, wenn die
Betriebsgesellschaft ihre werbende Tätigkeit endgültig eingestellt hat, was zur Beendigung der
Betriebsaufspaltung führt. Ist die ehemalige Besitzgesellschaft in der Lage, ihre gewerbliche
Tätigkeit mit einer anderen Betriebsgesellschaft wieder aufzunehmen oder das von der
ehemaligen Betriebsgesellschaft selbst identitätswahrend fortzuführen, weil sie die
notwendigen Betriebsgrundlagen besitzt, so ist auch hier von einer Betriebsunterbrechung
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und nicht von einer Betriebsaufgabe auszugehen, solange keine Aufgabeerklärung vorliegt
(BFH, Urteil v. 14.03.2006).
Nach R 16 Abs. 2 S. 3 EStR ist eine Betriebsaufgabe auch dann anzunehmen, wenn der
Betrieb ins Ausland verlagert wird. Voraussetzung ist, dass das Besteuerungsrecht im Inland
durch die Betriebsverlagerung verloren geht. Ob diese neue Regelung in den EStR dem EU-
Recht entspricht, ist jedoch wegen laufender Vertragsverletzungsverfahren gegen
Deutschland nicht sicher (BMF, Schreiben v. 08.06.2005, BStBl 2005 I S. 1056).
2.2.2 Freibetrag
Der Gewinn ist nur steuerpflichtig, wenn er den Betrag von 45.000 EUR (bis 31.12.2003
51.200 EUR) übersteigt. Der Freibetrag wird um den Betrag gemindert, um den der
Auflösungsgewinn 136.000 EUR (bis 31.12.2003 154.000 EUR) übersteigt. Ab dem
Betriebsaufgabe- bzw. -veräußerungsgewinn von 181.000 EUR (bis 31.12.2003 205.200 EUR)
entfällt der Freibetrag vollständig. Der Freibetrag wird dem Einzelunternehmer nur einmal
gewährt. Voraussetzung ist, dass der Einzelunternehmer das 55. Lebensjahr vollendet hat
oder dass er dauernd berufsunfähig ist. Es besteht keine Übertragungsmöglichkeiten für nicht
ausgeschöpfte Freibeträge. Das gilt auch für die Veräußerung eines Teilbetriebs. Der
Freibetrag wird nur auf Antrag gewährt. Gem. § 52 Abs. 47 S. 7 EStG werden Veräußerungsund
Aufgabefreibeträge, die vor dem 01.01.2001 für Betriebsaufgaben und -veräußerungen in
Anspruch genommen wurden, nicht angerechnet.
Beispiel
Der Betriebsaufgabe- bzw. Betriebsveräußerungsgewinn beläuft sich auf 170.000 Euro. Der
Einzelunternehmer ist 59 Jahre alt.
Berechnung des Freibetrags bis 31.12.2003
Maximaler Freibetrag
51.200 Euro
Auflösungsgewinn 170.000 Euro ./. 154.000 Euro (Grenzbetrag)
16.000 Euro
Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG
35.200 Euro
Berechnung des Freibetrags ab 01.01.2004
Maximaler Freibetrag
45.000 Euro
Auflösungsgewinn 170.000 Euro ./. 136.000 Euro (Grenzbetrag)
34.000 Euro
Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG
9.000 Euro
Erstreckt sich die Betriebsaufgabe über zwei Kalenderjahre und fällt der Aufgabegewinn daher
in zwei Veranlagungszeiträumen an, ist der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG nur einmal zu
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gewähren. Da er sich auf den gesamten Aufgabegewinn bezieht, ist der Freibetrag im
Verhältnis der Gewinne auf beide Zeiträume aufzuteilen (BMF, Schreiben v. 20.12.2005).
2.2.3 Ermäßigter Steuersatz
Für den steuerpflichtigen Teil des Veräußerungsgewinns wird ein ermäßigter Steuersatz
angewendet (§ 34 EStG). Es ist deshalb der Veräußerungsgewinn vom laufenden Gewinn
abzugrenzen. Hier ist zu unterscheiden zwischen einem ermäßigten Steuersatz nach der
"Fünftelregelung", die mit einem Multiplikator-Mischtarif ermittelt wird und einem ermäßigten
Steuersatz als halber durchschnittlicher Steuersatz.
2.2.3.1 Ermäßigter Steuersatz nach der Fünftelregelung:
Danach beträgt die auf den Aufgabegewinn entfallende Einkommensteuer das Fünffache des
Differenzbetrags zwischen der Einkommensteuer auf die nicht begünstigten Einkünfte
zuzüglich eines Fünftels der außerordentlichen Einkünfte einerseits und der Einkommensteuer
auf die nicht begünstigten Einkünfte andererseits (§ 34 Abs. 1, 2 EStG). Dieser Steuersatz
führt zu einer rechnerischen Verteilung auf fünf Jahre.
2.2.3.2 Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes:
Alternativ kann der Steuerpflichtige beantragen, dass der Aufgabegewinn bis zu einem Betrag
von 5 Mio. Euro mit 56 % (bis 31.12.2003: 50 %) des durchschnittlichen Steuersatzes,
mindestens aber mit 16 % besteuert werden (§ 34 Abs. 3 EStG). Für diese Alternative sind
drei Voraussetzungen zu erfüllen:
· Der Steuerpflichtige muss das 55. Lebensjahr vollendet haben.
· Die Steuerermäßigung gilt nur für den Teil der außerordentlichen Einkünfte, der den
Betrag von 5 Mio. Euro nicht übersteigt.
· Der Steuerpflichtige kann die Steuerermäßigung nur einmal im Leben in Anspruch
nehmen.
Der ermäßigte Steuersatz ergibt sich als die Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes, der
sich ergeben würde, wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu
versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte
zu bemessen wäre. Dieser Steuersatz darf nicht unter 16 % fallen. Nur die begünstigten
außerordentlichen Einkünfte werden mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert. Das
verbleibende zu versteuernde Einkommen wird mit dem Normaltarif besteuert.
Erstreckt sich die Betriebsaufgabe über zwei Kalenderjahre und fällt der Aufgabegewinn daher
in zwei Veranlagungszeiträumen an, kann die Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG auf
Antrag in beiden Veranlagungszeiträumen gewährt werden. Der Höchstbetrag von 5 Millionen
EUR ist dabei insgesamt aber nur einmal zu gewähren (BMF, Schreiben v. 20.12.2005).
2.2.4 Altersgrenze
Der Freibetrag und die Tarifermäßigung sind nur dann zu gewähren, wenn der Unternehmer
das 55. Lebensjahr vollendet hat oder dauernd berufsunfähig wird.
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Der Freibetrag und die Tarifermäßigung sind nicht zu gewähren, wenn der Unternehmer das
55. Lebensjahr zwar nach Beendigung der Betriebsaufgabe bzw. -veräußerung vollendet,
jedoch noch vor Ablauf des Veranlagungszeitraums, in dem die Betriebsaufgabe bzw. -
veräußerung erfolgt (BMF, Schreiben v. 20.12.2005; BFH, Urteil v. 28.11.2007).
Erstreckt sich die Betriebsaufgabe über zwei Veranlagungszeiträume und vollendet der
Unternehmer das 55. Lebensjahr zwar vor Beendigung der Betriebsaufgabe, aber erst im
zweiten Veranlagungszeitraum, sind der anteilige Freibetrag und die Tarifermäßigung für
beide Veranlagungszeiträume zu gewähren (BMF, Schreiben v. 20.12.2005).
2.2.5 Rücklage nach § 6 b EStG
Alternativ zur ermäßigten Besteuerung kann der Steuerpflichtige nach § 6b EStG den
steuerpflichtigen Teil des Betriebsveräußerungsgewinns übertragen. Damit werden die durch
die Veräußerung aufgelösten stillen Reserven der sofortigen Besteuerung entzogen, indem sie
von den Anschaffungskosten neu erworbener Wirtschaftsgüter abgesetzt werden. Diese
Übertragung ist soweit möglich, als die stillen Reserven aus der Veräußerung von Grund und
Boden, Aufwuchs auf Grund und Boden, von Gebäuden oder aus der Veräußerung von
Anteilen an Kapitalgesellschaften entstanden sind. Übertragen werden können die stillen
Reserven auch auf Wirtschaftsgüter, die zum Betriebsvermögen eines anderen vom
Einzelunternehmer geführten Betriebes oder bei der Beteiligung des Einzelunternehmens an
einer Personengesellschaft, auf die Wirtschaftsgüter, die zu seinem Sonderbetriebsvermögen
bei dieser Personengesellschaft gehören, oder auf Wirtschaftsgüter, die zum
Gesamthandsvermögen dieser Personengesellschaft gehören.
2.3 Gewerbesteuer, Umsatzsteuer
2.3.1 Gewerbesteuer
Die Gewerbesteuer erfasst nur die werbenden Unternehmen. Mit der Einstellung des Betriebes
endet die Gewerbesteuerpflicht. Der Auflösungsgewinn wird deshalb gewerbesteuerlich nicht
erfasst (BFH, Urteil v. 03.02.1994, BStBl 94 II S. 709). Durch die Steuerermäßigung nach §
35 EStG wird die Effektivbelastung mit Gewerbesteuer beim Einzelunternehmer allerdings
ohnehin kompensiert.
2.3.2 Umsatzsteuer
Gem. § 1 Abs. 1 a S. 1 UStG unterliegt die Geschäftsveräußerung nicht der Umsatzsteuer.
Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein Teilbetrieb im Ganzen
entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Eine
Geschäftsveräußerung liegt auch dann vor, wenn der Erwerber das Unternehmen in
veränderter Form fortführt. Die Fortführung erfordert eine Kontinuität der Betriebsführung
und damit eine gewisse Ähnlichkeit zwischen den vor und nach Übereignung ausgeübten
Tätigkeiten (OFD Hannover, Verfügung v. 31.05.2006; BFH, Urteil v. 28.11.2002, BStBl 2004
II S. 665; BFH, Urteil v. 24.02.2005, BFH/NV 2005 S. 1467). Ändert der Erwerber seine
Verwendungsabsicht hinsichtlich des erworbenen Unternehmens, ist auf die bei der
Übertragung bestehende Absicht abzustellen.
Der veräußernde Unternehmer darf daher auch keine Umsatzsteuer in der Rechnung
ausweisen. Tut er es dennoch, ist er gem. § 14c Abs. 2 UStG auch zur Abführung der
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ausgewiesenen Umsatzsteuer verpflichtet. Unter den Voraussetzungen des § 14c Abs. 2 UStG
kann der veräußernde Unternehmer die Rechnung berichtigen. Tut er dies nicht oder ist die
Berichtigung nicht möglich, ist der Erwerber nach R 192 Abs. 1 S. 1, 2 UStR nicht zum Abzug
der Vorsteuer berechtigt (OFD Hannover, Verfügung v. 31.05.2006).
Nach Ansicht des FG Köln (Urteil v. 14.11.2007) sind die Voraussetzungen einer nicht
steuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht erfüllt, wenn ein Unternehmen in zwei
Veräußerungsakten an zwei verschiedene Erwerber übertragen wird. Das gilt auch dann,
wenn einer der Erwerber die von im erworbenen Betriebsgrundlagen dem anderen Erwerber
entgeltlich zur Nutzung überlässt. Gegen dieses Urteil wurde Revision beim BFH eingelegt (AZ
V R 94/07).
2.4 Verlustvorträge
Verlustvorträge bleiben bei einer Betriebsaufgabe bzw. -veräußerung einkommenssteuerlich
dem bisherigen Einzelunternehmen erhalten. Ein gewerbesteuerlicher Verlustvortrag geht bei
einer Betriebsaufgabe unter.
2.5 Auflösungsverlust
Liegt der Veräußerungserlös bzw. der gemeine Wert der Wirtschaftsgüter des
Einzelunternehmens unter dem Buchwert einschließlich der Auflösungskosten, handelt es sich
um einen Auflösungsverlust, der nach den allgemeinen Regeln innerhalb des Verlustausgleichs
und -abzugs verrechnet werden kann.
2.6 Einnahmenüberschussrechnung
Steuerpflichtige, die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG
ermitteln, müssen aus Anlass der Betriebsaufgabe zur Gewinnermittlung durch
Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG übergehen (BFH, Urteil v. 17.04.1986,
BFH/NV 1987 S. 759).
Wegen Einzelheiten zum Übergang von der Einnahmenüberschussrechnung zum
Betriebsvermögensvergleich siehe unter Wechsel der Gewinnermittlungsart.
Weiterführende Rechtsprechung: Tod eines Freiberuflers
1. Der Tod eines Freiberuflers führt nicht automatisch zu einer Betriebsaufgabe und damit
zum Übergang zum Betriebsvermögensvergleich. Es ist vielmehr möglich, dass die Erben nach
dem Tod des Freiberuflers zufließende Einkünfte zu versteuern haben (BFH, Urteil v.
23.08.1991, BFH/NV 1992 S. 512).
2. Die vorübergehende Verpachtung einer freiberuflichen Praxis durch den Erben des
verstorbenen Freiberuflers oder denjenigen, der die Praxis im Vermächtniswege erworben hat,
führt mangels Betriebsaufgabeerklärung nicht zur Betriebsaufgabe, wenn der
Rechtsnachfolger im Begriff ist, die für die beabsichtigte Praxisfortführung erforderliche
freiberufliche Qualifikation zu erlangen (BFH, Urteil v. 12.03.1992, BStBl 93 II S. 36).
Autorenverzeichnis
Literaturverzeichnis
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Normen:
EStG:16 EStG:16/3 EStG:16/2 EStG:52/47 EStG:16/4 EStG:34 EStG:34/1 EStG:34/3
EStG:6b EStG:35 EStG:4/3 EStG:4/1 EStG:16/1 EStR:16/2 UStG:1/1a UStG:14c/2
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