Käibemaksu proportsiooni arvestamise meetodid - Sorainen

mp.ee / Maksundus / Käibemaks / Käibemaksu proportsiooni arvestamise meetodidhttp://www.rmp.ee/maksud/kaibemaks/12540?Print=1&popUp=1Page 1 of 32.02.2012Käibemaksu proportsiooni arvestamise meetodid06.12.2011Sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimustekskäibemaksukohustuslasele on käibemaksuseaduse järginõuetele vastava arve olemasolu ja soetatud kaupade võiteenuste kasutamine maksustatava käibe tekitamiseks.Kui maksukohustuslane kasutab soetatud kaupu ja teenuseidüheaegselt nii maksustatava kui ka maksuvaba käibeteostamiseks, siis kaotab ta õiguse arvata sisendkäibemaksumaha täies ulatuses. Sellisel juhul määratakse mahaarvatavsisendkäibemaks maksustatava käibe ja kogukäibe suhtarvualusel.AutorElvira Tulvikadvokaadibüroo Sorainenmaksuõiguse advokaatKäivete proportsioon arvutatakse üks kord aastas. Igakuises raamatupidamises kasutatakse eelmise aastasuhtarvu (esimesel tegevusaastal lähtutakse prognoosist) ja aasta lõpus leitakse uus suhtarv ning detsembrideklaratsioonis tehakse vajalikud ümberarvutused. Suhtarvu arvutamisel jäetakse käivete hulgast välja põhivaramüük ja nn juhuslik käive. Suhtarv ümardatakse alati ülespoole täisprotsendini.Maksumaksja võib valida mitme osalise mahaarvamise meetodi vahel, mis on sätestatud KMS §-s 33.Proportsionaalne meetodProportsionaalse meetodi puhul korrutatakse kõikidelt soetatud kaupadelt ja teenustelt tasutud käibemaks läbikäivete suhtarvuga. See meetod on reeglina kõige lihtsam ja maksukohustuslasele administratiivselt kõigevähem koormav.Medali pahupool on aga see, et ka tulemus on teiste, peenemat arvutamist nõudvate meetoditega võrreldestihtipeale maksumaksjale vähem kasulik.SegameetodSegameetodi (s.o otsearvestuse ja proportsionaalse arvestuse kombinatsioon) puhul arvatakse arvestatudkäibemaksust maha maksustatava käibe tarbeks soetatud kauba või saadud teenuse sisendkäibemaks.Maksuvaba käibe tarbeks soetatud kauba või saadud teenuse sisendkäibemaksu arvestatud käibemaksustmaha ei arvata.See tähendab, et meetodi rakendamiseks peab olema võimalik jagada äriühingu soetused selgelt kolmeks:nendeks, mis on tehtud maksustatava käibe genereerimiseks;nendeks, mis on tehtud maksuvaba käibe tekitamiseks;nendeks, mis kuluvad nii maksuvaba kui ka maksustatava käibe teostamiseks.Esimeste sisendkäibemaksu saab täielikult maha arvata, teiste puhul ei kuulu mahaarvamisele midagi,kolmandate puhul rakendub aga proportsioon.See meetod on proportsionaalsest meetodist täpsem, kuigi ka töömahukam. Kuid skrupuloossed (piinlikult täpne- toim) arvutused päädivad paljudel juhtudel olulise rahalise säästuga. Olles eriti täpne võib jõuda tulemuseni,kus kõik soetused on jagatud maksustatava ja maksuvaba käibe vahel ja proportsiooni ei peagi kasutama.Modifitseeritud segameetod ehk veel segasem meetodLisaks proportsionaalsele ja segameetodile sätestab käibemaksuseaduse § 33 lg 4 veel kolmanda meetodi. Seesäte on käibemaksuseaduses sõnastatud üsna keeruliselt ja sellest on raske aru saada. Siin aitab sätte eeldusteeraldi välja toomine.Esiteks sobib see meetod juhul, kui maksukohustuslasel on üks teistest selgelt eristatav tegevusvaldkond("valdkond" on iseenesest defineerimata õigusmõiste ja seda võib maksumaksja tõenäoliselt ise sisustada), kuskäive on ainult maksuvaba või ainult maksustatav. Lisaks on teine valdkond, milles tekkiv käive on niimaksustatav kui ka maksuvaba. Selliseid erinevaid valdkondi võib olla ka mitu, peaasi, et neid esineks nii ühtekui ka teist tüüpi. Kui neid tõepoolest on mitu, tähendab see, et ka sisendkäibemaksu mahaarvamiseproportsioone võib olla korraga mitu erinevat.

mp.ee / Maksundus / Käibemaks / Käibemaksu proportsiooni arvestamise meetodidhttp://www.rmp.ee/maksud/kaibemaks/12540?Print=1&popUp=1Page 2 of 32.02.2012Teiseks peab maksukohustuslasel selle meetodi rakendamiseks olema eikellegi muu kui maksuhalduri juhi endakirjalik luba. Meetodi rakendamiseks tuleb leida mitte kolm, vaid juba viis väärtust.1. Ainult maksustatavat või ainult maksuvaba käivet genereeriva valdkonna soetused: sisendkäibemaks onkas täies ulatuses mahaarvatav või pole üldse mahaarvatav.2. Segakäivet genereeriva valdkonna maksustatava käibe tarbeks tehtud soetused: sisendkäibemaks ontäies ulatuses mahaarvatav.3. Segakäivet genereeriva valdkonna maksuvaba käibe tarbeks tehtud soetused: sisendkäibemaks ei olemahaarvatav.4. Segakäivet genereeriva valdkonna kulud, mida ei saa otseselt jaotada maksustatava ja maksuvaba käibetekitamise eesmärgist lähtuvalt: tuleb leida mahaarvatava sisendkäibemaksu proportsiooni.5. Üldkulud, mis on vajalikud kõigi valdkondade tarbeks – sisendkäibemaks on mahaarvatav kõigivaldkondade käivete alusel arvutatud proportsioonis1.Sisuliselt on tegemist segameetodi suhtes erimeetodiga, mis on täpsem, aga ka keerulisem, kuna lisabsegameetodi kahele tasandile omakorda veel kolmanda. Seda meetodit võiks rakendada juhul, kui käibed onsuured, tegevusvaldkondi palju ja maksustatava ja maksuvaba käibe osakaal nendes varieerub, ntpanganduses, tervishoius, riigi- või munitsipaalasutuste tegevuses.Maksuvaba käive vs mittekäiveKõik eelnevalt käsitletud meetodid on rajatud eeldusele, et maksukohustuslase tulud, mille jaoks kulusidtehakse, tekivad kas maksustatava või maksuvaba käibe tulemusena. Elus ja äris pole aga kõik nii lihtne ja kogutegevuski pole alati ettevõtlus. Kuidas toimida sisendkäibemaksuga, kui soetatud kaupu ja teenuseidkasutatakse nii käibe genereerimiseks kui ka ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel, mida ei loeta käibeks KMS§ 4 tähenduses?Sellisel juhul tuleb pöörduda hoopis KMS § 29 lõike 4 poole. Selle sätte kohaselt tuleb ettevõtlusega mitteseotudeesmärkidel tehtud kulutused sisendkäibemaksu arvestusest välistada. Samas ei ole selge, millist meetodit peabrakendama selliste kulutuste puhul, kus ettevõtlusega seotus ei ole selgelt eristatav. Kuna seadus vastavatmeetodit ette ei kirjuta, tuleb järeldada, et maksumaksja võib selle ise tuletada ja see on aktsepteeritavtingimusel, et maksumaksja suudab oma valikut veenvalt põhjendada. Juhtnööre annab ka riigikohtu praktika.Riigikohus on märkinud, et iga sissetuleku saamiseks ei ole vaja teha sisendkäibemaksuga kulusid. Kuimittemaksustatava sissetuleku saamine on maksukohustuslase majandustegevuse laadi arvestades vaidabistava iseloomuga, siis ei piira mittemaksustatava sissetuleku saamine sisendkäibemaksu mahaarvamist.Nt võib maksukohustuslane saada oma ettevõtluse arendamiseks toetusi või muud finantsabi, samuti võibettevõtja hoiustada oma vabu vahendeid näiteks pangahoiustel, et kasutada saadud finantstulu ettevõtlusearendamiseks. Ka mitmesugused ettevõtlusega seotud toetused (põllumajandustoetused, Euroopa Liidufondidest saadud abi) ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamist, sest toetusi kasutatakse maksustatava käibegaseotud kulutuste tegemiseks.Samuti märkis riigikohus, kuna seadus ei kirjuta täpselt ette, milliste meetodite abil tuleb sisendkäibemaksuosaline mahaarvamine teha, on tulude struktuurist lähtuv meetod vaid üks võimalikest meetoditest.Seega tuleks ka juhul, kui osa soetustest ei ole ettevõtlusega seotud, lähtuda mahaarvatava sisendkäibemaksuarvutamisel pigem nn otsemeetodist ehk otsustada iga kulutuse puhul eraldi, kas see on ettevõtlusega seotudvõi mitte. Tulude struktuurist lähtuv meetod on aga õigustatud nt juhul, kui maksumaksja maksustatava jamittemaksustatava tegevuse tulud ja kulud on enam-vähem võrdsed või vastupidi, üks on teise suhtes selgeltülekaalus, mistõttu erinevad meetodid annaksid kokkuvõtteks umbes sama tulemuse. Meetodi valik sõltukssellisel juhul pigem maksumaksja mugavusest ja vajamineva ressurssi kokkuhoiu võimalusest.Osaline mahaarvamine ja käibemaksugruppMõeldav on ka olukord, kus segakäivet genereerivad maksukohustuslased on registreeritud ühisemaksukohustuslasena ehk moodustavad käibemaksugrupi.KMS §-i 26 mõttest tulenevalt loetakse käibemaksugrupi liikmeid üheks käibemaksukohustuslaseks. Seegapeaksid kõigile grupiliikmetele ühiselt laienema ka sisendkäibemaksu osalise mahaarvamise meetodid nii naguoleks tegemist üheainsa maksumaksjaga. See tähendab, et ühe või teise meetodi kasutamisel liidetakse kokkukõigi grupiliikmete vastavad käibed, kulud ja tulud ja leitakse ühine proportsioon, mida rakendavad kõikgrupiliikmed arvestatud sisendkäibemaksu kogusummale.Segameetodi või modifitseeritud segameetodi kasutamise puhul käibemaksugrupis võib seega tekkida olukord,

mp.ee / Maksundus / Käibemaks / Käibemaksu proportsiooni arvestamise meetodidhttp://www.rmp.ee/maksud/kaibemaks/12540?Print=1&popUp=1Page 3 of 32.02.2012kus lisaks eelnevalt kirjeldatud viie väärtuse leidmisele tuleb teha veel lisatehteid, et rakendada üldkuludelelisaks veel grupiproportsiooni. Kuigi aritmeetika läheb selletõttu veidi keerulisemaks, on teatud juhtudel võimaliksaada veelgi rafineeritum ja maksukohustuslasele kasulikum tulemus.Kokkuvõtteks võiks öelda, et sisendkäibemaksu osaline mahaarvamine võib, aga ei pruugi olla maksumaksjalekulukas. Valides kõige sobilikuma metoodika, võib maksukulu minimeerida. Samas tuleks arvestada, et midadetailsem on meetod, seda suuremat tööd nõuab selle rakendamine, seega oleks mõttekas leida õige tasakaalvajamineva ressursi ja säästetava käibemaksu vahel.1 L. Lehis, L. Käibemaksuseadus. Kommenteeritud väljaanne. Tartu, 2003. Lk 672.Tagasiside