La méthode de l'avancement pour la comptabilisation ... - Focus PCG

Synthèse // Réflexion // Une entreprise/un homme // Références
questions pratiques
La méthode de l’avancement pour la comptabilisation
des contrats à long terme
Partie 2 : traitement des pertes
Cet article fait suite à celui de janvier 2011 concernant la méthode
de l’avancement.
Question posée
Une entreprise applique la méthode de l’avancement pour la
comptabilisation de ses contrats de longue durée. Le résultat
prévisionnel d’un chantier était bénéficiaire lorsque les travaux ont
commencé. En cours d’exécution des travaux, le contrat devient
déficitaire. Est-il possible de continuer d’appliquer la méthode
de l’avancement ? La provision pour perte globale à terminaison
est-elle comptabilisée en cours de contrat pour le montant de la
perte globale ou bien en multipliant la perte globale prévisionnelle
sur le chantier par le pourcentage d’avancement ?
La réponse sera d’abord traitée dans le référentiel PCG puis dans
le référentiel IFRS.
Rappel sur la comptabilisation
des contrats à long terme déficitaires
Une perte globale prévisionnelle sur un contrat de longue durée
doit être comptabilisée selon les règles de constitution des provisions
pour risque. La perte à l’avancement est égale à la perte
prévisionnelle à terminaison pondérée par le pourcentage d’avancement.
La perte non encore réalisée est égale à la différence
entre la perte globale prévisionnelle et la perte déjà réalisée.
Cette perte non encore réalisée doit être enregistrée en provisions
pour risques.
Solution selon les normes comptables
françaises
Lorsque le résultat sur un contrat de longue durée devient déficitaire
en cours de période, il convient de poursuivre l’application
de la méthode de l’avancement. Une provision pour perte sur
chantier doit être comptabilisée. Son calcul doit tenir compte des
résultats à l’avancement déjà enregistrés.
Ainsi, la somme des résultats comptables obtenus correspondra
au montant de la perte globale prévisionnelle.
Exemple
1. Enoncé : CA total prévisionnel = 11 400
Estimations au 31/12/N :
Exercice Dépenses prévisionnelles
N 2 000 (réelles)
N+1 2 200
N+2 2 500
N+3 3 300
∑ 10 000
Estimations au 31/12/N+1 :
Exercice Dépenses prévisionnelles
N+1 4 000 (réelles)
N+2 2 700
N+3 3 300
Par Laurent BAILLY, Diplômé d’expertise comptable, Consultant en formation pour le CFPC
Estimations au 31/12/N+2 :
Exercice Dépenses prévisionnelles
N+2 2 450 (réelles)
N+3 4 550
Les dépenses réelles de N+3 s’élèvent à 4 600.
2. Solution
a) Comptabilisation exercice N :
Calcul du résultat global prévisionnel :
CA prévisionnel 11 400
∑ dépenses 10 000
Résultat prévisionnel + 1 400
Calcul du CA à l’avancement :
Dépenses N 2 000
∑ 10 000
% d’avancement 20 %
CA prévisionnel 11 400
CA à l’avancement pour N 2 280
31/12/N :
Débit Crédit Débit Crédit
6 Charges 2 000
512 Banques 2 000
418 Factures à établir 2 280
701 Ventes 2 280
b) Comptabilisation exercice N+1 :
Calcul du CA à l’avancement :
Dépenses N + Dépenses N+1 2 000 + 4 000 = 6 000
∑
2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 700 (N+2)
+ 3 300 (N+3) = 12 000
% d’avancement 6 000/12 000 = 50 %
CA prévisionnel 11 400
∑ CA à l’avancement 50 % x 11 400 = 5 700
CA déjà comptabilisé en N 2 280
CA à l’avancement
à enregistrer en N+1
5 700 - 2 280 = 3 420
31/12/N+1 :
Débit Crédit Débit Crédit
6 Charges 4 000
512 Banques 4 000
418 Factures à établir 3 420
701 Ventes 3 420
Détermination du résultat global prévisionnel :
CA global prévisionnel 11 400
∑ dépenses
2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 700 (N+2)
+ 3 300 (N+3) = 12 000
Perte globale prévisionnelle 11 400 - 12 000 =
Le résultat global prévisionnel est donc devenu déficitaire. Une
provision doit donc enregistrée.
Revue Française de Comptabilité // N°440 Février 2011 //
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Calcul du montant de la provision :
Résultat comptable N CA : 2 280 - Charges : 2 000 = + 280
Résultat comptable N+1
(avant provision)
CA : 3 420 - Charges : 4 000 =
∑ Résultats déjà
comptabilisés
280 - 580 =
Perte globale prévisionnelle
→ Provision nécessaire = 600 - 300 = 300
31/12/N+1 :
Débit Crédit Débit Crédit
681 Dotation aux provisions 300
1516
Provision pour perte globale
sur contrat
300
c) Comptabilisation exercice N+2 :
Calcul du CA à l’avancement :
Dépenses N + Dépenses N+1
+ Dépenses N+2 = T
2 000 + 4 000 + 2 450 = 8 450
∑
2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2)
+ 4 550 (N+3) = 13 000
% d’avancement 8 450/13 000 = 65 %
CA prévisionnel 11 400
∑ CA à l’avancement 65 % x 11 400 = 7 410
∑ CA déjà comptabilisé
fin N+1
2 280 + 3 420 = 5 700
CA à l’avancement
à enregistrer en N+2
7 410 - 5 700 = 1 710
31/12/N+2 :
Débit Crédit Débit Crédit
6 Charges 2 450
512 Banques 2 450
418 Factures à établir 1 710
701 Ventes 1 710
Détermination du résultat global prévisionnel :
CA global prévisionnel 11 400
∑ dépenses
2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2)
+ 4 550 (N+3) = 13 000
Perte globale prévisionnelle 11 400 - 13 000 =
Une provision doit donc être enregistrée.
Calcul du montant de la provision :
∑ Résultats déjà comptabilisés
à fin N+1
Résultat comptable N+2
(avant provision)
CA : 1 720 - Charges : 2 450 =
∑ Résultats déjà
enregistrés
+ >740> =
Perte globale prévisionnelle
→ Provision nécessaire = 1 600 - 1 340 =
31/12/N+2 :
Débit Crédit Débit Crédit
681 Dotation aux provisions 260
1516
Provision pour perte globale
sur contrat
260
// N°440 Février 2011 // Revue Française de Comptabilité
d) Comptabilisation en N+3 :
∑ CA déjà comptabilisé fin N+2 7 410
CA à l’avancement
à enregistrer en N+3
11 400 - 7 410 = 3 990
Débit Crédit Débit Crédit
6 Charges 4 600
512 Banques 4 600
418 Factures à établir 3 990
701 Ventes 3 990
701 Ventes 11 400
418 Factures à établir 11 400
41 Clients 11 400
701 Ventes 11 400
1 516 Provision pour pertes sur contrats 560
781 Reprise de provision 560
e) Vérification :
Détermination du résultat global prévisionnel :
CA global prévisionnel 11 400
2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2)
∑ dépenses
+ 4 600 (N+3) = 13 050
Perte globale réelle 11 400 - 13 050 =
Récapitulation des résultats comptables :
Résultat comptable N + 280
Résultat comptable de N+1
Résultat comptable de N+2
Résultat comptable de N+3
∑ Résultats comptables N à N+3
La somme des résultats comptables correspond bien à la perte
globale réelle sur le chantier.
Compléments pour la fiscalité
La perte à l’avancement déjà réalisée est déductible. La provision
pour risques, qui représente la perte prévisionnelle sur des
travaux restant à exécuter, n’est pas déductible.
Synthèse
En application du principe de la permanence des méthodes, la
méthode de l’avancement doit continuer d’être utilisée même
lorsqu’un contrat devient déficitaire, en cours d’exécution des
travaux. Une provision pour perte sur chantier doit être comptabilisée.
Le cumul des résultats comptables correspondra au
montant de la perte globale prévisionnelle.
Solution selon le référentiel IFRS
Lorsque le résultat d’un contrat de construction peut être estimé
de façon fiable, les produits du contrat et les coûts du contrat
associés au contrat de construction doivent être comptabilisés
respectivement en produits et en charges en fonction du degré
d’avancement du contrat à la fin de la période de reporting. La
méthode de l’avancement est obligatoire en IFRS. Ainsi, l’application
de cette méthode doit être poursuivie lorsque le résultat sur
un chantier devient déficitaire en cours de réalisation des travaux.
La réponse à la question est donc identique en IFRS à celle
présentée en règles françaises.
Un prochain article traitera des autres difficultés liées à l’utilisation
de la méthode de l’avancement (détermination du pourcentage
d’avancement, encaissement d’acomptes, TVA,…).
Source
IAS 11 “Contrats de construction“ § 22, § 30 et § 43.