GrundzÃ¼ge des externen Rechnungswesens - Lehrstuhl fÃ¼r ...

Universität Duisburg-Essen 

Lehrstuhl für Unternehmensbesteuerung 

Univ.-Prof. Dr. Ute Schmiel 

Grundzüge des externen Rechnungswesens 

© Univ.-Prof. Dr. Ute Schmiel/Essen/Stand: April 2008 1




Lernziel der Vorlesung 

• Ek Erkenntnis, dass Gewinn- und Vermögenskonzeptionen vom jeweiligen 

Rechnungszweck abhängig sind. 

• Erlangung von Grundlagenwissen über die Gewinn- und dVermögenskonzeption des 

handelsrechtlichen Einzelabschlusses. Dazu gehören vor allem die 

handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften (Bilanzierung dem Grunde nach) und 

Bewertungsvorschriften (Bilanzierung der Höhe nach). 

• Gewinnung eines grundlegenden Einblicks in die Gewinn- und 

Vermögenskonzeption der International Financial Reporting Standards. 

Vorbemerkung: Die Vorlesung erfolgt auf der Grundlage des Rechtsstandes am 

01.04.2008. 0 008 Mögliche Auswirkungen u des Referentenentwurfs e e e e zum 

Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz werden im dritten Teil der Vorlesung behandelt. 





Vorlesungsgliederung 

li 1. Grundlagen des handelsrechtlichen htli h Einzelabschlusses 

1.1 Externes Rechnungswesen als Teilgebiet des Rechnungswesens 

1.2 Rechnungslegungspflicht 

g g 1.3 Zwecke der handelsrechtlichen Rechnungslegung 

2. Vermögens- und Gewinnkonzeption des handelsrechtlichen 

Einzelabschlusses 

2.1 Rechtsgrundlagen 

g 

2.2 Ansatzvorschriften der Aktivseite 

2.3 Ansatzvorschriften der Passivseite 

2.4 Bewertungsvorschriften der Aktivseite 

2.4.1 Bewertungsmaßstäbe für das Anlagevermögen 

242 2.4.2 Bewertungsmaßstäbe für das Umlaufvermögen 





Vorlesungsgliederung 

li 25 2.5 Bewertungsvorschriften der Passivseite 

it 

2.5.1 Bewertungsmaßstäbe für die Verbindlichkeiten 

2.5.2 Bewertungsmaßstäbe für die Rückstellungen 

2.6 Informationsvorschriften 

3. Internationalisierung der Rechnungslegung 

3.1 International Financial Reporting Standards 

32 3.2 Internationalisierung ti i des handelsrechtlichen htli h Einzelabschlusses 





Literaturhinweiset i 

• Baetge, Jörg/Kirsch, Hans-Jürgen/Thiele, Stefan: Bilanzen, 9. Aufl., Düsseldorf 2007 

• Ballwieser, Wolfgang: IFRS-Rechnungslegung. Konzept, Regeln und Wirkungen, 

München 2006 

• Buchholz, Rainer: Internationale Rechnungslegung: Die wesentlichen Vorschriften 

nach IFRS und HGB mit Aufgaben und Lösungen, 6. Aufl., Berlin 2007 

• Coenenberg, Alfred G.: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse: 

Betriebswirtschaftliche, handelsrechtliche, steuerrechtliche und internationale 

Grundsätze – HGB, IFRS und US-GAAP, 20. Aufl., Stuttgart 2005 

• Meyer, Claus: Bilanzierung nach Handels- und Steuerrecht, 18. Aufl., Herne 2007 

• Pellens, Bernhard/Fülbier, Rolf U./Gassen, Joachim: Internationale 

Rechnungslegung, 6. Aufl., Stuttgart 2008 

• Schildbach, Thomas: Der handelsrechtliche Jahresabschluss, 8. Aufl., Herne 2007 





Literaturhinweiset i 

zu ausgewählten Einzelproblemen: 

• Ballwieser, Wolfgang/Coenenberg, g g, Adolf G./Wysocki, Klaus von (Hrsg.): 

Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 3. Aufl., Stuttgart 2002 

• Ellrott, Helmut/Förschle,Gerhart/Hoyos, Martin/Winkeljohann, Norbert (Hrsg.): 

Beck‘scher Bilanz-Kommentar, 6. Aufl., München 2006 

Gesetze: Handelsgesetzbuch, Beck-Texte, 46. Aufl. 2007 





1. Grundlagen des handelsrechtlichen Einzelabschlusses 

1.1 Externes Rechnungswesen als Teilgebiet des Rechnungswesens 





Externes Rechnungswesen als Teilgebiet des Rechnungswesens 

Til Teilgebiete bit des Rechnungswesens 

• Kostenrechnung 

• Investitionsrechnung 

• Finanzrechnung 

• Unternehmensbewertung 

• Bilanzrechnung 





1.2 Rechnungslegungspflicht 





Rechnungslegungspflicht 

ht 

Handelsbilanzen (i.w.S.) 

• Ordentliche Handelsbilanzen 

o Einzelabschluss: Abschluss rechtlich selbständiger Unternehmen 

o Konzernabschluss: Abschluss der wirtschaftlichen Einheit Konzern 

• Außerordentliche Sonderbilanzen: z. B. Gründungsbilanz, Umwandlungsbilanz, 

Sanierungsbilanz 






ht 

Überblick über Rechtsformen 

Rechtsformen 

Einzelunternehmen 

Gesellschaften 

Kapitalgesellschaften 

•GmbH 

•AG 

•KGaA 

Personalistische 

Personengesellschaften 

•GbR 

•OHG 

• KG 


Kapitalistische 


Kapitalgesellschaft 

& Co. OHG/KG 





Rechnungslegungspflicht ht Überblick bli Rechtsformen 

Pflichten 


§§ 238 ff. HGB 

Publizitätspflicht 

§§ 325 ff. HGB 

Prüfungspflicht 

§§ 316 ff. 

HGB 

kaufmännisches 

Einzelunternehmen 

personalistische 

Personenhandelsgesellschaft 

Buchführungspflicht 

§§ 238, 239 

Bilanz, GuV 

§§ 242 -263 HGB 

keine 

keine 

kleine (nicht börsennotierte) 

t Buchführungspflicht 

fli ht Publizitätspflicht 

ität keine 

Kapitalgesellschaft/kleine 

kapitalistische 


§§ 238, 239 

Bilanz, GuV 

§§ 242 -263, 264 ff. HGB 

(Erleichterungen) 

Anhang §§ 284 ff. 





Rechnungslegungspflicht ht Überblick bli II 

Rechtsformen 

Pflichten 


§§ 238 ff. HGB 


§§ 325 ff. HGB 


§§ 316 ff. 

HGB 

mittlere (nicht börsennotierte) 

Kapitalgesellschaft/mittlere 

ll ittl 




§§ 238, 239, 

Bilanz, GuV §§ 242 -263, 

264 ff. HGB, 

Anhang §§ 284 ff., 

Lagebericht § 289 HGB 


(Erleichterungen) 

Prüfungs- 

pflicht 

große/börsennotierte 

Kapitalgesellschaft/große 




§§ 238, 239 

Bilanz, GuV §§ 242 -263, 

264 ff. HGB 

Anhang §§ 284 ff., 

Lagebericht § 289 HGB 



kaufmännisches 

Einzelunternehmen i.S.d. PublG 

Personalistische 


i.S.d. PublG 


§§ 238, 239 

Bilanz, GuV §§ 242 -263, 

265, 266, 268-275, 275 277, 

278, 281, 282 HGB 








ht 

Schema Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung 

Aktiva Bilanz (zeitpunktbezogene Rechnung) Passiva 

Vermögen 

• Grundstücke 

• Gebäude 

• Maschinen 

• Vorräte 

Kapital 

• Eigenkapital (Anspruch auf erwirtschafteten 

Gewinn) 

• Fremdkapital (Anspruch auf Zinsund 

Tilgung (grds. ergebnisunabhängig) 

gg) 

• Wertpapiere 

• Bankguthaben 






ht 

Schema Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung II 

Gewinn- und Verlustrechnung (zeitraumbezogene Rechnung) 

Aufwendungen 

Erträge 

Gewinn 

Reinvermögen (Eigenkapital) am Ende der Periode 

./. Reinvermögen (Eigenkapital) it am Anfang der Periode 

+ Entnahmen/./. Einlagen 

= Gewinn 





1.3 Zwecke der handelsrechtlichen Rechnungslegung 





Zwecke der handelrechtlichen htli h Rechnungslegung 

Mögliche Rechnungslegungszwecke 

• Dokumentation: Erfassung und Abbildung aller Geschäftsvorfälle 

• Zahlungsbemessung: 

o Ermittlung eines Gewinns, der dem Unternehmen unter Beachtung von 

Gläubigerinteressen i entzogen werden kann (Ausschüttungsbemessung) 

o Ermittlung eines Mindestgewinnanspruchs, der den Handlungsspielraum 

von Managern eingrenzt (Ausschüttungsbemessung) 

o Grundlage für die Ermittlung der ertragsteuerlichen 

Bemessungsgrundlage (so genanntes Maßgeblichkeitsprinzip) 

• Information: Vermittlung entscheidungsrelevanter Informationen an (potentielle) 

Eigen- und Fremdkapitalgeber 





Zwecke der handelsrechtlichen htli h Rechnungslegung 

Pi Principal-Agent-Problematik: i lA P tik Annahme und Voraussetzungen: 

Wirtschaftssubjekte handeln eigennutzorientiert und opportunistisch. 

• Principal beauftragt Agent 

• Principal und Agent verfolgen unterschiedliche Ziele 

• Informationsasymmetrie zwischen Principal und Agent 

Agent hat Wissensvorsprung 

Tätigkeit des Agent entzieht sich vollständiger Kontrolle 

Ergebnis der Beauftragung ist abhängig von der Tätigkeit des Agent und von 

exogenen Einflüssen 






Pi Principal-Agent-Problematik: i lA P tik Konsequenzen: 

Agent kann mangelhaftes Ergebnis mit exogenen Einflüssen rechtfertigen 

Principal setzt Anreize für zielkonformes Verhalten des Agent 

Rechnungslegung als Instrument zur Verhaltenssteuerung des Agent 






Zusammenhang zwischen Rechtsform und Principal-Agent-Problemen 

i P Eigenfinanzierte 

Principal-Agent-Probleme 

Fremdfinanzierte 

Principal-Agent-Probleme 

Voraussetzung: 

Voraussetzung: 

Fremdorganschaft 

Haftungsbeschränkung der Gesellschafter 

(natürliche Personen) 

Kapitalgesellschaften, kapitalistische 


Kapitalgesellschaften, kapitalistische 







Zwecke der Rechnungslegung 

HGB 

(Einzelabschluss) 

IFRS 

Gewinn- und Vermögensgröße 

für Kapitalaufbringungs- und 

Kapitalerhaltungsvorschriften 

primär: 

Verringerung von 

fremdfinanzierten Principal- 

Agent-Problemen durch 

Ausschüttungsbemessung/Kapi- 

talerhaltung 

Gewinn- und Vermögensgröße 

zur Vermittlung entscheidungsrelevanter 

Informationen 

primär: 

Verringerung von eigen- und 

fremdfinanzierten Principal- 

Agent-Problemen durch 

Information 






Ausschüttungsbemessung/Kapitalerhaltung 

h lt 

• Grundsätzlich darf an die Gesellschafter von Kapitalgesellschaften nur der 

handelsrechtliche Gewinn ausgeschüttet werden (§ 30 Abs. 1 GmbHG, § 57 AktG). 

• Gewinn bedeutet eine Mehrung des Reinvermögens. 

• Das Reinvermögen und die Reinvermögensmehrung werden vorsichtig ermittelt. 

Beispiele: 

• Die X-GmbH (Stammkapital in Höhe von 50.000 €) mit den Gesellschaftern X und Y 

erhält von der Z-Bank in der Periode 1 einen Kredit in Höhe von 1.000.000 €. Es 

handelt sich dabei um den einzigen Geschäftsvorfall der GmbH in der Periode 1. Ist 

es zulässig, dass die GmbH den Kredit an die Gesellschafter auszahlt? 

• Die X-GmbH erzielt in der Periode 2 einen Gewinn in Höhe von 50.000 €. In diesem 

Gewinn ist die Zinszahlung an die Z-Bank in Höhe von 100.000 € noch nicht 

berücksichtigt. Kann die X-GmbH an die Gesellschafter X und Y einen Gewinn in der 

Periode 2 ausschütten? 





2. Vermögens- und Gewinnkonzeption des handelsrechtlichen 

Einzelabschlusses 

2.1. Rechtsgrundlagen 





Rechtsgrundlagen 

Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (i.w.S.) 

• Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (i.e.S.) 

• Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung 

Herleitung von Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung 

• Induktive Herleitung 

• Herleitung „durch Nachdenken“ 

o Betriebswirtschaftlich-deduktive Herleitung 

o Herleitung durch juristische Gesetzesauslegung (Auslegung nach dem 

Wortlaut, Zusammenhang, juristischen Zweck) 

Zweck der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung: 

Ausschüttungsbemessung (vermögensabhängiger Gläubigerschutz) 

Problem: Bedeutung des § 264 Abs. 2 HGB (True and fair view) 






Rechtscharakter h der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierungi 

• Kodifizierte Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung (insbesondere obere 

Grundsätze): Rechtsnormen 

• Nicht kodifizierte Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung (insbesondere durch 

Rechtsprechung konkretisierte Grundsätze): Rechtsnormen (strittig) 

Inhaltliche Unterscheidung von Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung 

• Materielle Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung: Gewinn- und 

Vermögenskonzeption (gelten auch für die steuerliche Gewinnermittlung: so 

genanntes Maßgeblichkeitsprinzip) 

• Formelle Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung: insbesondere Fragen des 

Ausweises 






Materielle Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierungi 

• Grundsatz der Unternehmensfortführung g(§ 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB) 

umfasst auch die Aktivierung rein wirtschaftlicher Vorteile 

Aktivierung wirtschaftlichen Eigentums (§ 246 Abs. 1 S. 2 HGB) 

umfasst auch die Passivierung von wirtschaftlichen Vermögensbelastungen 

Irrelevanz von Zerschlagungswerten 

• Grundsatz der Einzelbewertung (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB) 

• Periodisierungsprinzip gp p(§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB) 

• allgemeines Vorsichtsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HS 1 HGB) 

• Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HS 2 HGB) 

• Anschaffungskostenprinzip (§ 253 Abs. 1 HGB) 






Materielle Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung II 

• Imparitätsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HS 1 HGB) 

Niederstwertprinzip (§ 253 Abs. 2, 3 HGB) 

Höchstwertprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HS 1 HGB) 

drohende Verluste aus schwebenden Geschäften (§ 249 Abs. 1 S. 1 HGB) 

• Objektivierungsprinzip 

Aktivierungsverbot originären immateriellen Anlagevermögens (§ 248 Abs. 2 HGB) 

Außenverpflichtung als Passivierungsvoraussetzung 

Stichtagsprinzip (§ 242 Abs. 1 S. 1 HGB) 

• Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) 

• nominelle Kapitalerhaltung 






Formelle Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierungi 

• Klarheit und Übersichtlichkeit (§ 243 Abs. 2 HGB) 

• Richtigkeit (§ 239 Abs. 2 HGB) 

• Vollständigkeit (§ 246 Abs. 1 HGB) 

• Saldierungsverbot (§ 246 Abs. 2 HGB) 





2.2. Ansatzvorschriften der Aktivseite 





Ansatzvorschriften der Aktivseite 

it 

Auf der Aktivseite it sind (grds. Aktivierungspflicht) i insbesondere auszuweisen: 

• Vermögensgegenstände 

• Aktive Rechnungsabgrenzungsposten 

Beispiel: i Die X-GmbH erzielt in der Periode 1 einen Gewinn in Höhe von 50.000000 €. In 

diesem Gewinn ist der folgende Geschäftsvorfall noch nicht berücksichtigt: Die X- 

GmbH kauft einen Vermögensgegenstand in Höhe von 50.000 €. Wirkt sich dieser 

Kauf auf den Gewinn der X-GmbH in der Periode 1 aus? 






it 

Systematisierung von Vermögensgegenständen 

Vermögensgegenstände 

materielle 

immaterielle 

bewegliche 

z.B. 

unbewegliche 

z.B. 

Rechte 

z.B. 

rein wirtschaftliche 

Vorteile 

z.B. 

- Maschinen 

- Grund und Boden - Konzessionen - derivativer Geschäftsoder 

Firmenwert 

- Wertpapiere - Gebäude - gewerbliche 

Schutzrechte - gesondert erworbener 

- Forderungen Kundenstamm 

- urhebergesetzlich 

geschützte Rechte 

- Nutzungsrechte 






it 

Vermögensgegenstände 

• Der Begriff Vermögensgegenstand ist gesetzlich nicht definiert. 

• Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Vermögensgegenstand durch drei 

Merkmale gekennzeichnet: 

o Wirtschaftlicher Vermögenswert: Verkörperung von Nettoeinnahmen 

o Greifbarkeit: zumindest Übertragbarkeit mit dem Unternehmen (strittig) 

o Selbständige Bewertbarkeit 






it 

Grundsätzlich gilt für Sachen und Rechte: 

• erfüllen Vermögensgegenstandskriterien 

• sind nur zu aktivieren, wenn sie sich im wirtschaftlichen Eigentum des Kaufmanns 

befinden. 

Beispiel: Der A hat dem B eine Maschine unter Eigentumsvorbehalt geliefert. Ist die 

Maschine bei A oder bei B zu aktivieren? 

• sind nur selbständig bewertbar, wenn sie sich nicht in einem einheitlichen Nutzungs- 

und Funktionszusammenhang zu einem anderen Vermögensgegenstand stehen. 

Beispiel: Der A ist rechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer eines Gebäudes. Er 

überlegt, ob es sich bei dem Personenaufzug des Gebäudes um einen eigen- 

ständigen Vermögensgegenstand handelt. 






it 

Ef Erfolgswirksam ik zugegangene Sachen und dRechte 

• Besonderheiten hinsichtlich der Greifbarkeit gelten, wenn Vermögensgegenstände 

g g 

erfolgswirksam zugehen. 

Beispiel: Der Verkäufer V hat in der Periode 1 mit dem Käufer K einen Kaufvertrag 

über eine Maschine geschlossen. Die Lieferung soll in der Periode 2, die 

Kaufpreiszahlung in der Periode 3 erfolgen. Wann entsteht bei V eine Forderung? 






it 

Wirtschaftliche h Vorteile erfüllen die Vermögensgegenstandskriterien i nicht unbedingt 

• Beispiel: Die X-GmbH führt eine Werbekampagne durch, für die sie 100.000 € 

bezahlt. Sie erwartet, dass (mindestens) in dieser Höhe zukünftig Gewinne anfallen 

werden und aktiviert deshalb einen Vermögensgegenstand „Werbekampagne“. 

Halten Sie diese Vorgehensweise für zulässig? 

• Beispiel: Der Gesellschafter A überlässt der A-GmbH ein Grundstück, das sich in 

seinem juristischen und wirtschaftlichen Eigentum befindet, unentgeltlich zur 

Nutzung, ohne sich dazu vertraglich verpflichtet zu haben. Entspricht es den 

Vermögensgegenstandskriterien, dass die A-GmbH in Höhe der voraussichtlich 

ersparten Pacht einen immateriellen Vermögensgegenstand „Nutzungsvorteil“ 

aktiviert? 

• Beispiel: Die A-GmbH erwirbt im Rahmen des Kaufs der B-GmbH einen derivativen 

Geschäfts- oder Firmenwert. In diesem Geschäfts- oder Firmenwert enthalten ist der 

Kundenstamm der B-GmbH. Muss die A-GmbH den Kundenstamm als 

eigenständigen Vermögensgegenstand aktivieren? 






it 

Übertragbarkeit b mit dem Unternehmen (BFH) versus Einzelverwertbarkeit 

it 

(handelsbilanzielles Schrifttum) als Vermögensgegenstandskriterium 

• Auswirkung bei derivativem Geschäfts- oder Firmenwert: 

Vermögensgegenstand bei Übertragbarkeit mit dem Unternehmen/kein 

Vermögensgegenstand bei Einzelverwertbarkeit 

• Geschäfts- oder Firmenwert: Aktivierungswahlrecht i h (§ 255 Abs. 4 HGB) 






it 

Beispiel i zum derivativen Geschäfts- oder Firmenwert 

Die X-GmbH erwirbt im Wege eines asset deal das gesamte Reinvermögen der Y- 

GmbH zu einem Kaufpreis von 500.000 €. Die Bilanz der Y-GmbH weist zum Stichtag 

des Kaufs folgende Aktiva und Passiva auf: 

Y-GmbH 

Vermögen 1.100.000 Eigenkapital 100.000 

Fremdkapital 1.000.000 

1.100.000 1.100.000 

Die Zeitwerte des Vermögens entsprechen den jeweiligen Buchwerten. Stellen Sie den 

Unternehmenskauf in der Handelsbilanz der X-GmbH dar. 






it 

Vermögen 

• Anlagevermögen: dazu bestimmt, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen 

(§ 247 Abs. 2 HGB) 

o abnutzbar: z. B. Maschinen, Gebäude 

o nicht abnutzbar: z. B. Grundstücke, Finanzanlagen 

• Umlaufvermögen: einmalige Verwendung durch Verbrauch/Veräußerung 

Differenzierung zwischen Anlage- und Umlaufvermögen ist abhängig von der 

• Eigenschaft der Vermögensgegenstände 

• betrieblichen Funktion der Vermögensgegenstände 

Beispiel: Die X-GmbH nutzt Maschinen zur Produktion, die Y-GmbH kauft Maschinen, 

um sie zu verkaufen. Handelt es sich um Anlage- oder Umlaufvermögen? 

Wichtig: Aktivierungsverbot für originäres immaterielles Anlagevermögen (§ 248 Abs. 2 

HGB) 






it 

Aktive Rechnungabgrenzungsposten (§ 250 Abs. 1 HGB) 

• Ausgaben vor dem Abschlussstichtag 

• Aufwand für bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag 

Aktive Rechnungsabgrenzungsposten g g verkörpern noch ausstehende Gegenleistungen 

g 

• Beschränkung auf zeitbezogene Gegenleistungen 

• insbesondere bei gegenseitigen Verträgen, bei denen Leistung und 

Gegenleistung auseinanderfallen 

Beispiel: Die X-GmbH (Mieter) zahlt am 01.11.der Periode 1 die Miete für das 

kommende Jahr. Wie ist die handelsbilanzielle Behandlung in der Periode 1 und 2? 






it 

Aktive Rechnungsabgrenzungsposten 

• grds. Aktivierungspflicht 

• aber Aktivierungswahlrecht für Disagio (§ 250 Abs. 3 HGB) 

Beispiel: i Die X-GmbH nimmt einen Kredit in Höhe von100.000 000 % mit einer Laufzeit 

von5Jahrenauf.DerZinssatzbeträgt6%,eswirdeinDisagioinHöhevon5% 

vereinbart. Wie ist die handelsbilanzielle Behandlung? 





2.3. Ansatzvorschriften der Passivseite 





Ansatzvorschriften der Passivseite 

it 

Auf der Passivseite it sind (grds. Passivierungspflicht) i insbesondere auszuweisen: 

• Verbindlichkeiten 

• Rückstellungen 

• Passive Rechnungsabgrenzungsposten 

• Eigenkapital 

i © Univ.-Prof. Dr. Ute Schmiel/Essen/Stand: April 2008 42





it 

Verbindlichkeiten 

it 

• Der Begriff Verbindlichkeit ist gesetzlich nicht definiert. 

• Beispiel: Die X-GmbH erzielt in der Periode 1 einen Gewinn in Höhe von 

50.000 €. In diesem Gewinn ist der folgende Geschäftsvorfall noch nicht 

berücksichtigt: Die X-GmbH nimmt ein Darlehen in Höhe von 150.000 € auf. 

Wirkt sich diese Darlehensaufnahme auf den Gewinn der X-GmbH in der 

Periode 1 aus? 






it 

Eine Verbindlichkeit it ist durch die folgenden Merkmale gekennzeichnet: 

• Wirtschaftliche Vermögensbelastung 

Beispiel: Die X-GmbH hat gegenüber dem A eine Verbindlichkeit aus Lieferung 

und Leistung in Höhe von 10.000 €. Diese ist bereits verjährt. Wie ist die 

handelsbilanzielle Behandlung? 

• Außenverpflichtung 

Beispiel: Die X-GmbH erhält ein Darlehn von ihrem Gesellschafter X. Ist das 

Kriterium der Außenverpflichtung erfüllt? 

• Beruht auf einem Aktivazugang/beruht nicht auf einem Aktivazugang, ist aber 

dem Grunde und der Höhe nach sicher 

Beispiel: Die X-GmbH kauft vom A einen Vermögensgegenstand gegen Zahlung 

einer Leibrente. Handelt es sich dabei um eine Verbindlichkeit? 






it 

Verbindlichkeitskriterien it k it i II 

• Inanspruchnahme ist wahrscheinlich: Auflösung/Nichtpassivierung g nur, wenn mit 

an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht erfüllt werden muss 

Beispiel: Die Finanzlage der Y-GmbH ist angespannt. Der Vertragspartner A der 

Y-GmbH verzichtet endgültig auf seine Forderung in Höhe von 30.000 €. Wie 

wird dieser Forderungsverzicht handelsbilanziell behandelt? 






it 

Rückstellungen 

• Der Begriff Rückstellung ist gesetzlich nicht definiert 

• Beispiel: Die X-GmbH erzielt in der Periode 1 einen Gewinn in Höhe von 

50.000 €. In diesem Gewinn ist der folgende Geschäftsvorfall noch nicht berücksichtigt: 

Die X-GmbH rechnet damit, in der Periode 2 Schadensersatz in Höhe 

von 20.000000 € leisten zu müssen. Wirkt sich dieser Sachverhalt h auf den Gewinn 

der X-GmbH in der Periode 1 aus? 






it 

Rückstellungen 

mit 

Außenverpflichtung 

ohne 

Außenverpflichtung 

Drohverlustrückstellungen 

Verbindlichkeitsrückstellungen 

privatrechtliche 

Verpflichtung 

öffentlich-rechtliche 

Verpflichtung 






it 

Eine Verbindlichkeitsrückstellung it k t ll ist durch die folgenden Merkmale gekennzeichnet 



• Beruht nicht auf einem Aktivazugang und ist dem Grunde und/oder der Höhe 

nach unsicher 

• Verursachung im jeweiligen Wirtschaftsjahr 

• Inanspruchnahme ist wahrscheinlich: es sprechen mehr Gründe für als gegen 

Inanspruchnahme 

h 






it 

Rückstellungskriterium: k i Außenverpflichtung 

• Privatrechtliche Rückstellungen: Schadensersatzrückstellung, Pachterneuerungs- 

rückstellungen, Pensionsrückstellungen 

• Öffentlich-rechtliche Rückstellungen: Rückstellungen für Erklärungs- und 

Prüfungspflichten, Rekultivierungsrückstellungen, Entsorgungsrückstellungen. 

Erfordern gemäß der Rechtsprechung des BFH: 

o Behördliche h Verfügung, Verwaltungsakt oder sonstige Maßnahme und Sanktion 

bei Pflichtverletzung 

o Genau bestimmtes Handeln gemäß Gesetz innerhalb eines, dem betreffenden 

Wirtschaftsjahr h nahen, bestimmten t Zeitraumes und Sanktion bei 

Pflichtverletzung 






it 

Rückstellungskriterium: k i Verursachung im jeweiligen Wirtschaftsjahr 

h 

• Auslegung 1: Wirtschaftliche Verursachung 

o 

o 

Wirtschaftlich wesentliche Tatbestandsmerkmale sind erfüllt 

Zukünftige Auszahlungen sind bereits realisierten Erträgen bzw. nicht greifbar 

zukünftigen Erträgen zuzurechnen 

• Auslegung 2: Wirtschaftliche Verursachung, spätestens mit rechtlicher 

Verursachung, allerdings beschränkt auf Aufwandsantizipation (BFH) 






it 

Beispiele i zum Rückstellungskriterium k i wirtschaftliche h Verursachung 

1. X hat in der Periode 1 Produkte vertrieben, die – wie sich am Ende der Periode 1 

herausstellt – schadhaft waren. X rechnet deshalb am Bilanzstichtag 31.12. der 

Periode 1 für die Periode 2 mit Schadensersatzforderungen seiner Kunden in Höhe 

von 30.000 €. 

2. Im Lager des X befindet sich seit einigen Jahren eine veraltete Maschine. 

Zuständige Behörden stellten im Rahmen einer Überprüfung eine durch die 

Maschine verursachte Umweltbelastung durch austretendes Öl fest. X wurde per 

Verwaltungsakt in der Periode 1 auferlegt, die Maschine bis zum Ende der Periode 

2 ordnungsgemäß zu entsorgen. Hierzu liegt ein Kostenvoranschlag für die 

Entsorgung in Höhe von 15.000 € vor. 

3. Die Produktionsanlage des X wird den aktuellen Umweltauflagen nicht gerecht. X 

wird in der Periode 1 mittels Verwaltungsakt aufgefordert, diese spätestens in der 

Periode 2 gegen eine umweltadäquate Anlage (Anschaffungskosten 100.000 €) 

auszutauschen. 

Ist das Merkmal der Verursachung an dem Bilanzstichtag 31.12. der Periode 1 erfüllt? 






it 

Eine Drohverlustrückstellung t ll (§ 249 Abs. 1 HGB) ist durch die folgenden Merkmale 

gekennzeichnet: 



• Aufwandsüberschuss aus schwebendem Geschäft 

Beispiel: Der Verkäufer V und Käufer K haben in der Periode 1 einen Kaufvertrag über 

Waren in Höhe von 100.000 € abgeschlossen. Die Waren sollen am 15.2. der Periode 

2 an den Käufer geliefert werden. Am Bilanzstichtag (31.12. der Periode 1) rechnet V, 

der die Waren noch nicht beschafft hat, mit Anschaffungskosten in Höhe von 

120.000 €. Welche Konsequenzen ergeben sich für die handelsrechtliche Bilanzierung 

in der Periode 1 und 2? 






it 

In Ausnahmefällen ist der Ansatz von Rückstellungen ohne Außenverpflichtung 

(Aufwandsrückstellungen) vorgesehen: 

• Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungen, Nachholung innerhalb von 

drei Monaten im folgenden Geschäftsjahr und Rückstellungen für 

Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden (§ 249 

Abs. 1 S. 2 Nr. 1 HGB: Passivierungspflicht) 

• Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungen, Nachholung im folgenden 

Geschäftsjahr innerhalb von vier bis zwölf Monaten (§ 249 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 S. 

3 HGB: Passivierungswahlrecht) 

• Weitere Aufwandsrückstellung z. B. für Großreparaturen (§ 249 Abs. 2 HGB: 

Passivierungswahlrecht) 






it 

Passive Rechnungsabgrenzungsposten (§ 250 Abs. 2 HGB) 

• Einnahmen vor dem Abschlussstichtag 

• Ertrag für bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag 

Passive Rechnungsabgrenzungsposten g g verkörpern noch ausstehende Verpflichtungen 

• Beschränkung auf zeitbezogene Gegenleistungen 

• insbesondere bei gegenseitigen Verträgen, bei denen Leistung und 

Gegenleistung auseinanderfallen 

Beispiel: Die X-GmbH (Vermieter) erhält am 01.11.der Periode 1 die Miete für das 

kommende Jahr. Wie ist die handelsbilanzielle Behandlung in der Periode 1 und 2? 






it 

Der Ausweis des Eigenkapitals it ist rechtsformabhängig 

• Personenunternehmen: grds. Ausweis von Einlagen, thesaurierten Gewinnen, 

Verlusten auf Kapitalkonten, häufig feste Kapitalkonten (Einlagen) und variable 

Kapitalkonten (Gewinne, Verluste, Entnahmen) 






it 

Der Ausweis des Eigenkapitals it ist rechtsformabhängig II 

• Kapitalgesellschaften (§ 266 Abs. 3, § 268 Abs. 1, § 272 HGB) (vereinfacht): 

o 

o 

o 

o 

o 

o 

Gezeichnetes Kapital: Stammkapital (GmbH), Grundkapital (AG) 

Kapitalrücklage: Zahlungen, die Gesellschafter über den Betrag des 

gezeichneten Kapitals hinaus leisten, z. B. Agio 

Gewinnrücklagen (GmbH/AG): thesaurierte t Gewinne aus versteuertem 

t 

Gewinn: Gesetzliche Gewinnrücklagen (AG): § 150 Abs. 2 AktG, 

Satzungsmäßige Gewinnrücklagen (GmbH/AG), andere Gewinnrücklagen 

(GmbH, AG): § 29 GmbHG, § 58 Abs. 2 AktG 

Gewinnvortrag: Restgröße aus der Gewinnverwendung des Vorjahres/Verlustvortrag: 

Bilanzverlust des Vorjahres 

Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag: Der Jahresabschluss wird ohne Berücksichtigung 

der Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt 

Bilanzgewinn/Bilanzverlust: Der Jahresabschluss wird unter teilweiser Verwen- 

dung des Jahresergebnisses aufgestellt 





2.4 Bewertungsvorschriften der Aktivseite 





Bewertungsvorschriften der Aktivseiteit 

Bewertungsnotwendigkeit 

t it 

• Vermögensgegenstände sind zu bewerten. Dabei ist zwischen 

Bewertungsvorschriften für das Anlagevermögen und das Umlaufvermögen zu 

differenzieren 

• Rechnungsabgrenzungsposten werden nicht bewertet, sondern abgegrenzt 

und zeitanteilig aufgelöst 





2.4.1 Bewertungsmaßstäbe für das Anlagevermögen 





Bewertungsmaßstäbe täb für das Anlagevermögen 

Überblick bli über Bewertungsmaßstäbe 

täb 

Bewertung 

Bewertungsmaßstab 

1. Stufe = Werte bei Zugang Anschaffungs-/Herstellungskosten 

(§ 253 Abs. 1 S. 1 HGB) 

planmäßige Abschreibungen 

(§ 253 Abs. 2 S. 1 und S. 2 HGB) 

2. Stufe = niedrigere Werte im Rahmen 

des Niederstwertprinzips 

niedrigerer beizulegender Wert 

(§ 253 Abs. 2 S. 3 HGB) 

3. Stufe = niedrigere Werte über das niedrigerer Wert aufgrund vernünftiger 

Niederstwertprinzip hinaus 

kaufmännischer Beurteilung 

(§ 253 Abs. 4 HGB) 

niedrigerer steuerlicher Wert 

(§ 254 HGB) 






Bewertung bei Zugang 

• Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 HGB): Bewertungsmaßstab für 

fremdbezogene Vermögensgegenstände 

• Herstellungskosten (§ 255 Abs. 2, 3 HGB): Bewertungsmaßstab für 

selbsterstellte Vermögensgegenstände 

• Anschaffungskostenprinzip: Anschaffungs-/Herstellungskosten bilden die 

Bewertungsobergrenze (§ 253 Abs. 1 S. 1 HGB) 






Definition iti der Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 HGB): 

Anschaffungspreis: bei Vorsteuerabzug: ohne Umsatzsteuer 

+ Anschaffungsnebenkosten: z. B. Grunderwerbsteuer, Maklergebühren, 

Frachtkosten, Montagekosten, Provisionen, Courtagen 

+ nachträgliche Anschaffungskosten: z. B. Erschließungsbeiträge 

- Anschaffungspreisminderungen: Rabatte, Skonti, Boni 

= Anschaffungskosten 

Anschaffungskostenbegriff 

• Pi Prinzip i der Ef Erfolgsneutralität 

lität 

• Keine Finanzierungskosten 

• Nur Einzelkosten 






Beispiel i lAnschaffungskosten 

Die X-GmbH hat im Januar 01 ein neues bebautes Geschäftsgrundstück in der 

Innenstadt von Erfurt zu Vermietungszwecken für 600.000 € (450.000 Gebäude, 

150.000 Grundstück) erworben. Neben der Grunderwerbsteuer fielen 1.500 € 

Gebühren für den Grundbucheintrag, 2.380 € (inkl. Umsatzsteuer) für Notargebühren 

sowie 4.760 € (inkl. Umsatzsteuer) für Maklergebühren an. Zur Finanzierung des 

Geschäftshauses h hat die X-GmbH per 01.01.01 ein Darlehen in Höhe von600.000 000 € 

zu einem Zinssatz von 7,5% p.a. aufgenommen. Wie ist das Grundstück zu bewerten? 






Definition iti der Herstellungskosten t (§ 255 Abs. 1 HGB): 

Kosten Pflicht/Wahlrecht nach HGB Beispiele 

Materialeinzelkosten Pflicht Rohstoffe, Zuliefermaterial 

Fertigungseinzelkosten Pflicht Fertigungslöhne 

Sondereinzelkosten der 

Fertigung 

angemessene Teile 

notwendiger 

Materialgemeinkosten 

angemessene Til Teile 

notwendiger 

Fertigungsgemeinkosten 

Pflicht 

Wahlrecht 

Wahlrecht 

Spezialwerkzeug, 

Forschungs- und 

Entwicklungskosten für 

Modelle, Entwürfe 

Lagerhaltungskosten, 

Transport und Prüfung 

des Fertigungsmaterials 

Energiekosten, Hilfsstoffe, 

Betriebsstoffe, 

Werkstattverwaltung 

planmäßige Abschreibung 






Definition iti der Herstellungskosten t II (§ 255 Abs. 1 HGB): 

Kosten Pflicht/Wahlrecht nach HGB Beispiele 

allgemeine 

Verwaltungskosten 

Aufwand für soziale 

Einrichtungen, betriebliche 

Altersversorgung, freiwillige 

betriebliche Leistungen 

unangemessene Teile 

notwendiger Material- und 

Fertigungsgemeinkosten 

Vertriebskosten 

Wahlrecht 

Wahlrecht 

Verbot 

Verbot 

Finanzierungskosteni grds. Verbot 

Löhne und Gehälter des 

(allgemeinen) 

Verwaltungsbereichs 

Kantine, 

Jubiläumsgeschenke, 

Weihnachtszuwendungen 

Kosten der 

Unterbeschäftigung 

Werbeaufwand, 

Reisekosten der Verkäufer, 

Verpackung 






Herstellungskostenbegriff: 

t • aufwandsgleiche Kosten (pagatorischer Kostenbegriff) 

• nur Aufwendungen innerhalb des Herstellungszeitraums 

• nur sachlich angemessene Herstellungskosten 

Aktivierungswahlrecht für angemessen Teile der notwendigen Gemeinkosten 

• Einzelkosten: i.d.R. variable Kosten 

• Gemeinkosten: i.d.R. fixe Kosten: keine verursachungsgerechte Zurechnung 

möglich 

• Durch Aktivierungswahlrecht: Überbewertung möglich 

• § 255 Abs. 2 HGB: nur Eliminierung von Leerkosten 






Beispiel i Herstellungskosten 

t 

Eine Unternehmung stellt in der Periode 1 10.000 Produkte her, die erst in der Periode 

2 veräußert werden. Die Einzelkosten betragen 100 €. Die Abschreibungen (als 

einzige Form der zu berücksichtigenden Gemeinkosten) betragen 200.000 €. Wie 

hoch ist die Herstellungskostenobergrenze? Abwandlung: Wie verändern sich die 

Ergebnisse, wenn die Unternehmung nur 5.000 Produkte herstellt? Gehen Sie davon 

aus, dass die Normalbeschäftigung bei 10.000000 liegt. 






Planmäßige Abschreibung abnutzbaren b Anlagevermögens 

• Bemessungsgrundlage: Anschaffungs- oder Herstellungskosten 

• Beginn der Abschreibungspflicht: mit Zugang g des Vermögensgegenstands 

g g 

• Ende der Abschreibungspflicht: mit Ausscheiden des 

Vermögensgegenstands/Erreichen der vorgesehenen Nutzungsdauer 

• Rechtliche/wirtschaftliche h i t h h Nutzungsdauer: Vorrang vor technischer 

h 

Nutzungsdauer 

• Abschreibungsmethoden: grds. sämtliche Methoden zulässig, soweit sie nicht 

offensichtlich h dem Entwertungsverlauf t widersprechen 






Planmäßige Abschreibung abnutzbaren b Anlagevermögen II 

Bezeichnung Charakteristika Anwendung 

Lineare 

gleiche 

Abschreibungsbeträge 

kontinuierlicher 

Entwertungsverlauf 

Geometrisch-degressive 

Arithmetisch-degressive 

sinkende Abschreibungs- 

beträge, festgelegter 

Abschreibungsprozentsatz 

vom Restbuchwert, Wechsel 

zur linearen Abschreibungsmethode 

erforderlich 

sinkende Abschreibungsbeträge, 

Abschreibungs- 

beträge fallen um denselben 

Betrag 

Berücksichtigung von 

Wertminderungen durch 

technischen Fortschritt 






Planmäßige Abschreibung abnutzbaren b Anlagevermögen III 

Bezeichnung Charakteristika Anwendung 

Progressive 

Leistungsabschreibung 

steigende 

Abschreibungsbeträge, 

geometrischprogressiv/aritmethischprogressiv 

Nutzenvorrat ist zu 

schätzen, Abschreibung 

nach jährlicher 

Leistungsabgabe 

Berücksichtigung einer 

längeren Anlaufzeit bis zur 

Nutzung, 

beschränkt auf wenige 

Ausnahmen 

konkrete Leistungsabgabe, 

Verschleiß und 

wirtschaftliche Entwertung 

bleiben unberücksichtigt 






Beispiele i zu planmäßigen Abschreibungen: 

1. Der Kaufmann A hat eine Maschine zu 30.000000 € mit einer wirtschaftlichen 

Nutzungsdauer von 3 Jahren angeschafft. Im Fall der degressiven Abschreibung 

soll von einem Abschreibungssatz in Höhe von 30 % ausgegangen werden. 

Stellen Sie die Abschreibungsverläufe für die Ihnen bekannten 

Abschreibungsmethoden dar. 

2. Der Kaufmann A verfügt des Weiteren über einen LKW, den er zu 30.000 € 

angeschafft hat. Die erwartete Fahrleistung betrage insgesamt 60.000 €. In der 

ersten Periode betragen die gefahrenen Kilometer 20.000, in der zweiten Periode 

30.000 und in der dritten Periode 10.000. Zeigen Sie den Abschreibungsverlauf 

anhand der Leistungsabschreibung. 






Sonderfälle der Abschreibung 

• Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter 

• Halbjahresregel bei beweglichen Anlagegütern 

• Änderung des Abschreibungsplans 

o Veränderungen der Bemessungsgrundlage 

o Fehleinschätzungen der Nutzungsdauer 

o Unzutreffende Abschreibungsmethode 






Grundsatz: Einzelbewertung, Ausnahme: Bewertungsvereinfachung 

• Gruppenbewertung (§ 256 S. 2 i.V.m. § 240 Abs. 4 HGB): 

Bewertungsvereinfachung bezieht sich auf die Bewertung: Bewertung mit 

gewogenem Durchschnittswert 

o gleichartige 

o annähernd gleichwertige 

o bewegliche Vermögensgegenstände 







• Festbewertung (§ 256 S. 2 i.V.m. § 240 Abs. 3 HGB): Bewertung einer 

Festmenge zu Festpreisen, Annahme: Zugänge und planmäßige 

Abschreibungen/Abgänge gleichen sich aus 

o Sachanlagevermögen 

o regelmäßiger Ersatz der Vermögensgegenstände 

o nachrangige Bedeutung des Gesamtwerts 

o geringe Bestandsveränderungen bezüglich 

Größe/Wert/Zusammensetzung 

o körperliche Bestandsaufnahme i.d.R. alle drei Jahre 






Niedrigerer i beizulegender Wert 

• Grundsatz Ermittlung vom Beschaffungsmarkt: 

o Annahme: gesunkene Wiederbeschaffungskosten alimentieren nicht 

mehr die (fortgeführten) Anschaffungs-/Herstellungskosten 

o Wiederbeschaffungswert: Anschaffungs-/Herstellungskosten eines 

vergleichbaren Vermögensgegenstandes 

o Bei abnutzbaren Vermögensgegenständen: Wiederbeschaffungszeitwert 

bzw. Wiederbeschaffungsneuwert abzüglich planmäßiger 

Abschreibungen 

o Reproduktionswert bei fehlenden Wiederbeschaffungswerten 

o Ertragswert bei fehlenden Wiederbeschaffungswerten, wenn 

Ertragszurechnung möglich: z.B. Patente, Beteiligungen 

• Ausnahme Ermittlung vom Absatzmarkt: Z. B. geplante Stilllegung von 

Produktionsanlagen 






Gemildertes Niederstwertprinzip 

t i i 

• Voraussichtlich dauernde Wertminderung: Abschreibungspflicht § 253 Abs. 2 

S. 3 HS 2 HGB 

• Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung (grds. restriktive Auslegung) 

o Einzelunternehmen, personalistische Personengesellschaft 

Abschreibungswahlrecht § 253 Abs. 2 S. 3 HS 1 HGB 

o Kapitalgesellschaften, kapitalistische Personengesellschaften: 

Abschreibungswahlrecht nur bei Finanzanlagevermögen, 

Abschreibungsverbot bei Sachanlagevermögen und immateriellem 

Anlagevermögen (§ 279 Abs. 1 HGB) 

Beispiel: Die X-GmbH hat am 01.01. der Periode 1 eine Spezialmaschine zu einem 

Anschaffungspreis von 247.500 € netto erworben. Die Nutzungsdauer wurde auf 5 

Jahre geschätzt. Am 31.12. der Periode 2 beträgt der Wiederbeschaffungszeitwert der 

Maschine 49.500 €. 






Bewertungsmaßstäbe täb der dritten Stufe 

• niedrigerer Wert aufgrund vernünftiger kaufmännischer Beurteilung 

(§ 253 Abs. 4 HGB: Abschreibungswahlrecht) 

o Zulässigkeit zur Bildung unternehmensbezogener stiller Reserven aus 

sachlichem Grund, z. B. Ansammlung von Mitteln für zukünftige 

Investitionen 

o Beschränkt auf Einzelunternehmen und personalistische 


• niedrigerer steuerlicher Wert (§ 254 HGB): Öffnungsklausel für steuerliche 

Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen. Für diese gilt, dass die 

Ausnutzung des steuerlichen Wahlrechts an die übereinstimmende 

Wahlrechtsausübung ht in der Handelsbilanz ist gebunden: so genanntes Prinzip 

i 

der umgekehrten Maßgeblichkeit 






Wertaufholungsgebot 

t 

• Einzelunternehmen/personalistische Personengesellschaften: 

Wertbeibehaltungswahlrecht hl ht § 253 Abs. 5 HGB 

• Kapitalgesellschaften/kapitalistische Personengesellschaften: 

Wertaufholungsgebot § 280 Abs. 1, 2 HGB 

• Wertobergrenze (fortgeführte) Anschaffungs-/Herstellungskosten 

Beispiel: Ein unbebautes Grundstück, auf dem die X-GmbH eine Lagerhalle errichten 

möchte, befindet sich seit 15 Jahren im Unternehmensvermögen. Die ursprünglichen 

Anschaffungskosten betrugen 75.000 €. Zehn Jahre zuvor wurde das Grundstück 

außerplanmäßig auf 25.000 € abgeschrieben, b weil die Grundstückspreise nachhaltig 

gesunken waren. Der Beschluss über den Ausbau einer Autobahn, die direkt am 

Bauland vorbei führt, ließ die Wiederbeschaffungskosten auf 450.000 € steigen. 

Erläutern Sie die handelsbilanzielle Behandlung. 





2.4.2 Bewertungsmaßstäbe für das Umlaufvermögen 





Bewertungsmaßstäbe täb für das Umlaufvermögen 

Überblick bli über Bewertungsmaßstäbe 

täb 

Bewertung 

1. Stufe = Werte bei Zugang 

2. Stufe = niedrigere Werte im Rahmen 

des Niederstwertprinzips 

3. Stufe = niedrigere Werte über das 

Niederstwertprinzip p hinaus 


Anschaffungs-/Herstellungskosten 

(§ 253 Abs. 1 S. 1 HGB) 

Aus dem Börsenpreis/aus dem Marktpreis 

ergebender Wert, niedrigerer 

beizulegender Wert 

(§ 253 Abs. 3 S. 1, 2 HGB) 

niedrigerer e Wert aufgrund u vernünftiger 

kaufmännischer Beurteilung 

(§ 253 Abs. 4 HGB) 

niedrigerer steuerlicher Wert 

(§ 254 HGB) 

niedrigerer Zukunftswert 

(§ 253 Abs. 3 S. 3 HGB) 






Bewertung bei Zugang: 

• Definition der Anschaffungs- und Herstellungskosten entspricht der Definition 

im Anlagevermögen 

• Ausnahme: Forderungen aus Lieferungen und Leistungen: Bewertung mit dem 

Nennwert der Forderung (Gewinnrealisation) 







• Gruppenbewertung (§ 256 S. 2 i.V.m. § 240 Abs. 4 HGB): 

Bewertungsvereinfachung bezieht sich auf die Bewertung: Bewertung mit 

gewogenem Durchschnittswert 

o 

o 

gleichartige 

Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens 

• Verbrauchsfolgefiktionen Fifo: first in-first out, Lifo: last in-last out 

o 

o 

gleichartige 

Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens 






• Festbewertung t (§ 256 S. 2 i.V.m. § 240 Abs. 3 HGB): Bewertung einer 

Festmenge zu Festpreisen, Annahme: Zugänge und Abgänge/Verbrauch 

gleichen sich aus 

o Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe 

o Regelmäßiger Ersatz der Vermögensgegenstände 

o nachrangige Bedeutung des Gesamtwerts 

t 

o geringe Bestandsveränderungen bezüglich 

Größe/Wert/Zusammensetzung 

o körperliche Bestandsaufnahme i.d.R. alle drei Jahre 






Beispiel i zur Bewertungsvereinfachung 

1. Die X-GmbH hat am 01.01. der Periode 01 einen Anfangsbestand an Rohstoffen in 

Höhe von 150 Mengeneinheiten, die zu 23 € pro Mengeneinheit angeschafft 

wurden. Es sind die folgenden Zugänge und der folgende Abgang zu verzeichnen: 

Zugang 10.04. der Periode 1 200 kg zu 22 € 



Abgang 15.06. der Periode 1 420 kg zu 22 € 

Bewerten Sie die Anschaffungskosten der Rohstoffe unter Berücksichtigung 

zulässiger Bewertungsvereinfachungsverfahren. 






Beispiel i zur Bewertungsvereinfachung II 

2. Der durchschnittliche Bestand an Brennstoffen beträgt für die X-GmbH für die 

laufende Produktion 50.000 Liter. Der Verbrauch entspricht 10.000 Liter pro Jahr 

und wird regelmäßig durch Zukäufe ersetzt: 

Anfangsbestand: 01.01. der Periode 1 50.000 l zu 0,30 

Zugang: 31.12. der Periode 1 10.000 l zu 0,30 

Zugang: 31.12. der Periode 2 10.000 l zu 0,35 

Am 31.12. der Periode 1 soll ein Festwert gebildet werden. 






Niedrigerer i beizulegender Wert 

• Ermittlung vom Beschaffungsmarkt: Wiederbeschaffungswert: Anschaffungs- 

/Herstellungskosten eines vergleichbaren Vermögensgegenstandes 

• Ermittlung vom Absatzmarkt (retrograde Ermittlung): 

Voraussichtlicher Verkaufserlös 

- Erlösschmälerungen (Rabatte, Boni, Skonti) 

- Verpackungskosten 

- allgemeine Vertriebskosten 

- noch anfallende Verwaltungskosten 

- Kapitalmarktkosten 

- noch anfallende Herstellungskosten bei unfertigen Erzeugnissen 

= am Abschlussstichtag niedrigerer beizulegender Wert 






Überblick bli zur Ermittlung des niedrigeren i beizulegenden Wertes 

Vermögensgegenstand 

Roh-/Hilfs- und Betriebsstoffe 

Unfertige Erzeugnisse, Fertigerzeugnisse 

Waren 

Wertpapiere 

Relevanter Markt für die Herleitung des 

niedrigeren beizulegenden Wertes 

Grds. Beschaffungsmarkt, Ausnahme 

Überbestände: Absatzmarkt 

Grds. Absatzmarkt, Ausnahme 

Fremdbezug ist möglich: 

Beschaffungsmarkt, bei Überbeständen: 

Beschaffungs- und Absatzmarkt 

Beschaffungs- und Absatzmarkt 

Grds. Beschaffungsmarkt, Ausnahme: 

Veräußerungsabsicht am 

Abschlussstichtag: Absatzmarkt 






Überblick bli zur Ermittlung des niedrigeren i beizulegenden Wertes II 

Vermögensgegenstand 

Relevanter Markt für die Herleitung des 

niedrigeren beizulegenden Wertes 

Unverzinsliche/unterverzinsliche 

Barwert 

Forderungen 

Zweifelhafte Forderungen 

Wahrscheinlich eingehender Betrag 

(Einzelwertberichtigung, 

Pauschalwertberichtigung) 






Beispiel: i Die X-GmbH hat 500 unfertige Modellsegelschiffe l in ihrem Bestand, die sie 

mit den Herstellungskosten in Höhe von 17,25 € pro Stück aktiviert hat. Zur 

Fertigstellung werden pro Schiff noch ein Segel (0,30 €) benötigt. Die Abteilung für 

internes Rechnungswesen hat weiterhin ermittelt, dass pro Schiff Verpackungskosten 

in Höhe von 0,05 €, Verwaltungskosten in Höhe von 0,10 € sowie allgemeine Vertriebskosten 

in Höhe von 1,20 € anfallen. Am 31.12.01 beträgt der Absatzmarktpreis 

der fertigen Schiffe 18,20 €. Erläutern Sie die handelsbilanzielle Behandlung. 






Strenges Niederstwertprinzip: t i i unabhängig von der Dauer der Wertminderung: 

Abschreibungspflicht § 253 Abs. 3 S. 1, 2 HGB 

Wertaufholungsgebot 

• Einzelunternehmen/personalistische Personengesellschaften: 

Wertbeibehaltungswahlrecht hl ht § 253 Abs. 5 HGB 

• Kapitalgesellschaften/kapitalistische Personengesellschaften: 

Wertaufholungsgebot § 280 Abs. 1, 2 HGB 






Bewertungsmaßstäbe täb der dritten Stufe 

• niedrigerer Wert aufgrund vernünftiger kaufmännischer Beurteilung 

(§ 253 Abs. 4 HGB: Abschreibungswahlrecht) 

o Zulässigkeit zur Bildung unternehmensbezogener stiller Reserven aus 

sachlichem Grund, z. B. Ansammlung von Mitteln für zukünftige 

Investitionen 

o beschränkt auf Einzelunternehmen und personalistische 


• niedrigerer steuerlicher Wert (§ 254 HGB): Öffnungsklausel für steuerliche 

Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen. Für diese gilt, dass die 

Ausnutzung des steuerlichen Wahlrechts an die übereinstimmende 

Wahlrechtsausübung ht in der Handelsbilanz gebunden ist (so genanntes 

Prinzip der umgekehrten Maßgeblichkeit) 

• niedrigerer Zukunftswert (§ 253 Abs. 3 S. 3 HGB): Antizipation von in der 

nächsten Zukunft erwarteten Wertminderungen (Zeitraum 1-2 Jahre) 





2.5 Bewertungsvorschriften der Passivseite 





Bewertungsvorschriften der Passivseite 

it 

Bewertungsnotwendigkeit 

t it 

• Verbindlichkeiten und Rückstellungen sind zu bewerten 

• Rechnungsabgrenzungsposten werden nicht bewertet, sondern abgegrenzt 

und zeitanteilig aufgelöst 

• Eigenkapital als Residualgröße wird ebenfalls nicht bewertet 





2.5.1 Bewertungsmaßstäbe für die Verbindlichkeiten 





Bewertungsmaßstäbe täb für die Verbindlichkeiten 

it 

Überblickbli über Bewertungsmaßstäbe 

täb 

Bewertung 


1. Stufe = Werte bei Zugang Erfüllungsbetrag 

(§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB) 

2. Stufe = höhere Werte im Rahmen des 

Höchstwertprinzips 

Höherer Erfüllungsbetrag 






it 


• Sach- und Dienstleistungsverpflichtungen: Bewertung zu Vollkosten 

• Grds. keine Abzinsung, aber: Prinzip der Erfolgsneutralität: keine 

Passivierung offener Zinsanteile 

Beispiel: i Die X-GmbH emittiert t Zerobonds zu Beginn der Periode 1 zu 

79,38 €. Der Rückzahlungsbetrag in der Periode 3 beträgt 100. 

Beispiel: Die X-GmbH geht am Ende der Periode 1 eine unverzinsliche 

Verbindlichkeit in Höhe von 100.000 € ein, die in zwei Jahren gesamtfällig 

ist. Der Marktzinssatz für eine vergleichbare Verbindlichkeit beträgt 10 %. 

• Anschaffungswertprinzip: Erfüllungsbetrag bildet Bewertungsuntergrenze 






it 

Strenges Höchstwertprinzip Höht t i (in Analogie zum strengen Nid Niederstwertprinzip) 

t i i) 

Beispiel: Der X hat von dem Y zu Beginn der Periode 1 einen Betrieb gepachtet und in 

diesem Zusammenhang Waren (1.000 Mengeneinheiten, Wiederbeschaffungskosten 

im Zeitpunkt der Übernahme 50 €/Mengeneinheit) als Sachwertdarlehn erhalten.) X 

hat sich damit verpflichtet, bei Pachtende (Periode 4) Vermögensgegenstände gleicher 

At Art, Menge und Güte zurückzugeben. ük Am Bilanzstichtag der Periode 3 befinden sich ih 

im Vermögen des Kaufmanns nur 400 Mengeneinheiten der entsprechenden Waren, 

die Wiederbeschaffungskosten betragen 60 €. Wie ist die Verbindlichkeit bei Zugang 

und am Bilanzstichtag der Periode 3 zu bewerten? 





2.5.2 Bewertungsmaßstäbe für die Rückstellungen 





Bewertungsmaßstäbe täb für die Rückstellungen 

Überblickbli über Bewertungsmaßstäbe 

täb 

Bewertung 


1. Stufe = Werte bei Zugang Wert nach vernünftiger kaufmännischer 

Beurteilung (§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB) 

2. Stufe = höhere Werte im Rahmen des 

Höchstwertprinzips 

• Verbindlichkeitsrückstellungen/Aufwands- 

rückstellungen: voraussichtlicher 

Erfüllungsbetrag 

• Drohverlustrückstellungen: 

voraussichtlicher 

Verpflichtungsüberschuss 

Höherer Wert nach vernünftiger kaufmännischer 

Beurteilung 

• Verbindlichkeitsrückstellungen/Aufwandsrückstellungen: 

höherer voraussichtlicher 

Erfüllungsbetrag 

• Drohverlustrückstellungen: höherer 

voraussichtlicher Verpflichtungsüberschuss 







• Verbindlichkeitsrückstellungen/Drohverlustrückstellungen: 

o grds. keine Abzinsung (§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB) 

o kein Anschaffungswertprinzip 

• Verbindlichkeitsrückstellungen 

o Rückstellungen für Sach- und Dienstleistungsverpflichtungen: 

Bewertung zu Vollkosten 

o Grundsatz Einzelbewertung, aber: in bestimmten Fällen 

Sammelrückstellungen (z. B. Garantierückstellungen) 

o Ansammlungsrückstellungen g z. B. Rekultivierungsverpflichtungen: 

g 

Zuführung nach Abbaufortschritt 

o Verteilungsrückstellungen z. B. Abbruchkosten, 

Entfernungsverpflichtungen: zeitanteilige Zuführung 






Bewertung bei Zugang II 

• Drohverlustrückstellungen: Problematik bei schwebenden Absatzgeschäften: 

Bewertung des Verpflichtungsgeschäfts zu Teil- oder Vollkosten 






Beispiele i zur Bewertung von Verbindlichkeitsrückstellungen 

it k t ll 

1. Aus den Erfahrungen der Vergangenheit treten bei 5% der verkauften Produkte 

einer bestimmten Produktgruppe Gewährleistungsfälle in Form von Reparaturen 

auf (das entspricht für die Periode 1 1.000 Mengeneinheiten). Die Reparaturkosten 

setzen sich (bei ausgelasteten Kapazitäten) zusammen aus: 

Materialeinzelkosten 15,-- 

Fertigungseinzelkosten 12, -- 

Sondereinzelkosten der Fertigung 2,-- 

Materialgemeinkosten 8,-- 

Fertigungsgemeinkosten 10,-- 

Abschreibungen 3,-- 

Kosten der allgemeinen Verwaltung 3,-- 






Beispiele i zur Bewertung von Verbindlichkeitsrückstellungen 

it k t ll 

2. Die X-GmbH führt einen Teil ihrer Produktion mit Hilfe gepachteter Anlagen 

(Anschaffungskosten 70.000 €, geschätzte Wiederbeschaffungskosten am 

Bilanzstichtag 80.000 €) durch, zu deren Ersatzbeschaffung sie sich im 

Pachtvertrag verpflichtet hat. Der Pachtvertrag wurde am 01.01. der Periode 1 

geschlossen. Seine Laufzeit von 10 Jahren entspricht der Nutzungsdauer der 

Anlagen. 





2.6 Informationsvorschriften 





Informationsvorschriften 

ift 

Zweck der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung: i 

• Zahlungsbemessung (vermögensabhängiger Gläubigerschutz) 

• Vermögensabhängiger Gläubigerschutz erfolgt über Ansatz- und 

Bewertungsvorschriften 

Abkopplungsthese: Informationsvermittlung erfolgt nicht über Ansatz- und 

Bewertungsvorschriften, sondern über 

• die Gliederungsvorschriften: §§ 266, 275 HGB für Kapitalgesellschaften und 

kapitalistische Personengesellschaften 

• den Anhang 

• den Lagebericht 






ift 

Funktion des Anhangs (§§ 284 ff. HGB): 

• Erläuterung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung 

• Zusätzliche Angaben zur Vermeidung von Fehlinterpretationen 

• Inanspruchnahme von Ausweiswahlrechten 

• Ergänzung von Bilanz und Gewinn und Verlustrechnung um in diesen nicht 

enthaltene Informationen 






ift 

Funktion des Lageberichts (§ 289 HGB): Ergänzung des Jahresabschlusses: hl Analyse 

und Kommentierung relevanter Kennzahlen und Sachverhalte 

Inhalt des Lageberichts: 

• Angaben zum Geschäftsverlauf 

• Angaben zur Lage 

• Analyse von Geschäftsverlauf und Lage 

• Risikobericht 

• Prognosebericht

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