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SAS 99 – CONSIDERACIONES<br />
DE FRAUDE EN UNA<br />
AUDITORIA DE ESTADOS<br />
FINANCIEROS
FRAUDE: CONSIDERACIONES A TENER<br />
PRESENTE EN LAS AUDITORAS<br />
SAS 99<br />
(2002)<br />
2
FRAUDES, ERRORES Y ACTOS<br />
ILEGALES<br />
¿SON DIFERENTES?<br />
3
• El término fraude se refiere a un acto intencional<br />
llevado a cabo por una o más personas de la<br />
gerencia del ente, sus empleados o terceras<br />
partes, el cual resulta en una afirmación errónea en<br />
los estados financieros.<br />
El fraude puede involucrar entre otros:<br />
– la manipulación, falsificación o alteración de<br />
registros contables o documentos,<br />
– la malversación o distracción de activos o<br />
– aplicar mal intencionalmente las normas<br />
contables.<br />
4
• El término error se refiere a equivocaciones no<br />
intencionales en los estados financieros, tales<br />
como: errores aritméticos en los registros e<br />
información contable, descuido o interpretación<br />
equivocada de los hechos o la aplicación errónea<br />
no intencional de las normas contables.<br />
• El término actos ilegales es definido como un acto<br />
u omisión que viola una ley, norma o reglamento<br />
que puede o no, resultar en una afirmación errónea<br />
en los estados financieros.<br />
5
6<br />
RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR
El objetivo de una auditoría es obtener una razonable<br />
seguridad de que los estados financieros están libres<br />
de afirmaciones erróneas significativas. Los fraudes,<br />
actos ilegales y errores llevan a ello.<br />
Para lograr nuestro objetivo de auditoría, planeamos<br />
nuestro examen y aplicamos procedimientos de<br />
auditoría a fin de obtener una razonable seguridad de<br />
que los estados financieros presentan<br />
razonablemente la situación patrimonial y los<br />
resultados del ente, en todos sus aspectos<br />
significativos, es decir, no contienen afirmaciones<br />
significativas erróneas.<br />
7
8<br />
¿POR QUE UNA NUEVA NORMA?
PORQUE …<br />
• Provee a los auditores de una guía clara y<br />
específica para fraudes.<br />
• Reitera el rol de la Gerencia y del Directorio de la<br />
empresa en la prevención y detección de fraudes<br />
9
• SAS 99 es aplicable a la auditoría de Estados<br />
Financieros.<br />
• Su enfoque es también valioso para otro tipo de<br />
auditoría.<br />
10
EL IMPACTO DEL SAS 99 EN EL AUDITOR<br />
• No modifica la responsabilidad del auditor para<br />
detectar fraudes significativos en una auditoría de<br />
Estados Financieros.<br />
• No modifica los requisitos de informar del auditor<br />
cuando hay evidencia de fraude.<br />
• Incorpora cambios significativos en los<br />
procedimientos y la documentación de una<br />
auditoría de Estados Financieros.<br />
11
LA NORMA SAS 99 DICE<br />
Es responsabilidad de la Gerencia:<br />
• Establecer un ambiente adecuado.<br />
• Crear y mantener una cultura de honestidad y<br />
ética.<br />
• Establece controles apropiados.<br />
12
EL TRIANGULO DEL FRAUDE<br />
Incentivo<br />
Oportunidad<br />
Racionalización<br />
13
Incentivo/presión:<br />
• La administración u otros empleados tienen un<br />
incentivo o están bajo presión, que les brinda una<br />
razón para cometer fraude.<br />
• Esto incluye:<br />
– presiones excesivas a la administración o<br />
personal operativo para lograr metas financieras<br />
o expectativas de terceros,<br />
– estabilidad económica amenazadas por<br />
condiciones económicas de la industria o<br />
condiciones operativas de la entidad, y<br />
– compensaciones financieras para la<br />
administración o directores amenazadas por los<br />
logros financieros de la entidad.<br />
14
Oportunidad:<br />
•<br />
• Existen circunstancias – por ejemplo, la<br />
ausencia de controles, controles inefectivos o la<br />
habilidad de la administración de sobrepasar<br />
los controles –que ofrecen una oportunidad para<br />
que el fraude sea perpetrado.<br />
15<br />
• En alguna medida este factor depende también<br />
de:<br />
– La naturaleza de la industria ;<br />
– La naturaleza de las operaciones de la entidad,<br />
– El monitoreo inefectivo o inexistente<br />
– El grado de complejidad o de inestabilidad de<br />
las estructuras organizaciones complejas o
Racionalización/actitud:<br />
• Los involucrados son capaces de racionalizar<br />
la ejecución de un acto fraudulento.<br />
• Algunos individuos poseen una actitud,<br />
carácter o valores éticos que les permite con<br />
conocimiento e intención cometer actos<br />
deshonestos.<br />
• No obstante lo anterior, es posible que<br />
individuos honestos, puedan cometer fraudes en un<br />
medio que les impone mucha presión.<br />
• Mientras mayor sea el incentivo o la presión,<br />
mayor será también la probabilidad que el individuo<br />
sea capaz de racionalizar la aceptación de cometer<br />
fraude.<br />
16
LOS DOS TIPOS DE FRAUDE SEGÚN EL SAS 99<br />
• Distorsiones resultantes de información financiera<br />
fraudulenta.<br />
– Inadecuada revelación u origen de eventos<br />
significativos, transacción u otra instancia.<br />
– Mala aplicación intencional de PCGA.<br />
– Falsificación o manipulación de registros<br />
contables o documentos.<br />
• Tergiversaciones ocurrida por apropiación indebida<br />
de activos.<br />
– Robos que originen que los Estados Financieros<br />
no reflejen razonablemente sus aspectos<br />
significativos<br />
17
EJERCIENDO EL ESCEPTISIMO PROFESIONALES<br />
• Se define como “una actitud que incluye un<br />
cuestionamiento mental y una evaluación crítica de<br />
la evidencia de auditoría”.<br />
• Predisposición que reconoce que cualquier<br />
distorsión significativa sea el resultado de un<br />
fraude.<br />
• Requiere un entrenamiento permanente acerca si<br />
la evidencia surgiese de un posible fraude.<br />
18
QUE SE DOCUMENTA<br />
• Sesiones de discusión y análisis.<br />
• Procedimientos efectuados para obtener la<br />
información necesaria para identificar y evaluar los<br />
riesgos de fraude.<br />
• Riesgos de fraude específicos y descripción acerca<br />
de cómo usted respondió a sus riesgos.<br />
19
VISION GENERAL DEL PROCESO DE<br />
AUDITORÍA DE FRAUDES<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Proceso<br />
continuo a<br />
través de la<br />
auditoría<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
20
VISION GENERAL DEL PROCESO DE<br />
AUDITORÍA DE FRAUDES<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
21
REUNIONES DE TRABAJO<br />
• Planificación de auditoría.<br />
• Cómo y dónde los estados financieros pueden ser<br />
susceptibles al fraude (o ¿qué hay aquí para<br />
robar?).<br />
• Enfatizar la importancia de una adecuada actitud<br />
mental (escepticismo profesional) durante la<br />
auditoría.<br />
• Incluir el riesgo de que la Gerencia evada los<br />
controles.<br />
• Debería continuar a través de la auditoría.<br />
22
REUNIONES DE TRABAJO<br />
• Discutir incentivos / presiones y oportunidades.<br />
• ¿Por qué la Gerencia querría falsificar los estados<br />
financieros?.<br />
– Promesas políticas como de corte de gastos.<br />
– Presiones presupuestarias – considerar el clima.<br />
23
REUNIONES DE TRABAJO<br />
• Qué es lo que alguien querría robar, como lo<br />
harían.<br />
– Cuáles son los activos atractivos (fáciles de<br />
transferir, valiosos, deseables, convertibles en<br />
dinero).<br />
– Cómo alguien podría convertir gastos<br />
personales en gastos de la empresa.<br />
24
REUNIONES DE TRABAJO<br />
• Cuál es la cultura de la organización.<br />
– Es ésta una cultura de confianza, esperanza y<br />
amor.<br />
• Considerar las oportunidades para cometer un<br />
fraude<br />
– Etilo gerencial (abierto o cerrado).<br />
– Registros e informes.<br />
• Segregación de responsabilidades, controles<br />
y políticas.<br />
25
REUNIONES DE TRABAJO<br />
• Considerar la efectividad del comité de vigilancia.<br />
– Comité de auditoría.<br />
– Directorio.<br />
• Continuar el proceso a través de la auditoría.<br />
• Enfatizar el escepticismo profesional.<br />
– Aplicar continuamente pensamiento crítico:<br />
• ¿Podría esta transacción ser fraude?<br />
• ¿Este documento habla realmente de la<br />
verdadera historia de la transacción?<br />
26
OBTENIENDO INFORMACION<br />
ACERCA DEL RIESGO<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
27
OBTENIENDO INFORMACION<br />
ACERCA DEL RIESGO<br />
• Consultar a la Gerencia y otra acerca del riesgo de<br />
fraude y de sus respuestas al riesgo.<br />
– Conocimiento directo (de la Gerencia).<br />
– Acusación de fraude por terceros.<br />
– Entendimiento de la Gerencia acerca del riesgo<br />
de fraude y de dónde es más probable que<br />
exista.<br />
– Programas y controles establecidos para mitigar<br />
los riesgos específicos identificados.<br />
– Cómo la Gerencia comunica la ética a sus<br />
empleados.<br />
28
IDENTIFICANDO RIESGOS<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
29
IDENTIFICANDO LOS RIESGOS DE FRAUDE<br />
• Se requiere juicio profesional.<br />
• Pensar en términos de incentivo / presiones,<br />
oportunidades y racionalización.<br />
• La norma tiene excelentes listas.<br />
• Atributos de riesgo a considerar:<br />
– Tipo de riesgo: informe o malversación.<br />
– Importancia del riesgo, debería ser material.<br />
– Probabilidad del riesgo, cuál es la probabilidad<br />
que el riesgo se convierta en fraude.<br />
• Siempre considerar la posibilidad que la Gerencia<br />
se desvíe de los controles en aquellos riesgos<br />
específicamente identificados.<br />
30
EVALUANDO LOS RIESGOS DE FRAUDE<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
31
EVALUANDO LOS RIESGOS DE FRAUDE<br />
• Juicio profesional – Que tengo que hacer cuando<br />
considero que he obtenido un riesgo de fraude.<br />
• La evaluación debería tomar en cuenta una<br />
evaluación de los programas y controles de la<br />
entidad dirigida a riesgos de fraude.<br />
• ¿La empresa capacita a su personal en ética y<br />
valores?<br />
32
RESPONDIENDO A LOS RIESGOS DE FRAUDE<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
33
RESPONDIENDO A LOS RIESGOS DE FRAUDE<br />
• Existen tres maneras de responder:<br />
– Alternar totalmente la forma en que se hace<br />
auditoría.<br />
– Cambiar la naturaleza, alcance u oportunidad de<br />
los procedimientos de auditoría.<br />
– Efectuar procedimientos para identificar los<br />
riesgos relacionados con la posibilidad que la<br />
Gerencia se desvíe de los controles.<br />
34
OTRAS RESPUESTAS<br />
• Si el riesgo indica fraude en la nómina:<br />
– Observar las actividades.<br />
– Examinar las actividades de salida / entrada<br />
electrónicos.<br />
• Agregar imprevistos a los procedimientos.<br />
• Usar técnicas de ayuda por computador<br />
– Comparar fecha de contratación v/s fecha de<br />
pago de nómina.<br />
– Cambiar el código de pago u otros campos.<br />
– Cambios inusuales (¿retiros negativos?).<br />
35
EVALUANDO LA EVIDENCIA<br />
DE AUDITAR PARA UN FRAUDE<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
36
EVALUANDO LA EVIDENCIA<br />
DE AUDITAR PARA UN FRAUDE<br />
• La evidencia tenida durante la auditoría puede indicar riesgos<br />
adicionales.<br />
• Estar alerta con:<br />
– Discrepancias en los registros contables como:<br />
• Saldos por cobrar no concuerdan con los del cliente.<br />
• Dinero cobrado periódicamente pero no depositado<br />
regularmente.<br />
• Composición de los depósitos en efectivo/cheques.<br />
– Evidencia perdida o confusa.<br />
• Tal vez ellos no guardaron el respaldo de una mala<br />
transacción.<br />
– Relaciones problemáticas o inusuales entre el auditor y el<br />
cliente.<br />
37
EVALUANDO LA EVIDENCIA DE AUDITORIA<br />
• El fraude es un acto intencional.<br />
– Los errores no tienen intención.<br />
• Demostrar los elementos del fraude.<br />
– Robo: Tomar algo que pertenece a otro y sin su<br />
conocimiento, con la intención de quitárselo<br />
definitivamente.<br />
– Fraude de nómina pública: pagar por servicios<br />
no recibidos o enormemente inadecuado como<br />
compensación.<br />
38
COMUNICANDO LA EVIDENCIA DEL FRAUDE<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
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COMUNICANDO LA<br />
EVIDENCIA DEL FRAUDE<br />
• Cada vez que se encuentra “evidencia de fraude”<br />
debe alertar al nivel apropiado de la Gerencia.<br />
– Aunque la materia sea de poca importancia.<br />
• Reportar directamente al Comité de Auditoría<br />
cuando:<br />
– El fraude produce distorsiones.<br />
– El fraude involucra a la alta Gerencia.<br />
• Obtener un entendimiento anticipado con el Comité<br />
de Auditoría acerca del fraude que involucra<br />
empleados de menor nivel.<br />
40
DOCUMENTACION DE<br />
CONSIDERACIONES DE FRAUDE<br />
Reuniones de trabajo<br />
Documentando<br />
Obteniendo información<br />
acerca del riesgo<br />
Comunicando<br />
Identificando riesgos<br />
Evaluando evidencia<br />
Evaluando riesgos<br />
Respondiendo a<br />
los riesgos<br />
41
SEÑALES DE ADVERTENCIA<br />
El enfoque para detectar fraudes y actos ilegales es<br />
tener presente qué tipos de señales de advertencia<br />
tempranas de un fraude o acto ilegal busca el auditor.<br />
Ejemplos de señales de advertencia tempranas, son<br />
entre otros, los siguientes:<br />
a) Operaciones no autorizadas, operaciones<br />
registradas incorrectamente, u operaciones no<br />
registradas de manera completa y oportuna.<br />
b) Pagos significativos o inusuales por servicios no<br />
especificados a consultores, afiliadas o empleados.<br />
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SEÑALES DE ADVERTENCIA<br />
c) Comisiones por ventas u honorarios a<br />
representantes que parezcan ser excesivas con<br />
respecto a aquellas pagadas normalmente por la<br />
empresa o por los servicios realmente recibidos.<br />
d) Una actitud excesivamente agresiva de la gerencia<br />
respecto a la información financiera o un énfasis<br />
excesivo puesto en cumplir con las ganancias<br />
proyectadas.<br />
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SEÑALES DE ADVERTENCIA<br />
e) Indicios de que la gerencia tiene una predisposición<br />
a distorsionar los estados financieros, tales como<br />
discusiones frecuentes sobre la aplicación agresiva<br />
de normas contables que incrementan las<br />
ganancias, respuestas evasivas a preguntas de los<br />
auditores, o un énfasis excesivo en alcanzar<br />
objetivos cuantificables que deben ser logrados<br />
para permitirle a la gerencia recibir una porción<br />
significativa de su retribución.<br />
44