Umsatzbesteuerung von Vereinen - Opitz Morck & Kollegen

Umsatzbesteuerung von Vereinen 

Freie wissenschaftliche Arbeit 

zur Erlangung des akademischen Grades 

„Diplom-Kauffrau Univ.“ 

an der 

Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultät der 

Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg 

Lehrstuhl für Deutsches und Internationales Steuerrecht, 

Finanz- und Haushaltsrecht 

Referent: Prof. Dr. iur. Wolfram Reiß 

Betreuer: Dipl.-Kfm. Univ. Christian Ruhland 

Eingereicht am: 25. September 2007 

Eingereicht von: Julia-Susanne Burgert

Inhaltsverzeichnis 

II 

Seite 

INHALTSVERZEICHNIS II 

ABBILDUNGSVERZEICHNIS V 

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS VI 

1. EINFÜHRUNG 1 

1.1. Problemstellung 1 

1.2. Ziel und Gang der Untersuchung 2 

2. GRUNDLAGEN 3 

2.1. Der Verein 3 

2.1.1. Begriff des Vereins 3 

2.1.2. Arten des Vereins 4 

2.1.2.1. Rechtsfähiger Verein vs. nichtrechtsfähiger Verein 4 

2.1.2.2. Ideeller Verein vs. wirtschaftlicher Verein 5 

2.2. Steuerbegünstigte Zwecke 7 

2.2.1. Begünstigte Organisationen 7 

2.2.1.1. Gemeinnützige Zwecke 7 

2.2.1.2. Mildtätige Zwecke 10 

2.2.1.3. Kirchliche Zwecke 12 

2.2.2. Gemeinsame Voraussetzungen 12 

2.2.2.1. Selbstlosigkeit 12 

2.2.2.2. Ausschließlichkeit 13 

2.2.2.3. Unmittelbarkeit 14 

2.2.2.4. Steuerlich unschädliche Betätigungen 15 

2.3. Tätigkeitsbereiche von Vereinen 16 

2.3.1. Ideeller Bereich 16 

2.3.2. Vermögensverwaltung 17 

2.3.3. Zweckbetrieb 18 

2.3.4. Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 19 

3. UMSATZBESTEUERUNG VON VEREINEN 20 

3.1. Unternehmereigenschaft und Leistungsaustausch 21 

3.1.1. Unternehmer und Unternehmen 21

3.1.2. Leistungsaustausch 23 

3.1.3. Leistungen gegenüber Mitgliedern 24 

3.1.3.1. Nationales Recht 24 

3.1.3.1.1. Echte Mitgliedsbeiträge 24 

3.1.3.1.2. Unechte Mitgliedsbeiträge 25 

3.1.3.2. Gemeinschaftsrecht 26 

3.1.4. Zuschüsse 28 

3.1.5. Sponsoring 29 

3.1.6. Wertabgaben an den außerunternehmerischen Bereich 31 

3.2. Steuerbefreiungen und Steuersatzproblematik 32 

3.2.1. Steuerbefreiungen 32 

3.2.1.1. Befreiungsvorschriften 32 

3.2.1.1.1. Umsätze, die unter andere Verkehrsteuergesetze 

fallen 33 

3.2.1.1.2. Vermietung und Verpachtung von Grundstücken 33 

3.2.1.1.3. Krankenhäuser, Altenheime, Pflegeheime 35 

3.2.1.1.4. Lieferung von menschlichem Blut und 

Krankentransport 36 

3.2.1.1.5. Wohlfahrtspflege 36 

3.2.1.1.6. Umsätze gemeinnütziger Einrichtungen und 

Veranstaltungen 37 

3.2.1.1.7. Privatschulen und andere Bildungseinrichtungen 38 

3.2.1.1.8. Vorträge, Kurse, sowie andere kulturelle und 

sportliche Veranstaltungen 39 

3.2.1.1.9. Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen 40 

3.2.1.1.10. Jugendherbergswerk 41 

3.2.1.1.11. Einrichtung der Jugendhilfe 42 

3.2.1.1.12. Ehrenamtliche Tätigkeit 43 

3.2.1.1.13. Personalgestellung durch geistliche Vereinigungen 43 

3.2.1.1.14. Lieferung und Verwendung von Gegenständen, 

die steuerfreien Tätigkeiten dienen 44 

3.2.1.1.15. Gemeinschaftsrechtliche Befreiungsvorschriften 44 

3.2.1.2. Steuervergütung 47 

3.2.1.3. Verzicht auf Steuerbefreiungen 47 

III

3.2.2. Bemessungsgrundlage 48 

3.2.2.1. Entgelt 48 

3.2.2.2. Mindestbemessungsgrundlage 49 

3.2.3. Steuersätze 49 

3.2.3.1. Allgemeiner Steuersatz 50 

3.2.3.2. Ermäßigter Steuersatz 50 

3.3. Vorsteuerabzug und Besteuerung 51 

3.3.1. Berechtigung zum Vorsteuerabzug 52 

3.3.2. Ausschluss des Vorsteuerabzugs 52 

3.3.3. Aufteilung der Vorsteuer 53 

3.3.3.1. Allgemeines 53 

3.3.3.2. Aufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden 54 

3.3.4. Vorsteuerpauschalierung 55 

3.3.5. Vorsteuerberichtigung 56 

3.3.6. Kleinunternehmerregelung 57 

3.3.6.1. Besteuerung der Kleinunternehmer 57 

3.3.6.2. Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung 57 

3.3.7. Erhebung der Umsatzsteuer 58 

3.3.7.1. Entstehung der Steuerschuld und Berechnung 

der Umsatzsteuer 58 

3.3.7.2. Besteuerungsverfahren 58 

3.3.7.3. Aufzeichnungspflichten 59 

4. FAZIT 60 

ANHANG 61 

QUELLENVERZEICHNIS 72 

Literaturverzeichnis 72 

Rechtsquellenverzeichnis 76 

Verzeichnis der Internetquellen 81 

EIDESSTATTLICHE ERKLÄRUNG IX 

LEBENSLAUF X 

IV

Abbildungsverzeichnis 

Abb. 1: Vereine nach Vereinsarten 61 

Abb. 2: Seit 2003 neu gegründete Vereine in Prozent nach Vereinsart 

(Vergleich Alte und Neue Bundesländer) 62 

Abb. 3: Übersicht über die steuerbegünstigten Zwecke 63 

Abb. 4: Übersicht über die Regelsätze für die Hilfe zum Lebensunterhalt 

nach dem SGB XII 64 

Abb. 5: Übersicht über die Tätigkeitsbereiche von Vereinen und 

Beispiele 65 

Abb. 6: Zuordnung sportlicher Veranstaltungen zu den Tätigkeits- 

bereichen 66 

Abb. 7: Übersicht über die Umsatzbesteuerung von Vereinen 67 

Abb. 8: Abgrenzung des nichtunternehmerischen vom unternehmerischen 

Bereich 68 

Abb. 9: Schaubild Wertabgabenbesteuerung 69 

Abb. 10: Übersicht über die für Vereine relevanten Steuerbefreiungen 

und ihre gemeinschaftsrechtliche Grundlage 70 

Abb. 11: Übersicht der Steuersätze 71 

V

Abkürzungsverzeichnis 

Abb. Abbildung 

ABl. Amtsblatt 

Abs. Absatz 

Abschn. Abschnitt 

AEAO Anwendungserlass zur Abgabenordnung 

AO Abgabenordnung 

Art. Artikel 

Aufl. Auflage 

Bd. Band 

ber. berichtigt 

BewG Bewertungsgesetz 

BFH Bundesfinanzhof 

BFH/NV Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Ent- 

scheidungen des Bundesfinanzhofs (Zeitschrift) 

BGB Bürgerliches Gesetzbuch 

BGBl. Bundesgesetzblatt 

BHO Bundeshaushaltsordnung 

BMF Bundesministerium der Finanzen 

Bs. Buchstabe 

BSHG Bundessozialhilfegesetz 

BStBl. Bundessteuerblatt 

bzw. beziehungsweise 

ca. cirka 

d. der 

DB Der Betrieb (Zeitschrift) 

DFB Deutscher Fussball-Bund e.V. 

d.h. das heißt 

Dr. Doktor 

DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) 

DStZ Deutsche Steuerzeitung (Zeitschrift) 

DStJG Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft e.V. 

EFG Entscheidung der Finanzgerichte (Zeitschrift) 

EG Europäische Gemeinschaft 

VI

EG-RL Richtlinie (EWG) zur Harmonisierung der 

VII 

Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die 

Umsatzsteuer 

einschl. einschließlich 

Erl. Erlass 

EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung 

EStG Einkommensteuergesetz 

EStR Einkommensteuer-Richtlinien 

EU Europäische Union 

EuGH Europäischer Gerichtshof 

EUR Euro 

e.V. eingetragener Verein 

EWG Europäische Wirtschaftsgemeinschaft 

f. folgende 

ff. fortfolgende 

FG Finanzgericht 

FinMin Finanzministerium 

FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift) 

gem. gemäß 

GG Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutsch- 

land 

GKV-WettbewerbsstärkungsG Gesetz zur Stärkung des Wettbewerbs in der 

gesetzlichen Krankenversicherung 

GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung 

GStB Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift) 

Hrsg. Herausgeber 

i.H.v. in Höhe von 

Inf Inf (Zeitschrift) 

i. S. v. im Sinne von 

i.V.m. in Verbindung mit 

KStG Körperschaftsteuergesetz 

MwStSystRL Richtlinie des Rates über das gemeinsame 

Nr. Nummer 

Mehrwertsteuersystem 

OFD Oberfinanzdirektion

PC Personal Computer 

Prof. Professor 

PStRG Gesetz zur Reform des Personenstandsrechts 

Rn. Randnummer 

rf. V. rechtsfähiger Verein 

RIW Recht der internationalen Wirtschaft 

S. Seite 

(Fachzeitschrift) 

SGB Sozialgesetzbuch 

sog. so genannte 

städt. städtisches 

u. und 

u. a. unter anderem 

UR Umsatzsteuer-Rundschau (Zeitschrift) 

Urt. Urteil 

USt Umsatzsteuer 

UStB Umsatzsteuerberater (Zeitschrift) 

UStDV Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 

UStG Umsatzsteuergesetz 

UStR Umsatzsteuer-Richtlinien 

usw. und so weiter 

u. U. unter Umständen 

v. vom 

VereinsG Gesetz zur Regelung des öffentlichen 

Vereinsrechts 

Vfg. Verfügung 

Vgl. Vergleiche 

v.H. vom Hundert 

vs. versus 

z.B. zum Beispiel 

zzgl. zuzüglich 

VIII

1. Einführung 

1.1. Problemstellung 

Vereine sind ein bedeutender Bestandteil unserer Gesellschaft. Sie nehmen zahlrei- 

che gesellschaftliche Aufgaben wahr und leisten damit einen wichtigen Beitrag für 

das Gemeinwohl. 

In Deutschland wurden bei einer Erhebung im Oktober 2005 alleine 594 277 einge- 

tragene Vereine verzeichnet. Das tatsächliche bürgerschaftliche Engagement ist je- 

doch weitaus größer, da in Deutschland noch eine große Anzahl nicht eingetragener 

Vereine und Klubs existieren, die nicht erfasst wurden. 1 

Die von den Vereinen geförderten Zwecke umfassen die gesamte Bandbreite des 

gesellschaftlichen Lebens wie Sport, Kultur, Heimatpflege, Erziehung und Natur- 

schutz. Vereine können uneigennützige Ziele wie beispielsweise die Unterstützung 

Bedürftiger, aber auch wirtschaftliche Ziele verfolgen, wie z.B. die Wirtschaftsver- 

bände oder Gemeinschaftseinrichtungen von Unternehmen. Auch bei den Organisa- 

tionen, die das politische Leben prägen, handelt es sich in der Regel um Vereine. 

Hierzu zählen z.B. politische Parteien, Wählervereinigungen, Verbände und Bürger- 

vereinigungen. Die meisten Vereine in Deutschland sind Sport- und Freizeitvereine, 

wobei auch karitative, bzw. Wohlfahrtsvereine und Kulturvereine weit verbreitet 

sind. 2 Die Bedeutung von Vereinen nahm in den letzten Jahren weiterhin zu. Seit 

dem Jahr 2001 stieg die Anzahl der eingetragenen Vereine um ca. 50 000, wobei bei 

den Neugründungen auffiel, dass in den letzten beiden Jahren viele Fördervereine, 

z.B. für Schulen, Kindergärten oder Feuerwehren, gegründet wurden. Die relativ 

geringe Anzahl an neu eingetragenen Sportvereinen ist wohl auf eine Marktsättigung 

in diesem Bereich zurückzuführen. Stattdessen geht der Trend hin zur Gründung von 

Freizeitvereinen. 3 

Alle Vereine haben gemein, dass sie sich mit der Vereinsbesteuerung, insbesondere 

auch der Umsatzbesteuerung auseinandersetzen müssen. Steuern werden grundsätz- 

lich erhoben, um die für das Gemeinwesen erforderlichen Ausgaben decken zu kön- 

nen. Werden aber Mittel von Dritten direkt zum Wohle der Allgemeinheit verwendet, 

wird der Staat finanziell entlastet. In diesen Fällen wäre es wirtschaftlich nicht sinn- 

voll, eine Besteuerung wie bei einer Betätigung zur Verfolgung eigenwirtschaftlicher 

Interessen vorzunehmen. Die Bereitschaft zum selbstlosen Handeln für die Gemein- 

1 Vgl. V&M Service GmbH, Vereinsstatistik 2005, S. 2 

2 Vgl. Abb. 1 im Anhang, S. 61 


1

schaft würde ohne entsprechende Vergünstigung beeinträchtigt. Viele Vereine sind 

aber nebenbei noch in einem Bereich tätig, in dem sie am allgemeinen Wirtschaftsle- 

ben teilnehmen. Hier sind sie wie jeder andere Unternehmer zu behandeln und unter- 

liegen damit der vollen Besteuerung. 

Auch im Hinblick auf die fortschreitende Harmonisierung der Umsatzsteuer und die 

Umsetzung gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften in nationales Recht, ist die genau- 

ere Betrachtung der Umsatzbesteuerung von Vereinen notwendig. 

1.2. Ziel und Gang der Untersuchung 

Ziel dieser Arbeit ist es, die allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung der Verei- 

ne im deutschen Steuerrecht näher zu betrachten. Der Schwerpunkt wird hierbei auf 

den Bereich der Umsatzsteuer gesetzt. Neben den Vorschriften des deutschen Um- 

satzsteuerrechts werden auch die aktuellen Entwicklungen im Gemeinschaftsrecht 

und ihre Auswirkungen auf die Umsatzbesteuerung deutscher Vereine betrachtet. 

Im anschließenden zweiten Kapitel werden sowohl zivil- als auch steuerrechtliche 

Grundlagen der Vereinsbesteuerung dargestellt. Neben der Definition des Vereins- 

begriffes, werden kurz die Unterschiede zwischen rechtsfähigen und nichtrechtsfähi- 

gen, sowie zwischen ideellen und wirtschaftlichen Vereinen erläutert. 

Anschließend werden die steuerbegünstigten Zwecke dargestellt und die Vorausset- 

zungen zur Erlangung der Gemeinnützigkeit aufgezeigt. Im Anschluss hieran werden 

die vier Tätigkeitsbereiche eines Vereins vorgestellt. 

Die Behandlung der Umsatzbesteuerung von Vereinen in Kapitel 3 bildet den 

Schwerpunkt dieser Arbeit. Bei der Bearbeitung dient die Gliederung des Umsatz- 

steuergesetzes in seine einzelnen Abschnitte als Orientierungshilfe. Neben den um- 

satzsteuerlichen Grundlagen wird zunächst erörtert, ob Vereine als Unternehmer im 

Sinne des Umsatzsteuergesetzes einzustufen sind. Ferner werden im Rahmen des 

Leistungsaustausches einzelne Vereinsleistungen, unter Berücksichtigung der EU- 

Rechtsprechung auf ihre Steuerbarkeit untersucht. 

Danach erfolgt die Betrachtung der möglichen Steuerbefreiungen für Vereine und 

eventueller Möglichkeiten darauf zu verzichten. Für die Berechnung der Umsatz- 

steuer muss zunächst die Bemessungsgrundlage dargestellt werden. Im Anschluss 

2

daran wird erläutert, welcher Steuersatz auf welche steuerpflichtige Leistung anzu- 

wenden ist. 

Der dritte Teil der Umsatzbesteuerung beschäftigt sich mit dem Vorsteuerabzug. 

Hier wird erläutert unter welchen Voraussetzungen der Abzug der Vorsteuer gewährt 

wird und welche Sachverhalte zum völligen oder teilweisen Ausschluss des Vorsteu- 

erabzugs führen. Des Weiteren wird auf die Möglichkeit zur Pauschalierung der Vor- 

steuer eingegangen und die Vorschriften für eine eventuelle Vorsteuerberichtigung 

betrachtet. Abschließend wird auf die Besteuerung als Kleinunternehmer, die Soll- 

und Ist-Besteuerung, das Besteuerungsverfahren sowie die Aufzeichnungspflichten 

Bezug genommen. 

In Kapitel vier beschließt ein kurzes Resümee diese Arbeit. 

2. Grundlagen 

2.1. Der Verein 

2.1.1. Begriff des Vereins 

Obwohl der Verein eine weit verbreitete Form von Personenvereinigungen darstellt 

und mit § 21 ff. BGB Vorschriften vorhanden sind, die das Vereinsrecht regeln, fehlt 

es im BGB jedoch an einer Definition des Vereinsbegriffes. 

Gem. § 2 VereinsG gilt folgende Definition. Ein Verein ist ohne Rücksicht auf die 

Rechtsform jede Vereinigung, zu der sich eine Mehrheit natürlicher oder juristischer 

Personen für längere Zeit zu einem gemeinsamen Zweck freiwillig zusammenge- 

schlossen und einer organisierten Willensbildung unterworfen hat. 

Nach herrschender Meinung existieren zwei vereinstypische Merkmale. Ein wesent- 

liches Merkmal ist die körperschaftliche Verfassung, wonach der Verein als einheit- 

liches Ganzes nach innen wie nach außen ausgestaltet sein muss. Dies muss sich in 

einer Satzung, dem Vorhandensein von Organen und der Führung eines Gesamtna- 

mens niederschlagen. Der Zusammenschluss wird durch einen Vorstand vertreten, 

wobei sich die Beschlussfassung der Angehörigen des Vereins grundsätzlich nach 

Stimmenmehrheit richtet. Das zweite grundlegende Merkmal ist die Unabhängigkeit 

der Vereinigung von einzelnen Mitgliedern und damit von Mitgliederwechseln. 4 

Die Vereinsfreiheit ist in Art. 9 GG fixiert, wonach allen Deutschen das Recht ge- 

währt wird Vereine zu gründen. Ein Verbot gilt lediglich für Vereine, deren Zwecke 

4 Vgl. Märkle, Der Verein, S. 21 

3

oder Tätigkeiten den Strafgesetzen zuwiderlaufen, die sich gegen die verfassungs- 

mäßige Ordnung oder gegen den Gedanken der Völkerverständigung richten. 

Weitere Regelungen finden sich im Vereinsgesetz, sowie in §§ 21 ff. BGB. 5 

2.1.2. Arten des Vereins 

2.1.2.1. Rechtsfähiger Verein vs. nichtrechtsfähiger Verein 

Nach dem BGB kann ein Verein entweder als rechtsfähiger (§§ 21ff. BGB) oder 

nichtrechtsfähiger Verein (§ 54 BGB) in Erscheinung treten. In ihrer Funktion und 

Organisation sind beide identisch. Sie grenzen sich ausschließlich durch das Merk- 

mal der Rechtsfähigkeit voneinander ab. 6 

Am Anfang ist jeder gegründete Verein ein nichtrechtsfähiger Verein, auch dann, 

wenn er zu einem späteren Zeitpunkt die Rechtsfähigkeit erlangt. In der Phase zwi- 

schen Gründung und Eintragung wird ein Verein Vorverein genannt. 7 

Mit der Eintragung in das Vereinsregister beim jeweiligen Amtsgericht erhalten 

nichtwirtschaftliche Vereine ihre Rechtsfähigkeit und den Namenszusatz „eingetra- 

gener Verein“, der auch abgekürzt „e.V.“ geführt werden kann. 

Die Eintragung kann jedoch nur unter bestimmten Voraussetzungen erfolgen. Zu- 

nächst muss der Verein bereits gegründet sein und eine Satzung bestehen, in welcher 

die Mindestinhalte enthalten sein müssen. Außerdem darf der in der Satzung veran- 

kerte Vereinszweck nicht gegen gesetzliche Verbote verstoßen und somit illegal sein. 

Zuletzt muss die Eintragung, welche zur Rechtsfähigkeit führt, angemeldet werden. 8 

Wirtschaftliche Vereine und deutsche Vereine mit ausländischem Sitz können sich 

nicht ins Vereinsregister eintragen lassen. Sie erhalten ihre Rechtsfähigkeit durch 

staatliche Verleihung. Sie bekommen nicht den Zusatz „e.V.“ im Namen, sondern die 

Abkürzung „rf. V.“. Rechtsfähige Vereine sind juristische Personen und können sich 

durch den jeweiligen Zusatz im Namen von anderen rechtsfähigen Körperschaften 

des Privatrechts und von nichtrechtsfähigen Vereinen unterscheiden. 9 

Rechtsfähigkeit bedeutet für einen Verein Träger von Rechten und Pflichten zu sein, 

insbesondere die Grundbuchfähigkeit, die Parteifähigkeit in Prozessen und die 

Vermögensfähigkeit. Er hat unter anderem auch das Recht auf einen eigenen Namen 

sowie das Recht Verbindlichkeiten eingehen zu können. Außerdem kann er Gesell- 

5 Vgl. Troll, Besteuerung von Verein, Stiftung und Körperschaft des öffentlichen Rechts, S. 1 

6 Vgl. Rotthege, Firmen und Vereine, S. 194 

7 Vgl. Reichert, Handbuch Vereins- und Verbandsrecht, Rn. 30 

8 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, S. 28 ff. 


4

schafter, Aktionär, Mitglied oder Kommanditist der entsprechenden Gesellschaften 

werden und ist nach Art. 19 Abs. 3 GG Träger der Grundrechte. Darüber hinaus trägt 

der rechtsfähige Verein keine strafrechtliche Verantwortung, ist nicht rechtsfähig im 

Hinblick auf das Familienrecht und das Recht der Wohnsitzbegründung, jedoch trifft 

auf ihn das allgemeine Persönlichkeitsrecht zu und er unterliegt der Steuerpflicht. 10 

Da eine Eintragung nicht zwingend notwendig ist, kann ein nichtrechtsfähiger Verein 

auch auf Dauer angelegt sein. Hier bestimmt § 54 BGB, dass für nichtrechtsfähige 

Vereine die Vorschriften für die Gesellschaft des bürgerlichen Rechts entsprechend 

gelten. Da diese Vorschriften für einen Verein und seine Mitglieder als Nachteilig 

angesehen werden, sollte früher indirekt Druck ausgeübt werden, dass sich mehr 

Vereine der staatlichen Kontrolle unterwerfen. Diese Rechtsfolgen wurden jedoch 

von der Rechtssprechung nach und nach gelockert und heute werden beide Formen 

des Vereins gleich behandelt, soweit es im Einzelfall nicht auf die Rechtsfähigkeit 

oder Registereintragung ankommt. 11 Die in der Summe den eingetragenen Vereinen 

überlegenen nichtrechtsfähigen Vereine setzen sich im Wesentlichen aus denen zu- 

sammen, welche die Rechtsfähigkeit nicht anstreben, diejenigen, die aufgrund man- 

gelnder Voraussetzungen nicht rechtsfähig sein können und solchen, die einst rechts- 

fähig waren. Zu den nichtrechtsfähigen Vereinen gehören u. a. die Gewerkschaften, 

Arbeitgeberverbände, Berufsverbände, politische Parteien, sowie zahllose Klein- und 

Kleinstvereine, wie Kegelklubs und dergleichen. 12 

Im Steuerrecht wird nicht zwischen rechtsfähigen und nichtrechtsfähigen Vereinen 

unterschieden. Die Steuerbegünstigung der §§ 51 ff. AO kann in beiden Fällen we- 

gen Gemeinnützigkeit, Mildtätigkeit oder Kirchlichkeit erzielt werden. 13 

2.1.2.2. Ideeller Verein vs. wirtschaftlicher Verein 

Das BGB unterscheidet zudem zwischen zwei weiteren Vereinsarten, dem ideellen 

Verein (§ 21 BGB), auch Idealverein oder nichtwirtschaftlicher Verein genannt und 

dem wirtschaftlichen Verein (§ 22 BGB). Bei der Differenzierung, ob ein wirtschaft- 

licher oder ein nichtwirtschaftlicher Verein gegeben ist, ist auf den in der Satzung 

beschriebenen Vereinszweck abzustellen, sowie auf die Vereinstätigkeit. 

Sowohl der wirtschaftliche wie auch der ideelle Verein sind verpflichtet, zur Erlan- 

gung der Rechtsfähigkeit den Vereinszweck in der Satzung festzuhalten. Die Angabe 

10 Vgl. Sauter, Der eingetragene Verein, Rn. 2 ff. 


12 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, S. 25 

13 Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 5 

5

des Vereinszwecks in der Gründersatzung stellt zunächst die Zielsetzung der Grün- 

der dar, was durch den Personenzusammenschluss erreicht werden soll. Später wird 

er als oberster Leitsatz oder Lebensgesetz des Vereins für die praktische Vereinstä- 

tigkeit angesehen, welcher ohne die Zustimmung aller Mitglieder nicht geändert 

werden kann. Der Vereinszweck hat somit fundamentale Bedeutung für das Vereins- 

leben und kennzeichnet das Wesen und die Individualität des Vereins. 14 

Der wirtschaftliche Verein ist in der Vorschrift des § 22 BGB geregelt, wonach sein 

Zweck auf einen wirtschaftlichen Zweckbetrieb gerichtet ist. Dieser soll demnach 

bestimmungsgemäß mittels eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erreicht werden, 

wobei der Geschäftsbetrieb die das Wesen des Vereins bestimmende Haupt- oder 

Grundtätigkeit darstellen muss. Das bedeutet, dass ein wirtschaftlicher Verein nur 

dann vorliegt, wenn er sich gemäß Satzung und tatsächlicher Praxis vorwiegend und 

dauernd nach außen entgeltlich betätigt und dabei vermögenswerte Vorteile für den 

Verein oder unmittelbar für die Mitglieder anstrebt. 

Wirtschaftliche Vereine können sich nicht ins Vereinsregister eintragen lassen und 

erhalten gem. § 22 BGB ihre Rechtsfähigkeit durch staatliche Verleihung. Sie treten 

beispielsweise in Form von Sparvereinen, Rentenvereinen, Einkaufskooperationen, 

Wohnungsbauvereinen oder Sterbekassen auf. 15 

Ein ideeller Verein liegt nach § 21 BGB dann vor, wenn sein satzungsgemäßer 

Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist, somit einen 

nichtwirtschaftlichen Zweck angestrebt wird. Demnach darf sich für die Mitglieder 

kein wirtschaftlicher Vorteil ergeben, so dass die aus der Vereinstätigkeit erzielten 

Gewinne nur dem Verein und nicht den Mitgliedern zu gute kommen dürfen. 16 

Nach außen ist ein Idealverein in der Regel durch den Zusatz e.V. erkennbar, da nur 

er im Vereinsregister eingetragen werden kann. 17 

Die Tatsache, dass der Verein einen ideellen Zweck verfolgt, schließt jedoch eine 

wirtschaftliche Betätigung nicht grundsätzlich aus. Es gilt hier das sog. „Neben- 

zweck- bzw. Nebentätigkeitsprivileg“, welches die Unterhaltung eines wirtschaftli- 

chen Geschäftsbetriebes zur Erfüllung von Nebenzwecken erlaubt, um damit die i- 

deellen Ziele erreichen zu können. Es ist jedoch fraglich, inwieweit der wirtschaftli- 

che Geschäftsbetrieb nur zur Erfüllung eines Nebenzwecks unterhalten wird. Die 

Vernachlässigung des Grundsatzes, jede unternehmerische Betätigung als wirtschaft- 

liche Betätigung einzustufen, verlangt gewisse Voraussetzungen. Zum einen muss 

14 

Vgl. Reichert, Handbuch Vereins- und Verbandsrecht, Rn. 525 

15 

Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 3 ff. 

16 

Vgl. Troll, Besteuerung von Verein, Stiftung und Körperschaft des öffentlichen Rechts, S. 2 

17 

Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 4 

6

die unternehmerische Tätigkeit im Gegensatz zur ideellen Betätigung eine unterge- 

ordnete Rolle spielen, so dass die Hauptbetätigung des Vereins nach wie vor die 

nichtwirtschaftliche Betätigung ist. Zum anderen muss sich die unternehmerische 

Tätigkeit im Rahmen des Vereinszwecks halten und die ideelle Tätigkeit ergänzen, 

wobei die unternehmerische Tätigkeit ein noch objektives und sinnvolles Mittel zur 

Förderung des Vereinszwecks sein sollte. Dabei ist gerade im Hinblick auf Sportver- 

eine, die Einnahmen durch die Gastronomie, Ablösesummen, Werbeverträge und den 

Verkauf von Fanartikeln erzielen, bei der Prüfung, ob die oben genannten Vorausset- 

zungen gegeben sind, ein strenger Maßstab anzulegen. 18 

2.2. Steuerbegünstigte Zwecke 

2.2.1. Begünstigte Organisationen 

Die Vorschriften für steuerbegünstigte Zwecke sind in der Abgabenordnung in den 

§§ 51 bis 68 AO geregelt. Diese können gem. § 51 Satz 2 AO ausschließlich von 

unbeschränkt steuerpflichtigen, inländischen Körperschaften, Personenvereinigungen 

und Vermögensmassen im Sinne des § 1 KStG in Anspruch genommen werden, 

worunter auch rechtsfähige und nichtrechtsfähige Vereine fallen. Dies gilt jedoch 

nur, wenn sie gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke selbstlos fördern. 19 

Mit diesen Vorschriften hat der Gesetzgeber die Grenzen der an die Gemeinnützig- 

keit anknüpfenden Steuerbefreiungen und Steuerbegünstigungen in den Einzelsteu- 

ergesetzen gezogen. Art und Umfang und weitere Voraussetzungen für deren Inan- 

spruchnahme ergeben sich aus den jeweiligen Einzelsteuergesetzen. 20 

2.2.1.1. Gemeinnützige Zwecke 

Ursprünglich wurden die Grundsätze der Gemeinnützigkeit in der Gemeinnützig- 

keitsverordnung von 1953 geregelt. Diese wurde jedoch, obwohl auf sie noch heute 

in den Satzungen vieler älterer Vereine Bezug genommen wird, 1977 außer Kraft 

gesetzt. Heute finden sich die Vorschriften zur Gemeinnützigkeit in den §§ 51 bis 68 

AO. 21 

Gemeinnützig bedeutet nach § 52 Abs. 1 AO, dass die Tätigkeit einer Körperschaft 

darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem 

18 Vgl. Sauter, Der eingetragene Verein, Rn. 47 


20 Vgl. Bischoff, Die aktuelle Besteuerung von Vereinen, S. 30 

21 Vgl. Schleder, Steuerrecht der Vereine, S. 33 

7

Gebiet selbstlos zu fördern. Zur Förderung der Allgemeinheit sind gem. § 52 Abs. 2 

AO folgende insbesonders anzuerkennende Zwecke genannt, wie z. B. 

1. die Förderung von Wissenschaft und Forschung, Bildung und Erziehung, 

Kunst und Kultur, der Religion, der Völkerverständigung, der Entwick- 

lungshilfe, des Umwelt-, Landschafts- und Denkmalschutzes, des Hei- 

matgedankens 

2. die Förderung der Jugendhilfe, der Altenhilfe, des öffentlichen Gesund- 

heitswesens, des Wohlfahrtswesens und des Sports. Schach gilt als Sport, 

3. die allgemeine Förderung des demokratischen Staatswesens 

4. die Förderung der Tierzucht, der Pflanzenzucht, der Kleingärtnerei, des 

traditionellen Brauchtums einschließlich des Karnevals, der Fastnacht und 

des Faschings, der Soldaten- und Reservistenbetreuung, des Amateurfun- 

kens, des Modellflugs und des Hundesports. 

Hierbei handelt es sich jedoch nur um eine beispielhafte und keine abschließende 

Aufzählung. Eine Hilfe bei der Auslegung, ob eine Förderung der Allgemeinheit 

gegeben ist, bietet die Aufstellung in der Anlage 1 zu § 48 Abs. 2 EStDV. Begünstigt 

sind danach u. a. auch die Förderung der Rettung aus Lebensgefahr, Verbraucherbe- 

ratung, sowie Förderung der Gleichberechtigung von Männern und Frauen. 

Für Sportvereine ist dabei zu beachten, dass als Sport in diesem Sinne lediglich der 

Amateursport gilt. Die Förderung des bezahlten Sports stellt keinen gemeinnützigen 

Zweck dar, wobei es der Gemeinnützigkeit nicht grundsätzlich entgegensteht, wenn 

ein Verein neben dem unbezahlten auch den bezahlten Sport verfolgt. 

Kennzeichen des Sports ist die körperliche Ertüchtigung. Fehlt diese, werden Betäti- 

gungen, selbst wenn sie im allgemeinen Sprachgebrauch als Sport bezeichnet wer- 

den, im steuerlichen Sinne nicht als Sport angesehen. Somit zählen Denksportarten 

wie z.B. Skat 22 , Bridge, Go und Automaten-Sport nicht zum Sport im Sinne der AO. 

Eine Ausnahme wird jedoch beim Schach gemacht. In § 52 Abs. 2 Nr. 2 AO wird 

Schach ausdrücklich als Sport bezeichnet, so dass Schachvereine oder Sportvereine 

mit Schachabteilungen gemeinnützig sein können. 23 Das Tatbestandsmerkmal der 

Förderung der Allgemeinheit ist ebenfalls ein unbestimmter Rechtsbegriff, der einen 

gewissen Ermessensspielraum zulässt. Sie liegt gem. § 52 Abs. 1 Satz 2 AO immer 

dann vor, wenn der Personenkreis, dem die Förderung zugute kommt, nicht fest ab- 

22 Vgl. BFH-Urt. v. 17.02.2000, BFH/NV Beilage 2000, 1071 

23 Vgl. Finanzministerium Mecklenburg-Vorpommern, Steuertipps für Vereine, S. 7 f. 

8

geschlossen ist, z.B. durch Zugehörigkeit zu einer Familie oder zur Belegschaft eines 

Unternehmens. Sie ist auch dann gegeben, wenn der Kreis der Personen infolge sei- 

ner Abgrenzung, insbesondere nach räumlichen oder beruflichen Merkmalen, dau- 

ernd nur klein sein kann. Ausschlaggebend sind dabei nach AEAO Nr. 1.1 zu § 52 

auch die Höhe der Aufnahmegebühren und der Mitgliedsbeiträge einschließlich Mit- 

gliedsumlagen, die von Vereinen erhoben werden. Steht demnach der Eintritt nur 

einem exklusiven Kreis von Personen offen, ist eine Förderung der Allgemeinheit 

nicht gegeben. Die Förderung der Allgemeinheit liegt demnach vor, wenn 

a) die Mitgliedsbeiträge und Mitgliedsumlagen zusammen im Durchschnitt 

1 023 EUR je Mitglied und Jahr und 

b) die Aufnahmegebühren für die im Jahr aufgenommenen Mitglieder 

durchschnittlich 1 534 EUR nicht übersteigen. 

Grundsätzlich ist das Merkmal „Förderung der Allgemeinheit“ nicht mehr erfüllt, 

wenn diese Grenzen überschritten werden. Allerdings ist nach einem Urteil der FG 

Münster vom 22.01.2001 für die Steuerbegünstigung nicht schädlich, wenn diese in 

einem Jahr nur geringfügig überschritten werden. 24 

Weiterhin hat die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 20.10.1998 25 zu Zwei- 

felsfragen im Zusammenhang mit Investitionsumlagen Stellung genommen. Hier- 

nach darf ein Verein, ohne die Gemeinnützigkeit zu gefährden, neben den Mitglieds- 

beiträgen und Aufnahmegebühren zusätzlich Investitionsumlagen erheben. Diese 

können aber gem. AEAO Nr. 1.2. zu § 52 nur für bestimmte Investitionen verlangt 

werden. Begrifflich sind Investitionen den aktivierungspflichtigen Wirtschaftsgütern 

gleichzusetzen und die erhaltene Investitionsumlage kann wie folgt verwendet wer- 

den: 

- Zeitnahe Verwendung der erhaltenen Mittel für Investitionen, 

- Tilgung von Darlehen für frühere kreditfinanzierte Investitionen und 

- Zuführung zu einer nach § 58 Abs. 6 AO zulässigen Rücklage für 

bestimmte Investitionsvorhaben. 

Diese Investitionsumlage darf max. 5 113 EUR innerhalb von zehn Jahren je Mit- 

glied betragen. Für die Vereinsmitglieder muss es möglich sein, die Zahlung der Um- 

24 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 52/3 f. 

25 Vgl. BMF-Schreiben v. 20.10.1998, DB 1998, 2498 

9

lage auf bis zu zehn Jahresraten zu verteilen. Dies trifft auch dann zu, wenn nicht der 

höchstzulässige Betrag von 5 113 EUR verlangt wird. 

Trotz des steuerrechtlichen Ursprungs handelt es sich bei der Investitionsumlage um 

eine Umlage im vereinsrechtlichen Sinne. Aus diesem Grund muss sie auf jeden Fall 

in der Satzung verankert sein. Es ist jedoch ausreichend, wenn die Satzung allgemein 

Umlagen zulässt und sich die entsprechende Zweckbestimmung aus dem Wortlaut 

des Beschlusses ergibt, welcher die Umlage begründet. 26 

2.2.1.2. Mildtätige Zwecke 

Während bei der Gemeinnützigkeit die Förderung der Allgemeinheit im Vordergrund 

steht, ist diese für die Mildtätigkeit nicht von Bedeutung. Die Mildtätigkeit setzt die 

selbstlose Unterstützung eines bestimmten Personenkreises voraus, auch wenn dieser 

fest abgegrenzt oder nur klein sein sollte. 

Mildtätige Zwecke verfolgen vor allem die Verbände der freien Wohlfahrtspflege 

mit ihren angeschlossenen Organisationen, sowie alle anderen Vereine, die aus- 

schließlich persönliche und wirtschaftliche Hilfeleistungen für bedürftige Personen 

erbringen. Dazu gehören beispielsweise Krankenanstalten, Pflegeheime, Behinder- 

tenheime, Obdachlosenheime, die Telefonseelsorge, Frauenhäuser, Drogenkliniken, 

sowie die Aktion „Essen auf Rädern“. 27 

Zu beachten ist jedoch, dass Institutionen die mildtätige Zwecke verfolgen oftmals 

auch gemeinnützig im Sinne des § 52 AO sind. Die Unterscheidung ist vor allem im 

Hinblick auf den Spendenabzug wichtig, da nach § 10b Abs. 1 Satz 2 EStG die 

Höchstgrenze des Spendenabzugs für Spenden an mildtätige Zwecke doppelt so hoch 

ist wie für Spenden an gemeinnützige Organisationen. Ist eine Körperschaft sowohl 

gemeinnützig als auch mildtätig, gilt der erhöhte Spendenabzug jedoch nur, wenn die 

Zuwendung tatsächlich für die Förderung mildtätiger Zwecke verwendet wird. 28 

Gem. § 53 AO verfolgt eine Körperschaft mildtätige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit 

darauf gerichtet ist, Personen selbstlos zu fördern, 

a) die infolge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands auf die 

Hilfe anderer angewiesen sind (persönliche Hilfsbedürftigkeit) oder 

26 Vgl. Reichert, Handbuch Vereins- und Verbandsrecht, Rn. 6488 f. 

27 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 80 


10

) deren Bezüge nicht höher sind als das Vierfache (beim Alleinstehenden 

oder Haushaltsvorstand das Fünffache) des Regelsatzes der Sozialhilfe im 

Sinne des § 28 SGB XII (wirtschaftliche Hilfsbedürftigkeit). 

Bei der persönlichen Hilfsbedürftigkeit kommt es allein auf den Zustand der auf Hil- 

fe angewiesenen Personen an und nicht auf ihre wirtschaftliche Lage. Dabei ist es 

egal, ob die Hilfsbedürftigkeit wegen des körperlichen, geistigen oder seelischen 

Zustands dauernd, für längere Zeit oder nur vorübergehend besteht. Deshalb sind 

Hilfeleistungen wie die Telefonseelsorge, „Essen auf Rädern“, die Gestellung von 

Pflegekräften bei vorübergehender Krankheit, der Fahrdienst für Kranke und Behin- 

derte, sowie die Begleitung hilfsbedürftiger Personen bei Einkäufen und Behörden- 

gängen als mildtätig einzustufen. Auch hohes Alter (Gebrechlichkeit) oder Jugend 

(Kleinkinder) können Grund für eine persönliche Hilfsbedürftigkeit darstellen. Insbe- 

sondere bei Personen die 75 Jahre oder älter sind kann nach AEAO Nr. 4 Satz 4 zu § 

53 eine körperliche Hilfsbedürftigkeit ohne weitere Prüfung angenommen werden. 29 

In § 53 Nr. 2 AO sind die Grenzen der wirtschaftlichen Hilfsbedürftigkeit festgelegt, 

wonach die Bezüge der unterstützten Personen das Vierfache des Regelsatzes der 

Sozialhilfe im Sinne des § 22 BSHG nicht übersteigen darf. Beim Haushaltsvorstand 

oder bei Alleinstehenden gilt das Fünffache. Bezüge im Sinne dieser Vorschrift sind 

zum einen die Einkünfte im Sinne des § 2 EStG, d.h. Brutto-Einnahmen vor Abzug 

der Lohn- oder Einkommensteuer, und zum anderen zur Bestreitung des Unterhalts 

bestimmte oder geeignete Bezüge nach den Vorschriften H 190 EStH, R 180e EStR 

und 190 Abs. 5 EStR. Außerdem ist das Vermögen einzubeziehen, das zur nachhalti- 

gen Sicherung des Unterhalts geeignet ist. Unbeachtet bleibt dabei ein geringes Ver- 

mögen (< 15 000 EUR), sowie Hausrat oder ein angemessenes Haus. 30 Der Regelsatz 

nach § 28 SBG XII ist abhängig vom jeweiligen Bundesland in dem die hilfsbedürf- 

tigen Personen leben. Der Eckregelsatz gilt für den Haushaltsvorstand und für Al- 

leinstehende. Für weitere Haushaltsangehörige gelten andere Sätze. Demnach sind 

für Kinder bis zur Vollendung des 14. Lebensjahres 60% des Eckregelsatzes und für 

Kinder ab dem 15. Lebensjahr bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres sowie min- 

derjährige Partner 80% des Eckregelsatzes heranzuziehen. 31 

29 Vgl. Buchna, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, S. 80 f. 

30 Vgl. Buchna, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, S. 85 

31 Vgl. hierzu Abb. 4 im Anhang, S. 64 

11

2.2.1.3. Kirchliche Zwecke 

Gem. § 54 Abs. 1 AO verfolgt eine Körperschaft kirchliche Zwecke, wenn ihre Tä- 

tigkeit darauf gerichtet ist, eine Religionsgemeinschaft, die Körperschaft des öffent- 

lichen Rechts ist, selbstlos zu fördern. Bei Religionsgemeinschaften, die nicht Kör- 

perschaft des öffentlichen Rechts sind, kann gem. AEAO Satz 2 zu § 54 wegen För- 

derung der Religion nur eine Anerkennung als gemeinnützige Körperschaft in Be- 

tracht kommen. Da Religionsgemeinschaften des öffentlichen Rechts selbst nicht 

steuerpflichtig sind, bezieht sich die Befreiungsvorschrift auf Betriebe gewerblicher 

Art nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 4, 4 KStG. Kirchliche Zwecke verfolgen beispielsweise 

Dombauvereine, von kirchlichen Behörden verwaltete Stiftungen, Priesterseminare 

und Konvikte. In § 54 Abs. 2 AO werden kirchliche Zwecke wie Errichtung, Aus- 

schmückung und Unterhaltung von Gotteshäusern und kirchlichen Gemeindehäu- 

sern, die Abhaltung von Gottesdiensten, die Ausbildung von Geistlichen, die Ertei- 

lung von Religionsunterricht, die Beerdigung und die Pflege des Andenkens der To- 

ten sowie die Verwaltung des Kirchenvermögens genannt. 

2.2.2. Gemeinsame Voraussetzungen 

Die Verfolgung eines förderungswürdigen Zwecks für sich allein ist noch nicht aus- 

reichend, um die Steuerbegünstigungen in Anspruch zu nehmen. Der förderungswür- 

dige Zweck muss darüber hinaus ausschließlich, unmittelbar und selbstlos verfolgt 

werden. Die Vorschriften dazu finden sich in den §§ 55 bis 63 AO. 32 

2.2.2.1. Selbstlosigkeit 

Das Gebot der Selbstlosigkeit stellt die zentrale Vorschrift des Gemeinnützigkeits- 

rechts dar und ist gem. § 55 AO an fünf Voraussetzungen gebunden. Die Förderung 

der Allgemeinheit geschieht dann selbstlos, wenn nicht in erster Linie eigenwirt- 

schaftliche Zwecke verfolgt werden. Diese Zweckverfolgung wird im Wesentlichen 

an dem Verhältnis steuerbegünstigter und wirtschaftlicher Tätigkeit gemessen. 33 

Darüber hinaus setzt die Selbstlosigkeit voraus, dass die Mittel des Vereins nur für 

die satzungsmäßigen gemeinnützigen Zwecke verwendet werden. Das bedeutet nach 

§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO auch, dass Gewinne eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs 

32 Vgl. Sauer, Vereine und Steuern, S. 144 

33 Vgl. Schleder, Steuerrecht der Vereine, S. 57 f. 

12

zur Verfolgung des satzungsmäßigen Zwecks genutzt werden müssen und folglich 

nicht an Vereinsmitglieder ausgeschüttet werden dürfen. Daneben darf eine steuer- 

begünstigte Körperschaft seine Mittel nicht zur Unterstützung oder Förderung politi- 

scher Parteien einsetzen. Darüber hinaus verlangt das Gebot der Selbstlosigkeit, dass 

keine unverhältnismäßig hohen Vergütungen bezahlt werden dürfen und die Mitglie- 

der bei ihrem Ausscheiden, Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft nicht mehr 

als ihre eingezahlten Kapitalanteile oder den gemeinen Wert ihrer geleisteten Sach- 

einlagen zurückerhalten. Außerdem gilt der Grundsatz der Vermögensbindung, wo- 

nach das Vermögen des Vereins bei seiner Auflösung, Aufhebung oder bei Wegfall 

seines bisherigen Zwecks nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden darf. 

Die letzte Voraussetzung stellt die zeitnahe Mittelverwendung dar. Demnach muss 

die steuerbegünstigte Körperschaft ihre Mittel zeitnah für die satzungsmäßigen Zwe- 

cke verwenden und die Einnahmen dürfen nicht beliebig auf die „hohe Kante“ gelegt 

werden. Die Bildung von Rücklagen ist nur unter den in § 58 Nr. 6 und 7 AO ge- 

nannten Bedingungen erlaubt. 34 

2.2.2.2. Ausschließlichkeit 

Ausschließlichkeit nach § 56 AO liegt dann vor, wenn ein Verein nur seine 

steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verfolgt. Dies bedeutet nach AEAO zu 

§ 56, dass ein Verein mehrere steuerbegünstigte Zwecke nebeneinander verfolgen 

darf, ohne dass dadurch die Ausschließlichkeit verletzt wird. Voraussetzung ist 

jedoch, dass die verwirklichten steuerbegünstigten Zwecke sämtlich satzungsmäßige 

Zwecke sind. Ist dies nicht der Fall, ist eine Satzungsänderung erforderlich, die den 

Erfordernissen des § 60 AO entsprechen muss. 35 Ein Verein, der nach seiner Satzung 

einen steuerbegünstigten Zweck neben einem nicht steuerbegünstigten Zweck 

verfolgt, ist insgesamt nicht steuerbegünstigt. Eine Aufteilung in einen 

steuerbegünstigten und einen nicht steuerbegünstigten Teil ist nicht möglich. 

Allerdings ist durch den Grundsatz der Ausschließlichkeit nicht jede wirtschaftliche 

Betätigung ausgeschlossen. Erlaubt ist die Ausübung einer nicht begünstigten 

Nebentätigkeit, solange diese von untergeordneter Bedeutung bleibt und den Verein 

nicht prägt. Diese Nebentätigkeit wird in der Regel als wirtschaftlicher 

Geschäftsbetrieb ausgeübt, kann aber auch in Form eines Zweckbetriebs oder einer 

Vermögensverwaltung in Erscheinung treten. Dabei ist allerdings gem. AEAO zu § 

59 Nr. 1 darauf zu achten, dass die Unterhaltung wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe, 

34 Vgl. Bischoff, Die aktuelle Besteuerung von Vereinen, S. 36 ff. 

35 Vgl. Möwisch/Straßmann, Steuerrecht für gemeinnützige und mildtätige Einrichtungen, S. 94 

13

haltung wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe, die keine Zweckbetriebe sind, und auch 

die Vermögensverwaltung kein Satzungszweck sein dürfen. Daneben sind nach § 58 

Nr. 8 AO auch gesellige Zusammenkünfte eines Vereins als steuerlich unschädlich 

zu betrachten, soweit diese im Vergleich zu seiner steuerbegünstigten Tätigkeit von 

untergeordneter Bedeutung sind. Der Anerkennung steuerbegünstigter Zwecke steht 

demnach z.B. das selbst bewirtschaftete Vereinsheim, eine Vereinsfeier oder ein 

Vereinsausflug nicht entgegen, wenn diese Tätigkeiten von untergeordneter Bedeu- 

tung sind und damit als Nebenzweck zu den eigentlichen satzungsmäßigen Tätigkei- 

ten anzusehen sind. 36 

2.2.2.3. Unmittelbarkeit 

Unmittelbarkeit im Sinne von § 57 AO liegt vor, wenn ein Verein seine steuerbe- 

günstigten satzungsmäßigen Zwecke selbst oder durch eine Hilfsperson verwirklicht. 

Dies bedeutet, dass eine nur mittelbare Zweckerfüllung nicht ausreicht. Das Wirken 

der Hilfsperson ist nach den Umständen des Falls wie eigenes Wirken der Körper- 

schaft anzusehen. Sie kann sowohl eine natürliche als auch eine juristische Person 

sein und muss nach Weisungen des Vereins einen konkreten Auftrag im Namen und 

für Rechnung des Vereins ausführen. Die Hilfsperson muss sich bei ihrer Tätigkeit 

an die Satzung des Vereins halten. Als Vertragsformen kommt für Hilfspersonen bei 

abhängiger Beschäftigung natürlicher Personen ein Arbeitsvertrag, wenn nur eine 

Tätigkeit geschuldet wird ein Dienstvertrag und wenn Erfolg geschuldet wird ein 

Werkvertrag in Betracht. Nach AEAO zu § 57 Nr. 2 hat der Verein allerdings durch 

Vorlage entsprechender Vereinbarungen nachzuweisen, dass er den Inhalt und den 

Umfang der Tätigkeit der Hilfsperson bestimmen konnte und er die Hilfsperson ü- 

berwacht hat. 

Ausdrücklich anerkannt ist auch die Tätigkeit von gemeinnützigen Dachverbänden, 

z.B. auf Kreis-, Landes- oder Bundesebene, in denen nur Vereine zusammengefasst 

sind, die selbst unmittelbar gemeinnützige Zwecke verfolgen. Die Dachverbände 

müssen im eigenen Interesse überwachen, dass alle angeschlossenen Vereine als ge- 

meinnützig anerkannt sind, da sie sonst ihre eigene Gemeinnützigkeit gefährden. 37 

36 Vgl. Meyer/Knorn, Recht und Steuern der Vereine, S. 174 

37 Vgl. Thiel, Die neue Vereinsbesteuerung, S. 27 

14

2.2.2.4. Steuerlich unschädliche Betätigungen 

Eine Zuwendung im Rahmen der in § 58 AO festgesetzten Betätigungen stellt für die 

gemeinnützige Körperschaft weder einen Verstoß hinsichtlich der Ausschließlich- 

keit, der Unmittelbarkeit noch der Selbstlosigkeit dar. Das gilt beispielsweise für die 

Überlassung finanzieller Mittel, von Personal und Einrichtungsgegenständen, für die 

Bildung von Rücklagen, für gesellschaftliche Zusammenkünfte untergeordneter Be- 

deutung und für die Förderung bezahlten Sports. 

Eine Ausnahme des Unmittelbarkeitsgebots stellt somit § 58 Abs. 1 AO dar, wonach 

auch Körperschaften als steuerbegünstigt behandelt werden, welche ihre Mittel, ins- 

besondere Spenden, in vollem Umfang für die Verwirklichung steuerbegünstigter 

Zwecke einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft zur Verfügung stellen. In 

diese Kategorie fallen z.B. Förder- oder Spendensammelvereine. 38 Fördervereine 

verwirklichen nicht selbst die steuerbegünstigten Zwecke, so dass es an der sonst 

vorgeschriebenen Unmittelbarkeit gem. § 57 AO fehlt. Nur durch die Ausnahmevor- 

schrift des § 58 Nr. 1 AO werden sie als steuerbegünstigt anerkannt. Danach kann 

die Mittelbeschaffung, wie z.B. das Sammeln von Spenden die alleinige steuerbe- 

günstigte Tätigkeit des Vereins sein. Fördervereine sind beispielsweise Schulförder- 

vereine, Fördervereine zur Förderung von Kindergärten, Krankenstationen oder kul- 

turellen Zwecken. 39 

Die Unschädlichkeit nach § 58 Nr. 2 AO ist im Gegensatz zu § 58 Nr. 1 AO in der 

nicht von Anfang an bezweckten Weiterleitung der Mittel zu sehen. 

§ 58 Nr. 3 AO sichert den steuerbegünstigten Körperschaften, trotz Verstoßes gegen 

den Unmittelbarkeitsgrundsatz den Erhalt der Steuerbegünstigung, wenn diese Ar- 

beitskräfte einer anderen Person, einem anderen Unternehmen oder einer anderen 

Einrichtung zur Erfüllung gemeinnütziger Zwecke zur Verfügung stellt. 

Ebenfalls unschädlich ist gem. § 58 Nr. 4 AO die Überlassung von Einrichtungen an 

andere steuerbegünstigte Körperschaften für deren steuerbegünstigte Zwecke. Zu den 

Räumen in diesem Sinne gehören auch Sportstätten, Sportanlagen und Freibäder. 40 

§ 58 Nr. 6 AO stellt eine Ausnahme von dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung 

dar. Danach darf eine steuerbegünstigte Körperschaft ihre Mittel ganz oder teilweise 

einer Rücklage zuführen, soweit dies für die nachhaltige Erfüllung ihrer steuerbe- 

günstigten Zwecke erforderlich ist. Die Rücklagen dürfen nur für die Durchführung 




15

estimmter Vorhaben, mit denen die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke 

verwirklicht werden, gebildet werden. Man bezeichnet sie deshalb als zweckgebun- 

dene Rücklagen. 41 

§ 58 Nr. 7 AO bietet den gemeinnützigen Körperschaften die Möglichkeit, auch freie 

Rücklagen zu bilden. Diese Rücklage wird steuerlich wie das übrige Vermögen der 

Körperschaft behandelt. In die freie Rücklage eingestellt werden darf jährlich bis zu 

einem Viertel des Überschusses aus der Vermögensverwaltung. 42 

Die Förderung der Geselligkeit ist selbst kein gemeinnütziger Zweck. Sie ist jedoch 

nach § 58 Nr. 8 AO unschädlich, wenn sie im Vergleich zu der steuerbegünstigten 

Tätigkeit von untergeordneter Bedeutung ist. Gesellige Veranstaltungen sind Veran- 

staltungen, die der Pflege der vereinsinternen Geselligkeit, des Zusammengehörig- 

keitsgefühls der Mitglieder und der Werbung neuer Mitglieder dienen. Keine geselli- 

gen Veranstaltungen im obigen Sinn sind solche, bei denen Nichtmitglieder unbe- 

grenzten Zutritt haben und die den Zuschnitt gewerblicher Veranstaltungen haben. 

Eine zu umfangreiche Betätigung auf diesem Gebiet, z.B. durch häufige und ausge- 

dehnte Veranstaltungen, gefährdet wiederum die Steuerbegünstigung des Vereins. 43 

Des Weiteren ist für die Gemeinnützigkeit von Sportvereinen nach § 58 Nr. 9 AO 

unschädlich, wenn diese neben dem unbezahlten auch den bezahlten Sport fördern 

Entscheidend für die Gemeinnützigkeit ist jedoch, dass die Förderung des Ama- 

teursports im Vordergrund stehen muss. 44 

2.3. Tätigkeitsbereiche von Vereinen 

Bei Vereinen unterscheidet das Finanzamt vier Tätigkeitsbereiche: den ideellen Be- 

reich, den der Vermögensverwaltung sowie den der wirtschaftlichen Betätigung, der 

sich in einen steuerbegünstigten Bereich, den Zweckbetrieb, und einen nicht steuer- 

begünstigten Bereich, den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gliedert. 45 

2.3.1. Ideeller Bereich 

Der ideelle Bereich wird auch als nichtunternehmerischer Bereich bezeichnet und 

dient dem Hauptzweck des Vereins, der Verfolgung gemeinnütziger Zwecke. Er um- 

41 Vgl. Möwisch/Straßmann, Steuerrecht für gemeinnützige und mildtätige Einrichtungen, S. 85 f. 

42 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, 2000, S. 180 

43 Vgl. Meyer/Knorn, Recht und Steuern der Vereine, S. 182 



16

fasst folglich im Wesentlichen den allgemeinen Vereinsbetrieb mit dem der Verein 

unmittelbar, ausschließlich und selbstlos die satzungsgemäßen Zwecke zu erreichen 

versucht. 46 Dem ideellen Bereich sind die Einnahmen zuzuordnen, die sich nicht auf 

eine gesonderte Gegenleistung beziehen, wie beispielsweise Mitgliedsbeiträge, Geld- 

und Sachspenden, Aufnahmegebühren, Zuschüsse, Schenkungen und Erbschaften. 47 

Die Einnahmen in diesem Bereich unterliegen keiner Besteuerung. Da die meisten 

Vereine, die nicht auf eine wirtschaftliche Betätigung ausgerichtet sind, aus finan- 

ziellen Gründen nicht umher kommen sich im Rahmen des Nebenzweckprivilegs 

wirtschaftlich zu betätigen, ist zu beachten, dass die steuerfreien Einnahmen nur für 

steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden dürfen. 48 

2.3.2. Vermögensverwaltung 

Eine Vermögensverwaltung liegt nach § 14 Satz 3 AO dann vor, wenn Vermögen 

genutzt, z. B. Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen 

vermietet oder verpachtet wird. Somit zählen zur Vermögensverwaltung in erster 

Linie die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und Einkünfte aus Kapital- 

vermögen. 49 

Hier erfolgt eine klare Abgrenzung zum wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Diese ist 

von besonderer Bedeutung, da gemeinnützige Vereine mit den Erträgen aus der 

Vermögensverwaltung nicht körperschaftsteuer- und gewerbesteuerpflichtig sind. 

Darüber hinaus kommt im Rahmen der Umsatzsteuer lediglich der ermäßigte Steuer- 

satz zur Anwendung. Der Tätigkeitsbereich der Vermögensverwaltung ist jedoch 

nicht bei der Zinsabschlag- bzw. der Kapitalertragsteuer steuerbegünstigt. Aus einer 

Vermögensverwaltung kann ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb werden, wenn be- 

sondere Umstände hinzutreten, die über das bloße zur Verfügung stellen von Ver- 

einsvermögen hinausgehen. 50 

Strittig ist dabei die Frage, ob die entgeltliche Überlassung von Flächen in einem 

Sportstadion zu Werbezwecken Vermögensverwaltung eines Sportvereins oder einen 

wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb darstellt. Während der BFH sich mit Urteil vom 

13.03.1991 51 dahingehend festlegte, dass ein gemeinnütziger Verein mit der entgelt- 

46 Vgl. Deutscher Fussball-Bund (Hrsg.), DFB-Steuer-Hanbuch, S. 38 


48 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 62w 


50 Vgl. Sauer/Luger, Vereine und Steuern, S. 195 

51 Vgl. BFH-Urt. v. 13.03.1991, BStBl. II 1992, 101 

17

lichen Gestattung von Bandenwerbung in seinen Sportstätten einen wirtschaftlichen 

Geschäftsbetrieb unterhält, akzeptiert z.B. das Finanzgericht München den Stand- 

punkt der Finanzverwaltung nicht. Nach dessen Auffassung fällt die entgeltliche Ü- 

berlassung von Werbeflächen an nur einen Werbeunternehmer unter die Vermögens- 

verwaltung und nur die Überlassung an mehrere Werbeunternehmer stellt ein wirt- 

schaftlicher Geschäftsbetrieb dar. 52 

2.3.3. Zweckbetrieb 

Grundsätzlich ist ein Zweckbetrieb gem. AEAO Nr. 1 zu § 65 ein wirtschaftlicher 

Geschäftsbetrieb im Sinne von § 14 AO, welcher jedoch unter bestimmten Voraus- 

setzungen steuerlich dem begünstigten Bereich der Körperschaft zugerechnet werden 

kann. Somit führt nicht jede wirtschaftliche Tätigkeit eines Vereins, die über die blo- 

ße Vermögensverwaltung hinausgeht, zwangsläufig zur Steuerpflicht. Zweckbetriebe 

sind ertragsteuerlich freigestellt, umsatzsteuerlich gilt für sie jedoch der ermäßigte 

Steuersatz. Die Grundvorschrift des steuerbegünstigten wirtschaftlichen Geschäftsbe- 

triebs stellt § 65 AO dar, wonach ein Zweckbetrieb unter folgenden Voraussetzungen 

gegeben ist: 53 

1. der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die 

steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke des Vereins zu verwirklichen, 

2. die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können 

und 

3. der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben dersel- 

ben oder ähnlicher Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es 

bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist, wie z.B. 

durch den Verkauf einer Vereinszeitschrift, die über die satzungsmäßigen 

Aktivitäten des Vereins berichtet. 

Ein Zweckbetrieb liegt beispielsweise bei der Erhebung von Eintrittsgeldern oder 

Startgeldern vor. 54 Kein Zweckbetrieb ist dagegen gegeben, wenn die Einrichtung als 

Mittelbeschaffungsbetrieb dazu dient, dem Verein Finanzmittel zu beschaffen. Inso- 

weit gehören Veranstaltungen mit dem Ziel, zusätzliche Finanzierungsquellen zu 

52 Vgl. Gmach, FR 1997, 793 (804) 

53 Vgl. Finanzministerium Mecklenburg-Vorpommern, Steuertipps für Vereine, S. 41 


18

erschließen, wie beispielsweise der Verkauf von Speisen und Getränken, Werbung, 

Basare oder die Verwertung gesammelter Sachen, zum steuerschädlichen wirtschaft- 

lichen Geschäftsbetrieb und nicht zum Zweckbetrieb. 55 

Der Gesetzgeber hat in den §§ 66 bis 68 AO bestimmte wirtschaftliche Geschäftsbe- 

triebe als Zweckbetriebe definiert, auch wenn die Tatbestandsmerkmale des § 65 AO 

nicht erfüllt sind. Darunter fallen u. a. die Wohlfahrtspflege (§ 66 AO), Krankenhäu- 

ser (§ 67 AO), sportliche Veranstaltungen mit einer Umsatzgrenze von 30 678 EUR 

(§ 67a AO) 56 , sowie einzelne Zweckbetriebe (§ 68 AO) wie z.B. Altenwohnheime, 

Werkstätten für Behinderte und Museen. 

2.3.4. Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 

Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ist gem. §14 AO eine selbständige nachhaltige 

Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden 

und die über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht. Da die Absicht 

Gewinn zu erzielen nicht erforderlich ist, geht der Begriff des wirtschaftlichen Ge- 

schäftsbetriebs über den einkommensteuerrechtlichen Begriff des Gewerbebetriebs 

hinaus. 57 

Das Merkmal der Selbständigkeit ist i. S. einer sachlichen Selbständigkeit zu verste- 

hen. Entscheidend ist die Abgrenzbarkeit von der ideellen Tätigkeit des Vereines. 

Verkauft z.B. ein Verein einen PC, der bisher in der Geschäftstelle für die Mitglie- 

derverwaltung eingesetzt wurde, liegt kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor, da 

der Verkauf keine sachliche Selbständigkeit im Sinne des § 14 AO begründet. 58 

Die Begriffsbestimmung der Nachhaltigkeit gem. § 14 AO stimmt mit der nach dem 

EStG überein. Demnach bedeutet Nachhaltigkeit, eine Tätigkeit mit Wiederholungs- 

absicht auszuüben, wobei es nicht erforderlich ist, dass die Tätigkeit ununterbrochen 

ausgeübt wird. Somit ist ein Verein z.B. auch dann selbständig und nachhaltig tätig, 

wenn er jedes Jahr auf einem Volksfest einen Weinausschank unterhält. 59 

Ein Verein kann gem. § 64 Abs. 2 AO auch mehrere steuerschädliche wirtschaftliche 

Geschäftsbetriebe unterhalten. Diese werden als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 

behandelt. Dabei ist jedoch zu beachten, dass die Gemeinnützigkeit insgesamt verlo- 

55 Vgl. Reichert, Handbuch Vereins- und Verbandsrecht, Rn. 6636 ff. 


57 Vgl. Müller-Gatermann, FR 1995, 261 (265) 


59 Vgl. Hüttemann, Wirtschaftliche Betätigung und steuerliche Gemeinnützigkeit, S. 137 f. 

19

en geht, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zum Selbstzweck wird oder diese 

Tätigkeit dem Verein seine Prägung gibt. 

Steuerbegünstigte Vereine sind partiell mit den Werten (Einkünfte, Umsätze, Ver- 

mögen) steuerpflichtig, die zu einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nach § 64 AO 

gehören. Dabei gilt jedoch die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO, wonach kei- 

ne Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer anfällt, wenn die Einnahmen einschließ- 

lich Umsatzsteuer aus wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben, die keine Zweckbetriebe 

sind, insgesamt 30 678 EUR im Jahr nicht übersteigen. Im Rahmen der Umsatzsteuer 

kommt hinsichtlich des Entgelts, das der Leistungsempfänger für die Leistung auf- 

wendet, der Regelsteuersatz zur Anwendung. Insoweit hat die Besteuerungsgrenze 

des § 64 Abs. 3 AO für die Umsatzsteuer also keine Bedeutung. 60 

3. Umsatzbesteuerung von Vereinen 

Die Umsatzsteuer ist neben der Lohnsteuer die beim Verein wohl am häufigsten vor- 

kommende Steuerart. Sie ist eine Verkehrssteuer, deren Erhebung an Vorgänge des 

Geschäftsverkehrs, somit Umsätze, anknüpft. Sie wird als Allphasen-Netto- 

Umsatzsteuer auf jeder Wirtschaftsstufe erhoben, so dass die Steuerlast nur vom 

Endverbraucher getragen werden muss. Dies hat zur Folge, dass der gesetzliche 

Steuerschuldner und der wirtschaftliche Träger der Steuer grundsätzlich unterschied- 

liche Personen sind. Im Gegensatz zur Körperschaftsteuer wird die Umsatzsteuer 

auch dann erhoben, wenn eine Lieferung oder sonstige Leistung zu Selbstkosten be- 

wirkt wird oder mit einem Verlustgeschäft endet. 61 

Für Vereine bedeutet das, dass sie Steuerschuldner sind, wenn sie steuerpflichtige 

Umsätze bewirken, d.h. wenn sie als Unternehmer im Rahmen ihres Unternehmens 

im Inland eine Lieferung oder sonstige Leistung ausführen, die nicht steuerfrei ist. 

Dabei ist es grundsätzlich gleichgültig, ob sie als gemeinnützig anerkannt sind, oder 

ob sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten oder nicht. 62 

Der Grundsatz wird nur insoweit durchbrochen, als gemeinnützigen Vereinen für 

bestimmte Umsätze ein ermäßigter Steuersatz zusteht. 63 Dabei gilt die im Rahmen 

der Körperschaftsteuerveranlagung anerkannte Gemeinnützigkeit auch für die Um- 

satzbesteuerung. 64 

60 Vgl. Sauer, Vereine und Steuern, S. 199 f. 





20

3.1. Unternehmereigenschaft und Leistungsaustausch 

3.1.1. Unternehmer und Unternehmen 

Ob ein Verein Unternehmer im Sinne des UStG ist, richtet sich nach der Regelung 

des § 2 Abs. 1 UStG. Demnach gilt als Unternehmer, wer eine gewerbliche oder be- 

rufliche Tätigkeit selbständig ausübt, wobei das Unternehmen die gesamte gewerbli- 

che oder berufliche Tätigkeit umfasst. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige 

Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, 

fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. 

Rechtsfähige und nicht rechtsfähige Vereine, sowie steuerbegünstigte und nicht steu- 

erbegünstigte Vereine sind demnach Unternehmer, wenn die oben genannten Vor- 

aussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG erfüllt sind. 

Zunächst erfolgt keine Unterscheidung der vier Tätigkeitsbereiche eines Vereins, da 

das Unternehmen gem. § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG die gesamte gewerbliche und berufli- 

che Tätigkeit des Unternehmens umfasst. Somit bilden alle unternehmerischen Tä- 

tigkeitsbereiche zusammen das Unternehmen der Institution, soweit eine nachhaltige 

Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt wird. 65 Aufgrund des weitgehenden 

Unternehmerbegriffs des Umsatzsteuergesetzes kann man davon ausgehen, dass fast 

jeder Verein Unternehmer ist, da außer dem ideellen Bereich meist mindestens ein 

Zweckbetrieb unterhalten wird und Zweckbetriebe dem unternehmerischen Bereich 

zuzuordnen sind. 66 

Ein Verein betätigt sich auch dann unternehmerisch, wenn er gegenüber seinen Mit- 

gliedern Sonderleistungen erbringt, neben dem Mitgliedsbeitrag ein besonderes Ent- 

gelt berechnet oder gegenüber Dritten nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen tätig 

wird. 67 Da die Einnahmeerzielung genügt und für den Unternehmerbegriff nicht auf 

die Gewinnerzielungsabsicht abgestellt wird, können auch verlustbringende Tätigkei- 

ten unternehmerisch sein. Damit kann allein der Umstand, dass nicht kostendeckende 

Entgelte erhoben werden, die Unternehmereigenschaft nicht ausschließen. 68 

Da Vereine persönliche Selbständigkeit besitzen, sind sie immer dann Unternehmer, 

wenn sie nachhaltig tätig werden, d.h. mit Wiederholungsabsicht. Diese liegt dann 

vor, wenn tatsächlich mehrere gleichartige Handlungen unter Ausnutzung derselben 

Gelegenheit oder derselben Verhältnisse vorgenommen werden oder von vornherein 




68 Vgl. Achatz, in: Jachmann, Gemeinnützigkeit, S. 282 

21

eabsichtigt waren. 69 Nachhaltigkeit besteht beispielsweise bereits dann, wenn ein 

Musikverein jedes Jahr ein Musikfest veranstaltet und dabei Eintrittsgelder erhebt 

oder für die Durchführung einer einzigen Festveranstaltung eine Vielzahl von wirt- 

schaftlich, gewerblichen Einzeltätigkeiten notwendig ist. 70 

Bei sportlichen Veranstaltungen, an denen zwei oder mehr Vereine teilnehmen, stellt 

sich die Frage, wer Unternehmer ist und wer die Umsätze zu versteuern hat. Dazu 

bestimmt Abschnitt 16 Abs. 6 UStR, dass bei Sportveranstaltungen auf dem eigenem 

Sportplatz der Platzverein als Unternehmer anzusehen ist und mit den gesamten Ein- 

nahmen der Umsatzsteuer unterliegt. Der Gastverein hat die ihm aus dieser Veran- 

staltung zufließenden Beträge nicht zu versteuern. Bei Sportveranstaltungen auf ei- 

nem fremden Platz hat der mit der Durchführung der Veranstaltung und insbesondere 

der mit der Abwicklung der Kassengeschäfte und der Abrechnung beauftragte Verein 

als Unternehmer die gesamten Einnahmen der Umsatzsteuer zu unterwerfen, wäh- 

rend der andere Verein die ihm zufließenden Beträge nicht zu versteuern hat. 

Nach diesen Grundsätzen ist auch dann zu verfahren, wenn bei Sportveranstaltungen 

nicht einer der beteiligten Vereine, sondern der jeweilige Verband als Veranstalter 

auftritt. So hat der veranstaltende Verband die Gesamteinnahmen aus der jeweiligen 

Veranstaltung zu versteuern, während die Einnahmeanteile der beteiligten Vereine 

nicht der Umsatzsteuer unterliegen. 

Veranstalten mehrere Vereine zusammen eine Veranstaltung, z.B. ein gemeinsames 

Fest, dann ist nicht jeder Verein, sondern die Gemeinschaft als Unternehmer tätig, 

der dann die Umsätze zuzurechnen sind. 71 

Während nach deutschem Steuerrecht der Begriff des Unternehmers genau definiert 

ist, wird im europäischen Recht in Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL lediglich der Begriff 

des Steuerpflichtigen verwendet. 72 

Als Steuerpflichtiger gilt demnach, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig 

von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt. Als wirtschaftliche Tätig- 

keit sind dabei alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden ein- 

schließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe 

und der diesen gleichgestellten Berufe anzusehen. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt 

insbesondere die Nutzung von körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzie- 

lung von Einnahmen. 


70 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, S. 358 f. 

71 Vgl. Boochs, Steuerhandbuch für Vereine, Verbände und Stiftungen, S. 202 f. 


22

3.1.2. Leistungsaustausch 

Die wichtigsten Steuertatbestände im Umsatzsteuergesetz stellen Lieferungen und 

sonstigen Leistungen dar. Sie unterliegen der Umsatzsteuer, wenn sie im Rahmen des 

Unternehmens gegen Entgelt ausgeführt werden. 

Lieferungen eines Unternehmens sind gem. § 3 Abs. 1 UStG Leistungen, durch die 

das Unternehmen oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen 

Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu Verfü- 

gen. Das bedeutet, dass der Lieferer dem Abnehmer die Verfügungsmacht über den 

Gegenstand verschaffen muss. Lieferungen eines Vereins liegen beispielsweise vor, 

wenn der Verein Speisen und Getränke, Sportgeräte, Altmaterial, Bücher oder Karten 

verkauft. 73 

Der Begriff der sonstigen Leistung ist im Umsatzsteuergesetz nur negativ bestimmt. 

Nach § 3 Abs. 9 UStG sind sonstige Leistungen solche Leistungen die keine Liefe- 

rungen sind. Darunter fällt nicht nur aktives Verhalten, sondern auch das Dulden 

oder Unterlassen einer Handlung oder eines Zustandes, wobei unter dem Begriff der 

sonstigen Leistungen hauptsächlich Dienstleistungen zu verstehen sind. 

Sonstige Leistungen kommen bei Vereinen relativ häufig vor. Darunter fallen z.B. 

sportliche oder gesellige Veranstaltungen, Konzerte, Ausstellungen und Vermietun- 

gen. Eine sonstige Leistung wird dabei nicht dadurch zu einer Lieferung, dass ein 

Berechtigungsschein, wie beispielsweise eine Eintrittskarte verkauft wird. 74 

Lieferungen und sonstige Leistungen sind jedoch nur dann steuerbar, wenn ein Leis- 

tungsaustausch zwischen dem Leistungsgeber und dem Abnehmer vorliegt, d.h. 

wenn die Lieferungen oder sonstige Leistungen gegen Entgelt ausgeführt werden. Es 

muss also eine Gegenleistung vorliegen, die entweder in einer Geldleistung oder ei- 

ner Sachleistung bestehen kann und es muss außerdem ein ursächlicher Zusammen- 

hang zwischen der Leistung und der Gegenleistung bestehen. 

Sollte es an dem erforderlichen Leistungsaustausch fehlen, liegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 

1 UStG die Nichtsteuerbarkeit des Umsatzes vor, so dass er nicht der Umsatzsteuer 

unterliegt. 75 Nichtsteuerbare Umsätze eines Vereins liegen beispielsweise bei Zu- 

schüssen aus öffentlichen Mitteln, Mitteln aus Toto- oder Lottogeldern, Schenkun- 

gen, echten Spenden, Beihilfen, Aufnahmegebühren und Kostenumlagen vor. 76 



75 Vgl. Meyer, Recht und Steuern der Vereine, S. 210 

76 Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 143 f. 

23

3.1.3. Leistungen gegenüber Mitgliedern 

Zahlungen der Mitglieder an den Verein können sowohl Mitgliedsbeiträge als auch 

Leistungsentgelte sein oder auch beide Merkmale in sich vereinen, wobei bei der 

Frage nach der Steuerbarkeit von Mitgliedsbeiträgen und der damit verbundenen 

oder auch nicht verbundenen Gegenleistung Zweifel auftreten können. 

3.1.3.1. Nationales Recht 

3.1.3.1.1. Echte Mitgliedsbeiträge 

Echte Mitgliedsbeiträge liegen gem. Abschn. 4 Abs. 1 Satz 1 UStR dann vor, wenn 

der Verein die vereinnahmten Mitgliedsbeiträge dafür nutzt, den satzungsmäßigen 

Gemeinschaftszweck zu erfüllen und somit die Gesamtbelange der Mitglieder wahr- 

zunehmen. Ist dies der Fall, ist ein Leistungsaustausch mangels Entgelt nicht gege- 

ben, was den Verein in dieser Hinsicht nicht zum Unternehmer und die sog. echten 

Mitgliedsbeiträge im umsatzsteuerrechtlichen Sinne als nicht steuerbar qualifiziert. 77 

Voraussetzung für die Annahme echter Mitgliedsbeiträge ist nach Abschn. 4 Abs. 2 

UStR, dass die Beiträge gleich hoch sind oder nach einem für alle Mitglieder ver- 

bindlichen Bemessungsmaßstab gleichmäßig errechnet werden. Dabei ist die Gleich- 

heit auch dann gewahrt, wenn die Beiträge nach einer für alle Mitglieder einheitli- 

chen Staffel erhoben werden oder die Höhe der Beiträge nach persönlichen Merkma- 

len der Mitglieder, wie beispielsweise Lebensalter, Stand, Vermögen, Einkommen 

oder Umsatz abgestuft wird. 78 Werden in verschiedenen Abteilungen eines Vereins 

unterschiedlich hohe Mitgliedsbeiträge erhoben, bedeutet diese Tatsache nicht, dass 

der, den niedrigen Mitgliedsbeitrag übersteigende Betrag als unechter Mitgliedsbei- 

trag anzusehen ist. Oftmals werden innerhalb eines Vereines unterschiedlich hohe 

Mitgliedsbeiträge für einzelne Abteilungen erhoben, da die Kosten für diese eben- 

falls unterschiedlich hoch sind. Mit höheren Mitgliedsbeiträgen werden somit die 

höheren Kosten einer Abteilung abgedeckt, so dass hier ebenfalls die der satzungs- 

gemäße Gemeinschaftszweck des Vereins erfüllt wird. Somit liegen hier auch nicht- 

steuerbare Leistungen des außerunternehmerischen Bereichs vor. 79 

Aufnahmegebühren sind ebenfalls wie echte Mitgliedsbeiträge zu behandeln. 80 


78 Vgl. BFH-Urt. v. 08.09.1994,BStBl. II 1994, 957 



24

3.1.3.1.2. Unechte Mitgliedsbeiträge 

Unechte Mitgliedsbeiträge und damit ein Leistungsaustausch wird gem. Abschn. 4 

Abs. 1 Satz 2 UStR angenommen, wenn ein Verein Leistungen erbringt, die den 

Sonderbelangen der einzelnen Mitgliedern dienen und dabei Beiträge entsprechend 

der tatsächlichen oder vermuteten Inanspruchnahme ihrer Tätigkeit erhoben werden. 

Sie sind zwar in der Höhe gleich, dienen aber in erster Linie nicht dem satzungsmä- 

ßigen Zweck, sondern dem Eigeninteresse der Mitglieder. Da sich normalerweise 

eine Leistung und eine Gegenleistung gegenüberstehen, sind unechte Mitgliedsbei- 

träge in vollem Umfang steuerpflichtig, soweit keine Befreiung gem. § 4 UStG 

greift. 81 Steuerbare Umsätze liegen z.B. vor, wenn ein Verein für Veranstaltungen 

Eintrittspreise erhebt, auch wenn die Veranstaltung nur Mitgliedern offen steht. 82 

Beitragszahlungen, die Mitglieder einer Interessenvereinigung der Lohnsteuerzahler, 

wie z.B. Lohnsteuerhilfeverein, erbringen, um deren in der Satzung vorgesehene 

Hilfe in Lohnsteuersachen in Anspruch nehmen zu können, sind gem. Abschn. 4 

Abs. 3 UStR Entgelte für umsatzsteuerbare Sonderleistungen dieser Vereinigung. 

Dies gilt auch dann, wenn ein Mitglied im Einzelfall trotz Beitragszahlung auf die 

Dienste der Interessenvereinigung verzichtet, da bereits die Bereitschaft, für dieses 

Mitglied tätig zu werden, eine Sonderleistung darstellt. 83 

Die aus Mitgliedsbeiträgen finanzierte Abgabe von Druckerzeugnissen an die Ver- 

bandsmitglieder unterliegt gem. Abschn. 4 Abs. 6 UStR nicht der Umsatzsteuer, 

wenn es sich um Informationen und Nachrichten aus dem Vereinsleben handelt. 

Steuerbare Sonderleistungen liegen jedoch vor, wenn die Vereinszeitschrift gegen 

ein zusätzliches Entgelt an die Mitglieder abgegeben werden oder wenn das Mitglied 

diese gegen Entgelt im freien Handel beziehen müsste. Umlagen für die Finanzie- 

rung einer Zeitschrift können dabei entweder Entgelte für ihre Lieferung oder nicht 

steuerbare Mitgliedsbeiträge sein. 84 

Keine Mitgliedsbeiträge, sondern Sonderleistungsentgelte des Vereins an seine Mit- 

glieder liegen u. a. auch in folgenden Fällen vor, wenn 

- der Verein abschließbare Fächer in Umkleidekabinen gegen Entgelt ver- 

mietet, 





25

- ein Verein ein Benutzerentgelt für die Überlassung einer Kegelbahn an 

einzelne Mitgliedergruppen erhebt, 

- ein Mitglied eines Reit- und Fahrverein mit den Mitgliederbeiträgen auch 

die Gebühren für Reitstunden und die Einstellung der Pferde in die Boxen 

der Vereinsstallung zahlt, 

- ein auf Landesebene organisierter Sportschützenverband Startgelder für 

die Zulassung zu Meisterschaftswettkämpfen von den Einzelkämpfern 

und Mannschaften erhebt, 

- von den aktiven Clubmitgliedern Benutzergebühren für die Überlassung 

der vereinseigenen Sportanlagen/-stätten erhoben werden. 

Im Falle eines gekoppelten Beitrags von echten und unechten Mitgliedsbeiträgen ist 

nach Abschn. 4 Abs. 7 UStR eine Aufteilung vorzunehmen. 

Ist in Mischfällen die Aufteilung in einen steuerbaren und einen nicht steuerbaren 

Teil nicht möglich, muss die Ermittlung anhand einer Schätzung vorgenommen wer- 

den, wobei sich eine Schätzung in der Regel sehr ungünstig auswirken dürfte. 85 

In verschiedenen Fällen werden von der Finanzverwaltung aus Vereinfachungsgrün- 

den die Sonderleistungsentgelte in Prozenten der gesamten Beiträge geschätzt, wie 

beispielsweise bei Fremdenverkehrsvereinen 25 v.H., bei Haus- und Grundeigentü- 

mervereinen und Mietervereinen 20 v.H. und bei Tierzuchtverbänden und Vatertier- 

haltungsvereinen 50 v.H.. 86 

3.1.3.2. Gemeinschaftsrecht 

Zur Behandlung von Mitgliedsbeiträgen an Vereine, die gegenüber ihren Mitgliedern 

tätig werden hat der EuGH die Ansicht der Finanzverwaltung und des BFH, dass 

echte Mitgliedsbeiträge nicht steuerbare Leistungen darstellen, nicht geteilt. 

Der EuGH hat mit seinem Urteil im Fall Kennemer Golf & Country Club 87 entschie- 

den, dass Mitgliedsbeiträge grundsätzlich umsatzsteuerpflichtig sind. 

Der Kennemer Golf & Country Club ist ein Verein niederländischen Rechts, dessen 

satzungsmäßiger Zweck in der Ausübung und Förderung von Sport und Spiel, insbe- 

sondere des Golfsports besteht. Die Mitglieder des Vereins hatten Jahresbeiträge 

sowie Eintrittsgebühren zu entrichten und waren verpflichtet, eine Obligationsanleihe 



87 Vgl. EuGH-Urt. v. 21.03.2002, BFH/NV Beilage 2002, 95 

26

zu zeichnen. Nichtmitglieder konnten die Einrichtungen durch Zahlung einer Tages- 

gebühr nutzen. Dieses Aufkommen machte rund ein Drittel der Gesamteinnahmen 

aus. Der Club entrichtete für die Tagesgebühren von Dritten keine Umsatzsteuer, 

sondern begehrte Steuerbefreiung. Die Finanzverwaltung vertrat jedoch die Auffas- 

sung, dass der Golfclub in Wirklichkeit Gewinn anstrebt und erließ einen Nacherhe- 

bungsbescheid über die Umsatzsteuer für diese Leistungen. Im nachfolgenden 

Rechtsstreit setzte der Hooge Raad der Nederlande diesen aus und legte dem EuGH 

folgende Fragen zur Klärung vor, obwohl die Steuerbarkeit der Mitgliedsbeiträge 

offenbar zunächst gar nicht zur Debatte stand. 

In diesem Zusammenhang wollte das vorlegende Gericht wissen, ob die Jahresbei- 

träge der Mitglieder eines Sportvereins die Gegenleistung für die von diesem Verein 

erbrachten Dienstleistungen darstellen können, auch wenn diejenigen Mitglieder die 

die Einrichtung des Vereins nicht regelmäßig nutzen, verpflichtet sind, ihren Jahres- 

beitrag zu zahlen. 

Laut Meinung des Gerichts, ist die Besteuerungsgrundlage einer Dienstleistung alles, 

was als Gegenleistung für den erhaltenen Dienst aufgewendet wird. Die Dienstleis- 

tung ist somit nur dann steuerpflichtig, wenn zwischen dem geleisteten Dienst und 

der erhaltenen Gegenleistung ein unmittelbarer Zusammenhang besteht. Zweifel am 

unmittelbaren Zusammenhang lässt die Tatsache aufkommen, dass nicht alle Mit- 

glieder des Golfvereins die Sportanlagen in gleichem Umfang nutzen. Der EuGH 

war dabei der Meinung, dass dieser unmittelbare Zusammenhang zwischen der Leis- 

tung des Sportvereins und der Mitgliedsbeiträge gegeben ist. Dem steht auch nicht 

entgegen, dass die Mitgliedsbeiträge in Form von Pauschalbeträgen erhoben werden, 

da laut EuGH die Leistung des Vereins darin besteht, den Mitgliedern dauerhaft 

Sportanlagen und damit verbundene Vorteile zur Verfügung zu stellen. 88 

Bedeutend ist dabei die Beurteilung des Jahresbeitrags als konkretes Leistungsentgelt 

für die angebotenen Leistungen des Vereins. Während im deutschem Umsatzsteuer- 

recht § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG bestimmt, dass als Entgelt alles gilt, was der 

Leistungsempfänger für den Erhalt der Leistung aufwendet, geht Art. 73 

MwStSystRL von der Sicht des Leistenden aus. Entscheidend ist dabei was dieser für 

seine Leistung erhält. Für Vereine ist es damit unbeachtlich, ob und in welchem Um- 

fang das einzelne Mitglied die angebotene Leistung tatsächlich in Anspruch nimmt, 

da die Leistung bereits in der durch die Mitgliedschaft eröffneten Möglichkeit, einen 

individuellen Nutzen zu erzielen, besteht. Somit stellt die Unterhaltung einer Sport- 

88 Vgl. Möhlenkamp, UR 2003, 173 (174) 

27

anlage zur jederzeitigen Nutzung bereits eine Dienstleistung gem. Art. 9 Abs. 1 

MwStSystRL dar, so dass im Gemeinschaftsrecht sowohl echte als auch unechte 

Mitgliedsbeiträge steuerbar sind. 89 

Eine Ausnahme würde lediglich für Vereine bestehen, die ihren Mitgliedern kein 

konkretes Leistungsangebot bieten, wie z.B. Fördervereine. 90 

Allerdings müssen im Gemeinschaftsrecht Mitgliedsbeiträge nicht zwingend mit 

Umsatzsteuer belegt werden, denn nach der EG-rechtlichen Vorgabe sind bestimmte 

in einem engen Zusammenhang mit Sport stehenden Dienstleistungen, die Einrich- 

tungen ohne Gewinnstreben erbringen, von der Umsatzsteuer befreit. 91 Dies hätte zur 

Folge, dass echte Mitgliedsbeiträge zwar steuerbar sind, aufgrund einer Befreiungs- 

vorschrift jedoch nicht von der Umsatzbesteuerung betroffen. 92 

Da die gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben vom Gesetzgeber noch nicht in nationales 

Recht transferiert wurden, besteht für betroffene Vereine ein Wahlrecht, welche Vor- 

schriften für sie vorteilhafter sind und demnach angewendet werden sollen. 93 

3.1.4. Zuschüsse 

Zuschüsse sind Zuwendungen, die den steuerbegünstigten Zwecken dienenden Ver- 

eine regelmäßig von öffentlichen Kassen oder Dachverbänden zufließen. Ebenso wie 

bei Mitgliedsbeiträgen ist der Leistungsaustausch anhand zugrunde liegender Verträ- 

ge und Vereinbarungen zu überprüfen. Man unterscheidet dabei echte und unechte 

Zuschüsse. 94 

Echte Zuschüsse sind gem. Abschn. 150 Abs. 7 UStR immer dann gegeben, wenn die 

Zahlungen nicht aufgrund eines Leistungsaustauschverhältnisses erbracht werden. 

Dies ist Fall, wenn die Zahlungen nicht an bestimmte Umsätze anknüpfen, sondern 

unabhängig von einer bestimmten Leistung gewährt werden, weil z.B. der leistende 

Unternehmer einen Anspruch auf die Zahlung hat oder weil in Erfüllung einer öffent- 

lich-rechtlichen Verpflichtung bzw. im überwiegenden öffentlich-rechtlichen Interes- 

se an ihn gezahlt wird. Echte Zuschüsse stellen damit Einnahmen des ideellen Be- 

reichs dar, die umsatzsteuerlich nicht steuerbar sind. Hierzu zählen regelmäßig Zu- 

schüsse aus öffentlicher Hand. 

89 Vgl. Nieskens, UR 2002, 345 (347) 

90 Vgl. Küffner, DStR 2002, 1387 

91 Vgl. Hundt-Eßwein, UStB 2003, 341 (343) 

92 Vgl. Kapitel 3.2.1.1.15., S. 45 

93 Vgl. Winheller, DStZ 2007, 165 (171) 

94 Vgl. Sauer, Vereine und Steuern, S. 204 

28

Haben Zuschüsse Entgeltcharakter, d.h. wenn sie an bestimmte Verpflichtungen ge- 

knüpft sind, sind unechte Zuschüsse gegeben. 95 Darüber hinaus können unechte Zu- 

schüsse auch dann vorliegen, wenn sie als zusätzliches Entgelt Dritter nach § 10 Abs. 

1 Satz 3 UStG zu behandeln sind. In diesem Fall findet kein Leistungsaustausch 

zwischen dem Verein und dem Zuschussgeber, sondern zwischen dem Verein und 

einer weiteren Person statt. Unechte Zuschüsse stellen genauso wie unechte Mit- 

gliedsbeiträge steuerbare Umsätze dar. 96 

In der Praxis kann sich jedoch die Abgrenzung der echten von den unechten Zu- 

schüssen sehr schwierig gestalten, so dass in der Regel Einzelfallentscheidungen 

getroffen werden müssen. Zur Beurteilung sollte auch immer der jeweilige Zu- 

schussbescheid als Grundlage herangezogen werden. So können beispielsweise im 

Bereich der Forschung echte Zuschüsse vorliegen, wenn es sich um Grundlagenfor- 

schung handelt. Zuschüsse die hingegen für Auftragsforschung gezahlt werden, sind 

als unechte Zuschüsse zu qualifizieren. 97 

3.1.5. Sponsoring 

Sponsoring hat sich in Deutschland erst in den 80er Jahren entwickelt und in den 

letzten Jahren immer mehr an Bedeutung gewonnen, so dass der sog. Sponsoring- 

Erlass mit BMF-Schreiben vom 18.02.1998 erging. 98 Durch die Einnahmen aus 

Sponsoring verspricht sich der Sponsor, anders als bei einer gewöhnlichen Spende, 

Imagepflege, die Steigerung des Bekanntheitsgrades oder auch einfach nur Werbung 

für sich und seine Produkte. Für den Sponsor steht somit der Werbeeffekt an erster 

Stelle, die Förderung von Kultur, Sport und Wissenschaft nur an zweiter. 99 Nach 

AEAO Nr. 7 zu § 64 Abs. 1 beruhen Leistungen eines Sponsors häufig auf einem 

Sponsoring-Vertrag, in dem Art und Umfang der Leistungen zwischen dem Sponsor 

und dem Empfänger der Leistungen vertraglich geregelt sind. 

Die im Zusammenhang mit dem Sponsoring gemachten Aufwendungen können ent- 

weder Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 EStG, Spenden die unter der Vor- 

aussetzung des § 10 b EStG, bzw. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG oder steuerlich nicht ab- 

zugsfähige Kosten der Lebensführung gem. § 12 Abs. 1 EStG, bzw. bei Kapitalge- 

sellschaften verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 

95 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 179 f. 

96 Vgl. Sauer, Vereine und Steuern, S. 204 f. 


98 Vgl. BMF-Schreiben v. 18.02.1998, BStBl. I 1998, 212 

99 Vgl. Rasche, UStB 2001, 208 

29

sein. Unabhängig davon wie die entsprechenden Aufwendungen bei Sponsor behan- 

delt werden, können die erhaltenen Leistungen bei steuerbegünstigten Vereinen im 

Rahmen der Ertragssteuern, steuerfreie Einnahmen im ideellen Bereich, Einnahmen 

aus der Vermögensverwaltung oder steuerpflichtige Einnahmen eines wirtschaftli- 

chen Geschäftsbetriebs sein. 100 

Zu Zweifelsfragen bei der ertragsteuerlichen Behandlung des Sponsorings nahm das 

Finanzministerium Bayern mit Erlass vom 11.02.2000 Stellung. Demnach liegt kein 

steuerpflichtiger Geschäftsbetrieb vor, wenn ein Saal in einem Museum nach dem 

Sponsor benannt wird (z.B. BMW-Saal). Bei der Verwendung des Logos des Spon- 

sors auf der Internetseite eines gemeinnützigen Vereins muss unterschieden werden, 

ob durch einen Link auf das Logo des Sponsors zu den Werbeseiten der sponsernden 

Firma umgeschaltet wird oder nicht. Nur wenn eine Umschaltung möglich ist, liegt 

ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor. 101 

Für die umsatzsteuerliche Einordnung der Sachverhalte wird nach einer Verfügung 

der OFD Karlsruhe vom 05.03.2001 zwischen Geldleistungen und Sachleistungen 

des Sponsors an steuerbegünstigte Vereine unterschieden. 

Für Geldleistungen an steuerbegünstigte Vereine gilt, dass Zahlungen im Rahmen 

des Sponsorings grundsätzlich das Entgelt für steuerpflichtige Leistungen gem. § 1 

Abs. 1 Nr. 1 UStG des steuerbegünstigten Vereins an den Sponsor darstellen. Ab- 

hängig vom jeweiligen Sponsoring-Vertrag können entweder konkrete Werbeleis- 

tungen, wie beispielsweise Banden- oder Trikotwerbung, Anzeigen, Vorhalten von 

Werbedrucken, Lautsprecherdurchsagen, oder aber Duldungsleistungen wie z.B. 

durch Aufnahme des Emblems oder Logos des Sponsors in Verbandsnachrichten, 

Rechenschaftsberichte, Veranstaltungshinweise oder Ausstellungskataloge vorliegen. 

Werbeleistungen stellen, unabhängig von einer eventuell abweichenden ertragssteu- 

erlichen Behandlung, Umsätze im Rahmen des steuerschädlichen wirtschaftlichen 

Geschäftsbetriebs dar, auf die der allgemeine Steuersatz anzuwenden ist. Auf Dul- 

dungsleistungen, die ohne besondere Hervorhebung des Sponsors oder Nennung von 

Werbebotschaften vereinbart werden, ist dagegen der ermäßigte Steuersatz anzuwen- 

den, da kein steuerschädlicher wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vorliegt. 102 

Sachleistungen des Sponsors an steuerbegünstigte Vereine, wie z.B. die Zuwendung 

von Kunstwerken oder die Überlassung von Fahrzeugen, unterliegen wie Geldleis- 

tungen ebenfalls der Umsatzsteuer. Als Bemessungsgrundlage für die steuerpflichti- 

100 Vgl. Thiel, DB 1998, 842 (842 ff.) 

101 Vgl. FinMin Bayern, Erl. v. 11.02.2000, DStR 2000, 594 

102 Vgl. Vfg. d. OFD Frankfurt v. 19.06.2002, HaufeIndex: 852985; 

Vfg. d. OFD Hannover v. 11.02.2003, HaufeIndex: 934146 

30

ge Leistung des steuerbegünstigten Vereins ist dabei der gemeine Wert der Sach- 

oder Dienstleistung des Sponsors heranzuziehen. 103 Eine Ausnahme kann die Nut- 

zung von Werbetrikots im Jugendfußball darstellen. Nach einem Urteil des FG Köln 

vom 17.02.2006 104 gilt die unentgeltliche Überlassung von Werbetrikots nicht als 

steuerpflichtige Werbeleistung, wenn die überlassenen Trikots nur für Mannschaften 

eingesetzt werden, bei deren Spielen typischerweise kaum Publikum anwesend ist. 105 

3.1.6. Wertabgaben an den außerunternehmerischen Bereich 

Seit 01.04.1999 wird die Entnahme von Gegenständen und sonstigen Leistungen für 

Zwecke außerhalb des Unternehmens einer steuerbaren Lieferung oder sonstigen 

Leistung gleichgestellt. 106 Voraussetzung für die Wertabgabenbesteuerung ist aller- 

dings, dass der entnommene oder außerhalb des Unternehmens verwendete Gegens- 

tand oder seine Bestandteile im unternehmerischen Bereich zum vollen oder teilwei- 

sen Vorsteuerabzug berechtigt haben. 

Eine steuerbare Lieferung liegt gem. § 3 Abs. 1b UStG vor, wenn aus dem unter- 

nehmerischen Bereich Gegenstände entnommen und dem ideellen Bereich zugeführt 

werden. Bei gemeinnützigen Vereinen kann somit die Entnahme aus dem Tätigkeits- 

bereichen der Vermögensverwaltung, des Zweckbetriebs und des wirtschaftlichen 

Geschäftsbetriebs der Umsatzbesteuerung unterliegen, während die unternehmeri- 

sche Sphäre von nicht steuerbegünstigten Vereinen sich auf die Vermögensverwal- 

tung und wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe beschränkt. Unterhält ein Verein mehre- 

re wirtschaftliche Geschäftsbetriebe im Sinne des § 14 AO, so ist die Überführung 

von Gegenständen aus einem in den anderen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb keine 

Wertabgabe, weil die Gegenstände im Unternehmen verbleiben. Es liegt vielmehr ein 

nicht steuerbarer Innenumsatz vor. 

Bewirtet z.B. ein Vereinsvorstand in der Vereinsgaststätte die Teilnehmer einer 

Sportveranstaltung, die nicht der Einnahmeerzielung dient, liegt eine steuerbare 

Wertabgabe in Form der Entnahme von Gegenständen aus dem Unternehmensver- 

mögen vor. Dies ist ebenso der Fall, wenn beispielsweise ein Verein, der einen 

Buchhandel betreibt, Bücher in seine Vereinsbibliothek übernimmt. 107 

103 Vgl. Vfg. d. OFD Karlsruhe v. 05.03.2001, DStR 2001, 853 

104 Vgl. FG Köln, Urt. v. 17.02.2006, EFG 2006, 1108 

105 Vgl. Winheller, DStZ 2007, 165 (170) 

106 Vgl. Abb. 9 im Anhang, S.69 

107 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 150/5 ff. 

31

Wertabgaben liegen gem. § 3 Abs. 9a UStG auch bei der Ausführung von sonstigen 

Leistungen durch den unternehmerischen Vereinsbereich an den außerunternehmeri- 

schen vor. Dies ist bei Vereinen beispielsweise denkbar, wenn Bürogeräte, Schreib- 

material und andere Gegenstände, die zum Unternehmensvermögen gehören, für 

außerhalb des Unternehmens liegende Zwecke verwendet werden. Ein weiteres Bei- 

spiel wäre der Einsatz eines zum wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gehörenden 

Kraftfahrzeuges beim Bau eines Verwaltungsgebäudes für den Verein. 108 

Neben der Entnahme und Verwendung von Wirtschaftsgütern, begründen auch un- 

entgeltliche Zuwendungen von Gegenständen, sowie die unentgeltliche Erbringung 

einer sonstigen Leistung eine Wertabgabenbesteuerung im Sinne der §§ 3 Abs. 1b 

und Abs. 9a UStG. 

3.2. Steuerbefreiungen und Steuersatzproblematik 

3.2.1. Steuerbefreiungen 

3.2.1.1. Befreiungsvorschriften 

Viele steuerbare Umsätze sind aus wirtschaftspolitischen, sozialen und kulturellen 

Gründen oder zur Vermeidung von einer Mehrfachbesteuerung nach § 4 UStG von 

der Umsatzsteuer befreit. Zu beachten ist jedoch das Konformität im Bezug auf ge- 

meinschaftsrechtliche Vorgaben nur besteht, wenn die nationalen Befreiungsvor- 

schriften entweder von einer in der MwStSystRL vorgesehenen Steuerbefreiungen 

gedeckt oder nach einer in ihr vorgesehenen Abweichung zulässig sind. 109 

Die Gemeinnützigkeit eines Vereins allein begründet noch keine Steuerbefreiung für 

die im Rahmen der Vermögensverwaltung, dem Zweckbetrieb oder dem steuerschäd- 

lichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb getätigten Umsätze. 110 Es sind auch keine 

speziellen Befreiungsvorschriften für Vereine im Allgemeinen und für steuerbegüns- 

tigten Zwecken dienende Körperschaften im Besonderen enthalten. 

Für steuerbegünstigten Zwecken dienende Körperschaften kommen nur die nachfol- 

gend dargestellten Steuerbefreiungsvorschriften des § 4 UStG in Betracht. 111 


109 Vgl. Birkenfeld, Mehrwertsteuer der EU, S. 90 


111 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 150/12 

32

3.2.1.1.1. Umsätze, die unter andere Verkehrsteuergesetze fallen 

Die Befreiungsvorschrift nach § 4 Nr. 9 UStG beugt einer Doppelbesteuerung mit 

Verkehrsteuern vor. Aus diesem Grund bleiben Umsätze, die unter das Grunder- 

werbsteuergesetz und das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen, steuerfrei. 

Während gem. § 4 Nr. 9a UStG die Umsätze bei einem Grundstücksverkauf auch 

dann steuerfrei bleiben, wenn keine Grundsteuer anfällt, tritt die Steuerfreiheit nach § 

4 Nr. 9b UStG bei Umsätzen, die unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen, nur 

dann ein, wenn die Rennwett- und Lotteriesteuer auch tatsächlich erhoben wird. 112 

3.2.1.1.2. Vermietung und Verpachtung von Grundstücken 

Die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, Gebäuden und Grundstückstei- 

len ist nach § 4 Nr. 12 UStG von der Umsatzsteuer befreit. Dagegen ausdrücklich 

nicht steuerfrei ist nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG die Vermietung von Wohn- und 

Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden 

bereithält, die Vermietung auf Campingplätzen sowie die die Verpachtung und Ver- 

mietung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Be- 

triebsanlage gehören, auch wenn sie wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind, 

sog. Betriebsvorrichtungen. 

Gem. BFH-Urteile vom 25.03.1971 113 und vom 04.12.1980 114 erfolgt die Beurtei- 

lung, ob eine Vermietung oder Verpachtung vorliegt, durch das bürgerliche Recht. 

Danach liegt gem. § 535 BGB eine Vermietung vor, wenn der Gebrauch einer Sache 

gegen Entrichtung eines Mietzinses gewährt wird und Gegenstand des Vertrags ist. 

Eine Grundstücksverpachtung ist dagegen gegeben, wenn nach § 581 BGB dem 

Pächter das Grundstück nicht nur zum Gebrauch überlassen wird, sondern ihm auch 

der Genuss der Früchte gewährt wird. 

Keine Grundstücksvermietung stellt hingegen die Vermietung von Baulichkeiten dar, 

die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden und 

daher keine Bestandteile des Grundstücks sind. Hierunter fallen z.B. Baubuden, Ki- 

oske, Tribünen und ähnliche Einrichtungen. 115 

Für Zwecke der Umsatzbesteuerung ist zwischen reinen Miet- und Pachtverträgen, 

gemischten Verträgen und Verträgen besonderer Art zu unterscheiden. 


113 Vgl. BFH-Urt. v. 25.03.1971, BStBl. II, 473 

114 Vgl. BFH-Urt. v. 04.12.1980, BStBl. II, 231 


33

Bei reinen Miet- und Pachtverhältnissen gehören zu den nach § 4 Nr. 12 UStG steu- 

erfreien Leistungen der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken auch die 

damit im unmittelbaren Zusammenhang stehenden üblichen Nebenleistungen wie 

z.B. die Lieferung von Wärme, die Versorgung mit kaltem und warmen Wasser, 

Flur- und Teppichreinigung und Beleuchtung. Die Nebenleistungen sind unabhängig 

davon einzubeziehen ob sie mit der Miete abgegolten sind oder ob für sie ein beson- 

deres Entgelt berechnet wird. 116 

Gemischte Verträge liegen vor, wenn der Vertrag sowohl die Merkmale einer Ver- 

mietung als auch die Merkmale einer anderen Leistung aufweist. Liegt ein derartiger 

Vertrag vor, ist das Entgelt aufzuteilen. Das bedeutet eine Aufteilung des Entgelts in 

den Anteil der steuerfreien Grundstücksvermietung und den Anteil der steuerpflich- 

tigen Leistungen. Gem. Abschn. 80 Abs. 1 UStR ist die Aufgliederung gegebenen- 

falls anhand einer Schätzung vorzunehmen. 

Verträge besonderer Art sind nach Abschn. 81 Abs. 1 UStR gegeben, wenn die ein- 

zelnen Leistungselemente nicht voneinander zu unterscheiden und untrennbar mit- 

einander verbunden sind und die Gebrauchsüberlassung des Grundstücks gegenüber 

anderen wesentlichen Leistungen zurücktritt. In diesem Fall stellt das Vertragsver- 

hältnis ein unteilbares Ganzes dar, das nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 12 

UStG fällt. Für Vereine kommen beispielsweise, die Überlassung von Außenwand- 

flächen zu Reklamezwecken, die Benutzung eines Golfplatzes oder einer Schießan- 

lage ohne Ausschluss anderer 117 , die Überlassung einer Kegel- oder Bowlingbahn 

innerhalb einer Anlage mit mehreren Bahnen 118 , die Gestattung der Benutzung eines 

Schwimmbades gegenüber Einzelpersonen im Rahmen des allgemeinen Badebetrie- 

bes oder die Überlassung einzelner Schwimmbahnen an Vereine und Schulen wäh- 

rend des allgemeinen Badebetriebs 119 in Betracht. 

Für Vereine von besonderer Bedeutung ist dabei die Nutzungsüberlassung von 

Sportanlagen und anderen Anlagen. Nach BFH-Urteil vom 14.04.1992 war die 

entgeltliche Überlassung von Hallentennisplätzen an Tennisspieler in eine steuerfreie 

Vermietung von Grundstücken und in eine steuerpflichtige Vermietung von Be- 

triebsvorrichtungen aufzuteilen. 120 Allerdings ist dieses Urteil durch das BFH-Urteil 

vom 31.05.2001 überholt. Demnach gilt, dass die Überlassung von Sportanlagen 

116 Vgl. Boochs, Steuerhandbuch für Vereine, Verbände und Stiftungen, S. 227 



119 Vgl. BFH-Urt. v. 10.02.1994, BStBl. II 1994, 668; 

BFH-Urt. v. 31.05.2001, BStBl. II 2001, 658 


34

egelmäßig nicht unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12a UStG fällt. Zum An- 

wendungsbereich des Urteils vom 31.05.2001 hat das Bundesministerium der Finan- 

zen mit Schreiben vom 17.04.2003 121 Stellung genommen. Als Sportanlagen gelten 

demnach insbesondere Sportplätze und Sportstadien, Schwimmbäder, Tennisplätze 

und –hallen, Schießstände von Schützenvereinen, Festplätze für Schützenfeste, Ke- 

gelbahnen, Squash-, Reit-, Turn-, Sport-, Fest- und Mehrzweckhallen, Eissportsta- 

dien, -hallen und –zentren, sowie Golfplätze. Die Regelung bezüglich der Aufteilung 

in einen steuerfreien und einen steuerpflichtigen Teil wurde aufgegeben und unter 

Hinweis auf die Rechtsprechung vom Europäischen Gerichtshof eine einheitliche 

steuerpflichtige Leistung angenommen. Vereine konnten gem. § 27 Abs. 6 UStG für 

die Umsatzbesteuerung von Alt-Sportanlagen bis zum 31.12.2004 ein Wahlrecht 

ausüben. Demnach konnten Umsätze aus der Nutzungsüberlassung von Sportanlagen 

bis zum 31.12.2004 in eine steuerfreie Grundstücksüberlassung und in eine steuer- 

pflichtige Überlassung von Betriebsvorrichtungen aufgeteilt werden. 

Erfolgt die Vermietung von Sportstätten einschließlich der Betriebsvorrichtungen auf 

längere Dauer, d.h. für mindestens sechs Monate, so sind die Einnahmen der Vermö- 

gensverwaltung zuzuordnen. Ist jedoch eine Vermietung für kurze Dauer an Mitglie- 

der gegeben, so liegen Einnahmen des Zweckbetriebs vor. Die kurzfristige Vermie- 

tung von Sportstätten an Nichtmitglieder hingegen, stellen Einnahmen des steuer- 

schädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs vor, da der Verein in größerem Um- 

fang in Wettbewerb zu nicht begünstigten Vermietern von Sportstätten steht. 122 

3.2.1.1.3. Krankenhäuser, Altenheime und Pflegeheime 

Steuerfrei sind gem. § 4 Nr. 16 UStG die mit dem Betrieb eines Krankenhauses, ei- 

ner Diagnoseklinik oder anderen Einrichtungen der ärztlichen Heilbehandlung, sowie 

von Alten- und Pflegeheimen eng verbundenen Umsätze. 

Werden diese Einrichtungen in Form einer juristischen Person des öffentlichen 

Rechts betrieben, so steht ihr gem. § 4 Nr. 16a UStG die Steuerfreiheit ohne Ein- 

schränkungen zu. Von privaten Vereinen betriebene Einrichtungen sind nur dann 

begünstigt, wenn sie im vorangegangenen Kalenderjahr die Voraussetzungen der 

Abgabenordnung für die Anerkennung der Gemeinnützigkeit erfüllt haben. 123 




35

Unter die Befreiung fallen bei Krankenanstalten neben der Unterbringung, Verpfle- 

gung und ärztlicher Betreuung stationär aufgenommener und ambulanter Patienten 

auch Naturalleistungen an das Personal, der Verkauf von Büchern und Getränken an 

Patienten, die Telefonbenutzung von Patienten und der Krankentransport durch die 

Anstalt. 124 Eng verbundene Umsätze gem. Abschn. 100 UStR stellen u. a. auch die 

Personalgestellung durch ein Krankenhaus an eine Arztpraxis dar, wie der BFH in 

seinem Urteil vom 18.01.2005 klargestellt hat. 125 

Nicht zu den eng verbundenen Umsätzen zählen beispielsweise Arzneimittelliefe- 

rungen an Krankenhäuser anderer Träger oder an Besucher, Lieferung von Speisen 

und Getränken an Besucher und Leistungen der Zentralwäschereien. 126 Ebenso stellt 

die Rufbereitschaft eines Pflegedienstes keinen eng verbundenen Umsatz dar. Der 

Einsatz macht zwar u. U. eine Notfallbehandlung erforderlich, dient aber selbst nicht 

der Behandlung einer Krankheit und ist daher nicht von der Steuer befreit. 127 

3.2.1.1.4. Lieferung von menschlichem Blut und Krankentransport 

Steuerfrei ist gem. § 4 Nr. 17a UStG die Lieferung menschlichen Blutes und von 

menschlichen Organen, sowie nach § 4 Nr. 17b UStG die Beförderung von kranken 

und verletzten Personen mit dafür besonders eingerichteten Fahrzeugen. 

Für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung ist es erforderlich, dass die Kranken- 

fahrzeuge z.B. mit Liegen oder Spezialsitzen ausgerüstet sind. Begünstigt sind nicht 

nur die Leistungen für die Beförderung akut kranker oder verletzter Personen, son- 

dern auch der Transport von schwer Körperbehinderten mit Krankenfahrzeugen. 

Fahrzeuge, die in erster Linie für die Beförderung anderer Personen bestimmt sind, 

z.B. Taxis, gehören nach Abschn. 102 Abs. 2 Satz 3 UStR nicht zu den Krankenfahr- 

zeugen. 128 

3.2.1.1.5. Wohlfahrtspflege 

Die Leistungen der amtlich anerkannten Verbände der freien Wohlfahrtspflege sind 

nach § 4 Nr. 18 UStG von der Umsatzsteuer befreit. 




127 Vgl. FG Hessen, Beschluss v. 24.03.2006, www.legios.de 


36

Wohlfahrtspflege ist nach § 66 Abs. 2 AO die planmäßige, zum Wohle der Allge- 

meinheit und nicht des Erwerbs wegen ausgeübte Sorge für Notleidende oder gefähr- 

dete Mitmenschen. Die Sorge kann sich auf das gesundheitliche, sittliche, erzieheri- 

sche oder wirtschaftliche Wohl erstrecken und Vorbeugung oder Abhilfe bezwecken. 

Eine beispielhafte Aufzählung entsprechender Einrichtungen enthält § 68 AO. 

Voraussetzung für die Steuerbefreiung der Leistungen der amtlich anerkannten Ver- 

bände der freien Wohlfahrtspflege und der der freien Wohlfahrtspflege dienenden 

Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die einem Wohl- 

fahrtsverband als Mitglied angeschlossen sind ist nach § 4 Nr. 18 UStG, dass 

- die Unternehmen ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtä- 

tigen oder kirchlichen Zwecken im Sinne der §§ 52 bis 54 AO dienen, 

- die Leistungen unmittelbar dem nach der Satzung, Stiftung oder sonstigen 

Verfassung begünstigten Personenkreis zugute kommen und 

- die Entgelte für die in Betracht kommenden Leistungen hinter den durch- 

schnittlich für gleichartige Leistungen von Erwerbsunternehmen verlang- 

ten Entgelten zurückbleiben. 

Steuerfrei sind dabei auch die Beherbergung, Beköstigung und die üblichen Natural- 

leistungen, die diese Unternehmer den Personen, die bei den Leistungen nach § 4 Nr. 

18 Satz 1 UStG tätig sind, als Vergütung für die geleisteten Dienste gewähren. 129 

Um zu verdeutlichen, welche Verbände zu den amtlich anerkannten gehören, hat § 

23 UStDV einen Katalog aufgestellt, in dem u. a. das Deutsche Rote Kreuz e.V., die 

Arbeiterwohlfahrt e.V., der Deutsche Caritasverband e.V., das Diakonische Werk der 

evangelischen Kirche e.V. sowie der Deutsche Blindenverband e.V. aufgeführt sind. 

Als Mitgliedschaft im Sinn des § 4 Nr. 18 UStG ist gem. Abschn. 103 Abs. 4 UStR 

nicht nur die unmittelbare Mitgliedschaft in einem amtlichen anerkannten Wohl- 

fahrtsverband anzusehen, sondern auch bei einer nur mittelbaren Mitgliedschaft kann 

die Steuerbefreiung in Betracht kommen. 

3.2.1.1.6. Umsätze gemeinnütziger Einrichtungen und Veranstaltungen 

Nach § 4 Nr. 20a Satz 1 UStG sind die Umsätze besonders von den Gebietskörper- 

schaften Bund, Länder und Gemeinden steuerfrei, wenn es sich um Theater, Orches- 


37

ter, Kammermusikensembles, Chöre, Museen, botanische und zoologische Gärten, 

Tierparks, Archive, Büchereien sowie Denkmäler der Bau- und Gartenbaukunst han- 

delt. Das gleiche gilt nach § 4 Nr. 20a Satz 2 UStG für gemeinnützige Vereine, wenn 

sie eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde vorlegen, dass die Einrich- 

tung des Vereins die gleichen kulturellen Aufgaben erfüllt wie die einer Gebietskör- 

perschaft. 130 

Zu den Orchestern, Kammermusikensembles und Chören gehören gem. Abschn. 107 

Abs. 1 UStR alle Musik- und Gesangsgruppen, die aus zwei oder mehr Mitwirken- 

den bestehen. Auf die Art der Musik kommt es dabei nicht an, so dass auch Unterhal- 

tungsmusik unter die Vorschrift fallen kann. Der EuGH hat inzwischen mit EuGH- 

Urteil vom 03.04.2003 entschieden, dass auch Solomusiker von der Umsatzsteuer 

befreit sein können, wenn sie die Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde im 

Sinne des § 4 Nr. 20 UStG vorlegen. 131 

Nach BFH-Urteil vom 14.05.1998 132 ist die Abgabe von Speisen und Getränken bei 

solchen Veranstaltungen nicht von der Umsatzsteuer befreit. Der BFH ist weiterhin 

der Auffassung, dass die Abgabe von Speisen und Getränken keine eng verbundenen 

Nebenleistungen zu einem Theater sind. 133 Wenn allerdings in einem Museum z.B. 

Postkarten, Plakate, Bildbände usw. verkauft werden, gelten diese nach Abschn. 108 

Abs. 2 Satz 4 UStR als typische Museumsleistungen die von der Umsatzsteuer be- 

freit sind, wenn es sich um die Darstellung von Objekten des betreffenden Museums 

handelt, das Museum die genannten Gegenstände selbst herstellt oder herstellen lässt 

und diese Gegenstände ausschließlich in diesem Museum vertrieben werden. 

Befreit sind nach § 4 Nr. 20b UStG auch die Veranstaltungen von Theateraufführun- 

gen und Konzerten durch andere Unternehmer, wenn die Darbietungen von den unter 

§ 4 Nr. 20a UStG bezeichneten Theatern, Orchestern, Kammermusikensembles oder 

Chören erbracht werden. Die Vorschrift betrifft insbesondere Gastspiele fremder 

Ensembles, die z.B. von Gemeinden oder Konzertdirektionen veranstaltet werden. 134 

3.2.1.1.7. Privatschulen und andere Bildungseinrichtungen 

Ebenfalls steuerfrei sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden 

Leistungen privater Schulen, wenn sie als Ersatzschulen staatlich genehmigt oder 


131 Vgl. EuGH-Urt. v. 03.04.2003, BStBl. II, 679 




38

nach Landesrecht erlaubt sind. Allgemeinbildende und berufsbildende Einrichtungen 

sind zwar keine Privatschulen, sie bleiben aber nach § 4 Nr. 21a UStG auch von der 

Umsatzsteuer befreit, wenn durch eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehör- 

de nachgewiesen wird, dass sie auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen 

Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereiten. 135 Dazu gehören 

z.B. die Vorbereitung auf die Gesellen- und Meisterprüfung oder Buchhaltungslehr- 

gänge. Die Steuerfreiheit erstreckt sich dabei auf Leistungen, die unmittelbar dem 

Schul- und Bildungszweck dienen, wie die Erteilung von Unterricht, die Abgabe von 

Lernmitteln, die Durchführung von Exkursionen, sowie die Unterbringung und Ver- 

pflegung der Schüler und Teilnehmer in Internaten. 

Der BFH stellte mit Urteil vom 12.07.1979 136 klar, dass Umsätze aus gewerblichen 

Nebenbetrieben, wie z.B. aus dem Verkauf von Speisen nicht dazu gehören. Die 

Leistung muss von der Schule selbst erbracht werden. Dienstleistungen die ein frei- 

beruflicher Lehrer gegenüber einer dieser Schulen erbringt, wie z.B. ein Steuerbera- 

ter als Dozent in einem Lehrgangswerk, sind daher nicht steuerbefreit. 137 

3.2.1.1.8. Vorträge, Kurse, sowie andere kulturelle und sportliche Veranstal- 

tungen 

Sofern die Einnahmen überwiegend zur Deckung der Kosten verwendet werden, sind 

Vorträge, Kurse und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender 

Art, die von gemeinnützigen Vereinen durchgeführt werden, nach § 4 Nr. 22a UStG 

von der Umsatzsteuer befreit. 

Kostendeckend bedeutet, dass die Einnahmen aus den begünstigten Veranstaltungen 

zu mehr als 50% zur Deckung der Kosten verwendet werden müssen. Unter den Kos- 

tenbegriff fallen dabei nur solche Kosten, die im unmittelbaren Zusammenhang mit 

den steuerfreien Umsätzen stehen. Dabei ist nach herrschender Meinung aber nicht 

auf die einzelnen Veranstaltungen, sondern auf die Veranstaltungen eines Veranla- 

gungszeitraums, normalerweise das Kalenderjahr, abzustellen. Werden die Einnah- 

men zu weniger als 50%, also nicht überwiegend, zur Deckung der Kosten verwen- 

det, kann § 4 Nr. 22a UStG nicht mehr greifen und die getätigten Umsätze unterlie- 

gen im Rahmen des Zweckbetriebes der Umsatzsteuer. 138 




138 Vgl. Reuber, Die Besteuerung der Vereine, S. 150/42 ff. 

39

Zu den in § 4 Nr. 22a UStG bezeichneten Veranstaltungen belehrender Art gehört 

beispielsweise auch die Erteilung von Sportunterricht durch einen Sportverein. Hier- 

zu gehören z.B. Schwimm-, Tennis-, Segel-, Reit-, Golf- und Skiunterricht, sowie 

Tanzkurse die dem Turniersport dienen. Tanzkurse die ein gemeinnütziger Verein 

durchführt, sind nach Auffassung des BFH 139 nicht von der Umsatzsteuer befreit. 

Hier überzeugt jedoch die Argumentation des BFH nicht, da ein Tanzkurs in jedem 

Fall als Körperertüchtigung i. S. einer Köperschulung eine sportliche Veranstaltung 

i.S.d. § 4 Nr. 22b UStG darstellt. 140 Der Sportunterricht ist steuerfrei, wenn er von 

einem gemeinnützigen Sportverein im Rahmen eines Zweckbetriebs im Sinne des § 

67a AO durchgeführt wird. Die Steuerbefreiung gilt auch unabhängig davon, ob der 

Sportunterricht Mitgliedern des Vereins oder anderen Personen erteilt wird. 141 

Ebenfalls steuerfrei sind gem. § 4 Nr. 22b UStG Einnahmen aus kulturellen und 

sportlichen Veranstaltungen eines gemeinnützigen Vereins, die nicht belehrender Art 

sind, soweit das Entgelt in Teilnehmergebühren besteht und die Veranstaltungen von 

den Vereinen im Rahmen ihres Zweckbetriebes durchgeführt werden. 142 

Als Teilnehmergebühren sind solche Entgelte anzusehen, die gezahlt werden, um an 

den Veranstaltungen aktiv teilnehmen zu können. Steuerbefreit sind demnach Start- 

gelder bzw. Teilnehmergebühren anlässlich von Musikwettbewerben, Sportwett- 

kämpfen, Trachtenfesten, Volksläufen, Trimmwettbewerben, sowie sonstigen folklo- 

ristischen Darbietungen. Nach § 4 Nr. 22b UStG nicht befreit sind dabei die von Be- 

suchern erhobenen Eintrittsgelder anlässlich einer oben genannten Veranstaltung. 

Die Einnahmen der passiven Teilnehmer unterliegen voll der Umsatzsteuer. 143 

3.2.1.1.9. Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen 

Eine weitere Befreiungsvorschrift ist mit § 4 Nr. 23 UStG gegeben. Von der Umsatz- 

steuer befreit ist demnach die Gewährung von Beherbergung, Beköstigung und der 

üblichen Naturalleistungen durch Personen und Einrichtungen, wenn sie überwie- 

gend Jugendliche für Erziehungs-, Ausbildungs- und Fortbildungszwecke oder für 

Zwecke der Säuglingspflege bei sich aufnehmen. 

Voraussetzung ist, dass die Leistungen an die Jugendlichen oder an die bei ihrer Er- 

ziehung, Ausbildung, Fortbildung oder Pflege tätigen Personen ausgeführt werden. 


140 Vgl. Jacobs, UR 2007, 45 (53) 

141 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, S.378 



40

Jugendliche im Sinne dieser Vorschrift sind alle Personen vor Vollendung des 27. 

Lebensjahres. Steuerfrei sind dabei auch die Beherbergung, Beköstigung und die 

üblichen Naturalleistungen, die diese Unternehmer den Personen, die für sie im 

Rahmen der genannten Leistungen tätig sind, als Vergütung für die geleisteten 

Dienste gewähren. 144 

„Aufnehmen“ im Sinne des § 4 Nr. 23 UStG setzt nicht voraus, dass den Jugendli- 

chen Unterkunft und volle Verpflegung gewährt wird. Unter diese Bestimmung fal- 

len deshalb grundsätzlich auch Kindergärten, Kindertagesstätten oder Halbtags- 

Schülerheime, die Schüler bei der Anfertigung der Schulaufgaben und bei der Frei- 

zeitgestaltung überwachen. Bei Kindergärten, Kindertagesstätten und Kinderheimen 

wird ein Erziehungszweck angenommen, wenn die Aufenthaltsdauer mindestens 

einen Monat beträgt. 145 

Die in § 4 Nr. 23 UStG genannten Zwecke umfassen nicht nur den beruflichen Be- 

reich, sondern die gesamte geistige, sittliche, körperliche Erziehung und Fortbildung 

von Jugendlichen. Dazu gehört unter anderem auch die sportliche Erziehung. Des- 

halb gilt die Befreiungsvorschrift sowohl bei Sportlehrgängen für Berufssportler als 

auch bei solchen für Amateursportler. 146 

3.2.1.1.10. Jugendherbergswerk 

Soweit die Leistungen des deutschen Jugendherbergswerkes, des Hauptverbandes für 

Jugendwandern und des Jugendherbergen e.V., einschließlich der diesem Verband 

angeschlossenen Landes-, Kreis- und Ortsverbänden, Einrichtungen und Jugendher- 

bergen, den Satzungszwecken unmittelbar dienen, sind die Einnahmen nach § 4 Nr. 

24 UStG umsatzsteuerfrei. 

Die Leistungen sind nur dann von der Umsatzsteuer befreit, soweit sie den Satzungs- 

zwecken unmittelbar dienen und soweit den Personen, die bei der Durchführung die- 

ser Leistungen tätig sind, Beherbergung, Beköstigung und die üblichen 

Naturalleistungen gewährt werden. 147 

Allerdings fallen nach BFH-Urteil vom 18.01.1995 148 die Einnahmen bei der Beher- 

bergung alleinreisender Erwachsener in Jugendherbergen nicht unter die Befreiungs- 

144 Vgl. Boochs, Steuerhandbuch für Vereine, Verbände und Stiftungen, S. 237 f. 





41

vorschrift des § 4 Nr. 24 UStG. Die Einnahmen sind entweder dem steuerschädlichen 

wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder dem Zweckbetrieb zuzuordnen. 

3.2.1.1.11. Einrichtung der Jugendhilfe 

Ebenfalls steuerfrei sind bestimmte Leistungen der Träger der öffentlichen Jugend- 

hilfe und der förderungswürdigen Träger der freien Jugendhilfe. 

Gem. § 4 Nr. 25a UStG ist die Durchführung von Lehrgängen, Freizeiten, Zeltlagern, 

Fahrten und Treffen, sowie Veranstaltungen, die dem Sport und Erholung dienen von 

der Umsatzsteuer befreit. Voraussetzung hierfür ist jedoch, dass diese Leistungen 

Jugendlichen oder Mitarbeitern in der Jugendhilfe unmittelbar zugute kommen. Als 

Jugendliche gelten auch hier Personen bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres. 

§ 4 Nr. 25b UStG schließt die Steuerfreiheit für die Beherbergung, Beköstigung und 

die üblichen Naturalleistungen ein, wenn diese in Verbindung mit den oben bezeich- 

neten Leistungen gewährt werden. Zulässig ist dabei auch die Gewährung von Natu- 

ralleistungen an die bei Jugendbetreuungen tätigen Personen. 149 

Steuerfrei sind ferner nach § 4 Nr. 25c UStG Umsätze aus der Durchführung von 

kulturellen und sportlichen Veranstaltungen im Rahmen der Jugendhilfe, wenn die 

Darbietung für den Jugendlichen selbst erbracht oder die Einnahmen überwiegend 

zur Deckung der Unkosten verwendet werden. Das bedeutet, dass die Kosten zu 

mindestens 50% aus den erzielten Einnahmen gedeckt werden müssen. Unter diese 

Vorschrift fällt beispielsweise die Erteilung von Sportunterricht im Tennis, Reiten, 

Skilaufen, Tanzen, Schwimmen, Segeln, Eislaufen usw.. Weitere Voraussetzung für 

eine Steuerbefreiung im obigen Umfang ist, dass der Verein oder die einem Verein 

angeschlossene Jugendgruppe als förderungswürdiger Träger von der obersten Lan- 

desjugendbehörde oder von einer dieser beauftragten Stelle anerkannt ist. 

Sowohl die Leistungen an Jugendliche des Vereins als auch an jegliche Nichtmit- 

glieder fallen unter die Befreiung des § 4 Nr. 25c UStG. Nehmen an dem Sportunter- 

richt auch Personen teil, die das 27. Lebensjahr vollendet haben, ist dies unschädlich. 

Allerdings findet § 4 Nr. 25c UStG auf diese Leistungen keine Anwendung. In die- 

sen Fällen könnte aber eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22a UStG greifen. Dies ist 

auch dann der Fall, wenn die Einnahmen nicht überwiegend zur Deckung der Kosten 


42

verwendet werden. Kommt diese Steuerbefreiung auch nicht in Betracht sind die 

Einnahmen im Rahmen des Zweckbetriebes der Umsatzsteuer zu unterwerfen. 150 

3.2.1.1.12. Ehrenamtliche Tätigkeit 

Die Umsätze für eine ehrenamtliche Tätigkeit sind nach § 4 Nr. 26 UStG von der 

Umsatzsteuer befreit, wenn sie für juristische Personen des öffentlichen Rechts aus- 

geübt wird, oder wenn das Entgelt für diese Tätigkeit nur in Auslagenersatz und ei- 

ner angemessenen Entschädigung für Zeitversäumnisse besteht. Die zweite Alterna- 

tive kann für ehrenamtliche Tätigkeiten bei Vereinen bedeutend sein. 

Eine ehrenamtliche Tätigkeit liegt jedoch nicht vor, wenn es sich um eine hochwerti- 

ge Tätigkeit handelt, die im Umfang wie eine Vollbeschäftigung ausgeübt wird und 

die Vergütung der Höhe nach geeignet ist, den Lebensunterhalt einer Person voll- 

ständig zu begleichen. 151 

3.2.1.1.13. Personalgestellung durch geistliche Vereinigungen 

Durch § 4 Nr. 27a UStG ist die Gestellung von Mitgliedern geistlicher Genossen- 

schaften und Angehörigen von Mutterhäusern, gleich welcher Konfession, für ge- 

meinnützige, mildtätige, kirchliche und schulische Zwecke von der Umsatzsteuer 

befreit. 

Die Vorschrift hat vor allem Bedeutung für geistliche Genossenschaften und Mütter- 

häuser in der Rechtsform eines Vereins, da Körperschaften des öffentlichen Rechts 

mit ihrer Personalgestellung nicht der Umsatzsteuer unterliegen. Somit dient § 4 Nr. 

27a UStG der Gleichstellung von juristischen Personen des öffentlichen Rechts und 

Vereinen. 152 

Gem. Abschn. 121 UStR gilt die Befreiung jedoch nur für die Gestellung von Mit- 

gliedern und nicht für Personen, die Arbeitnehmer der genannten Einrichtungen sind. 

Ob die Gestellung für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke erfolgt, ist 

nach den Grundsätzen der §§ 52 bis 54 AO zu beurteilen. Gedacht ist hier vor allem 

an die Gestellung von Schwestern an Krankenhäuser, Altenheime, Pflegeheime so- 

wie die Gestellung von Ordensangehörigen an Kirchengemeinden. 


151 Vgl. FG Hamburg, Urt. v. 24.01.2006, EFG 2006, 1020 


43

Schulische Zwecke liegen gem. Abschn. 121 UStR vor, wenn die Gestellung von 

Lehrern an Schulen für die Erteilung von Unterricht erfolgt. Dies gilt bei der Ertei- 

lung von Unterricht jeder Art und nicht nur für die Erteilung von Religionsunterricht. 

Für die Befreiung von der Umsatzsteuer ist es dabei unerheblich, ob die Einrichtung, 

der die Mitglieder gestellt werden, selbst steuerbegünstigt ist oder nicht. 153 

3.2.1.1.14. Lieferung und Verwendung von Gegenständen, die steuerfreien Tä- 

tigkeiten dienen 

Verwendet ein Verein einen Gegenstand des unternehmerischen Bereichs ausschließ- 

lich zur Ausführung steuerfreier Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 27 UStG, so ist die Ver- 

äußerung eines Gegenstandes bzw. seine Entnahme oder vorübergehende Nutzung 

im außerunternehmerischen Vereinsbereich gem. § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei. 

Gem. Abschn. 122 Abs. 2 UStR kann die Steuerbefreiung auch dann in Anspruch 

genommen werden, wenn der Unternehmer die Gegenstände höchstens zu 5% für 

Tätigkeiten verwendet hat, die nicht nach § 4 Nr. 8 bis 27 UStG von der Umsatzsteu- 

er befreit sind. Diese Vorschrift dient vor allem der Vereinfachung der Umsatzsteuer, 

um eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zu vermeiden. 154 

§ 4 Nr. 28 UStG kommt z.B. zur Anwendung, wenn ein Verein, dessen angeschlos- 

sene Jugendgruppe nach § 4 Nr. 25 UStG steuerfreie Zeltlager durchführt, dafür 

nicht mehr benötigte Zelte verkauft oder wenn ein Verein, der gem. § 4 Nr. 22a 

UStG steuerfreie Vorträge wissenschaftlicher oder belehrender Art durchführt, einen 

dafür benötigten Filmprojektor auch für die außerhalb seines Unternehmens liegende 

eigentliche Vereinstätigkeit, wie z.B. für die vereinsinterne unentgeltliche Schulung, 

verwendet. 155 

3.2.1.1.15. Gemeinschaftsrechtliche Befreiungsvorschriften 

In den gemeinschaftsrechtlichen Befreiungsvorschriften liegen die Grundlagen für 

die nationalen Befreiungsvorschriften des § 4 UStG, da Konformität im Bezug auf 

gemeinschaftsrechtliche Vorgaben nur besteht, wenn die nationalen Befreiungsvor- 


154 Vgl. Märkle, Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, S. 381 f. 


44

schriften entweder von einer in der MwStSystRL vorgesehenen Steuerbefreiungen 

gedeckt oder nach einer in ihr vorgesehenen Abweichung zulässig sind. 156 

Während im nationalen Recht viele Steuerbefreiungen nur gemeinnützigen Zwecken 

oder gemeinnützigen Unternehmen gewährt werden, ist im europäischen Recht vom 

Gemeinwohl die Rede. In den einzelnen Tatbeständen des Art. 132 MwStSystRL 

sind bestimmte Tätigkeiten aufgelistet, die nach europäischem Verständnis dem Ge- 

meinwohl dienen. Hierunter finden sich auch, aber nicht nur, Tätigkeiten, die nach 

nationalem Verständnis für gemeinnützige Tätigkeiten in Betracht kommen. Hierbei 

handelt es sich um die Heilbehandlung (Bs. b), die mit der Sozialfürsorge und der 

sozialen Sicherheit verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenstän- 

den einschließlich derjenigen der Altenheime (Bs. g), die eng mit der Kinder- und 

Jugendbetreuung verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen 

(Bs. h), die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, die Ausbildung, die Fortbil- 

dung und die berufliche Umschulung (Bs. i), bestimmte im engen Zusammenhang 

mit Sport und Körperertüchtigung stehende Dienstleistungen (Bs. m) sowie bestimm- 

te kulturelle Dienstleistungen und eng damit verbundene Lieferungen von Gegens- 

tänden (Bs. n). Die Befreiungen sind hierbei davon abhängig, dass die Leistungen 

durch eine bestimmte Einrichtung ausgeführt werden. Die Befreiungen des Art. 132 

Abs. 1 Bs. b, g, h, i, n MwStSystRL werden dann gewährt, wenn die Lieferungen 

oder Leistungen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder sonstige aner- 

kannte Einrichtungen ausgeführt werden. Bs. b spricht hier von ordnungsgemäß an- 

erkannten Einrichtungen gleicher Art, Bs. g und h von Einrichtungen mit sozialem 

Charakter, Bs. i von Einrichtungen mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung sowie 

Bs. n schlicht von anerkannten Einrichtungen. Die im Zusammenhang mit Sport und 

Körperertüchtigung stehenden Dienstleistungen werden befreit, wenn sie von Ein- 

richtungen ohne Gewinnstreben ausgeführt werden. 157 

Wie das Tatbestandsmerkmal „ohne Gewinnstreben“ auszulegen ist, wurde mit dem 

EuGH-Urteil „Kennemer Golf & Country Club“ vom 31.03.2002 158 klargestellt. Für 

die Beurteilung des Gewinnstrebens einer Einrichtung sind nach Ansicht des EuGH 

sämtliche Tätigkeiten einzubeziehen, die diese Einrichtung ausführt. Eine Beschrän- 

kung auf bestimmte Teilbereiche der Einrichtung, wie beispielsweise Leistungen 

nach Art. 132 Abs. 1 Bs. m MwStSystRL hat damit nicht zu erfolgen. Zur Frage, 

wann eine Einrichtung nach Gewinn strebt wird ausgeführt, dass es entscheidend ist, 



158 Vgl. EuGH-Urt. v. 21.03.2002, BFH/NV Beilage 2002, 95 

45

dass die Einrichtung laut Satzung nicht auf das Erzielen von Gewinnen ausgerichtet 

ist. Unschädlich ist in diesem Fall, wenn später tatsächlich Überschüsse erzielt wer- 

den. Diese dürfen jedoch nicht an die Mitglieder ausgeschüttet werden, sondern müs- 

sen den Rücklagen zugeführt werden, die für spätere Investitionen oder Instandhal- 

tungen herangezogen werden sollen. 159 Entscheidend ist dabei also ein eventueller 

Profit für die Mitglieder, nicht für den Verein. So kann selbst ein systematisch nach 

Überschusserzielung strebender Verein noch als Einrichtung ohne Gewinnstreben 

qualifiziert werden, wenn die Überschüsse nicht den Mitgliedern zugute kommen, 

sondern für die Durchführung seiner Leistungen verwendet werden. 160 Dies hat zur 

Folge, dass sämtliche Leistungen des Art. 132 Abs. 1 Bs. m MwStSystRL von der 

Umsatzsteuer befreit sind. Das bedeutet für die in Kapitel 3.1.3.1. behandelten echten 

und unechten Mitgliedsbeiträge, dass diese umsatzsteuerfrei sind, genauso wie Leis- 

tungen gegenüber Nichtmitgliedern. Allerdings bleibt dem Verein auch der 

Vorsteuerabzug für sämtliche damit zusammenhängende Kosten verwehrt. 

Da die Steuerbefreiung für die Betätigung von Sportvereinen nach Art. 132 Abs. 1 

Bs. m MwStSystRL weitergeht als die des § 4 Nr. 22b UStG und eine vollständige 

Umsetzung in das nationale Umsatzsteuerrecht noch nicht erfolgt ist, haben betroffe- 

ne Sportvereine ein Wahlrecht. Sie können sich nach dem Günstigkeitsprinzip ent- 

weder auf die Befreiung im Rahmen des EU-Rechts oder auf die nationale 

Rechtssprechung berufen. Für die Entscheidung wird hierbei in erster Linie die 

Möglichkeit zur Rückforderung bezahlter Vorsteuerbeträge von Bedeutung sein. 161 

Art. 132 Abs. 1 Bs. n MwStSystRL enthält Steuerbefreiungen für bestimmte kultu- 

relle Dienstleistungen und damit eng verbundenen Lieferungen von Gegenstände, die 

von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder von anderen von dem betreffenden 

EU-Mitgliedstaat anerkannten Einrichtungen erbracht werden. Die Richtlinie lässt 

die Leistungen, die von der Steuer befreit werden ausdrücklich offen. Insoweit wurde 

im deutschen Umsatzsteuerrecht von dem großem Freiheitsspielraum Gebrauch ge- 

macht und für bestimmte Umsätze ein Bescheinigungsverfahren vorgeschrieben. 162 

Die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 26 UStG hat lediglich durch die Protokollerklärung 

zu Art. 4 der 6. EG-RL eine internationale Grundlage. Darin wird es den Mitglied- 

staaten freigestellt, Personen, die ehrenamtliche Tätigkeiten ausüben nicht der Um- 

satzsteuer zu unterwerfen. 163 

159 Vgl. Radeisen, Inf 2002, 641 (642) 

160 Vgl. Alvermann, UStB 2003, 48 (50) 

161 Vgl. Reiß, RIW 2003, 199 (202) 

162 Vgl. Eversloh, in: Weimann/Lang, Umsatzsteuer - national und international, S. 453 

163 Vgl. Eichmann, in: Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, S. 545 

46

Zu beachten ist jedoch auch, dass der Katalog des Art. 132 Abs. 1 MwStSystRL ge- 

rade auch Tätigkeiten von der Umsatzsteuer befreit, die nach dem nationalen Rechts- 

verständnis keineswegs für eine gemeinnützige Tätigkeit in Betracht kommen, wie 

beispielsweise politische, gewerkschaftliche und patriotische Ziele in Art. 132 Abs. 1 

Bs. l MwStSystRL. 164 

3.2.1.2. Steuervergütung 

Auf Antrag erhalten Vereine, die gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke 

nach den gesetzlichen Vorschriften der §§ 51 bis 68 AO verfolgen, gem. § 4a UStG 

die Vorsteuer oder die Umsatzsteuer vergütet, die auf eine umsatzsteuerpflichtige 

Lieferung, die an sie ausgeführt wurde, angefallen ist. Voraussetzung für die Steuer- 

vergütung ist, dass die Lieferung in das Drittland gelangt ist und zu humanitären, 

karitativen oder erzieherischen Zwecken verwendet wurde. Dabei sind die Voraus- 

setzung des § 4a UStG zu beachten und mit Hilfe der Abschn. 123 bis 127 UStR an- 

zuwenden. Die Steuerbefreiung nach § 4a UStG hat in Art. 146 Abs. 1 Bs. c 

MwStSystRL ihre internationale Grundlage. Die Vorschrift kommt beispielsweise 

bei der Lieferung von Nahrungsmitteln, Medikamenten oder Kleidung anlässlich von 

Naturkatastrophen zur Anwendung. 165 

Die Steuervergütung findet jedoch nur Anwendung, wenn der begünstigte Verein die 

Gegenstände im Rahmen des ideellen Vereinsbereichs oder einem Zweckbetrieb an- 

geschafft hat. Die Lieferung darf keinesfalls durch einen steuerschädlichen wirt- 

schaftlichen Geschäftsbetrieb erfolgen, da dort in der Regel der Vorsteuerabzug in 

Betracht kommt. Die Steuervergütung wird nur auf Antrag gewährt und muss bis 

zum Ende des Kalenderjahres gestellt werden. Dabei muss auch der Nachweis er- 

bracht werden, dass der Gegenstand tatsächlich ins Drittlandsgebiet gelangt ist. 166 

3.2.1.3. Verzicht auf Steuerbefreiungen 

Da die Steuerbefreiungen des § 4 UStG in aller Regel zum Ausschluss des Vorsteu- 

erabzugs führt, hat der Gesetzgeber mit § 9 UStG die Möglichkeit eingeräumt, auf 

bestimmte Steuerbefreiungen zu verzichten. Im Einzelnen von § 9 UStG betroffen 

sind die Vorschriften der §§ 4 Nr. 8a bis 8g, Nr. 9a, Nr. 12, Nr. 13 und Nr. 19 UStG. 


165 Vgl. Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, S. 557 

166 Vgl. Franz, Grundlagen der Besteuerung gemeinnütziger Körperschaften bei wirtschaftlicher 

Betätigung, S. 223 

47

Auch gemeinnützige Vereine können von der Option zur Steuerpflicht gebrauch ma- 

chen, wobei für sie besonders die Steuerpflicht für die Vermietung und Verpachtung 

von Bedeutung sein dürfte. Für diesen Fall lässt der Gesetzgeber eine Option zur 

Steuerpflicht jedoch nur dann zu, wenn der Umsatz bezüglich des Grundstücks bzw. 

des Grundstückteils an einen anderen Unternehmer und für dessen Unternehmen 

ausgeführt wird. Darüber hinaus muss der Leistungsempfänger nachweisen, dass das 

Grundstück weder Wohnzwecken noch außerunternehmerischen Zwecken dient und 

ausschließlich für Umsätze verwendet oder verwendet werden soll, die den Vorsteu- 

erabzug nicht ausschließen. Sollte die Vermietung oder Verpachtung eines Grund- 

stücks an einen anderen Verein erfolgen, muss die dortige Nutzung im unternehmeri- 

schen Bereich stattfinden und es muss seitens des Leistungsempfängers eine aus- 

schließliche Verwendung oder Verwendungsabsicht in diesem Bereich sichergestellt 

werden, damit der Vorsteuerabzug zulässig ist. Das bedeutet, dass die Verwendung 

nicht im ideellen Bereich erfolgen darf. 167 

Im EU-Recht ist die Option zur Steuerpflicht in Art. 137 MwStSystRL geregelt. Hier 

wird in Art. 137 Abs. 1 Bs. d MwStSystRL explizit die Option bei Umsätzen der 

Vermietung und Verpachtung von Grundstücken genannt, wobei eventuelle 

Einschränkungen den Mitgliedstaaten überlassen wird. 168 

3.2.2. Bemessungsgrundlage 

3.2.2.1. Entgelt 

Die Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Umsatzsteuer ist nach § 10 Abs. 1 

UStG das Entgelt. Zum Entgelt zählt alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, 

um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Ebenfalls zum Ent- 

gelt werden freiwillig gewährte Gegenleistungen, sowie alle Nebenkosten gezählt. 169 

Durchlaufende Posten gehören gem. § 10 Abs. 6 UStG ausdrücklich nicht zum Ent- 

gelt. Hierbei handelt es sich um Beiträge, die ein Unternehmer im Namen und für 

Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt. 

In der Regel besteht das Entgelt aus Geld, doch ist es auch möglich, dass das Entgelt 

aus einer Gegenleistung, wie einer Lieferung oder sonstigen Leistung, besteht. In 

diesem Fall liegt gem. § 3 Abs. 12 UStG ein tauschähnlicher Umsatz vor, bei dem 


168 Vgl. Birkenfeld, Mehrwertsteuer der EU, S. 102 f. 


48

nach § 10 Abs. 2 Satz 2 UStG der gemeine Wert gem. § 9 Abs. 2 Satz 1 BewG als 

Entgelt anzusehen ist. 170 

3.2.2.2. Mindestbemessungsgrundlage 

Bei Leistungen zu unangemessen niedrigen Entgelten an Vereinsmitglieder kann 

nach § 10 Abs. 5 UStG eine Mindestbemessungsgrundlage zu Grunde gelegt werden. 

Nach Abschn. 158 Abs. 1 (Beispiel 2) UStR ist bei der Anwendung der Vorschrift 

über die Mindestbemessungsgrundlage erforderlich, zwischen einem gemeinnützigen 

und einem nicht gemeinnützigen Verein zu unterscheiden. 

Ist der Verein nicht gemeinnützig, ist zu überprüfen, ob die bei der Überlassung der 

Vereinseinrichtungen entstandenen Kosten das vom Mitglied gezahlte Entgelt über- 

steigen. Ist dies der Fall, werden gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG die Kosten als Bemes- 

sungsgrundlage angesetzt. 

Handelt es sich um einen gemeinnützigen Verein, dürfen die Mitglieder nach § 55 

Abs. 1 Nr. 1 AO keine Gewinnanteile und in ihrer Eigenschaft als Mitglieder auch 

keine sonstigen Zuwendungen aus Mitteln des Vereins erhalten. Hier enthält Abschn. 

158 Abs. 1 (Beispiel 2) UStR eine Vereinfachungsregel, wonach bei der Umsatzsteu- 

er unterstellt werden kann, dass eventuell von Mitgliedern gezahlte Entgelte für Son- 

derleistungen zumindest kostendeckend waren, wenn bei der Körperschaftsteuerver- 

anlagung des Vereins keine unzulässige Mittelverwendung festgestellt worden ist. 

Eine Feststellung der Kosten muss aus Vereinfachungsgründen erst dann vorgenom- 

men werden, wenn die Entgelte offensichtlich nicht kostendeckend sind. 171 

Die Mindestbemessungsgrundlage kommt ebenfalls nicht zur Anwendung, wenn das 

vereinbarte niedrigere Entgelt marktüblich ist. 172 

3.2.3. Steuersätze 

Die Höhe der Steuer für die einzelnen Umsätze wird durch die Bemessungsgrundlage 

und den anzuwendenden Steuersatz bestimmt. Das Umsatzsteuergesetz kennt ver- 

schiedene Steuersätze. Es gibt den allgemeinen und den ermäßigten Steuersatz, so- 

wie besondere Steuersätze für die Land- und Forstwirtschaft. 173 Da letzterer Bereich 



172 Vgl. EuGH-Urt. v. 29.05.1997, BStBl. II 1997, 841; 

BFH- Urt. v. 08.10.1997, BStBl. II 1997, 840 

173 Vgl. Sender, Praktiker-Handbuch zur EU-Umsatzsteuer, S. 92 

49

ei Vereinen von untergeordneter Bedeutung ist, werden nur der allgemeine und der 

ermäßigte Steuersatz erläutert. 174 

3.2.3.1. Allgemeiner Steuersatz 

Der allgemeine Steuersatz, auch Regelsteuersatz genannt, beträgt gem. § 12 Abs. 1 

UStG 19% der Bemessungsgrundlage. Er ist grundsätzlich auf alle steuerbaren Um- 

sätze anzuwenden, soweit sie nicht ausdrücklich nach § 4 UStG befreit sind oder 

dem ermäßigten Steuersatz unterliegen. 

§ 12 Abs. 1 UStG findet bei Vereinen, die steuerbegünstigten Zwecken dienen, aus- 

schließlich im Rahmen des steuerschädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs zur 

Anwendung, es sei denn, dass der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG he- 

ranzuziehen ist. Der allgemeine Steuersatz ist jedoch auch im Tätigkeitsbereich der 

Vermögensverwaltung relevant, wenn ein Verein die Steuerbegünstigung wegen 

Gemeinnützig-, Mildtätig- und Kirchlichkeit von der Finanzbehörde aberkannt be- 

kommt. Zweckbetriebe sind bei mangelnder Steuerbegünstigung nicht mehr vorhan- 

den, so dass die Umsätze die in diesem begünstigten Bereich erzielt wurden, im 

Rahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs mit 19% versteuert werden müssen. 

Auch hier kann der ermäßigte Steuersatz greifen, wenn die Voraussetzungen des § 12 

Abs. 2 UStG erfüllt sind. 175 

Umsätze, die der Regelbesteuerung unterliegen, sind z.B. die der Vereinsgaststätte, 

aus Werbeleistungen und aus Inseraten in Vereinszeitschriften. 176 

3.2.3.2. Ermäßigter Steuersatz 

Leistungen steuerbegünstigten Zwecken dienender Vereine unterliegen im Regelfall 

dem ermäßigten Steuersatz von 7%, soweit sie nicht bereits nach § 4 UStG von der 

Umsatzsteuer befreit sind. Als Spezialvorschrift, die für steuerbegünstigte Vereine 

Anwendung findet, ist § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG die größte Aufmerksamkeit zu wid- 

men, wonach sich die Umsatzsteuer von Vereinen, die ausschließlich und unmittel- 

bar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen auf 7% der Umsätze 

ermäßigt. Es können jedoch auch andere Vorschriften des § 12 Abs. 2 UStG für Ver- 

eine von Bedeutung sein. 




50

Umsätze im Bereich der Vermögensverwaltung unterliegen grundsätzlich dem ermä- 

ßigten Steuersatz, wenn sie nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 UStG fallen. 

Obwohl Leistungen, die im Rahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausge- 

führt werden, ausdrücklich von der Ermäßigung ausgeschlossen sind, unterliegen 

Umsätze des Zweckbetriebs gem. Abschn. 170 Abs. 3 UStR ebenfalls dem Steuer- 

satz von 7%. Zur Vermeidung von ungerechtfertigten Steuervorteilen insbesondere 

bei sog. Integrationsprojekten 177 wurde § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG im Rahmen des 

Jahressteuergesetzes 2007 geändert. Demnach wird die Steuerbegünstigung an weite- 

re Voraussetzungen geknüpft, so dass nicht mehr jeder Zweckbetrieb dem ermäßig- 

ten Steuersatz unterliegt. 178 

Die Regelung des § 12 Abs. 2 Nr. 8a Satz 3 UStG zielt darauf ab, Wettbewerbsver- 

zerrungen durch die Inanspruchnahme des ermäßigten Steuersatzes auf den gemein- 

schaftsrechtlich zulässigen Umfang zu beschränken und dadurch missbräuchlichen 

Gestaltungen zu begegnen. Nur soweit der Verein mit den Leistungen ihrer in §§ 66 

bis 68 AO bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen 

Zwecke selbst verwirklicht, kommt der Steuersatz i. H. v. 7% uneingeschränkt zur 

Anwendung. Für die übrigen Umsätze gilt dies nur, wenn der Zweckbetrieb nicht in 

erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dient, die in unmittelbarem Wett- 

bewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unter- 

nehmer ausgeführt werden. 179 

Der Bundesrechnungshof fordert eine umfassendere Änderung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 

UStG als die im JStG 2007 erfolgte Einschränkung für Zweckbetriebe, da für eine 

gemeinschaftskonforme Lösung gänzliche Abschaffung des Abstellens auf den leis- 

tenden Unternehmer bzw. an die gemeinnützigkeitsrechtliche Einordnung erfolgen 

müsste. Stattdessen müsste eine ausdrückliche Bezeichnung der begünstigten Leis- 

tungen, also das Abstellen auf die Umsatzart, in enger Anlehnung an die in Anhang 

III MwStSystRL aufgeführten Kategorien erfolgen. 180 

3.3. Vorsteuerabzug und Besteuerung 

Ziel der Umsatzsteuer ist es nur den in einer Wirtschaftsstufe geschaffenen Mehrwert 

zu erfassen. Deshalb können Unternehmen, die ihre Umsätze voll versteuern, die von 

den Vorunternehmern gezahlte und ihnen in Rechnung gestellte Umsatzsteuer, die 


178 Vgl. Weber, DB 2007, 1997 (2001) 

179 Vgl. BMF-Schreiben v. 09.02.2007, UR 2007, 236 

180 Vgl. Bundesrechnungshof, Bericht an den Finanzausschuss des Deutschen Bundestages, S. 7 

51

sog. Vorsteuer, abziehen. Auch ein nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatz- 

steuergesetz versteuernder Verein kann unter bestimmten Voraussetzungen von sei- 

ner eigenen Steuerschuld die Vorsteuern abziehen, die ihm von anderen Unterneh- 

mern für Lieferungen und sonstige Leistungen in Rechnung gestellt wurden. 181 

3.3.1. Berechtigung zum Vorsteuerabzug 

Nach § 15 UStG ist Vereinen der Abzug von Vorsteuerbeträgen erlaubt, wenn die 

Eingangsleistungen die unternehmerische Sphäre des Vereins betreffen und dem 

Verein eine Rechnung darüber vorliegt, die den Vorschriften der §§ 14, 14a UStG 

entspricht. Dies gilt somit für Eingangsleistungen im Rahmen der Vermögensverwal- 

tung, des Zweckbetriebs und des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs. Da der ideelle 

Bereich außerhalb der unternehmerischen Sphäre liegt, bleibt der Vorsteuerabzug 

hier verwehrt. 

Da aber ein Verein umsatzsteuerlich verschiedenen Arten von Leistungen erbringen 

kann, kann es innerhalb des unternehmerischen Bereichs auch zu einer unterschiedli- 

chen Behandlung des Vorsteuerabzugs kommen. So sind die Vorsteuerbeträge für 

Leistungen die umsatzsteuerpflichtig sind voll abzugsfähig, genauso wie für Leistun- 

gen die zwar von der Umsatzsteuer befreit sind, aber den Abzug der Vorsteuer nach 

§ 15 Abs. 3 UStG zulassen. Dabei ist es egal ob die Umsätze dem Regelsteuersatz 

oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen. 182 

Ist ein Verein Kleinunternehmer im Sinne des § 19 UStG, ist der Vorsteuerabzug nur 

dann erlaubt, wenn die Option zur Umsatzsteuer in Anspruch genommen wird. 183 

3.3.2. Ausschluss des Vorsteuerabzugs 

Vorsteuerbeträge sind immer dann nicht abziehbar, wenn Lieferungen oder sonstige 

Leistungen von anderen Unternehmen für den außerunternehmerischen ideellen Be- 

reich eines Vereins bewirkt werden, da die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG 

nicht erfüllt sind. 

Das Umsatzsteuergesetz schließt den Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 

UStG grundsätzlich auch bei Lieferungen und sonstigen Leistungen aus, wenn diese 

mit steuerfreien Umsätzen im Zusammenhang stehen. Eine Ausnahme dieser Rege- 



183 Vgl. Kapitel 3.3.6, S. 56 

52

lung ist mit § 15 Abs. 3 UStG gegeben, wonach der Vorsteuerabzug bei vereinzelten 

steuerfreien Leistungen zugelassen wird. 

Ferner sind nach § 15 Abs. 1a UStG Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, wenn sie auf 

Aufwendungen entfallen, für die aus ertragsteuerlichen Gründen das Abzugsverbot 

des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7, Abs. 7 oder des § 12 Abs. 1 EStG greift. Hierbei 

handelt es sich beispielsweise um Geschenke, deren Wert 35 EUR netto übersteigt, 

Eintrittsberechtigungen von kulturellen und sportlichen Veranstaltungen, sowie un- 

angemessene Bewirtungskosten, die aus geschäftlichem Anlass getätigt werden. 184 

Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug wegen Bewirkung steuerfreier Umsätze ist 

dann unproblematisch, wenn ein Verein nur steuerfreie Umsätze ausführt, wie z.B. 

ein Jugendherbergsverein. In diesem Fall ist die Steuerfreiheit aller Umsätze mit dem 

Vorsteuerabzugsverbot gekoppelt. Schwierigkeiten tauchen dann auf, wenn ein Ver- 

ein sowohl zum Vorsteuerabzug berechtigende steuerpflichtige, als auch zum Vor- 

steuerabzug nicht berechtigende steuerfreie Umsätze bewirkt. 185 

3.3.3. Aufteilung der Vorsteuer 

3.3.3.1. Allgemeines 

Wie bereits erläutert, ist bei steuerbegünstigten Vereinen zwischen dem unternehme- 

rischen und dem außerunternehmerischen Bereich zu trennen. Grundsätzlich sind die 

in Rechnung gestellten Vorsteuern den jeweiligen Außenumsätzen direkt zuzurech- 

nen und somit auch der entsprechenden Unternehmenssphäre. 

Wird jedoch eine Lieferung oder sonstige Leistung sowohl für den unternehmeri- 

schen als auch für den außerunternehmerischen Bereich von einem anderen Unter- 

nehmen ausgeführt, muss gem. § 15 Abs. 4 UStG eine Aufteilung der Vorsteuer in 

einen abziehbaren und in einen nicht abziehbaren Teil erfolgen. Typisch Beispiele 

wären z.B. Fahrzeugkosten, Raumkosten, Telefonkosten und der gleichen. 186 

Kann eine genaue Zuordnung, d.h. eine leichte und einwandfreie Trennung, der Vor- 

steuern nicht erfolgen, besteht gem. § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG für den Verein die 

Möglichkeit, den abziehbare Teil gegebenenfalls im Wege einer sachgerechten 

Schätzung zu ermitteln, die die wirtschaftlichen Verhältnisse berücksichtigt. 

Die Finanzverwaltung lässt gem. § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG i.V.m. Abschn. 22 Abs. 7 

UStR auf Antrag eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der un- 




53

ternehmerischen Einnahmen zu den nichtunternehmerischen Einnahmen zu, wenn 

keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. Der Antrag für diese Vereinfa- 

chung wird nur unter Vorbehalt des jederzeitigen Widerrufs genehmigt und bindet 

bei Anwendung der Vereinfachungsregelung den Verein für fünf Kalenderjahre. 

Abschn. 22 Abs. 9 UStR bestimmt ebenfalls, dass die vereinfachte Vorsteuerauftei- 

lung nur dann zulässig ist, soweit sich dadurch keine offensichtlich unzutreffende 

Besteuerung ergibt. 

Bei einheitlichen Gegenständen hat der Verein als Unternehmer gem. Abschn. 192 

Abs. 22 UStR ein Wahlrecht, ob er einen Gegenstand dem unternehmerischen oder 

dem ideellen Bereich zuordnet. Die Zuordnung zum unternehmerischen Bereich be- 

rechtigt zum vollen Vorsteuerabzug. Voraussetzung hierfür ist, dass die unternehme- 

rische Nutzung des Gegenstands mindestens 10% beträgt. Werden die Gegenstände 

die dem unternehmerischen Bereich zugeordnet wurden, im außerunternehmerischen 

Bereich verbraucht oder genutzt, führt diese Tatsache zu unentgeltlichen Wertabga- 

ben im Sinne des § 3 Abs. 1b und Abs. 9a UStG. 187 

3.3.3.2. Aufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden 

Durch das sog. „Seeling-Urteil“ des EuGH vom 08.05.2003 188 haben Vereine seit 

01.07.2004 die Möglichkeit, die auf im ideellen Bereich genutzte Gebäudeteile ent- 

fallenden Vorsteuerbeträge aus den Herstellungskosten eines zu mindestens 10% 

unternehmerisch genutzten Gebäudes in voller Höhe abzuziehen. 

Die Nutzung des Gebäudes, die in der ideellen Vereinssphäre stattfindet, muss dafür 

als unentgeltliche Wertabgabe im Sinne des § 3 Abs. 9a UStG der Umsatzsteuer un- 

terworfen werden, die gem. § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG nur dem ermäßigten Steuersatz 

von 7% unterliegt. Vereinen wird so ein erhebliches Steuersparpotenzial geboten, da 

dem Vorsteuerabzug i.H.v. 19% die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe mit 

nur 7% gegenübersteht. 

Um jedoch die Höhe der Steuerausfälle einzudämmen, werden die Anschaffungs- 

oder Herstellungskosten von Gebäuden von der Finanzverwaltung nicht auf die er- 

tragsteuerliche Nutzungsdauer von 50 Jahren, mit einem Abschreibungssatz gem. § 7 

Abs. 4 EStG von 2%, sondern entsprechend dem Vorsteuerberichtigungszeitraum des 

§ 15a UStG für Gebäude auf zehn Jahre verteilt. 


188 Vgl. EuGH-Urt. v. 08.05.2003, BStBl. II 2004, 378 

54

Eine spätere Minderung oder Ausweitung der Nutzung von Gebäudeteilen im ideel- 

len Bereich wird durch eine niedrigere oder höhere Quote der Privatnutzung besteu- 

ert und führt nicht zu einer Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG. Entnimmt der 

Verein ein dem Unternehmensvermögen zugeordnetes Gebäude in den nichtunter- 

nehmerischen Bereich, wird Umsatzsteuerpflicht ausgelöst. 189 

3.3.4. Vorsteuerpauschalierung 

Um gemeinnützigen Vereinen eine Erleichterung bezüglich der Vorsteuerberechnung 

zu verschaffen, da eine Zuordnung zum steuerfreien und steuerpflichtigen Tätig- 

keitsbereich oft sehr schwierig ist, wurde im Rahmen des Vereinsförderungsgesetzes 

die Vorschrift des § 23a UStG eingeführt. Mit Wirkung ab dem Jahr 1990 wird klei- 

neren gemeinnützigen Vereinen gestattet die Vorsteuer zu pauschalieren. Vorsteuer- 

pauschalierung bedeutet, dass der Vorsteuerabzug pauschal mit einem einheitlichen 

Durchschnittsatz von 7% des steuerpflichtigen Umsatzes festgesetzt wird. Die tat- 

sächliche Vorsteuer gilt damit vollständig als abgegolten. 

Die Vorsteuerpauschalierung kann gem. § 23b Abs. 2 UStG nur von steuerbegünstig- 

ten Vereinen angewendet werden, die nicht buchführungspflichtig sind und deren 

steuerpflichtiger Vorjahresumsatz, ausgenommen der Einfuhren und der innerge- 

meinschaftlichen Erwerbe, 30 678 EUR nicht überschritten hat. 190 

Die Inanspruchnahme bindet den Verein für mindestens fünf Kalenderjahre an die 

Besteuerung nach § 23a UStG. Die Sperrfrist von fünf Jahren greift nicht mehr, wenn 

die gesetzlichen Voraussetzungen, beispielsweise wegen Überschreitens der Um- 

satzgrenze, nicht mehr erfüllt werden. Sobald die Voraussetzungen wieder vorliegen, 

ist zu überprüfen, ob die Fünfjahresfrist noch läuft. Befindet sich der Verein noch 

innerhalb der Sperrfrist ist die Vorsteuerpauschalierung wieder anzuwenden. Die 

Zeiträume, in denen die Durchschnittsatzbesteuerung nicht angewendet werden 

konnte, zählen dabei auch zur Fünfjahresfrist. 191 

Ob die Vorsteuerpauschalierung eine günstigere Alternative zur Aufteilung der Vor- 

steuer ist, muss im Einzelfall entschieden werden. Für viele kleinere Vereine, die nur 

gelegentlich z.B. bei Festveranstaltungen oder am Wochenende wirtschaftlich tätig 

werden, erleichtert diese Vorschrift die Verwaltungsarbeit hinsichtlich der Nachweis- 

und Aufzeichnungspflichten, die für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs er- 

189 Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 196 f. 

190 Vgl. Gmach, FR 1997, 833 (841) 

191 Vgl. Eichmann, in: Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, S. 1087 f. 

55

füllt werden müssen. 192 Bei Vereinen, die nur im Rahmen des Zweckbetriebs oder 

der Vermögensverwaltung umsatzsteuerpflichtige Umsätze tätigen, fällt keine Zahl- 

last an, da diese Umsätze dem ermäßigten Steuersatz von 7% unterliegen. 

3.3.5 Vorsteuerberichtigung 

Auch für Vereine gilt die Vorschrift des § 15a UStG. Danach ist der Vorsteuerabzug 

nachträglich zu berichtigen, wenn sich die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen 

Verhältnisse in einem späteren Veranlagungszeitraum ändern. Die Vorsteuerberich- 

tigung ist vorzunehmen, wenn sich die Änderung bei Wirtschaftsgütern, die nicht nur 

einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden, innerhalb von fünf Jah- 

ren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung ergibt. Für Grundstücke verlän- 

gert sich der Berichtigungszeitraum auf zehn Jahre. Für die Frage, ob eine Änderung 

der Verhältnisse vorliegt, sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der tatsächlichen Ver- 

wendung im Vergleich zum ursprünglichen Vorsteuerabzug entscheidend. Somit 

wird der Vorsteuerabzug zeitanteilig berichtigt, wenn die tatsächliche Verwendung 

des Wirtschaftsguts nicht mit der ursprünglichen Verwendungsabsicht überein- 

stimmt. Der Berichtigungszeitraum beginnt mit dem Tag der erstmaligen Verwen- 

dung und endet nach Ablauf des maßgeblichen Berichtigungszeitraums. 

Von der Vorsteuerberichtigung werden neben Wirtschaftsgütern, die nicht nur ein- 

mal der Erzielung von Umsätzen dienen, auch solche erfasst, die nur einmalig zur 

Ausführung von Umsätzen verwendet werden, sog. Umlaufvermögen. In diesem Fall 

ist der Berichtigungszeitraum irrelevant. 

Weitere Berichtigungstatbestände finden sich in § 15a Abs. 3 bis 10 UStG. Danach 

muss die Berichtigung u. a. bei nachträglichen Leistungen an Wirtschaftsgütern, 

nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten, sowie sonstige Leistungen, die 

nicht an einem anderen Gegenstand ausgeführt werden, durchgeführt werden. 

Bei der Durchführung der Vorsteuerberichtigung sind auch die Vorschriften der §§ 

44 und 45 UStDV zu beachten. 193 

Die Vorsteuerberichtigung ist auch dann anzuwenden, wenn sich eine Nutzungsände- 

rung zugunsten des Vereins ergibt. 194 


193 Vgl. Dauber, Vereinsbesteuerung, S. 199 ff. 


56

3.3.6. Kleinunternehmerregelung 

3.3.6.1. Besteuerung der Kleinunternehmer 

§ 19 UStG wurde in das Umsatzsteuergesetz aufgenommen, um die Steuerbelastung 

für Kleinunternehmer, denen auch viele kleinere Vereine zuzurechnen sind, zu min- 

dern. Bei Anwendung der Kleinunternehmerregelung muss keine Umsatzsteuer an 

das Finanzamt abgeführt werden. Im Gegenzug dazu wird auch kein Vorsteuerabzug 

gewährt. 

Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Kleinunternehmerregelung ist gem. § 19 

Abs. 1 Satz 1 UStG, dass der Umsatz zzgl. der darauf entfallenden Umsatzsteuer im 

vorangegangenen Kalenderjahr 17 500 EUR nicht überstiegen hat und im laufenden 

Kalenderjahr 50 000 EUR voraussichtlich nicht übersteigen wird. Umsatz ist nach § 

19 Abs. 1 Satz 2 UStG der nach vereinnahmten Entgelten bemessene Gesamtumsatz, 

gekürzt um die darin enthaltenen Umsätze von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermö- 

gens. Gem. BFH-Urteil vom 15.10.1992 195 gehören steuerfreie Umsätze, die ein Un- 

ternehmer durch die Option des § 9 UStG als steuerpflichtige Umsätze behandelt, mit 

zum Gesamtumsatz im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG. 

§ 19 Abs. 3 Satz 3 UStG bestimmt, dass der tatsächliche Gesamtumsatz in einen Jah- 

resbetrag umzurechnen ist, wenn die gewerbliche Tätigkeit nur einen Teil des Kalen- 

derjahres ausgeübt wurde. 

3.3.6.2. Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung 

Unter Bestimmten Voraussetzungen kann es für einen Verein, der unter die Vor- 

schrift des § 19 Abs. 1 UStG fällt, von Vorteil sein auf die Anwendung der Kleinun- 

ternehmerregelung zu verzichten. Dies ist dem Finanzamt gegenüber zu erklären und 

gilt vom Beginn des Kalenderjahres an, für das sie abgegeben wird und kann bis zur 

Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung erklärt und rückwirkend widerrufen werden. 

§ 19 Abs. 2 UStG bindet nach Eintritt der Unanfechtbarkeit die Erklärung den Verein 

für mindestens fünf Kalenderjahre. 

Hat der Verein auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung verzichtet, unter- 

liegt er der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergeset- 

zes. 196 



57

3.3.7. Erhebung der Umsatzsteuer 

3.3.7.1. Entstehung der Steuerschuld und Berechnung der Umsatzsteuer 

Bei der Entstehung der Steuerschuld ist zwischen der sog. Ist-Versteuerung und der 

Soll-Versteuerung zu unterscheiden. 

Bei der Ist-Versteuerung, der Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten, entsteht 

die Umsatzsteuer gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Bs. b UStG mit Ablauf des Voranmel- 

dungszeitraums, in dem die Entgelte vereinnahmt wurden. Bei Anwendung der Soll- 

Versteuerung, der Versteuerung nach vereinbarten Entgelten, entsteht hingegen die 

Umsatzsteuer nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Bs. a Satz 1 UStG mit Ablauf des Voranmel- 

dungszeitraums, in dem die Leistung ausgeführt wurde. Steuerschuldner ist gem. § 

13a Abs. 1 Nr. 1 UStG der Unternehmer. 

§ 16 UStG bestimmt, dass bei der Berechnung der Umsatzsteuer von den Umsätzen 

auszugehen ist, die in dem entsprechenden Veranlagungs- bzw. Voranmeldungszeit- 

räumen entstanden sind. Von der errechneten Umsatzsteuer ist die auf diese Veranla- 

gungs- bzw. Voranmeldungszeiträume entfallende Vorsteuer abzuziehen. 197 

3.3.7.2. Besteuerungsverfahren 

Ein Verein, der umsatzsteuerlich Unternehmer ist und nicht unter die Kleinunter- 

nehmerregelung fällt, hat gem. § 18 Abs. 1 UStG für jeden Voranmeldungszeitraum 

eine Umsatzsteuer-Voranmeldung nach amtlichem Vordruck abzugeben und darin 

die Umsatzsteuer-Vorauszahlung selbst zu berechnen. 

Nach § 18 Abs. 2 UStG ist der Voranmeldungszeitraum grundsätzlich das Kalender- 

vierteljahr. Beträgt die Steuer des vorangegangenen Kalenderjahres mehr als 6 136 

EUR, so ist die Umsatzsteuer-Voranmeldung monatlich abzugeben. Sollte die Steuer 

im vorangegangenen Kalenderjahr 512 EUR nicht übersteigen, können Vereine von 

der Abgabe der Voranmeldungen befreit werden. Die Abgabe der Umsatzsteuer- 

Voranmeldung, sowie die Zahlung muss immer bis zum 10. Tag nach Ablauf jedes 

Voranmeldungszeitraums erfolgen. Bei einer Dauerfristverlängerung nach § 46 

UStDV verlängert sich, im Zusammenhang mit einer Sonderzahlung nach § 47 

UStDV, der Abgabezeitraum der Voranmeldung um einen weiteren Monat. Bei einer 

vierteljährlichen Abgabe ist keine Sondervorauszahlung zu leisten. 198 


198 Vgl. Hoffrichter-Dahl, Umsatzsteuer, S. 259 ff. 

58

Nach Ablauf des Kalenderjahres muss der Verein bis zum 31.05. des Folgejahres 

eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung nach § 18 Abs. 3 UStG abgeben, die vom vertre- 

tungsberechtigten Vereinsvorstand eigenhändig zu unterzeichnen ist. Eine sich dar- 

aus ergebende Abschlusszahlung ist einen Monat nach dem Eingang der Steueran- 

meldung an die Finanzkasse zu leisten. Vereine haben nur eine Erklärung abzugeben, 

in der die kumulierten Werte der einzelnen Tätigkeitsbereiche enthalten sind. 199 

3.3.7.3. Aufzeichnungspflichten 

Wie alle anderen Unternehmen, müssen Vereine Aufzeichnungen gem. § 22 UStG 

führen, um die Höhe der Umsatzsteuer und die Grundlagen ihrer Berechnung festzu- 

stellen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, 

dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich 

ist, einen Überblick über die Umsätze und die abzugsfähigen Vorsteuerbeträge zu 

erhalten, damit die Grundlagen für die Steuerberechnung festgestellt werden können. 

Aus den Aufzeichnungen müssen je nach Besteuerungsform die vereinbarten oder 

vereinnahmten Entgelte für die ausgeführten Lieferungen oder sonstigen Leistungen 

und diesen gleichgestellte Umsätze im Sinne des § 3 Abs. 1b und 9a UStG ersichtlich 

sein. Gem. § 22 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG muss daraus hervorgehen, wie sich die 

Entgelte, getrennt nach Steuersätzen, auf die steuerpflichtigen Umsätze und auf die 

steuerfreien Umsätze verteilen. Dies gilt auch für steuerfreie Umsätze, die nach § 9 

UStG als steuerpflichtig behandelt werden. 200 

Gem. § 63 Abs. 3 UStDV kann das Entgelt und Steuerbetrag auch in einer Summe 

aufgezeichnet werden, z.B. Bruttoeinnahmen aus einer Sportveranstaltung, wenn zur 

Abgabe von Steuererklärungen der Umsatzsteueranteil herausgerechnet wird. Auf 

Antrag kann das Finanzamt gem. § 63 Abs. 4 UStDV für die Trennung der Entgelte 

Erleichterung gewähren, z.B. durch Schätzung auf Grund des Wareneingangs. 

Bei Vereinen, die unter die Kleinunternehmerregelung des § 19 Abs. 1 UStG fallen, 

genügt gem. § 65 UStDV die Aufzeichnung der Entgelte und diesen gleichgestellte 

Umsätze. 

Nehmen steuerbegünstigten Zwecken dienende Körperschaften die Vorsteuerpau- 

schalierung nach § 23a UStG in Anspruch, sind sie nach § 66a UStDV von gewissen 

Aufzeichnungspflichten freigestellt. 201 




59

4. Fazit 

Die Umsatzbesteuerung von Vereinen ist ein sehr komplexes Thema, dem anhand 

dieser Arbeit versucht wurde Transparenz zu verleihen. 

Während die Unterscheidung zwischen rechtsfähigen und nicht rechtsfähigen Verei- 

nen für die Umsatzbesteuerung nicht von Bedeutung ist, liegt das Augenmerk viel- 

mehr auf der Eigenschaft der Gemeinnützigkeit, da bestimmte Vergünstigungen, 

sowie Befreiungs- und Erleichterungsvorschriften nur von gemeinnützigen Vereinen 

in Anspruch genommen werden können. 

Diese Tatsache sorgt in der Literatur für viel Diskussion. Anstatt die Befreiung auf 

den Konsumenten abzustellen, der als Endverbraucher mit Umsatzsteuer belastet 

werden soll, knüpfen die Vergünstigungen an den Steuerschuldner an, obwohl dies 

dem Wesen der Umsatzsteuer als Verkehrs- und allgemeiner Verbrauchsteuer entge- 

gensteht. Hierbei kann es auch zu unangemessenen Wettbewerbsverzerrungen zu 

Lasten nicht gemeinnütziger Unternehmen kommen. 

Wie in dieser Arbeit ersichtlich, gibt es zu dieser Thematik eine Vielzahl von Einzel- 

fallentscheidungen, gerade wegen der teilweise unterschiedlichen Behandlung von 

Vereinen im nationalen Umsatzteuerrecht und im Gemeinschaftsrecht. 

Wegen dem Widerspruch zwischen EuGH-Rechtssprechung und der gegenwärtigen 

Praxis im Bezug auf die Besteuerung von Mitgliedsbeiträgen und bestimmter Steuer- 

befreiungen wird eine gesetzliche Neuregelung gefordert, in der die gemeinschafts- 

rechtlichen Besteuerungsvorschriften in nationales Recht umgesetzt werden sollen. 

Dabei gilt in der Literatur die bisherige nationale Rechtsprechung als überholt und es 

wäre wünschenswert eine einheitliche Handhabung zu finden. 

Um der Diskussion im Bezug auf die Befreiung von der Umsatzsteuer zu mildern, 

sollte man auch in Betracht ziehen, Steuerbefreiungen durch die Anwendung des 

ermäßigten Steuersatzes zu ersetzen, wenn die Nichtbelastung mit Umsatzsteuer als 

zu weitgehend oder nicht finanzierbar gilt. Dies könnte gerade im Bereich der Kultur 

und des Sports der Fall sein. Eine andere Möglichkeit wäre noch, Steuerbefreiungen 

oder Steuersatzermäßigungen durch gezielte öffentliche Zuschüsse zu ersetzen, um 

den Konsum entsprechender Leistungen zu fördern. 202 

Letztendlich bleibt zu sagen, dass diese Thematik wahrscheinlich immer schwierig 

bleiben wird, da kein Verein dem Anderen gleicht und bei der Beurteilung ohnehin 

immer auf den Einzelfall abzustellen ist. 

202 Vgl. Reiß in: Walz/Hüttemann/Rawert/Schmidt, Non Profit Law Yearbook 2005, S. 71 f. 

60

Anhang 

Abb. 1: Vereine nach Vereinsarten 

109.026 

56.479 

226.120 

Vereine Gesamt Deutschland 

7.990 68.680 

76.757 

49.225 

Umwelt 

Kultur 

Wohlfahrt 

Interesse 

Sport 

Freizeit 

Quelle: in Anlehnung an V & M Service GmbH, Vereinsstatistik 2005, S. 4 

Beruf/Wirtschaft/Politik 

61

Abb. 2: Seit 2003 neu gegründete Vereine in Prozent nach Vereinsart 

(Vergleich Alte und Neue Bundesländer) 

40,00 

35,00 

30,00 

25,00 

20,00 

15,00 

10,00 

5,00 

0,00 

Umwelt/Natur 

Kultur 

Soziales 

Interessen 

Quelle: in Anlehnung an V & M Service GmbH, Vereinsstatistik 2005, S. 10 

Sport 

Alte Bundesländer Neue Bundesländer 

Freizeit 

Politik 

62

Abb. 3: Übersicht über die steuerbegünstigten Zwecke 

Steuerbegünstigte Zwecke 

Gemeinnützige Zwecke Mildtätige Zwecke Kirchliche Zwecke 

§ 52 AO § 53 AO § 54 AO 

Selbstlose Förderung 

der Allgemeinheit 

auf materiellem, 

geistigem oder sittlichem 

Gebiet 

Selbstlose Unterstützung 

von Personen 

wegen persönlicher 

oder wirtschaftlicher 

Bedürftigkeit 

in Anlehnung an: Bischoff, Die aktuelle Besteuerung von Vereinen 2001, S. 30 

Selbstlose Förderung 

von Religionsgemeinschaften 

des 

öffentlichen Rechts 

63

Abb. 4: Übersicht über die Regelsätze für die Hilfe zum Lebensunterhalt 

nach dem SGB XII 

Bundesländer 

Baden-Württemberg 

Bayern 

Berlin 

Brandenburg 

Bremen 

Hamburg 

Hessen 

Mecklenburg-Vorpommern 

Niedersachsen 

Nordrhein-Westfalen 

Rheinland-Pfalz 

Saarland 

Sachsen 

Sachsen-Anhalt 

Schleswig-Holstein 

Thüringen 

Deutschland 

Früheres Bundesgebiet 

Neue Länder 

Haushaltsvorstand 

Alleinstehender 

(Eckregelsatz) 

€/Monat 

345 

341 

345 

331 

345 

345 

345 

331 

345 

345 

345 

345 

331 

331 

345 

331 

340 

345 

331 

Bis zur Vollendung 

des 14. Lebensjahres 

(60% des Eckregelsatzes 

des Haushaltsvorstandes) 

€/Monat 

207 

205 

207 

199 

207 

207 

207 

199 

207 

207 

207 

207 

199 

199 

207 

199 

204 

207 

199 

Quelle: in Anlehnung an Reuber, Die Besteuerung der Vereine, 2007, S. 84/2 

Haushaltsangehörige 

Ab Vollendung des 

14. Lebensjahres an 

(80% des Eckregelsatzes 

des Haushaltsvorstandes) 

€/Monat 

276 

273 

276 

265 

276 

276 

276 

265 

276 

276 

276 

276 

265 

265 

276 

265 

272 

276 

265 

64

Abb. 5: Übersicht über die Tätigkeitsbereiche von Vereinen und Beispiele 

Ideeller Bereich 

§ 5 Abs. 1 Nr. 9 

KStG 

- Mitgliedsbeiträge 

- Spenden 

(Geld- und 

Sachspenden) 

- Aufnahmege- 

bühren 

- Umlagen 

- Zuschüsse 

(Öffentliche, 

Toto, Lotto) 

- Schenkungen 

- Erbschaften 

- Vermächtnisse 

Steuerfreier Bereich 

Vermögensverwaltung 

§ 14 letzter Satz AO, 

§§ 19-21 EStG 

- Zinsen und Erträge 

aus Kapitalanlagen 

und Wertpapieren 

- Einnahmen aus: 

> Vermietung und 

Verpachtung von 

Grundbesitz oder 

eines steuerpflich- 

tigen Geschäftsbe- 

triebes 

> Verpachtung von 

Werberechten 

> Veräußerung von 

Grundbesitz und 

anderen Vermö- 

gensgegenständen, 

soweit diese nicht 

in einem steuer- 

pflichtigen wirt- 

schaftlichen Ge- 

schäftsbetrieb 

gehalten wurden 

Zweckbetriebe 

§ 14 AO, § 65 i.V.m. §§ 67 a, 

68 AO 

- sportliche Veranstaltungen, 

wenn die Einnahmen nicht 

mehr als 30 678 EUR ein- 

schl. USt im Jahr betragen 

oder wenn 

- bei Überschreiten dieser 

Grenze und Option zu § 67a 

Abs. 3 AO an der jeweiligen 

sportliche Veranstaltung 

kein „bezahtler“ Sportler 

teilnimmt 

- kulturelle Veranstaltungen 

- jährlich höchstens zwei 

genehmigte Lotterien oder 

Ausspielungen zu steuer- 

begünstigten Zwecken 

- stundenweise Vermietung 

von Sportanlagen und 

Sportgeräten an Vereins- 

mitglieder oder steuerbe- 

günstigte Körperschaften 

- Herausgabe von Drucker- 

zeugnissen ohne Anzeigen- 

anteil 

- Verkauf von Vereinsab- 

zeichen an Mitglieder 

- Pflege des traditionellen 

Brauchtums einschl. des 

Karnevals/Fastnacht/Fasching 

Steuerpflichtiger 

Bereich 

65 

Steuerpflichtiger 

wirtschaftlicher 

Geschäftsbetrieb 

§ 14 i.V.m § 64 AO 

- sportliche Veran- 

staltungen, die 

keine Zweckbe- 

triebe sind 

- Unterhaltung einer 

Vereinsgaststätte 

oder ähnlicher 

Einrichtungen 

- Verkauf von 

Speisen und 

Getränken 

- Verkauf von 

Sport- und 

Fanartikeln 

- Werbung jeder Art 

- stundenweise 

Vermietung von 

Sportanlagen 

und Sportgeräten 

an Nichtmitglieder 

- gesellige Veran- 

staltungen von 

nicht nur unter- 

geordneter Be- 

deutung 

Übersteigen die 

Einnahmen insgesamt 

nicht 

30 678 EUR einschl. 

USt im Jahr, werden 

Körperschaftsteuer 

und Gewerbesteuer 

nicht erhoben 

Quelle: in Anlehnung an Deutscher Fussball-Bund (Hrsg.), DFB-Steuer-Handbuch 2006, 2006, S. 37

Abb. 6: Zuordnung sportlicher Veranstaltungen zu den 

Tätigkeitsbereichen 

Nein 

Einnahmen höher als 30 678 EUR? 

Nein 

steuerlich begünstigter 

Zweckbetrieb 

Sportliche Veranstaltungen 

Ja 

steuerpflichtiger 



Option ausgeübt? 

§ 67 Abs. 2 AO 

Quelle: in Anlehnung an Fuchs, GStB 2005, S. 335 

Ja 

Teilnahme bezahlter Sportler? 

Nein 

Steuerlich begünstigter 

Zweckbetrieb 

Ja 

steuerpflichtiger 



Ausnahme: 

Aufwandersatz 

für Mitglieder 

bis 358 EUR 

monatlich 

66

Abb. 7: Übersicht über die Umsatzbesteuerung von Vereinen 

Außerunternehmerischer 

Bereich 

Ideeller Tätigkeitsbereich 

(steuerneutral) 

dient der Erfüllung 

steuerbegünstigter 

satzungsmäßiger 

Aufgaben 

= eigentlicher 

Vereinszweck 

Sind nicht steuerbar, 

weil § 1 Abs. 1 

Nr. 1 UStG nicht 

erfüllt ist 

Unternehmereigenschaft eines Vereins 

- § 2 UStG - 

steuerunschädliche 

wirtschaftliche Geschäftsbetriebe 

(- Zweckbetriebe i. 

S. v. §§ 65-68 AO -) 

● unbezahlter/be- 

zahlter Sport 

§ 67a Abs. 1 AO 

● unbezahlter Sport 

§ 67a Abs. 3 AO 

● Kultur 

§ 68 Nr. 7 AO 

● Lotterien und Aus- 

spielungen 

§ 68 Nr. 8 AO 

● andere Zweckbe- 

triebe 

§ 65 i.V.m. § 66, 

67, 68 Nr. 1-6 u. 

8-9 AO 

Unternehmerischer Bereich 

steuerschädliche 

wirtschaftliche Geschäftsbetriebe, 

z.B.: 

● Betrieb I, 

bezahlter/unbe- 

zahlter Sport 

● Betrieb II, 

Bandenwerbung 

● Betrieb III, 

Vereinsgast- 

stätte 

● Betrieb IV, 

Geselligkeit 

● ……...........usw. 

Quelle: in Anlehnung an Reuber, Die Besteuerung der Vereine, 2007, S. 147 

Im Bereich der 

Vermögensverwaltungen 

ist 

Unternehmereigenschaft 

möglich z.B.: 

● Vermietung/ 

Verpachtung 

● übertragene 

Rechte an 

Dritte 

● ……………usw. 

Umsätze sind steuerbar, wenn § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt ist 

Umsätze sind u. U. 

● steuerbefreit 

§ 4 UStG 

● steuerbegünstigt 

(ermäßigter 

Steuersatz) 

§ 12 Abs. 2 Nr. 8 

UStG 

Umsätze sind u. U. 


§ 4 UStG 

● steuerbegünstigt 

(ermäßigter 

Steuersatz) 

§ 12 Abs. 2 UStG 

● voll steuerpflichtig 

(voller Steuersatz) 

§ 12 Abs. 2 Nr. 8 

UStG 

Umsätze sind 

u. U. 


§ 4 UStG 

● steuerbegüns- 

tigt 

(ermäßigter 

Steuersatz) 

§ 12 Abs. 2 

UStG 

67

Abb. 8: Abgrenzung des nichtunternehmerischen vom 

unternehmerischen Bereich 

Ideeller 

Bereich 

Nichtsteuerbarer 

Bereich 

Vermögens- 

verwaltung 

Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 

Zweckbetrieb 

Unternehmensbereich 

Quelle: in Anlehnung Bischoff, Die aktuelle Besteuerung von Vereinen, 2001, S. 124 

§ 14 AO 

68

Abb. 9: Schaubild Wertabgabenbesteuerung 

● Entnahme von Wirtschaftsgütern (Gegenständen) aus dem Unternehmensvermögen 

(3 Abs. 1b UStG) 

● unentgeltliche Zuwendungen von Gegenständen 

● Verwendung von Wirtschaftsgütern (Gegenständen) des Unternehmensvermögens 

(3 Abs. 9a UStG) 

● unentgeltliche Erbringung einer sonstigen Leistung 

steuerunschädliche wirtschaftliche 

Geschäftsbetriebe 

(Zweckbetriebe i. S. v. 

§§ 65 -68 AO) 

● bezahlter/unbezahlter Sport 

- § 67a AO – 

● Kultur - § 68 Nr. 7 AO – 

● Lotterien und Ausspie- 

lungen - § 68 Nr. 6 AO – 

● andere Zweckbetriebe 

- § 65 i. V. m. §§ 66, 

67, 68 Nr. 1-5 u. 8-9 AO - 

Wertabgaben 

aus dem 

unternehmerischen Bereich 

steuerschädliche wirtschaftliche 

Geschäftsbetriebe z. B.: 

● Betrieb I 

bezahlter/unbezahlter 

Sport 

● Betrieb II 

Bandenwerbung 

● Betrieb III 

Vereinsgaststätte 

● Betrieb IV 

Geselligkeit 

● . . . usw. 

für Zwecke des 

außerunternehmerischen Bereichs 



z. B.: 

● Vermietung und 

Verpachtung 

● übertragene Rechte 

an Dritte 

● . . . usw. 

= steuerbegünstigten satzungsmäßigen (ideellen) Tätigkeitsbereich 

sind auf 

Steuerbarkeit – Steuerfreiheit – Steuerpflicht 

im Sinne des UStG zu überprüfen 

69

Abb. 10: Übersicht über die für Vereine relevanten Steuerbefreiungen und ihre 

gemeinschaftsrechtliche Grundlage 

Befreiungstatbestand Nationale Vorschrift Europarechtliche 

Grundlage 

Umsätze, die unter andere Verkehrsteuergesetze 

fallen 

§ 4 Nr. 9a und b UStG 

Vermietung und Verpachtung § 4 Nr. 12 UStG Art. 135 Abs. 1 Bs. l, 

von Grundstücken 

Abs. 2 MwStSystRL 

Krankenhäuser, Altenheime und § 4 Nr. 16 UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. b 

Pflegeheime 

und g MwStSystRL 

Lieferung von menschlichem § 4 Nr. 17a UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. d 

Blut 

MwStSystRL 

Krankentransport § 4 Nr. 17b UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. p 

MwStSystRL 

Wohlfahrtspflege § 4 Nr. 18 UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. g 

MwStSystRL 

Umsätze gemeinnütziger Ein- § 4 Nr. 20a und b Art. 132 Abs. 1 Bs. n 

richtungen und Veranstaltungen UStG 

MwStSystRL 

Privatschulen und andere Bil- § 4 Nr. 21a UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. i und 

dungseinrichtungen 

j MwStSystRL 

Vorträge, Kurse und andere Ver- § 4 Nr. 22a UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. i 

anstaltungen wissenschaftlicher 

oder belehrender Art 

MwStSystRL 

Andere kulturelle und sportliche § 4 Nr. 22b UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. m, n 

Veranstaltungen 

und o MwStSystRL 

Beherbergung und Beköstigung § 4 Nr. 23 UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. h 

von Jugendlichen 

und i MwStSystRL 

Jugendherbergswerk § 4 Nr. 24 UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. l 

MwStSystRL i.V.m. 

Art. 134 MwStSystRL 

Einrichtung der Jugendhilfe § 4 Nr. 25 a, b und c Art. 132 Abs. 1 Bs. h, m, 

UStG 

n und o MwStSystRL 

Ehrenamtliche Tätigkeit § 4 Nr. 26 UStG Protokolländerung zu 

Art. 4 der 6. EG-RL 

Personalgestellung durch geistli- § 4 Nr. 27a UStG Art. 132 Abs. 1 Bs. a 

che Vereinigungen 

bzw. g MwStSystRL 

Lieferung und Verwendung von 

Gegenständen, die steuerfreien 

Tätigkeiten dienen 

§ 4 Nr. 28 UStG Art. 139 MwStSystRL 

Quelle: eigene Überlegungen, in Anlehnung an: Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und inter- 

national, S. 326 ff. 

70

Abb. 11: Übersicht der Steuersätze 

Steuersätze im unternehmerischen Bereich von Vereinen 


(§ 14 Abs. 3 AO) 

(gilt auch für nicht steuerbegünstigte 

Vereine) 

● 7%, 

Zweckbetriebe 

(Steuerunschädliche 


i. S. v. 

§§ 65-68 AO) 


Steuerschädliche 


(§§ 14 AO, 64 AO) 

(gilt auch für nicht steuerbegünstigte 

Vereine) 

Steuersatz Steuersatz Steuersatz 

wenn steuerbegüns- 

tigten Zwecken die- 

nend § 12 Abs. 2 Nr. 

8a, 8b UStG, soweit 

nicht § 12 Abs. 2 Nr. 

1-7 und 9-10 UStG 

als Spezialvorschrif- 

ten anzuwenden sind 

● 19%/7%, 

wenn nicht 

steuerbegünstigt 

● 7%, 

wenn steuerbe- 

günstigten 

Zwecken die- 

nend § 12 Abs. 

2 Nr. 8a, 8b 

UStG, soweit 

nicht § 12 Abs. 

2 Nr. 1-7 und 

9-10 UStG als 

Spezialvor- 

schriften anzu- 

wenden sind 

wenn nicht 

steuerbegüns- 

tigt, sind 

mangels Vor- 

liegen der §§ 

51-68 AO keine 

Zweckbetriebe 

vorhanden 

● 19%, 

Regelsteuersatz 

nach 

§ 12 Abs. 1 UStG 

● 7%, 

ermäßigter Steuer- 

satz, § 12 Abs. 2 

Nr. 1-7 und 9-10 

UStG können in 

Betracht kommen 

71

Quellenverzeichnis 

Literaturverzeichnis 

Alvermann, Dr. Jörg: Umsatzsteuerpflichtige Mitgliedsbeiträge in Sportvereinen, 

UStB 2003, S. 48-50 

Birkenfeld, Dr. Wolfram: Mehrwertsteuer der EU – Die 6., 8. und 13. USt-Richtlinie 

mit Erläuterungen, 5. Aufl., Bielefeld 2003 

Bischoff, Werner H.: Die aktuelle Besteuerung von Vereinen, 2. Aufl., Bonn 2001 

Boochs, Dr. Wolfgang: Steuerhandbuch für Vereine, Verbände und Stiftungen, 3. 

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Troll, Dr. Max: Besteuerung von Verein, Stiftung und Körperschaft des öffentlichen 

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V&M Service GmbH: Vereinsstatistik 2005, Konstanz 2005, 

http://www.registeronline.de/download/?id=120 (29.08.2007) 

Weber, Christian: Ermäßigter Umsatzsteuersatz – Ein untaugliches sozialpolitisches 

Instrument, DB 2007, S. 1997-2004 

Weimann, Rüdiger / Lang Fritz (Hrsg.): Umsatzsteuer – national und international, 2. 

Aufl., Stuttgart 2007 

Winheller, Stefan: Aktuelle Entwicklungen im Gemeinnützigkeitsrecht 2006 und ein 

Ausblick auf 2007, DStZ 2007, S. 165-175 

75

Rechtsquellenverzeichnis 

1. Gesetze 

Abgabenordnung (AO) vom 01. Oktober 2002 (BGBl. I S. 3866, ber. BGBl. 2003 I 

S. 61) zuletzt geändert durch Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2007 

(BGBl. I S. 2878) 

Bewertungsgesetz (BewG) vom 01. Februar 1991 (BGBl. I S. 230) zuletzt geändert 

durch Jahressteuergesetz 2006 (BGBl. 2878) 

Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) vom 02. Januar 2002 (BGBl. I S. 42, ber. S. 2909 

und BGBl. I 2003 S. 738) zuletzt geändert durch Art. 2 Abs. 16 Gesetz zur Reform 

des Personenstandsrechts (Personenstandsrechtsreformgesetz – PStRG) vom 

19.02.2007 (BGBl. I S. 122) 

Einkommensteuergesetz (EStG) vom 19. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4210, ber. BGBl. 

I 2003 S. 179) zuletzt geändert durch Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 

2006 (BGBl. I S. 2878) 

Gesetz zur Regelung des öffentlichen Vereinsrechts (VereinsG) vom 05. August 

1964 (BGBl. I S. 593) zuletzt geändert durch Art. 7a vom 05. Januar 2007 (BGBl. I 

S. 2, 5) 

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland (GG) vom 23. Mai 1949 (BGBl. S. 

1) zuletzt geändert durch Gesetz zur Änderung des Grundgesetzes vom 28.08.2006 

(BGBl. I 2034) 

Körperschaftsteuergesetz (KStG) vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4144) zuletzt 

geändert durch Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2878) 

Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 

(MwStSystRL) vom 28. November 2006 (ABl. EU Nr. L 347 S.1) geändert durch 

76

Richtlinie 2006/138/EG – Richtlinie Rundfunk und Fernsehdienstleistungen – vom 

19. Dezember 2006 (ABl. EU Nr. L 384 S. 92) 

Sozialgesetzbuch (SGB) Zwölftes Buch (XII) – Sozialhilfe – vom 27. Dezember 

2003 (BGBl. S. 3022) zuletzt geändert durch Art. 10 GKV-WettbewerbsstärkungsG 

v. 26. März 2007 (BGBl. 378) 

Umsatzsteuergesetz (UStG) vom 21. Februar 2005 (BGBl. I S. 386) zuletzt geändert 

durch Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2878) 

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) vom 21. Februar 2005 (BGBl. I 

S. 434) zuletzt geändert durch Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 

(BGBl. I S. 2878) 

2. Entscheidungen der Gerichte 

a) EuGH-Entscheidungen 

EuGH, Urteil v. 29.05.1997, C-63/96, BStBl. II 1997, 841 

EuGH, Urteil v. 21.03.2002, C-174/00, BFH/NV Beilage 2002, 95 

EuGH, Urteil v. 03.04.2003, C-144/00, BStBl. II 2003, 679 

EuGH-Urteil v. 08.05.2003, C-269/00, BStBl. II 2004, 378 

b) BFH-Entscheidungen 

BFH, Urteil v. 25.03.1971, V R 96/67, BStBl. II 1971, 473 



77



BFH, Urteil v. 13.03.1991, I R 8/88, BStBl. II 1992, 101 






BFH, Urteil v. 18.01.1995, V R 139-142/92, BStBl. II 1995, 446 

BFH, Urteil v. 08.10.1997, XI R 8/86, BStBl. II 1997, 840 


BFH, Urteil v. 17.02.2000, I R 108, 109/98, BFH/NV Beilage 2000, 1071 






78

c) Entscheidungen der Finanzgerichte 

FG Hamburg, Urteil v. 24.01.2006, II 274/04, EFG 2006, 1020 

FG Köln, Urteil v. 17.02.2006, 11 K 827/03, EFG 2006, 1108 

FG Hessen, Beschluss v. 24.03.2006, 6 V 3256/05, 

http://www.legios.de/pslegios/fn/page/sfn/legios/func/D/tfrom/1/tto/10/gdb/HMBFH/ 

SH/f068211044c040a3ab3490e85b9c5b/DESC[0]/YES/POPWIDTH/570/PT/N/SDB 

/GRBIBRS/SFORM/5w/SKEY/5ef5b697798e52f913e5d2f9aaf4dc56/SORT[0]/FRE 

/SPID/74/docid/1/dk/HMBFH_EDB97717/index.html (18.07.2007) 

3. Verwaltungsanweisungen 

Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) vom 15. Juli 1998 (BStBl. I S. 

630) zuletzt geändert durch BMF-Schreiben vom 19. März 2007 (BStBl. I S. 274) 

BMF-Schreiben v. 18.02.1998, IV B 2 – S 2144 – 40/98, IV B 7 – S 0183 – 62/98, 

BStBl. I 1998, S. 212 

BMF-Schreiben v. 20.10.1998, IV C 6 – S 0171 – 11/98, DB 1998, S. 2498 

BMF-Schreiben v. 17.04.2003, IV B 7 – S 7100 – 77/03, BStBl. I 2003, S. 279 

BMF-Schreiben v. 02.03.2006, IV A 5 – S 7242a – 3/06, BStBl. I 2006, S. 242 

BMF-Schreiben v. 09.02.2007, IV A 5 – S 7242a – 07/0001, UR 2007, S. 236 

Einkommensteuer-Richtlinien 2005 (EStR 2005) vom 16. Dezember 2005 (BStBl. I 

Sondernummer 1) 

Umsatzsteuer-Richtlinien 2005 (UStR 2005) vom 16. Dezember 2004 ( BStBl. I 

Sondernummer 3 S. 3) 

79

4. sonstige Rechtsquellen 

Bundesrechnungshof, Bericht an den Finanzausschuss des Deutschen Bundestages 

nach § 88 Abs. 2 BHO zum Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2007 v. 11.10.2006, 

VIII-2006-S 1910, 

http://www.bundestag.de/ausschuesse/a07/anhoerungen/030/Stellungnahmen/05- 

Bundesrechnungshof.pdf (23.06.2007) 

FinMin Bayern, Erlass vom 11.02.2002, 33 – S0183 – 12/14 – 59238, DStR 2000, S. 

594 

OFD Karlsruhe, Verfügung vom 05.03.2001, S 7100/17, DStR 2001, 853 

OFD Frankfurt, Verfügung vom 19.06.2002, S 7100 A – 203 – St I 10, HaufeIndex: 

852985 

OFD Hannover, Verfügung vom 11.02.2003, S 7100 – 427 – StO 351/S 7100 – 915 – 

StH 446, HaufeIndex: 934146 

80

Verzeichnis der Internetquellen 

Bundesfinanzministerium: http://www.bundesfinanzministerium.de 

Deutscher Bundestag: http://www.bundestag.de 

Haufe Steuer Office Online – Das Portal für die Steuerberatung: http://www.steuer- 

office.de 

Internet-Portal für den Experten Recht – Wirtschaft – Steuern: http://www.legios.de 

Webverzeichnis für Vereine und Verbände: http://www.registeronline.de 

Wikipedia – freie Enzyklopädie: http://www.wikipedia.de 

81

Eidesstattliche Erklärung 

Ich versichere, dass ich die Arbeit ohne fremde Hilfe und ohne Benutzung anderer 

als der angegebenen Quellen angefertigt habe und dass die Arbeit in gleicher oder 

ähnlicher Form noch keiner anderen Prüfungsbehörde vorgelegen hat. Alle Ausfüh- 

rungen, die wörtlich oder sinngemäß übernommen wurden, sind als solche gekenn- 

zeichnet. 

Altdorf, den 25. September 2007 ................................................................... 

IX

Lebenslauf 

Persönliche Daten 

Name Burgert 

Vorname Julia-Susanne 

Geburtsdatum- & Ort 13.02.1978 in Nürnberg 

Berufstätigkeit 

06/2002 - als Steuerfachangestellte in Teilzeit bei der 

Sozietät Opitz Morck & Kollegen in Feucht 

07/2000 – 05/2002 als Steuerfachangestellte in Teilzeit bei der 

Sozietät Opitz Bräuer Morck in Feucht 

Studium 

10/2000 - Studium der Betriebswirtschaftslehre an der 

Friedrich-Alexander-Universität Erlangen- 

Nürnberg 

Schwerpunkt: Steuerrecht, Steuerlehre, Prüfungswesen 

Berufsausbildung 

09/1997 - 07/2000 Steuerberatungsgesellschaft Feucht mbH, 

Feucht 

Abschluss als Steuerfachangestellte 

Schulbildung 

1988 - 1997 Städt. Johannes-Scharrer-Gymnasium Nürnberg 

Abschluss: Allgemeine Hochschulreife 

Fremdsprachen: Englisch, Französisch 

1984 - 1988 Volksschule Feucht 

Altdorf, den 24.09.2007 

X

Umsatzbesteuerung von Vereinen - Opitz Morck & Kollegen

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