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Ausgabe 01/Februar 2013
Sehr geehrte Damen und Herren
In Ihrer Hand halten Sie das erste TaxBulletin des Jahres 2013. Dieser Newsletter soll Sie regelmässig
sowohl über Aktualitäten und Neuigkeiten im Steuerrecht als auch über steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten
informieren.
Zinssätze 2013 für gruppeninterne Darlehen/Vorschüsse in Schweizer Franken
Am 25. Februar 2013 hat die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) im Rundschreiben „Steuerlich
anerkannte Zinssätze 2013 für Vorschüsse oder Darlehen in Schweizer Franken“ die ab dem 1. Januar
2013 anwendbaren Zinssätze für Vorschüsse/Darlehen in Schweizer Franken publiziert. Am 26. Februar
2013 hat die ESTV auch die für Vorschüsse/Darlehen in Fremdwährungen geltenden Zinssätze veröffentlicht,
welche wir Ihnen in einem separaten TaxBulletin mitteilen werden.
1. Anwendungsbereich
Bei den publizierten Zinssätzen handelt es sich grundsätzlich um sogenannte Safe-Haven-Zinssätze, welche
im Verhältnis zwischen steuerpflichtigen schweizerischen Kapitalgesellschaften einerseits und ihren
Aktionären respektive nahestehenden Dritten (im Folgenden zusammenfassend als „Beteiligte“ bezeichnet)
andererseits anwendbar sind. Die ESTV legt diese Zinssätze zur Vereinfachung des Drittvergleichs
fest. Die Marktüblichkeit von Leistungen gibt bekannterweise immer wieder Anlass zu Diskussionen mit
den Steuerverwaltungen, sofern es sich dabei um Leistungen im Zusammenhang mit Beteiligten handelt.
Werden die im Rundschreiben festgelegten Höchst- bzw. Mindestzinssätze eingehalten, gilt die Leistung
als marktkonform und die Gesellschaft muss nicht mit einer steuerlichen Korrektur rechnen.
2. Anwendbare Zinssätze für Darlehen/Vorschüsse in Schweizer Franken
Nachfolgend finden Sie eine Übersicht über die für das Jahr 2013 geltenden Safe-Haven-Zinssätze.
2.1 Zinssätze für Darlehen/Vorschüsse von Beteiligten in Schweizer Franken Safe-Haven
Höchstzinssatz
Betriebskredite bei Handels- und Fabrikationsunternehmen 3.75%
Betriebskredite bei Holding- und Vermögensverwaltungsgesellschaften 3.25%
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2.2 Zinssätze für Darlehen/Vorschüsse an Beteiligte in Schweizer Franken Safe-Haven
Mindestzinssatz
Aus Eigenkapital sowie aus unverzinslichem Fremdkapital finanziert 1.50%
Aus Fremdkapital im Umfang bis CHF 10 Mio. finanziert Selbstkosten plus 0.50%
Jedoch mindestens 1.50%
Aus Fremdkapital im Umfang von mehr als CHF 10 Mio. finanziert Selbstkosten plus 0.25%
Jedoch mindestens 1.50%
2.3 Erläuterungen
Wird einem Handels- oder Fabrikationsunternehmen von Beteiligten ein Darlehen gewährt (Passivdarlehen),
so darf dieses höchstens zu 3.75% verzinst werden, sofern es sich dabei um einen Betriebskredit
handelt. Bei Holding- und Vermögensverwaltungsgesellschaften dürfen Zinsen von höchstens 3.25% bezahlt
werden (spezielle Regelungen existieren für Liegenschaftskredite, auf welche nachfolgend nicht eingegangen
wird; falls Sie darüber mehr wissen möchten, stehen wir Ihnen jedoch gerne zur Verfügung).
Darlehen/Vorschüsse, welche der Steuerpflichtige seinen Beteiligten gewährt (Aktivdarlehen), sind zu mindestens
1.50% zu verzinsen. Hat sich der Steuerpflichtige mittels verzinslicher Passivdarlehen refinanziert,
ist ein Zins im Umfang der Selbstkosten (d.h. des Passivzinssatzes) plus einem Zuschlag von 0.50%
bei Darlehen bis CHF 10 Mio. respektive von 0.25% bei Darlehen über CHF 10 Mio., mindestens jedoch
ein Zins von 1.50% vom darlehensnehmenden Beteiligten zu erheben. Zudem sind passivseitig in Bezug
auf die Zinsaufwendungen die Bestimmungen zum verdeckten Eigenkapital gemäss Kreisschreiben Nr. 6
vom 6. Juni 1997 zu berücksichtigen (s. Ziffer. 2.4).
2.4 Verdecktes Eigenkapital
Grundsätzlich bestimmen sich die zulässige Fremdfinanzierung und die anwendbaren Zinssätze im Konzernverhältnis
aufgrund des Kreisschreibens Nr. 6 vom 6. Juni 1997 zum verdeckten Eigenkapital, dem
Rundschreiben vom 25. Februar 2013 betreffend steuerlich anerkannte Zinssätze 2013 für Vorschüsse
oder Darlehen in Schweizer Franken sowie dem Rundschreiben vom 26. Februar 2013 betreffend steuerliche
anerkannte Zinssätze 2013 für Vorschüsse oder Darlehen in Fremdwährungen (siehe separates
TaxBulletin). Im Folgenden vermitteln wir Ihnen eine kurze Übersicht über die Regeln zur Ermittlung des
zulässigen Fremdkapitals/Zinsaufwandes und zeigen Ihnen allfällige Steuerfolgen einer ungenügenden
Eigenkapitalausstattung auf.
2.41 Zusammenspiel der Regeln zum verdeckten Eigenkapital und zu den zulässigen Zinssätzen
2.411 Die Bestimmung der Finanzierungsverhältnisse sowie der Zinssätze
Im Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni 1997 sind die Bemessungsansätze für die Ermittlung des verdeckten
Eigenkapitals bzw. des maximal zulässigen Fremdkapitals festgelegt. Diese Regeln dienen als Grundlage
für die Ermittlung des maximal zulässigen Fremdkapitals und damit auch der Abgrenzung vom Eigenkapital
sowie der Abgrenzung des geschäftsmässig begründeten Aufwandes (bzw. der angemessenen Entschädigung
im Falle der Darlehensgewährung) gegenüber geldwerten Leistungen.
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Die Bestimmung des zulässigen Fremdkapitals (bzw. das Vorliegen von verdecktem Eigenkapital) und des
damit verbundenen maximal zulässigen Zinsaufwandes sowie der diesbezüglichen Steuerfolgen kann in
vier Schritten erfolgen:
1. Schritt: Abklärung, ob Fremdkapital von Beteiligten stammt
Verdecktes Eigenkapital (d.h. steuerlich unzulässiges Fremdkapital) liegt nur vor, wenn das Fremdkapital
direkt oder indirekt von Beteiligten stammt. Wird das Fremdkapital ausschliesslich von unabhängigen Dritten
und ohne Gewährung von Sicherheiten durch Beteiligte bereitgestellt, liegt kein verdecktes Eigenkapital
vor.
2. Schritt: Berechnung des maximal zulässigen Fremdkapitals
Stammt das Fremdkapital von Beteiligten, gilt es in einem zweiten Schritt das maximal zulässige Fremdkapital
zu berechnen. Die Berechnung erfolgt aufgrund der im Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni 1997
festgelegten Prozentsätzen der Aktiven. Grundsätzlich sind die Verkehrswerte der Aktiven am Ende des
Geschäftsjahres massgebend. Sofern das Fremdkapital der Gesellschaft das berechnete zulässige maximale
Fremdkapital übersteigt, liegt grundsätzlich verdecktes Eigenkapital vor.
3. Schritt: Bestimmung des zulässigen Zinsaufwandes
Liegt verdecktes Eigenkapital vor, ist weiter zu prüfen, ob der Zinsaufwand geschäftsmässig begründet ist
und deshalb steuermindernd geltend gemacht werden kann. Werden die Fremdmittel in Schweizer Franken
zur Verfügung gestellt, sind grundsätzlich die im Rundschreiben „Steuerlich anerkannte Zinssätze 2013
für Vorschüsse oder Darlehen in Schweizer Franken“ publizierten Zinssätze anzuwenden. Für Darlehen/Vorschüsse
in Fremdwährungen sind die publizierten Zinssätze im entsprechenden Rundschreiben
vom 26. Februar 2013 anzuwenden (siehe hierzu separates TaxBulletin).
Für die Bestimmung des maximal zulässigen Zinsaufwandes wird das gemäss Schritt 2 berechnete maximal
zulässige Fremdkapital mit dem zulässigen Zinssatz gemäss den Erläuterungen im vorherigen Absatz
multipliziert („Kompensationsmethode“). Übersteigt der verbuchte Zinsaufwand in der Gesellschaft den
maximal zulässigen Zinsaufwand nicht, sollte der Zinsaufwand als geschäftsmässig begründet anerkannt
werden.
4. Schritt: Nachweis des Drittvergleichs
Werden die Regeln über das maximal zulässige Fremdkapital gemäss Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni
1997 nicht eingehalten, steht dem Steuerpflichtigen grundsätzlich der Nachweis des Drittvergleichs offen.
Gelingt dieser Nachweis, ist eine abweichende höhere Fremdfinanzierung möglich. Im Rundschreiben vom
25. Februar 2013 fehlt zwar ein expliziter Vorbehalt betreffend Drittvergleich der angewendeten Zinssätze
für Vorschüsse/Darlehen in Schweizer Franken. Trotzdem dürfen die Regelungen unseres Erachtens nicht
schematisch angewendet werden. Es muss eine einzelfallbezogene Anwendung der Richtlinien erfolgen,
d.h. wenn sich eine Finanzierung nicht innerhalb der Richtlinien bewegt, sollte im konkreten Fall ein individueller
Drittvergleich grundsätzlich möglich sein. An einen solchen Drittvergleich werden gemäss unseren
Erfahrungen in der Praxis jedoch sehr hohe Anforderungen gestellt.
2.412 Steuerfolgen im Falle der Nichtbeachtung der Regeln
Sofern entweder die Regeln zum maximal zulässigen Fremdkapital oder die Regeln zum maximal abzugsfähigen
Zinsaufwand nicht eingehalten werden und der Nachweis des Drittvergleichs der Finanzierung
nicht erbracht werden kann, ergeben sich für die Steuerpflichtigen die nachfolgenden steuerlichen Konsequenzen.
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Das verdeckte Eigenkapital (überschiessendes Fremdkapital) wird zum steuerbaren Eigenkapital hinzugerechnet.
Der Teil des Zinsaufwandes, welcher den maximal zulässigen Zinsaufwand auf den Passivdarlehen
gemäss den vorgenannten Bestimmungen zum verdeckten Eigenkapital überschreitet, qualifiziert als geldwerte
Leistung (geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand) und führt zu einer entsprechenden Erhöhung
des steuerbaren Reingewinns.
Werden zudem die vom Steuerpflichtigen gewährten Vorschüsse/Darlehen von den Beteiligten ungenügend
oder gar nicht verzinst beziehungsweise bezahlt der Steuerpflichtige an seine Beteiligten übersetzte Zinsen
auf den erhaltenen Vorschüssen/Darlehen, so kann seitens der Steuerbehörden eine geldwerte Leistung mit
den entsprechenden Ertragssteuerfolgen beim Beteiligten angenommen werden.
Zudem unterliegt die geldwerte Leistung der schweizerischen Verrechnungssteuer im Umfang von 35%. Da
die schweizerische Verrechnungssteuer vom Empfänger der geldwerten Leistung getragen werden muss
(d.h. die Verrechnungssteuer ist eine so genannte Überwälzungssteuer), stellt die geldwerte Leistung lediglich
65% der verrechnungssteuerpflichtigen Leistung dar. Für die Erhebung der Verrechnungssteuer ist
deshalb die geldwerte Leistung ins Hundert aufzurechnen. Die effektive Steuerbelastung beträgt damit
53.8% der geldwerten Leistung. Im rein innerschweizerischen Sachverhalt (Darlehensgeber und Darlehensnehmer
sind in der Schweiz steuerlich ansässig) kann die Verrechnungssteuer, welche auf der geldwerten
Leistung erhoben wird, üblicherweise mittels Meldeverfahren erledigt werden. Im internationalen
Verhältnis kommt den Verrechnungssteuerfolgen jedoch oftmals eine massgebende Bedeutung zu, da die
Steuerpflicht nicht per se durch Meldung erfüllt werden kann und die Verrechnungssteuer damit nicht
selten eine effektive zusätzliche Steuerbelastung darstellt. Die Verrechnungssteuerfolgen hängen in solchen
Fällen von den folgenden Faktoren ab: (i) Ansässigkeitsstaat des Empfängers der geldwerten Leistung,
(ii) die beteiligungsrechtliche Beziehung des Empfängers zum schweizerischen Steuerpflichtigen,
(iii) ein allfällig anwendbares Doppelbesteuerungsabkommen beziehungsweise Zinsbesteuerungsabkommen
sowie (iv) die Rückerstattungsfähigkeit des Empfängers.
3. Ergebnis
Um insbesondere die Verrechnungssteuerfolgen zu vermeiden, lohnt es sich, die Verzinsung der Gruppendarlehen
regelmässig auf ihre Verträglichkeit mit den entsprechenden Regeln der ESTV zu überprüfen.
Zudem empfiehlt es sich bei fremdfinanzierten Darlehen, welche an Beteiligte gewährt werden, einerseits
den Zinszuschlag und andererseits die Regelungen im Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni 1997 zum verdeckten
Eigenkapital zu berücksichtigen. Gerne unterstützen wir Sie bei der Analyse der gruppeninternen
Finanzierung und der korrekten Anwendung der Regeln der ESTV.
Tax Advisors & Associates AG ist das Beratungsunternehmen für komplexe steuerliche Angelegenheiten —
national und international. Der Fokus liegt dabei nicht auf Standardprodukten, sondern wir konzentrieren
uns auf vielschichtige Sachverhalte, welche flexible, strukturierte und individuell ausgearbeitete Lösungen
erfordern.
Für Rückfragen zum Rundschreiben über die Zinssätze für die Berechnung von geldwerten Leistungen
beziehungsweise zum verdeckten Eigenkapital stehen Ihnen Matthias Erik Vock (Partner) oder Christoph
Nef (Partner) unter der Telefonnummer +41 44 208 10 10 gerne zur Verfügung.
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