conceitos e classificações de custos - Editora Saraiva

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Rodney Wernke
Especialista em Gerência de Custos e em Contabilidade Gerencial pela
Universidade do Sul de Santa Catarina (Unisul)
Mestre e doutor em Engenharia de Produção e Sistemas pela
Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC)
ANÁLISE DE CUSTOS
E PREÇOS DE VENDA
(Ênfase em aplicações e casos nacionais)

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CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO NA FONTE
SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ.
Wernke, Rodney
Análise de custos e preços de venda : (ênfase em aplicações e casos
nacionais) / Rodney Wernke. - São Paulo : Saraiva, 2005
ISBN 978-85-02-05191-1
85-02-05191-1
ISBN 978-85-02-05191-1
85-02-05191-1
1. Controle de custo. 2. Contabilidade de custo. 3. Custo industrial.
I. Título
05-1190 CDD: 657.1552
CDU: 657.4
Copyright © Rodney Wernke
2005 Editora Saraiva
Todos os direitos reservados
Direção editorial
Coordenação editorial
Produção editorial
Marketing editorial
Arte e produção
Capa
1ª- edição
1ª- tiragem: 2005
2ª- tiragem: 2006
3ª- tiragem: 2007
4ª- tiragem: 2009
Flávia Alves Bravin
Ana Paula Matos
Gisele Folha Mós
Juliana Rodrigues de Queiroz
Rita de Cássia da Silva
Daniela Nogueira Secondo
Rosana Peroni Fazolari
Nathalia Setrini
Cia. Editorial
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estabelecido na lei nº 9.610/98 e punido
pelo artigo 184 do Código Penal.

SOBRE O AUTOR
RODNEY WERNKE é graduado em Ciências Contábeis, especialista em Gerência
de Custos e em Contabilidade Gerencial pela Universidade do Sul de Santa Catarina
(Unisul), mestre e doutor em Engenharia de Produção e Sistemas pela Universidade
Federal de Santa Catarina (UFSC). É professor em cursos de graduação e pós-graduação
e consultor na área de custos e contabilidade gerencial.
Contato com o autor: rodneyw@editorasaraiva.com.br

Prefácio
Este livro tem a finalidade de contribuir para o entendimento dos principais conceitos
e ferramentas gerenciais aplicáveis à escorreita análise de custos e preços de venda
de empresas brasileiras. Em linguagem acessível a iniciantes, os capítulos contêm
diversos exemplos numéricos, exercícios de fixação e estudos de casos nacionais que
facultam um aprendizado mais consistente acerca das metodologias de gestão que
integram a obra.
Nesse sentido, a ênfase dada às aplicações e casos voltados para o cotidiano
empresarial brasileiro permite que os leitores assimilem com maior facilidade o conteúdo
diversificado que o livro abrange. A abordagem escolhida constitui, ainda, um
diferencial em relação à literatura desta área atualmente disponível no Brasil (em
geral, pródiga em estudos de casos da realidade norte-americana ou de países europeus).
A inclusão desses estudos de casos ao longo dos diversos capítulos (mostrados
de forma didática e detalhada) evidencia que as ferramentas gerenciais apresentadas
são perfeitamente aplicáveis nas empresas brasileiras, independentemente do porte
ou segmento de atuação, com as adaptações cabíveis ao contexto de cada entidade.
No que tange à estruturação do livro, este é dividido em quatro partes. A primeira
parte abrange apenas o Capítulo 1, que traz as principais definições e classificações
relacionadas à gestão de custos e preços, imprescindíveis à utilização adequada das ferramentas
gerenciais mencionadas nos capítulos seguintes.
A segunda parte do livro envolve os capítulos 2 a 6, que discorrem a respeito dos
métodos de custeio de maior destaque no ambiente empresarial atual. São apresentadas
as principais características, definições, vantagens e desvantagens do Custeio por
Absorção (Capítulo 3), do Custeio Baseado em Atividades – ABC (Capítulo 4), do
Método UEP (Capítulo 5) e do Custeio Direto ou Variável (Capítulo 6).
A terceira parte do livro abrange os Capítulos 7 a 10. No Capítulo 7 mencionam-se
aspectos relacionados com a Análise Custo/Volume/Lucro, cujos componentes são
detalhados nos capítulos posteriores. Assim, o Capítulo 8 destaca a Margem de Contribuição,
mostra como calculá-la e utilizá-la no gerenciamento de custos e preços de

PREFÁCIO
venda. No Capítulo 9 desnuda-se a ferramenta gerencial conhecida como Ponto de
Equilíbrio, enfocando-se as características mais importantes, as diversas possibilidades
de aplicações práticas, seus benefícios e as limitações inerentes. O Capítulo 10 aborda
a Margem de Segurança e traz um estudo de caso que relata a aplicação dos componentes
da Análise Custo/Volume/Lucro, enfocados nesta parte da obra.
A última parte do livro trata da gestão de custos de compra e dos preços de venda.
Para tanto, no Capítulo 11, enfatiza-se como calcular o custo de compra e determinar o
preço de venda à vista (orientativo). No 12 abordam-se as possibilidades de aplicação de
conceitos oriundos da Matemática Financeira para aprimorar o gerenciamento de custos
e preços de venda. O Capítulo 13 continua versando a respeito do uso da Matemática
Financeira, mas enfoca decisões de compra e venda considerando prazos ou datas de
faturamento e os respectivos impactos no resultado financeiro das empresas. O Capítulo
14 destaca as modalidades de inclusão do acréscimo financeiro no preço de venda à vista
com a finalidade de determinar o valor a ser cobrado dos clientes pela venda a prazo. No
Capítulo 15, traz-se a lume os diversos aspectos a serem considerados quando se comercializam
mercadorias em negociações que envolvam (i) prazos de pagamento a fornecedores,
(ii) prazos de estocagem de mercadorias e (iii) prazos de recebimento de clientes,
para mensurar o resultado final das vendas efetuadas.
No intuito de contribuir com o aprendizado dos leitores, disponibiliza-se a resolução
dos exercícios numéricos propostos ao longo dos capítulos. Para tanto, basta solicitar
arquivos Excel com as respostas respectivas pelo e-mail do autor (rodneyw@editorasaraiva.com.br)
ou obtê-los no site da editora. Pelo mesmo e-mail ou site, os professores
têm à disposição arquivos Power Point para ministrarem aulas a respeito dos
temas discutidos na obra.
Desejo manifestar meus agradecimentos às pessoas que contribuíram, direta ou indiretamente,
para a elaboração deste livro.Agradeço aos meus amigos Aline A. G. Custódio,
Douglas A. Cláudio, Ivone Junges, Jamilson P. Medeiros, Livia C. Moraes, Marcelo
Meurer, Richard Frasson, Ruy G. R. Costa e Thaynã B. Cardoso, que gentilmente concordaram
em opinar a respeito do conteúdo e/ou ofertaram-me valiosas sugestões.
Registro, também, minha gratidão ao professor Dr. Antonio Cezar Bornia, pelos
ensinamentos valiosos que me facultou ao longo do período de orientação de meu
mestrado e doutorado em Engenharia de Produção na Universidade Federal de Santa
Catarina (UFSC) e posteriormente.
Por último, dedico esta obra a minha esposa Marluce, a meus pais Benilde e Celso,
ao meu irmão Dilnei e à “vó” Natália, em razão da felicidade que tenho por conviver
com eles.
O autor

Parte I – Conceitos e Classificações
Capítulo 1 – Conceitos e Classificações de Custos
Parte II – Métodos de Custeio
Capítulo 2 – Principais Métodos de Custeio
Capítulo 3 – Custeio por Absorção (Tradicional)
Capítulo 4 – Custeio Baseado em Atividades (ABC)
Capítulo 5 – Método UEP
Capítulo 6 – Custeio Direto ou Variável
Parte III – Análise Custo/Volume/Lucro
Capítulo 7 – Análise Custo/Volume/Lucro
Capítulo 8 – Margem de Contribuição
Capítulo 9 – Ponto de Equilíbrio
Capítulo 10 – Margem de Segurança
Parte IV – Análise de Preços de Venda
Capítulo 11 – Cálculo do Custo de Compra e
Preço de Venda Orientativo
SUMÁRIO

ANÁLISE DE CUSTOS E PREÇOS DE VENDA
Capítulo 12 – Aplicações da Matemática Financeira na Gestão
dos Custos de Compra e Preços de Venda
Capítulo 13 – Outras Aplicações da Matemática Financeira
nas Decisões de Compra e Venda
Capítulo 14 – Preço de Venda a Prazo
Capítulo 15 – Influência dos Prazos de Pagamento de
Compras, de Recebimento de Clientes e de Estocagem
no Resultado Final das Vendas
Bibliografia

Parte I
Conceitos e
Classificações
Capítulo 1 – Conceitos e
Classificações de Custos

CONCEITOS E CLASSIFICAÇÕES
DE CUSTOS
1.1 CONCEITOS BÁSICOS
Capítulo
1
Para gerenciar custos e preços é imprescindível compreender corretamente os conceitos
relacionados. A interpretação inadequada das várias definições encontradas na
literatura contábil ou administrativa pode levar o administrador a equivocar-se quanto
aos fatores que sejam classificáveis como gastos, investimentos, despesas, perdas, desperdícios
e custos. Por isso, com a finalidade de empregar tais conceitos de forma exclusivamente
gerencial, foram adotadas nesta obra as concepções mencionadas a seguir.
O termo Gasto é utilizado para descrever as ocorrências nas quais a empresa despende
recursos ou contrai uma obrigação (dívida) perante terceiros (fornecedores, bancos
etc.) para obter algum bem ou serviço que necessite para suas operações cotidianas. É
um conceito abrangente e pode englobar outros termos comuns na área de custos. Ou
seja, um gasto pode ser relacionado a algum investimento (como a compra de máquinas
e equipamentos) ou a alguma forma de consumo de recursos (custos fabris ou despesas
administrativas).
Classificam-se como Investimentos os gastos efetuados na aquisição de ativos (bens
e direitos registrados em conta do Ativo no Balanço Patrimonial) com a perspectiva de
gerar benefícios econômicos em períodos futuros. Por exemplo: quando adquire uma
máquina industrial ou um lote de matérias-primas, a empresa desembolsa recursos
com esses ativos, visando um retorno futuro sob a forma de produtos fabricados pelo
equipamento ou pela transformação das matérias-primas em produtos elaborados e
sua comercialização com lucro, posteriormente. Contudo, os gastos efetuados com o
manuseio da máquina (salários dos operários, energia elétrica consumida e depreciação
pelo desgaste ocasionado pelo uso) e o consumo dos estoques de matérias-primas
no processo fabril devem ser enquadrados como custos.
O conceito de Perdas abrange as ocorrências fortuitas, ocasionais, indesejadas ou
involuntárias no ambiente das operações de uma empresa. Assim, o valor relacionado
com a deterioração anormal de ativos causados por incêndios ou inundações, os furtos

PARTE I – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÕES
de mercadorias ou matérias-primas, o corte equivocado de uma peça (tornando-a
imprestável para uso ou reaproveitamento), entre outras possibilidades, são classificáveis
como perdas, pois não fazem parte da normalidade das operações da entidade.Tais
tipos de gastos não devem ser considerados integrantes dos custos de fabricação dos
produtos, de vez que são fatores oriundos de ineficiência interna da empresa.
O conceito de Despesas abrange o valor despendido voluntariamente com bens ou
serviços utilizados para obter receitas, seja de forma direta ou indireta. Este conceito é
empregado para identificar, no caso de uma fábrica, os gastos não relacionados com a
produção, mas que são necessários ao funcionamento da organização, ou seja, os gastos
ligados às atividades gerenciais da empresa (como despesas de vendas, despesas
administrativas e despesas financeiras). Como exemplos de despesas tem-se: gastos
com aluguel, salários e energia elétrica da administração (despesas administrativas),
gastos com juros pagos por atraso na quitação de uma duplicata e tarifas de manutenção
de conta bancária (despesas financeiras) e gastos com comissões de vendedores e
propaganda (despesas de vendas).
Como Custos são classificados os gastos efetuados para fabricar produtos ou prestar
serviços. Portanto, em uma empresa industrial fatores como matérias-primas consumidas;
salários e encargos sociais dos operários da fábrica; combustíveis, energia elétrica e
água utilizadas no processo fabril; seguro do prédio industrial; manutenção e depreciação
das máquinas industriais, dos móveis e das ferramentas utilizadas no processo produtivo
(entre outros itens empregados na produção) devem ser considerados custos.
Outra forma de identificar os gastos que podem ser classificados como custos é
que esses geralmente ocorrem durante todo o processo produtivo, ou seja, os insumos
de produção consumidos desde a fase inicial de fabricação até a etapa em que o
produto está completamente pronto, disponível para despacho aos clientes da organização
industrial.
De forma simplificada, a diferença entre custos e despesas em uma indústria pode
ser ilustrada conforme a Figura 1.1.
DESPESAS
Gastos voluntários ocorridos no
ambiente administrativo
Figura 1.1 Distinção entre custos e despesas.
CUSTOS
Gastos voluntários efetuados no
ambiente fabril (industrial)
O conceito de Desperdícios é mais difundido na área da Engenharia de Produção do
que na seara contábil ou administrativa e pode englobar os custos e as despesas utilizados
de forma não eficiente. São considerados desperdícios os gastos relacionados
com atividades que não agregam valor, do ponto de vista do cliente, que implicam dispêndio
de tempo e dinheiro desnecessários aos produtos (ou serviços).

CAPÍTULO 1 – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS
Podem ser enquadrados na categoria de desperdícios, entre outros, os seguintes
itens:
a) a produção de itens defeituosos, pois o retrabalho das unidades mal fabricadas ocasiona
um dispêndio desnecessário;
b) a movimentação dispensável de pessoas, equipamentos, matérias-primas ou produtos;
c) a inspeção de qualidade1 (assume-se que o produto deveria ser fabricado corretamente
em cada setor, descartando uma inspeção adicional);
d) a capacidade instalada ociosa (implicando, por exemplo, imobilização desnecessária
de recursos em estoques altos e área física desocupada);
e) a inserção de detalhes no produto que o comprador não valoriza ao adquiri-lo,
como um remate de vinil nas portas dos veículos, que não aparece depois que estiverem
instaladas.
A Figura 1.2 mostra os conceitos básicos mencionados associados à sua característica
principal.
Gasto
(pode abranger os demais
conceitos)
Investimento
(gasto ativado com expectativa
de benefício futuro)
Despesa
(gasto administrativo para
obter receita, direta ou
indiretamente)
Figura 1.2 Síntese das definições básicas.
Desperdício
(gasto que não agrega
valor do ponto de vista do
cliente)
Perda
(gasto involuntário,
indesejado)
Custo
(gasto no processo de
fabricação)
Exemplificando os conceitos mencionados nessa, pode-se considerar que quando
uma indústria de confecções compra um lote de matérias-primas está fazendo um
“investimento”(pois registra tal item no ativo e espera um benefício futuro). Quando
1 Para alguns produtos (como os alimentos) há exigências legais de determinadas formas de inspeção. Nesses
casos a inspeção deve ser considerada custo, pois onera a produção e é necessária para o formato final do
produto.

PARTE I – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÕES
ocorre o corte equivocado do tecido utilizado numa camisa, tornando a matéria-prima
imprestável para uso ou reaproveitamento, classifica-se o valor respectivo como
“perda”, por ser um gasto involuntário ou indesejado.
Os gastos do setor administrativo da empresa, relacionados com salários, encargos
sociais, propaganda, comissões de venda, energia elétrica, depreciação e manutenção
de equipamentos, são enquadráveis como “despesas”, pois ocorrem fora do ambiente
fabril e de forma voluntária. Em relação aos valores gastos com salários e encargos dos
operários, com energia elétrica, matérias-primas consumidas, depreciação e manutenção
das instalações e das máquinas fabris, ao serem utilizados para elaborar uma camisa
devem ser classificados como “custos”.
Quanto aos desperdícios, se a empresa refizer uma peça por problemas de qualidade,
os recursos gastos com o retrabalho desse produto podem ser computados como
“desperdícios”. O mesmo se acrescentar um detalhe, como um bolso ou uma etiqueta,
que o consumidor não valoriza por ocasião da compra.
As definições e exemplos apresentados podem levar o leitor a indagar sobre o motivo
de se distinguir conceitualmente tais tipos de gastos, conforme consta da Figura 1.3.
Por que é necessário identificar ou distinguir os conceitos de custos, despesas,
perdas, investimentos e desperdícios?
Figura 1.3 Questão importante.
O principal motivo está associado à competitividade de mercado quanto aos preços
praticados. Explicando: até a algum tempo atrás era mais comum, mas ainda hoje
alguns empresários têm a mentalidade de que“todos os gastos da empresa devem ser
pagos por alguém, ou seja, o cliente”. Assim, empregam o procedimento de repassar
para o preço de venda todos os gastos da organização, quer tenham sido usados de
forma racional, eficiente, ou não.Talvez seja uma “herança”do período de taxas de inflação
altas que o Brasil passou até meados da década de 1990 quando, pela dificuldade
de usar a moeda nacional como referência nas negociações, os preços eram reajustados
periodicamente e os consumidores aceitavam isso como normal.
No início deste século, porém, o consumidor brasileiro passou a ter um referencial,
quanto aos preços de mercado, podendo comparar produtos similares. Desse modo, se
a empresa insistir em repassar todos os seus gastos aos preços de venda, inevitavelmente
perderá competitividade.
Mas, quais itens devem ser considerados no preço de venda? Entende-se que cabe
computar, na determinação de preços orientativos ou na análise dos preços de venda
praticados, todos os custos inerentes e somente algumas despesas, desde que estejam
associadas às vendas dos produtos, como tributos incidentes sobre vendas ou receitas
operacionais, comissões de vendedores, taxas de franquia cobradas sobre o faturamento,
entre outros.

CAPÍTULO 1 – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS
Os valores decorrentes das perdas, dos desperdícios e das despesas não ligadas diretamente
às vendas devem ser segregados e não devem ser computados para efeito de
formação ou análise de preços. Esses valores devem ser absorvidos pela empresa pelo
montante gerado de lucro nas vendas, uma vez que o comprador não “aceita” pagar
pelas ineficiências da empresa, quer sob a forma de perdas ou desperdícios, quer pela
manutenção de uma estrutura administrativa inadequada. Alguns comerciantes, por
exemplo, adotam a prática de repassar aos preços de venda um percentual relacionado
com “provisão para devedores duvidosos”, ocasionado pela inadimplência de parte da
clientela. Com tal procedimento estão transferindo um ônus aos clientes que cumprem
suas obrigações, penalizando-os pela ineficiência da empresa em conceder crédito apenas
a bons pagadores.
Da mesma forma, os recursos para novos investimentos devem provir dos lucros
obtidos e não serem provisionados, como alguns comerciantes insistem em fazer, pela
inclusão de um valor“x”no preço de venda como“reserva para investimentos futuros”.
1.2 PRINCIPAIS CLASSIFICAÇÕES DE CUSTOS
Para facilitar a aplicação das ferramentas gerenciais de análise de custos e preços
que serão abordados nos próximos capítulos é importante classificar os custos em categorias
específicas. Entre as várias classificações de custos existentes na literatura, as
mais utilizadas gerencialmente são as que segregam os custos conforme o Quadro 1.1.
Quadro 1.1 Principais classificações de custos
Classificação Categorias
Quanto à facilidade de identificação no produto Diretos Indiretos
Quanto ao volume produzido no período Variáveis Fixos
1.2.1 Quanto à facilidade de identificação no produto
Por essa forma de segregação os custos são classificados em Custos Diretos e Custos
Indiretos.
Os Custos Diretos são os gastos fácil ou diretamente atribuíveis a cada produto
fabricado no período. São aqueles custos que podem ser identificados com facilidade
como apropriáveis a este ou àquele item produzido. Por suas características próprias e
objetividade de identificação no produto pronto, esses gastos são atribuídos aos artigos
produzidos por medições ou por controles individuais (como a ficha técnica), sem
a necessidade de se recorrer a algum tipo de divisão ou rateio mais complexo. Essa
categoria abrange, então, todos os custos efetuados exclusivamente com a fabricação
do produto. Assim, não sendo produzida a unidade esses gastos não ocorrem. Os