Offene Verfahren zur Geldanlage Teil 3 - axis RECHTSANWÄLTE

Kapitalanlage und Steuern Themenbrief 32/2013
Offene Verfahren zur Geldanlage Teil 3
30.09.2013
Inhaltsverzeichnis
1. Einführung .................................................................................................................................................................................... 3
2. Kapitaleinkünfte nach § 20 EStG (Fortsetzung)............................................................................................................................ 3
2.1. Widerruf einer Kapitalertragsteuer-Bescheinigung ............................................................................................................ 3
2.2. Besteuerung der Aktionäre der Hapimag AG .................................................................................................................... 3
2.3. Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten.............................................................................................................. 4
2.4. Gestaltungsmissbrauch beim Werbungskostenabzug ....................................................................................................... 4
2.5. Einordnung einer Hybridanleihe ........................................................................................................................................ 5
2.6. Umtausch alter Argentinien-Anleihen ................................................................................................................................ 5
2.7. Einkünfte aus einem Schneeballsystem ............................................................................................................................ 5
2.8. Aktientausch mit Barausgleich .......................................................................................................................................... 6
2.9. NV-Bescheinigung und Verjährungsfristen ........................................................................................................................ 6
2.10. Besteuerung von Genuss-Scheinen .................................................................................................................................. 6
Bestandsschutzregelung ......................................................................................................................................................... 6
Laufende Erträge .................................................................................................................................................................... 7
2.11. Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens ......................................................................................................................... 7
2.12. Abgeltungsteuer bei Darlehen zwischen nahe stehenden Personen................................................................................. 8
Definition nahe stehenden Person .......................................................................................................................................... 8

axis-Themenbrief „Kapitalanlage und Steuern“
Verfassungsverstoß ................................................................................................................................................................ 8
2.13. Erstattungszinsen nach § 233a AO ................................................................................................................................... 8
2.14. Außerordentliche Einkünfte ............................................................................................................................................. 10
2.15. AdV wegen Gutschriften und Zahlungen eines Anlagebetrügers .................................................................................... 10
2.16. Steuerbescheinigung ....................................................................................................................................................... 11
2.17. Wertpapierleihe ............................................................................................................................................................... 11
2.18. Einkommen- und Erbschaftsteuer auf Zinsen am Todestag ............................................................................................ 11
2.19. Werbungskosten bei fremdfinanzierten Zerobonds ......................................................................................................... 11
2.20. Schuldzinsen nach Anteilsverkauf als Werbungskosten .................................................................................................. 11
2.21. Überschusserzielungsabsicht bei Anleiheverlusten ......................................................................................................... 12
2.22. Steuerfreie Dividende ...................................................................................................................................................... 12
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
1. Einführung
Eigentlich ist der Ansatz von negativen Einkünften ganz einfach.
Sie werden horizontal und vertikal mit Gewinnen und
Überschüssen aus den anderen Einkunftsarten verrechnet.
Bleibt per Saldo ein Minus übrig, kann dieses über § 10d EStG
im Vorjahr und in der Zukunft positive Einkünfte ausgleichen.
Dies gelingt grundsätzlich auch unproblematisch, da die Mindeststeuer
in § 2 Abs. 3 EStG nur für 1999 bis 2003 galt und
unter den Begriff der negativen Summen in § 2 Abs. 3 EStG
keine echten Verluste fallen, die tatsächlich wirtschaftlich erzielt
werden (BFH 9.3.2011, IX R 56/05).
Das Steuerrecht wird zunehmend komplizierter, auch wenn die
Bundesregierung nun in verschiedenen Bereichen Vereinfachungen
plant. Das gilt insbesondere bei der Geldanlage, da es
gleich um mehrere verschiedene Sachverhalte geht:
Erfassung von Kapitaleinnahmen nach § 20 EStG - bis
2008 und ab 2009
Besteuerung von (ehemaligen) privaten Veräußerungsgeschäften
nach § 23 EStG
Erfassung von (ehemaligen) Stillhaltergeschäften nach
§ 22 EStG
Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens bis 2009 sowie
des Teileinkünfteverfahrens ab 2009
Schädliche Verwendung einer vor 2005 abgeschlossenen
Kapitallebensversicherung
Anwendung des InvStG
Ansatz von Kapitalvermögen im ErbStG
Anwendung im Hinblick auf die Abgeltungsteuer
AO-Fragen hinsichtlich der Geldanlage
Behandlung von geschlossenen Fondsgesellschaften
Zahlreiche Verfahren sind derzeit vor dem BVerfG, EuGH und
vor allem beim BFH anhängig, in denen es um die meist komplizierte
steuerliche Behandlung der Geldanlage geht. Das
reicht von der Anwendung der §§ 20, 22, 23 EStG über Werbungskostenabzug,
Halb- und Teileinkünfteverfahren bis hin
zum Ansatz im ErbStG und InvStG. Anleger sollten sich die
über § 363 AO gegebenen Möglichkeiten auf ein Ruhen des
Einspruchsverfahrens kraft Gesetzes nicht entgehen lassen, um
am positiven Ausgang der Verfahren zu partizipieren.
Nach der Statistik des BFH gab es im Jahr 2012 alleine 3.016
neu eingehende Verfahren (Revisionen und Nichtzulassungsbeschwerden).
Dabei liegt der Prozentsatz der zu Gunsten der
Stpfl. abgeschlossenen Revisionen bei 41,7 Prozent, also
knapp der Hälfte. Dabei liegen die durchschnittliche Verfahrensdauer
bei den Revisionen nur noch bei 19 und die der
Nichtzulassungsbeschwerde bei 6 Monaten.
Der Beitrag soll einen Überblick über die strittigen Sachverhalte
mit Praxisrelevanz geben, damit sich Anleger an diese Verfahren
„dranhängen“ und die Bescheide zu den einzelnen Punkten
weitestgehend offen bleiben können.
Im ersten Teil ging es um die formalen Voraussetzungen und in
den folgenden, weiteren Teilen geht es nunmehr um die aktuell
anhängigen Verfahren zur Geldanlage.
2. Kapitaleinkünfte nach § 20 EStG (Fortsetzung)
2.1. Widerruf einer Kapitalertragsteuer-Bescheinigung
Wird die Kapitalertragsteuer-Bescheinigung vom ausstellenden
Kreditinstitut widerrufen, obliegt es dem Sparer, die Erhebung
der Kapitalertragsteuer anhand anderer Beweismittel nachzuweisen.
Die durch Steuerabzug erhobene Einkommensteuer
wird nicht angerechnet, wenn die in § 45a Abs. 2 oder 3 EStG
bezeichnete Anrechnungsbescheinigung der Bank nicht vorgelegt
worden ist. Zwar hatte der Anleger bei Abgabe der Steuererklärungen
eine Anrechnungsbescheinigung der Bank vorgelegt,
was regelmäßig den Anscheinsbeweis für die Zahlung der
anzurechnenden Kapitalertragsteuer erbringt. Wenn aber die
ausstellende Bank die Bescheinigung zurückfordert, weil Zweifel
an dem Einbehalt der Kapitalertragsteuer auf die geleisteten
Zahlungen bestehen, kann die Bescheinigung keinen Nachweis
mehr für die Entrichtung der Kapitalertragsteuer bieten. Um die
Anrechnung erhobener Kapitalertragsteuer zu erreichen, bedarf
es in einem solchen Fall zum Nachweis für die Erhebung der
Kapitalertragsteuer anderer geeigneter Beweismittel (FG Hessen
8.10.2012,- 4 V 1661/11).
Gegen diese Entscheidung wurde beim BVerfG unter 2 BvR
2594/12 Verfassungsbeschwerde wegen der Rückforderung
von bei der Veranlagung angerechneter Kapitalertragsteuer
nach Widerruf der Steuerbescheinigungen durch die Bank eingelegt.
Strittig ist dabei - im konkreten Fall - die Beweislast für
die Einbehaltung und Abführung der Kapitalertragsteuer für
Dividendenkompensationszahlungen.
2.2. Besteuerung der Aktionäre der Hapimag AG
Beim FG Münster ist unter 11 K 4508/11 E eine Klage zu der
Frage anhängig, wie der Nutzungsvorteil der Hapimag-
Aktionäre aus der zeitlich vorübergehenden Nutzung nach
Maßgabe eines Wohnungsberechtigungspunktesystems steuerrechtlich
zu würdigen ist. Der Kläger bezieht sich auf ein Gutachten
der Hapimag AG. Hierin kommen die Gutachter zu dem
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Ergebnis, dass der Nutzungswert je Wohnpunkt bei rund 2 €
bzw. ab 2010 bei 0,40 € liege. Das Verfahren soll in Deutschland
für die Einzelaktionäre als Musterverfahren geführt werden.
An der bisherigen Verwaltungsauffassung wird aber festgehalten,
da das vorgelegte Gutachten weder der BFH-
Rechtsprechung noch den Grundsätzen der Abgeltungsteuer
entspricht. Die Rechtsgrundsätze des BFH-Urteils vom
16.12.1992 (I R 32/92, BStBl 1993 II S. 399) sind daher weiterhin
anzuwenden. Nach der Verwaltung bestehen keine Bedenken,
Einspruchsverfahren in gleich gelagerten Fällen nach §
363 Abs. 2 Satz 1 AO ruhen zu lassen. Aussetzung der Vollziehung
ist nicht zu gewähren (OFD Münster, akt. Kurzinfo ESt
9/2011 vom 6.5.2013).
2.3. Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten
Beim BFH wird als anhängiges Verfahren unter VIII R 48/12 die
Frage notiert, ob Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten
bei den Einkünften aus Kapitalvermögen durch Option zur
Regelbesteuerung gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 EStG abgezogen
werden können, wenn der zu 37,5% an einer GmbH
Beteiligte Zinsaufwendungen zur Refinanzierung einer Inanspruchnahme
aus einer Bürgschaftsverpflichtung anlässlich der
Insolvenz der GmbH zu tragen hatte und bereits im Jahr der
Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr mit Zuteilungen
oder Rückzahlungen aus der Masse zu rechnen war, eine Löschung
der GmbH im Handelsregister jedoch nicht erfolgt ist
(Vorinstanz FG Düsseldorf, 4.10.2012, 12 K 993/12 E).
Unter Zugrundelegung der neueren Rechtsprechung des BFH
16.3.2010, VIII R 36/07 und VIII R 20/08, BStBl 2010 II S. 787;
8.9.2010, VIII R 1/10 sind die Zinsaufwendungen abzugsfähig:
Bürgschaftsaufwendungen stellen nachträgliche Anschaffungskosten
der Beteiligung dar und mit Auskehrungen im Rahmen
des Liquidationsverfahrens ist nicht mehr zu rechnen. Insbesondere
ist die GmbH im Handelsregister noch nicht gelöscht
worden, so dass die Beteiligung zivilrechtlich fortbesteht. Der
Antragstellung steht nicht entgegen, dass keinerlei Einkünfte
mehr erzielt werden. Die Erzielung derartiger Einkünfte ist nach
dem Gesetzeswortlaut nicht Voraussetzung für die Optionsausübung
(genauso BMF 22.12.2009, BStBl 2010 I S. 94 Rn. 143).
Ebenso steht der Antragstellung nicht entgegen, dass der Gesellschafter
keinerlei weitere Einkünfte aus der Beteiligung
erwartet. Diesen Umstand ist im Hinblick auf den Gesetzeszweck
der Vorschrift als irrelevant erachtet: Nach der Gesetzesbegründung
berücksichtigt § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 EStG,
dass bei den dort genannten Beteiligungsverhältnissen der
Anteilserwerb nicht als bloße Kapitalanlage gedacht ist, sondern
aus einem unternehmerischen Interesse heraus erfolgt ist.
Wegen der Vergleichbarkeit mit einer Beteiligung im Betriebsvermögen
hat der Gesellschafter die Wahl zwischen gesondertem
Tarif mit pauschalem Werbungskostenabzug und der Anwendung
des Teileinkünfteverfahrens, verbunden mit der Möglichkeit,
Finanzierungsaufwendungen auch oberhalb des Sparerpauschbetrags
geltend zu machen. Mit diesem Gesetzeszweck
stünde es nicht in Einklang, einen Gesellschafter, der
eine „unternehmerische” Beteiligung nach den Kriterien von §
32d Abs. 2 Nr. 3 EStG innehat, auf § 20 Abs. 9 EStG zu verweisen,
weil die Einnahmen aus der Beteiligung vor Einführung
der Abgeltungsteuer zugeflossen sind.
Insbesondere verlangen weder Wortlaut noch Zweck des § 32d
Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 EStG, dass für den Veranlagungszeitraum
der Antragstellung oder danach Einkünfte erwartet oder gar
erzielt werden. Ebenso ist es für die Antragstellung irrelevant,
ob jemals (positive) Einkünfte – sei es unter Geltung des Halb-
/Teileinkünfteverfahrens oder unter Anwendung des Abgeltungsteuer
– erzielt wurden. Dies spricht dafür, dass der BFH in
dem unter VIII R 48/12 anhängigen Revisionsverfahren das
Urteil bestätigen wird.
2.4. Gestaltungsmissbrauch beim Werbungskostenabzug
Anhängig unter VIII R 44/12 ist die von der Verwaltung aufgeworfene
Frage, ob die Zahlung einer Vorabverwaltungsgebühr
in 2007 für eine Kapitalanlage im Rahmen eines sog. Grand-
Slam Programms in Höhe von mehr als 40% der zu leistenden
Einmalzahlung bei einer gesamten Vertragslaufzeit von 30
Jahren im Hinblick auf den mit Einführung der Abgeltungssteuer
ab 2009 geltenden Ausschluss des Werbungskostenabzugs
den Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO
darstellt (Vorinstanz Niedersächsisches FG 12.9.2012, 4 K
316/10). In der zugelassenen und eingelegten Revision hat der
BFH zu klären, ob die Verteilung von vorabgezahlten Werbungskosten
auf mehrere Veranlagungszeiträume zu erfolgen
hat.
Laut FG kann aus dem zeitlichen Zusammenhang allein nicht
gefolgert werden, dass die Vertragsbedingungen des Programms
mit dem Ziel der Steuerumgehung entwickelt worden
sind, auch wenn die Einführung des Anlage-Programms mit
dem Gang des Gesetzgebungsverfahrens zur Einführung der
Abgeltungsteuer einherging. Das Gesetz war zu dieser Zeit
weder vom Bundestag verabschiedet noch hatte der Bundesrat
zugestimmt hatte, so dass ein Inkrafttreten ungewiss war. Die
Entrichtung von Voraus- und Abschlussgebühren ist beim Abschluss
von Kapitalanlageverträgen durchaus üblich, etwa bei
Versicherungen, die den Ausweis der Angaben zur Höhe der in
die Prämie einkalkulierten Abschlusskosten als einheitlichen
Gesamtbetrag und unter Angabe der jeweiligen Laufzeit anzugeben
haben. Auch werden regelmäßig beim Abschluss von
Bausparverträgen Gebühren erhoben, die ebenfalls Werbungs-
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kosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen darstellen
können. Die Vorabverwaltungsgebühr ist dieser Abschlussgebühr
vergleichbar und wie diese zu behandeln.
Die Kosten sind in vollem Umfang im Abschlussjahr abzugsfähig
und nicht auf die Vertragslaufzeit, denn nach § 11 Abs. 2
EStG gehören Ausgaben zu dem Kalenderjahr, in dem sie
geleistet worden sind. Soweit Satz 2 EStG Ausgaben für eine
Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus
insgesamt eine Verteilung vorsieht, kommt diese Regelung
nach Ansicht des FG hier nicht zur Anwendung, weil die Vorabverwaltungsgebühr
eben keine für eine Nutzungsüberlassung
im Voraus gezahlte Ausgabe darstellt.
Hinweis: Nach der Rechtsprechung sind die Voraussetzungen bei
den Einkünften aus Kapitalvermögen gegeben, wenn ein Zusammenhang
der Aufwendungen mit der Überlassung von Kapital zur
Nutzung besteht und sie zur Förderung der Nutzungsüberlassung
gemacht werden. Dies gilt selbst dann, wenn mit der Kapitalanlage
steuerfreie Vermögensvorteile erzielt werden sollen, solange die Absicht
zur Erzielung steuerfreier Vermögensvorteile nicht im Vordergrund
steht. Die Vorabverwaltungsgebühr ist als Werbungskosten
abzugsfähig, da sie in wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Verwaltung
der Anlage gezahlt wird und auch der Erzielung von Kapitalerträgen
dient. Es ist lediglich erforderlich, dass Sparer einen Einnahmenüberschuss
anstreben. Der BFH nimmt keine Aufteilung der
Aufwendungen auf Kapitalanlagen zwischen Werbungskosten bei
den Einkünften aus Kapitalvermögen einerseits und hinsichtlich der
auf möglicherweise steuerfreie Vermögensvorteile angelegten Kapitalanlagen
andererseits vor, also ist die Vorabverwaltungsgebühr in
vollem Umfang abziehbar (BFH v. 21.07.1981 - VIII R 154/76, BStBl
II 1982, 37, v. 09.08.1983 - VIII R 35/80, BStBl II 1984, 27, v.
24.11.2009 - VIII R 11/07, BFH/NV 2010, 1417, v. 29.10.2009 - VIII R
22/07, BStBl II 2010, 469).
2.5. Einordnung einer Hybridanleihe
Beim BFH geht es im anhängigen Verfahren unter VIII R 42/12
um die Frage, ob es sich bei einer sog. Hybridanleihe (Wertpapier
mit einem gestuften Zinsversprechen ohne Laufzeitbegrenzung)
vor 2009 um eine Finanzinnovation i.S. von § 20 Abs. 2
Satz 1 Nr. 4d EStG a.F. handelt, deren Besteuerung nach der
Marktrendite zu erfolgen hat. Die Entscheidung hat auch Auswirkungen
auf den Bestandsschutz der Hybridanleihe vor der
Abgeltungsteuer (Vorinstanz: FG Baden-Württemberg, Entscheidung
vom 27.8.2012, 4 K 2474/10).
2.6. Umtausch alter Argentinien-Anleihen
In der Revision unter VIII R 54/12 geht es um die Staatskrise
Argentiniens, als deren Regierung Ende Dezember 2001 die
Zins- und Tilgungszahlungen ausgesetzt hatte und somit die
ursprünglichen Staatsanleihen wertlos geworden waren. Die
Deutsche Schutzvereinigung für Wertpapierbesitz (DSW) hatte
die „Argentine Bond Restructuring Agency” (ABRA) gegründet,
der als Gläubigerin das rechtliche Eigentum an den bisherigen
Staatsanleihen übereignet werden sollte. Im Rahmen eines
Umtauschangebotes waren daraufhin die ursprünglichen Argentinien-Anleihen
gegen EO-Units (bestehend aus Par-
Schuldverschreibungen und GDP-Bonds) eingebucht worden.
Laut Vorinstanz (FG Münster 23.11.2012, 11 K 3328/10 E) ist
ein aus zwei Komponenten (Schuldverschreibungen mit variablen
Zins und BIP-abhängige Bonds) zusammengesetztes Wertpapier
als Finanzinnovation i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4c
EStG a.F. einzustufen, wenn feststeht, dass nach einer von
vornherein bestimmten Zeit eine Trennung der Komponenten
erfolgt und somit zumindest für eine der beiden Komponenten
auch schon bei Erstemission aufgrund des festgeschriebenen
Zinssatzes eine Emissionsrendite ermittelbar sein könnte.
2.7. Einkünfte aus einem Schneeballsystem
Die zwischen dem Anleger und einem Anlagebetrüger bestehenden
Rechtsverhältnisse sind in jedem Einzelfall durch Auslegung
der jeweiligen Verträge nach zivilrechtlichen Grundsätzen
zu ermitteln und allen Steuerarten einheitlich zugrunde zu
legen. Eine identische Zahlung kann nicht zu Zwecken der
Einkommensteuer als Zinszahlung und zu Zwecken der Vermögensteuer
als Kapitalrückzahlung gewertet werden. Durch die
Gutschrift in den Büchern des Anlagebetrügers erfolgt kein
Zufluss, sofern der Anlagebetrüger kein leistungswilliger und
leistungsfähiger Schuldner ist, auch wenn er zeitweise die gegen
ihn gerichteten Forderungen begleicht. Besteuert werden
nur die tatsächlich vollzogenen, nicht hypothetischen Lebenssachverhalte.
Im Falle der Novation wird eine Forderung des
Anlegers auf Zinszahlung durch eine andere (aus dem erhöhten
Anlagekapital) ersetzt. Die durch die Gutschrift entstandene
Anlageforderung ist nach Maßgabe des § 8 Abs. 2 EStG zu
bewerten.
Forderungen gegen einen Anlagebetrüger sind aber nicht werthaltig,
auch wenn der Betrug noch nicht aufgedeckt sei. Die
Novation (Austausch der Zahlungs- gegen eine Kapitalforderung)
ist nämlich der Ausdruck der gelungenen bzw. erfolgreich
aufrecht erhaltenen Täuschung des Anlegers. Durch den gelungenen
Anlagebetrug wird die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit
des Anlegers nicht vermehrt, sondern - nicht selten sogar
dramatisch - vermindert (FG Saarland 10.5.2012, 1 K 2327/03,
EFG 2012,1642). im beim BFH anhängigen Verfahren unter VIII
R 25/12 geht es nun um diese Frage, ob die einem Anleger im
Rahmen eines Schneeballsystems durch einen Anlagebetrüger
gutgeschriebenen Beträge (Scheinrenditen), die dem Anleger
durch Novation (Wiederanlage) zufließen,
in Höhe des Nennbetrags der Einkommenbesteuerung
unterliegen oder
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sie durch die Novation eine Entgeltforderung in eine
Kapitalforderung umgewandelt mit der Folge, dass der
Anleger durch die Gutschrift keine Einkünfte aus Kapitalvermögen
erzielt, sondern stattdessen nur eine andere
Forderung in Form eines erhöhten Darlehensanspruches
erhält (entgegen BFH 16.3.2010, VIII R 4/07,
BFH/NV 2010 S. 1527).
Hinzu kommt die Frage ob ein Anlagebetrüger generell nicht als
leistungswilliger und leistungsfähiger Schuldner anzusehen ist.
Scheingewinne aus einer Beteiligung müssen vorläufig nicht
versteuert werden. Laut FG Köln (10.4.2013, 10 V 216/13) ist
innerhalb der Rechtsprechung umstritten, ob Gutschriften im
Rahmen von Schneeballsystemen zu steuerpflichtigen Einnahmen
aus Kapitalvermögen führen. Daher dürfen entsprechende
Steuerbescheide bis auf weiteres nicht vollzogen werden, so
der 10. Senat.
Dagegen hat das FG Saarland entschieden, dass ein
Anlagebetrüger kein leistungswilliger und leistungsfähiger
Schuldner sei und daher eine Besteuerung der
Scheingewinne abgelehnt (1 K 2327/03).
Der 13. Senat des FG Köln hat sich der Auffassung
des BFH angeschlossen und vorläufigen Rechtsschutz
abgelehnt (2.2.2013, 13 V 3763/12).
Das FG Düsseldorf hingegen hat in einem Parallelfall
unter Hinweis auf die Rechtsprechung des FG Saarland
die angefochtenen Bescheide von der Vollziehung
ausgesetzt (13.2.2013, 7 V 235/13 A(E)).
Um eine ähnliche Thematik geht es im beim BFH anhängigen
Verfahren unter VIII R 41/13:
Führt die Kapitalanlage in einem in betrügerischer Absicht
betriebenen Schneeballsystem zu einem entgeltlichen
Geschäftsbesorgungsvertrag oder zur Begründung
einer stillen Gesellschaft i.S. des § 20 Abs. 1 Nr.
4 EStG?
Sind Zahlungen der Kapitalanlagegesellschaft bis zur
Höhe des vom Anleger eingesetzten Kapitals als Kapitalrückzahlungen
einzuordnen?
Führen auch lediglich (buchhalterisch) gutgeschriebene
und wiederangelegte Scheinrenditen aus einem
Schneeballsystem zu einem Zufluss i.S. des § 11 Abs.
1 EStG?
Rechtsmittelführer ist die Verwaltung gegen das Urteil vom FG
Saarland (16.5.2013, 1 K 1680/10).
2.8. Aktientausch mit Barausgleich
Gegen das Urteil des FG München vom 6.6.2013 (5 K 2416/12)
hat die Verwaltung Revision unter VIII R 42/13 mit der Frage
eingelegt, ob ein Barausgleich, der ab 2009 anlässlich eines
Aktientausches für vor dem 1. Januar 2009 erworbene ausländische
Aktien gezahlt wird, einen steuerpflichtigen Kapitalertrag
i.S. von § 20 Abs. 4a Satz 2, Abs. 1 Nr. 1 EStG 2009 darstellt.
2.9. NV-Bescheinigung und Verjährungsfristen
Die Erteilung einer Nichtveranlagungs-(NV-) Bescheinigung i.S.
von § 44a Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG zum Zweck der Abstandnahme
vom Kapitalertragsteuerabzug durch den Schuldner der
Kapitalerträge lässt die gesetzliche Verpflichtung zur Abgabe
einer Steuererklärung nicht entfallen und hat keine Auswirkung
auf die Anlaufhemmung der Festsetzungsfrist wegen Nichtabgabe
der Steuererklärung. Die für drei Jahre erteilte NV-
Bescheinigung dient allein dazu, Anlegern eine Abstandnahme
vom Kapitalertragsteuerabzug zu ermöglichen, weil zum Zeitpunkt
der Erteilung keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass
es bei den Sparern zur Festsetzung einer Einkommensteuer
kommen wird. Damit ist keine abschließende Prüfung der steuerlichen
Verhältnisse verbunden und die erfolgt erst nach Abgabe
der Steuererklärung. Bei der Erteilung einer NV-
Bescheinigung handelt es sich demgemäß um eine Prognose,
der keine Regelungswirkung i. S. von § 118 Satz 1 AO zukommt.
Das FG Düsseldorf hat gegen sein Urteil vom 24.4.2012 (10 K
752/10 E) die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der
Rechtssache zugelassen, da der BFH bislang nicht entschieden
hat, welche Bedeutung einer NV-Bescheinigung für die Anlaufhemmung
gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO zukommt. Das
FG hält eine Klärung über den zugrunde liegenden Fall hinaus
im Hinblick auf vergleichbare Sachverhalte bei Rentenbeziehern
für klärungsbedürftig.
2.10. Besteuerung von Genuss-Scheinen
Bestandsschutzregelung
Nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG zählt zu den Einkünften aus Kapitalvermögen
auch der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen
Kapitalforderungen jeder Art, worunter Genussscheine
fallen. Dabei greift die Übergangsregelung des § 52a Abs. 10
Satz 6 und 7 EStG, nach der eine Besteuerung aus Gründen
des Bestandsschutzes nicht stattfindet.
Nach Satz 6 ist die neue Fassung erstmals auf nach dem
31.12.2008 zufließende Kapitalerträge aus der Veräußerung
sonstiger Kapitalforderungen anzuwenden. Bei Genussscheinen
ist die Rückzahlung nur teilweise garantiert und sie erfüllen
damit dem Grunde nach die Tatbestandsmerkmale des § 20
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Abs. 2 Nr. 4c EStG a.F. als Finanzinnovation, für die es keine
Ausnahme vor dem Bestandsschutz gibt (Änderung JStG
2009). Nach dem alten § 20 Abs. 2 Nr. 4 Satz 5 EStG wurden
aber Genussscheine gerade nicht als steuerpflichtige Finanzinnovationen
behandelt. Für das Eingreifen der Bestandsschutzregelung
genügt es, wenn es sich um eine Kapitalforderung
handelt, für die noch die bis 2008 geltende Rechtslage greift.
Der Gesetzgeber wollte ursprünglich nur solche Gewinne aus
der Veräußerung von vor 2008 angeschafften Kapitalforderungen
als steuerpflichtig behandeln, die auch schon zuvor als
finanzinnovative Gewinne der Besteuerung unterlagen.
Der Fall betrifft einfache Genussrechte mit Obligationscharakter.
Sie führen im Unterschied zu sog. qualifizierten Genussrechten
beim Inhaber nicht zu Einkünften aus § 20 Abs. 1 Nr. 1
EStG, sondern nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. § 20 Abs. 2 Nr. 4
EStG a.F. ist auf Genussrechte mit Obligationscharakter nicht
anzuwenden. Wertsteigerungen eines Genussrechts mit Obligationscharakter,
dessen Rückzahlungswert an die Entwicklung
des Vermögenswerts der Gesellschaft anknüpft, ohne aber dem
Inhaber einen Anteil am Vermögen der Gesellschaft einzuräumen,
führen bei Zufluss des Rückzahlungsbetrags ebenfalls zu
Einkünften aus sonstigen Kapitalforderungen nach § 20 Abs. 1
Nr. 7 EStG a.F. (FG München 29.3.2011, 12 K 3991/09) Hiergegen
hat der Anleger unter VIII R 20/11 Revision eingelegt.
Nach Ansicht des BFH unterliegen Gewinne aus der Veräußerung
von vor dem 1. Januar 2009 erworbenen obligationsähnlichen
Genussrechten auch nach Einführung der Abgeltungsteuer
nicht dem Kapitalertragsteuerabzug (BFH 12.12.2012, I R
27/12). Genussrechte waren insgesamt dem Anwendungsbereich
des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 Sätze 1 bis 4 EStG a.F. entzogen.
Darüber hinaus entspricht nur dieses Gesetzesverständnis
dem aus den Materialien zum Unternehmensteuerreformgesetz
2008. Hiernach soll die mit der Einführung der Abgeltungsteuer
verbundene Steuerbarkeit von Veräußerungsgewinnen
für solche Kapitalforderungen keine Anwendung finden,
die noch vor 2009 erworben wurden und nicht unter die bis
Ende 2008 geltende Fassung von § 20 fielen. Die bislang steuerfreien
Kursgewinne aus vor 2009 erworbenen zinstragenden
Forderungen sollten auch weiterhin steuerfrei bleiben.
Hinweis: Als Gegenreaktion auf das BFH-Urteil vom 12.12.2012, I R
27/12 hat die Verwaltung einen Nichtanwendungserlass veröffentlicht,
der in allen offenen Fällen anzuwenden ist (BMF 12.9.2013, IV
C 1 - S 2252/07/0002 :010). Der BFH hat in seinem Urteil entschieden,
dass Veräußerungsgewinne aus im Privatvermögen gehaltenen
obligationsähnlichen Genussrechten, die vor 2009 erworben wurden,
nach Ablauf der Haltefrist nicht steuerbar sind. Diese Auffassung
steht im Gegensatz zur Auffassung der Finanzverwaltung in Randziffer
319 des BMF-Schreibens vom 9.10.2012 (IV C 1 - S
2252/10/10013, BStBl 2012 I S. 953). Danach ist der Gewinn aus der
Veräußerung obligationsähnlicher Genussrechte steuerpflichtig - ein
Bestandsschutz besteht nach § 52a Abs. 10 Satz 6 EStG nicht. Der
BFH hat zudem angeführt, dass die Kreditinstitute insoweit das BMF-
Schreiben nicht hätten anwenden sollen. Aufgrund der Systematik
der Abgeltungsteuer bleibt es dabei, dass die Kreditinstitute als Organe
der Steuererhebung die Rechtsauffassung der Finanzverwaltung
hinsichtlich des Kapitalertragsteuereinbehalts anzuwenden haben.
Nur so kann laut BMF verhindert werden, dass der Umfang der
Steuererhebung davon abhängig ist, bei welchem Institut der Steuerpflichtige
sein Kapital anlegt.
Laufende Erträge
Nach dem Urteil vom FG Baden-Württemberg (13.12.2011, 11
K 1189/09) führen die von der Höhe der Dividendenzahlungen
an die Aktionäre abhängigen jährlichen Erträge aus Genussrechten,
die lediglich eine Beteiligung am Gewinn, nicht aber
am Liquidationserlös vermitteln, zu Bezügen nach § 20 Abs. 1
Nr. 7 EStG. Allein eine sog. Nachrangvereinbarung, die eine
Rückzahlung des Genussrechtskapitals erst nach Befriedigung
der übrigen Gesellschaftsgläubiger vorsieht, begründet keine
Steuerpflicht nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Ein im Zusammenhang
mit der Ablösung von Namensgewinnscheinen gezahlter
Abfindungsbetrag führt zu Einnahmen aus Kapitalvermögen
nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 i. V. m. § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG,
wenn mit der Abfindung keine Teilhabe an der Wertentwicklung
des Unternehmens vergütet wird, sondern ein zusätzliches
Entgelt für die Überlassung des Kapitals gewährt wird.
In der hiergegen unter VIII R 4/12 vom Anleger eingelegten
Revision geht es um die Frage, ob ein Abfindungsbetrag für
Namensgewinnscheine, die eine Beteiligung am Gewinn, nicht
aber eine Beteiligung an einem etwaigen Liquidationserlös des
ausgebenden Unternehmens vorsehen, zu steuerpflichtigen
Einkünften aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
i.V. mit § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG führt, weil mit dem Abfindungsbetrag
keine Teilhabe an der Wertentwicklung des Unternehmens
vergütet, sondern ein zusätzliches Entgelt für die
Überlassung des Kapitals gewährt wird.
2.11. Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens
Beim BFH ist unter VIII R 37/13 als Revision die Frage eines
Anlegers anhängig, ob die Verrechnung von dem Halbeinkünfteverfahren
unterliegenden halbierten Altverlusten aus
privaten Wertpapierveräußerungsgeschäften mit nicht dem
Halbeinkünfteverfahren unterliegenden vollen Neugewinnen ab
dem Jahr 2009 verfassungsgemäß ist (Vorinstanz FG Berlin-
Brandenburg, 25.4.2013, 3 K 3273/11).
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
2.12. Abgeltungsteuer bei Darlehen zwischen nahe
stehenden Personen
Definition nahe stehenden Person
Bezogene Zinsen aus einem Privatdarlehen unterliegen nicht
dem gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen,
sondern sind nach § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG ohne Abzug
des Sparer-Pauschbetrages der tariflichen Einkommensteuer
zu unterwerfen. Diese Ausnahmeregel ist gerechtfertigt, weil sie
dem von der Steuersatzspreizung ausgehenden Anreiz entgegenwirkt,
z.B. betriebliche Gewinne in Form von Darlehenszinsen
abzusaugen, um deren Steuerbelastung auf den Abgeltungsteuersatz
zu reduzieren, indem der zwischen Fremdkapitalgeber
und -nehmer normalerweise bestehende Interessengegensatz
eingeschränkt oder aufgehoben wird. (FG Niedersachsen
6.7.2011, 4 K 322/10).
Allerdings ist insbesondere die Auslegung der Frage der nahe
stehenden Person bisher noch nicht abschließend höchstrichterlich
geklärt und richtet sich nach der Definition im BMF-
Anwendungserlass zur Abgeltungsteuer. Gegen die Entscheidung
wurde daher die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung
der Frage zugelassen und unter VIII R 31/11 eingelegt.
Damit sind die Voraussetzungen für eine Zwangsruhe von Einspruchsverfahren
erfüllt.
Unter VIII R 31/11 geht es um das gleiche Thema zum Abgeltungssteuersatz
bei einem zu mehr als 10% an einer GmbH
beteiligten Gesellschafter (FG Niedersachsen 12.4.2012, 14 K
335/10).
Im anhängigen Verfahren unter VIII R 35/13 geht es ebenfalls
darum, ob einander nahe stehende Personen i.S. des § 32d
Abs. 2 Nr. 1 Satz 1a EStG immer solche Angehörige i.S. des §
15 AO sind. Zudem wurde die Frage gestellt, ob § 32d Abs. 2
Nr. 1 Satz 1 Buchst. a EStG verfassungsgemäß dahingehend
zu verstehen ist, dass ein Nahestehen von Angehörigen nur
dann angenommen werden kann, wenn die Vertragsbeziehungen
keinem Fremdvergleich entsprechen und inwieweit ein
Verstoß der Vorschrift gegen Art. 3 Abs. 1, 6 und 2 GG vorliegt
(Vorinstanz FG Baden-Württemberg 16.4.2013, 8 K 3100/11).
Verfassungsverstoß
Die Regelung des § 32d Abs. 2 Nr. 1a EStG ist verfassungsgemäß.
Demgemäß findet der Abgeltungssteuersatz in 2009
keine Anwendung auf Zinseinnahmen, wenn Gläubiger und
Schuldner einander nahe stehende Personen sind (Angehörigenverträge).
Selbst wenn man die Auffassung verträte, dass
der bei wortgetreuer Auslegung weit gefasste Ausnahmetatbestand
mit den Grundrechten unvereinbar ist, ist es möglich, in
Übereinstimmung mit der von der Finanzverwaltung im BMF-
Schreiben in BStBl 2010 I S. 94 Rz. 134 vertretenen Ansicht die
Anwendbarkeit des § 32d Abs. 2 Nr. 1a EStG von weiteren
Voraussetzungen abhängig zu machen und im Wege der verfassungskonformen
Auslegung so zu zweifelsfrei verfassungsmäßigen
Ergebnissen zu gelangen. Es besteht demnach kein
Anlass, nach Art. 100 Abs. 1 GG das Verfahren auszusetzen
und eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts einzuholen
(FG Niedersachsen 18.6.2012, 15 K 417/10). Gegen das
Urteil wurde Revision unter VIII R 9/13 mit der Frage eingelegt,
ob die Regelung des § 32d Abs. 2 Nr. 1a EStG, wonach der
Abgeltungssteuersatz auf Kapitalerträge aus Schuldverhältnissen
zwischen einander nahe stehenden Personen keine Anwendung
findet, verstößt gegen den
in Art. 3 GG verankerten allgemeinen Gleichheitssatz
durch Art. 6 GG angeordneten Schutz von Ehe und
Familie.
Generell geht es um die Auslegung des unbestimmten Rechtsbegriffs
der einander nahe stehenden Personen,
Zum gleichen Thema ist bei BFH anhängig unter VIII R 44/13,
ob
die Regelung des § 32d Abs. 2 Nr. 1a EStG wegen
Verstoßes gegen Art. 6 Abs. 1 GG und Art. 3 Abs. 1
GG verfassungswidrig ist.
der unbestimmte Rechtsbegriff der "einander nahe
stehenden Personen" auch Angehörige erfasst
Die Revision des Anlegers wurde vom BFH zugelassen gegen
das Urteil des FG München vom 26.2.2013 (11 K 2365/10).
2.13. Erstattungszinsen nach § 233a AO
Zwar gehören Erstattungszinsen beim Empfänger unter Änderung
der bisherigen Rechtsprechung in den nichtsteuerbaren
Bereich und daher nicht mehr zu den Einkünften aus Kapitalvermögen
(BFH 15.6.2010, VIII R 33/07, BStBl 2011 II S. 503).
Doch dies wurde über das Jahressteuergesetz 2010 wieder
ausgehebelt (§ 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG). Das gilt in allen
Fällen, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig
festgesetzt ist (§ 52a Abs. 8 Satz 2 EStG).
Nach Auffassung des BFH unterliegen Erstattungszinsen beim
Empfänger nicht der Besteuerung, soweit sie auf Steuern entfallen,
die gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar sind. Zwar
handelt es sich bei Erstattungszinsen nach § 233a AO um Einnahmen
nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Sie sind aber dann dem
nichtsteuerbaren Bereich zuzuordnen und damit steuerlich
unbeachtlich, wenn die zugrunde liegende Steuer dem Abzugsverbot
unterliegt und die Zinsen als steuerliche Nebenleistungen
das Schicksal der Hauptforderung teilen.
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
Es ist davon auszugehen, dass der BFH seine Rechtsprechungsänderung
in neuen Revisionsverfahren (FG Hamburg
22.3.2013, 6 K 69/11, Revision unter VIII R 30/13, FG Niedersachsen
21.9.2011, 5 K 332/06, Revision unter VIII R 48/11)
sowie unter VIII R 1/11 bestätigen wird, auch unter Berücksichtigung
der „gesetzlichen Klarstellung“. Die Vorinstanz (FG
Münster 16.12.2010, 5 K 3626/03 E, EFG 2011 S. 649) und
auch das FG Schleswig-Holstein (1.6.2011, 2 V 35/11) halten
die durch das Jahressteuergesetz 2010 rückwirkend angeordnete
Besteuerung von Zinsen, die der Fiskus auf Steuererstattungen
zahlt, für verfassungsgemäß, auch soweit sie auf Steuern
entfallen, die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar sind. Es
besteht keine gesetzgeberische Pflicht zur Herstellung eines
korrespondierenden Sonderausgabenabzugs für Nachzahlungszinsen
nach § 233a AO. Darüber hinaus hatte der Gesetzgeber
lediglich auf die geänderte Rechtsprechung des BFH
reagiert, die er erst in einer Entscheidung vom 15.06.2010
aufgegeben hatte. Mit der Änderung des § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz
3 EStG wurde die vormals geltende Rechtslage wieder hergestellt
und klargestellt, dass Erstattungszinsen nach § 233a AO
Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen sind. Nach dem Willen
des Gesetzgebers ist § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG eine
gegenüber § 12 Nr. 3 EStG vorrangige Spezialregelung, die
nicht gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip folgende Rückwirkungsverbot
verstößt.
Weitere Verfahren:
Die rückwirkende Gesetzesänderung, die die Besteuerung
von Erstattungszinsen (§ 233a AO) als Einnahmen
aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7
Satz 3 EStG anordnet, ist verfassungsrechtlich gerechtfertigt
(FG Rheinland-Pfalz 29.5.2012, 3 K
1954/11). In der hiergegen eingelegten Revision unter
VIII R 26/12 geht es um die Frage, ob die Besteuerung
von Erstattungszinsen i.S. des § 233a AO als Einkünfte
aus Kapitalvermögen verfassungsgemäß ist.
In den Verfahren unter VIII R 38/11 und VIII R 39/11
geht es um die Frage, ob 2002 zugeflossenen Erstattungszinsen
Einnahmen aus Kapitalvermögen infolge
der Änderung durch das JStG 2010 vom 8. Dezember
2010 (BGBl I 2010, 1768) darstellen (Vorinstanz: FG
Düsseldorf 28.7.2011, 13 K 1097/08 E,AO; 13 K
1098/08 E,AO). Das FG schließt sich der Rechtsauffassung
des FG Münster im Urteil vom 16.12.2010 5 K
3626/03 E und des Schleswig-Holsteinischen FG vom
1.6.2011 2 V 35/11 an, wonach die rückwirkende Gesetzesänderung
verfassungskonform ist.
Bereich zuordnet (FG Hamburg 22.3.2013, 6 K 69/11,
Revision unter VIII R 30/13)?
Der BFH hat zumindest bereits ernstliche Zweifel an der Wirksamkeit
der Gesetzesänderung zur Besteuerung von Erstattungszinsen
mit drei Beschlüssen vom 9.1.2012 (VIII B 95/11)
und vom 22.12.2011 (VIII B 146/11 und VIII B 190/11, BStBl
2012 II S. 243) geäußert. Damit teilt er die Bedenken des FG
Münster zu der Wirksamkeit der Gesetzesänderung in § 20
Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG durch das JStG 2010, wonach Erstattungszinsen
nach § 233a AO rechtsprechungsbrechend und
rückwirkend besteuert werden sollen. Der BFH wiederholte
seine Rechtsauffassung, dass aufgrund der gesetzlich geregelten
Nichtabziehbarkeit von Nachzahlungszinsen dann auch die
Steuerfreiheit von Erstattungszinsen folgen müsse und bewilligt
auf Antrag Aussetzung der Vollziehung. Insgesamt gesehen
bedürfen diese umstrittenen und höchstrichterlich noch nicht
endgültig geklärten Fragen weiterer eingehender Prüfung. Ihre
abschließende Beurteilung muss jedoch dem Hauptsacheverfahren
vorbehalten bleiben.
Ob an dieser Begründung vor dem Hintergrund der zwischenzeitlichen
Rechtsentwicklung uneingeschränkt festgehalten
wird, ließ der BFH im Rahmen des Verfahrens gegen die Beschwerde
wegen Nichtzulassung der Revision offen, betont
aber, dass der Gesetzgeber nach dem BVerfG verfassungsrechtlich
angesichts der bestehenden systematischen Unterschiede
in der Besteuerung von Kapitalgesellschaften und
natürlichen Personen nicht zu einer rechtsformneutralen Ausgestaltung
verpflichtet ist (BVerfG 21.6.2006, 2 BvL 2/99). Denn
Zinsen für rückerstattete Körperschaftsteuerzahlungen sind
unabhängig davon der einheitlichen Erwerbssphäre der Kapitalgesellschaft
zuzuordnen, ob solche Zinsen in die Bemessungsgrundlage
der Einkommensteuer eingehen.
Aus diesem Grund hält das FG Schleswig-Holstein (27.1.2012,
1 V 226/11) die Neuregelung für ernstlich zweifelhaft. Es ist
nicht ausgeschlossen, dass die Neuregelungen gegen das
verfassungsmäßig gewährleistete Rückwirkungsverbot verstoßen,
da ihre Anwendung auf alle noch offenen Fälle angeordnet
ist, und damit auch auf Steuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume,
die im Zeitpunkt des Inkrafttretens der Normen im
November 2010 bereits abgeschlossen waren. Angesichts des
Umstandes, dass diese Fragen derzeit in Rechtsprechung und
Literatur kontrovers diskutiert werden, eine höchstrichterliche
Entscheidung aber noch nicht vorliegt, während Revisionsverfahren
bei dem BFH bereits anhängig sind, ist für ihre Klärung
in einem AdV-Verfahren kein Raum, sonder muss dem Hauptverfahren
vorbehalten bleiben.
Erfasst die Gesetzesänderung auch Erstattungszinsen
auf Steuern, die § 12 Nr. 3 EStG dem nichtsteuerbaren
Zur Frage der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von
Erstattungszinsen als Kapitaleinkünfte ist beim BFH ein weiteres
Revisionsverfahren anhängig (VIII R 36/10, zuvor FG Ba-
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
den-Württemberg 29.1.2010, 10 K 2720/09, EFG 2010 S. 723).
Einsprüche, die auf die Revisionsverfahren gestützt werden,
ruhen kraft Gesetzes (§ 363 Abs. 2 Satz 2 AO). Anträgen auf
Aussetzung der Vollziehung ist bisher entsprochen worden, weil
die Gesetzeslage vor Verkündung des JStG 2010 am
13.12.2010 unklar war. In diesen Fällen ist die Aussetzung der
Vollziehung vorerst nicht zu widerrufen, sofern der Einspruch
aufgrund des neuen anhängigen Verfahrens (weiterhin) ruhen
kann. Bei erstmaliger Bearbeitung eines Antrags auf Aussetzung
der Vollziehung nach Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes
2010 am 14.12.2010 wird dieser nun trotz der nunmehr
geänderten Rechtslage ebenfalls gewährt (OFD Rheinland
9.2.2012, akt. Kurzinfo ESt 1/2011).
Hinweis: Aufgrund der Revisionen sollte Einspruch eingelegt werden,
der Fall kann dann gem. § 363 Abs. 2 Satz 2 AO bis zur endgültigen
Entscheidung ruhen. Zuvor müssen Stpfl. Erstattungszinsen in
der Erklärung (Anlage KAP) vollständig deklarieren und auf den
Steuerbescheid mit den Kapitaleinnahmen warten. Betroffen sind alle
Einkommensteuerbescheide, auf deren Basis Erstattungszinsen als
Kapitaleinkünfte oberhalb der Sparer-Pauschbetrags erfasst werden.
Allerdings hat der BFH im Beschluss vom 15.2.2012 unter I B
97/11 zu einer Nichtzulassungsbeschwerde gegen das Urteil
vom FG Düsseldorf (17.5.2011, 6 K 703/08 K. G) klargestellt,
dass Nachzahlungs- und Aussetzungszinsen nach § 10 Nr. 2
KStG zu den nicht abziehbaren Aufwendungen gehören und
deshalb auch nicht die Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer
mindern. Auch eine gegen diesen Beschluss eingelegte
Anhörungsrüge hat der BFH mit Beschluss vom
24.5.2012 als unzulässig verworfen (I S 5/12). Die geänderte
Rechtsprechung zu Erstattungszinsen auf die Einkommensteuer
ist auf die Einkommensermittlung von Kapitalgesellschaften,
die über keine außerbetriebliche Sphäre verfügen, nicht übertragbar.
Aus dem Folgerichtigkeitsgrundsatz leitet sich kein
verfassungsrechtliches Gebot der symmetrischen steuerlichen
Behandlung der Nichtabziehbarkeit von Nachzahlungszinsen
und des Verbots der Besteuerung von Erstattungszinsen ab.
Gegen die Entscheidung des BFH wurde Verfassungsbeschwerde
unter 1 BvR 1402/12, 2 BvR 1608/12 und 2 BvR
1407/12 erhoben. Da für die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer
unterschiedliche Senate beim BVerfG zuständig
sind, gibt es zwei Aktenzeichen.
Auch laut OFD Münster (Kurzinformation KSt 6/2010,
14.11.2012) hat die BFH-Rechtsprechung keine Auswirkung auf
die ertragsteuerliche Behandlung von Erstattungszinsen bei der
Körperschaft- und Gewerbesteuer, da nur für den Bereich der
Einkommensteuer Einnahmen dem nichtsteuerbaren Bereich
zugeordnet werden können. Kapitalgesellschaften verfügten
steuerlich über keine außerbetriebliche Sphäre, deshalb sind
dem Grunde nach alle Einnahmen - auch Erstattungszinsen -
Betriebseinnahmen. Die Finanzämter werden angewiesen, in
entsprechenden Einspruchsverfahren gestellte Anträge auf
Aussetzung der Vollziehung abzulehnen.
Das FG Münster (27.10.2011, 2 V 913/11 E) hält es für ernstlich
zweifelhaft, ob der geänderte § 20 Abs. 1 Nr. 1 auch Erstattungszinsen
erfassen darf, weil im Gegenzug Nachzahlungszinsen
steuerlich weiterhin nicht abgezogen werden können und
die Kapitaleinnahmen durch § 12 Nr. 3 EStG dem steuerbaren
Bereich entzogen bleiben. Das FG stellt im Rahmen eines Aussetzungsverfahrens
in Frage, ob dies gegen das Rückwirkungsverbot
verstößt, weil der Gesetzgeber gleichzeitig auf
eine umfassende Neuregelung zur steuerlichen Behandlung
von Erstattungs- und Nachzahlungszinsen verzichtet hat. Angesichts
der Grundentscheidung des BFH im Hinblick auf § 12
EStG sind besondere Anforderungen an die folgerichtige Umsetzung
eines neuen Regelwerks zu beachten und nicht nur
eine isolierte Steuerpflicht für Erstattungszinsen. Der BFH sieht
nämlich einen sachlichen Gleichlauf zwischen Nachzahlungsund
Erstattungszinsen, entweder beide in den nicht steuerbaren
Bereich oder alternativ Einnahmen und Kostenabzug. Bei der
ehemaligen Einführung der Verzinsung standen den Einkünften
nach § 20 EStG bis 1998 Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1
Nr. 5 EStG gegenüber.
Hinweis: Laut Allgemeinverfügung der obersten Finanzbehörden der
Länder (9.1.2012, - 2011/0927212) werden am 9.1.2012 anhängige
Einsprüche gegen Festsetzungen von Zinsen nach § 233a AO zurückgewiesen.
Der BFH hat die Revision am 20.4.2011 (I R 80/10)
als unbegründet zurückgewiesen, da die gesetzlichen Vorgaben nach
§§ 233a und 238 AO hinsichtlich Nachzahlungs- und Erstattungszinsen
mit dem Grundgesetz vereinbar sind. Dies entspreche auch der
Rechtsprechung des BVerfG (3.9.2009, 1 BvR 2539/07).
2.14. Außerordentliche Einkünfte
Unter VIII R 36/10 liegt dem BFH die Frage vor, ob es sich bei
den Erstattungszinsen um außerordentliche Einkünfte handelt,
weil sie entweder als Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1a EStG
oder als Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit (§ 34 Abs. 2
Nr. 4 EStG) anzusehen sind (FG Baden-Württemberg
29.1.2010, 10 K 2720/09, EFG 2010 S. 723). Der Ausgang des
Verfahrens ist vor allem für Jahre vor 2009 relevant, weil die
nachfolgende Abgeltungsteuer immer gleich hoch ausfällt.
2.15. AdV wegen Gutschriften und Zahlungen eines
Anlagebetrügers
Nach Ansicht des FG Saarland (12.10.2011, 1 V 1266/11) ist es
im Hinblick auf die bestehenden Zweifel von Wolff-Diepenbruck
in der Festschrift für Spindler, Köln 2011, 897-912 an der ständigen
Rechtsprechung des VIII. Senats zu den Anlagebetrugsfällen
ernstlich zweifelhaft, ob
die BFH-Rechtsprechung zu Anlagebetrugsfällen (BFH
16.3.2010, VIII R 4/07, BFH/NV 2010 S. 1527 und
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
22.9.2010, II R 62/08, BFH/NV 2011 S. 7) bei Gutschriften
und Zahlungen an den Anleger als Kapitalrückzahlung
oder aber als Zufluss einkommensteuerbarer
Erträge anzusehen sind und
eine gegen den Anlagebetrüger gerichtete Forderung
des Anlegers mit ihrem Nennwert oder mit einem darunter
liegenden Wert (einschließlich eines Werts von
Null) zu bewerten ist.
Die Vollziehung der auf der vorgenannten Rechtsprechung des
VIII. Senats des BFH beruhenden Einkommensteuerbescheide
ist jedenfalls wegen unbilliger Härte dann auszusetzen, wenn
dem Stpfl. bei vorzeitiger Vollstreckung die Eröffnung eines
Insolvenzverfahrens droht. Die Vollziehung kann in solchen
Fällen gegen eine Sicherheitsleistung in zumutbarer Höhe ausgesetzt
werden, die durch das Interesse der Allgemeinheit an
der baldigen Steuerzahlung nicht aufgewogen wird.
2.16. Steuerbescheinigung
Weist eine Steuerbescheinigung gravierende formelle Mängel
auf, kann sie keine Bindungswirkung für das Besteuerungsverfahren
entfalten (FG Baden-Württemberg 18.11.2011, 11 K
1481/09). Hiergegen wurde unter VIII R 50/11 Revision eingelegt,
inwieweit einer Steuerbescheinigung trotz fehlender Angaben
zum Datum der Ausstellung sowie der Auszahlung Bindungswirkung
für das Besteuerungsverfahren des Anteilseigners
zukommt.
2.17. Wertpapierleihe
Der BFH hat in der Revision unter I R 2/12 des Anlegers gegen
das Urteil des FG Hamburg vom 24.11.2011 (6 K 22/10) die
aufgeworfene Frage zu klären, inwieweit der Verleiher im Falle
einer nur wenige Tage dauernden Wertpapierleihe über den
Dividendenstichtag als wirtschaftlicher Eigentümer der Wertpapiere
und Gläubiger der Kapitalerträge anzusehen ist, so dass
er infolgedessen zur Anrechnung der Steuerabzugsbeträge
berechtigt ist.
2.18. Einkommen- und Erbschaftsteuer auf Zinsen am
Todestag
Beim BVerfG ist unter 1 BvR 1432/10 eine Verfassungsbeschwerde
zu der Frage anhängig, ob die bis zum Tod des Erblassers
angefallenen Zinsen zweifach besteuert werden dürfen.
Denn der Nachkomme muss die Kapitalerträge bei der späteren
Auszahlung in voller Höhe der Abgeltungsteuer gem. § 20 EStG
aufgrund des Zuflussprinzips unterwerfen und zuvor bereits
wurden die aufgelaufenen Zinsforderungen bei der Ermittlung
der Erbschaftsteuer neben dem Wert der geerbten Wertpapiere
als Erwerb angesetzt. Zu klären ist, ob die doppelte Belastung
der Zinsen mit Erbschaft- und Abgeltungsteuer zu einer verfassungswidrigen
Übermaßbesteuerung führt. Der BFH (17.2.2010,
II R 23/09) sieht darin keine Übermaßbesteuerung, sodass die
latente Einkommensteuerlast keine Nachlassverbindlichkeit
darstellt.
Der Gesetzgeber hat zwar schon reagiert, indem es im Rahmen
der Erbschaftsteuerreform seit 2009 gem. § 35b EStG eine
Tarifermäßigung für doppelt erfasste Einkünfte gibt. Die Einkommensteuer
für Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S. des §
32d Abs. 1 EStG ist aber keine tarifliche Steuer, § 35 b Abs. 1
Satz 1 EStG findet infolgedessen auf Einkünfte aus Kapitalvermögen,
die der Besteuerung nach § 32 d Abs. 1 EStG unterliegen,
keine Anwendung (BMF 22.12.2009, IV C 1 - S
2252/08/10004, BStBl 2010 I S. 94, Tz. 132).
2.19. Werbungskosten bei fremdfinanzierten Zerobonds
Zur Qualifizierung der Schuldzinsen als Werbungskosten zu §
20 EStG bei fremdfinanzierten Zerobonds steht die Überschusserzielungsabsicht
nicht fest, wenn die Ausgaben damit
zusammenhängen, sowohl Kapitaleinnahmen als auch durch
Kurs- und sonstige Wertsteigerungen zu erzielen. Bei der Beurteilung
der Überschusserzielungsabsicht sind gemäß § 3 c Abs.
1 EStG nicht die Wert- und Kurssteigerungen der Papiere mit
einzubeziehen, wenn es sich hierbei noch um steuerfreie Vermögensvorteile
bei den Einkünften aus Kapitalvermögen gehandelt
hat. Ob nach Wahrscheinlichkeitskriterien ein Überschuss
erwartet werden kann, ist durch Zins- und Renditeprognosen
zu belegen, mit Aufstellungen über Erträge und Aufwand
für die jeweiligen Kapitalanlagen. Dies ist nicht der Fall, wenn
im Zeitpunkt des Erwerbs der Papiere die Zielsetzung im Vordergrund
stand, Vermögensvorteile zu erzielen (FG Baden-
Württemberg 19.3.2010, 5 K 5173/08).
Ob ein Abzug von Schuldzinsen als Werbungskosten bei den
Einkünften aus Kapitalvermögen vor Einführung der Abgeltungsteuer
möglich ist, wenn sich aus der jeweiligen Haltefrist von
Zero-Bonds schließen lässt, dass der fremdfinanzierte Erwerb
der Erzielung steuerfreier Vermögensvorteile dient, kann der
BFH unter VIII R 23/11 klären.
2.20. Schuldzinsen nach Anteilsverkauf als
Werbungskosten
Aufgrund der geänderten Rechtsprechung sind Schuldzinsen
für die Anschaffung einer im Privatvermögen gehaltenen Beteiligung
nach § 17 EStG, die auf Zeiträume nach der Anteilsveräußerung
oder Auflösung der Gesellschaft entfallen, ab
1999 grundsätzlich wie nachträgliche Betriebsausgaben als
Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen
abziehbar, soweit die Verbindlichkeiten nicht durch den Veräußerungspreis
und die Verwertung von zurückbehaltenen aktiven
Wirtschaftsgütern hätten getilgt werden können. (BFH
16.3.2010, VIII R 20/08, BStBl 2010 II S. 787; VIII R 36/07,
BFH/NV 2010 S. 1795; 8.9.2010, VIII R 1/10). Anhängig ist nun
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axis THEMENBRIEF „Kapitalanlage und Steuern“
unter VIII R 13/11, VIII R 14/11 und VIII R 15/11 die sich daran
anschließende Frage, ob die Kreditzinsen auch dann ab 1999
als Werbungskosten abgezogen werden können, wenn Auflösung
der Kapitalgesellschaft oder Anteilsverkauf bereits vor
1999 erfolgten (Vorinstanz FG Rheinland-Pfalz 21.2.2011, 5 K
1503/10, 5 K 1505/10, 5 K 1509/10).
2.21. Überschusserzielungsabsicht bei Anleiheverlusten
Es liegt keine Überschusserzielungsabsicht vor, wenn bereits
zum Zeitpunkt der Ausübung einer Option feststeht, dass das
Ergebnis aus dem für die Option und die Anleihe gezahlten
Preis unter der Rückzahlung und der erhaltenen Zinsen insgesamt
negativ ist. Der für die Totalüberschussprognose maßgebliche
Zeitraum beginnt mit der Ausübung der Option und damit
ist auf die Anschaffung der Inhaberschuldverschreibung abzustellen.
Die Anschaffungskosten für die Anschaffung des Optionsscheins
sind als Anschaffungsnebenkosten der Inhaberschuldverschreibung
in die Beurteilung einzubeziehen. Der
Verlust aus der Einlösung einer Kapitalforderung nach § 20
Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 Nr. 4c EStG mit einer garantierten Mindestrückzahlung
ist nur hinsichtlich des Teils steuerbar, der der
garantierten Mindestrückzahlung zuzuordnen ist (FG Schleswig-Holstein
1.7.2011, 2 K 190/09). In der Revision unter VIII R
28/11 geht es um vier Fragen:
1. Sind Verluste aus der Rückzahlung einer Inhaberschuldverschreibung
als negative Einkünfte aus Kapitalvermögen
anzusetzen)
2.22. Steuerfreie Dividende
Die ausgeschüttete Dividende ist steuerfrei, wenn die AG einen
Teil des Eigenkapitals (Rücklagen, Grundkapital, steuerliches
Einlagenkonto) zurückzahlt. Im Bereich der Kapitaleinkünfte
sind diese Auszahlungen aus dem Einlagekonto für Aktionäre,
welche die Aktien im Privatvermögen halten, als laufende Kapitalerträge
nicht steuerbar (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) und
werden nicht auf den Sparer-Pauschbetrag angerechnet. Bei
inländischen Aktionären unterliegt die Dividende nicht der Besteuerung
und führt zu einer Minderung der Anschaffungskosten.
Unter IV R 20/11 (vorgehend FG Berlin-Brandenburg,
23.3.2011, 2 K 2080/07) ist die Frage anhängig, ob
eine Ausschüttung aus dem EK 04 nur dann zu einer Minderung
der Anschaffungskosten der Aktien führt, wenn die
für die Dividendenausschüttung verwendeten Mittel tatsächlich
aus Kapitaleinlagen oder Einlagenerhöhungen gebildet
worden waren,
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG eine den Anschaffungskostenbegriff
ergänzende Bewertungsvorschrift ist und
bei einer im Privatvermögen gehaltenen wesentlichen
Beteiligung im Sinne des § 17 EStG eine Ausschüttung aus
dem EK 04, die über die Höhe der Anschaffungskosten
hinausging, zu einer Bewertung der nachfolgenden Einlage
mit negativen Anschaffungskosten führen kann.
2. Ist für die Beurteilung einer Totalüberschussprognose in
dem Fall, dass dem Erwerb der Inhaberschuldverschreibung
ein Erwerbsvorbereitungsgeschäft vorgeschaltet ist,
auf den Erwerb eines Optionsscheins abzustellen?
3. Ist in dem Fall, dass eine Totalüberschussprognose nicht
möglich erscheint, Einkünfteerzielungsabsicht zu vermuten?
4. Ist eine Zusammenfassung der Ergebnisse aus den erworbenen
Finanzanlagen zulässig (sog. Gesamtplanrechtsprechung)?
In der Fallabwandlung mit Bezug auf das BFH-Verfahren hat
der BFH unter IX R 38/11 die vom FG München (29.9.2011, 5 K
1050/08) aufgeworfene Frage in der von der Verwaltung geführten
Revision zu beantworten, ob ein Verlust in voller Höhe zu
berücksichtigen ist, wenn zum Zeitpunkt der Ausübung einer
Option, die zur Anschaffung einer Inhaberschuldverschreibung
führt, feststeht, dass das Ergebnis aus der Anschaffung von
Option und Inhaberschuldschreibung und der Rückzahlung aus
der Anleihe insgesamt negativ ist.
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