Prüfungsfeste Gestaltung von Verrechnungspreisen - bws Trewitax

Prüfungsfeste Gestaltung von Verrechnungspreisen
„Ausnahmslos wird bei steuerlichen Betriebsprüfungen im international
tätigen Mittelstand aktuell eine Dokumentation zu den Verrechnungspreisen“
gefordert, so Herr Oberregierungsrat Thomas Rupp vom Finanzministerium
Baden-Württemberg anlässlich der Seminarveranstaltung der IHK
Südlicher Oberrhein, Freiburg, mit der Sparkasse Freiburg–Nördlicher
Breisgau und unseren auf diesem Beratungsgebiet spezialisierten Partnern
Winfried Ruh und Günter Maier. Die ca. 30 Teilnehmer nutzten intensiv die
Gelegenheit, in einer interaktiven Diskussion sofort umsetzbares „Knowhow“
aus Berater- und Finanzverwaltungssicht mitzunehmen. Mit modularen
Praxisfällen wurde die Vorgehensweise zur Gestaltung und Dokumentation
von Verrechnungspreisen, die steuerlichen Risiken von Funktionsverlagerungen
und deren Vermeidung von den Referenten transparent
vermittelt. Abgerundet wurde die – von der IHK als sehr gelungen bezeichnete
– Veranstaltung durch Informationen zu aktuellen Entwicklungen
im Internationalen Steuerrecht wie z.B. die Betriebsstättenbesteuerung
oder der zwischenstaatliche Informationsaustausch.
Unsere Ansprechpartner für diese Themen:
Herr Winfried Ruh
Steuerberater / Fachberater für Intern. Steuerrecht, Partner
Tel: +49 761 3836 0
Mobil: +49 175 7225472
Fax: +49 761 3836 136
winfried.ruh@bws-trewitax.de
Herr Günter Maier
Wirtschaftsprüfer / Steuerberater, Partner
Tel: + 49 761 3836 0
Mobil: +49 171 4536057
Fax: +49 761 3836 136
guenter.maier@bws-trewitax.de
Die Präsentation der Referenten finden Sie auf den Folgeseiten !

Prüfungsfeste Gestaltung von
Verrechnungspreisen -
Herausforderung für den Mittelstand!
IHK Südlicher Oberrhein,
Freiburg
24. Juni 2013
Winfried Ruh
Steuerberater
Fachberater für
Internationales Steuerrecht
Günter Maier
Steuerberater
Wirtschaftsprüfer

Verrechnungspreise
Gliederung
I. Verrechnungspreismethoden
II.
III.
Funktionsverlagerung
Dokumentationspflichten
IV. Erfahrungen aus Betriebsprüfungen – Ausblick
V. Typische Fallbeispiele aus der Berater- und Prüfungspraxis
1

I. Verrechnungspreismethoden
Verrechnungspreisdefinition
Verrechnungspreise (VP) =
Wertansätze für Produkte, Dienstleistungen und andere Güter, die zwischen nahestehenden
Unternehmen übertragen oder überlassen werden.
Deutschland
USA
• Lieferung von Produkten
• Überlassung immaterieller
Wirtschaftsgüter (WG)
M-AG
100%
T-Ltd.
• Dienstleistungen
• Darlehensgewährung
• Arbeitnehmerentsendung
VP-Problematik betrifft ausschließlich multinationale Unternehmen!
2

I. Verrechnungspreismethoden
Überblick
Verrechnungspreismethoden
Transaktionsbezogene
Standardmethoden
Gewinnorientierte
Methoden
Preisvergleichsmethode
Wiederverkaufspreismethode
Kostenaufschlagsmethode
Geschäftsvorfallbezogene
Nettogewinnmethode
(TNMM)
Gewinnvergleichsmethode
(CPM)
Gewinnaufteilungsmethode
(PSM)
3

I. Verrechnungspreismethoden
Preisvergleichsmethode (1/3)
• Vergleich der vom Steuerpflichtigen angesetzten Verrechnungspreise mit Preisen aus
vergleichbaren Geschäften zwischen Fremden am Markt.
• Die Preisvergleichsmethode bildet den Fremdvergleichsgrundsatz am besten ab
(„direkteste und unmittelbarste Methode“).
• Die Preisvergleichsmethode ist jedoch nur anwendbar, wenn bei Vergleichsgeschäften
folgende Faktoren zumindest ähnlich und Anpassungen möglich sind:
‣ Güter und Leistungen
‣ Geschäftsbedingungen
‣ Marktverhältnisse
4

Faktoren von Vergleichsgeschäften
I. Verrechnungspreismethoden
Preisvergleichsmethode (2/3)
Garantieleistungen
Währungsrisiken
Geschäftsstrategien
Zahlungsbedingungen
Lieferkonditionen
Zeitpunkt des Geschäfts
Markt-/Handelsstufe
Transportkostenübernahme
Umsatzvolumen (inkl. Rabatte/Boni)
Vergleichbarkeit Güter/Leistungen
(z. B. Eigenschaften, Qualität, Verfügbarkeit, Fertigstellungsgrad)
Vergleichbarkeit Marktverhältnisse
(z. B. Lage, Größe, Transparenz, Wettbewerbsverhältnisse, Preisniveau)
5

I. Verrechnungspreismethoden
Preisvergleichsmethode (3/3)
Äußerer Preisvergleich:
Marktpreise von vergleichbaren Geschäften zwischen Fremden.
Beispiel: Lieferung Pkw an Konzernvertriebsgesellschaft;
Wettbewerber liefert (vergleichbaren) Pkw an (vergleichbare)
Vertriebsgesellschaft.
Innerer Preisvergleich (betriebsinterner Fremdvergleich):
Marktentstandene Preise, die der Steuerpflichtige mit Fremden bei vergleichbaren
Geschäften vereinbart hat.
Häufigster Anwendungsfall der Preisvergleichsmethode.
Beispiel: Lieferung Pkw an Konzernvertriebsgesellschaft;
Lieferung (vergleichbarer) Pkw an unabhängigen
ausländischen Händler in einem vergleichbaren Markt.
Fazit:
Preisvergleichsmethode ist zwar als idealtypische Methode anzusehen,
aufgrund der mangelnden Verfügbarkeit von Vergleichsdaten in der
Praxis aber allenfalls im Wege des inneren Preisvergleichs anwendbar.
6

I. Verrechnungspreismethoden
Wiederverkaufspreismethode (1/2)
• „Retrograde Methode“ in Form einer Rückrechnung vom „Endkunden-Verkaufspreis“
des Wiederverkäufers auf den Lieferpreis des Konzernlieferanten durch Kürzung um
eine marktübliche Bruttogewinnspanne (Handelsspanne).
• Bruttogewinnspanne ist der Betrag, aus dem der Wiederverkäufer seine Aufwendungen
für den Vertrieb und andere Funktionen decken und einen Gewinn erzielen
kann.
Beispiel: Marktpreis bei Wiederverkauf an Fremde 100
./. Marktübliche Handelsspanne des Wiederverkäufers 35
= Angemessener Verrechnungspreis 65
• Auch hier Anwendung des betriebsinternen Fremdvergleichs als „innerer“ Margenvergleich
möglich.
• Vorteil:
‣ Weniger Berichtigungen als bei Preisvergleichsmethode notwendig, weil Handelsspannen
nicht so stark durch Produktunterschiede beeinflusst sind.
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I. Verrechnungspreismethoden
Wiederverkaufspreismethode (2/2)
• Nachteile:
‣ Weniger genau als Preisvergleichsmethode, weil Handelsspanne von anderen
(gewichtigen) Faktoren wie Bilanzierungsweise, Managementqualität oder
Geschäftsstrategie abhängig ist.
‣ Bemessung Gewinnaufschlag abhängig von Exklusivität des Vertriebsrechts sowie
Funktionsumfang, Handelsvolumen und Kostenstruktur des Wiederverkäufers.
• Praxisproblem:
‣ Regelmäßig geringe Verfügbarkeit von (anpassbaren) Vergleichswerten aus
Datenbanken; bei Datenverfügbarkeit fehlen oftmals Angaben zu der im Rahmen
der Funktions- und Risikoanalyse erforderlichen Anpassung an den Steuerpflichtigen.
• Anwendungsbereich:
‣ Besonders geeignet für Vertriebsgesellschaften.
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I. Verrechnungspreismethoden
Kostenaufschlagsmethode (1/2)
• Bestimmung VP durch Anwendung eines fremdüblichen Gewinnaufschlags auf die
Herstellungs- oder Selbstkosten.
• Ausgangspunkt ist nicht der Marktpreis, sondern Plan-, Normal- oder Istkosten.
• Idee: Marktwirtschaftlich geführtes Unternehmen ist nur dauerhaft funktionsfähig, wenn
Kosten voll gedeckt und ein Mindestgewinn erzielt wird (langfristige Preisuntergrenze).
Beispiel: Plan-, Normal- oder Istkosten 100
+ Branchenüblicher Gewinnaufschlag 12
= Marktpreis 112
• Höhe des fremdüblichen Gewinnaufschlags orientiert sich an:
‣ Branchenüblichen Verhältnissen
‣ Risiko, Funktion und Marktstellung des Unternehmens
‣ Mindestens angemessene Verzinsung des Eigenkapitals
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I. Verrechnungspreismethoden
Kostenaufschlagsmethode (2/2)
• „Ultima Ratio“- Methode, wenn für die Preisvergleichs- oder Wiederverkaufspreismethode keine
Marktpreise als Fremdvergleichswerte verfügbar sind.
‣ Am häufigsten angewandte Standardmethode in Deutschland!
• Nachteile:
‣ Dem liefernden Unternehmen wird aufgrund der Verwendung „normalisierter“
Gewinnaufschläge stets ein sicherer Gewinn unterstellt.
‣ Einbeziehung der Nachfrageverhältnisse fehlt. Damit werden bei der Preisfestsetzung nur
unternehmensinterne Faktoren des Liefernden/Leistenden, nicht aber die des Abnehmers
berücksichtigt.
‣ Unklarheit des Kostenbegriffs durch Verwendung unterschiedlicher Kostenbegriffe für die
Verrechnungspreisermittlung, soweit dafür betriebswirtschaftliche Gründe sprechen
(Wahlfreiheit zwischen Kostenbegriffen).
• Praxisproblem: Ermittlung der fremdüblichen Kostenbasis sowie der fremdüblichen Höhe des
Gewinnaufschlags.
• Anwendungsbereiche:
‣ Produktion (insbesondere für hochkomplexe technische Güter und Halbfertigfabrikate), Lohnveredelung,
Konzerndienstleistungen.
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I. Verrechnungspreismethoden
Geschäftsvorfallbezogene Nettogewinnmethode (TNMM) (1/2)
• „Transactional Net Margin Method“ (TNMM) vergleicht den Nettogewinn einzelner
Transaktionen mit Nettogewinnen vergleichbarer Transaktionen Dritter oder des
Steuerpflichtigen bei vergleichbaren Fremdgeschäften (interner Betriebsvergleich).
• Am häufigsten verwendete Methode in internationaler VP-Praxis.
Definition Nettogewinn:
Ordentliches Betriebsergebnis im Verhältnis zu Umsatz (Umsatzrendite), Voll- oder
Teilkosten (Net Cost Plus) oder betriebsnotwendigem Kapital (Return on Assets).
• Falls Vergleichsdaten nicht vorhanden: Rückgriff auf Datenbankvergleiche.
• Nachteil:
‣ Datenbanken enthalten i. d. R. keine transaktionsbezogene Daten, sondern
lediglich standardisierte, unternehmensbezogene Gewinn-, Rendite- oder
Finanzkennzahlen.
‣ Nur eingeschränkte Akzeptanz durch Finanzverwaltung.
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I. Verrechnungspreismethoden
Geschäftsvorfallbezogene Nettogewinnmethode (TNMM) (2/2)
• Anerkennung der TNMM durch die Finanzverwaltung erstmals in den VWG-Verfahren
sofern
‣ Standardmethoden wegen Fehlens oder Mängeln von Fremdvergleichsdaten nicht
anwendbar sind und
‣ Unternehmen bloße Routinefunktionen ausüben (z. B. funktions- und
risikoschwache Vertriebsgesellschaft) und
‣ Nachweis der Vergleichbarkeit geführt werden kann.
‣ Falls Unternehmen mehr als bloße Routinefunktionen ausüben, ohne
„Entrepreneur“ zu sein (sog. „Mittelunternehmen“, z. B. vollausgestattete
Vertriebsgesellschaft), soll TNMM nur für Verprobungszwecke anwendbar sein.
Hohe Hürden für die Anerkennung der TNMM durch die Finanzverwaltung
• OECD-RL: Anerkennung der TNMM als eigenständige/gleichrangige Methode, wenn
diese zu zuverlässigeren Ergebnissen führt als Standardmethoden.
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I. Verrechnungspreismethoden
Gewinnvergleichsmethode (CPM) (1/2)
• „Comparable profits method“ (CPM): Nach dieser US-VP-Methode werden VP steuerlich
anerkannt, wenn die Gewinne des Unternehmens bzw. seiner Geschäftszweige im
Rahmen einer statistisch ermittelten Gewinnbandbreite vergleichbarer Unternehmen
liegen. Dabei erfolgt eine Mehrjahresbetrachtung.
• Am häufigsten verwendete VP-Methode in den USA, die den Charakter eines externen
Betriebsvergleichs hat.
• Gem. US-Regulations zu VP gleichrangige Anwendung wie Standardmethoden i. S. d.
„best method rule“, wonach die VP-Methode zu verwenden ist, welche für eine Geschäftsbeziehung
mit der höchsten Zuverlässigkeit zu einem fremdüblichen VP führt.
• CPM stellt sehr hohe Anforderungen an die Ähnlichkeit der Vergleichsunternehmen.
• Hohe Praktikabilität, da unternehmensbezogene Informationen einfacher, zahlreicher
und repräsentativer zu erheben sind als transaktionsbezogene Vergleichsdaten.
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I. Verrechnungspreismethoden
Gewinnvergleichsmethode (CPM) (2/2)
• Auch für CPM gilt Grundsatz der Transaktionsbezogenheit allerdings in Form eines
„top-down“-Ansatzes, ausgehend von der Tätigkeit des Gesamtunternehmens. In der
US-Praxis ist eine Aufgliederung auf einzelne Transaktionen jedoch oft nicht möglich,
sodass die Analyse i. d. R. nur Geschäftsbereiche oder Gesamtunternehmen betrifft.
• Grundsätzlich keine Anerkennung durch die deutsche Finanzverwaltung
aufgrund der fehlenden Transaktionsbezogenheit.
• Folge: hohes Doppelbesteuerungsrisiko
• Ausblick: Es bleibt abzuwarten, ob die Finanzverwaltung die restriktive Ablehnung
beibehält (trotz Anwendung für Verprobungszwecke in Betriebsprüfungs(BP)-Praxis!)
und die Rechtsprechung dieser Verwaltungsauffassung widerspricht. Der BFH hält
zunehmend Gewinnvergleichsmethoden zur Überprüfung von VP für zulässig (vgl.
BFH, Urteil vom 17.10.2001).
14

I. Verrechnungspreismethoden
Gewinnaufteilungsmethode (PSM)
• Bei der „Profit Split Method“ (PSM) wird der Gesamtgewinn, den verbundene Unternehmen
aus gemeinsam getätigten Transaktionen erzielt haben, entsprechend dem
bei dieser Transaktion erzielten Beitrag auf die beteiligten Unternehmen aufgeteilt.
• Die Aufteilung erfolgt dabei unter Berücksichtigung der von den beteiligten Konzerngesellschaften
ausgeübten Funktionen, übernommenen Risiken und dem dabei eingesetzten
Kapital.
• Die Gewinnaufteilung kann nach den folgenden beiden Methoden erfolgen:
Beitragsanalyse
(Vergleichende Gewinnaufteilung)
Aufteilung der Gewinne auf Basis der Betriebsergebnisse
unabhängiger Unternehmen mit
ähnlichen Tätigkeiten/Bedingungen (externe
Marktdaten).
Bei eingeschränkter Vergleichbarkeit sind
Anpassungen erforderlich.
Restgewinnanalyse
(international üblicher)
Aufteilung Gewinn in 2 Stufen:
1) Zunächst erhält jeder Geschäftspartner eine
angemessene Mindestrendite.
2) Verbleibender Gewinn wird auf Basis individueller
Beiträge (z. B. Wert der eingesetzten
immateriellen Wirtschaftsgüter) verteilt.
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II. Funktionsverlagerung
Grundsätze
• Erstmalige Regelung in § 1 Abs. 3 AStG / Funktionsverlagerungsverordnung (FVerlV)
mit Wirkung ab 2008
• BMF-Schreiben vom 13. Oktober 2010 (FVerl-VG)
‣Laut BMF-Schreiben ist der Begriff „Funktion“ objektbezogen oder tätigkeitsbezogen
zu verstehen. Somit bleibt die Definition des Begriffs Funktion sehr breit und sieht
eine Atomisierung der Funktion auf kleinstmögliche Einheiten vor. Auch eine reine
Produktsubstitution wird nach wie vor als Funktionsverlagerung betrachtet.
Beispiel: Produktion verschiedener Reifengrößen sind unterschiedliche Funktionen
‣Funktion ≠ steuerlicher Teilbetrieb; Gesetzgeber ging aber wohl von „organischem
Teil eines Unternehmens“ aus, was Teilbetrieb nahe kommt.
• Auch eine zeit- oder teilweise Funktionsverlagerung (z. B. Verlagerung des
Vertriebs einer bestimmten Produktgruppe) soll erfasst werden.
• Eine Verlagerung soll auch vorliegen, wenn eine Funktion eingestellt oder zumindest
innerhalb von 5 Jahren nach Aufnahme durch die ausländische Gesellschaft
eingeschränkt wird (Funktionsverdopplung, Bagatellregelung wenn Umsatz
jahresbezogen um nicht mehr als € 1 Mio./10 % sinkt)
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II. Funktionsverlagerung
Bewertung
• (Mangels vorhandener Fremdvergleichspreise) Bewertung der Funktionsverlagerung mit
dem sog. Transferpaket im Rahmen des hypothetischen Fremdvergleichs:
• Ermittlung eines fiktiven Einigungsbereichs auf Basis
Höchstpreis Erwerber und Mindestpreis Veräußerer
• Praktische Umsetzung über vier Unternehmensbewertungen
für das abgebende und aufnehmende Unternehmen
jeweils vor und nach der Funktionsverlagerung
‣ (umstrittene) Einbeziehung von Standortvorteilen
0
und Synergieeffekten des aufnehmenden Unternehmens
Preis
EINIGUNGS-
BEREICH
40
Verkäufer
30 Höchstpreis
20
Mindestpreis
10 Erwerber
• (Unübliche) Preisanpassungsklausel zugunsten Veräußerer bei erheblicher Abweichung
der Gewinnentwicklung innerhalb von 10 Jahren!
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II. Funktionsverlagerung
Vermeidung Transferpaketbewertung / Inboundfall
• Übertragung eines wesentlichen immateriellen Wirtschaftsgutes (sog. „dritte
Öffnungsklausel“) :
Ansatz von Einzelverrechnungspreisen, sofern
‣ das immaterielle Wirtschaftsgut für die verlagerte Funktion „erforderlich ist“ und
‣ Fremdpreis mehr als 25 % der Summe der Einzelpreise aller Wirtschaftsgüter
beträgt.
• Vermeidung Funktionsverlagerungsbesteuerung durch Lizenzierung, allerdings führt die
(anteilige) Einbeziehung des Geschäftswertes zu höheren und damit nicht marktgerechten
Lizenzsätzen, die vom ausländischen Fiskus nicht akzeptiert werden dürften.
• Übertragung von Routinefunktionen
Funktionsverlagerungsbesteuerung kann unterbleiben, sofern
‣ die Verlagerung der Funktion auf ein sog. „Routineunternehmen“ erfolgt,
‣ die Ermittlung der Vergütung im Wegen der Kostenaufschlagsmethode erfolgt und
‣ das inländisches Unternehmen die „abgegebenen“ Leistungen anschließend wieder
einkauft.
• Verlagerung vom Ausland ins Inland (Inboundfall)
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II. Funktionsverlagerung
Beispiel: Verlagerung der Vertriebsfunktion
Übertragung Vertrieb einschließlich
Kundenstamm auf die Tochter-AG
Mutter GmbH
Tochter-AG
Tochter-AG fungiert als Eigenhändler
Vertrieb von
Büromaschinen
• Die Verlagerung der Vertriebsfunktion erfüllt den Tatbestand einer Funktionsverlagerung.
• Transferpaketbewertung soweit keine Vergleichspreise vorliegen:
‣ Bewertung der Muttergesellschaft vor und nach der Verlagerung und
‣ Bewertung der Tochtergesellschaft vor und nach der Verlagerung.
• Annahme: Wertminderung bei inländischer Muttergesellschaft: T€ 300
• Wertsteigerung bei Tochtergesellschaft: T€ 400
• Angemessener Fremdvergleichspreis T€ 350, wenn mangels Glaubhaftmachung eines anderen
Wertes der Mittelwert des Einigungsbereiches zu Grunde zu legen ist.
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III. Dokumentationspflichten
Übersicht
Allgemein erforderliche Aufzeichnungen
gem. § 4 GAufzV:
In besonderen Fällen erforderliche
Aufzeichnungen gem. § 5 GAufzV:
‣ Beteiligungsverhältnisse,
Geschäftsbetrieb,
Organisationsaufbau
‣ Art und Umfang der
Geschäftsbeziehungen zu
verbundenen/Unternehmen
‣ Funktions- und Risikoanalyse
‣ Verrechnungspreis-Analyse
‣ Änderung von Geschäftsstrategien
(insbesondere Funktionsverlagerungen)
‣ Angaben bei Beteiligungen an
Umlageverträgen
‣ Angaben zu VP-Zusagen und
Vereinbarungen mit ausländischen
Finanzbehörden (z. B. Advance Pricing
Agreements (APAs))
‣ Angaben zu Preisanpassungen
‣ Angaben zu Dauerverlusten
‣ Angaben zu wesentlichen Funktions-/
Risikoänderungen
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III. Dokumentationspflichten
Übersicht
Übersicht Allgemeine Dokumentationspflichten gem. § 90 Abs. 3 AO
Sachverhaltsdokumentation
gem. § 1 Abs. 2 GAufzV
‣ Aufzeichnungen über Art, Umfang und
Abwicklung der Geschäftsbeziehungen
einschließlich deren wirtschaftlichen und
rechtlichen Rahmenbedingungen.
‣ Allgemeine Unternehmensinformationen
gem. § 4 Nr. 1 GAufzV.
‣ Geschäftsbeziehungen zu nahestehenden Personen
gem. § 4 Nr. 2 GAufzV.
‣ Funktions- und Risikoanalyse
gem. § 4 Nr. 3 GAufzV.
‣ Unterscheidung in Stamm- und
Transaktionsdaten.
Angemessenheitsdokumentation
gem. § 1 Abs. 3 GAufzV
‣ VP-Analyse gem. § 4 Nr. 4 GAufzV.
‣ Aufzeichnung der wirtschaftlichen und
rechtlichen Grundlagen für eine den Grundsatz
des Fremdvergleichs beachtende Vereinbarung
von Preisen und anderen
Geschäftsbedingungen zu anderen Personen (§
90 Abs. 3 Satz 2 AO).
‣ Dokumentation der angewandten VP-Methode,
Begründung für deren Eignung sowie
Darstellung der VP-Kalkulation.
‣ Sofern Fremdvergleichsdaten nicht
verfügbar sind: Dokumentation auf Basis
innerbetrieblicher Plandaten.
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III. Dokumentationspflichten
Grundsätze
• Grundsätzlich ist die VP-Dokumentation erst auf Anforderung durch den Betriebsprüfer, dann
aber innerhalb von 60 Tagen vorzulegen. Eine Fristverlängerung ist nur in begründeten Einzelfällen
möglich.
• Fristverkürzung auf 30 Tage bei außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen (z. B. wesentliche
Funktions-/Risikoänderungen (einschl. Funktionsverlagerungen), Abschluss/ Änderung wichtiger
langfristiger Verträge, Umstrukturierungen).
• Außergewöhnliche Geschäftsvorfälle sind ohnehin zeitnah, d. h. 6 Monate nach Ablauf des
Geschäftsjahres, zu dokumentieren. Wesentliche Änderungen bei Dauersachverhalten sind
ebenfalls dokumentationspflichtig (z. B. Änderung Vertriebsvertrag).
• Fremdsprachige Dokumentation ist nur mit Zustimmung des Finanzamts zulässig. Der Antrag
muss unverzüglich nach Anforderung der Dokumentation gestellt werden. Dokumentation in
englischer Sprache sollte i. d. R. akzeptiert werden.
• Verwendung von konzerninternen VP-Richtlinien zulässig.
• Aufzeichnungen müssen nicht den Nachweis der Angemessenheit der VP erbringen, sondern
lediglich ernsthaftes Bemühen der Einhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes zeigen.
Finanzamt muss wie bisher den Nachweis erbringen, dass VP nicht dem
Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen.
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III. Dokumentationspflichten
Funktions- und Risikoanalyse - Grundsätze
• Zentrale Bedeutung für VP-Bestimmung, da Fremdvergleich nur möglich ist, wenn
Funktionen und Risiken der herangezogenen Unternehmen bekannt und vergleichbar
sind.
• Höhe des fremdüblichen Preises hängt entscheidend von den ausgeübten
Funktionen, übernommenen Risiken und eingesetzten Wirtschaftsgütern (WG) ab.
• Je mehr Funktionen und Risiken vom Geschäftspartner ausgeübt bzw. übernommen
werden, desto höher wird auch der fremdübliche Preis sein.
• Die im Rahmen der Angemessenheitsdokumentation vorzunehmende VP-Analyse
basiert im Wesentlichen auf der Funktions- und Risikoanalyse.
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III. Dokumentationspflichten
Sanktionen bei Nichteinhaltung
Gem. § 162 Abs. 3 AO
Gem. § 162 Abs. 4 AO
• Nichtvorlage der Dokumentation
• Vorlage einer im Wesentlichen
unverwertbaren Dokumentation
• Nicht zeitnahe Dokumentation
außergewöhnlicher Geschäftsvorfälle
• Nichtvorlage der Dokumentation
• Vorlage einer im Wesentlichen
unverwertbaren Dokumentation
‣Zuschlag i. H. v. 5 -10 % der
Einkunftskorrektur, min. aber T€ 5
• Verspätete Vorlage einer Dokumentation
‣Umkehr Beweislast
‣Ausschöpfung Preisbandbreiten zu
Lasten des Unternehmens
‣Zuschlag min. EUR 100 pro Tag
Fristüberschreitung, max. € 1 Mio.
‣Keine Zuschläge bei entschuldbarer
Nichterfüllung oder geringfügigem
Verschulden.
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III. Dokumentationspflichten
Erleichterungen für „kleinere“ Untenehmen
• Umfangreiche Dokumentationspflichten greifen gem. § 6 GAufzV grundsätzlich
nicht für sog. „kleinere Unternehmen“.
• Lediglich Verpflichtung zur Vorlage vorhandener Unterlagen und zu mündlichen
Auskünften zum Nachweis fremdüblicher VP-Ermittlung innerhalb von 60 Tagen nach
Aufforderung durch Betriebsprüfer (Fristverlängerung möglich).
Definition „Kleineres Unternehmen“:
‣ Umsätze aus Lieferungen von Gütern/Waren max. € 5 Mio. und
‣ andere Leistungen (insbesondere Dienstleistungen) max. EUR 500.000
‣ jeweils im Verhältnis zu verbundenen Unternehmen im Wirtschaftsjahr.
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III. Dokumentationspflichten
Erleichterungen für „kleinere“ Unternehmen: Beispiel
Dienstleistungen
Deutschland T-AG i.H.v. 100 T €
S2-AG
Darlehenszinsen
i.H.v. 50 T€
Dienstleistungen
i.H.v. 300 T €
Lizenzvergütungen
i.H.v. 100 T €
Schweiz
S1-AG
Darlehenszinsen
i.H.v. 75 T €
M-AG
• T = inländische Tochtergesellschaft
• S2-AG = inländische Schwestergesellschaft
• S1-AG = ausländische Schwestergesellschaft
• M-AG = ausländische Muttergesellschaft
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III. Dokumentationspflichten
Erleichterungen für „kleinere“ Unternehmen: Beispiel
Beispiel - Lösung
• Ermittlung der schädlichen Grenze des § 6 Abs. 2 GAufzV der V-AG:
‣ Leistungen an die inländische Schwestergesellschaft bleiben unberücksichtigt.
‣ Addition der Leistungen an/von ausländische(n) Schwestergesellschaften und der
Muttergesellschaft:
300 T€ + 50 T€ + 100 T€ + 75 T€ = 525 T€ > 500 T€
‣ Grenze von 500 T€ für andere Leistungen als Lieferungen wird überschritten!
‣ T-AG unterliegt im folgenden Veranlagungszeitraum in vollem Umfang den
Dokumentationspflichten des § 90 Abs. 3 AO.
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IV. Erfahrungen aus Betriebsprüfungen
Verrechnungspreise – Dokumentationspflichten
• Fehlende Dokumentation außergewöhnlicher Geschäftsvorfälle.
• Unvollständige Offenlegung Geschäftsbeziehungen zu Konzernunternehmen.
• Fehlende Fremdvergleichsdaten/Nichtanerkennung der Fremdvergleichsdaten
mangels Vergleichbarkeit Vergleichsunternehmen führt zu Schätzung durch BP.
• Einforderung objektiver Beweis für die Fremdüblichkeit der VP, obwohl nach
Gesetzesansicht nur eine Begründung der Fremdüblichkeit erforderlich ist.
• Mangelnde Unterstützung Vertriebsgesellschaft durch ausländische Konzernmutter.
• Nichtanerkennung einer Dokumentation in englischer Sprache – Berufung auf EU-
Recht, wonach Englisch Amtssprache ist.
• Nur im Ausnahmefall Festsetzung von Sanktionen, weil i. d. R. das „ernsthafte
Bemühen“ zur Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes bei der VP-Ermittlung
erfüllt sein dürfte.
• Zulässige Anforderung der VP-Dokumentation im Rahmen von Zollprüfungen zur
Prüfung der konkreten Erhebung der Zölle.
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IV. Erfahrungen aus Betriebsprüfungen
Typische BP-Aufgriffe bei Verrechnungspreisen
• dauerhafte Ertragsschwäche der inländischen Muttergesellschaft.
• hohe Renditen ausländischer Tochtergesellschaften, die mit vergleichsweise
geringen Renditen bei der Muttergesellschaft einhergehen.
• Nichtanerkennung von Verrechnungspreisen aufgrund formaler Aspekte /
Rückwirkungsverbot bei beherrschenden Gesellschaftern.
Entschärfung durch aktuelle BFH-Rechtsprechung zu Vorrang des Fremdvergleichsgrundsatzes
in DBA-Fällen gegenüber den nationalen vGA-Regelungen.
• Kostenumlagen durch ausländische Konzerngesellschaften:
‣Abgrenzung des nicht abzugsfähigen Gesellschafteraufwands von abzugsfähigen
Verwaltungs- oder Personalkostenumlagen.
‣Kosten für die Implementierung von (weltweit eingesetzten) ERP-Systemen..
• Finanzierungen von Tochtergesellschaften:
‣ Steuerunwirksame Teilwertabschreibung auf Konzerndarlehen.
‣ Abzinsung unverzinslicher Konzerndarlehen.
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IV. Erfahrungen aus Betriebsprüfungen
Funktionsverlagerungen – typische Streitpunkte
• Unsicherheiten bei Schätzung des zukünftigen Gewinnpotentials .
• Beträchtliches Streitpotential aufgrund hoher Wertansätze aus der Transferpaketbewertung
(Ansatz des (anteiligen) Geschäftswerts; Einbeziehung von
Standortvorteilen des aufnehmenden Unternehmens; unzulässige Geschäftswertabschreibung
im aufnehmenden Staat).
• Besteuerung bei Übergang von Know-how bei Entsendung von Spezialisten.
• Besteuerung auch bei der Verlagerung unrentabler oder gesetzlich nicht mehr
erlaubter Aktivitäten.
• Funktionsverlagerungen auf ausländischen Betriebsstätten nach Umsetzung des
Authorized OECD-Approach (AOA ).
• rückwirkende Besteuerung für Zeiträume vor 2008.
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IV. Erfahrungen aus Betriebsprüfungen
Verrechnungspreise – Ausblick/Gestaltungshinweise
• VP-Gestaltung in mittelständischen Konzernen rückt verstärkt ins Visier der
Betriebsprüfung, um auch hier Gewinnverlagerungen ins Ausland zu vermeiden.
• Folge: Zukünftig verstärkte Prüfung der Einhaltung der VP-Dokumentationspflichten
im Mittelstand. Für diese Zwecke soll u. a. die Zahl der Betriebsprüfer
aufgestockt werden.
• Sorgfältig geplante und durchgeführte VP-Dokumentation, die das ernsthafte Bemühen
zur Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes bei VP-Ermittlung dokumentiert,
verhindert Probleme mit der BP und vermeidet Sanktionen.
• Besonderheit bei inländischen Vertriebsgesellschaften: Anlaufverluste im Fokus
der BP, Anerkennung nur über 3 Jahre, Erfordernis Totalgewinn nach ca. 5 Jahren zur
Vermeidung VP-Korrektur.
• Prüfung/Bewertung von Funktionsverlagerungen – Klärung des steuerlichen
Abschreibungspotentials im Ausland/Akzeptanz durch ausländische Finanzbehörden.
• Rechtssicherheit durch multilaterale Prüfungen (MLCs) oder
Vorabverständigungsverfahren (APA).
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V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Ausgangssituation
Freiburg
China
Repräsentationsbüro
M-GmbH
Unabhängige
Vertriebsagenten
• Die in Freiburg ansässige M-GmbH produziert Spezialmaschinen für den Automotive-Sektor.
• Der Vertrieb im wichtigsten Markt China wurde bislang über die M-GmbH vom Inland aus
organisiert.
• Vor Ort wurde der Vertrieb durch unabhängige Vertriebsagenten abgewickelt, die im Namen und
auf Rechnung der M-GmbH die Produkte vermitteln und umsatzabhängig vergütet werden.
Kunde
• Die geplante Ausweitung des Umsatzes erfordert eine eigene Präsenz vor Ort, um eine effizientere
Kundenbetreuung und Umsetzung der Kundenwünsche bei den Produkten zu erreichen.
• Eine spätere Produktion in China ist nicht ausgeschlossen.
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V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur
Freiburg
Gesellschafterdarlehen China
M-GmbH
Beteiligung
100%
V Ltd.
Kundenstamm
Kunde
• Die chinesische Vertriebsgesellschaft V Ltd. soll die Produkte der M GmbH im eigenen Namen auf
dem chinesischen Markt anbieten.
• Der Kundenstamm und das Vertriebs Know-How (einschl. der überwiegenden Zahl der
Vertriebsmitarbeiter ) werden auf die V Ltd. übertragen.
• Die V Ltd. soll als Full Risk Distributor (FRD) fungieren:
• Es ist geplant, dass die V Ltd. nach spätestens 3 Jahren die Gewinnzone erreicht.
• Zur Finanzierung der Markterweiterungsmaßnahmen erhält die V Ltd. von der Muttergesellschaft
ein Gesellschafter-Darlehen.
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V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Übersicht Vertriebsstrukturen
Funktionen
Full Risk Distributor
(FRD)
Low Risk Distributor
(LRD)
Akquisition, Vertragsverhandlungen + +
Auftragsbearbeitung + -
Lagerhaltung + -
Lagerplanung, Logistik + -
Preispolitik + -
Kundendienst + +
Inkasso + +
Marktforschung, Sortimentspolitik + -
Marketing (Strategie) + -
Werbung + +
Auswahl lokaler Vertriebspartner + -
Außendienst + +
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V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur – Wahl der (Standard)Verrechnungspreismethode
• Die Preisvergleichsmethode ist mangels Vergleichswerten nicht anwendbar.
• Grundsätzlich ist die Wiederverkaufspreismethode bei Vertriebsgesellschaften als
geeignetste Standardmethode anzusehen. Anwendung hängt konkret davon ab, ob Daten
zu vergleichbaren Bruttomargen vorhanden sind.
‣ über den internen Fremdvergleich mit vergleichbaren dritten Eigenhändlern oder
‣ über Datenbankabfragen in China.
‣ Risiko hoher Anlaufverluste durch hohe Markterschließungskosten.
‣ Unterschiedliche Kostenstrukturen der Vergleichsunternehmen können zu
dauernden Verlusten führen.
‣ Hohe Gewinne/Verluste bei plötzlichen Umsatzschwankungen.
mögliche Lösung:
geringere Bruttomargen + Übernahme Markterschließungskosten durch M GmbH.
• Die Kostenaufschlagsmethode ist für FRD aufgrund der damit verbundenen (bei
Vertriebsgesellschaften unüblichen) Gewinngarantie grundsätzlich weniger geeignet.
Abwandlung in Form der „Berry Ratio“ (Verhältnis Rohertrag/operativer Aufwand),
allerdings potenzielle Akzeptanzprobleme aufgrund geringerer Bekanntheit.
35

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur – Anwendung der (gewinnorientierten) TNMM
• Relativ einfache Bestimmbarkeit von Vergleichsmargen durch Datenbankanalysen.
• Geringere Anfälligkeit für Umsatzschwankungen.
• Gewinngarantie über Year End Adjustments ist bei Vertriebsgesellschaften nicht
fremdüblich und verursacht zudem Zollprobleme.
Lösung
Anwendung TNMM auf Basis von Budgetzahlen mit unterjähriger Anpassung bei
signifikanten ungeplanten Ereignissen und Entwicklungen.
• Aus chinesischer Sicht bietet sich die Anwendung der TNMM an, weil diese die am
häufigsten angewandte VP-Methode in China darstellt.
• Die Anwendung der TNMM scheidet aus deutscher Finanzverwaltungssicht jedoch
grundsätzlich aus, weil die V Ltd. kein Routineunternehmen ist.
36

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur – modifizierte Wiederverkaufspreismethode
Ziel: Vermeidung ungeplanter Verlustsituation bei der Wiederverkaufspreismethode
• 1. Schritt: Ermittlung einer Bandbreite fremdüblicher Nettomargen analog zur
TNMM über Datenbankvergleiche.
• 2. Schritt: Hinzurechnung des budgetierten Vertriebs- und Verwaltungskostenanteils
der Vertriebsgesellschaft zur Ermittlung fremdüblicher Bruttomargen.
• Bei Abweichungen der tatsächlichen Kosten von den budgetierten Kosten erfolgt eine
– vertraglich im Vorhinein geregelte – Anpassung der Bruttomargen.
• Sofern die angepasste Bruttomarge außerhalb der im 2. Schritt ermittelten
fremdüblichen Bruttomargen liegt erfolgt eine Anpassungszahlung zur Sicherstellung
der Fremdüblichkeit der Bruttomarge.
• Methode ist nach den OECD- Verrechnungspreisgrundsätzen, wonach vergleichbare
Funktionen sich in vergleichbaren Nettomargen widerspiegeln sollen, zulässig.
• Auch die deutsche Finanzverwaltung lässt diese Methode – ungeachtet ihrer
Gewinnorientierung – zu.
37

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur – Funktionsverlagerung
• Übertragung Kundenstamm und Vertriebs-Know-how auf die V Ltd. mit einhergehender
Funktionseinschränkung bei der M-GmbH erfüllt Tatbestand einer Funktionsverlagerung.
• Der Kundenstamm China kann annahmegemäß als wesentliches immaterielles
Wirtschaftsgut nachgewiesen werden (Wert > 25 % Transferpaket)
Anwendung der 3. Escapeklausel erlaubt Bewertung mit Einzelverrechnungspreis
ohne aufwändige Transferpaketbewertung des Gesamtunternehmens.
Streitfrage: zusätzliche Erfassung eines anteiligen Geschäftswerts?
• Bewertung des Kundenstamms (aus Vereinfachungsgründen incl. Vertriebs-Know-how)
auf Basis der mit dem Kundenstamm über dessen „Nutzungsdauer“ erzielbaren
Reingewinne nach Unternehmenssteuern.
• Abzinsung mit fremdüblichem Diskontierungsfaktor (in Abhängigkeit vom Marktrisiko)
ergibt Barwert der Reingewinne, der um einen Aufschlag für Steuern auf die
aufgedeckten stillen Reserven wg. Entlastungseffekt des Abschreibungspotentials beim
Käufer zu erhöhen ist (Tax Amortisation Benefit = TAB).
• Beispiel Kundenstammbewertung: Umsatzrendite 8 %;Diskontierungsfaktor 10 %;
Nutzungsdauer 10 Jahre Mindestwert von ca. 30 % des Ø-Jahresumsatzes; Erhöhung
um Aufschlagsfaktor (TAB) von ca. 1,3.
38

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Geplante FRD-Vertriebsstruktur – Schließung der V Ltd.
Freiburg
Gesellschafterdarlehen
China
M GmbH
Beteiligung 100%
V Ltd.
Kunde
Kundenstamm
Aufgrund von ungeplanten Umsatzeinbußen und damit verbundener zusätzlicher Markterschließungskosten
führt die Anwendung der Wiederverkaufspreismethode zu Dauerverlusten
und nach 4 Jahren zur Schließung der V Ltd.
Ausfall des Gesellschafterdarlehens
Aufgrund des steuerlichen Abzugsverbots für Teilwertabschreibung auf Gesellschafterdarlehen
wirken sich die Markterschließungskosten / Anlaufverluste steuerlich bei der M-
GmbH nicht aus.
39

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Abwandlung: Prinzipalstruktur mit LRD-Vertriebsgesellschaft
Freiburg
Vertriebsvertrag
China
M GmbH
Beteiligung 100%
V Ltd.
Ware
Kunde
• Die M GmbH führt als Prinzipalgesellschaft die zentrale Absatzplanung durch (Marktforschung,
Auftragsbearbeitung, Sortiments- und Preispolitik).
• Die LRD Vertriebsgesellschaft V Ltd. besitzt nur eine eingeschränkte Vertriebsfunktion (Werbung
und Außendienst).
• Vertriebsvertrag zwischen M-GmbH und V Ltd. über unentgeltliche Überlassung Kundenstamm mit
Rückübertragung bei Beendigung des Vertriebsvertrags.
40

V. Fallbeispiel 1: Vertriebsaktivitäten im Ausland
Abwandlung: Prinzipalstruktur – steuerliche Folgen
• Anwendung der Kostenaufschlagsmethode bei LRD-Vertriebsgesellschaften mit
angemessenem Gewinnaufschlag auf Basis von Plankosten möglich.
• Transfer der Anlaufverluste auf Muttergesellschaft über Kostenaufschlagsmethode.
Verursachungsgerechte Zuordnung der Kosten der Markteinführung beim Hersteller
• Keine (steuerunwirksame) Finanzierung über Gesellschafterdarlehen erforderlich.
• Vermeidung einer Funktionsverlagerung aufgrund Ausnahmeregelung des § 2 Abs.
2 FVerlV (Ausübung Funktion nur gegenüber verlagerndem Unternehmen + Vergütung
nach der Kostenaufschlagsmethode).
• Keine Vergütung für Kundenstammüberlassung aufgrund Rückübertragung bei
Beendigung des Vertriebsvertrags.
Mögliche Nachteile:
‣ Akzeptanz des Modells durch ausländische Finanzverwaltungen?
‣ Risiko der Begründung einer Vertreterbetriebsstätte der Muttergesellschaft.
41

V. Fallbeispiel 2: Produktionsverlagerung ins Ausland
Ausgangssituation (Fortsetzung Fallbeispiel 1)
Freiburg
China
Jahr 2= Transfer Maschinen, Software, Dienstleistungen
M GmbH
Beteiligung 100%
V Ltd.
Lieferung Basiskomponenten
Jahr 1= Kundenstamm, Vertriebsfunktion, Vertriebsrechte
Kunde
• Während des Jahres 4 (nach Gründung der V Ltd.) wird deren Schließung durch
folgendes Analyseergebnis eines Beraters vermieden: Die kundenorientierte Applikation
(individuelle Montage der Basiskomponenten unter Einsatz einer Konfigurationssoftware)
soll zukünftig zusätzlich durch die V Ltd. mit eigenen Mitarbeitern realisiert
werden. Ziel ist verbesserte Kundenakzeptanz und verbesserte Lieferfähigkeit.
42

V. Fallbeispiel 2: Produktionsverlagerung ins Ausland
Ausgangssituation (Fortsetzung Fallbeispiel 1)
• Wichtige Maßnahmen hierzu: zwei gebrauchte Konfigurationsgeräte und Montagevorrichtungen
(BW T€ 100, VW T€ 150 liefert die M- GmbH); (sie erwirbt zur
Kompensation zwei neue Geräte/Vorrichtungen zum Kaufpreis von T€ 400; Lieferung
einer „Kopie“ der Konfigurationssoftware , Coaching der chinesischen Mitarbeiter durch
einen Ingenieur der M-GmbH für ca. 3 Monate.
• Die Lieferung der Basiskomponenten durch die M- GmbH soll zukünftig zu
vergleichbaren Preisen, die einem Dritt-Kunden (Importeur mit eigener Applikation)
fakturiert werden, erfolgen.
Im Ergebnis bedeutet dies: Vollkosten- Produktion plus 20%. Das Verkaufsvolumen
des Dritt-Kunden liegt derzeit bei ca. € 6 Mio.
• Bei der M- GmbH wird der Funktions- und Ausstattungsumfang der Applikationsabteilung
nicht reduziert bzw. durch den Erwerb technisch verbesserter Ausrüstung
deutlich verbessert, was wegen der Expansion im US- Markt erforderlich ist.
• Diese Situation lässt die M- GmbH durch zwei Berater beurteilen, die nachfolgend
dargestellten Ergebnisse präsentieren.
43

V. Fallbeispiel 2: Produktionsverlagerung ins Ausland
Lösung 1: Funktionsverlagerung
• Die Verlagerung der Vertriebsfunktion und der Applikation ist zusammenfassend als
eine einheitliche Funktionsverlagerung im Jahr 04 zu behandeln. (§ 1 II FVerlV und Tz.
2.1.2.4. VWG, da ein enger zeitlicher Zusammenhang besteht.
• Da ein Drittpreis für das Transferpaket nicht vorliegt und die Wahrnehmung einer
sogenannten Öffnungsklausel (§ 1 III S.9 AStG) nicht möglich sein dürfte, ist der Preis
für das Transferpaket durch den hypothetischen Fremdvergleich zu ermitteln.
• Hypothetischer Fremdvergleich: Kern der Preisfindungstheorie im AStG ist die
Annahme, dass ein Dritter transferierte Gewinnpotenziale angemessen bezahlen
würde. Methode: Kapitalwertorientiertes Verfahren, das national/ international
anerkannt ist, angewandt für beide Unternehmen mit der These der Informationssymmetrie.
Der Berater ist der Ansicht, dass im Prinzip S1 IdW (und nicht S5)
anwendbar sei.
• Relevant soll der Mittelwert zwischen Mindestwert (Wert bei der M- GmbH) und dem
Höchstwert (Wert bei der V Ltd.) sein, da eine Abweichung nicht glaubhaft begründet
werden könnte.
44

V. Fallbeispiel 2: Produktionsverlagerung ins Ausland
Lösung 1: Funktionsverlagerung
• Dass ein Verkäufer nicht ohne „Not“ 50% seiner Standortvorteile an den Verkäufer weitergibt, soll
nach Ansicht des Beraters kein ausreichendes Argument für die Finanzverwaltung sein.
• Es wird weiterhin empfohlen eine Preisanpassungsklausel i. S. d. §1 III S.11 und 12 AStG
vorzusehen.
• In einer ersten vereinfachten Berechnung des Transferpaketpreises wird der M- GmbH das Preisund
Steuerbelastungspotenzial skizziert. Dazu wird auf Folgendes hingewiesen:
‣ Die Planungskosten sind aus Vereinfachungsgründen zu 100% variabel, was nicht
der Realität entsprechen dürfte.
‣ Wegen weiterer Berechnungsprämissen siehe Fußnoten.
Der nach Funktionstransfer vorgesehene Preis für die Lieferung der Basiskomponenten ist
nicht zu beanstanden, da er mit dem „inneren Preisvergleich“ begründet werden kann.
Ergänzender Hinweis zur Abwandlung Fallbeispiel 1 mit LRD- Vertriebsgesellschaft:
Falls im Jahr 01 die „Prinzipalstruktur mit Kostenaufschlagsmethode“ anerkannt realisiert
wurde, geht der Berater davon aus, dass im Jahr 04 lediglich eine Funktions- verdoppelung
vorliegt.
45

V. Fallbeispiel 2: Gewinnpotenziale und Barwertberechnung
Bewertung China- Geschäft M-GmbH (vor Verlagerung Vertrieb/Applikation)
in t € J1 J2 J3 J4 J5 Restwert
Erlöse China 5000 4500 4000 3500 3000 2500
./. Produktionskosten
Applikation 10% 500 450 400 350 300 250
Basiskomponente 50% 2500 2250 2000 1750 1500 1250
Basisgewinn 15% v. 50% * 375 337,5 300 262,5 225 187,5
./. Vertrieb 20% 1000 900 800 700 600 500
./.Kapitalkosten 1% 50 45 40 35 30 25
Gewinn vor Steuern 11,5% 575 517,5 460 402,5 345 287,5
./. Steuern 30% ** 173 155 138 121 104 86
Gewinn nach Steuern 8% 403 362 322 282 242 201
Diskontfaktor Zins 10% 0,909 0,826 0,751 0,683 0,621 6,2090
Diskontierte Gewinne 366 299 242 192 150 1.250
Barwert der Gewinne 2.499
./. Buchwert f. AV 100
Veräuß./ Stillleg.kosten
Aufzudeckende stille Reserven
?
2.399
Kompensatorischer Zuschlag
für Steuerbelastung
i.H.v.30% (TAB) 1.028
Mindestkompensationszahlung
3.527
*Reduktion erforderlich, da diese Funktion nicht verlagert wird
** Evtl. plus Steuern auf Ausschüttungen
46

V. Fallbeispiel 2: Gewinnpotenziale und Barwertberechnung
Bewertung der V. Ltd. (für Vertrieb/Applikation)*
in t € J1 J2 J3 J4 J5 Restwert
Erlöse China 5000 5500 6000 6500 7000 7500
./. Produktionskosten
Applikation 5% 250 275 300 325 350 375
Bezug Basiskomponente 0,5 x 120% 3000 3300 3600 3900 4200 4500
./. Vertrieb 10% 500 550 600 650 700 750
./.Kapitalkosten 1% 50 55 60 65 70 75
Gewinn vor Steuern 24% 1200 1320 1440 1560 1680 1800
./. Steuern 25% 300 330 360 390 420 450
Gewinn nach Steuern 18% 900 990 1080 1170 1260 1350
Diskontfaktor Zins 10% ** 0,909 0,826 0,751 0,683 0,62 6,209
Diskontierte Gewinne n. St. 818 817 811 799 782 8.382
Barwert der Gewinne 12.409
* Ohne Tax Amortisation Benefit ( Aufschlag wegen Steuerersparnis aus Transfer)
** Ggf. plus spezifisches Länderrisiko China plus spezifischer Risikoaufschlag
47

V. Fallbeispiel 2: Gewinnpotenziale und Barwertberechnung
Lösung 1: Ermittlung Verrechnungspreis Funktionsverlagerung/ Lizenzierung
• Wenn keine Argumente geliefert werden können, um von der Mittelwertfiktion des §1 III S.7 AStG
abzuweichen, wird die Finanzverwaltung den Mittelwert des Einigungsbereiches als
fremdüblichen Verrechnungspreis anerkennen:
Mindestpreis(Sicht M- GmbH) T€ 3.527
Höchstpreis(Sicht V Ltd.) T€ 12.409
Mittelwert Verrechnungspreis ca. T€ 8.000
• Angestrebt wird eine „Nutzungsüberlassung“ (§4 II FVerlV), die dazu führen soll, dass die V
Ltd. für 10 Jahre jährlich T€ 800 an die M-GmbH bezahlt, jedoch unter der Annahme, dass China
diese Zahlung steuermindernd akzeptiert. Der Berater ist der Auffassung, dass für die Vertragsgestaltung,
wegen der Großzügigkeit der dt. Finanzverwaltung, nur Folgendes zu beachten
wäre, um die Interpretation eines „Ratenzahlungskaufes“ zu vermeiden:
‣ Regelung, dass wirtschaftliches Eigentum im Nutzungszeitraum bei der M- GmbH verbleibt.
‣ Lizenzierung des Transferpakets, also keine Aufteilung in dessen Bestandteile.
‣ Begrenzte Nutzungsdauer, innerhalb dessen der Wert des Transferpakets vergütet wird.
Danach Wechsel des rechtlichen und wirtschaftlichen Eigentums möglich.
Sinnvoll und erstrebenswert ist diese Vorgehensweise nur dann, wenn sie auch im Ausland (China)
akzeptiert wird und mögliche Quellensteuern keine Zusatzbelastungen auslösen.
48

V. Fallbeispiel 2: Produktionsverlagerung ins Ausland
Lösung 2: Unschädliche Funktionsverdoppelung
• Es liegt eine strategisch- ökonomische Fehlplanung vor, die im Nachhinein korrigiert
werden musste (durch Aufnahme der Applikation bei der V Ltd. oder deren
Schließung). Ein kausaler und damit wirtschaftlicher Zusammenhang mit der
Vertriebsverlagerung besteht nicht.
• Ergo: Die Aufnahme der Applikationsfunktion bei der V Ltd. ist als unschädliche
Funktionsverdoppelung einzuordnen, da insoweit keine Funktionsreduktion bei der M-
GmbH erfolgte.
• Die Lieferung der Maschinen, Software und die Dienstleistung „Coaching“ ist auf der
Basis Drittpreise (Einzel- Verrechnungspreise) zu fakturieren.
• Der vorgesehene Preis für die Lieferung der Basiskomponenten ist nicht zu
beanstanden, da er mit dem „inneren Preisvergleich“ begründet werden kann.
• Die bisherige steuerliche Behandlung der Übertragung der Vertriebsfunktion im Jahr 01
bleibt unberührt.
49

V. Fallbeispiel 3: Rücktransfer von Funktionen ins Inland
Ausgangssituation
Freiburg
Indien
Produktionsanlage, Kunden, Entwicklung
Tec
GmbH
Beteiligung 100%
High Tec
Ltd. (HTL)
Darlehensrückzahlung
Kunde
• Anfang 2008 hat die Tec GmbH für den Produktbereich C die Funktionen „Produktion, Vertrieb,
Entwicklung“ auf die HTL übertragen und den Wert des Transferpakets mit € 2 Mio. besteuert.
• Anfang 2011 wurde die HTL liquidiert und der Produktbereich C wieder in die Tec GmbH aufgenommen.
Die HTL hat für die Übertragung der materiellen Wirtschaftsgüter T€ 500 berechnet.
50

V. Fallbeispiel 3: Rücktransfer von Funktionen ins Inland
Lösung
• Derzeit findet eine Betriebsprüfung statt. Der Berater der Tec GmbH bittet den Prüfer folgendes in
der Steuerbilanz zu berücksichtigen:
‣ Einlage des Transferpakets „Produktionsberiech C“ zum 1.1.2011. Er verweist auf Tz. 3
VWG:
„Die Grundsätze dieses Schreibens gelten auch für Funktionsverlagerungen ins Inland.“
‣ Den Wert des Transferpakets hat der Berater mit € 1,5 Mio. ermittelt. Diesen möchte er
wie folgt bilanziell berücksichtigen:
€ 1,5 Mio../. bereits erfasste materielle WG T€500 = € 1 Mio.
Davon T€ 300 für übernommene Produktentwicklung (AfA auf ND 5 Jahre)
Davon T€ 300 für Kundenstamm (AfA auf ND 5 Jahre)
Davon T€ 400 für Geschäftswert (AfA auf ND 15 Jahre)
• Als Rechtsgrundlage wird angeboten:
§ 1 AStG; § 8 I KStG i. V. m. § 4 I S.8 i. V. m. § 6 I Nr.5 bzw. 5a EStG.
• Der Betriebsprüfer teilte dem Berater mit, dass er seinen Antrag bei der OFD
besprechen müsste.
51

Abkürzungsverzeichnis
Im Vortrag verwendete Abkürzungen
AO
Abgabenordnung
IdW
Institut der Wirtschaftsprüfer
AOA
Authorised OECD Approach
LRD
Low Risk Distributor
APA
Advance Pricing Agreement
MLC
Multilateral Control
AStG
BFH
Außensteuergesetz
Bundesfinanzhof
OECD
Organisation for Economic Cooperation
and Development
BP
Betriebsprüfung
OFD
Oberfinanzdirektion
BW
Buchwert
PSM
Profit Split Method
CPM
DBA
EK
ERP
FK
FRD
FVerlV
GAufzV
GF
Comparable Profits Method
Doppelbesteuerungsabkommen
Eigenkapital
Enterprise Resource Planning
Fremdkapital
Full Risk Distributor
Fremdvergleichsgrundsatzverordnung
Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung
Geschäftsführung
RL
TAB
TNMM
VGA
VP
VW
VWG
WG
WJ
Richtlinie
Tax Amortisation Benefit
Transactional Net Margin Method
Verdeckte Gewinnausschüttung
Verrechnungspreis
Verkehrswert
Verwaltungsgrundsätze-Verfahren
Wirtschaftsgut
Wirtschaftsjahr
GL
Geschäftsleitung
52

Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit!
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Winfried Ruh
• Steuerberater, Fachberater für Internationales Steuerrecht
• Geschäftsführer der Graf Kanitz Steuerberatungsgesellschaft mbH / bws Trewitax
GmbH (Mitglied der Geneva Group International (GGI))
• Autor verschiedener Veröffentlichungen im Bereich des Internationalen Steuerrechts
• Seit 2011 Mitglied des Fachausschusses „Fachberater für Internationales Steuerrecht“
bei der Steuerberaterkammer Südbaden
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Fortbildung am 24. Juni 2013 in Freiburg
Aktuelles aus der Gesetzgebung zu
Verrechnungspreisen (Teil I)
Die Neufassung des § 1 AStG durch das Vermittlungsverfahren
zum Amtshilfe-Richtlinien-Umsetzungsgesetz vom 5.6.2013
Dipl. Finanzwirt (FH) Thomas Rupp
Oberregierungsrat/Referent im Referat 33 – Unternehmenssteuerrecht und Internationales
Steuerrecht - des Ministeriums für Finanzen und Wirtschaft Baden-Württemberg
- 1 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
© Thomas Rupp

a) Neue Gewinnabgrenzungsgrundsätze
Betriebsstätte – Stammhaus
(u.a. Übernahme der Verrechnungspreisgrundsätze)
b) Verrechnungspreise bei Personengesellschaften
c) Sonstige Änderungen
- 2 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
© Thomas Rupp

Betriebsstättenbesteuerung
Änderungen - Grundproblematik
Stammhaus
Freistellung in
Anrechnung
auf Steuer in
Betriebsstätte
Gewinn
Steuer
Ausland
Ausland
Betriebsstätte
Gewinn
Steuer
Ausland
Stammhaus
• Zwischen inländischem Stammhaus und
ausländischer Betriebsstätte ist Gewinnabgrenzung
vorzunehmen, um
• Höhe ausländischer Steuern ermitteln
zu können, die in Deutschland nach
§ 34c EStG, § 26 KStG oder DBA
anzurechnen sind.
• den nach DBA freizustellenden Betrag
ermitteln zu können.
• Für Besteuerung inländischer Einkünfte
(§ 49 EStG) haben beschränkt Steuerpflichtige
(§ 1 Abs. 4 EStG, § 2 KStG)
eine Betriebsstättengewinnermittlung
vorzunehmen.
- 3 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
© Thomas Rupp

Betriebsstättenbesteuerung
Überblick Neue Grundprinzipien
• Neuregelung Betriebsstättenbesteuerung im Rahmen des JStG 2013 der Länder
(LJStG) und Vermittlungsverfahren zum Amtshilfeumsetzungsgesetz (JStG "light")
am 5.6.2013 abgeschlossen
• Umsetzung in § 1 AStG (Korrekturnorm ausschließlich zu Lasten des Spfl.).
• Implementierund sog. „Authorized OECD-Approach“ (AOA) in nationales Recht,
welcher erstmals in Art. 7 OECD-Musterabkommens 2010 enthalten ist
Konsequenz: Einführung des „Functionally Separate Entity Approach“,
d. h. uneingeschränkte Selbständigkeitsfiktion der Betriebsstätte
• Für Gewinnabgrenzung / Betriebsstättengewinnermittlung sind grds. sämtliche
Leistungsaustauschbeziehungen zwischen Stammhaus u. Betriebsstätte
entsprechend Fremdvergleichsgrundsatz zu bepreisen.
Gewinnrealisierung aus reinen Innentransaktionen ist nunmehr möglich
• Sämtliche Leistungsaustauschbeziehungen zwischen Stammhaus u. Betriebsstätte
sind zu dokumentieren u. deren Angemessenheit (sowohl dem Grunde als
auch der Höhe nach, Stichwort „Fremdüblichkeit“) zu begründen
• Reine „Betriebsstättenbilanzen“ reichen nicht (mehr) aus
entsprechende Änderung Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung
- 4 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
© Thomas Rupp

Betriebsstättenbesteuerung
Überblick Grundprinzipien - Vergleich
Beispiel: Reine Innentransaktionen
Bisherige Grundprinzipien
Neue Grundprinzipien
Ausland
Ausland
Stammhaus
Betriebsstätte
Stammhaus
Betriebsstätte
Innentransaktion
Veranlassungsprinzip: Reine Aufwandszuweisung
an Betriebsstätte
keine Gewinnrealisierung
Innentransaktion
Zuweisung fremdüblicher
Vergütung an Betriebsstätte
grds. Gewinnrealisierung
- 5 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
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Neue Gewinnabgrenzung
Ausgangspunkt der OECD
• Anlass: Unterschiedliche Interpretation des Artikels 7 OECD MA
• Art. 7 Abs. 1: “Gewinne eines Unternehmens
• Art. 7 Abs. 2: “funktionell selbständiges Unternehmen”
• Art. 7 Abs. 3: “Zuordnung von Kosten”
• Entwicklung einer Arbeitshypothese
• “unbeeinflusst von ursprünglicher Intention oder
• historischer Praxis und Interpretation”
- 6 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
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Neue Gewinnabgrenzung
Grundprinzip
• Entscheidung für die Methode des funktionell selbständigen
Unternehmens
• 2-stufiges Verfahren:
• Fiktion der Betriebsstätte als eigen- und selbständiges Unternehmen
• Fiktion der innerunternehmerrischen Leistungsbeziehungen als “dealings”
• Vergütung dieser “dealings” durch analoge Anwendung der (ursprünglich
1995er) Verrechnungspreisrichtlinien
• Beachtung betriebsstättenbezogener Besonderheiten
- 7 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
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Neue Gewinnabgrenzung
OECD - Musterabkommen 2010
Art. 7 Unternehmensgewinne
(1) Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaates können nur in diesem Staat
besteuert wer-den, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen
Staat durch eine dort belegene Betriebsstätte aus. Übt das Unternehmen seine Geschäftstätigkeit
auf diese Weise aus, so können die Gewinne, die der Betriebsstätte nach Absatz 2 zuzurechnen
sind, im anderen Staat besteuert werden.
(2) Bei der Anwendung dieses Artikels sowie von Artikel 23 A, 23 B sind die Gewinne, die der in
Absatz 1 genannten Betriebsstätte in jedem Vertragsstaat zuzurechnen sind, die Gewinne, die
sie hätte erzielen können, insbesondere im Verkehr mit anderen Teilen des Unternehmens, dessen
Betriebsstätte sie ist, wenn sie als selbstständiges und unabhängiges Unternehmen eine
gleiche oder ähnliche Geschäftstätigkeit unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen
ausgeübt hätte; dabei sind die vom Unternehmen durch die Betriebsstätte und durch andere
Unternehmensteile ausgeübten Funktionen, eingesetzten Wirtschaftsgüter und
übernommenen Risiken zu berücksichtigen.
(3) Ändert ein Vertragsstaat die einer Betriebsstätte eines Unternehmens eines Vertragsstaates zuzurechnenden
Gewinne in Übereinstimmung mit Absatz 2 und besteuert er dementsprechend
Gewinne des Unternehmens, die bereits im anderen Staat besteuert worden sind, so nimmt der
andere Staat eine entsprechende Änderung der von diesen Gewinnen erhobenen Steuer vor,
soweit dies zur Beseitigung einer Doppelbesteuerung erforderlich ist. Bei dieser Änderung
werden die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten einander erforderlichenfalls konsultieren.
- 8 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
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Umsetzung in Deutschland
06.03.2012: Referentenentwurf
23.05.2012: Gesetzentwurf der Bundesregierung (BReg)
06.07.2012: Stellungnahme Bundesrat (BR) - Änderungsvorschläge, Prüfbitten
05.09.2012: Gegenäußerung der Bundesregierung - nur wenige Vorschläge
sollen in das Gesetzgebungsverfahren einfließen
26.09.2012: Sachverständigenanhörung im Finanzausschuss Bundestag
25.10.2012: 2/3. Lesung Bundestag (BT)
08.11.2012: Finanzausschuss Bundesrat mit umfassenden VA Anträgen
23.11.2012: Beschluss Bundesrat - Ablehnung - Anrufung VA durch BReg
12.12.2012: Unechtes Vermittlungsverfahren (Mehrheitsbeschluss)
14.12.2012: Wegen Verfristung: BT vertagt auf 3. Januar Woche
17.01.2013: Bundestag lehnt Beschlussempfehlung VA zum JStG 2013 ab
28.02.2013: 2. und 3. Lesung AmtshilfeRLUmsG (JStG 2013 „light“) im BT
01.03.2013: Gesetzentwurf der Länder: „JStG der Länder 2013“ (LJStG)
22.03.2013: BR: AmtshilfeRLUmsG - Nachverhandlung im VA
05.06.2013: Umsetzung AOA in § 1 AStG im Vermittlungsverfahren
Demnächst: Anhörung zur Rechtsverordnung
Herbst: Veröffentlichung RVO
- 9 -
Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
© Thomas Rupp

Neue Gewinnabgrenzung
Umsetzung in § 1 AStG
Bisherige Rechtslage
§ 1 AStG bei Betriebsstätten bisher
nicht anwendbar:
• Betriebsstätte ≠ Steuerpflichtiger /
nahe stehende Person i. S. v. § 1
Abs. 2 AStG
• Vorgänge zwischen Betriebsstätte
und Stammhaus ≠ Geschäftsbeziehungen
i. S. v. § 1 Abs. 5 AStG
(„schuldrechtliche Beziehungen“)
Neue Rechtslage
§ 1 AStG anwendbar:
• Fiktion: Betriebsstätte = eigenständiges
Unternehmen (§ 1 Abs. 5 S. 2 AStG-E)
• Neudefinition „Geschäftsbeziehung“
(„wirtschaftliche Vorgänge“
§ 1 Abs. 4 AStG-E)
• Wirtschaftliche Vorgänge zwischen
Betriebsstätte u. Stammhaus gelten
explizit als Geschäftsbeziehungen
(§ 1 Abs. 4 Nr. 2 AStG-E)
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Neue Gewinnabgrenzung
Umsetzung in § 1 AStG
Änderung des Außensteuergesetzes (AStG)
§ 1 AStG wird wie folgt geändert:
In § 1 Absatz 1 wird nach Satz 1 folgender Satz eingefügt:
„Steuerpflichtiger im Sinne dieser Vorschrift ist auch eine Personengesellschaft oder eine
Mitunternehmerschaft; eine Personengesellschaft oder Mitunternehmerschaft ist selbst
nahestehende Person, wenn sie die Voraussetzungen des Absatzes 2 er-füllt.“
§ 1 Absatz 3 wird wie folgt geändert:
aa) In Satz 5 wird die Angabe „Satz 2“ durch die Angabe „Satz 3“ ersetzt.
bb) In Satz 6 werden nach dem Wort „Leistungsempfängers“ die Wörter „unter
Berücksichtigung funktions- und risikoadäquater Kapitalisierungszinssätze“ eingefügt.
cc) In Satz 9 werden die Wörter „unter Berücksichtigung funktions- und risikoadä­quater
Kapitalisierungszinssätze“ gestrichen.
dd) Satz 13 wird aufgehoben.
§ 1 Absatz 4 a. F. wird aufgehoben.
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Neue Gewinnabgrenzung
Umsetzung in § 1 AStG
Die folgenden Absätze 5 und 6 AStG werden bei § 1 AStG neu angefügt:
„(5) 1 Die Absätze 1, 3 und 4 sind entsprechend anzuwenden, wenn für eine Ge­schäftsbeziehung im Sinne
des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 2 die Bedingungen, ins­besondere die Verrechnungspreise, die der
Aufteilung der Einkünfte zwischen ei­nem inländischen Unternehmen und seiner ausländischen
Betriebsstätte oder der Ermittlung der Einkünfte der inländischen Betriebsstätte eines ausländischen
Unter­nehmens steuerlich zugrunde gelegt werden, nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen
und dadurch die inländischen Einkünfte eines beschränkt Steuerpflich­tigen gemindert oder die
ausländischen Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflich­tigen erhöht werden. 2 Zur Anwendung des
Fremdvergleichsgrundsatzes ist eine Be­triebsstätte wie ein eigenständiges und unabhängiges
Unternehmen zu behandeln, es sei denn, die Zugehörigkeit der Betriebsstätte zum Unternehmen
erfordert eine andere Behandlung. 3 Um die Betriebsstätte wie ein eigenständiges und unabhängi­ges
Unternehmen zu behandeln, sind ihr in einem ersten Schritt zuzuordnen:
1. die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausgeübt werden (Personalfunktionen),
2. die Vermögenswerte des Unternehmens, die sie zur Ausübung der ihr zugeord­neten Funktionen
benötigt,
3. die Chancen und Risiken des Unternehmens, die sie auf Grund der ausgeübten Funktionen und
zugeordneten Vermögenswerte übernimmt, sowie
4. ein angemessenes Eigenkapital (Dotationskapital).
4
Auf der Grundlage dieser Zuordnung sind in einem zweiten Schritt die Art der Ge­schäftsbeziehungen
zwischen dem Unternehmen und seiner Betriebsstätte und die Verrechnungspreise für
diese Geschäftsbeziehungen zu bestimmen.
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Neue Gewinnabgrenzung
Umsetzung in § 1 AStG
5
Die Sätze 1 bis 4 sind entsprechend auf ständige Vertreter anzuwenden.
6
Die Möglichkeit, einen Ausgleichsposten nach § 4g des Einkommensteuergesetzes zu bilden, wird
nicht eingeschränkt.
7
Auf Geschäftsbeziehungen zwischen einem Gesellschafter und sei­ner Personengesellschaft
oder zwischen einem Mitunternehmer und seiner Mitunternehmerschaft sind die Sätze 1 bis 4
nicht anzuwenden, unabhängig davon, ob die Beteiligung unmittelbar besteht oder ob sie nach § 15
Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes mittelbar besteht; für diese
Geschäftsbeziehungen gilt Absatz 1.
8
Ist ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden und macht der
Steuerpflichtige geltend, dass dessen Regelungen den Sätzen 1 bis 7 widersprechen, so hat das
Abkommen nur Vorrang, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der andere Staat sein
Besteuerungsrecht entsprechend diesem Abkommen ausübt und deshalb die Anwendung der
Sätze 1 bis 7 zu einer Doppelbesteuerung führen würde.
(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch
Rechtsverordnung Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes im Sinne der Absätze 1, 3 und 5
und Einzelheiten zu dessen einheitlicher Anwendung zu regeln sowie Grundsätze zur
Bestimmung des Dotationskapitals im Sinne des Absatzes 5 Satz 3 Nummer 4 festzulegen.“
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Neue Gewinnabgrenzung
Umsetzung in § 1 AStG
Anwendungsregelung zu § 1 AStG
……..
Dem § 21 werden die folgenden Absätze 20 und 21 angefügt:
„(20) § 1 Absatz 1 Satz 2 erster Halbsatz und Absatz 3 und 6 in der Fassung des Ar­tikels ... des
Gesetzes vom ... (BGBl. I S.... [einsetzen: Datum und Fundstelle des vor­liegenden Änderungsgesetzes])
ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzu­wenden.
§ 1 Absatz 1 Satz 2 zweiter Halbsatz in der Fassung des Artikels ... des Geset­zes vom ... (BGBl. I S....
[einsetzen: Datum und Fundstelle des vorliegenden Ände­rungsgesetzes]) gilt für alle noch nicht
bestandskräftigen Veranlagungen. § 1 Absatz 4 und 5 in der Fassung des Artikels ... des Gesetzes vom
... (BGBl. I S.... [einsetzen: Da­tum und Fundstelle des vorliegenden Änderungsgesetzes]) ist erstmals
für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2012 beginnen.
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Erläuterungen anhand OECD-Berichts
zur Betriebsstättengewinnaufteilung
• OECD-Betriebsstättenbericht 2010 am 22.7.2010 veröffentlicht
• Aufbau des OECD-Berichts
Teil I: Allgemeine Überlegungen (Grundsätze des AOA)
Teil II: Besondere Überlegungen zu Bankenbetriebsstätten
Teil III: Besondere Überlegungen zu Unternehmen, die mit
Finanzinstrumenten handeln („Global Trading")
Teil IV: Besondere Überlegungen zu Versicherungsbetriebsstätten
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Erläuterungen anhand OECD-Berichts
zur Betriebsstättengewinnaufteilung
• AOA sieht zweistufige Gewinnabgrenzung vor.
• Erster Schritt: Funktions- und Risikoanalyse, wobei die Betriebsstätte
als fiktiv selbständiges und unabhängiges Unternehmen zu behandeln ist.
• Zweiter Schritt: Bewertung der unternehmensinternen Liefer- und
Leistungsbeziehungen („Dealings") zwischen Stammhaus und Betriebsstätte
auf Basis eines Fremdvergleichs und unter Berücksichtigung der
OECD-Leitlinien 2010.
• AOA ist international nicht unumstritten:
• Vorbehalt durch zahlreiche OECD-Staaten (Griechenland, Türkei, Chile,
Neuseeland, Mexiko).
• Ablehnung durch UN.
AOA ist kein internationaler Standard.
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Neue Gewinnabgrenzung
Gewinnermittlungsschema nach § 1 Abs. 5 AStG
Gewinnabgrenzung / -ermittlung hat zweistufig zu erfolgen (§ 1 Abs. 5 S. 3 + 4 AStG):
1. Schritt: Funktionsanalyse
a. Identifizierung der von der Betriebsstätte ausgeübten Funktionen (Personalfunktionen)
b. Zuweisung Vermögenswerte zur Betriebsstätte („assets follow functions“)
c. Zuweisung Chancen + Risiken zur Betriebsstätte („chances + risks follow functions + assets“)
d. Zuweisung fremdübliches Eigenkapital zur Betriebsstätte auf Basis Funktionen,
Vermögenswerte, Chancen u. Risiken (Dotationskapital)
Ergebnis: „Betriebsstättenbilanz“ = Ausgangspunkt für 2. Schritt
2. Schritt: Transaktionsanalyse (Bestimmung der Geschäftsvorfälle „Dealings“)
a. Identifizierung Geschäftsvorfälle zw. Stammhaus u. Betriebsstätte „Betriebsstättenbilanz“
b. Bepreisung identifizierter Geschäftsvorfälle zur Gewinnabgrenzung / Gewinnermittlung
unter Berücksichtigung des Fremdvergleichsgrundsatzes
Ergebnis: Summe der Verrechnungspreise = „Betriebsstättengewinn oder -verlust“
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Neue Gewinnabgrenzung
Gesamtunternehmen
A Bilanz P
A GuV E
Materielle
WG
iWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
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Neue Gewinnabgrenzung
Funktions- und Tatsachenanalyse
• Zuordnung von Rechten und Pflichten aus Geschäftsvorfällen mit
unabhängigen Unternehmen
• Ermittlung der wesentlichen, von Personal ausgeführten Funktionen
(significant people functions), maßgeblich für
• Zuordnung des „wirtschaftlichen Eigentums" an Vermögenswerten und
deren Zuordnung zur Betriebsstätte
• Übernahme von Risiken und Zuordnung der Risiken zur Betriebsstätte
• Typische Funktionen: Produktion, Montage, Veredelung, Vertrieb ....
• Sonderfall: Einkauf:
• OECD-MA 2003: kein Grund Quellenstaat Gewinnanspruch zuzuweisen
• OECD-MA 2010: Streichung Art. 7 Abs. 4
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Neue Gewinnabgrenzung
Funktionsanalyse
Stammhaus
Betriebsstätte
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Neue Gewinnabgrenzung
Funktionsanalyse
1. Schritt: Funktionsanalyse
a. Identifizierung der von der
Betriebsstätte ausgeübten
Funktionen (Personalfunktionen)
Aufgaben /
Tätigkeiten = Basis
für Zuweisung
Funktionen
Bsp.: Produktion,
Vertrieb,
Dienstleistung, etc.
Kein Personal:
Zuzuordnende
Funktionen?
Zuweisungskriterium: Personalfunktionen
anhand der Aufgaben u. als Folge daraus, der
Tätigkeiten, die von dem Personal zu erfüllen
sind, das der Betriebsstätte zuzuordnen ist.
• Ausgangspunkt: Personal, das bei der festen
Geschäftseinrichtung arbeitet.
• Im Fall eines abhängigen Vertreters
(„Vertreterbetriebsstätte“), dem häufig keine
feste Geschäftseinrichtung zugewiesen werden
kann, sind Funktionen, d. h. die vom Vertreter
wahrgenommenen Aufgaben u. ausgeführten
Tätigkeiten zu analysieren (Tz. 60 OECD-
Betriebsstättenbericht).
• Umgang mit E-Commerce-Betriebsstätten
(Stichwort „Server-Betriebsstätten“) kein
Personal vorhanden, das Funktionen ausübt.
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Wirtschaftsgütern
A Bilanz P
A GuV E
m WG
m WG
IWG
iWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
A BSt Bilanz P A BSt GuV E
Nutzung
Sig. Personal
fkt. witschaftl.
Eigentum
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Vermögenswerten
• materielle Wirtschaftsgüter: „Gebrauch der WG" als Zuordnungskriterium
(widerlegbare Vermutung). Es sei denn, besondere Umstände erfordern andere
Zuordnung
• immaterielle Wirtschaftsgüter (iWG): Zuweisung des wirtschaftlichen Eigentums
aufgrund von wesentlichen von Personal ausgeübten Funktionen
z. B.
• Selbst geschaffene iWG ( z. B. Patente) z.B. Entscheidung für die
Entwicklung des iWG oder aktives Management des Forschungs- und
Entwicklungsprogramms, ausschließliche Nutzung
• Erworbene iWG (z. B. Patente) z.B. Entscheidung für den Kauf,
Evaluation des Patents, Folgeentwicklung, Evaluation, Risikomanagement,
ausschließliche Nutzung
• Marken: Funktionen in Zusammenhang mit Entwicklung und Kontrolle
von Markenstrategien, Schutz des Markennamens und Erhalt der Marke
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Wirtschaftsgütern
A Bilanz P
A GuV E
m WG
iWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
A BST Bilanz P
A GuV E
mWG
iWG
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Risiken
• Der Betriebsstätte werden Risiken zugeordnet, wenn Personal der
Betriebsstätte die wesentlichen Funktionen für die Übernahme dieser
Risiken ausübt (risk follows function)
• Folge:
• z.B. Lagerhaltungs-, Kredit-, Währungs-, Zins-, Markt-, Produkthaftungs-,
Garantierisiken
• Beispiel: Trifft Personal der Betriebsstätte wesentliche Entscheidungen
für die Produktentwicklung, d.h. für die Übernahme der Produkthaftungsrisiken,
ist dieses Risikos der Betriebsstätte zuzuordnen
• Grundsätzlich keine Trennung zwischen Funktion und Risiko
• Unterschied bei verbundenen Unternehmen: Übernahme und
Zuordnung von Risiken grundsätzlich durch „vertragliche“
Vereinbarung (Trennung von Funktion und Risiko möglich)
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Risiken
Marktrisiken
Kreditrisiken
Operative Risiken
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Risiken
A Bilanz P
A GuV E
m WG
iWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
A BST Bilanz P
A GuV E
m WG
iWG
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Neue Gewinnabgrenzung
Zuordnung von Eigenkapital
A Bilanz P
A GuV E
m WGs
IWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
A BST Bilanz P
A GuV E
m WGs
IWG
EK
Referenzgrösse für
Ermittlung und ggf. spätere
Korrektur des abzugsf.
Zinsaufwandes
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Neue Gewinnabgrenzung
Bestimmung abzugsfähiger Refinanzierungskosten
A Bilanz P
A GuV E
m WGs
IWG
Vbk
EK
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
Nachverfolgungsmethode
Fungibilitätsmethode
Variationen
A BST Bilanz P
A GuV E
m WGs
IWG
EK
Vbk
Zinsaufwand
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Neue Gewinnabgrenzung
Methoden zur (Eigen-)Kapitalzuordnung
Keine Einigung/Vorgabe der OECD
• Kapitalaufteilungsansatz
• Aufteilung des Eigenkapitals des Unternehmens entsprechend der
jeweiligen Vermögens- und Risikostruktur der Unternehmensteile
• „Fremdvergleich"
• Bestimmung des Eigenkapitals der Betriebsstätte in Anlehnung an die
Kapitalstruktur vergleichbarer, selbständiger Unternehmen
• Mindestkapitalmethode
• aufsichtsrechtliche Vorgaben (nur Banken und Versicherungen)
• Ökonomischer Kapitalallokationsansatz
• anhand interner Risikomodelle als Ausnahme
• Ungelöstes Problem der Unterkapitalisierung des gesamten Unternehmens
• Anwendung der Mindestkapitalmethode, oder Anpassung des
Eigenkapitals auf fremdübliches Niveau, danach Zuordnung
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Neue Gewinnabgrenzung
Schritt 2: Innerunternehmerische “dealings”
A StH GuV E
Allg Aufw.
Zinsaufw
Ertrag
Leistung
Aufwand
Fremdvergleichskonforme
Vergütung
Ertrag
A BSt GuV E
Zinsaufw
Allg Aufw.
Ertrag
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Neue Gewinnabgrenzung
Schritt 2: Innerunternehmerische “dealings”
• Mögliche „dealings":
• bei materiellen und immateriellen Wirtschaftsgütern:
„fiktive" Veräußerung bei Überführung
„fiktive" Vermietung
„fiktive" Lizenzierung
• „fiktive" Kostenumlagevereinbarung
(entsprechend Kapitel VIII OECD Leitlinien)
• „fiktive" Dienstleistungsvereinbarung
(entsprechend Kapitel VII OECD Leitlinien)
Aber regelmäßig kein Dealing für das EK/FK
Stammhaus und Betriebsstätte haben gleiches Rating
• Nachweis durch interne Dokumentation!
• Bei entsprechenden BP-Feststellungen auch durch Finanzverwaltung ansetzbar
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Neue Gewinnabgrenzung
Verordnungsermächtgung
Bisherige Rechtslage
Verordnungsermächtigung in § 1 Abs. 3
S. 13 AStG speziell zu
Funktionsverlagerungen
Neue Rechtslage
Verordnungsermächtigung in § 1 Abs. 6
AStG allgemein zu Fremdvergleichsgrundsatz
• Funktionsverlagerungen
• Inhalt „Betriebsstättenbilanzen“
• Ausnahmen von
Fremdvergleichsgrundsatz (z. B.
Darlehensbeziehungen, Kreditrating)
• Aufstellung widerlegbarer
Vermutungen
• Bestimmung Dotationskapital
• etc.
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Zeitliche Anwendung
§ 1 Abs. 5 S. 8 AStG - Escape/grandfathering rule
Beispiel 1 Beispiel 2
Electronic
s. r. o.
Vertriebs
BSt
X GmbH
Vertriebs
BSt
D will fortan AOA-Regeln anwenden und
BSt wie Eigenhändler mit Gewinnzuschlag
behandeln. Türkei hat AOA-
Grundsätze nicht umgesetzt, so dass
erhebliche Doppelbesteuerung droht.
Italien will BSt-Gewinne bereits nach AOA
besteuern. Das führt zu Doppelbesteuerung,
falls D nicht folgt. – Was ist zu tun?
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Zeitliche Anwendung
§ 1 Abs. 5 S. 8 AStG
• Problemfeld: Wie soll sich deutsches Unternehmen verhalten, wenn Betriebsstättenstaat
die AOA-Grundsätze ablehnt?
• Gewinnaufschläge auf bezogene Stammhausleistungen dürfen in diesem Fall das
ausländische Betriebsstätteneinkommen nicht mindern:
• Lösungsansätze:
• Steuerliche Doppelbelastung hinnehmen?
• Versuch, von Regelung des § 1 Abs. 5 S. 8 AStG-E Gebrauch zu machen?
• Gibt es Rechtsgrundlage für eine Klage im In- oder Ausland?
• Verständigungsverfahren?
• Im umgekehrten Fall gibt es keine unmittelbare Rechtsgrundlage, da AOA nicht
als Gewinnermittlungsvorschrift umgesetzt wird
Rechtsgrundlage Art 9 Abs. 2 OECD-MA?
• Notwendigkeit eines Verständigungsverfahrens
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Zeitliche Anwendung
§ 1 Abs. 5 S. 8 AStG
• Unmittelbare Anwendung
• DBA USA 2006/2008 (Protokoll)
• DBA Niederlande 2013/2014
• DBA Liechtenstein 2013/2014
• Aber zugleich auch Möglichkeit der AOA zur Anwendung ohne DBA-
Änderung auf der Basis der Gegenseitigkeit
• Verhandlungen mit allen EU-Staaten über Revision des Art. 7 (ablehnend wohl
Italien)
• Viele Verständigungsverfahren werden auf AOA Basis geführt
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© Thomas Rupp

Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit und Ihr Interesse!
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Aktuelle Neuerungen bei VP_IHK FR_Juni 2013
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Fortbildung am 23. Juni 2013 in Freiburg
Verrechnungspreise
Aktuelles Prüffeld der Finanzverwaltung I - Verlustvertriebsfirmen
Thomas Rupp, Dipl.-Finanzwirt (FH)
1
1

Verlustvertriebsfirmen
Beispiel 1
• Eine ausländische Vertriebsgesellschaft (A-TG) vertreibt seit 2000 die von ihrer deutschen
Muttergesellschaft (A-MG) hergestellten Maschinen in den USA Raum.
• Durchschnittlicher Jahresumsatz der A-TG seit 2000 = ca. 10 Mio Durchschnittlicher
Jahresverlust der A-TG seit 2000 = 500.000 Die Verluste werden durch die A-MG durch
Einzahlungen in die Kapitalrücklage finanziert bzw. es erfolgen
Darlehensfinanzierungen/Darlehensverzichte
• Der Vertriebsvertrag der A-TG hat eine Laufzeit von 1 Jahr und ist danach mit einer Frist von 3
Monaten kündbar.
• Die M-AG ist alleinige Inhaberin der produktbezogenen IWGs (Markenname, Know how etc.)
M-AG ist hochprofitabel und möchte den wichtigen US-Markt nicht aufgeben.
• Verlustursachen sind der harte Konkurrenzkampf und das hohe Kostenniveau (Löhne, Mieten,
Strom etc.).
• Die A-TG zahlt denselben Einkaufspreis wie alle anderen Konzernvertriebsgesellschaften
(einheitliche Preisliste).
• Die A-TG hat auf eigene Rechnung diverse Werbemaßnahmen gestartet, um den
Bekanntheitsgrad des Produktes - und damit den eigenen Umsatz - zu steigern.
• Branchenübliche Vertriebsrendite in USA = 2 %.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
2

Verlustvertriebsfirmen
• Eine deutsche Konzerntochtergesellschaft (A-TG) vertreibt seit 2000 die von ihrer
ausländischen Muttergesellschaft hergestellten Computer im deutschsprachigen Raum.
• Durchschnittlicher Jahresumsatz der A-TG seit 2000 = ca. 50 Mio Durchschnittlicher
Jahresverlust der A-TG seit 2000 = 3 Mio Die Verluste werden durch die ausländische A-MG
durch Einzahlungen in die Kapitalrücklage finanziert
• Der Vertriebsvertrag der A-TG hat eine Laufzeit von 1 Jahr und ist danach mit einer Frist von 3
Monaten kündbar.
• Die M-AG ist alleinige Inhaberin der produktbezogenen IWGs (Markenname, Know how etc.)
M-AG ist hochprofitabel und möchte den wichtigen deutschen Markt nicht aufgeben.
• Verlustursachen in Deutschland sind der harte Konkurrenzkampf und das hohe Kostenniveau
(Löhne, Mieten, Strom etc.).
• Die A-TG zahlt denselben Einkaufspreis wie alte anderen Konzernvertriebsgesellschaften
(einheitliche Preisliste).
• Die A-TG hat auf eigene Rechnung diverse Werbemaßnahmen gestartet, um den
Bekanntheitsgrad des Produktes - und damit den eigenen Umsatz - zu steigern.
• Branchenübliche Vertriebsrendite in Deutschland = 2 %.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
3

Verlustvertriebsfirmen
Rechtsprechung
• BFH-Urteil v. 17.2.1993, BStBI 1993 II 457
• BFH-Urteil v. 17.10.2001, BStBI 2004 II 171 (177)
• BFH-Urteil v. 6.4.2005, BStBI 2007 II 658
• Immer dann, wenn eine Vertriebsgesellschaft (= kein
Strategieträger!) die Produkte einer ihr nahe stehenden
Produktionsgesellschaft vertreibt und 3 Jahre lang nur ins Gewicht
fallende Verluste erzielt, wird eine widerlegbare Vermutung ausgelöst,
dass die vereinbarten Preise unangemessen und durch
das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind. (Beweislastumkehr!)
• Der Stpfl. kann aber darlegen, dass die Verluste auf
Fehlmaßnahmen oder nicht vorhergesehenen Entwicklungen
beruhen und dass er rechtzeitig Anpassungsmaßnahmen
ergriffen hat.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
4

Verlustvertriebsfirmen
Noch BFH Grundsätze
• Ein Einkaufspreis (Verrechnungspreis) hält nicht schon deshalb dem
Fremdvergleich stand, weil er sich an einer Preisliste orientiert, die für alle
Kunden des betreffenden Lieferanten gleichermaßen gilt.
Vergleichbarkeitsanalyse wichtig !
• Funktionen (F&E, Transport, Werbung
• Risiken (Reparaturen, Forderungsausfall, Preisverfall etc.)
• eingesetzte WG (Markenrechte, Kundenstamm, Kapital etc.)
• Geschäftsstrategie (Preisdumping, Flagge halten etc.)
• vertragliches Umfeld (Vertragsdauer, Kündigungsfristen, Exklusivrechte
etc.)
• Markenwerbung ist grds. Sache des Markenrechtsinhabers. Diese Aufgabe
kann aber auf TG verlagert werden, wenn ihr die Erzielung eines
angemessenen Totalgewinns in einem überschaubaren Zeitraum möglich
ist
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
5

Verlustvertriebsfirmen
Kernaussagen in OECD Guidelines
• Tz 1.70 u. 1.71 OECD-Guidelines2010:
• Ein unabhängiges Unternehmen, das wiederkehrende
Verluste erleidet, wird letzten Endes aufhören, ein Gewerbe
unter diesen Bedingungen zu betreiben. Im Gegensatz dazu
kann ein Verluste erzielendes verbundenes Unternehmen sein
Gewerbe fortsetzen, wenn dieses für den gesamten
multinationalen Konzern von Vorteil ist. ...
• In solchen Fällen liegt es nahe, die
Verrechnungspreisgestaltung näher zu prüfen. Es kann sein,
dass das Verlustunternehmen vom Konzern für die aus seiner
Tätigkeit gezogenen Vorteile keine ausreichende Vergütung
erhält.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
6

Verlustvertriebsfirmen
Noch OECD
• Tz 9.12 OECD Guidelines 2010:
• Finanzverwaltung kann die Risikoaufteilung (und damit die
Verlust­zuordnung !) ändern, falls keine Übereinstimmung mit
der wirtschaftlichen Substanz der Transaktion gegeben ist.
• Tz 9.20 u. 9.23 OECD Guidelines 2010:
• Für die Risikozuordnung zwischen Fremden wäre u.a.
entscheidend, wer die größere Kontrolle über die Risiken hat
(= Entscheidungsgewalt bzgl. Übernahme von Risiken u. deren
Management) und wer die finanziellen Kapazitäten für das
Tragen von Risiken hat.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
7

Verlustvertriebsfirmen
1) Wem gehören
die IWG
2) Entscheidungs
kompetenz ?-
3) Wer hat
finanzielle
Kapazität
4} Wer übt erfolgsentscheidende
Funktionen aus ?
5) Dauer u.nd
Kündigungsfr
ist der
Verträge
• Markenrechte siehe Verträge der * jeweiliges (selbst bzw. durch
• Warenzeichen Geschäftsführer Stammkapital beauftragte
• Know how • Verlustursachen, • Kapitalrücklagen ? Dienstfeister ?)
• Kundenstamm qualitativ u. quantitativ • Zuschüsse ?
F&E
• Rechte ausVerträgen • Gegenmaßnahmen ? •Höhe der Darlehen
Produktion
Design
Dienstleistungen
Vertrieb
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
8

Verlustvertriebsfirmen
Einordnung von Unternehmen (Tz. 3.4.10.2 VerwGrs 2005))
Unternehmen mit
Routinefunktion
„Mittlere Unernehmen
Strategieträger
• eher „funktionsbezogener“ Beitrag zur
Wertschöpfung
• starke Abhängigkeit von den Strategievorgaben
• Funktionen sind am Markt vergleichbar
• „Dienstleister“ für den Strategieträger
• typische „Unternehmerfunktion“
• Träger der Strategieentscheidungen
• grds. keine „Vergleichbarkeit“
• bei Verrechnungspreisbildung kein
Gewinnziel
• Träger der Gewinnchancen, aber
auch der Verlustrisiken
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
9

Prüfungsreihenfolge
Verlustvertriebsfirmen
Ist die Vertriebsfirma Strategieträger
Verluste sind hausgemacht ?
(z.B. Managementfehler, Diebstahl)
Verluste sind marktbedingt (z.B.
Werbeaufwand, Währungsverluste,
Absatz- / Preisrückgang, staatl. Eingriffe)
Verluste
anzuerkennen
bzw.
dem Vertrieb
zuzuodnen
Routineunternehmen: Versagung der Verluste !
Mittelunternehmen: Kappung
der Verluste,
sodass angemessener Totalgewinn
in überschaubarem Zeitraum erzielbar bleibt.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
10

Verlustvertriebsfirmen
• Steuerliche Hinweise – Aufzeichnungspflichten ab 2003
• § 2 (4) GAufzV:
• Bei wesentlicher Änderung von Dauersachverhalten sind Informationen
auch nach Geschäftsabschluss aufzuzeichnen. Insbesondere, wenn in
einem Geschäftsbereich Verluste erkennbar werden, die ein Fremder
nicht hingenommen hätte. Stpfl. muss aufzeichnen, was er zur
Beseitigung der Verlustursachen unternommen hat.
• §5 Nr. 5 GAufzV:
• Aufzeichnungen über Ursachen von Verlusten und über Vorkehrungen
zu deren Beseitigung, wenn Verlustausweis aus Geschäftsbeziehungen
mit Nahestehenden in mehr als 3 aufeinander folgenden
Wirtschaftsjahren
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
11

Verlustvertriebsfirmen
Mögliche Ursachen der Ertragsschwäche und deren steuerliche Bewertung
Betriebliche Gründe gesellschaftsrechtliche Gründe
= Entlastungsmöglichkeiten = steuerschädlich
a) Intern a) Finanzausstattung
• Managementfehler
• Fehlbudgetierungen b) Verrechnungspreise
• Sonderabschreibungen
b) extern
• Forderungsausfälle
• Marktverhältnisse
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
Entlastungsmöglichkeiten
• Managementfehler
• sind steuerlich zu akzeptieren, soweit sie nicht die
Leistungsbeziehungen zu verbundenen
Unternehmen berühren.
• Erfordernisse:
a) nachprüfbare Darlegung
b) rechtzeitige und angemessene Reaktion
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
• Entlastungsmöglichkeiten
• Fehlbudgetierungen
• sind steuerlich anzuerkennen, wenn
a) das Budget bei der Erstellung schlüssig gewesen ist, eine
spätere bessere Erkenntnis spielt keine Rolle
• b) die Erkenntnisse aus Fehlbudgetierungen der
Vergangenheit in nachfolgenden Zeiträumen berücksichtigt
wurden
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
Entlastungsmöglichkeiten
• Forderungsverluste
• z. B. durch den Konkurs eines wichtigen Geschäftspartners
sind steuerlich anzuerkennen.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
Entlastungsmöglichkeiten
• Veränderung der Marktverhältnisse
• z. B. durch Verdrängungswettbewerb,
Preisverfall, Marktsättigung oder
Konkurrenzabwehr sind steuerlich
anzuerkennen, wenn
a) eine nachprüfbare Darlegung erfolgt
b) dies von begrenzter Dauer ist und
c) die weitere Marktteilnahme im Eigen- und
nicht im Konzerninteresse erfolgt
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
Mögliche Lösung für die Beispielsfälle
• Die A-TG ist als sog "Mittelunternehmen" anzusehen.
• Die Verluste sind daher so zu kappen, dass ein angemessener Totalgewinn
in einem überschaubaren Zeitraum erzielbar bleibt.
• Verlust Jahre 1 - 3 bisher = ./. 9 Mio
• Steuerlich akzeptabler Verlust für diese Jahre = ./. 3 Mio. (basierend auf
erziefbarer Rendite von 2 %)
• vGA = 6 Mio
• verbleibender Verlustvortrag 31.12.3 = 3 Mio.
• Im outbound Fall beim Aufgriff durch ausländische Finanzverwaltung
Möglichkeit durch ein Verständigungsverfahren nachträglich
Betriebsausgaben/Einnahmekürzungen durch Korrektur der
Verrechnungspreise hinzubekommen.
• Für künftige Jahre: rechtzeitige Controllingmaßnahmen um durch
Anpassungen/Preisnachlässe/Zuschüsse reagieren zu können
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
X-USA
X-D-GmbH
Möglichkeit der Anpassung
Sachverhalt:
Die konzernabhänige inländische X-D GmbH vertreibt im eigenen Namen und auf
eigene Rechnung die von der US Muttergesellschaft entwickelten und
hergestellten Produkte.
In der VP-Dokumentation wird die X-D-GmbH – zutreffend – als limited risk
distributor qualifiziert.
Nach dem Vertriebsvertrag soll die X-D-GmbH eine angemessene Nettomarge
unter Auswertung der branchenüblichen Werte erhalten.
In der Planrechnung wird von einer Nettomarge von 3,5% der Umsatzerlöse
ausgegangen.
Der Außensteuerfachprüfer stellt folgendes fest:
Für das Jahr 2008 erfolgte im November 2009 eine Datenbankauswertung.
Im Rahmen der TNMM Berechnung ergibt sich eine Marge von 2 – 3 %. Die
Steuererklärung weist aufgrund der Nachbelastung im Dezember 2009 eine
Marge von 2,5% aus.
Problemfelder/Lösungsansätze
Ist es zulässig die ursprünglichen Plangewinne durch eine 1 Jahr später erfolgte
Datenbankauswertung nach unten korrigieren?
Anwendung der Tz. 2.4.2 der Verwaltungsgrundsätze-Verfahren zum
Rückwirkungsverbot?
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Verlustvertriebsfirmen
Handlungsalternativen für die Zukunft
• Ausgangspunkt für die Verlustsituation ist im Regelfall die Tätigkeit als sog.
Eigenhändler mit umfassendem Vertriebsrisiko
• Dieses besteht im Regelfall nicht bei einem Agenten oder Kommissionär
• Da oft der Verkauf durch eine ausländische Fa. erfolgen soll, da der Kunde
dies wünscht bleibt i.d.R. nur eine Kommissionärsstruktur
• Funktionsabschmelzung im Ausland
• i.d.R. kein Problem, da die stillen Reserven im Kundenstamm bei einer
Realisierung (Verkauf an die deutsche MG) durch den Verlustvortrag nicht
steuerwirksam werden.
• Aber: Problem Betriebsstätte
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Risiko Betriebsstättenbegründung
Nach Art 5 Abs 6 OECD-MA ist die Annahme einer BetrSt
ausgeschlossen, wenn das Unternehmen seine Tätigkeit durch
einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen
Vertreter ausübt.
Entscheidend sind hierbei, dass diese Personen unabhängig sind
und iR ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit tätig sind (s Rn 38ff des
OECD-MAK zu Art 5)..
Auch bei einem rechtlich unabhängigen Makler-Unternehmen
kann eine BetrSt begründet werden, wenn die geschäftlichen
Tätigkeiten für das Unternehmen eingehenden Anweisungen oder
einer umfassenden Aufsicht durch das den Auftrag vergebende
Unternehmen unterliegen. Insbesondere bei Ein-Firmen-Vertretern
im Konzern stellt sich die Frage der Bedeutung der wirtschaftlichen
Abhängigkeit (Kroppen/Hüffmeier, IWB F3 Deutschland Gr2, 637;
Rasch IStR 2011, 6 ).
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Risiko Betriebsstättenbegründung (2)
Finanzverwaltung D:
Tz. 4.2.2. der Verwaltungsgrundsätze Funktionsverlagerung
Tz. 1.2.2 der BetrSt-Verwaltungsgrundsätze (BMF v 24.12.1999,
BStBl I, 1076)
Abschlussvollmacht liegt vor, wenn das Unternehmen rechtlich
oder wirtschaftlich von dem Vertreter gebunden werden
kann, wobei eine mittelbare Stellvertretung möglich sein soll.
Die im Einzelfall nur schwer ermittelbare wirtschaftliche
Bindung soll anzunehmen sein, wenn die Person
bevollmächtigt ist, alle Einzelheiten des Vertrags verbindlich
für das Unternehmen auszuhandeln. Zudem kann dies nur
vorliegen, wenn der Kommissionär außerhalb des Rahmens
der ordentlichen Geschäftstätigkeit handelt.
IHK c) FR Thomas Verlustvertrieb Rupp 9/2012 Juni 2013 c)
21
21
Thomas Rupp

Risiko Betriebsstättenbegründung (3)
Das Conseil d’ État (F) - Rasch IStR 2011, 6 -:
Auch wenn die vom Kommissionär abgeschlossenen Verträge auf
Rechnung des Kommittenten abgeschlossen werden, wird dadurch
der Kommittent rechtlich nicht direkt gegenüber dem
Vertragspartner des Kommissionärs (dh dem Kunden) gebunden.
Daher soll folgerichtig der Kommissionär – der die Verträge im
eigenen Namen abschließt – eine BetrSt nicht begründen, nur weil
der Kommissionär Produkte oder Dienstleistungen des Prinzipals
auf Rechnung des Prinzipals (dh des Kommittenten) verkauft.
Dies gilt jedoch nicht, wenn der Kommittent durch die Verträge des
Kommissionärs mit dem Kunden selbst gebunden wird. Dies
könnte uU in einem Falle einer Anfrage oder eines
Genehmigungsvorbehalt der Fall sein. In diesem Fall wird der
Kommissionär als Vertreter angesehen und begründet eine
Betriebsstätte.
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Risiko Betriebsstättenbegründung (4)
Das Conseil d’ État (F):
Das Gericht hat auch herausgestellt, dass der Umstand, dass
die TG nur die Kommissionärstätigkeit ausübt, die wesentlichen
Risiken der Vertriebstätigkeit übernommen und die Kosten des
Marketings getragen hat nicht zur BetrSt-Begründung führt.
In einer derartigen Struktur kommt es auch nicht zur
Begründung einer Betriebsstätte durch eine „feste
Geschäftseinrichtung” da eine wirtschaftliche Abhängigkeit der
Vertriebs-TG nicht automatisch zur Verfügungsmacht der MG
über die Räumlichkeiten der TG führt.
Gleicher Meinung ist das oberste Gericht Norwegens im Fall
„Dell“ (Urteil vom 2. Dezember 2011)
Aber A.A. wohl italienisches Kassationsgericht „Philipp Morris“
IHK FR Verlustvertrieb Juni 2013 c)
Thomas Rupp
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Fortbildung am 24. Juni 2013 in Freiburg
Verrechnungspreise
Aktuelles Prüffeld der Finanzverwaltung I - Verlustvertriebsfirmen
Thomas Rupp, Dipl.-Finanzwirt (FH)
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 1
1
1

Gestaltungsmöglichkeiten bei Dienstleistungen
verrechnungspflichtige
Leistung
Dienstleistungsabrechnung
Pool-Umlage
Preisvergleichsmethode
Cost plus-Methode
Umlage der Kosten
ohne Gewinnaufschlag
über Lieferpreis
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 2
2

Dienstleistungen
• Tz. 6 der Verwaltungsgrundsätze vom 23.2.1983, BStBl I S. 218 (gilt im
Wesentlichen unverändert)
• Erster Schritt – Prüfung der betrieblichen Veranlassung
• Gesonderte Verrechnung für Leistungen außerhalb des
gesellschaftsrechtlichen Verhältnisses ist möglich, wenn:
– Im Fremdvergleich denkbar
– im vorhinein ein entgeltliches Leistungsverhältnis vereinbart wird,
– Leistung eindeutig abgrenzbar und messbar ist,
– Leistung im Interesse der empfangenden Person erbracht wird.
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 3
3

Dienstleistungen
Die Grundsätze gelten auch entsprechend im umgekehrten Fall der
Leistungserbringung durch ein inländisches Mutterunternehmen.
• In diesem Fall besteht aber kein faktisches Wahlrecht, die
Tochtergesellschaft zu belasten, sondern nach § 1 AStG droht eine
Hinzurechnung in Höhe des ortsüblichen Entgelts für die schuldrechtliche
Leistungserbringung.
• Gesellschaftsrechtliche Leistungen müssen hingegen nicht dem Ausland
belastet werden, bzw. die Belastung würde aus Sicht des ausländischen
Staates eine vGA an die deutsche Mutter/den Anteilseigner darstellen
(Übernahme einer originären gesellschaftsrechtlichen Verpflichtung / eines
Kostenblocks der der Sphäre des deutschen Anteilseigners zuzuordnen ist.
• In diesem Fall droht insoweit eine außerbilanzielle Korrektur im Rahmen
der BP (fiktive Einnahme).
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 4
4

Dienstleistungen
Leistungserbringung
Im
(betrieblichen/gesellschaft
srechtlichen) Interesse
der Muttergesellschaft
Kontrollleistungen
im Interesse des empfangenden
Unternehmens
Managementdienstleistungen
nicht verrechenbarer
Gesellschafteraufwand
verrechnungspflichtige
Leistung
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 5
5

Dienstleistungen bisher nach VPG 1983
nicht verrechenbare
Leistungen, z.B.
• Recht den Konzernnamen zu
führen – Abgrenzung zur
Überlassung des Markennahmens
• Tätigkeit des Vorstands und
Aufsichtsrat für die Muttergesellschaft
• Konzernorganisation und -planung
• Beteiligungscontrolling
• Konzernabschluss (strittig)
• Gesamtbudgeterstellung
zu verrechnende
Leistungen, z.B.
• Buchhaltungsarbeiten
• EDV-Support
• Finanzierungsvermittlung
• Marketing
• Steuerliche und rechtliche
Beratung
• Personaltraining
• Technische Unterstützung
• Erwerb von Wirtschaftsgütern
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 6
6

Dienstleistungen neue Liste
nicht verrechenbare
Leistungen
Verrechenbare Managementgebühren
Die OECD hat in den Guidelines 2010 diese Aussagen weitgehend überarbeitet.
Hiernach sind bei der steuerlichen Gewinnermittlung einer inländischen Konzerngesellschaft nur
deren betrieblich veranlasste Aufwendungen abzugsfähig, nicht aber jene, die auf
Gesellschafterebene durch die ausländische Muttergesellschaft entstanden sind. Kosten für
Leistungen, die im Anteilseignerinteresse getätigt werden (Shareholder Activities) sind daher
nicht verrechenbar.
Das österreichische BMF hat diese Aussagen aufgearbeitet und unter Berücksichtigung auch der
BFH-Rechtsprechung sowie früherer EAS Auskünfte in den österreichischen
Verrechnungspreisgrundsätzen vom 28. Oktober 2010, Az.: BMF-010221/2522-IV/4/2010
(https://findok.bmf.gv.at/findok/showBlob.do;jsessionid=C3CC651FEF6CA5F71E06F584F57D7
AE0/SDRLGESPDF-49970.1.X%2010.10.1010%2010101010-
0.SAVE?rid=35&base=GesPdf&gid=SDRLGESPDF-
49970.1.X+10.10.1010+10%3A10%3A10%3A10-0) aufgelistet.
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 7
7

Dienstleistungen neue Liste
nicht verrechenbare
Leistungen, z.B.
a) die Kosten des Vorstandes, Aufsichtsrates sowie der Gesellschafterversammlungen, soweit diese
Kosten nicht Tätigkeiten betreffen, die direkt für die Tochtergesellschaft erbracht werden (z.B. der Vorstand der
Mutter handelt Verträge für die Tochtergesellschaft aus);
b) Kosten, die die rechtliche Organisation des Konzerns als Ganzes betreffen einschließlich z.B. der
Konsolidierung der Konzernbilanz;
c) Kosten der Konzernspitzengesellschaft für ihr gesetzlich auferlegte Berichtspflichten über die wirtschaftliche
Lage der Konzerngesellschaften (EAS 2913 betr. die US-Soxkosten);
d) Kosten der Leitung und Organisation des Konzerns, die Festlegung der Konzernpolitik, die Finanzplanung
für den Gesamtkonzern sowie Konzernrestrukturierungskosten (EAS 2153);
e) Kosten im Zusammenhang mit Erwerb und Sicherung der Beteiligung an der Konzerngesellschaft (Beratung,
Finanzierung, Kontrolle);
f) Kosten aller anderen Aktivitäten, die auf gesellschaftsrechtlicher und nicht auf schuldrechtlicher Basis in Bezug
auf die Tochtergesellschaft erbracht werden (BFH vom 9.8.2000, I R 12/99, BStBl II 2001, 140);
g) „aufgedrängte Leistungen“, an denen seitens der Tochtergesellschaft kein Bedarf besteht, zB Verpflichtung
zur Teilnahme an einem neuen Softwaresystem (SAP-Projekt, EAS 3055) (Rn. 7.9 OECD-VPG);
h) die Gewährung und Nutzung des Konzernrückhalts einschließlich des Rechts, den Konzernnamen zu führen
(vgl. BFH vom 9.8.2000, I R 12/99, BStBl II 2001, 40) sowie der Vorteile, die sich allein aus der rechtlichen,
finanziellen und organisatorischen Eingliederung in den Konzern ergeben (z.B. höhere Kreditwürdigkeit, Rn.
7.13 OECD-VPG);
i) die Gewährung und Nutzung von Vorteilen, die sich infolge von Effizienzsteigerung bei anderen
Konzerngesellschaften oder von Synergieeffekten für die Tochtergesellschaft (z.B. Kreditwürdigkeit) ergeben
(Rn 7.12 OECD-VPG).
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 8
8

Dienstleistungen neue Liste
verrechenbare
Leistungen, z.B.
a) Beratungsleistungen in den eigenen wirtschaftlichen und rechtlichen Angelegenheiten der Tochtergesellschaft
einschließlich Übernahme von Buchhaltungsaufgaben;
b) die zeitlich begrenzte Überlassung von Arbeitskräften einschließlich solcher im Führungsbereich;
c) die Aus- und Fortbildung sowie die soziale Sicherung von Personal, das in der Tochtergesellschaft in dessen
Interesse tätig ist;
d) marktübliche Bereitstellungen von Dienstleistungen auf Abruf, soweit dokumentiert werden kann, dass die
Tochtergesellschaft diese benötigt, wobei das Ausmaß des tatsächlichen Leistungsbedarfes für einen
Mehrjahreszeitraum zu untersuchen ist (Rn. 7.17 OECD-VPG);
e) Produktions- und Investitionssteuerung, soweit diese im Interesse der Tochtergesellschaft erfolgt;
f) Kosten einer laufenden Konzernrevision, wenn diese die Tochtergesellschaft vom Aufwand einer eigenen
Revisionsstelle entlastet;
g) Beratung und Finanzierung beim Erwerb von Beteiligungen durch die Tochtergesellschaft;
h) Managementkosten (aber zu beachten: vorab ist hierbei zu prüfen, ob eine Übertragung des Managements auf
die Muttergesellschaft zu einem Wegzug der Tochtergesellschaft führt, da der tatsächliche Ort der
Geschäftsleitung sich verändern kann, Folge Schlussbesteuerung nach § 12 KStG
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 9
9

Dienstleistungen 2. Stufe der Prüfung
• Preisvergleichsmethode (selten)
z.B.:
– Stundensätze
– Gebührenangebote
– Fremdvergleich (z.B. Mietspiegel)
• Kostenaufschlagsmethode (Regelfall)
– VP-Ermittlung der Dienstleistungserbringung nach der
Kostenaufschlagsmethode
Selbstkosten des Dienstleisters
+ betriebs-/ branchenübl. Gewinnaufschlag
= Verrechnungspreis
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 10
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Dienstleistungen
Der Regelfall der Kostenaufschlagsmethode (2)
Definition der Kostenbasis und Kostenermittlung des
Dienstleistungserbringers durch
Kalkulationsmethoden, die betriebswirtschaftlichen
Grundsätzen entsprechen
– Vollkosten/ Teilkosten
– Istkosten/ Normalkosten/ Plankosten/ Sollkosten/
Standardkosten
– Kostenumfang; Zeitbezug
Fortbildung IStR 23.1.2012 Teil II IStR C) Thomas Rupp
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 11
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Dienstleistungen
Der Regelfall der Kostenaufschlagsmethode (3)
• Auswahl der Kostenbasis
– Grundsätzlich mit Vollkosten
– Teilkostenverrechnung, wenn Vollkostenverrechnung nicht fremdüblich
– Üblicherweise Plankosten (Preisbildung im vorhinein)
– Istkosten bei heterogenen Leistungen oder bei geringer Risikoübernahme durch den
Dienstleister
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 12
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X-USA
X-D-GmbH
Dienstleistungen
Beispiel 1: Sachverhalt: der im Maschinenbau tätigen D-GmbH
werden von der Muttergesellschaft folgende Managementfees
in Rechnung gestellt:
a) Gebühren für das Recht, den Konzernnamen zu führen (4%
Umsatzlizenz).
b) Gebühren für Hilfestellungen bei der Auswahl und der
Einstellung von leitenden Mitarbeitern (cost-plus).
c) Gebühren für die interne Revision im Rahmen des
Halbjahresabschlusses durch die Muttergesellschaft
Berichtserstellung nach dem Sorbanes-Oxley Act (laufendes
Reporting) - Vergleichspreise nach der ausl. WP-
Gebührenordnung).
d) Gebühren für ein sogenanntes „trouble shooting“
(Rufbereitschaft von Ingenieuren bei technischen Problemen)
im Verhältnis der Umsätze der TG. Im laufenden Jahr wird die
Leistung nicht in Anspruch genommen
e) Gebühren für steuerliche Beratung (Koordination,
Abstimmung, Finanzierung, Umstrukturierungen) in Höhe von
1000 €/Stunde.
f) Kosten für den konsolidierten Abschluss (im Verhältnis der
Umsätze)
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 13
13

Dienstleistungen
Beispiel 2: Falllösung
a) Firmennamenlizenz: bereits dem Grunde nach nicht anzuerkennen, Ausnahme:
es handelt sich gleichzeitig um ein Warenzeichen
b) Sichtung und Einstellung von Managern: Es liegt zwar im Interesse der MG,
qualifizierte Geschäftsführer für die TG zu finden, das vorrangige Interesse liegt
aber bei der TG, vergleichbare Leistungen werden auch am Markt angeboten
(Headhunter). Abrechnung nach cost-plus + angemessener Gewinn ist zu
akzeptieren
c) Interne Revision: Frage des Einzelfalles, ob im Interesse der MG oder TG,
vorrangig ist die Auswertung der Ergebnisse und die Berichtspflicht (Indiz: zuerst an
die Manager in D oder an die MG in Japan ??). Fremdpreis ist zu akzeptieren.
d) Rufbereitsschaft: Da insoweit die Kosten einer Art Versicherung eingespart werden,
dem Grunde nach zu akzeptieren.
e) Steuerberatung: Grenzfall, ob vorrangig im Interesse der TG oder MG, der Nutzen
muss dokumentiert werden. Die Höhe der Vergütung erscheint unangemessen
angesichts der Steuerberatergebührenordnung als Fremdvergleich.
f) Konsolidierter Jahresabschluss: Auch hier ist der betriebliche Vorteil nicht
erkennbar.
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 14
14

Dienstleistungen
K
A-BV
E
D-
Holding
X-BV
B-BS
B-BV
Beispiel 2: Ausgangsfall:
Aktuelle BFH-Entscheidung vom
24.8.2011, I R 5/10
Streitgegensstand u.a.
Managementdienstleistungsverträge
Tatsächliches Gehalt K+E
jeweils 1 Mio
BFH: Angemessenheitsprüfung nach
inländischen Grundsätzen, hier
mittlere Gesellschaft maximal
400 000 €
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 15
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Dienstleistungen
A GmbH
A-AG, Basel
Beispiel 3: Sachverhalt:
TG A-AG erbringt Dienstleistungen für die A-GmbH auf cost plus
Basis. In den nachgewiesenen Kosten sind auch Kosten
enthalten, die bei unmittelbarer Kostentragung
a)Nach § 4 Abs. 5 etc. EStG
b)§ 160 AO
nicht abzugsfähig wären
Lösungsansätze:
Differenzierung nach Poolmodel (dort nicht abzfl. Weil originäre
eigene Kosten der Innengesellschaft) oder Einzelabrechnung (nur
Betrachtung der Gesamtangemessenheit)
IHK_FR_Teil IV_Dienstleistungen c) Thomas Rupp 16
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Fortbildung am 24. Juni 2013 in Freiburg
Verrechnungspreise
Aktuelles Prüffeld der Finanzverwaltung III – Abgrenzung Eigen-
/lohnfertigung z.B. bei Fragen der Funktionsverlagerung
Thomas Rupp, Dipl.-Finanzwirt (FH)
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
1
1

Begriffsdefinitionen
Keine Funktionsverlagerung
(nach FVerlV, § 1 Abs. 4)
• Veräußerung oder Überlassung einzelner Wirtschaftsgüter
• Arbeitnehmerentsendungen im Konzern, wenn damit keine
Übertragung von Unternehmensfunktionen verbunden ist
• Verrechnungspreisabrechnung auf cost-plus Basis
• insbesondere Einschaltung eines Lohn- oder Auftragsfertigers
(s.u.)
Keine Transpaketbetrachtung
Wesentlichkeitsgrenze des § 1 Abs. 3 S. 9 AStG 25% (§ 1
Abs. 7 FVerlV)
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
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Begriffsdefinitionen
Keine Funktionsverlagerung nach den
Verwaltungsgrundsätzen
• Auftragsfertigung/Auftragsforschung
• Personalentsendung
• Substitution einer Funktion
• Neuaufnahme einer Funktion
• wirtschaftliche Auslegung
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
3
3

Funktionsabspaltung
Verlagerung einer (Teil-)Produktion eines
Eigenproduzenten auf einen Lohnfertiger
D
PL
X - AG
Auftraggeber
Beistellung Rohmaterial und
Know-how
X – Sp.z.o.o.
Lohnfertiger
„Rücklieferung“ der
bearbeiten Waren
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
4

Funktionsabspaltung
Verlagerung einer (Teil-)Produktion eines
Eigenproduzenten auf einen Lohnfertiger
Merkmale einer Lohn-/Auftragsfertigung:
Auslastungs- und Abnahmepflicht beim Auftraggeber
Auftraggeber behält Entscheidungsbefugnisse über den Produktionsvorgang
Auftraggeber stellt das Produktions-Know-how bereit
(wenn auch Beistellung des Rohmaterials = Lohnfertiger)
Auftraggeber übt die wesentlichen Funktionen aus, trägt die wesentlichen
Risiken und ist Eigentümer der wesentlichen (immateriellen)
Wirtschaftsgüter
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
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Funktionsabspaltung
Standortvorteile bei Lohnfertigung
A - GmbH
100 %
Lieferung
Produkt
A - Kft
HK lohnintensives Produkt bisher =
100 Euro
Lieferpreis = 99, 60 oder 22 ?
HK neu = 20 Euro
‣ Wenn Auftragsfertiger austauschbar ist u. keinen eigenen Vertriebsapparat
hat, sind die Standortvorteile dem Auftraggeber zuzurechnen
(Lieferpreis = ca. 22 Euro !). Entscheidend: Verhandlungsmacht.
• Anders FG Münster v. 16.3.2006, IStR 2006 Seite 794: hälftige Aufteilung.
• keine Anwendung durch Finanzverwaltung, die Verhandlungsmacht wurde nicht
berücksichtigt
IHK_FR_Teil V_Lohn-/Eigenfertigung c) Thomas Rupp
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