steueranwaltsmagazin 2 /2010 - Wagner-Joos Rechtsanwälte

Beiträge Dr. Klaus von Brocke Gewinnkorrekturvorschriften sind im Grundsatz europarechtlich zulässig
Nachteil bei dem begünstigten inländischen Steuerpflichtigen
gegenüber. 2 Diese Gesamtbetrachtung steht aber im
Widerspruch zur Rechtsprechung des EuGH, wonach es zur
Ermittlung einer Beschränkung grundsätzlich allein auf die
Situation des betroffenen Steuerpflichtigen ankommt.
2. Zu den Rechtfertigungsgründen für die Beschränkung
a) Rechtfertigungsgrund
Grundfreiheiten können aufgrund zwingender Gründe des
Allgemeininteresses beschränkt werden, und hierbei spielt
in den dem EuGH vorgelegten Verfahren die Überprüfung
von Steuervorschriften, die der Mißbrauchsbekämpfung
dienen, eine wesentliche Rolle. Aber der EuGH und auch
die nationalen Gerichte in Anwendung der EuGH-Rechtsprechung
erlauben eine Beschränkung der Grundfreiheiten
aus diesem Grunde nur dann, wenn die nationale
Regelung allein bezweckt „rein künstliche, der wirtschaftlichen
Realität bare Gestaltungen, die zu dem Zweck errichtet
wurden, die Steuer zu umgehen, die normalerweise für
Gewinne aus inländischen Tätigkeiten geschuldet wird“ zu
bekämpfen.
Die belgische Vorschrift des Art. 26 CIR erlaubt die Gewinnkorrektur
bei außergewöhnlichen oder unentgeltlichen
Vorteilen und ist damit weiter gefaßt als nach den
eben genannten Kriterien für gemeinschaftsrechtlich konforme
Mißbrauchsvorschriften erlaubt. Allein unter dem
Aspekt der Mißbrauchsbekämpfung wäre folglich eine
Rechtfertigung der Gewinnkorrektur nicht möglich (Rz.
66). Als weiteren Rechtfertigungsgrund für die Beschränkung
der Niederlassungsfreiheit verweist der EuGH daher
auf einen in der Rechtsprechung des EuGH vergleichsweise
neuen Rechtfertigungsgrund, der ausgewogenen Aufteilung
der Besteuerungsbefugnis. Der EuGH stellt dazu fest, daß es
zur Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen
den Mitgliedstaaten erforderlich sein könne, auf die
wirtschaftliche Tätigkeit der in einem dieser Staaten niedergelassenen
Gesellschaften sowohl in Bezug auf Gewinne
als auch auf Verluste nur dessen Steuerrecht anzuwenden.
Es würde zu einer Beeinträchtigung dieses Ziels kommen,
wenn den gebietsansässigen Gesellschaften erlaubt würde,
ihre Gewinne in Form von außergewöhnlichen oder unentgeltlichen
Vorteilen auf mit ihnen verflochtenen Gesellschaften,
die in anderen Mitgliedstaaten niedergelassen
sind, zu übertragen. Und schließlich heißt es dann, daß
aufgrund einer Gesamtbetrachtung dieser beiden Gesichtspunkte,
der Notwendigkeit der Wahrung einer ausgewogenen
Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den
Mitgliedstaaten und der Notwendigkeit der Verhinderung
einer Steuerumgehung, festzustellen sei, daß eine Regelung
wie die im Ausgangsverfahren streitige berechtigte und mit
dem EGV zu vereinbarende Ziele verfolge (Rz. 69).
b) Verhältnismäßigkeit
Beide Rechtfertigungsgründe spiegeln sich sodann auch im
Rahmen der Prüfung der Verhältnismäßigkeit wider. Die
Anwendung einer die Grundfreiheiten beschränkenden
Norm darf nicht über das hinausgehen, was erforderlich ist,
um die Erreichung des gemeinschaftsrechtlich anerkannten
Ziele in ihrer Gesamtschau zu erreichen, und das formuliert
der EuGH hier so:
Erste Grundaussage:
Eine nationale Regelung, die eine Prüfung objektiver und
nachprüfbarer Umstände vorsieht, damit festgestellt werden
kann, ob ein geschäftlicher Vorgang eine rein künstliche
Konstruktion zu steuerlichen Zwecken darstellt, geht
nicht über das hinaus, was zur Erreichung der Ziele hinsichtlich
der Notwendigkeit, die Ausgewogenheit der Aufteilung
der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedsstaaten
zu wahren, und die Notwendigkeit, Steuerumgehungen zu
verhindern, erforderlich ist, wenn in jedem Fall einen Gegenbeweismöglichkeit
gegeben wird.
Zweite Grundaussage:
Die Berichtigung darf nicht über das hinausgehen, was
ohne die gegenseitige Verflechtung der Gesellschaften vereinbart
worden wäre. Mit anderen Worten: Es darf nur das
jenseits des freien Wettbewerbs Vereinbarte abgeschöpft
werden. Interessanterweise erwähnt der EuGH bei seinem
„Fremdvergleich“ nicht Art. 9 OECD-MA, d.h. er legt sich
damit auch nicht fest, inwieweit der gemeinschaftsrechtliche
Fremdvergleich dem des OECD-MA entspricht.
Nach Ansicht des EuGH dürfte die belgische Korrekturbestimmung
im wesentlichen diesen Vorgaben entsprechen;
er überläßt es jedoch dem vorlegenden Gericht, dies
im Einzelfall zu überprüfen. Anders sieht das u.E. mit dem
deutschen § 1 AStG aus. Wegen des zu weit gefaßten Tatbestandes,
der für den Steuerpflichtigen nachteiligen Beweislastverteilung,
des Fehlens der Gegenbeweismöglichkeit
und der lediglich am abstrakten Fremdvergleich angelegten
Rechtsfolgen dürfte der § 1 AStG schon bald die deutschen
Gerichte beschäftigen.
2 Siehe auch Naumann/Sydow/Becker/Mitschke, Zur Frage der Europarechtmäßigkeit
des § 1 AStG, IStR 2009, 665, 666f.
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