Skatteinformation august 2012 - Partner Revision

Skatteinformation august 2012 

Torvegade 22 

7330 Brande 

Tlf. 97 18 03 66 

Ballevej 2B 

8600 Silkeborg 

Tlf. 86 82 44 00 

Hjortsvangen 4 

7323 Give 

Tlf. 75 73 19 11 

Bredgade 67 

6900 Skjern 

Tlf. 97 35 18 11 

Thrigesvej 3 

7430 Ikast 

Tlf. 97 15 40 22 

Nygade 2 

6880 Tarm 

Tlf. 97 37 32 11 

Industrivej Nord 15 

Birk, 7400 Herning 

Tlf. 97 12 50 22 

Ejer af: MR Revision 

Jernbanegade 3 

6870 Ølgod 

Tlf. 76 98 21 00 

Birkmosevej 20 

6950 Ringkøbing 

Tlf. 97 32 10 55

Forord 

Den nye regering har iværksat et betydeligt reformarbejde for at stimulere væksten og dermed 

skabelsen af nye arbejdspladser. 

Kort før redaktionens afslutning fremkom regeringen med det bebudede oplæg til en skattereform. 

Oplægget forhandles nu med Folketingets partier. Det er regeringens intention at få skattereformen 

på plads inden udgangen af 2012. 

Arbejdet med skattereformen er måske grunden til, at initiativerne på skatteområdet indtil nu har 

virket noget sporadiske. Der er indført begrænsninger i selskabers muligheder for underskudsfremførsel, 

ligesom der er taget nogle initiativer over for selskaber med grænseoverskridende aktiviteter. 

Samtidig med disse stramninger er der gennemført en forhøjelse af afskrivningsgrundlaget ved køb 

af fabriksnye driftsmidler. Mest kontroversiel har dog nok været den lovgivningsmæssige tydeliggørelse 

af, hvornår der er skattefrihed for familie og vennetjenester, og især initiativerne mod sort 

arbejde. Disse initiativer omfatter blandt andet krav om digital betaling af varer mv. og nye beføjelser 

til SKAT, der fremover kan foretage kontrol på private grunde uden dommerkendelse. 

En artikel omhandler reglerne om omgørelse, skatteforbehold mv., det vil sige mulighederne for at 

”fortryde”, når det viser sig, at man bliver stillet over for nogle utilsigtede skattemæssige konsekvenser 

af sine dispositioner. Vi omtaler endvidere partnerselskaber, der er en virksomhedsform, som 

flere i de seneste år har fået øjnene op for. Flere og flere danskere arbejder i udlandet, og vi har derfor 

også en artikel om de skattemæssige konsekvenser heraf. Vi gennemgår også momsreglerne for 

alternative behandlere og den vigtige sondring mellem reklame og repræsentation. 

Skatteinformationen indeholder som sædvanligt et udsnit af de mere principielle og interessante 

domme og afgørelser. 

Det er nok muligt, at gældskrisen fortsat sætter sit præg på hverdagen, og at det kun går langsomt 

fremad. Men så kan man glæde sig over, at der kun er kort tid til oplevelserne ved OL i London. 

Vi håber, at læserne vil nyde den stemningsfulde billedkavalkade med motiver fra London. 

God sommer. 

Redaktionen er afsluttet den 13. juni 2012

© iStockPhoto.com 

Skatteinformation 

August 2012 

© REVITAX 

”The Tube”. Piccadilly Circus 

1

2 

© REVITAX

Indhold 

Partnerselskaber – en interessant 

selskabsform .................................... 4 

Hvad er et partnerselskab? ...................................... 4 

Skat og partnerselskabet .......................................... 4 

Regnskab og revision .............................................. 6 

Hvornår skal man vælge et P/S? ............................. 7 

På arbejde i udlandet – og hvad 

med dansk skat? .............................. 8 

Fuld skattepligt til Danmark .................................. 8 

Ophør af fuld dansk skattepligt .............................. 8 

Bevarelse af fuld dansk skattepligt .......................... 8 

Dobbeltdomicil ...................................................... 8 

Skattemæssigt hjemsted i Danmark ........................ 9 

Social sikring ........................................................ 14 

AM-bidrag ........................................................... 14 

Kan jeg fortryde SKAT? ................. 16 

Retssikkerhed ....................................................... 16 

Skatteforbehold .................................................... 16 

Omgørelse ............................................................ 17 

Betalingskorrektion .............................................. 20 

Selvangivelsesomvalg ............................................ 20 

Ikke frit valg på alle hylder ................................... 20 

Reklame eller repræsentation? .... 22 

Reklameartikler og vareprøver .............................. 22 

Repræsentation ..................................................... 22 

Momsfritagelse af alternative 

behandlere ..................................... 23 

Betingelser for momsfritagelse .............................. 23 

Dokumentationskrav ............................................ 24 

Nye love ........................................... 26 

Registreringsafgift for demo- og leasingbiler ......... 26 

Udloddende investeringsforeninger ...................... 27 

Forhøjet afskrivningsgrundlag .............................. 27 

Investeringsselskaber ............................................ 29 

Indgangsværdi for aktier ....................................... 29 

Skattefrihed for familie- og vennetjenester ........... 29 

Løn til hushjælp ................................................... 30 

Indsats mod sort arbejde ...................................... 30 

Underskudsfremførsel i selskaber .......................... 32 

Transfer pricing-dokumentation ........................... 33 

Hæftelse for skatter i sambeskatning .................... 33 

Offentliggørelse af selskabers skattebetalinger ....... 34 

Bødestraf for ej indeholdt renteskat ...................... 34 

Højesteretsdomme ........................ 36 

Forlænget ligningsfrist .......................................... 36 

Forgæves afholdte projektudgifter ........................ 37 

Fiskefartøj og salg af disponibel kapacitet ............. 38 

Landsretsdomme ........................... 40 

Kildeskat på udbytte – beneficial owner ............... 40 

Frist for ændring af selvangivelsen ........................ 41 

Parcelhusreglen ..................................................... 42 

Byretsdomme ................................. 43 

Ulovligt aktionærlån beskattet som løn ................ 43 

Administrative afgørelser ............. 45 

Kildeskat på udbytte – beneficial owner ............... 45 

Indtræden af fuld dansk skattepligt ...................... 46 

Succession i landbrugsjord ................................... 47 

Læger på privathospitaler ..................................... 48 

Beskatning af fri telefon ....................................... 48 

© REVITAX 

3

4 

Partnerselskaber – en interessant 

selskabsform 

Partnerselskabet også kaldet P/S er en virksomhedsform, 

der er blevet mere udbredt i Danmark. I de 

seneste år har flere fået øjnene op for, at denne 

virksomhedsform kan være det ideelle valg. Populært 

sagt kan partnerselskabet siges at være en kombination 

af et selskab med begrænset hæftelse og en 

personligt drevet virksomhed. 

Hvad er et partnerselskab? 

Et partnerselskab er en hybrid selskabsform, idet det 

selskabsretligt er en selvstændig juridisk enhed, mens 

det skattemæssigt er transparent, hvilket vil sige, at det 

ikke er et selvstændigt skattesubjekt, og indkomsten i 

partnerselskabet beskattes derfor hos ejerne. 

Et partnerselskab er juridisk et aktieselskab. P/S’et 

er kendetegnet ved, at der er to typer selskabsdeltagere: 

• Partneraktionærerne, der alene hæfter med det i 

partnerselskabet foretagne indskud (kommanditaktie) 

• Komplementaren, der hæfter ubegrænset. 

Partnerselskabet skal have en kapital på minimum 

500.000 kr. 

Grafisk kan selskabsformen illustreres således: 

Komplementaren 

Komplementaren hæfter ubegrænset for partnerselskabets 

gæld. Komplementaren kan enten være en fysisk 

eller en juridisk person. Som følge af den ubegrænsede 

hæftelse er komplementaren ofte et ApS med en mini- 

© REVITAX 

Partneraktionær 



Komplementar 

ApS 

Partnerselskab 

P/S 

mumskapital på 80.000 kr., således at hæftelsen herved 

er begrænset til kapitalen i selskabet. 

Komplementaren kan eje andele i partnerselskabet, 

men det er ikke et krav. Derimod er det et krav, at 

komplementaren har forvaltningsmæssige og økonomiske 

beføjelser i partnerselskabet. 

Som eksempler på forvaltningsmæssige beføjelser 

kan nævnes deltagelse i den daglige ledelse og vetoret 

over for beslutninger, der er af væsentlig betydning for 

komplementarens hæftelse. Økonomiske beføjelser 

kan være andel i overskud, herunder vederlag for påtagelse 

af den ubegrænsede hæftelse for partnerselskabets 

forpligtelser. Vederlagets størrelse skal fastsættes på 

markedsvilkår. 

Partneraktionæren 

Partneraktionærerne hæfter kun med den kapital, de 

har indskudt i P/S’et, svarende til hvis man stiftede et 

ApS eller et A/S. 

Partneraktionæren kan være såvel et selskab som en 

person. I det følgende er det lagt til grund, at partneraktionæren 

er en person. 

Skat og partnerselskabet 

Partnerselskabet er ikke et selvstændigt skattesubjekt, 

og beskatningen sker derfor hos ejerne (partneraktionærerne), 

der således skattemæssigt er selvstændigt erhvervsdrivende. 

Som selvstændigt erhvervsdrivende 

(personer) kan ejerne normalt anvende virksomhedsordningen. 

Fordelene herved er blandt andet, at renteudgifter 

har fuld skattemæssig fradragsværdi, og årets 

overskud kan opspares mod betaling af en foreløbig 

virksomhedsskat på 25 %. 

Det løbende driftsresultat i partnerselskabet kan fordeles 

mellem partneraktionærerne uafhængigt af ejerforholdene. 

Den enkelte partneraktionær i partnerselskabet 

beskattes af den andel af driftsresultatet, som 

den pågældende i henhold til deltagernes indbyrdes aftale 

skal modtage. Denne fordeling kan eksempelvis 

ske ud fra arbejdsindsats, ejerandel mv. Der er aftalefrihed 

med hensyn til fordelingen, når dette sker på 

armslængdevilkår, hvilket er uproblematisk, når der er


tale om uafhængige parter, der naturligvis ønsker at 

opnå den størst mulige andel af overskuddet i selskabet. 

Skattemæssige afskrivninger på driftsmidler, ejendomme, 

immaterielle aktiver mv. i partnerselskabet 

sker i forhold til partneraktionærens ejerandel. Det 

samme gælder fortjeneste ved salg af sådanne aktiver. 

Arbejdsvederlag, der udbetales fra partnerselskabet 

til ejerne, er skattemæssigt ikke løn, men indgår som 

en del af fordelingen af partnerselskabets resultat. Det 

betyder blandt andet, at der ikke skal indeholdes A- 

The Wall Street Journal og Financial Times 

Partnerselskaber – en interessant selskabsform 

skat af ”lønnen”, og reglerne om bortseelsesret for en 

arbejdsgivers indbetalinger på en medarbejders pensionsordning 

gælder heller ikke. Personen er selvstændigt 

erhvervsdrivende, og det betyder i relation til pensionsindbetalinger, 

at der årligt kan opnås fradrag for 

indtil 30 % af driftsoverskuddet før renter mv. af selvstændig 

virksomhed. Til og med indkomståret 2014 

kan indbetalingen også ske på en ratepension eller en 

ophørende livrente, selv om der er indført et fradragsloft 

for lønmodtagere på 50.000 kr. (2012). 

© REVITAX 

5

6 


© REVITAX 

Big Ben i morgentåge © iStockPhoto.com 

Som følge af, at partneraktionærerne alene hæfter 

med den af dem indskudte kapital i partnerselskabet, 

er adgangen til skattemæssigt fradrag for underskud i 

partnerselskabet som udgangspunkt begrænset til det 

foretagne indskud (anskaffelsessummen for kommanditaktien). 

Men ikke udloddet skattepligtigt overskud, 

eventuel selvskyldnerkaution for partnerselskabets 

gæld og andre forhold kan betyde, at underskuddet 

alligevel skattemæssigt kan fratrækkes. Der skal opgøres 

en såkaldt fradragskonto, der holder styr på, om et 

eventuelt underskud skattemæssigt kan fratrækkes. 

Det skattemæssige underskud, der eventuelt ikke 

kan fratrækkes i et givet indkomstår, fortabes dog ikke, 

men kan fremføres til senere år, hvor fradragskontoen 

bliver positiv. 

Beskatning ved ind- og udtræden 

Partneraktionæren ejer en ideel andel af samtlige partnerselskabets 

aktiver og passiver som i et I/S. Det betyder, 

at ved ind- og udtræden (køb og salg) skal der 

opgøres afskrivningsgrundlag og foretages avanceopgørelser, 

idet der er tale om køb og salg af en ideel andel 

af selskabets aktiver og passiver. 

Fra partnerselskab til aktieselskab 

Ønsker partneraktionærerne på et senere tidspunkt, at 

virksomheden omdannes til et aktieselskab, kan dette 

gøres skattefrit. En forudsætning for en sådan skattefri 

virksomhedsomdannelse er dog, at alle deltagerne i 

partnerselskabet er fysiske personer. Selv om komplementaren 

i partnerselskabet eksempelvis er et ApS, kan 

omdannelsen ske skattefrit, forudsat at komplementaren 

ikke har nogen ejerandel i partnerselskabet. 

Regnskab og revision 

Partnerselskaber aflægger regnskab efter årsregnskabslovens 

bestemmelser. Regnskaberne indeholder hverken 

aktuelle eller udskudte skatter, idet skatterne hviler 

på partneraktionærerne (transparent selskab). 

Regnskabet skal revideres efter de samme principper, 

som gælder for aktieselskaber. Regnskabet indsendes 

til Erhvervsstyrelsen og er offentligt tilgængeligt.

Hvornår skal man vælge et P/S? 

Generelt bør partnerselskaber overvejes, hver gang der 

påtænkes etableret et aktieselskab, kommanditselskab 

eller interessentskab. Kombinationen af de kendte aktieselskabsretlige 

rammer med beskatning direkte hos 

deltagerne er efter manges opfattelse en kombination, 

der giver ”det bedste fra to verdener”. 

Selskabsformen bør mere specifikt overvejes i følgende 

situationer: 

• Opstart af ny virksomhed mv. 

• Virksomheder med passive deltagere 

• Virksomheder med mange deltagere 

• Generationsskifte. 

Udgangspunktet er, at enhver form for virksomhed 

kan drives i et partnerselskab. Men enkelte kategorier 

af erhvervsdrivende er dog afskåret fra at anvende denne 

selskabsform. 

Opstart af ny virksomhed mv. 

Mange nystartede virksomheder er kendetegnet ved, at 

der er en vis risiko for underskud de første år, og dermed 

som regel også en negativ skattepligtig indkomst. 

Endvidere ønsker virksomhedsejere normalt at undgå 

personlig hæftelse over for leverandører, SKAT m.fl. 

Her kan partnerselskabet være den rigtige løsning, da 

skattemæssige underskud kan fratrækkes i personens 

eventuelle øvrige indkomst, herunder overføres til en 

ægtefælle, og hæftelsen er for partneraktionærerne begrænset 

til deres indskud i partnerselskabet. Denne 

mulighed er relevant for alle virksomheder, der har 

svingende indkomster. 

Virksomheder med passive deltagere 

Et partnerselskab er også velegnet for en iværksætter, 

der har behov for ekstern kapital, viden og andre ressourcer 

udefra. 

De selskabsretlige regler, der gælder for partnerselskaber, 

er lovregulerede. Regelsættet er velkendt for investorer 

m.fl., hvorfor partnerselskabet eksempelvis i 

forhold til kommanditselskabet har lettere ved at tiltrække 

investorer og for den sags skyld kreditgivere. 


Aftalefriheden i et partnerselskab er betydeligt større 

end i et aktieselskab, idet vedtægterne giver mulighed 

for en stor frihed til at aftale forholdet mellem komplementaren 

og partneraktionærerne. Komplementaren 

kan via vedtægterne sikre sig vidtgående indflydelse 

i partnerselskabet. 

Passive investorer har mulighed for skattemæssigt 

fradrag for et eventuelt tab på investeringen i partnerselskabet. 

Virksomheder med mange deltagere 

Særligt inden for de liberale erhverv er partnerselskabet 

blevet mere udbredt de senere år. Dette skyldes 

ikke mindst, at der ved indtræden i disse virksomheder 

ofte skal betales et større beløb for goodwill. 

Drives virksomheden i et aktieselskab, og skal en ny 

person med i ejerkredsen, betales goodwillbeløbet via 

købsprisen for aktien. Aktiekøbet skal alt andet lige finansieres 

med et personligt lån, der skal forrentes og 

afdrages med lønindkomst fra selskabet, der er blevet 

beskattet med op til 56 %. 

I et partnerselskab køber den nye partneraktionær 

en ideel andel af samtlige selskabets aktiver og passiver, 

herunder goodwill. Aktionæren kan anvende virksomhedsordningen 

på sin resultatandel fra partnerselskabet, 

foretage skattemæssige afskrivninger på den købte 

goodwill og få fuld skattemæssig fradragsværdi af renter 

på lån til købet. Og ikke mindst kan lån potentielt 

afvikles hurtigere, idet der er mulighed for at bruge 

midler, der kun er beskattet som opsparet overskud 

med en foreløbig virksomhedsskat på 25 %. 

Det løbende driftsresultat i partnerselskabet kan fordeles 

mellem partneraktionærerne uafhængigt af ejerforholdene, 

når blot fordelingen sker på markedsvilkår. 

Det betyder blandt andet, at fordeling af overskud kan 

ske ud fra den enkeltes arbejdsindsats i selskabet. 

Generationsskifte 

Som anført ovenfor under ”Virksomheder med mange 

deltagere” er det nemmere for nye ejere at få likviditeten 

til at hænge sammen, når der købes aktiver i stedet 

for aktier. 

© REVITAX 

7

8 

På arbejde i udlandet – og hvad 

med dansk skat? 

Den stigende internationalisering er en af årsagerne 

til, at mange danskere tager udfordringen op og arbejder 

i udlandet i en periode. 

Artiklen beskriver de skattemæssige konsekvenser 

ved arbejde i udlandet, når personen under udlandsopholdet 

fortsat disponerer over en dansk helårsbolig 

og dermed er omfattet af fuld dansk skattepligt. 

Ved fuld dansk skattepligt skal globalindkomsten 

normalt beskattes i Danmark, og løn for arbejde 

udført i udlandet skal dermed som regel også 

selvangives i Danmark. 

Det er dog ikke ensbetydende med, at der ikke 

alligevel kan opnås en skattebesparelse ved arbejde 

i udlandet. 

Fuld skattepligt til Danmark 

Den skattemæssige situation i Danmark er afhængig 

af flere faktorer, eksempelvis om boligen i Danmark 

bibeholdes, og om ægtefællen følger med til udlandet 

samt udstationeringens varighed. 

Der gælder særlige regler for offentligt ansatte både 

i relation til ophør af fuld dansk skattepligt og lempelse 

for udenlandsk lønindkomst, når den fulde danske 

skattepligt består. Disse regler er ikke omtalt nærmere 

i denne artikel. 

Ophør af fuld dansk skattepligt 

Hvis den danske helårsbolig sælges, eller lejemålet opsiges, 

ophører den fulde danske skattepligt ved flytning 

til udlandet. Det samme gælder, hvis den hidtidige 

helårsbolig udlejes uopsigeligt for udlejer i en periode 

på mindst tre år. 

Ophør af fuld dansk skattepligt medfører, at der 

skal ske beskatning af urealiserede avancer på eksempelvis 

aktier, men der er mulighed for at opnå rentefri 

henstand med skattebetalingen af den urealiserede 

aktieavance, indtil aktierne afstås. 

Bevarelse af fuld dansk skattepligt 

Hvis personen disponerer over en dansk helårsbolig 

under udlandsopholdet, eller hvis den danske helårsbolig 

udlejes i mindre end tre år, består den fulde dan- 

© REVITAX 

ske skattepligt. Den skattemæssige situation i Danmark 

er dog forskellig alt afhængig af, om en ægtefælle 

rejser med til udlandet eller ej. 

Hvis ægtefællen bliver boende i Danmark, består 

den fulde danske skattepligt med den konsekvens, at 

løn for udlandsarbejdet skal selvangives i Danmark i 

henhold til globalindkomstprincippet, også selv om 

lønnen bliver beskattet i udlandet. Der vil dog ikke 

ske en dobbeltbeskatning af lønnen, idet den danske 

skat nedsættes. Nedsættelsen sker enten med den skat, 

der er betalt i udlandet (kreditlempelse), eller alternativt 

bliver lønnen reelt skattefri i Danmark (eksemptionlempelse 

med progressionsforbehold). Lempelsesmetoden 

er afhængig af flere faktorer, som er omtalt 

nedenfor. 

Hvis ægtefællen rejser med til udlandet, men den 

danske helårsbolig ikke udlejes, eller udlejningen sker 

for en periode på mindre end tre år, er ægteparret fortsat 

omfattet af fuld dansk skattepligt med den konsekvens, 

at globalindkomsten som udgangspunkt fortsat 

skal selvangives i Danmark. Dette gælder ubetinget, 

hvis ægteparret bosætter sig i et land, som Danmark 

ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med. I disse tilfælde opnås der enten nedsættelse for 

betalt skat i udlandet (kreditlempelse), eller alternativt 

kan lønindkomsten reelt blive skattefri i Danmark (eksemptionlempelse 

med progressionsforbehold). 

Danmark har indgået overenskomster med mere 

end 70 lande, som skal forhindre dobbeltbeskatning 

og fastlægge kriterier for skattemæssigt hjemsted i de 

tilfælde, hvor en person bliver skattepligtig i tilflytningslandet 

på grund af bopæl. I de tilfælde, hvor der 

indtræder skattepligt i tilflytningslandet på grund af 

bopæl, medens den fulde danske skattepligt består, 

foreligger der dobbeltdomicil. 

Dobbeltdomicil 

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten løser dobbeltdomicilkonflikten 

ved at udpege et domicilland (det 

skattemæssige hjemsted) og et kildeland. 

Domicillandet er det land, hvor personen: 

• Har fast bolig til rådighed

• Har de stærkeste personlige og økonomiske interesser 

(centrum for personens livsinteresser) 

• Sædvanligt opholder sig 

• Er statsborger. 

Domicilkriterierne er nævnt i prioriteret rækkefølge, 

hvor det efterfølgende kriterium kun inddrages, hvis 

det skattemæssige hjemsted ikke kan afgøres på grundlag 

af det forudgående kriterium. Der er tale om en 

konkret vurdering i hver enkelt sag. 

Er den danske helårsbolig udlejet i eksempelvis to 

år, vil det skattemæssige hjemsted være udlandet. 

Hvis en ægtefælle eller samlever er rejst med til udlandet 

for eksempelvis en periode på to år, vil det skattemæssige 

hjemsted være udlandet, uanset om den 

danske helårsbolig er udlejet i denne periode eller ej. 

Når det skattemæssige hjemsted fastlægges til at være 

udlandet, betyder det, at udlandet er domicilland, 

der har ret til at beskatte globalindkomsten, og Danmark 

får status som kildeland. 

Danmark er kildeland 

Når Danmark er kildeland, udgør den skattepligtige 

indkomst i Danmark kun indkomst fra danske kilder. 

Det er endvidere en betingelse for kildelandsbeskatning, 

at Danmark er tillagt beskatningsretten i henhold 

til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med tilflytningslandet. 

Løn for arbejde udført i udlandet skal 

ikke selvangives i Danmark, heller ikke selv om indkomsten 

udbetales af en dansk arbejdsgiver. 

Ved kildelandsbeskatning er der kun fradrag for udgifter, 

der vedrører de indkomster, som skal beskattes i 

Danmark. 

Ved skift af skattemæssigt hjemsted skal der, ligesom 

ved ophør af fuld dansk skattepligt, ske beskatning 

af urealiserede avancer, eksempelvis aktieavancer, 

men med mulighed for henstand med skattebetalingen, 

indtil aktierne afstås. 

Skattemæssigt hjemsted i Danmark 

En person, der ved arbejde i udlandet er fuldt skattepligtig 

og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark 


På arbejde i udlandet – og hvad med dansk skat? 

(Danmark er domicilland), skal selvangive sin globalindkomst 

i Danmark. Dette gælder også løn for udlandsarbejdet, 

selv om lønnen bliver beskattet i udlandet. 

Sir John Betjeman og de olympiske ringe på St. Pancras Station 

© REVITAX 

9

10 


Løn for arbejde udført i udlandet skal selvangives 

efter danske skatteregler. Det betyder eksempelvis, at 

værdi af fri bil skal opgøres til en værdi, som om bilen 

var indregistreret i Danmark. 

Der vil dog ikke ske dobbeltbeskatning af lønnen 

mv., fordi den danske skat nedsættes efter enten en 

dobbeltbeskatningsoverenskomst eller interne danske 

lempelsesregler. Nedsættelsen sker enten med den skat, 

der er betalt i udlandet (kreditlempelse), eller alternativt 

bliver lønnen reelt skattefri i Danmark (eksemptionlempelse 

med progressionsforbehold). Lempelsesmetoden 

er afhængig af flere faktorer, som omtales 

nedenfor. 

Ved arbejde i udlandet opnås der fradrag for udgifter 

til kost og logi, befordring samt fagligt kontingent 

efter de samme regler, som gælder ved arbejde i Danmark. 

Den lempelsesberettigede indkomst skal opgøres efter 

et nettoprincip. Det betyder, at de fradrag, der direkte 

vedrører erhvervelsen af den udenlandske lønindkomst, 

skal henføres hertil. Fradragene har stort set ingen 

betydning for den danske skattebetaling, hvis den 

danske skat skal nedsættes efter eksemptionmetoden. 

Palace of Westminster 

© REVITAX 

A-kassebidrag og bidrag til efterlønsordningen skal 

ikke henføres til den udenlandske indkomst. Det samme 

gælder pensionsindbetalinger. 

Efter danske skatteregler er arbejdsgiverens indbetalinger 

til en dansk pensionsordning omfattet af den såkaldte 

bortseelsesret, hvilket betyder, at der ikke skal 

ske beskatning af indbetalingerne. Ved eksemptionlempelse 

af den udenlandske lønindkomst opnås der 

imidlertid reelt ikke nogen skattebesparelse ved pensionsindbetalinger. 

Det bør derfor overvejes at stille 

pensionsindbetalinger i bero under et udlandsophold. 

Hvorvidt arbejdsgiverens pensionsindbetalinger skal 

beskattes i udlandet, afhænger af skattereglerne i det 

pågældende land. 

Lempelse efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten fastlægger fordelingen 

af beskatningsretten mellem bopælslandet og 

det land, hvor arbejdet udføres. Hvis Danmark er bopælsland 

og dermed det skattemæssige hjemsted, skal 

løn for arbejde udført i udlandet altid selvangives i 

Danmark på grund af globalindkomstprincippet. Hvis 

© iStockPhoto.com

eskatningsretten er tillagt udlandet, skal Danmark 

give nedsættelse i den danske skat, således at der ikke 

sker dobbeltbeskatning af lønindkomsten. 

Efter hovedreglen har arbejdslandet beskatningsretten 

til løn for arbejde, der er udført i arbejdslandet. 

Hvis arbejdslandet er tillagt beskatningsretten til lønindkomst, 

er Danmark forpligtet til at give lempelse 

som bopælsland. 

Ved kortere ophold i arbejdslandet (typisk maksimalt 

183 dage inden for et kalenderår eller en løbende 

12-måneders-periode alt afhængig af den enkelte dobbeltbeskatningsoverenskomst) 

er Danmark som bopælsland 

tillagt beskatningsretten, hvis arbejdet i udlandet 

udføres for en dansk arbejdsgiver, som ikke driver 

virksomhed med fast driftssted i det pågældende 

land. Hvis Danmark er tillagt beskatningsretten, må 

udlandet ikke beskatte indkomsten, og Danmark skal 

derfor heller ikke give lempelse. 

I Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster med 

andre lande sker lempelse for lønindkomst som hovedregel 

efter kreditmetoden. Eksemptionmetoden anvendes 

dog eksempelvis i overenskomsten med Holland. 

Ved arbejde i et af de øvrige nordiske lande eller Tyskland 

er lempelsesmetoden afhængig af, i hvilket land 

personen er omfattet af social sikring. Lempelse sker 

efter kreditmetoden, hvis personen er omfattet af dansk 

social sikring, medens lempelse sker efter eksemp tionmetoden 

med progressionsforbehold, hvis personen er 

omfattet af social sikring i arbejdslandet. 

Eksemptionlempelse 

Ved eksemptionlempelse med progressionsforbehold 

svarer nedslaget i den danske skat til den del af den 

samlede beregnede skat, som forholdsmæssigt falder 

på den udenlandske indkomst. Det er således uden betydning 

for nedslaget i den danske skat, hvor meget 

skat der er betalt i udlandet. 

Den udenlandske løn bliver derfor reelt ikke undergivet 

beskatning i Danmark. Lønnen skal imidlertid 

selvangives i Danmark med den konsekvens, at den 

danske skat af anden positiv indkomst bliver større på 

grund af de progressive statsskatter og personfradraget. 


Hvis anden dansk indkomst er negativ, men den samlede 

indkomst bliver positiv på grund af den udenlandske 

indkomst, vil der ikke blive et underskud, der 

kan fremføres til et senere indkomstår. 

Kreditlempelse 

Ved kreditlempelse gives der nedslag i den danske skat 

med det mindste af følgende to beløb: 

1. Betalt udenlandsk skat. 

2. Den del af den danske skat, der forholdsmæssigt 

falder på den udenlandske lønindkomst. 

Kreditlempelse medfører, at den samlede skat til Danmark 

og det land, hvor arbejdet er udført, kommer til 

at svare til beskatningen i det land, der har den højeste 

beskatningsprocent. Det vil med andre ord sige, at der 

totalt set mindst skal betales fuld dansk skat. Da skatten 

i udlandet i de fleste tilfælde er lavere end skatten 

i Danmark, udgør den samlede skattebetaling et beløb, 

der svarer til dansk skat. 

Selv om udstationeringen sker til et land, hvor dobbeltbeskatningsoverenskomsten 

lemper efter kreditmetoden, 

kan der måske alligevel opnås en skattebesparelse 

på lønindkomsten i form af eksemptionlempelse 

efter en intern dansk lempelsesregel i ligningslovens 

§ 33 A. Se nærmere herom på næste side. 

Overførsel af uægte underskud 

En person, hvis danske indkomst består af lempelsesberettiget 

udenlandsk personlig indkomst og nettorenteudgifter, 

vil normalt have en positiv skattepligtig 

indkomst efter globalindkomstprincippet. Det betyder, 

at der ikke bliver et skattemæssigt underskud at fremføre 

til et senere indkomstår. 

Hvis personen er gift, vil underskuddet i den danske 

indkomst ved skatteberegningen (dvs. indkomsten 

uden den udenlandske personlige indkomst) blive 

overført til ægtefællen, der hermed får reduceret sin 

skat. Hvis personen er ugift, kan dette underskud ikke 

udnyttes. 

Reglen om overførsel af ”uægte” underskud gælder 

både ved eksemptionlempelse og kreditlempelse i hen- 

© REVITAX 

11

12 


hold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Derimod 

gælder reglen ikke ved lempelse efter ligningslovens 

§ 33 A. 

Ligningslovens § 33 A 

Ligningslovens § 33 A er en lempelsesregel, der gælder 

sideløbende med lempelsesreglerne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. 

Lempelse efter denne bestemmelse 

omfatter kun lønindkomst, og det er uden betydning, 

om lønnen udbetales af en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver. 

Lempelse efter denne regel forudsætter, at en række 

betingelser er opfyldt. Hvis den udstationerede person 

opfylder betingelserne for lempelse både efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

og efter ligningslovens 

§ 33 A, kan personen frit vælge den lempelsesform, 

der giver den laveste skattebetaling. 

Lempelsesmetoden efter ligningslovens § 33 A er 

eksemption med progressionsforbehold, hvilket betyder, 

at indkomsten skal medtages ved den danske indkomstopgørelse 

og skatteberegning, men der skal reelt 

set ikke betales dansk skat af den udenlandske lønindkomst. 

Se nærmere på foregående side under ”Eksemptionlempelse”. 

Betingelser 

Lønnen skal være erhvervet ved arbejde uden for Danmark, 

Færøerne og Grønland. 

Opholde t i udlandet skal have en varighed på 

mindst seks måneder og må kun afbrydes af ferie eller 

lignende i Danmark på i alt højst 42 dage. Brudte 

døgn tæller fuldt ud med ved opgørelsen af antal opholdsdage 

i Danmark. Ved ankomst til Danmark fredag 

aften og afrejse igen søndag efter midnat har opholdet 

i Danmark varet i fire dage. 42-dages-reglen 

svarer til et tilladt ophold i Danmark på syv dage pr. 

måneds udlandsophold. Ved ophold i udlandet i otte 

måneder må opholdet i Danmark derfor maksimalt 

vare 56 dage. Opholdet i Danmark må dog ikke inden 

for nogen 6-måneders-periode overstige 42 dage. 

6-måneders-perioden relaterer sig ikke til kalenderåret. 

Reglen vil således være opfyldt, hvis opholdet i 

© REVITAX 

udlandet eksempelvis påbegyndes den 1. august 2012 

og afsluttes den 1. maj 2013. 

Enhver form for arbejde i Danmark afbryder normalt 

udlandsopholdet i relation til 6-måneders-reglen. 

Dette gælder eksempelvis, hvis en medarbejdervalgt 

bestyrelsesrepræsentant skal deltage i et bestyrelsesmøde 

i Danmark. Afrapportering og lignende til en 

dansk arbejdsgiver, som udelukkende vedrører arbejdet 

i udlandet, kan ske, uden at udlandsperioden afbrydes. 

Disse afrapporteringsdage medregnes i de 42 dage, og 

den del af lønnen, der forholdsmæssigt kan henføres 

til disse dage, giver ikke ret til lempelse. 

Hel eller halv lempelse? 

Lempelsesmetoden efter ligningslovens § 33 A er altid 

eksemption med progressionsforbehold, men der kan 

være tale om enten ”hel” eller ”halv” lempelse. 

Hvis lønnen er optjent ved arbejde udført i et land, 

som Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med, vil der altid ske hel lempelse, hvilket 

vil sige, at der gives et nedslag i den danske skat 

med den del af skatten, der forholdsmæssigt kan henføres 

til den udenlandske indkomst. Dette gælder, 

uanset om der er betalt skat i udlandet eller ej. 

Hvis Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med arbejdslandet, vil der også ske hel 

lempelse under forudsætning af, at dobbeltbeskatnings 

overenskomsten tillægger arbejdslandet beskatningsretten. 

Er beskatningsretten derimod tillagt Danmark 

i henhold til overenskomsten, opnås kun halv 

lempelse, men så må arbejdslandet heller ikke opkræve 

skat af indkomsten 

Hovedreglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne 

er, at arbejdslandet har beskatningsretten til lønindkomsten. 

Men hvis personen arbejder for en dansk arbejdsgiver 

uden fast driftssted i arbejdslandet, og den 

udstationerede person opholder sig i arbejdslandet i 

maksimalt 183 dage (brudte døgn tæller som en hel 

dag) inden for et kalenderår, skatteår (arbejdslandets) 

eller en 12-måneders-periode alt afhængig af den præcise 

ordlyd i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, vil 

Danmark være tillagt beskatningsretten.

Hvis en person udstationeres til Tyskland fra den 

1. september 2012 til den 30. juli 2013 og overholder 

42-dages-reglen, er personen berettiget til 

lempelse efter ligningslovens § 33 A. 

Ved arbejde for en virksomhed med fast driftssted 

i Tyskland har Tyskland beskatningsretten til 

lønnen for hele perioden, og personen kan derfor 

opnå hel lempelse efter ligningslovens § 33 A. 

Hvis personen derimod arbejder for en dansk 

arbejdsgiver uden fast driftssted i Tyskland, har 

Danmark beskatningsretten til lønnen i 2012, da 

opholdet i Tyskland udgør mindre end 184 dage 

inden for kalenderåret. Personen kan derfor kun 

opnå halv lempelse for den udenlandske lønindkomst 

i Danmark, men til gengæld skal der heller 

ikke betales skat i Tyskland for denne periode. 

Tyskland vil have beskatningsretten til lønnen i 

Det olympiske nedtællingsur på Trafalgar Square 


2013, forudsat at personen opholder sig i Tyskland 

i mere end 183 dage (faktiske antal opholdsdage) 

i kalenderåret 2013. I så fald kan personen opnå 

hel lempelse, men skal til gengæld betale skat i 

Tyskland. 

Hvis personen arbejder i Norge i stedet for Tyskland, 

vil Norge have beskatningsretten til lønnen 

for hele perioden, fordi den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst 

tillægger Norge beskatningsretten, 

når opholdet overstiger 183 dage inden 

for en 12-måneders-periode. Personen vil i så 

fald være berettiget til hel lempelse efter ligningslovens 

§ 33 A, men skal også betale skat til Norge 

for hele perioden. 

Lempelse efter ligningslovens § 33 A er ikke betinget 

af, at personen er omfattet af social sikring 

i de nordiske lande eller Tyskland. 

© REVITAX 


13

14 


Social sikring 

Inden påbegyndelse af arbejde i udlandet bør reglerne 

om social sikring afklares. Nedenfor gennemgås kort 

hovedreglerne og enkelte undtagelser, som dog på igen 

måde er udtømmende. I Danmark er det Pensionsstyrelsen, 

der administrerer reglerne om social sikring. 

Hvis en arbejdstager efter EF-forordningen mv. er 

omfattet af dansk social sikring, betyder det, at arbejdsgiveren 

ikke skal betale sociale afgifter i udlandet. 

EF-forordningen 

EU indførte fra og med den 1. maj 2010 nye regler 

om social sikring ved arbejde over landegrænserne. 

For så vidt angår Schweiz gælder den nye forordning 

først, når arbejdet påbegyndes den 1. april 2012 

eller senere. 

Ved arbejde i Norge, Island og Liechtenstein gælder 

den nye forordning først, når arbejdet påbegyndes den 

1. juni 2012 eller senere. 

Hovedreglen efter den nye forordning er, at en 

arbejdstager er omfattet af reglerne om social sikring 

i arbejdslandet. Når en dansk arbejdsgiver udsender 

en medarbejder til et andet EU-land i op til to år, er 

arbejdstageren dog fortsat omfattet af dansk social 

sikring, når en række betingelser er opfyldt. 

Ved udsendelse til et andet EU-land i op til tre år 

kan man ansøge Pensionsstyrelsen om fortsat at være 

omfattet af dansk social sikring. 

Arbejde i flere EU-lande 

En arbejdstager, der bor i Danmark og arbejder i flere 

EU-lande for samme danske arbejdsgiver, er omfattet 

af dansk social sikring. 

Hvis arbejdsgiver og arbejdstager ikke har hjemsted 

i samme land, gælder en 25-procents-regel. Hvis arbejdstageren 

arbejder 25 % eller mere af den samlede 

© REVITAX 

arbejdstid i Danmark (bopælslandet), er han omfattet 

af dansk social sikring. Arbejdes mindre end 25 % i 

Danmark, er arbejdstageren omfattet af social sikring 

i arbejdslandet. 

Når en arbejdstager arbejder i to eller flere lande for 

flere arbejdsgivere, som har hjemsted i forskellige lande, 

er arbejdstageren omfattet af social sikring i Danmark 

(bopælslandet), uanset hvor meget han arbejder i 

de forskellige lande. 

Konventionslande 

Danmark har indgået aftaler om social sikring (konventioner) 

med en række lande uden for EØS. Det 

drejer sig om Bosnien-Hercegovina, Canada, Chile, 

Israel, Kroatien, Makedonien, Marokko, Montenegro, 

New Zealand, Pakistan, Quebec, Serbien, Tyrkiet og 

USA. 

Aftalerne er forskellige både med hensyn til, hvilke 

sociale sikringsordninger der er omfattet af aftalerne, 

og med hensyn til reglerne for hvilket lands lovgivning 

en person skal være omfattet af. 

AM-bidrag 

AM-bidraget er en skat. Det betyder, at den altovervejende 

hovedregel er, at hvis personen skal betale skat 

til Danmark af lønindkomst, skal der tillige betales 

AM-bidrag. 

Hvis personen er berettiget til eksemptionlempelse 

enten efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller 

ligningslovens § 33 A, betyder det, at der heller ikke 

skal betales AM-bidrag. Når der er tale om halv lempelse 

efter ligningslovens § 33 A, skal der betales det 

halve af det beregnede AM-bidrag. 

Ved kreditlempelse kan AM-bidraget også helt eller 

delvis bortfalde, hvilket afhænger af, hvor stor en skat 

der er betalt i udlandet. 

Tower Bridge set fra The Tower of London 

© iStockPhoto.com

Hovedaktionærselskaber – gaver og sponsorater 

© REVITAX 

15

16 


Kan jeg fortryde SKAT? 

Det er almindelig kendt, at udskrivning af skat forudsætter 

lovgivning. Der skal imidlertid også lovgivning 

til, hvis en engang indført skat skal ændres 

eller ophæves. 

Det betyder konkret, at de skattemæssige konsekvenser 

af en civilretlig disposition, eksempelvis 

overdragelse af en fast ejendom til et barn, ligger 

fast og ikke kan ændres, selv om man fortryder 

handlen, fordi den har medført nogle skattemæssige 

konsekvenser, man ikke var forberedt på. Selv om 

ejendommen sælges tilbage fra barnet til forældrene, 

ophæves skatten ikke. Tilbagesalget er en ny civilretlig 

disposition og har derfor nogle nye selvstændige 

skattemæssige følger. Men er det ikke retssikkerhedsmæssigt 

betænkeligt? 

© REVITAX 

Big Ben 

Retssikkerhed 

Det klare udgangspunkt er, at der ikke skattemæssigt 

er nogen fortrydelsesadgang. Når man tænker på regelmængden 

og kompleksiteten i skattelovgivningen 

og på den store og indgribende økonomiske betydning, 

skatter kan have, vil dette klare udgangspunkt 

nødvendigvis i visse tilfælde give nogle helt urimelige 

og uacceptable resultater, som måtte anses som betænkelige 

i relation til retssikkerhed. 

Lovgivningsmagten har derfor skabt nogle skattemæssige 

”fortrydelsesmuligheder” i form af: 

• Skatteforbehold 

• Omgørelse 

• Betalingskorrektion 

• Selvangivelsesomvalg. 

Skatteforbehold 

Et skatteforbehold er en betingelse for en privatretlig 

disposition, hvorefter dispositionen bortfalder eller får 

et ændret indhold, hvis SKAT tillægger dispositionen 

en anden skattemæssig virkning end forudsat. 

Der er således ikke tale om en egentlig fortrydelsesret. 

Skatteforbeholdet er derimod en del af den civilretlige 

aftale mellem parterne. Hvis eksempelvis et salg 

er betinget af, at SKAT godkender den fastsatte kurs 

på de overdragne aktier, er der ikke indgået nogen civilretlig 

aftale, og der udløses derfor ingen skat, hvis 

SKAT ændrer den angivne kursfastsættelse. Parterne 

stilles, som om handlen aldrig var foretaget. 

Skatteforbehold kan gøres gældende i relation til 

indkomstskat, ejendomsværdiskat og gaveafgift. 

Betingelser 

Et skatteforbehold skal opfylde følgende betingelser: 

• Skatteforbeholdet skal være skriftligt (skriftlighedskravet). 

• Skatteforbeholdet skal tages samtidig med dispositionen 

(samtidighedskravet). 

• Skatteforbeholdet skal ”straks” oplyses til SKAT 

(oplysningskravet). 

• Skatteforbeholdet skal være entydigt (indholdskravet).

Skriftlighedskravet 

Skatteforbeholdet skal være skriftligt. Et mundtligt aftalt 

forbehold vil ikke blive accepteret, uanset hvilke 

beviser og forudsætninger der fremføres. 

Samtidighedskravet 

Skatteforbeholdet skal være taget senest samtidig med 

aftalen om den disposition, det vedrører. 

Kravet er et ufravigeligt krav om samtidighed mellem 

tidspunktet for aftaleindgåelse og vedtagelse af 

skatteforbeholdet. Der kan således ikke indsættes et 

skatteforbehold i en allerede gennemført disposition. 

Oplysningskravet 

Skatteforbeholdet skal oplyses over for SKAT senest 

samtidig med, at aftalens øvrige indhold oplyses. Det 

betyder, at hvis SKAT som led i ligningen rekvirerer 

dokumentation for den indgåede aftale for at bedømme 

de angivne skattemæssige følger, skal skatteforbeholdet 

forevises samtidigt. 

Skatteforbeholdet kan godt udarbejdes som et særskilt 

dokument, men ved at indarbejde skatteforbeholdet 

direkte i overdragelsesdokumentet sikres det, at 

oplysningskravet er opfyldt. Samtidig sikres også, at 

samtidighedskravet er opfyldt. 

Indholdskravet 

Et skatteforbehold skal utvetydigt angive, hvilke skattemæssige 

virkninger der udløser forbeholdet, samt hvilken 

privatretlig virkning der skal indtræde, hvis den 

skattemæssige forudsætning brister, herunder om hele 

dispositionen skal tilbageføres, eller der alene skal ske 

priskorrektion. 

SKATs afvisning 

Et skatteforbehold er et glimrende instrument til at 

imødegå overraskende og utilsigtede skattemæssige 

konsekvenser af en civilretlig disposition. Instrumentet 

er især velegnet, når en civilretlig disposition imellem 

nærtstående parter, eksempelvis forældre og børn eller 

hovedaktionær og selskab, kan give anledning til usikkerhed 

om værdiansættelsen på de overdragne aktiver. 


Hvis de privatretlige virkninger af skatteforbeholdet 

ikke er klare og overskuelige, kan SKAT afvise at lade 

forbeholdet få virkning. Afvisning kan ske, hvis et 

skatteforbehold eksempelvis indebærer, at en virksomhedsoverdragelse 

helt skal tilbageføres, med den virkning 

at de efterfølgende driftsresultater mv. skal tilbageføres. 

Omgørelse 

Som nævnt i indledningen er det udgangspunktet, at 

en civilretlig disposition, eksempelvis overdragelse af 

en fast ejendom, ikke kan gøres om i den forstand, at 

overdragelsens skattemæssige konsekvenser elimineres. 

Den udløsende retsstiftende kendsgerning har fundet 

sted, og den deraf af lovgivningsmagten affødte konsekvens 

er dermed endelig. Som nævnt kan dette klare 

udgangspunkt afstedkomme helt utilsigtede skattekrav. 

Folketinget har derfor med omgørelsesinstituttet indført 

hjemmel til en egentlig fortrydelsesadgang, hvis 

en række betingelser er opfyldt. 

SKAT kan tillade, at en efterfølgende ændring af en 

privatretlig disposition, som er lagt til grund for en 

skatteansættelse og derved har affødt et skattekrav, kan 

tillægges virkning for denne skatteansættelse, så den 

bortfalder eller ændres. Omgørelsen omfatter således 

både det tilfælde, hvor ansættelsen helt bortfalder, 

(parternes aftale anses for aldrig at have fundet sted), 

og det tilfælde, hvor ansættelsen ændres (parternes aftale 

anses for at have fundet sted, men på ændrede vilkår). 

En omgørelsesanmodning forudsætter betaling af et 

gebyr på 2.100 kr. (2012). Gebyret tilbagebetales ikke, 

selv om omgørelse nægtes. 

Betingelser 

SKATs tilladelse til, at en efterfølgende ændring af en 

civilretlig disposition tillægges virkning for en skatteansættelse, 

er betinget af, at samtlige nedenstående betingelser 

er opfyldt: 

1. Dispositionen har ikke i overvejende grad været båret 

af hensyn til at spare eller udskyde skat (skattebesparelsesbetingelsen). 

© REVITAX 

17

18 



2. Dispositionen har utvivlsomt haft utilsigtede skattemæssige 

konsekvenser, der er væsentlige (overraskelsesbetingelsen). 

3. Dispositionen har været lagt klart frem for SKAT 

(klarhedsbetingelsen). 

4. De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, 

som ønskes tillagt skattemæssig virkning, 

er enkle og overskuelige (overskuelighedsbetingelsen). 

5. Alle, der berøres af en tilladelse til omgørelse, har 

tiltrådt anmodningen om omgørelse (partsbetingelsen). 

Hvis samtlige fem betingelser er opfyldte, har parterne 

et retskrav på omgørelse, forudsat at det civilretligt er 

muligt at foretage selve omgørelsesanmodningen. 

Skattebesparelsesbetingelsen 

For så vidt angår skattebesparelsesbetingelsen er det 

kun i de mere oplagte tilfælde, at den vil kunne forhindre 

en tilladelse til omgørelse. Den vil typisk finde 

anvendelse, hvor det primære formål med dispositionen 

i overvejende grad har været skattebesparelse. 

Det Olympiske Stadion i London 

© REVITAX 

Overraskelsesbetingelsen 

Betingelsen om utilsigtede skattemæssige konsekvenser 

betyder ikke, at der stilles krav om en vis almendannelse 

på skatteområdet. At det er åbenlyst for de fleste 

med blot et overfladisk kendskab til skat, at der foreligger 

en klart urigtig retsopfattelse, er uden betydning, 

hvis den disponerende part kan sandsynliggøre, 

at det er den retsopfattelse, han i god tro lagde til 

grund. Konsekvenserne var derfor ”utilsigtede” for 

ham, og det er det afgørende. 

Dette illustreres på glimrende vis af en kendelse fra 

Landsskatteretten om den forbløffede skatterevisor. 

I forbindelse med skilsmisse overdrog ekshustruen 

sin halvdel af det hidtidige fælles hus samt halvdelen af 

en tilhørende ubebygget grund til skatterevisoren, som 

samme dag og til samme pris videreoverdrog halvdelen 

af begge ejendomme til sin nye kæreste. Som mangeårig 

ansat i skatteforvaltningen ville han have rene linjer 

og indsendte derfor en redegørelse for hele forløbet, 

herunder med de talmæssige konsekvenser, til sin 

arbejdsgiver, SKAT. Skatterevisoren var af den opfattelse, 

at han ikke havde haft nogen fortjeneste, da han 

havde videresolgt til samme pris, som han selv havde

givet. Han havde imidlertid overset reglerne om succession 

i forbindelse med tildeling af aktiver ved bodeling. 

Successionen betød en lavere skattemæssig anskaffelsessum, 

end han havde forudset, og i konsekvens 

heraf en skattepligtig avance på 300.000 kr. Det 

var helt uventet for skatterevisoren, der anmodede om 

omgørelse af salget til den nye kæreste. SKAT afslog 

med den begrundelse, at den skattemæssige konsekvens 

ikke var utilsigtet, men at skatterevisoren havde 

været fuldt ud vidende om, at avance ved salget af 

grunden var skattepligtig. 

Landsskatteretten gav tilladelse til omgørelse, da 

den efter bevisførelsen fandt det bevist, at skatterevisoren 

ikke havde kendskab til successionsreglerne ved 

bodeling, og at resultatet derefter for ham var utilsigtet. 

At han måske på grund af sin fortid og uddannelse 

burde have kendt reglen, var derfor uden betydning. 

Praksis på området er, at omgørelse ikke kan nægtes 

med henvisning til, at den skattemæssige virkning burde 

være forudset på dispositionstidspunktet. 

Klarhedsbetingelsen 

Kravet om, at en tilladelse til omgørelse også er betinget 

af, at dispositionen ”er lagt klart frem for myndighederne”, 

har ikke overraskende også aktiveret domstolene. 

Højesteret har om denne betingelse udtalt: 

1. Omgørelse må som udgangspunkt forudsætte, at 

den pågældende disposition fremgår eller kan udledes 

af de relevante selvangivelser. 

2. Det giver sig selv, at skatteyderen ikke på noget 

tidspunkt må have forsøgt at skjule dispositionen 

eller dens indhold, således at det er gjort vanskeligt 

for SKAT uden dybtgående undersøgelse af regnskabsmaterialet 

at gennemskue forholdet. 

Disse bemærkninger fra Højesteret er rettesnore for afgørelsen 

af, om dispositionerne ”er lagt klart frem”. Det 

betyder, at tilladelse ikke gives, selv om dispositionen 

kan udledes af selvangivelsen, hvis andre forhold bevirker, 

at der skabes tvivl eksempelvis om tidspunktet for 

dispositionens foretagelse. Der er her ikke skabt et entydigt, 

klart billede af den pågældende disposition. 


Det betyder på den anden side også – vi nu er tilbage 

ved den forbløffede skatterevisor – at hvis skatteyderen 

er af den (fejlagtige) opfattelse, at der ikke er 

noget at selvangive, kan der ikke stilles et krav om, at 

dispositionen fremgår eller kan udledes af selvangivelsen, 

hvis skatteyderen vel at mærke – som skatterevisoren 

– i enhver henseende loyalt har reageret ud fra, at 

der ikke var noget at selvangive. Det er her, de to betingelser 

hænger sammen. Det ville være at føje spot 

til skade at acceptere, at skatterevisoren var i god tro 

med hensyn til, at avancen (fejlagtigt) var 0 kr. og derefter 

nægte omgørelse, fordi han ikke havde lagt 

”avancen” klart frem. Man kan ikke forlange, at en 

avance skal kunne udledes af selvangivelsen, samtidig 

med at man erkender, at skatteyderen var i god tro 

med hensyn til, at avancen var skattefri. 

Partsbetingelsen 

Betingelsen om, at alle, der berøres af en omgørelsestilladelse, 

skal tiltræde anmodningen, giver ikke anledning 

til mange sager. Når en af parterne ikke længere 

”eksisterer”, kan den part selvsagt ikke tiltræde anmodningen 

om omgørelse. Hvis eksempelvis et selskab 

er opløst efter konkurs og er part i sagen, kan der ikke 

ske omgørelse, da selskabet ikke længere eksisterer. Det 

er ikke civilretligt muligt at ændre en aftale indgået 

med et selskab, der ikke længere eksisterer. 

Overskuelighedsbetingelsen 

Kravet om, at de privatretlige virkninger af den disposition, 

der ønskes tillagt skattemæssige virkninger, skal 

være enkle og overskuelige, betyder i praksis, at det vil 

være vanskeligt at få tilladelse til omgørelse, hvor en 

erhvervsvirksomhed ønskes tilbageoverdraget i sin helhed 

efter at have været drevet af den nye ejer i et par 

år. De mangfoldige dispositioner i den mellemliggende 

periode vil typisk nødvendiggøre udøvelse af skøn i så 

betydeligt omfang, at de privatretlige virkninger ikke 

kan betegnes som klare og overskuelige. I den forbindelse 

skal det også nævnes, at hvis eksempelvis de selskabsretlige 

regler er til hinder for omgørelse, er omgørelse 

ikke mulig. 

© REVITAX 

19

20 


Betalingskorrektion 

Ved transaktioner mellem interesseforbundne parter 

(kontrollerede transaktioner), er der mulighed for betalingskorrektion, 

hvis SKAT ændrer den anvendte 

pris mv. 

Betalingskorrektion kan anvendes både i løbende 

retsforhold og ved enkeltstående transaktioner mellem 

de interesseforbundne parter. 

Interesseforbundne parter vil sige skattepligtige, der 

kontrolleres af fysiske eller juridiske personer i Danmark 

eller udlandet, eller som kontrollerer juridiske 

personer. Ved kontrol forstås ejerskab eller rådighed 

over stemmerettigheder på mere end 50 %. Bestemmelsen 

omhandler altså relationerne mellem hovedaktionærer 

og selskaber og relationerne mellem selskaber 

indbyrdes. 

Disse interesseforbundne parter er forpligtede til 

skattemæssigt at handle på markedsvilkår. Efter bestemmelsen 

kan SKAT foretage korrektioner af transaktioner 

mellem de interesseforbundne parter, når en 

transaktion ikke er i overensstemmelse med, hvad der 

ville være opnåeligt mellem uafhængige parter. 

Korrektionsadgangen omfatter efter en dom fra 

Højesteret alle økonomiske elementer og øvrige vilkår 

af relevans for beskatningen, herunder ud over priser 

og vilkår også eksempelvis forfaldstid, periodisering af 

renter og kurstab samt den retlige kodifikation af 

transaktionen. 

Hvis SKAT ændrer en skatteansættelse i disse kontrollerede 

transaktioner, det vil sige fastslår, at der ikke 

er handlet på markedsvilkår, kan den skattepligtige for 

at undgå følgeændringer (de såkaldte sekundære justeringer) 

betale i overensstemmelse med de priser og vilkår, 

som SKAT anser for markedspriser og -vilkår (betalingskorrektion). 

Der er lovhjemmel til betalingskorrektion, og der er 

følgelig et retskrav på betalingskorrektionen. Men der 

er ikke hjemmel til en omgørelse af hele transaktionen, 

således at dispositionen anses for ikke at have 

fundet sted. Hvis man ønsker dette, er man henvist til 

en anmodning om omgørelse. 

© REVITAX 

Selvangivelsesomvalg 

Afslutningsvis skal nævnes en fortrydelsesmulighed, 

som fanger de tilfælde, hvor der ikke foreligger kontrollerede 

transaktioner, og der derfor ikke kan foretages 

betalingskorrektion, eller hvor der ikke er foretaget 

en civilretlig disposition, hvor tilladelse til omgørelse 

kan komme på tale. 

Der er tale om den ret banale kendsgerning, at man 

i selvangivelsen har foretaget et valg, og dette valg viser 

sig at have utilsigtede skattemæssige konsekvenser, efter 

at SKAT har foretaget en korrektion eller i øvrigt 

ændret skatteansættelsen. SKAT kan i en sådan situation 

give tilladelse til at foretage et nyt valg. 

Fra praksis kan nævnes tre sager, hvor der er givet 

tilladelse til selvangivelsesomvalg. Alle sagerne drejer 

sig om en selvstændigt erhvervsdrivende, der havde 

medtaget en blandet benyttet bil under virksomhedsskatteordningen, 

og hvor bilen efter omvalg blev holdt 

uden for virksomhedsskatteordningen. 

I den ene sag foretog SKAT en ændring af den selvangivne 

indkomst vedrørende et andet forhold i et tidligere 

år der medførte at personens forudsætninger 

(begrænsning af opsparet overskud) for at placere bilen 

i virksomhedsskatteordningen bortfaldt. 

I den anden sag var bilen ved en fejl ikke ført ud af 

virksomhedsskatteordningen ved indkomstårets begyndelse, 

hvilket ville medføre beskatning af fri bil. 

I den tredje sag blev personen beskattet af fri bil på 

grund af en fejldisponering af bilens driftsudgifter. 

Anmodningen om selvangivelsesomvalg skal ske inden 

seks måneder, efter at man er kommet til kendskab 

om den ansættelse, der begrunder anmodningen. 

Ikke frit valg på alle hylder 

Som det fremgår, er der mulighed for at fortryde, når 

man bliver stillet over for nogle utilsigtede konsekvenser 

af skattemæssig karakter. 

Men der er ikke frit valg på alle hylder. 

Her, som på andre områder, er det bedste at gøre 

det korrekt fra begyndelsen eller i det mindste at sikre 

sig på forhånd.

© Scandinavian Stockphoto.com 

Forårsblomster ved Buckingham Palace 


© REVITAX 

21

22 

Reklame eller repræsentation? 

Ofte har virksomheder svært ved at sondre mellem, 

hvornår der er tale om reklameudgifter og uddeling 

af vareprøver, som berettiger til momsfradrag, og 

hvornår der er tale om repræsentation, som ikke giver 

ret til momsfradrag. Da momsreglerne er forskellige, 

er det vigtigt at få kvalificeret transaktionen 

korrekt. 

Reklameartikler og vareprøver 

I henhold til momslovens hovedbestemmelse er det 

kun levering mod vederlag, der er omfattet af momspligten. 

Med levering mod vederlag sidestilles udtagning, 

herunder anvendelse af varer fra virksomheden, 

såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved 

indkøb, fremstilling mv. af de pågældende varer. Som 

udgangspunkt skal virksomheder således betale moms, 

når de udtager varer fra virksomheden. Der gælder 

dog undtagelser for så vidt angår reklameartikler og 

vareprøver. 

Reklameartikler 

Ved udtagning af reklameartikler til en værdi af mindre 

end 100 kr. eksklusive moms, skal der ikke betales 

moms, da dette ikke er at sidestille med en levering. 

Der er dog nogle forhold, der skal iagttages: 

• For reklameartikler er det en forudsætning, at den 

pågældende artikel uddeles til en ubestemt kreds af 

kunder eller potentielle kunder. Der kan således aldrig 

ske momsfri udtagning til virksomhedens ejer 

eller ansatte. Sker der udlevering til virksomhedens 

ejer eller ansatte, vil transaktionen være omfattet af 

momspligten. 

• Der er endvidere i praksis opstillet krav om, at virksomhedens 

navn, logo eller lignende synligt fremgår 

af genstanden, som gives bort. Som konsekvens 

© REVITAX 

heraf vil der ofte være tale om reklameartikler og 

lignende i form af kalendere, kuglepenne, usb-nøgler 

og T-shirts. Sker der udtagning af reklameartikler, 

som kan fortæres, eksempelvis vin, kan dette ikke 

ske uden momsmæssige konsekvenser. 

Udleverer en virksomhed reklameartikler til kunder og 

potentielle kunder, hvor værdien af reklameartiklen 

overstiger den angivne pris, skal der betales moms af 

udleveringen, selv om artiklen klart henviser til udgiveren. 

Vareprøver 

Vareprøver er i modsætning til reklameartikler karakteriseret 

ved at være identiske med virksomhedens almindelige 

salgsprodukter. Ofte udleveres vareprøver i 

mindre udgaver eller med færre funktioner end selve 

salgsproduktet. Det er dog ikke et krav, at vareprøven 

skal være i en mindre udgave, have færre funktioner 

eller ikke være bestemt til fortæring. Endvidere er der 

ikke nogen bagatelgrænse på 100 kr. eksklusive moms. 

Udleverer man som virksomhed vareprøver for at 

fremme et salg, vil der ikke skulle betales moms af den 

vederlagsfrie udlevering. 

Repræsentation 

Gaver til kunder og forretningsforbindelser er repræsentation, 

og her kan momsen på indkøbet af gaven 

ikke fradrages. Der eksisterer ikke nogen bagatelgrænse 

for repræsentation. 

Foretager man indkøb af gaver, som har en værdi 

under 100 kr. eksklusive moms, og forsyner gaven 

med et logo og udleverer det til en ubestemt kreds af 

kunder og potentielle kunder, er der dog fradragsret, 

se ovenstående om reklameartikler.

Momsfritagelse af alternative 

behandlere 

Hospitalsbehandling og lægevirksomhed, herunder 

kiropraktik, fysioterapi og anden egentlig sundhedspleje, 

er fritaget for moms. Momsfritagelsen for anden 

egentlig sundhedspleje har i praksis været forbundet 

med væsentlige afgrænsningsvanskeligheder. 

Dette skyldes blandt andet, at markederne for skønheds 

kirurgi, wellness, alternativ behandling mv. er 

vokset betydeligt, og forskelligheden af de udbudte 

ydelser er blevet større. SKAT har i to styresignaler 

fra 2010 og 2012 præciseret og skærpet betingelserne 

for momsfritagelsen for anden egentlig sundhedspleje. 

Betingelser for momsfritagelse 

To betingelser skal være opfyldt, førend en ydelse kan 

anses for omfattet af momsfritagelsen for anden egentlig 

sundhedspleje: 

• Ydelsen skal kunne karakteriseres som en behandling 

(behandlingskravet). 

• Ydelsen skal udføres som led i udøvelsen af lægegerning 

eller dertil knyttede erhverv (uddannelseskravet). 

Behandlingskravet 

Det er alene behandling af personer med henblik på at 

forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt 

helbrede konkrete sygdomme eller sundhedsmæssige 

uregelmæssigheder (anomalier), der er omfattet af 

momsfritagelsen. 

Momsfritagelsen omfatter dermed alene ydelser, 

som har et terapeutisk formål. Kravet til det terapeutiske 

formål, som ydelserne skal forfølge, er det samme, 

uanset hvilket behandlingsområde der er tale om, og 

uanset hvem udøveren er. 

Sundhedsydelser, der retter sig mod at forbedre en 

persons generelle sundhedstilstand/velvære, kan ikke 

anses for at behandling. Eksempelvis er massage, wellness 

mv. som udgangspunkt ikke omfattet af momsfritagelsen. 

Udføres behandlingen af en læge, vil betingelsen som 

udgangspunkt være opfyldt. Det samme er tilfældet, 

hvis behandlingen udføres med baggrund i en skriftlig 

Perron 9 3/4 på King’s Cross Station 

henvisning fra en læge, eller hvis Sundhedsstyrelsen 

anbefaler netop den behandling af den pågældende 

sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed. 

Er den pågældende behandling dækket af den offentlige 

sygesikring, vil det endvidere kunne tages som 

udtryk for, at den pågældende behandling i de fleste 


© REVITAX 

23

24 

Momsfritagelse af alternative behandlere 

tilfælde efter en lægefaglig vurdering er egnet til at 

forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt 

helbrede den konkrete sygdom eller sundhedsmæssige 

uregelmæssighed. 

Uddannelseskravet 

Hvis det kan konstateres, at en tjenesteydelse må anses 

for en behandling, skal det vurderes, om denne leveres 

som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede 

erhverv. 

Herved forstås, at behandleren enten skal have opnået 

en autorisation eller have gennemgået en uddannelse 

bestående af minimum 660 undervisningstimer, 

hvoraf følgende som minimum skal indgå: 

• Anatomi/fysiologi 200 undervisningstimer 

• Sygdomslære/farmakologi 100 undervisningstimer 

• Den primære behandlingsform 250 undervisningstimer 

• Klinikvejledning/klientbehandling 10 undervisningstimer 

• Øvrig sundhedsfaglig undervisning 100 undervisningstimer. 

For så vidt angår psykoterapi vil undervisningstimerne 

i anatomi/fysiologi og sygdomslære/farmakologi skulle 

erstattes af undervisningstimer i den primære behandlingsform, 

herunder eksempelvis i teoretisk uddannelse 

inden for det psykoterapeutiske område, egenterapi og 

modtagelse af supervision. 

Alle undervisningstimerne skal være relevante for 

behandling eller forebyggelse af sygdomme. Det betyder, 

at eksempelvis undervisning i mersalg, salgspsykologi, 

markedsføring, personlighedsudvikling mv. ikke 

kan falde ind under ovennævnte kategorier. 

Dokumentationskrav 

Behandleren skal for at opfylde uddannelseskravet 

kunne dokumentere følgende: 

• Uddannelsesudbyderens navn, hjemsted og kontaktoplysninger. 

• At den pågældende behandler har deltaget i undervisningsforløbet. 

I dette tilfælde vil det som oftest 

© REVITAX 

være tilstrækkeligt, at behandlerens navn fremgår 

af et eventuelt eksamensbevis, diplom eller lignende. 

I særlige tvivlstilfælde kan dokumentation for, 

at der er sket betaling for deltagelse i forløbet, være 

nødvendig. 

• Uddannelsens faglige indhold. Dette kan dokumenteres 

ved at fremlægge kursusbeskrivelser, udbudsmateriale, 

undervisningsmateriale, kursusprogram 

mv. Det skal således være muligt at identificere, 

hvorvidt de pågældende undervisningstimer relaterer 

sig til eksempelvis anatomi/fysiologi, sygdomslære/farmakologi 

eller den primære alternative behandlingsform. 

• Antal undervisningstimer. Det skal tydeligt fremgå 

af dokumentationen, hvor mange undervisningstimer 

forløbet omfatter, herunder hvilket fagområde 

de enkelte undervisningstimer vedrører. 

• Deltagelse i og beståelse af eksamen. 

• Fælles for den fremlagte dokumentation gælder, at 

disse skal foreligge på dansk/engelsk eller i autoriseret 

dansk/engelsk oversættelse. 

Ovenstående dokumentationskrav er en skærpelse i 

forhold til tidligere praksis. Kravene er derfor først 

gældende fra den 1. juli 2012. Såfremt en behandler 

ikke opfylder kravene, er behandleren momspligtig og 

skal fakturere og afregne moms af sine indtægter. Der 

er dog fastsat overgangsregler. 

Behandlere, der den 1. juli 2012 har drevet virksomhed 

med levering af momsfritagne sundhedsydelser 

som hovederhverv i mindst fem år, kan dog fortsætte 

med at levere momsfritagne sundhedsydelser. 

Behandlere, der den 1. juli 2012 har drevet virksomhed 

med levering af momsfritagne sundhedsydelser 

som hovederhverv i mindre end fem år, eller som 

har drevet virksomheden som bierhverv, kan fortsætte 

med at levere momsfritagne sundhedsydelser frem til 

den 30. juni 2013, hvorefter de skal opfylde uddannelseskravet 

for at undgå momspligt. 

Det er i begge tilfælde en betingelse, at behandlerne 

opfylder betingelserne for momsfritagelse efter den 

hidtidige administrative praksis.


Momsfritagelse af alternative behandlere 

© REVITAX 

The Tower Bridge 

25

26 

Nye love 

Registreringsafgift for demo- og 

leasingbiler 

Hidtil har det været muligt og kutyme for bilforhandlere 

og leasingselskaber at beregne registreringsafgiften 

for henholdsvis demo- og leasingbiler på grundlag af 

den såkaldte mindstebeskatningspris, uanset hvad bilforhandleren/leasingselskabet 

rent faktisk havde betalt 

for bilen hos importøren. Mindstebeskatningsprisen 

svarede til bilens importpris med tillæg af 9 % (minimumsavance 

for importør/forhandler). 

Folketinget har vedtaget en ændring af registreringsafgiftsloven, 

der betyder, at der som minimum skal betales 

registreringsafgift af den pris, der er betalt for bilen. 

Registreringsafgiften for en bil skal som udgangspunkt 

beregnes af bilens almindelige pris ved salg til 

en bruger her i landet – det vil sige den pris, som en 

uafhængig køber skal betale. 

De nye regler betyder blandt andet, at: 

• Beregningsgrundlaget som minimum skal være den 

pris, der er betalt for bilen. 

• Ved handel mellem interesseforbundne parter og 

nærtstående skal den, der afgiftsberigtiger bilen, 

kunne godtgøre, at der er blevet handlet til samme 

pris som mellem uafhængige parter. 

• Der skal ske offentliggørelse af beregningsgrundlaget 

for alle afgiftsberigtigede biler. 

Skattemæssigt betyder de nye regler, at beregningsgrundlaget 

for værdi af fri bil stiger, således at det 

svarer til, at brugeren selv havde købt bilen. 

Beregningsgrundlaget 

Registreringsafgiften af en fabriksny bil skal beregnes 

på grundlag af bilens almindelige pris ved salg til en 

bruger her i landet, det vil sige den pris, som en uafhængig 

køber skal betale. 

Beregningsgrundlaget kan aldrig være lavere end 

den pris, som den, der afgiftsberigtiger bilen, har betalt 

for den. I beregningsgrundlaget for nye biler skal 

der fortsat indregnes mindst 9 % i samlet avance for 

importør og forhandler, og der må ikke indeholdes negativ 

importøravance. 

© REVITAX 

Lovændringen betyder, at biler som importør-, forhandler- 

og leasingvirksomheder udtager til eget brug 

(demobiler), herunder til udlejning eller leasing, skal 

afgiftsberigtiges på samme grundlag, altså på grundlag 

af bilens almindelige pris ved salg til en bruger her i 

landet. 

Den virksomhed, som afgiftsberigtiger bilen, skal 

kunne redegøre for, at der er handlet til en pris, der afspejler 

bilens almindelige pris ved salg til en bruger. 

Der kan naturligvis forekomme tilfælde, hvor en 

konkret bil kun kan sælges med tab. I disse tilfælde vil 

beregningsgrundlaget kunne fastsættes skønsmæssigt. 

Interesseforbundne parter og nærtstående 

Interesseforbundne virksomheder, eksempelvis virksomheder 

med samme ejerkreds, skal kunne dokumentere, 

at den pris, der handles til, faktisk er bilens 

almindelige pris. 

Der stilles særlige krav til dokumentation af beregningsgrundlaget 

for en bil, der er handlet mellem interesseforbundne 

virksomheder eller nærtstående. Disse 

skal kunne godtgøre, at der er handlet til en pris, der 

afspejler bilens almindelige pris ved salg til en bruger 

her i landet. 

Offentliggørelse 

SKAT offentliggør beregningsgrundlaget mv. for hver 

bil på internettet. De oplysninger, der offentliggøres, er: 

• De til SKAT anmeldte oplysninger til brug for opgørelse 

af registreringsafgiften 

• Beregningsgrundlaget fastsat af SKAT 

• Eventuel ændring af beregningsgrundlaget i forhold 

til det anmeldte beregningsgrundlag. 

Beregningsgrundlaget er bilens almindelige pris inklusive 

moms ved salg til en bruger her i landet. 

Offentliggørelsen sker i umiddelbar forbindelse 

med, at bilen anmeldes til betaling af registreringsafgift. 

Offentliggørelsen vil først finde sted, når Det digitale 

Motorregister er sat i drift og efterfølgende tilrettet 

med de vedtagne lovændringer. Det forventes 

ifølge SKAT at kunne ske i løbet af efteråret 2012.

Ikrafttræden 

Lovændringen har virkning for biler, der anmeldes til 

registrering i Køretøjsregisteret den 28. februar 2012 

eller senere. 

Der er etableret en overgangsordning for biler, hvor 

der er indgået skriftlig aftale om køb med slutbruger 

eller skriftlig aftale om leasing med leasingtager senest 

den 27. februar 2012. Disse biler kan afgiftsberigtiges 

efter de hidtidige regler, hvis bilen anmeldes til registrering 

i Køretøjsregisteret senest den 31. juli 2012. 

Overgangsordningen gælder ikke en leasingvirksomheds 

aftale med en importør- eller forhandlervirksomhed 

om køb af biler til udlejning/leasing. 

Importør- og forhandlervirksomheders køb af biler 

forud for den 28. februar 2012 er som udgangspunkt 

heller ikke omfattet af overgangsordningen. Er bilen 

imidlertid indkøbt til eget brug (eksempelvis demo- 

eller værkstedsbil), gælder overgangsordningen, hvis 

det kan dokumenteres, at der er indgået bindende aftale 

om køb inden den 28. februar 2012, og at hensigten 

på købstidspunktet også var, at bilen skulle anvendes 

i virksomheden. 

Lov om ændring af registreringsafgiftsloven (L 94) blev 

vedtaget den 10. maj 2012. 

Udloddende investeringsforeninger 

Udloddende investeringsforeninger er kendetegnet 

ved, at beskatningen ikke sker på foreningsniveau, 

men derimod løbende hos investorerne. Der gælder et 

transparensprincip, hvilket betyder, at investor skal beskattes, 

som om han selv havde foretaget investeringen 

i de værdipapirer, som investeringsforeningen har investeret 

i. Det betyder, at en del af årets udlodninger eksempelvis 

beskattes som kapitalindkomst og en anden 

del som aktieindkomst. 

Folketinget har vedtaget en ”enklere” beskatning af 

årets udlodninger fra udloddende investeringsforeninger, 

der fremover kaldes investeringsinstitutter. Transparensprincippet 

er ophævet. Efter de nye regler, der 

gælder fra og med den 1. januar 2013, skal det løbende 

afkast enten beskattes som aktieindkomst eller ka- 

En af de fire løver på Trafalgar Square 

Nye love 

pitalindkomst. Årets udlodning beskattes som aktieindkomst, 

hvis investeringsinstituttet primært investerer 

i aktier, og som kapitalindkomst, hvis investeringsinstituttet 

primært investerer i obligationer. 

Efter gældende regler beskattes gevinst og tab på beviser 

i de aktiebaserede investeringsforeninger som aktieindkomst. 

Gevinst og tab på beviser i de obligationsbaserede 

investeringsforeninger beskattes som kapitalindkomst. 

Reglerne for beskatning ved afståelse af 

investeringsbeviser er uændrede. 

Ikrafttræden 

Lov om ændring af aktieavancebeskatningsloven, ligningsloven, 

personskatteloven og forskellige andre love (L 95) 

blev vedtaget den 8. maj 2012. 

Forhøjet afskrivningsgrundlag 

Folketinget har vedtaget, at afskrivningsgrundlaget for 

fabriksnye driftsmidler udgør 115 % af købsprisen. 

Det forhøjede afskrivningsgrundlag gælder for driftsmidler, 

der købes i perioden 30. maj 2012 - 31.december 

2013. 

© REVITAX 


27

28 

Nye love 

Forhøjelsen af afskrivningsgrundlaget gælder ikke for: 

• Personbiler og skibe 

• Aktiver, der vælges straksafskrevet (driftsmidler til 

forsøgs- og forskningsvirksomhed, edb-software, 

småaktiver og driftsmidler med en levetid på højest 

tre år). 

Ønskes 115-procents-reglen anvendt for aktiver, der 

kan straksafskrives, er det således et krav, at virksomheden 

vælger saldoafskrivning på 25 %. 

Driftsmidler, der er omfattet af den nye bestemmelse, 

skal afskrives på en særskilt saldo. Ved salg af et 

Tower Bridge og City Hall i aftenstemning 

© REVITAX 

driftsmiddel, som indgår på den særskilte saldo, skal 

115 % af salgssummen fratrækkes saldoværdien. Disse 

særregler gælder til og med udgangen af indkomståret 

2017. Herefter lægges restsaldoen sammen med virksomhedens 

almindelige driftsmiddelsaldo, og ved salg 

i indkomståret 2018 eller senere fragår salgssummen 

med det faktiske beløb. 

Efter gældende regler kan tab ved salg af et driftsmiddel 

vælges fratrukket i indkomsten i salgsåret, og 

i så fald udgår den uafskrevne saldo for driftsmidlet 

af saldoværdien. Denne regel gælder også for de driftsmidler, 

der er omfattet af de nye afskrivningsregler. 

© iStockPhoto.com

Efter gældende regler skal en negativ saldoværdi (der 

er udtryk for, at salgssummer har oversteget den nedskrevne 

saldoværdi) senest indtægtsføres i året efter, at 

den negative saldo er opstået, medmindre den er udlignet 

ved køb af driftsmidler. Denne regel gælder også 

for de driftsmidler, der er omfattet af de nye regler om 

forhøjet afskrivningsgrundlag, men virksomheden kan 

vælge at sammenlægge den almindelige driftsmiddelsaldo 

og den nye saldo, der så eventuelt kan udligne 

den opståede negative saldoværdi. 

Ved overdragelse af en virksomhed med succession, 

kan der kun ske succession i de aktiver, hvor der ved 

overdragelsen konstateres en fortjeneste. Ved afgørelsen 

af, om der ved overdragelsen af driftsmidler konstateres 

en fortjeneste, kan parterne vælge at sammenlægge 

den almindelige og den særskilte driftsmiddelsaldo. 

Lov om ændring af afskrivningsloven (L 192) blev vedtaget 

den 13. juni 2012. 

Investeringsselskaber 

Efter gældende regler skal gevinst og tab på aktier og 

investeringsbeviser omfattet af aktieavancebeskatningslovens 

§ 19 opgøres efter lagerprincippet. Det er investeringsselskabets 

indkomstår, der afgør, hvor meget 

investor skal beskattes af i det pågældende år. 

En lovændring betyder, at det fremover er investors 

indkomstår, der skal anvendes ved opgørelsen af lagerbeskatningen, 

bortset fra aktier, der ikke er optaget til 

handel på et reguleret marked eller registreret i en værdipapircentral. 

Konsekvensen af lovændringen er, at for personer 

med kalenderårsregnskab vil SKAT kunne opgøre en 

korrekt beregning af gevinst og tab på grundlag af de 

indberettede oplysninger. 

Ændringen har virkning fra og med indkomståret 

2013. Er investors indkomstår 2013 påbegyndt før 

den 1. juli 2012, har ændringen dog først virkning fra 

og med indkomståret 2014. For personer med kalenderårsregnskab, 

og hvor investeringsselskabet har 

30/6-regnskab, vil det betyde, at i indkomståret 2013 

Nye love 

vil investor blive lagerbeskattet for 18 måneder (1. juli 

2012 - 31. december 2013). 




Indgangsværdi for aktier 

Ophører den fulde danske skattepligt, eller bliver en 

person skattemæssigt hjemmehørende i udlandet, skal 

der som hovedregel ske beskatning af urealiserede gevinster 

på aktier. Tab på aktier ved fraflytning kan kun 

modregnes i gevinster på andre fraflytteraktier. Hvis 

personen senere flytter til Danmark igen med aktierne 

i behold, fastsættes der en indgangsværdi svarende til 

aktiernes værdi på dette tidspunkt. Var der et nettotab 

på aktierne på tidspunktet for ophøret af den fulde 

danske skattepligt eller skift af skattemæssigt hjemsted, 

betyder fastsættelsen af indgangsværdi ved tilflytning, 

at man ved et senere salg kan blive beskattet af en 

avance, som man aldrig har haft. 

Der er derfor indført en bestemmelse, der skal tage 

højde for denne tabssituation. Hvis der ved fraflytningen 

var et nettotab på personens aktier, vil indgangsværdien 

for disse aktier ved tilbageflytningen blive forhøjet 

med nettotabet på aktierne (tabet på de aktier, 

der fortsat er i behold). 

Ændringen har virkning for personer, der flytter til 

Danmark den 1. juli 2012 eller senere. 




Skattefrihed for familie- og vennetjenester 

Efter gældende praksis er familie- og vennetjenester i 

et vist omfang skattefri. For at tydeliggøre, hvornår sådanne 

tjenester er skattefri, er området nu blevet lovreguleret. 

Ved familie- og vennetjenester forstås sædvanlige 

ydelser, der udføres som udslag af almindelig hjælp- 

© REVITAX 

29

30 

Nye love 

somhed, gavmildhed eller socialt engagement inden 

for privatsfæren. 

Sædvanlige ydelser 

Ved sædvanlige ydelser inden for privatsfæren forstås 

ydelser, som naturligt eller normalt udveksles mellem 

personer, der har en personlig relation og godt kendskab 

til hinanden. Der kan eksempelvis være tale om: 

• Husholdningsarbejde (indkøb, madlavning, strygning, 

vask, opvask og rengøring mv.) 

• Bringe og hente børn til og fra daginstitution, skole, 

fritidshjem og fritidsaktiviteter samt pasning af 

børn om eftermiddagen, aftenen eller i forbindelse 

med rejseaktiviteter 

• Andre opgaver i relation til bolig og omgivelser, eksempelvis 

havearbejde, vedligeholdelse og småreparationer 

på boligen. 

Hjælpsomhed mv. 

Det er en betingelse for skattefrihed, at tjenesterne udføres 

som et udslag af almindelig hjælpsomhed, gavmildhed 

eller socialt engagement. Denne betingelse 

sigter til, at kommercielle interesser ikke må være det 

bærende element ved ydelse af en tjeneste. Dette udelukker 

ikke, at der kan ske gentjenester mellem parterne. 

Men er ydelserne af en sådan værdi eller karakter, 

at de objektivt set må være ydet for at opnå en tilsvarende 

modydelse, vil der ikke være tale om, at ydelserne 

er ydet som et udslag af almindelig hjælpsomhed 

mv. 

I øvrigt må ydelserne ikke: 

• Være af kommerciel karakter 

• Indgå i organiseret byttehandel 

• Bestå i forud aftalt udveksling af ydelser 

• Inkludere betaling med kontanter eller lignende. 

Ovenstående negative afgrænsning er ikke til hinder 

for, at håndværkere kan udføre skattefrie familie- og 

vennetjenester inden for deres fag, men samtidig udveksling 

af håndværksydelser af en vis større værdi har 

imidlertid karakter af en kommerciel aftale og er derfor 

ikke skattefri. Nævnes kan to eksempler: 

© REVITAX 

• Hvis en murer aftaler med svogeren, der er autolakerer, 

at han murer en carport mod til gengæld at 

få malet sin bil, er en sådan udveksling af ydelser 

ikke skattefri. 

• Hvis en tømrer aftaler med naboen, der er kok, at 

han lægger nyt tagpap på kokkens sommerhus, og 

kokken til gengæld leverer gratis mad til 20 personer 

til tømrerens 40-års-fødselsdagsfest, er en sådan 

udveksling af ydelser ikke skattefri. 

Lov om ændring af ligningsloven og forskellige andre love 

(L 170 A) blev vedtaget den 12. juni 2012. 

Løn til hushjælp 

Der er fra og med 2013 indført skattefrihed for vederlag, 

der udbetales til unge under 16 år, og en skattefri 

bundgrænse på 10.000 kr. for folkepensionister, for 

arbejde udført i eller i tilknytning til private hjem. 

Overskrides den årlige bundgrænse på 10.000 kr. (beløbet 

pristalsreguleres), beskattes folkepensionisten kun 

af den del af vederlaget, som overstiger de 10.000 kr. 

Som eksempler på arbejder, der vil være omfattet af 

skattefriheden/den skattefri bundgrænse kan nævnes: 

• Rengøring, opvask, tøjvask, strygning, havearbejde, 

vask og støvsugning af bil osv. 

• Hundeluftning, aflevering og afhentning af børn til 

og fra daginstitutioner, indkøb af dagligvarer og tøj 

mv. 


(L 170 A) blev vedtaget den 12. juni 2012. 

Indsats mod sort arbejde 

Folketinget har vedtaget en række lovændringer, der 

har til formål at dæmme op for sort arbejde. 

Krav om digital betaling for varer mv. 

Der er indført forskellige sanktioner, hvis betaling for 

diverse leverancer ikke sker digitalt, når beløbet er på 

mindst 10.000 kr. inklusive moms. Flere betalinger for 

samme leverance, ydelse, kontrakt eller lignende anses 

som én betaling i forhold til beløbsgrænsen. Periodiske

eller løbende ydelser anses ligeledes som én samlet leverance 

i forhold til beløbsgrænsen, når de sker inden 

for samme kalenderår. 

Selv om betaling ikke sker digitalt, gælder sanktionerne 

dog ikke, hvis varekøbet mv. indberettes til 

SKAT på TastSelv senest 14 dage efter betalingen, dog 

senest én måned efter fakturaens modtagelse. 

De nye regler gælder for leverancer, der finder sted 

fra og med den 1. juli 2012. Som leveringstidspunkt 

anses faktureringsdatoen, hvis faktureringen sker 

umiddelbart efter leveringens afslutning. 

Virksomheder 

Kravet om digital betaling gælder for såvel varer som 

ydelser. Er betalingen ikke sket digitalt eller indberettet 

til SKAT, er sanktionerne følgende: 

• Der er ikke skattemæssigt fradrag for udgifter til 

køb af varer og ydelser. 

• Solidarisk hæftelse for moms, der ikke afregnes af 

leverandøren. 

Private personer 

Kravet om digital betaling gælder for køb af ydelser 

eller varer sammen med ydelser, hvorimod rene varekøb 

godt må betales kontant. 

Er betalingen ikke sket digitalt eller indberettet til 

SKAT, hæfter køber solidarisk for leverandørens AMbidrag, 

skat og moms af den leverede ydelse. 

SKATs kontrol uden retskendelse 

Der er fra og med den 1. juli 2012 indført mulighed 

for, at SKAT kan foretage kontrol på privat grund 

uden retskendelse, når der synligt kan konstateres 

udendørs aktiviteter af professionel karakter. 

På SKATs forlangende skal personer, der ved kontrollen 

skønnes at udføre erhvervsmæssigt arbejde, oplyse 

CPR-nr. samt forevise gyldig legitimation. 

Krav om skiltning på byggepladser 

Der er fra og med den 1. januar 2013 indført krav 

om, at håndværksvirksomheder på byggepladser på 

privat grund, hvor der foregår nybyggeri, reparation, 

Victorianske huse i Kensington 


Nye love 

© REVITAX 

31

32 

Nye love 

modernisering, ombygning eller lignende af fast ejendom, 

skal opsætte skilte, hvoraf det tydeligt fremgår, 

hvem der udfører arbejdet. Kravet om skiltning gælder 

dog ikke, hvis arbejdet udføres og afsluttes i løbet af 

én arbejdsdag, eller leverancen eller entreprisesummen 

for den enkelte virksomhed ikke overstiger 50.000 kr. 

inklusive moms. 

Virksomheder, der er hjemmehørende i udlandet, 

skal herudover skilte med deres registrering i RUT-registeret. 

Manglende skiltning kan betyde, at virksomheden 

skal betale en ordensbøde. 

Krav om skiltning på varevogne 

Der er fra og med den 1. januar 2013 indført krav 

om, at vare- og lastvogne med en tilladt totalvægt på 

ikke over 4 tons, der er registreret til udelukkende erhvervsmæssig 

anvendelse, skal være forsynet med virksomhedens 

navn eller logo samt CVR-nr. 

© REVITAX 


Bus 15 til Tower Hill 

Vare- og lastvogne, der er registreret i udlandet, og 

som benyttes erhvervsmæssigt i Danmark, skal i køretøjets 

forrude have anbragt dokumentation for virksomhedens 

registrering i RUT-registeret. 

Manglende skiltning kan betyde, at virksomheden 

skal betale en ordensbøde. 


(L 170 B) blev vedtaget den 13. juni 2012. 

Underskudsfremførsel i selskaber 

Der er indført begrænsning i selskabers mulighed for 

fuldt ud at modregne fremførselsberettigede underskud 

i positiv indkomst. Begrænsningen gælder dog 

ikke, når det underskud, der ønskes fremført, er på 

maksimalt 7,5 mio. kr., idet et sådant underskud altid 

kan modregnes i positiv skattepligtig indkomst. Et resterende 

fremførselsberettiget underskud kan højst 

nedbringe restindkomsten med 60 %. 

Eksempel 

Underskud til fremførsel 

Skattepligtig indkomst i 2013 

Underskud til modregning 

Indkomst herefter 

Yderligere underskud til modregning 

(60 % af 2,5 mio. kr.) 

Skattepligtig indkomst 

Resterende underskud til 

fremførsel 

10.000.000 kr. 

10.000.000 kr. 

- 7.500.000 kr. 

2.500.000 kr. 

- 1.500.000 kr. 

1.000.000 kr. 

1.000.000 kr. 

Selskabet skal således i 2013 betale skat af en indkomst 

på 1,0 mio. kr. Der mistes ikke noget skattemæssigt 

underskud, da det kan fremføres til et senere 

år med positiv indkomst. 

For sambeskattede selskaber skal begrænsningen i 

retten til underskudsmodregning ske på sambeskatningsniveau. 

Det er summen af årets skattepligtige 

indkomst for de sambeskattede selskaber før modreg-

ning af underskud for tidligere år, der danner grundlag 

for vurderingen af, om der skal ske underskudsbegrænsning. 

Der skal således kun ske underskudsbegrænsning, 

hvis summen af de sambeskattede selskabers 

indkomst før fremførsel af underskud overstiger 

7,5 mio. kr. 

Ændringen har virkning for underskud, der fremføres 

til modregning ved opgørelsen af den skattepligtige 

indkomst for indkomstår, der påbegyndes den 1. juli 

2012 eller senere. 

Lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, 

skattekontrolloven, skatteforvaltningsloven og forskellige 

andre love (L 173) blev vedtaget den 13. juni 2012. 

Transfer pricing-dokumentation 

Efter skattekontrollovens § 3 B skal virksomheder udfærdige 

og opbevare transfer pricing-dokumentation 

(TP-dokumentation) for de såkaldte kontrollerede 

transaktioner. 

Fra og med den 1. januar 2013 kan SKAT pålægge 

TP-virksomheder at indsende en revisorerklæring om 

TP-dokumentationen. Erklæringspålægget forudsætter, 

at SKAT først har fået forelagt den skriftlige TP-dokumentation. 

Erklæringen skal afgives af en uafhængig revisor, det 

vil sige en anden revisor end den, der har revideret 

virksomhedens regnskab og medvirket til at tilvejebringe 

TP-dokumentationen. 

SKAT kan kun kræve en revisorerklæring, når enten 

• virksomheden har haft kontrollerede transaktioner 

med fysiske eller juridiske personer i lande uden for 

EU og EØS, som Danmark ikke har indgået en 

dobbeltbeskatningsoverenskomst med, eller 

• virksomheden gennemsnitligt har haft driftsmæssigt 

underskud i fire på hinanden følgende indkomstår, 

målt som resultat af primær drift før finansiering, 

ekstraordinære poster og skat. 




Nye love 

Hæftelse for skatter i sambeskatning 

Der er indført solidarisk hæftelse for selskabsskat samt 

kildeskat på renter, royalties og udbytter i sambeskattede 

selskaber. Endvidere er der indført solidarisk hæftelse 

for skat af konkursindkomst. 

Selskabsskat 

Hæftelsen for selskabsskat i nationalt sambeskattede 

selskaber er udvidet, således at alle selskaber omfattet 

af en sambeskatning som udgangspunkt hæfter solidarisk 

for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg 

og renter vedrørende indkomståret. 

Hæftelsen er opdelt i to trin: 

1. Administrationsselskabet og andre helejede selskaber 

i sambeskatningen hæfter solidarisk for den del 

af indkomstskatten mv., der vedrører den del af 

indkomsten, som fordeles til selskabet. 

Afgørende for, om et selskab skal anses for helejet, 

er, hvorvidt hele selskabets kapital ved indkomstårets 

udløb er ejet af et eller flere koncernselskaber. 

Ejerandele, der besiddes af den i kursgevinstlovens 

§ 4, stk. 2 nævnte aktionærkreds, medregnes 

ved afgørelsen af, om selskabet skal anses for 

helejet. 

2. Andre selskaber i sambeskatningen («minoritetsselskaberne«) 

hæfter subsidiært, det vil sige, at krav 

kun kan rettes mod disse selskaber, hvis der forgæves 

er forsøgt udlæg for skattebeløb hos de selskaber, 

der hæfter solidarisk, jf. punkt 1. 

Det krav, der kan gøres gældende mod minoritetsselskaber, 

er desuden begrænset til den del af kravet, 

der svarer til den andel af kapitalen i det hæftende 

selskab, der ejes direkte eller indirekte af det ultimative 

moderselskab. 

Udtræden af sambeskatning 

Træder et selskab ud af sambeskatningen, hæfter det 

udtrædende selskab fra tidspunktet for udtrædelsen af 

sambeskatningen kun for den del af skatten, som fordeles 

til selskabet. Ophøret af hæftelsen for det udtrædende 

selskab gælder dog ikke, hvis den samme aktionærkreds 

fortsat direkte eller indirekte råder over mere 

© REVITAX 

33

34 

Nye love 

end halvdelen af stemmerettighederne efter selskabets 

udtræden. 

Opstår der derimod et skattekrav mod det udtrædende 

selskab, hæfter samtlige de selskaber, der indgik 

i sambeskatningen med det udtrædende selskab fortsat 

for de pågældende sambeskatningsår. 

International sambeskatning 

Hæftelsen for koncernforbundne selskaber, der har 

valgt international sambeskatning, er ”justeret”, så de 

er tilpasset ovenstående regler for nationalt sambeskattede 

selskaber. 

Ikrafttræden 

Den solidariske hæftelse for selskabsskat har virkning 

for indkomstår, der påbegyndes den 1. juli 2012 eller 

senere. 

Selskaber, der indgår i en sambeskatning, kan ikke 

udskyde virkningen af ændringerne med ét år ved efter 

den 30. juni 2012 at anmode om omlægning af indkomståret, 

således at indkomståret 2012 påbegyndes 

før den 1. juli 2012. 

Kildeskat af udbytte, renter og royalty 

De ovenfor beskrevne hæftelsesregler for selskabsskat 

gælder også for kildeskat, som selskaberne er forpligtet 

til at indeholde af udbytte, renter og royalty. 

Den solidariske hæftelse for kildeskat på udbytte, 

renter og royalty har virkning for kildeskatter, der forfalder 

til betaling den 1. juli 2012 eller senere. 

Konkursindkomst 

De udvidede hæftelsesregler gælder også for skat af 

konkursindkomst, når selskaberne har været sambeskattet 

forud for det indkomstår, hvori konkursdekretet 

afsiges. 

Hæftelse for skat af konkursindkomst gælder, når 

konkursdekretet afsiges den 1. juli 2012 eller senere. 




© REVITAX 

Offentliggørelse af selskabers skattebetalinger 

En lovændring betyder, at SKAT kan offentliggøre oplysninger 

om selskaber og fondes skattepligtige indkomst 

mv. Det samme gælder faste driftssteder af 

udenlandske selskaber, der er skattepligtige til Danmark. 

De oplysninger, der offentliggøres på SKATs hjemmeside, 

er: 

• Den skattepligtige indkomst efter fradrag af underskud 

for tidligere år 

• Årets anvendte underskud fra tidligere år 

• Den beregnede skat for indkomståret 

• Hvilken skattepligtsbestemmelse i selskabsskatteloven 

eller fondsbeskatningsloven selskabet er omfattet 

af, og om selskabet beskattes efter tonnageskatteloven. 

For sambeskattede selskaber vil offentliggørelsen ske 

på sambeskatningsniveau med oplysning om, hvilke 

selskaber der indgår i sambeskatningen. 

SKAT har til hensigt at offentliggøre oplysninger 

for indkomståret 2011 og senere indkomstår. 




Bødestraf for ej indeholdt renteskat 

I visse tilfælde skal danske selskaber indeholde en renteskat 

på 25 % ved betaling af renter af gæld til udenlandske 

selskaber, der er beliggende i de såkaldte skattelylande. 

Hvis det danske selskab ikke foretager indeholdelse 

af renteskat, kan selskabet straffes med bøde, hvis det 

forsætligt eller groft uagtsomt undlader at opfylde 

pligten til indeholdelse af renteskat. Det gælder for betalinger 

af renter fra og med den 1. juli 2012. 



andre love (L 173) blev vedtaget den 13. juni 2012.


Nye love 

© REVITAX 

The Millennium Bridge og St. Paul’s Cathedral 

35

36 

Højesteretsdomme 

Forlænget ligningsfrist 

SKAT kan normalt foretage ændringer af den selvangivne 

indkomst inden for den såkaldte 3-års-frist. Vil 

SKAT forhøje en persons indkomst for indkomståret 

2009, skal SKAT senest den 1. maj 2013 varsle indkomstforhøjelsen, 

og endelig kendelse skal afsiges senest 

den 1. august 2013. 

I visse tilfælde er ligningsfristen dog to år længere. 

Den længere frist gælder blandt andet for skatteansættelser 

for skattepligtige, når personer eller selskaber udøver 

en bestemmende indflydelse over andre selskaber. 

Kredsen, der er omfattet af denne længere ligningsfrist, 

fremgår af skattekontrollovens § 3 B om kontrollerede 

transaktioner. 

Højesteret har i to sager i 2012 haft anledning til at 

tage stilling til, hvorvidt den forlængede ligningsfrist 

var gældende. Den ene sag drejede sig om rentefikse- 

Covent Garden Market 

© REVITAX 

ring, og den anden angik spørgsmålet om rette indkomstmodtager. 

Rentefiksering 

Et amerikansk moderselskab havde til et dansk datterselskab 

solgt samtlige aktier i et tysk selskab. Salget 

skete den 1. juli 1999. Købesummen udgjorde 7,8 mia. 

kr., hvoraf 4,2 mia. kr. blev betalt kontant, medens det 

resterende beløb på 3,6 mia. kr. skulle afvikles over 10 

år. Fra købet og 3½ måned frem drøftede parterne 

konditionerne for dette mellemværende. Aftalen om 

afviklingen af mellemværendet blev underskrevet den 

15. oktober 1999 og heraf fremgik, at beløbet ikke 

skulle forrentes (nulkupon-vilkår), men det danske selskab 

skulle derimod tilbagebetale 5 mia. kr. med en ½ 

mia. kr. om året de næste 10 år. Kursreguleringen var 

fastsat med udgangspunkt i en lånerente på 6,1 %. 

© Scandinavian Stockphoto.com

SKAT godkendte låneaftalen, men fikserede en rente 

for de 3 ½ måned, der gik fra købet og frem til låneaftalens 

underskrivelse. Denne ændring af selskabets 

indkomst blev foretaget efter 3-års-fristens udløb. 

Sagen endte i Højesteret, der skulle tage stilling til, 

om den forlængede ligningsfrist var gældende, eller om 

ændringen skulle være sket inden 3-års-fristens udløb. 

Selskabets påstand for Højesteret var, at den forlængede 

ligningsfrist kun gjaldt ændringer af ”priser og 

vilkår” og ikke et tilfælde som det foreliggende, hvor 

SKAT havde godkendt både nulkupon-vilkåret og den 

aftalte pris på lånet svarende til en rente på 6,1 %. 

Højesteret anførte, at bestemmelsen omhandler 

kontrollerede transaktioner, hvorved forstås handelsmæssige 

eller økonomiske transaktioner mellem interesseforbundne 

selskaber mv. Og dommens resultat 

blev derfor, at SKATs korrektion var foretaget rettidigt, 

da forholdet således var omfattet af den forlængede 

ligningsfrist. 

Rette indkomstmodtager 

Sagen drejede sig om rette indkomstmodtager for et 

konsulenthonorar. Selskabskonstruktionen var en eneanpartshaver 

i et moderselskab, der ejede samtlige aktier 

i to datterselskaber. Det omtvistede konsulenthonorar 

var betalt af det ene datterselskab til det andet 

datterselskab som vederlag for konsulentydelser, som 

eneanpartshaveren personligt havde udført. SKAT anså 

eneanpartshaveren for rette indkomstmodtager og forhøjede 

hans indkomst med honoraret. Forhøjelsen 

skete efter 3-års-fristens udløb. 

Sagen blev indbragt for Landsskatteretten med påstand 

om, at forhøjelsen ikke kunne gennemføres, da 

den ordinære ligningsfrist var overskredet. Landsskatteretten 

var af den opfattelse, at den forlængede ligningsfrist 

kun gjaldt, når der var tale om korrektion af 

priser og vilkår ved handelsmæssige og økonomiske 

transaktioner omfattet af ligningslovens § 2 (armslængdekorrektion). 

Da sagen drejede sig om rette indkomstmodtager, 

fandt Landsskatteretten derfor, at 

SKATs forhøjelse var sket for sent og nedsatte derfor 

eneanpartshaverens indkomst. 


Sagen gik derefter videre til Østre Landsret, der ændrede 

Landsskatterettens afgørelse. 

Sagen blev herefter indbragt for Højesteret. 

Højesteret konkluderede, at SKATs forhøjelse af 

eneanpartshaverens indkomst var sket rettidigt, da den 

forlængede ligningsfrist gælder enhver ændring vedrørende 

kontrollerede transaktioner. 

Dommene er offentliggjort i SKM2012.92 og 

SKM2012.221. 

Kommentarer 

I sagen om rentefiksering udtalte Højesteret, at det følger 

af forarbejderne til ligningslovens § 2 (armslængdekorrektion), 

at bestemmelsen omfatter alle forbindelser mellem 

de interesseforbundne parter, eksempelvis levering af tjenesteydelser, 

låneforhold, overførsel af aktiver, immaterielle 

aktiver, der stilles til rådighed mv. Korrektionsadgangen 

omfatter alle økonomiske elementer og øvrige vilkår 

af relevans for beskatningen, herunder også eksempelvis 

forfaldstid, periodisering af renter og kurstab samt den 

retlige kvalifikation af transaktionen. 

Med Højesterets vide afgrænsning af bestemmelsens 

anvendelsesområde vil den forlængede ligningsfrist antageligvis 

også gælde eksempelvis beskatning af fri bil og bolig 

for en hovedaktionær. 

Højesteretsdommen om rette indkomstmodtager synes 

at få den afledede konsekvens, at der i sådanne sager kan 

ske betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5. 

Forgæves afholdte projektudgifter 

Et selskab, der drev virksomhed med drift af mainframe- 

og serverbaserede systemer samt etablering og 

drift af netværk og sikkerhedskoncepter, overvejede 

at etablere et nyt driftscenter. 

Selskabet havde i forvejen to driftscentre. Pladsen 

på disse to eksisterende driftscentre blev vurderet til 

ikke at være tilstrækkelig. 

I forbindelse med planlægningen af det tredje driftscenter 

afholdt selskabet udgifter til ingeniør- og arkitektbistand 

på 3,5 mio. kr. 

Selskabet fratrak udgiften, da man var af den opfattelse, 

at der var tale om en fradragsberettiget driftsom- 

© REVITAX 

37

38 


kostning. Det var efter selskabets opfattelse helt afgørende 

for selskabets virksomhed, at det til enhver tid 

rådede over den til dækning af kundernes behov nødvendige 

maskinkapacitet, og det var derfor et vigtigt 

og centralt led i den løbende drift at iværksætte tiltag, 

der kunne sikre, at den nødvendige kapacitet var til 

stede, således at kunderne og den løbende indtægt herfra 

kunne bevares. Udgifterne var afholdt, fordi computerne 

i selskabets maskinstuer ikke kunne klare de 

allerede eksisterende kunders behov for opbevaring af 

data mv., og såfremt selskabet ikke øgede maskinstuekapaciteten, 

ville konsekvensen være, at selskabet ville 

blive nødt til at indskrænke eller helt at stoppe samarbejdet 

med en eller flere af de eksisterende kunder 

med tab af indkomst til følge. På denne baggrund 

måtte rådgivningsudgifterne anses for afholdt med det 

formål at erhverve og navnlig at vedligeholde og sikre 

indkomsten. 

For Højesteret gjorde Skatteministeriet gældende, at 

udgifterne ved udarbejdelse af et projekt vedrørende 

etablering af et tredje driftscenter ikke var fradragsberettigede 

driftsomkostninger, og at der ikke var hjemmel 

til at afskrive på den forgæves afholdte udgift. Udgiften 

måtte således anses for en forgæves afholdt formueudgift, 

som hverken kunne fratrækkes eller afskrives. 

Højesteret fandt, at udgifterne ikke havde en sådan 

forbindelse til virksomhedens eksisterende drift, at de 

kunne anses for fradragsberettigede driftsomkostninger. 

Da centret ikke blev etableret og taget i brug, tiltrådte 

Højesteret videre, at udgifterne ikke kunne afskrives. 

Dommen er offentliggjort i SKM2012.238. 

Kommentarer 

Højesterets dom er i overensstemmelse med praksis på 

området. 

Derfor kan man godt have den opfattelse, at notoriske 

erhvervsmæssige udgifter burde være fradrags- eller 

afskrivningsberettigede, men det kræver en lovændring 

af statsskatteloven fra 1903 eller indførelse af en særlig 

hjemmel for fradrag. 

© REVITAX 

Fiskefartøj og salg af disponibel 

kapacitet 

Højesteret har taget stilling den skatteretlige kvalifikation 

af såkaldt disponibel kapacitet. 

Ved disponibel kapacitet forstås den tonnage og 

motorkraft, der knytter sig til et fartøj. Det er en betingelse 

for at drive erhvervsfiskeri, at et fiskefartøj er 

tildelt disponibel kapacitet. 

Fiskeren havde ikke betalt for at få tildelt disponibel 

kapacitet fra myndighederne. Fiskeren ophørte med 

erhvervsfiskeri og solgte først den disponible kapacitet, 

og fem måneder senere blev fiskefartøjet solgt. 

SKAT havde anset fortjeneste ved salget af den disponible 

kapacitet for skattepligtig med den begrundelse, 

at der var tale om salg af et driftsmiddel. 

Fiskerens påstand var, at fortjenesten var skattefri, 

da der ikke var tale om et driftsmiddel. 

Højesteret udtalte, at det er den samtidige besiddelse 

af fartøj og disponibel kapacitet, der fører til, at fartøjet 

kan anvendes til erhvervsmæssigt fiskeri og dermed 

udgør et afskrivningsberettiget aktiv i denne virksomhed. 

Dette gælder, uanset om der er ydet betaling 

for disponibel kapacitet, eller – som i sagen her – denne 

er modtaget uden betaling. Den disponible kapacitet 

må derfor anses som en del af det afskrivningsberettigede 

fiskefartøj. Dermed skal der ved salg i forbindelse 

med virksomhedsophør ske beskatning i medfør 

af afskrivningsloven. Dette gælder, uanset om fiskefartøjet 

og disponibel kapacitet sælges under ét, eller der 

sker særskilt salg af fartøj og disponibel kapacitet. 


Kommentarer 

Vestre Landsret har i en anden sag tidligere taget stilling 

til salg af disponibel kapacitet. I den pågældende sag var 

fiskefartøjet købt med tilhørende disponibel kapacitet. 

Fartøjet forliste, og den disponible kapacitet blev solgt. 

Landsretten fandt, at fortjenesten ved salget var skattepligtig, 

da der var tale om salg af et driftsmiddel. 

Højesteret har talt. Der skal også ske beskatning, selv 

om den disponible kapacitet, som tilfældet var i denne 

sag, er anskaffet eller tildelt efter købet af fiskefartøjet.



© REVITAX 

The Westminster Abbey Church 

39

40 

Landsretsdomme 

Kildeskat på udbytte – beneficial 

owner 

Ved udlodning af udbytte fra et dansk datterselskab til 

et udenlandsk moderselskab (ejer mindst 10 % af aktierne) 

er udgangspunktet, at et sådant udbytte er skattepligtigt 

i Danmark. Der gælder imidlertid den væsentlige 

undtagelsesbestemmelse, at udbytte af datterselskabsaktier 

er skattefrit i Danmark, hvis udbyttet er 

omfattet af EU’s moder-/datterselskabsdirektiv, eller 

moderselskabet er hjemmehørende i et land, som 

London Taxi 

© REVITAX 

Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med. 

Det er imidlertid en forudsætning for dansk skattefrihed 

af udbyttet, at det selskab, der modtager udbyttet, 

er beneficial owner (retmæssig ejer), hvilket fremgår 

af dobbeltbeskatningsoverenskomsterne og moder-/datterselskabsdirektivet. 

Hvis eksempelvis et moderselskab på Guernsey ejer 

et dansk selskab, vil udbytte fra det danske datterselskab 

til moderselskabet på Guernsey være skatteplig- 

© iStockPhoto.com

tigt i Danmark, da Danmark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med Guernsey, der omhandler 

aktieudbytte. Hvis moderselskabet imidlertid etablerer 

et selskab i eksempelvis Tyskland, der ejer aktierne i 

det danske selskab, vil udbytte fra det danske datterselskab 

til moderselskabet i Tyskland være skattefrit i 

Danmark, da Tyskland er omfattet af EU’s moder-/ 

datterselskabsdirektiv, og Danmark har i øvrigt også en 

dobbeltbeskatningsoverenskomst med Tyskland, der 

omhandler udbytte. I en sådan situation bliver det alt 

andet lige aktuelt at afgøre, om det tyske selskab er 

den retmæssige ejer af udbyttet, eller det tyske selskab 

blot er et ”gennemstrømningsselskab”, hvor udbyttet 

fra Danmark reelt er bestemt til at skulle videreføres til 

de ultimative ejere på Guernsey. Domspraksis må i de 

kommende år vise, om gennemstrømningsselskaber 

må anses for nulliteter i den henseende. 

SKAT har i de seneste år rejst nogle sager om beneficial 

owner, og for første gang har domstolene haft 

lejlighed til at afsige en dom om problemstillingen. 

I sagen for Østre Landsret var der tale om en række 

kapitalfondes opkøb af et dansk selskab. Aktionærgrupperne 

i kapitalfondene var etableret på Guernsey. 

Mellem kapitalfondene og det danske selskab var der 

indskudt nogle holdingselskaber, hvis eneste aktivitet 

var at eje og finansiere det underliggende datterselskab. 

Et af disse holdingselskaber var hjemmehørende 

i Luxembourg. Dette selskab modtog et udbytte fra 

det danske selskab. Efterfølgende ydede selskabet i 

Luxembourg et lån til det danske selskab. 

SKAT var af den opfattelse, at selskabet i Luxembourg 

blot var et ”gennemstrømningsselskab”, hvor 

de retmæssige ejere af udbyttet var aktionærerne på 

Guernsey. Sagen blev indbragt for Landsskatteretten, 

der ikke var enige i SKATs opfattelse, men anså udbyttet 

for skattefrit, da det var udbetalt til selskabet i 

Luxembourg, der måtte anses for den retmæssige ejer. 

Skatteministeriet indbragte Landsskatterettens 

kendelse for Østre Landsret med påstand om, at det 

luxembourgske selskab var et ”gennemstrømningsselskab” 

og derfor ikke kunne anses for retmæssig ejer af 

det udbetalte udbytte. 


Af Østre Landsrets præmisser fremgår det blandt 

andet, at det er en forudsætning for gennemførelse af 

dansk beskatning, at udbyttet er ført videre eller i 

hvert fald med sikkerhed er bestemt til at blive ført videre 

til aktionærer i tredjelande, der ikke har indgået 

en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. 

Det af selskabet udbetalte udbytte var ikke ført videre 

af moderselskabet, men var tværtimod tilbageført som 

et lån til det danske selskab. 

Østre Landsret konkluderede derfor, at selskabet i 

Luxembourg måtte anses som den retmæssige ejer af 

det modtagne udbytte. 


Kommentarer 

Skatteministeriet har besluttet ikke at indbringe dommen 

for Højesteret, da landsretten reelt siger, at allerede fordi 

udbyttet ikke er ført videre til tredjeland, kan dansk beskatning 

ikke komme på tale. 

Der er flere sager på vej til domstolene om problematikken 

beneficial owner, se i kapitlet ”Administrative 

afgørelser” om en kendelse fra Landsskatteretten offentliggjort 

i SKM2012.26. 

Frist for ændring af selvangivelsen 

Lovgivningsmæssigt er det fastsat, inden for hvilke frister 

SKAT kan ændre den selvangivne indkomst. Der 

gælder dels en ordinær frist, dels en ekstraordinær frist. 

Efter den ordinære frist skal SKAT varsle en ændring 

af indkomsten senest den 1. maj i det 4. år efter 

indkomstårets udløb, og den endelige kendelse skal 

være afsagt senest den 1. august. Denne fristregel er 

den absolutte hovedregel. 

I særlige tilfælde er der adgang til at bryde hovedreglen. 

Dette gælder eksempelvis, når en person har 

handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved ikke at have 

selvangivet indtægter fra udlandet. I disse tilfælde kan 

SKAT forhøje indkomsten efter 3-års-fristens udløb. 

I en sag for Østre Landsret havde SKAT i 2008 forhøjet 

en persons indkomst for indkomstårene 2001- 

2004. Parterne var enige om, at personen havde handlet 

groft uagtsomt, hvorfor SKAT umiddelbart var be- 

© REVITAX 

41

42 


rettiget til at gennemføre de foretagne forhøjelser. Men 

efter bestemmelsen er det et krav, at SKAT senest seks 

måneder, efter at de er ”kommet til kundskab” om det 

groft uagtsomme forhold, afsender en agterskrivelse 

om forhøjelse af indkomsten. 

Landsretten skulle tage stilling til, fra hvilket tidspunkt 

6-måneders-fristen skulle regnes (kundskabstidspunktet). 

Tidsforløbet i sagen var følgende: 

• I januar 2007 modtog SKAT kreditkortoplysninger, 

som var anledningen til forhøjelse af indkomsten. 

• I juli 2007 havde personen besvaret SKATs forespørgsel 

om sammenhængen mellem hævningerne 

og selvangivelserne. 

• SKAT udbad sig yderligere dokumentation (dokumentation 

for personens påstand om, at der var tale 

om private lån) og havde fastsat en frist til 1. november 

2007. 

• Den 6. december 2007 sendte SKAT en agterskrivelse 

om forhøjelsen af indkomsterne for 2001- 

2004, uden at personen var fremkommet med den 

yderligere dokumentation. 

Landsretten udtalte, at 6-måneders-fristen skulle regnes 

fra den 1. november 2007, hvor SKAT var i besiddelse 

af det fornødne grundlag for at varsle de korrekte 

indkomstforhøjelser. SKAT’s varsling om forhøjelse af 

indkomsterne var derfor sket i rette tid. 

Dommen er offentliggjort i SKM2012.168 

Kommentarer 

Landsretten udtaler, at 6-måneders-fristen må regnes fra 

det tidspunkt, hvor skattemyndigheden er kommet i besiddelse 

af ”det fornødne grundlag for at varsle en korrekt 

afgørelse om ansættelsen”. Samme formulering blev anvendt 

i en byretsdom fra 2008. 

SKAT har umiddelbart fået lidt længere tid til at reagere, 

end lovbestemmelsen lægger op til, idet den kun kræver 

”kundskab om forhold”, ikke ”kundskab om en korrekt 

ansættelse”. Der vil dog altid være tale om en konkret 

vurdering af, hvornår fristen skal regnes fra. 

Hvis en borger eller virksomhed vil benytte sig af adgangen 

til ekstraordinær genoptagelse, skal der tilsvarende 

© REVITAX 

reageres senest seks måneder efter kundskabstidspunktet. 

Også her må det afgørende for fristens påbegyndelse være 

borgerens eller virksomhedens konkrete viden. 

Parcelhusreglen 

Vestre Landsret har taget stilling til, om fortjenesten 

ved salg af et stuehus på en landbrugsejendom var 

skattefri. Problematikken var, om stuehuset havde 

tjent som bolig for ejeren og dermed kunne sælges 

skattefrit. 

Der var tale om en landmand, som ejede to gårde, 

beliggende med knap tre kilometers afstand. 

Gården, hvor ejeren og familien hidtil havde boet, 

blev solgt. 

Den anden gård havde hidtil været udlejet, men 

stod tom, da fraflytning skulle ske fra den solgte ejendom. 

Landmanden og hans hustru flyttede derfor hen 

på den anden ejendom. Inden flytningen havde familien 

købt et parcelhus, der først kunne overtages senere 

på året. 

Det var ubestridt, at landmanden og ægtefællen 

havde boet i stuehuset i den omhandlede periode på 

tre måneder, og at de i den pågældende periode ikke 

rådede over andre helårsboliger. 

Landsretten fandt, at indflytningen i huset alene 

havde haft karakter af et midlertidigt ophold, hvilket 

ikke kunne anses for tilstrækkeligt til at begrunde skattefrihed. 


Kommentarer 

Efter lovens ordlyd er det en betingelse for skattefrihed, 

at ejendommen har tjent som bolig for ejeren eller dennes 

husstand. Landsretten anfører, at betingelsen for skattefrihed 

er, at formålet ved indflytningen skal være, at boligen 

skal tjene som permanent bolig, og ikke kun et midlertidigt 

ophold. 

I praksis har det tidligere været godkendt, at selv en 

meget kort bopælsperiode kan betyde, at ejendommen kan 

sælges skattefrit efter parcelhusreglen, når ejeren ikke samtidig 

råder over andre boliger. Med dommen fra landsretten 

synes praksis skærpet.

Byretsdomme 

Ulovligt aktionærlån beskattet som 

løn 

En byret har taget stilling til, om et aktionærlån kunne 

godkendes som et lån, eller om lånet i stedet skulle beskattes 

som løn til hovedanpartshaveren. 

Der var tale om et hovedanpartsselskab, der havde 

købt en Porsche. Porschen blev kort tid efter overdraget 

til hovedanpartshaveren for 1,1 mio. kr. Hovedanpartshaverens 

”betaling” for bilen skete ved at bogføre 

købesummen på mellemregningskontoen. Da hovedanpartshaveren 

havde et tilgodehavende i selskabet på 

300.000 kr., betød købet af bilen, at han kom til at 

skylde selskabet 800.000 kr. 

SKAT havde beskattet hovedanpartshaveren af gælden 

på de 800.000 kr., idet man var af den opfattelse, 

at hovedanpartshaveren ikke var i stand til at tilbagebetale 

lånet til selskabet. Med til faktum hører, at bilen 

kort tid efter købet blev stjålet og totalskadet, og der 

blev ikke udbetalt erstatning fra forsikringsselskabet. 

SKATs afgørelse blev indbragt for Landsskatteretten, 

der stadfæstede SKATs afgørelse om, at låneprovenuet 

skulle beskattes som løn. 

Landsskatterettens kendelse blev indbragt for byretten. 

Byretten udtalte blandt andet, at en samlet vurdering 

af hovedanpartshaverens økonomiske forhold (på 

tidspunktet, hvor hævningen på mellemregningen skete) 

førte til, at han ikke ville være i stand til at tilbagebetale 

lånet på almindelige vilkår. Dommens resultat 

blev derfor, at hovedanpartshaveren blev beskattet af 

lånet på 800.000 kr. 


Kommentarer 

Der er forbud mod aktionærlån i selskabslovgivningen, 

medmindre det sker som led i en sædvanlig forretningsmæssig 

disposition. 

Skatteretligt er det derimod ikke forbudt at låne penge 

i selskabet. Udlån fra selskab til eksempelvis en hovedaktionær 

skal ske på markedsvilkår, hvilket betyder, at lånet 

skal forrentes med en rente svarende til markedsrenten. 

Selv om det skattemæssigt er tilladt for en hovedaktionær 

at skylde selskabet penge, kan et aktionærlån betyde, 


at låneprovenuet beskattes hos hovedaktionæren som 

yderligere løn fra selskabet. Dommen bekræfter gældende 

praksis, hvorefter aktionæren beskattes af aktionærlånet, 

når han ikke er i stand til at tilbagebetale lånet. 

En klassisk Routemaster dobbeltdækkerbus 

© REVITAX 

43

44 

The London Eye 

Administrative afgørelser 

© REVITAX 

© iStockPhoto.com


Kildeskat på udbytte – beneficial 

owner 

Landsskatteretten har taget stilling til, hvorvidt udbytte 

udloddet fra et dansk selskab til et selskab på Cypern 

var skattepligtigt i Danmark. Ejerforholdene kan 

illustreres som følger: 

100 % 

100 % 

Bermuda Ltd. 

Cypern Ltd. 

Danmark ApS 

Udbytte, der udloddes fra et dansk datterselskab til et 

moderselskab på Cypern, kan efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten 

mellem Danmark og Cypern ikke 

beskattes i Danmark, hvis det cypriotiske selskab er 

den retmæssige ejer (beneficial owner) af udbyttet. 

SKATs påstand var, at den retmæssige ejer af udbyttet 

var selskabet på Bermuda. Da Danmark ikke har 

indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Bermuda, 

ville udbyttet efter interne danske skatteregler 

være skattepligtigt i Danmark, hvis udlodningen af 

udbytte skete direkte fra det danske selskab til moderselskabet 

på Bermuda. 

Oprindeligt var det danske selskab ejet af Bermuda 

Ltd. Bermuda-selskabet stiftede Cypern Ltd. og solgte 

anparterne i Danmark ApS til det cypriotiske selskab 

for 670 mio. kr. Selskabet på Cypern havde ingen lokaler 

eller personale, og selskabets eneste aktivitet var 

at eje anparterne i det danske selskab. 

I 2005 udloddede Danmark ApS 566 mio. kr. i udbytte 

til Cypern Ltd. Udbyttet blev anvendt som delvis 

betaling til Bermuda Ltd. for selskabets køb af anparterne 

i Danmark ApS. I 2006 udloddede det dan- 

ske selskab yderligere et udbytte på 92 mio. kr. Denne 

udlodning blev også kanaliseret videre til moderselskabet 

Bermuda Ltd. 

Landsskatteretten fandt det ikke godtgjort, at det 

cypriotiske selskab var den retmæssige ejer af udbyttet, 

hvilket umiddelbart skulle betyde, at udbyttet var skattepligtigt 

i Danmark. Men Landskatteretten udtalte, at 

da der var tale om et lovligt stiftet og indregistreret cypriotisk 

selskab, var selskabet efter intern dansk ret rette 

indkomstmodtager af udbyttet, hvorfor det er den 

dansk-cypriotiske dobbeltbeskatningsoverenskomst 

sammenholdt med de interne danske skattepligtsregler, 

som skal anvendes. Efter interne danske skatteregler er 

udbytte, der udloddes fra et dansk datterselskab til et 

cypriotisk moderselskab, ikke skattepligtigt til Danmark. 

Kendelsen er offentliggjort i SKM2012.26. 

Kommentarer 

SKAT har i flere sager gjort gældende, at udbytte fra danske 

datterselskaber til eksempelvis moderselskaber i andre 

EU-lande er skattepligtigt til Danmark, selv om dette er 

i strid med dobbeltbeskatningsoverenskomsterne (moder-/ 

datterselskabsdirektivet). Begrundelsen i disse sager er, 

at der blot er etableret et gennemstrømningsselskab i det 

pågældende EU-land med det formål, at udbyttet skal 

være skattefrit i Danmark, men at den retmæssige ejer er 

et selskab i et land, som Danmark ikke har indgået en 

dobbeltbeskatningsoverenskomst med, hvor udlodning af 

udbytte ville have været skattepligtigt i Danmark, hvis 

udlodningen skete direkte til dette selskab. SKAT anser 

således reelt gennemstrømningsselskaberne som nulliteter. 

En enkelt sag har dog været indbragt for Østre Landsret, 

se SKM2012.121 under ”Landsretsdomme”. I denne 

sag blev udbyttet imidlertid ikke kanaliseret videre, men 

moderselskabet i Luxembourg, der modtog udbyttet fra 

det danske selskab, brugte pengene til et udlån til det 

danske selskab. SKAT har derfor valgt, at denne landsretsdom 

ikke skal indbringes for Højesteret. 

Det bliver spændende at se landsrettens dom i ovennævnte 

landsskatteretssag, hvor pengene blev kanaliseret 

videre til Bermuda Ltd. 

© REVITAX 

45

46 


Indtræden af fuld dansk skattepligt 

Erhverver en person, der er bosiddende i udlandet, og 

som ikke er fuldt skattepligtig til Danmark, en dansk 

helårsbolig, bliver personen først omfattet af fuld 

dansk skattepligt, når han tager ophold i Danmark. 

Kortvarige ophold i Danmark på grund af ferie eller 

lignende betragtes ikke som ophold, der konstituerer 

fuld skattepligt. Ifølge administrativ praksis anses et 

uafbrudt ophold i Danmark af en varighed på mere 

end tre måneder eller samlede ophold, der overstiger 

180 dage inden for en periode på 12 måneder, ikke for 

kortvarigt ophold. Ved beregning af opholdets varighed 

medregnes ethvert påbegyndt døgn som et fuldt 

døgn. Overskrides en af disse grænser, indtræder der 

fuld dansk skattepligt, selv om personen kun har holdt 

ferie og fridage i Danmark. 

Den fulde danske skattepligt kan imidlertid indtræde 

straks fra begyndelsen af det første ophold efter erhvervelsen 

af den danske helårsbolig. Dette gælder, 

hvis personen under sit ophold i Danmark udøver erhvervsmæssig 

beskæftigelse. Men spørgsmålet er, om 

det er enhver form for erhvervsmæssig beskæftigelse, 

der medfører indtræden af fuld dansk skattepligt. 

Skatterådet har taget stilling til denne problematik. 

Selv om der i hver enkelt sag er tale om en konkret 

vurdering, viser Skatterådets afgørelse dog, at ikke enhver 

besvarelse af erhvervsmæssige e-mails og telefoner 

medfører, at der indtræder fuld dansk skattepligt. 

Der var tale om en mand, der sammen med ægtefælle 

og mindreårige børn var flyttet til Kina for syv år 

siden. Personen var ansat i et kinesisk selskab, der var 

ejet af et dansk selskab. Den fulde danske skattepligt 

var ophørt. Familien ejede en helårsbolig i Danmark, 

som man påtænkte at anvende i forbindelse med opholdene 

her. De årlige ophold i Danmark antoges at 

være fire ugers sommerferie, to ugers juleferie og kortvarige 

ophold i forbindelse med særlige familiebegivenheder. 

Når familien var i Danmark, ville det være for at 

holde ferie. Men mandens stilling gjorde, at der kunne 

være uopsættelige forhold, som han var nødt til at tage 

stilling til via telefon eller e-mails. 

© REVITAX 

Skatterådets svar var, at da arbejdet ville være yderst 

begrænset, ville der ikke indtræde fuld skattepligt som 

følge af denne form for erhvervsmæssig beskæftigelse. 

Skatterådet tog endvidere stilling til, om der ville 

indtræde fuld dansk skattepligt, hvis manden deltog i 

et eller flere bestyrelsesmøder i det danske selskab i sin 

egenskab af ansvarlig for det kinesiske selskab. 

Svaret herpå var, at deltagelse i et bestyrelsesmøde 

var en erhvervsmæssig beskæftigelse, der medførte, at 

den fulde danske skattepligt indtrådte. Det var uden 

betydning, at han ikke var valgt som bestyrelsesmedlem, 

men kun deltog i sin egenskab af ansvarlig for 

det kinesiske selskab. 

Det bindende svar er offentliggjort i SKM2012.140. 

Kommentarer 

Indtræder der fuld dansk skattepligt, fordi opholdene i 

Danmark ikke kan karakteriseres som kortvarige ophold 

på grund af ferie eller lignende, skal personen som udgangspunkt 

beskattes i Danmark af sin globalindkomst. 

Dette gælder ubetinget, hvis personen er bosat i et land, 

som Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst 

med. 

Bor personen derimod i et land, som har indgået en 

dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, skal det 

ud fra overenskomstens artikel om skattemæssigt hjemsted 

afgøres, hvilket land der er domicilland, og det andet 

land får status som kildeland. Der er tale om en konkret 

vurdering ud fra en række nærmere fastsatte kriterier, 

men som oftest vil domicillandet være der, hvor personens 

centrum for livsinteresser er, når personen har en fast bolig 

til rådighed i begge lande. 

Domicillandet må beskatte personens globalindkomst, 

medens kildelandet kun må beskatte indkomst af kilder 

der, og kun i det omfang beskatningsretten er tillagt kildelandet 

i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten. 

I sagen for Skatterådet var der ingen tvivl om, at familien 

efter den dansk-kinesiske dobbeltbeskatningsoverenskomst 

skattemæssigt var hjemmehørende i Kina. Indtræden 

af fuld dansk skattepligt ville derfor næppe have 

nogen betydning for dansk skattebetaling, da Danmark 

kun var kildeland.

Succession i landbrugsjord 

Tre bindende svar fra Skatterådet tager stilling til skattemæssig 

succession i landbrugsjord. 

I den ene sag ønskede parterne blandt andet svar 

på, om 49 ha jord ud af et samlet jordtilliggende på 

51,3 ha kunne overdrages med skattemæssig succession 

til sønnen, der i forvejen var forpagter af jorden. 

I den anden sag var der tale om et dødsbo, der påtænkte 

at overdrage landbrugsjord og betalingsrettigheder 

til afdødes søn med skattemæssig succession. 

Jorden og betalingsrettighederne var bortforpagtet til 

tredjemand, og denne bortforpagtning ville fortsætte. 

I den tredje sag ønskede en far at overdrage 21,5 ha 

jord ud af et samlet jordtilliggende på 22,5 ha med 

skattemæssig succession til sønnen, der i forvejen var 

forpagter af jorden. 

Skatterådet svar var, at der i alle tre sager kunne ske 

skattemæssig succession, således at der ikke udløstes 

skat ved overdragelsen. 

De bindende svar er offentliggjort i SKM2012.148, 

SKM2012.149 og SKM2012.248. 

Kommentarer 

Reglerne om succession i en erhvervsvirksomhed gælder såvel 

i levende live som ved død. Konsekvensen af succession 

er, at overdrageren ikke beskattes af en fortjeneste, og erhververen 

indtræder i overdragerens skattemæssige stilling 

og overtager dermed en skatteforpligtelse. 

Uanset om overdragelsen sker med eller uden succession, 

skal eksempelvis en søn, der overtager virksomheden 

fra faderen, betale handelsværdien for virksomheden. Ved 

overdragelse med succession ydes der normalt en gave som 

kompensation for skatteforpligtelsen. Gaven er som udgangspunkt 

afgiftspligtig, men gavens værdi nedsættes med 

en såkaldt passivpost, der udgør cirka halvdelen af den 

skat, der ville være udløst ved et almindeligt salg. 

Med de bindende svar har Skatterådet fastslået, at der 

også kan ske succession, selv om det kun er landbrugsejendommens 

jordtilliggende, der overdrages, og successionsmuligheden 

gælder, uanset om jorden er bortforpagtet 

til tredjemand eller til den, der skal overtage jorden med 

succession. 

The Big Ben Clock 



© REVITAX 

47

48 


Læger på privathospitaler 

Skatterådet har i tre sager afgivet bindende svar på, 

hvorvidt læger, der arbejdede på et privathospital, 

skulle anses som lønmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende. 

I den ene sag var der tale om en privatpraktiserende 

læge i reumatologi, der ville påtage sig ad hoc-opgaver 

på et privathospital. 

Den anden sag omhandlede en offentligt ansat afdelingslæge 

med speciale inden for plastikkirurgi, der ligeledes 

kunne få ad hoc-opgaver på et privathospital. 

Og den sidste sag drejede sig om en anæstesilæge, 

der dels havde en fast overlægestilling på et offentligt 

sygehus, dels var tilknyttet 6-7 tand- og ørelægeklinikker. 

Han skulle også udføre ad hoc-opgaver på et privathospital. 

Skatterådets svar var i alle tre sager, at de var lønmodtagere. 

Begrundelserne er lidt forskellige i de tre 

sager, da aftalerne med de implicerede privathospitaler 

havde forskelligt indhold. 

Men kendetegnende for alle sagerne var, at Skatterådet 

fandt, at lægerne ikke havde tilstrækkelig reel økonomisk 

risiko ved det udførte arbejde. Selvstændig erhvervsmæssig 

virksomhed er netop kendetegnet ved, at 

der for egen regning og risiko udøves en virksomhed 

af økonomisk karakter med det formål at opnå et 

overskud. 

De bindende svar er offentliggjort i SKM2012.199, 

SKM2012.200 og SKM2012.231. 

Kommentarer 

En række faktorer indgår ved bedømmelsen af, hvorvidt 

et aftaleforhold kan rubriceres som selvstændig virksomhed 

eller et lønmodtagerforhold. 

Problemet i lægernes aftale med privathospitalerne er 

blandt andet, at de reelt ikke har væsentlige driftsudgifter, 

i det arbejdet udføres i operationslokaler mv., der tilhører 

privathospitalet. Endvidere er det alt andet lige privathospitalets 

patienter, og ikke lægens egne patienter. 

Praksis viser, at næsten uanset, hvordan lægernes aftale 

med privathospitalet udformes, er der tale om et lønmodtagerforhold. 

© REVITAX 

Beskatning af fri telefon 

Skatterådet har afgivet et bindende svar om beskatning 

af fri telefon, når medarbejderen kun har delvis fri telefon. 

Der var tale om en virksomhed, som ønskede, at en 

række medarbejdere skulle have en mobiltelefon, da 

det arbejdsmæssigt var hensigtsmæssigt. 

Arbejdsgiveren ville betale udgiften til anskaffelse af 

mobiltelefonen og samtaleudgifter på op til 500 kr. pr. 

kvartal. Samtaleudgifter herudover skulle medarbejderen 

selv betale. 

Medarbejdernes betaling kvartalvis til arbejdsgiveren 

for den del af samtaleudgifterne, der måtte overstige 

500 kr., ville arbejdsgiveren modregne på medarbejderens 

lønseddel. 

Virksomheden ønskede svar på følgende spørgsmål: 

1. Skal medarbejderen beskattes af fri telefon? 

2. Kan medarbejderbetalingen trækkes i lønnen før 

skattetræk? 

Skatterådets svar på det første spørgsmål var, at medarbejderen 

skulle beskattes af fri telefon med 2.500 kr. 

årligt (2012), selv om arbejdsgiveren ikke betalte de 

fulde samtaleudgifter. Medarbejderens egenbetaling 

kunne ikke nedsætte den skattepligtige værdi af fri 

telefon. 

Skatterådets svar på det andet spørgsmål var, at da 

der ikke var indgået en egentlig bruttotrækordning, 

skulle fradraget på lønsedlen ske, efter at der var indeholdt 

AM-bidrag og A-skat. 

Det bindende svar er offentliggjort i SKM2012.208. 

Kommentarer 

Skatterådets afgørelse er korrekt, men det er nok ikke den 

skattemæssigt mest hensigtsmæssige måde at indrette sig 

på. 

En bruttotrækordning, hvor der aftales en generel løn - 

nedgang, er skattemæssigt mere gunstig for medarbejderen. 

Ved en bruttotrækordning løber arbejdsgiveren selvfølgelig 

også den risiko, at samtaleudgifterne overstiger 

den aftalte bruttolønnedgang, hvilket medfører en større 

samlet lønudgift i det pågældende år.

AP, Busch-Sørensen, Statsautoriserede Statsautoriseret Revisorer, Farum revisionspartnerselskab, / København / Århus Århus / Skanderborg 

Baagøe Christensen Schou, Kjærulff, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Frederiksberg København 

BRANDT, Grønlands Statsautoriseret Revisionskontor Revisionspartnerselskab, A/S, Statsautoriserede revisorer, Fjerritslev Nuuk / Fredericia / Hanstholm / Hurup / Kolding / Nykøbing Mors / Skive / 

Thisted / Århus / Risskov 

Gyrn Lops Brandt, Statsautoriserede revisorer A/S, Køge / København 

CENSUS, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Odense 

SP/F Grannskoðaravirkið INPACT, statsautoriserede revisorer, Tórshavn 

Christensen Kjærulff, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, København 

Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer 

Grant Thornton, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, København 

Kvist & Jensen, Statsautoriserede revisorer A/S, Grenaa / Hadsten / Hammel / Mariagerfjord / Randers 

Grønlands Revisionskontor A/S, Statsautoriserede revisorer, Nuuk 

Martinsen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Esbjerg / Grindsted / Kolding / København / Tørring / Varde / Vejen / Vejle 

Gyrn Lops Brandt, Statsautoriserede revisorer A/S, Køge / København 

Nielsen & Christensen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Aalborg / København / Aars 

Kovsted & Skovgaard, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Ebeltoft / Rønde / Århus 

Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Herning / Ikast / Jelling / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / Tarm 

Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer / Ulfborg 

PKF Kresten Foged, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, København 

Kvist & Jensen, Statsautoriserede revisorer A/S, Grenaa / Hadsten / Hadsund / Hammel / Mariagerfjord / Randers 

PKF Munkebo Jensen Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup 

Martinsen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Esbjerg / Grindsted / Kolding / København / Tørring / Varde / Vejen / Vejle 

Qurios, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Horsens 

Nejstgaard & Vetlov, Statsautoríseret Revisionsaktieselskab, Allerød / Hvidovre 

Revision Syd, Statsautoriserede revisorer I/S, Nykøbing F 

Nielsen & Christensen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Aalborg / København / Sæby / Aars 

rgd revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Åbyhøj / Hobro 

Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Give / Herning / Ikast / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / 

RIR Revision, Statsautoriserede revisorer I/S, Roskilde / Holbæk 

Tarm / Ejer af: MR Revision Ølgod 

Signum Revision A/S, Statsautoriserede Revisorer, Frederiksberg 

PKF Munkebo Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup 

Sønderjyllands Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Aabenraa / Padborg / Sønderborg 

Revision Syd, Statsautoriserede revisorer I/S, Nykøbing F 

Ullits & Winther, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Viborg 

rgd Revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Hobro 

Vestjysk Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Lemvig / Thyborøn 

RIR Revision, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Roskilde / Holbæk 

SP/F Grannskoðaravirkið INPACT, statsautoriserede revisorer, Tórshavn 

Sønderjyllands Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Aabenraa / Padborg / Sønderborg 

Tranberg, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Svendborg 

Ullits & Winther, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Viborg 

Vestjysk Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Lemvig / Thyborøn 

Skatteinformation august 2012 

© Revitax A/S 

revitax@revitax.com 

Redaktion: Dorte Borup Madsen (ansv.), Ebbe Melchior, Jens Staugaard og Jacob Stagaard Larsen. 

Eftertryk af uddrag af materialet med kildeangivelse tilladt. 

RevisorGruppen Danmark er en videnbaseret sammenslutning af selvstændige, statsautoriserede revisionsfirmaer. 

Grafisk tilrettelæggelse: Moquist Copenhagen ApS. 

Tryk: CoolGray.

Skatteinformation august 2012 - Partner Revision

You also want an ePaper? Increase the reach of your titles

Delete template?

Save as template?