jurisprudencial en el Contencioso Tributario. - Avdt

(7) Conferencia HRM Jornadas Domínguez Escovar,
Barquisimeto, 16 de marzo de 2013
Evolución (o involución) jurisprudencial
en el
Contencioso Tributario.
Por: Humberto Romero-Muci 1
Agradezco a los organizadores de las reputadas Jornadas Domínguez Escovar por
su amable invitación para participar en esta su XXXVIII edición, sobre los avances
jurisprudenciales en el contencioso administrativo venezolano, en justo
homenaje a la obra académica del Profesor Gonzalo Pérez Luciani.
Los organizadores me han solicitado que haga referencia a la evolución
jurisprudencial del contencioso tributario. Anticipo desde ya que,
lamentablemente, tengo que dar cuenta y debo referirme más apropiadamente a
la involución jurisprudencial en el contencioso tributario. Las más recientes y
representativas decisiones en este sector del contencioso administrativo, solo
enfatizan una (i) degradación de las posibilidades de defensa de los sujetos
pasivos en las situaciones de conflicto judicial con las Administraciones tributarias
y un (ii) robustecimiento de los privilegios y prerrogativas procesales del Fisco en
su protagonismo judicial. Esta, no solo es mi opinión académica y mi vivencia
como litigante, sino la convicción profesional de los mas conspicuos tributaritas
venezolanos que han reflexionado sobre el devenir del contencioso tributario,
según dan cuenta, entre otros, en las memorias de las recientísimas XI Jornadas de
Derecho Tributario, organizadas por la Asociación Venezolana de Derecho
Tributario que tuvieron lugar en Caracas en noviembre del año retro próximo 2 ,
cuyo objetivo fue hacer un balance a 30 años de la codificación del Derecho
Tributario Venezolano.
1 * Abogado summa cum laude (UCAB), Magister en Leyes (Harvard Law School), Doctor en Derecho
(UCV), Profesor Titular y Jefe de la Cátedra de Derecho Financiero en la UCAB,. Individuo de Número de
la Academia de Ciencias Políticas y Sociales.
2 Por todos, ver Halvorssen, Andrés, “Relatoría sobre Derecho Procesal Tributario”, en XI Jornadas
de Derecho Tributario, Tomo II sobre Derecho Procesal Tributario, , Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2012, p. 14.
1

La situación de involución comentada se hace más chocante y preocupante,
cuando se tiene presente el contraste entre las reglas y principios constitucionales
que enfatizan el derecho a la tutela judicial efectiva y la práctica aplicativa
jurisprudencial que la desdice en sus efectos, impidiendo una vigencia real de
tales derechos y garantías y reflejando una tendencia generalizada hacia la
desigualdad procesal entre las partes en desmedro de los sujetos pasivos.
Por razones de cortesía académica me referiré abreviadamente a cinco líneas de
jurisprudencia que dan cuenta sobrada de la situación de retroceso institucional,
que se comenta:
Primeramente, la virtual eliminación de la suspensión de efectos contra los actos
administrativos de contenido tributario que liquidan tributos y sanciones, como
medida cautelar mientras se tramita el juicio contencioso tributario. Producto de
una “interpretación enmendatoria” del artículo 263 del Código Orgánico
Tributario, la jurisprudencia ha adulterado el entendimiento de las condiciones
literales de procedibilidad de la medida de suspensión de efectos en comentarios,
para restringir su aplicación o más bien impedirla, hasta el extremo que la tutela
cautelar ni siquiera funciona en situaciones de impugnación de sanciones en
dejación de garantías elementales al Estado de Derecho como la presunción de
inocencia.
Segundo, la revitalización subrepticia del odioso y proscrito privilegio del solve et
repete mediante la aplicación del juicio ejecutivo tributario a pesar de la ausencia
de un acto de liquidación firme que justifique su ejecución forzosa, iniciándose
con embargo ejecutivo de bienes del presunto deudor que se suspende hasta que
se resuelva el juicio principal de nulidad de la liquidación tributaria. En palabras
resumidas, se ha habilitado una vía judicial para una compulsión recaudatoria por
deudas documentadas en instrumentos que no son definitivos. Este
contrasentido 3 procesal ha venido siendo cohonestado por los tribunales
tributarios, sin remediar sobre la ostensible violación del derecho a la tutela
judicial efectiva y ha sido abusado por las administraciones tributarias como un
subterfugio para forzar el pago de obligaciones objeto de liquidaciones todavía no
firmes o para evadir la carga de incoar medidas preventivas y demostrar que se
3 Vid., Blanco-Uribe Quintero, Alberto, “Juicio ejecutivo o enrevesamiento jurídico: Violación
sistemática de los derechos humanos”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II sobre
Derecho Procesal Tributario, ,
Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2012, p. .
2

justifica el aseguramiento del crédito tributario como exige la racionalidad de la
institucionalidad cautelar.
Tercero, las constantes oscilaciones de jurisprudencia sobre la (i) perención de la
instancia, (ii) pérdida de interés procesal y (iii) prescripción del crédito fiscal
después de vista la causa, que apuntan a un descarnado interés en desechar
juicios pendientes de decisión para mitigar la situaciones de congestionamiento
en sede judicial, creando incertidumbre, pero solo a expensas de los sujetos
pasivos.
Cuarto, la exacerbación de privilegios procesales como (i) la desaplicación virtual
de la condenatoria en costas procesales contra la República y otras
administraciones tributarias y (ii) la consulta obligatoria de sentencias de primera
instancia cuya apelación haya sido omitida por la representación de la República u
otras administraciones tributarias.
Quinto, sin fundamento válido se viene gestando una preocupante huida del
derecho tributario 4 y del contencioso tributario en consecuencia, pues la
jurisprudencia constitucional del Tribunal Supremo de Justicia esta promoviendo a
contracorriente de la racionalidad institucional del tributo, una “irresponsable
regresión” 5 , al calificar exacciones típicamente tributarias como prestaciones
pecuniarias no tributarias que ahora escapan al control de los jueces
especializados y del resto de las garantías destinadas a proteger los derechos de
los sujetos pasivos correspondientes.
Del Contencioso tributario en general.
Es importante enfatizar que la obligación tributaria y poder de imposición no son
dos situaciones jurídicas insolubles, autónomas o de contenidos no
correspondientes. En un Estado de Derecho los poderes públicos, como tales
poderes jurídicos, se desarrollan en un plano de igualdad, de respeto al Derecho, a
4 Cfr. Humberto Romero-Muci, “Distopía parafiscal”, (inédito), también “Deconstruccionismo y huida
del derecho tributario: el caso de las contribuciones parafiscales sobre ciencia, tecnología e
innovación y sobre sustancias estupefacientes y psicotrópicas”, en VIII Jornadas de Derecho
Tributario, Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2006 y “Aspectos tributarios en
la Ley Orgánica de ciencia, tecnología e innovación”, en Ley Orgánica de ciencia, tecnología e
innovación, Academia de Ciencias Políticas y Sociales, Caracas 2008.
5 Sobre las implicaciones procesales de la desinstitucionalización del contencioso tributario, ver José
Amando Mejía Betancourt, “La actividad e inactividad administrativa de la administración tributaria
sometida al control contencioso administrativo”, en La actividad e inactividad administrativa y la
jurisdicción contencioso-administrativa, Colección Estudios Jurídicos No. 96, Editorial Jurídica
Venezolana, Caracas 2012, p. 525.
3

la Constitución y a las leyes. La regulación de las relaciones entre el Fisco y el
contribuyente para crear y exigir los tributos opera en un plano de igualdad tanto
material como adjetivo. Las prerrogativas de la Administración deben
compensarse por garantías establecidas a favor de los particulares, de modo de
establecer un equilibrio que permita la realización de los fines estatales sin
desmedro de los derechos individuales. El encuentro entre Fisco y contribuyente,
entre acreedor y deudor, no solo discurre en un plano de igualdad ante la Ley el
derecho, sino entre las partes que exigen y soportan los tributos. A la vez que el
Fisco tiene el derecho de exigir el tributo, el contribuyente tiene el deber de
contribuir, pero el derecho de contribuir aquello y solo aquello que marca la Ley y
el Derecho.
En este contexto la jurisdicción contencioso tributaria constituye un fuero
exclusivo que crea una unidad en relación a la universalidad del control
jurisdiccional sobre la actividad o inactividad de la Administración Tributaria,
tratase de los medios de control establecidos en el Código Orgánico Tributario
como los previstos en la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa.
Así lo confirma la novísima Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa: “la jurisdicción especial tributaria forma parte de la jurisdicción
contencioso administrativa, y su régimen especial es el del Código Orgánico
Tributario ”6 .
Esta especialidad jurisdiccional responde al criterio de autonomía del derecho
tributario, en el que el contencioso tributario tiene por objeto el control de la
actividad y la inactividad de la Administración Tributaria relacionada con la
fiscalización, determinación y recaudación de tributos, así como la imposición de
sanciones. Incluye a demás el control de toda la actividad de naturaleza formal
asociada al cumplimiento de los tributos. Comprende fundamentalmente los (i)
procesos de impugnación sobre la legalidad de los actos de gestión tributaria, así
como también los (ii) medios procesales de ejecución de los actos que liquiden
dichas obligaciones pecuniarias.
Destacan en el Código Orgánico Tributario el proceso de (i) nulidad 7 (juicio de
nulidad), de (ii) ejecución 8 (juicio ejecutivo), (iii) medidas cautelares 9 , (iv)
6 Artículo 12 LOJCA.
7 Artículos 259 y siguientes del COT.
8 Artículos 289 y siguientes del COT.
9 Artículo 263 y 296 y siguientes del COT.
4

arbitraje 10 y el (v) el amparo tributario 11 . Al control de las administraciones
tributarias, se añaden los procesos contenciosos administrativos previstos en la
Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, cuya competencia
corresponde a la jurisdicción especial tributaria, tales como los de (i)
responsabilidad patrimonial 12 , (ii) vías de hecho y abstención 13 , y (iii) el
procedimiento de ejecución de sentencias 14 .
De la virtual eliminación de la suspensión de efectos contra los actos
administrativos de contenido tributario que liquidan tributos y sanciones.
Con la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001 se eliminó en sede judicial
la medida de suspensión automática de efectos del acto administrativo de
contenido tributario. Esta quedó circunscrita al recurso jerárquico. El propósito
confesado de la reforma fue evitar la práctica abusiva de algunos contribuyentes
que dilataban el cobro del crédito tributario y sus accesorios amparados en el
efecto suspensivo ex lege o automático. En realidad la situación de abuso
comentada fue conjurada en el Código Orgánico Tributario de 2001, con la
regulación sustantiva de que los intereses de mora corren desde que la obligación
se hace líquida y exigible independientemente de la suspensión de efectos del
acto de liquidación recurrido en sede administrativa o judicial 15 , superando la
equivocada convicción de que los intereses moratorios no se causan en caso de
reparo si no hasta que la determinación de oficio quede definitivamente firme 16 .
Recuérdese también que el interés de mora tributario es la tasa activa
incrementada en un 20% 17 .
Ahora, la suspensión de efectos deberá solicitarse ante el juez y este podrá
acordarla, según la literalidad del artículo 263 ejusdem si (i) la ejecución del acto
pudiera causar graves perjuicios al interesado o si (ii) la impugnación se
fundamentare en la presunción de buen derecho. Pero en ningún caso, la eventual
suspensión pone en riesgo la indemnidad del poder adquisitivo del crédito fiscal
objeto de revisión judicial, pues la indemnización por el retraso de cumplimiento
10 Artículos 312 al 326 del COT.
11 Artículos 302 y siguientes del COT.
12 Artículos 56 y siguientes de la LOJCA.
13 Artículo 65 y siguientes de la LOJCA.
14 Artículo 107 y siguientes de la LOJCA.
15 Articulo 66 del COT.
16 Ver sobre la materia nuestros comentarios en Humberto Romero-Muci, Lo racional e irracional de los
intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario, Asociación Venezolana de Derecho Tributario,
Caracas 2003, p.55
17 Articulo 66 del COT.
5

se extiende desde el momento de su exigibilidad legal hasta su definitivo pago,
excluyendo los periodos en que el proceso estuviere suspendido. Esta situación se
conocerá con certeza solo cuando el acto liquidatorio quede firme.
La lectura judicial de este enunciado ha sido alterada (manipulada) para exigir no
solo la demostración de la presunción del buen derecho (fumus bonis iuris), sino
también, conjuntamente, el riesgo manifiesto de que se haga ilusoria la ejecución
del fallo (periculum in mora).
Mediante una interpretación que la Sala Político Administrativa denomina
“correctiva”, en su sentencia de fecha 3 de junio de 2.004 (caso Deportes El
Marquéz 18 ), ha sostenido un criterio que se ha hecho pacífico según el cual,
independientemente de la disyunción literal de los requisitos para decretar la
suspensión de efectos, esta decide que deben darse de forma copulativa o
conjunta siguiendo mecánicamente la racionalidad de los artículos 585 y 588 del
Código de Procedimiento Civil, e invocando para ello una peculiar (i)
interpretación del privilegio de la presunción de legalidad de los actos
administrativos, añadiendo en su caso que (ii) los eventuales daños de una
ejecución prematura podrían ser resueltos posteriormente mediante las acciones
que tutelan la responsabilidad patrimonial de la administración. De esta forma la
Sala entiende que la presunción del buen derecho o la presunción de daño no
bastan por sí solas para demostrar que se causa un daño ilegitimo al recurrente,
sino que deben examinarse en forma conjunta, porque la existencia de una sola
de ellas no es capaz de lograr la suspensión de los efectos del acto impugnado, en
tanto que en línea con su criterio, no deben enervarse los efectos de un acto
revestido de una presunción de legalidad, si no supone para el solicitante un
perjuicio real de difícil o imposible reparación con la sentencia definitiva, o si el
contribuyente no ostenta respecto del acto en cuestión "una situación jurídica
positiva susceptible de protección en sede cautelar" 19 . Lamentablemente la Sala
tergiversa la razón de la presunción de legitimidad del acto administrativo
tributario, que solo implica una carga de impugnación para el sujeto pasivo y
nunca la prueba de su derecho, el cual en todo caso debe establecerse en un
proceso de cognición 20 , donde la carga de la prueba del acto impugnado no es
18 Sentencia de fecha 03 de junio de 2.004, caso DEPORTES EL MARQUEZ C.A consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Junio/00607-030604-2003-0354.htm.
19 Sentencia de fecha 27 de julio de 2.011, caso HUAWEI TECHNOLOGIES DE VENEZUELA, S.A,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Julio/01023-27711-2011-2010-0001.html.
20 Ver por todos Serviliano Abache Carvajal, La atipicidad de la presunción de legitimidad del acto
administrativo y la carga de la prueba en el proceso contencioso tributario, Colección Estudios
Jurídicos No. 93, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas 2012.
6

exclusiva del contribuyente. En este sentido, basta citar el criterio jurisprudencial
sostenido por la antigua Corte Suprema de Justicia, cuando señala que en el
contencioso tributario la carga de la prueba corresponde en inicio al recurrente,
en razón de la presunción de legitimidad del acto administrativo, razón al valor
presuntivo que tiene el acto administrativo tributario. Sin embargo, reconoce que
esta presunción legal no es absoluta, pues admite excepciones que atenderán al
vicio de nulidad que afecte la actuación de la administración, o a un nuevo alegato
hecho en el transcurso del proceso 21 .
En definitiva, para la Sala Político Administrativa hay una superioridad de intereses
a favor del Fisco, por su sola condición de tal, en una peculiar interpretación de la
presunción de legalidad del acto administrativo que no se corresponde con su
auténtica finalidad jurídica e institucional.
Esa enmendatio legis no solo contradice la literalidad de la norma y la decidida
intención del legislador para que los requisitos de la cautela operen de manera
alternativa, tal como es confesada en la exposición del motivos de la reforma del
Código Orgánico Tributario de 2001 22 , sino que rompe con la tradición
jurisprudencial contencioso administrativa que en atención al derecho a la tutela
judicial efectiva, entiende que la actitud interpretativa en materia de suspensión
de efectos de actos individuales 23 debe tender a equilibrar los intereses de las
partes en el proceso, particularmente sensible a la notoria realidad del perjuicio
cierto que supone para el afectado el eventual ingreso prematuro de la suma
reclamada pendiente el juicio de nulidad sobre la legalidad de su liquidación, por
la onerosidad de su egreso y por la inefectividad de los reintegros de lo que
resulte ser pagado ilegalmente 24 . La situación es más patética en caso de
ejecución de sanciones de resultar estas posteriormente anuladas, porque
obviamente es lesiva de la presunción de inocencia también con rango de derecho
constitucional y humano. La posición interpretativa de la Sala es más reprochable
21 Idem.
22 Así lo informa Betty Andrade, “Evolución de la medida cautelar de suspensión de efectos en el
contencioso tributario bajo la vigencia de la Constitución de 1999”, en Revista de Derecho
Tributario N° 111, Julio-Agosto de 2006, Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2006,
p. 130
23 Así se entendía el sentido del artículo 136 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Incluso
fue la posición asumida por la propia Sala Constitucional en sentencia de fecha 15 de Julio de 2003, caso
HUMBERTO BAUDER, consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Julio/1944-150703-02-
2634.htm.
24 Sentencia de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia de fecha 2 de noviembre
de 1998, citada por Betty Andrade, “Evolución de la medida…”, op.cit, p. 39.
7

cuando se tiene presente el contexto normativo en el que incide la indefensión
que crea la eventual negativa de suspensión.
En efecto, es el caso que, con el Código Orgánico Tributario de 2001, el acto
administrativo que liquida la obligación tributaria y sus accesorios se asimila
inconstitucionalmente a un título ejecutivo ex artículo 289.
El juicio ejecutivo puede intentarse aun no estando firme el acto liquidatario
objeto del mismo, comenzando con el embargo ejecutivo de bienes del deudor,
pero quedando suspendido el remate hasta que sea definitivamente resuelto el
juicio de nulidad 25 .Expresamente se prevé que el juicio ejecutivo no será admisible
si en la causa principal están suspendidos los efectos del acto impugnado 26 . De
modo tal que, en caso contrario, se abre la puerta franca a la compulsión de la
ejecución forzosa del acto de liquidación, incluido el embargo ejecutivo, sin que
haya certeza sobre la existencia del crédito fiscal o lo que es igual, sin que se haya
permitido el derecho de defensa o en su caso atendido a la presunción de
inocencia del contribuyente sobre la sanción pecuniaria reclamada.
La Sala Político Administrativa considera que en tal caso no hay peligro por la
mora del fallo definitivo (caso Exterran 27 )porque no hay riesgo inminente de
daño en el entendido que el eventual embargo puede ser impedido o levantado
previa acreditación de fianza o garantía correspondiente, omitiendo entender que
el daño mismo lo constituye la iniciación del juicio ejecutivo y la amenaza cierta
25 Articulo 295 del COT.
26 Articulo 263, parágrafo primero y 291, parágrafo primero COT
27 Sentencia de fecha 20 de junio de 2012, caso EXTERRAN DE VENEZUELA, C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/junio/00718-20612-2012-2011-0095.html. "Observa esta Sala que
en el presente caso la contribuyente no promovió a los fines de demostrar el cumplimiento del
requisito del periculum in damni, prueba alguna de la cual se constate el peligro inminente que
pudiera sufrir con la posible ejecución de las Resoluciones recurridas, y que alcanzara a colocar
en riesgo su estabilidad patrimonial, tales como el balance general auditado correspondiente a la
fecha en que fue solicitada la medida, el estado de ganancias y pérdidas, así como, cualquier otro
estado financiero demostrativo de su real situación patrimonial. De modo que el sólo examen de
los argumentos expuestos por la contribuyente y de las pruebas consignadas, a juicio de esta
Alzada no constituye la demostración de los “graves perjuicios al interesado” que exige el artículo
263 del vigente Código Orgánico Tributario, para que sean suspendidos los efectos del acto
administrativo impugnado, pues como se indicó anteriormente, para llegar a la convicción de
otorgar una medida como la sujeta a estudio, resulta necesario que sea respaldada por elementos
probatorios suficientes donde se demuestre que la ejecución inmediata del acto administrativo
tributario conllevaría inevitablemente un daño cierto, grave e inminente a la sociedad mercantil
recurrente, y así pueda ilustrarse la decisión del juzgador, al momento de determinar la
procedencia o no de la misma".
8

que apareja sin mas requisito el embargo ejecutivo hasta por el doble de la
cantidad reclamada mas las costas 28 .
En esa misma línea de subestimación del interés del particular, la Sala Político
Administrativa considera que no hay peligro por la mora del fallo definitivo (caso
Colgate Palmolive 29 .) siempre que sea posible solicitar el reintegro y la devolución
de los montos indebidamente pagados. Contrariamente, se ha dicho con
corrección que la amenaza del daño debe ser ponderado en el marco del propio
proceso en el que se analiza y no en otro a expensas de un daño mayor que se
necesitaría para resarcirlo 30 . Se incumple así con la exigencia constitucional de una
justicia efectiva y oportuna y se conjura el deseo maligno según el cual no hay
mayor injusticia que una justicia tardía.
Finalmente, en todo caso, como hemos dicho la suspensión de efectos del acto de
liquidación de tributos, desde un punto de vista financiero, no enerva la
indemnidad del crédito fiscal, pues por un lado los intereses de mora se causarían
desde el vencimiento de la obligación hasta su definitivo pago, incluso las multas
se ajustan por inflación y de otro lado, si hubiere riesgo de insolvencia del deudor
la Administración esta facultada para solicitar judicialmente medidas cautelares
para asegurar la efectividad de su derecho de crédito 31 .
De la revitalización subrepticia privilegio del solve et repete mediante la
aplicación del juicio ejecutivo tributario a pesar de la ausencia de un acto de
liquidación firme que justifique su ejecución forzosa.
La mejor doctrina procesal tributaria venezolana ha expuesto con claridad que,
“…el Código Orgánico Tributario de 2001 desnaturaliza, dentro de un escenario
particular, lo que es la esencia de un juicio ejecutivo, en detrimento de los
derechos a la tutela judicial efectiva, al debido proceso, a la presunción de
28 Articulo 291 COT.
29 Sentencia de fecha 25 de junio de 2002, caso COLGATE PALMOLIVE C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Junio/00874-250602-15289.htm. “…Cabe agregar que en casos
como el de autos, los perjuicios que ocasionaría al peticionante la declaratoria con lugar del recurso una
vez cancelado el monto de la referida suma, sería perfectamente reparable, por cuanto pesa sobre la
Administración la obligación inexcusable de devolver íntegramente lo cancelado por concepto de un
reparo impuesto por un acto declarado nulo.
30 Cfr. Betty Andrade, op.cit, p. 40.
31 Artículo 296 COT.
9

inocencia y la integridad del patrimonio […denominándolo un enrevesamiento
jurídico…] 32 .
En efecto, como hemos dicho el artículo 289 del COT crea una ficción legal cuando
asimila a un “título ejecutivo” los actos administrativos contentivos de
obligaciones liquidas y exigibles a favor del Fisco por concepto de tributos, multas
e intereses y su cobro judicial apareja embargo de bienes. Pero se añade que, el
remate de los bienes del deudor se suspenderá si el acto no estuviere
definitivamente firme 33 , advirtiéndose que en aquellos casos en que se hubiere
iniciado el proceso contencioso tributario y no se hubieren suspendido los efectos
del acto, la solicitud de ejecución deberá realizarse ante el mismo Tribunal que
este conociendo de aquel 34 .
Esto es, la acción de cobro ejecutivo puede instaurarse contra el contribuyente
aunque el acto de determinación todavía este pendiente del control judicial de su
conformidad o no al derecho y por lo tanto no se haya establecido la firmeza de
dicho título. Esta dualidad de que frente a un mismo acto administrativo de
contenido tributario “cabalguen paralelamente” 35 un recurso contencioso
tributario y un juicio ejecutivo se ha considerado un total “exabrupto” 36 . El dislate
jurídico procesal consiste en facultar la ejecución de una obligación cuya
existencia, cuantía y exigibilidad no ha sido establecida con certeza jurídica, esto
es, de un acto que no es ejecutable. La ficción legal que asimila a un titulo
ejecutivo el acto pendiente del recurso, no solo (i) iguala arbitrariamente y
encubre una lesión frontal al derecho al debido proceso, en infracción de la
máxima procesal según la cual no puede haber ejecución sin cognición previa, sino
que (ii) desnaturaliza la institución del juicio ejecutivo.
La situación descrita abre el cauce a una recaudación inmediata del crédito
pendiente de revisión cuyos efectos no estén suspendidos, con la posibilidad real
de incidir sobre el patrimonio particular sin que haya certeza de la existencia del
crédito. Una jurisprudencia tímida de la Sala Constitucional y de la Sala Político
Administrativa, admiten la posibilidad jurídica de que el afectado pueda solicitar la
sustitución de la medida de embargo decretada, mediante garantías suficientes a
32
Cfr. Alberto Blanco-Uribe Quintero, “Juicio ejecutivo o enrevesamiento jurídico. Violación
sistemática de los derechos humanos”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II sobre
Derecho Procesal Tributario, , Asociación
Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2012, p. 204.
33
Articulo 295
34
Articulo 291, parágrafo único.
35
Cfr. Alberto Blanco-Uribe Quintero, “Juicio ejecutivo…”, op.cit., p. 214.
36 Idem
10

juicio del Tribunal competente, bien sea conforme a lo previsto en el articulo 657
del Código de Procedimiento Civil 37 o con fundamento en el artículo 299
eiusdem 38 . En todo caso el mal estaría consumado, pues se estaría coaccionando
la satisfacción de un crédito tributario cuya existencia y exigibilidad no ha sido
establecida judicialmente con carácter definitivo. Un crédito documentado en un
titulo que no es ejecutable, porque no es definitivo.
El único episodio que reconoce el dislate procesal en comentarios, es una
sentencia de la propia Sala Político Administrativa (caso PDVSA Petróleo 39 ), que
declaró con lugar la apelación contra la decisión de un tribunal contencioso
tributario que admitió un juicio ejecutivo contra dicha empresa pública,
argumentando que pendiente el proceso contencioso tributario de anulación, el
acto de liquidación no tiene carácter de título ejecutivo, por no estar
definitivamente firme. Insólitamente, la Sala desaplicó la norma, pero sin justificar
su inconstitucionalidad. Puede decirse que, a pesar de la corrección del punto de
vista comentado, este es un precedente aislado que, paradójicamente, solo se ha
aplicado para enervar una obvia injusticia en contra de la conocida empresa
pública.
Del resto, lo cierto es que la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa y de
los propios Tribunales de lo Contencioso Tributario, solo exhiben una
jurisprudencia dócil y cómplice a la literalidad de estas inconstitucionales
regulaciones, cohonestando su aplicación generalizada, sin que se hayan atrevido
a garantizar la supremacía de las reglas del debido proceso en las situaciones
concretas sometidas a su control, desaplicando por control difuso las normas
inconstitucionales sobre el juicio ejecutivo.
El efecto práctico de esta patológica situación constituye una puesta en práctica
velada del principio solve et repete, esto es, del proscrito privilegio procesal que
ostentaba el Fisco para exigir el ingreso inmediato de sus liquidaciones como
condición de impugnación de las mismas. Ese odioso privilegio procesal fue
declarado inconstitucional tanto por la extinguida Corte Suprema de Justicia 40
37 Sentencia de fecha 29 de enero de 2002, caso JOSÉ FERNÁNDEZ ORDOÑEZ- RECURSO DE
NULIDAD POR RAZONES DE INCONSTITUCIONALIDAD, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Enero/111-290102-00-0701.htm.
38 Sentencia de fecha 15 de diciembre de 2011, caso GLOBOVISION TELE C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Diciembre/01782-151211-2011-2010-0239.html.
39 Sentencia de fecha 12 de Marzo de 2008, caso PDVSA PETRÓLEO S.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Marzo/00317-12308-2008-2006-1106.html.
40 Sentencia de fecha 24 de octubre de 1984, caso SCHOLL VENEZOLANA, C.A.
11

como por la propia Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia 41 . De igual
forma por las Cortes Constitucionales de varias jurisdicciones del derecho
comparado por lo que respecta a regulaciones del mismo tenor y efecto, todas
bajo el consabido argumento de la lesión del derecho a la defensa y una lesión al
patrimonio particular por el ingreso de sumas cuya existencia no está establecida
de forma definitiva.
En nuestro caso, es obvio que el embargo ejecutivo de bienes del deudor por el
doble de lo demandado, en función de una liquidación no definitiva cuya
impugnación está pendiente, entorpece las posibilidades de defensa del afectado
quien no solo tiene derecho a ser oído en el juicio principal, sino de ejercer la
defensa de sus derechos de forma plena y efectiva, sin restricciones ni cortapisas.
La perención de la instancia, la pérdida del interés procesal y la
prescripción en el contencioso tributario después de vistos.
Existe un aluvión de sentencias de los tribunales contenciosos tributarios que
declaran la terminación de procesos de anulación por motivos de perención de la
instancia judicial. Con iguales consecuencias se suman otro tanto, fundamentadas
en la singular doctrina sobre la pérdida del interés procesal desarrollada por la
Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en 2001 a partir de una
interpretación del principio de tutela judicial efectiva (caso Frank Valero
González 42 ) y acogida recientemente en 2009 por la Sala Político Administrativa
(caso Francisco Antonio Álvarez Chacín) 43
A ello se agrega la declaratoria de extinción por prescripción de la obligación
tributaria por el retardo judicial en sentenciar la causa contenciosa, cuando esta
se encuentra paralizada después de la vista de la causa.
Todas estas líneas de acción tienen por objetivo incidir en el
descongestionamiento de las causas judiciales cuya atención ha sido
presumiblemente abandonada por las partes interesadas. La razón de tales
instituciones atiende en todos los casos a castigar la inercia de los litigantes en la
atención de los conflictos en que son partes y todas tienen íntimo contacto con el
41 Sentencia de fecha 22 de febrero de 2002, caso PAPELES NACIONALES FLAMINGO, C.A,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/febrero/321-220202-01-0559%20.htm.
42 Sentencia de fecha 01 de junio de 2001, caso FRAN VALERO GONZALES-en amparo
constitucioanal,, consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Junio/956-010601-00-
1491%20.htm.
43 Sentencia de fecha 24 de septiembre de 2009, caso FRANCISCO ANTONIO ÁLVAREZ CHACÍN,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Septiembre/01337-24909-2009-2000-0508.html.
12

orden público. Sin embargo, sus consecuencias son radicalmente gravosas, pues
implican la pérdida de la instancia y en el Contencioso Tributario, la consecuente
firmeza del reclamo fiscal en los casos de perención y perdida de interés procesal,
así como la extinción del derecho de crédito reclamado en los casos de
prescripción, sean para el Fisco o para contribuyente.
El problema radica en que, por las vacilaciones de la jurisprudencia a este
respecto, se han producido decisiones en las que no están claras las condiciones
que conducen a la extinción de la instancia, ni es uniforme su aplicación por los
Tribunales competentes, y no en pocas oportunidades la incertidumbre anotada
opera en desmedro de las condiciones de defensa del administrado y en inflación
de los privilegios del Fisco litigante.
Tanto la perención de la instancia como la pérdida de interés procesal son formas
de terminación anormal del proceso contencioso tributario. Ambas conviven 44 con
el propósito de sancionar la inacción de las partes en impulsar el proceso. Sin
embargo, tienen ámbitos y condiciones de aplicación distintos. La perención se
verifica desde la admisión hasta la vista de la causa, mientras que la pérdida de
interés se verifica antes de la admisión y después de vistos.
En la perención el plazo de inacción requerido para consumar la pérdida de la
instancia está legalmente previsto en la reciente Ley Orgánica de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa, debiendo computarse a partir de la fecha en que
alguna de las partes haya efectuado el último acto de procedimiento, salvo que se
trate casos en los cuales incumbe al Juez dictar un pronunciamiento 45 .Por su
parte, los lapsos en materia de pérdida del interés procesal varía según el estado
de la causa. Esta puede ser declarada por el juez antes de la admisión del recurso,
si trascurre un tiempo prudencial que a juicio del juzgador denote ausencia de
voluntad del recurrente en continuar el proceso. En algunos casos se ha
44 Seguiremos en este punto la clara exposición de Valmy Díaz Ibarra, en “Perención de la instancia y
pérdida de interés procesal en el contencioso tributario. Un estudio jurisprudencial de la
cuestión”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II sobre Derecho Procesal Tributario, , Asociación Venezolana de Derecho
Tributario, Caracas 2012, p. 240.
45 Artículo 41 LOJCA::“Toda instancia se extingue por el transcurso de un año sin haberse
ejecutado ningún acto de procedimiento por las partes, salvo que el acto procesal siguiente le
corresponda al Juez o Jueza, tal como la admisión de la demanda, la fijación de la audiencia y la
admisión de pruebas. Declarada la perención, podrá interponerse la acción inmediatamente
después de la declaratoria”.
13

considerado que es de un año (caso Carlos Vecchio 46 ). Si el proceso está en estado
de sentencia el plazo que hace presumir de jure la falta de interés es el periodo de
4 años para la prescripción regular de las obligaciones tributarias (caso DHL
Fletes 47 ).
En la perención los actos susceptibles de interrumpirla son aquellos idóneos para
impulsar el proceso hacia su etapa siguiente. Por el contrario, los que implican
manifestación del interés procesal resultan tales por el mero hecho de comunicar
al Tribunal la voluntad de continuar con el proceso, tales como instarlo a actuar, la
revisión del expediente, entre otros. Se ha señalado 48 que ello tiene sentido, pues
la pérdida del interés procesal en etapas en que la carga de actuar recae sobre el
juzgador y no sobre las partes. Aunque se ha notado una flexibilización del criterio
en aquellas etapas en el que el llamado a actuar es el Tribunal.
La perención opera de pleno derecho, y debe ser declarada de oficio, mientras
que la pérdida del interés procesal exige, aparte del transcurso del tiempo de
inacción, que se notifique de tal circunstancia y efectos al recurrente, para que
este manifieste su voluntad de continuar o no la causa, con lo cual se
sobreentiende que la presunción de desinterés puede ser desvirtuada por el
interesado.
Las situaciones de mayor incertidumbre tienen que ver con (i) el lapso preciso
para estimar consumada la pérdida del interés procesal antes de ser admitida la
causa, (ii) la determinación de los supuestos que se consideran expresión del
interés procesal y (iii) la práctica obligatoria de la notificación del recurrente a los
fines de que manifieste si tiene o no interés en el proceso paralizado.
Por su parte, al igual que en el derecho común, la prescripción es considerada un
medio de extinción de la obligación tributaria o más propiamente dicho, de la
acción que tutela el cumplimiento del crédito tributario. La extinción del crédito se
produce por la inacción prolongada del acreedor en tutela de su derecho. Sus
requisitos son la (i) inacción del acreedor, el (ii) transcurso del tiempo legalmente
46 Sentencia de fecha 28 de abril de 2009, caso CARLOS VECCHIO en acción de nulidad por
inconstitucionalidad, consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Abril/416-28409-2009-07-
0224.html
47 Sentencia de fecha 14 de diciembre de 2001, caso DHL FLETEZ en recurso extraordinario de
revisión, consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Diciembre/2673-141201-01-2782.htm.
48 Idem.
14

previsto por la Ley, su (ii) invocación por el interesado y que (iv) dicho lapso no se
haya interrumpido y que no se encuentre suspendido (caso Chiclets Adams 49 ).
La prescripción en el derecho tributario tiene aplicación en dos momentos del
proceso de gestión del tributo bien diferenciados: (i) con la prescripción del la
facultad administrativa de realizar la liquidación del crédito o bien (ii) la facultad
de recaudar el crédito cuya liquidación se encuentra firme. El plazo de
prescripción es de 4 ó 6 años años. La prescripción puede ser interrumpida (en
cuyo caso se reinicia su computo) o puede ser suspendida (en cuyo caso se
retoma el computo del plazo transcurrido a partir de la cesación de la causa de
suspensión). La interposición del recurso contencioso tributario suspende la
prescripción y el cómputo se reanuda siempre que la causa se paralice, lo que
ocurre típicamente después de que la causa entra “vistos”, a menos que alguna de
las partes vuelva a suspender el computo con alguna actuación de impulso del
proceso.
Así las cosas, la prescripción de la obligación después de vistos no tuvo mayor
interés práctico antes del Código Orgánico Tributario de 2001, pues como la
admisión del recurso llevaba aparejada la suspensión de efectos del acto de
liquidación, la jurisprudencia pacífica de la Sala Político Administrativa (caso
Finalven 50 ) decidió que no podía operar la prescripción después de vistos, porque
aun paralizada la causa, el Fisco no podía hacer nada por activar el cobro porque
todavía se mantenían suspendidos los efectos del acto de liquidación objeto del
recurso que se hacía, en consecuencia, inejecutable.
Con el Código Orgánico Tributario de 2001 se eliminó el efecto suspensivo de del
acto de liquidación recurrido en sede judicial. Por el contrario, ahora se le habilita
el cobro ejecutivo en paralelo.
Haciéndose eco implícito de esta circunstancia, la Sala Político Administrativa
(caso Fundación Magallanes 51 ), declaró la prescripción del crédito tributario, al
constatar que después de 60 días haber de visto la causa esta se paralizó,
reactivándose nuevamente el computo del lapso suspendido hasta tanto las
partes lo suspendieron otra vez, impulsándolo nuevamente el proceso al solicitar
49 Sentencia de fecha 30 de octubre de 2001, caso CHICLETS ADAMS, C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Octubre/02420-301001-0689.htm
50 Sentencia de fecha 11 de marzo de 2009, caso BANCO PROVINCIAL, S.A.I.C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/marzo/00327-11309-2009-1991-8143.html
51 Sentencia de fecha 20 de junio de 2006, caso FUNDACION MAGALLANES DE CARABOBO,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/junio/01557-200606-1992-8928-1.htm
15

sentencia. Este precedente fue reiterado muchas veces, incluso la prescripción fue
declarada de oficio.
La Sala Constitucional en el caso Ford 52 a contracorriente de su precedente (casos
Fran Valero, et.al. y DHL Fletes), descontinuó la doctrina de la prescripción
después de vistos, favoreciendo injustificadamente al Fisco y cohonestando su
inacción en tan extremos casos de desidia en la recaudación añadida al retraso
judicial. Haciendo una analogía acomodaticia, en un caso en el que se discutía la
procedencia de la prescripción extintiva por el retardo judicial, señaló que en el
caso de la prescripción se producía una sanción que iba más allá que la extinción
del proceso, esto es, la extinción de derechos del Fisco amparada por una
“presunción de legalidad”. Confundiendo los discursos de perención con
prescripción, la Sala señaló que la tesis judicial anterior es “…un incentivo para
[que] el contribuyente […] abandone las causas que haya iniciado una vez que
arriben a la fase de sentencia…”, cuando lo cierto es que, en su caso, los
supuestos de prescripción el abandono de las causas correspondería al Fisco y no
al contribuyente.
Como certeramente se ha dicho, el cambio de criterio es incongruente con los
fundamentos de decisiones pasadas, es acomodaticio a favor de los intereses del
Fisco y cohonesta desde la cúspide del Poder Judicial el problema del retraso
judicial, “…optando una vez más por hacer recaer las consecuencias del mal
proceder público en el ciudadano contribuyente” 53 .
De la exacerbación de otros privilegios procesales del Fisco
La doctrina especializada viene dando noticia de la degradación de las
posibilidades de defensa del contribuyente, que se manifiestan en los casos de
decisiones que favorecen ostensiblemente los privilegios procesales del Fisco y de
otras administraciones tributarias territoriales y parafiscales, tales como (i) la
prohibición de condenatoria en costas cuando la parte perdidosa es el Fisco
Nacional, la (ii) consulta obligatoria de sentencias que desfavorecen al Fisco,
extendida a otros sujetos activos de contribuciones de progenie nacional (INCE;
FONACIT, ), incluso a las Entidades Federales.
52 Sentencia de fecha 21 de julio de 2010, caso FORD MOTOR DE VENEZUELA S.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Julio/785-21710-2010-10-0362.html
53 Cfr. Xavier Escalante Elguezabal, “La prescripción en el contexto del procedimiento contencioso
tributario”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II sobre Derecho Procesal Tributario, , Asociación Venezolana de Derecho
Tributario, Caracas 2012, p. 291.
16

En materia de costas procesales, ya desde el primer Código Orgánico Tributario de
1983, se había derogado en la materia el viejo privilegio procesal de la inmunidad
del Fisco por costas en las causas en las que quedare totalmente vencido. Tal
igualación posicional atendía al reconocimiento del derecho a la tutela judicial
efectiva del litigante victorioso de la responsabilidad patrimonial de la
administración tributaria, en justa reparación de los daños causados a los
particulares en los procesos en los que haya sido vencida. Seguían siendo
excepción las materias no tributarias 54 . Esta regulación ha pasado inalterada hasta
el Código vigente 55 y había sido seguida en forma pacífica por la jurisprudencia de
la Sala Político Administrativa (caso Varig 56 y caso Metor 57 ). Bajo una singular
interpretación del artículo 21 del Texto Fundamental, la Sala Constitucional (caso
Margarita Stelling 58 ), consideró que la exención de costas a favor de la República
representaban una desigualdad injustificada y que en igualdad de condición tanto
la República como los particulares debían estar exentos de costas en los procesos
en los que fueran recíprocamente partes, por considerarlo una traba al ejercicio
del derecho a la defensa y una formula disuasiva para el acceso a la justicia a los
fines del principio de tutela efectiva.
Esta posición fue rápidamente abandonada por la propia Sala Constitucional (caso
Jorge Neher 59 ), señalando que la exención a favor de la República no constituía un
privilegio discriminatorio contra los particulares vencedores. La Sala entiende que
el privilegio se justifica razonablemente en atención a los intereses superiores del
Estado, asociados a la no afectación de sus bienes e intereses y la gestión de los
servicios públicos.
La reinserción jurisprudencial del privilegio de la exención de costas a favor de la
República, fue extendida por la Sala Constitucional a la materia penal (caso Julián
Rodríguez 60 ), desaplicando el mandato del artículo 268 del Código Orgánico
54
Así lo confirmaban las normas de los artículos 10 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y
287 Código de Procedimiento Civil.
55
Artículo 327.
56
Sentencia de fecha 20 de marzo de 2.007, caso VIACAO AÉREA RIO GRANDENSE (VARIG, S.A.),
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Marzo/00462-21307-2007-2004-0393.html.
57
Sentencia de fecha 02 de diciembre de 2.009, caso METANOL DEL ORIENTE, METOL, consultada
en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Diciembre/01770-31209-2009-2009-0982.html.
58
Sentencia del 16 de marzo de 2.003, caso ALEXANDRA MARGARITA STELLING FERNÁNDEZ,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Enero/07-160103-01-1827.htm.
59
Sentencia de fecha 21 de octubre de 2008, caso JORGE NEHER-DEMANDA DE NULIDAD POR
RAZONES DE INCONSTITUCIONALIDAD, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Octubre/1582-211008-00-1535.htm.
60
Sentencia de fecha 27 de junio de 2007, caso JULIAN RODRIGUEZ en acción de colisión,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Junio/1323-270607-07-0040.htm.
17

Procesal Penal, que prevé la condenatoria cuando el imputado es absuelto. Esa
posición es adoptada en materia tributaria por la Sala Político Administrativa (caso
Agranel 61 ), desaplicando el mandato con la misma consecuencia jurídica previsto
en el artículo 237 del Código Orgánico Tributario, incluso extendiéndola a los
Municipios en otra decisión (caso Dimca 62 ). En oportunidad posterior (caso Joel
Marín Pérez 63 ), la Sala Constitucional, entendió que el privilegio procesal de la
exención de costas, por su condición de tal debe ser de interpretación restrictiva y
excepcional, y no estando expresamente previsto dicho privilegio en la Ley a favor
de los Municipios, no debe extenderse a estos por considerar que constituye una
desigualdad prohibida y una disminución del derecho a la defensa de las
particulares vencedores. Este criterio fue adoptado seguidamente por la Sala
Político Administrativa 64 (caso Diageo), rectificando su posición original para no
aplicarlo a los Municipios.
Como corolario de los precedentes anteriores, la doctrina tributaria mas
conspicua 65 ha alertado sobre el particular que, el nuevo criterio de la exención de
costas, sería aplicable a las entidades federales por reenvío y extensión de los
mismos privilegios de la República que hace a aquellas la Ley Orgánica de
descentralización, delimitación y trasferencia de competencias del Poder Público.
En resumidas cuentas, inmunizar a las administraciones tributarias de la aplicación
de costas procesales, implica una abrogación de la responsabilidad constitucional
que les incumbe por los daños y perjuicios que le hayan causado a los particulares
vencedores a tenor de lo dispuesto en el artículo 140 constitucional y una
discriminación odiosa, que menoscaba las condiciones de igualdad en el proceso,
así como una disminución de las posibilidades de defensa de los particulares en
los procesos contencioso tributarios, pues solo los particulares asumirían costas
en caso de vencimiento total, en infracción de los derechos reconocidos en los
artículos 21 y 26 de la Constitución Nacional, respectivamente.
61 Sentencia de fecha 20 de enero de 2010, caso ALMACENADORA GRANELERA, C.A. (ALGRANEL),
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Enero/00058-21110-2010-2008-0687.html
62 Sentencia de fecha 3 de junio de 2010, caso DISTRIBUIDORA DE MOTORES CORDILLERA ANDINA
COMPAÑÍA ANÓNIMA (DIMCA, C.A.), en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/junio/00517-3610-2010-
2009-0387.html.
63 Sentencia de fecha 17 de diciembre de 2010, caso JOEL RAMON MARIN PEREZ, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Diciembre/1331-171210-2010-09-1448.html.
64 Sentencia de fecha 8 de febrero de 2011, caso DIAGEO, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Junio/00804-22611-2011-2008-0070.html.
65 Vid., Manuel Iturbe Alarcón, “La condenatoria en costas en el contencioso Tributario y las
excepciones establecidas a dicha condenatoria”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II
sobre Derecho Procesal Tributario, , Asociación
Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2012, p. 327.
18

En materia de consulta obligatoria de sentencias que desfavorezcan al Fisco, la
Sala Constitucional desde el 16 de noviembre de 2007 (caso Nestlé) 66 , impuso el
criterio de la consulta obligatoria de toda sentencia definitiva contraria a la
República, en aplicación del artículo 70 de la Ley Orgánica de la Procuraduría
General de la Republica de 1965, que originalmente circunscribía esta prerrogativa
a las demandas que afectaren los intereses de la República y que hubiesen sido
resueltas de manera contraria a lo expuesto por la representación judicial del
Estado.
Esta posición ha sido acatada por la Sala Político Administrativa (caso
Importadora Mundo 67 ) para decidir la procedencia de la consulta obligatoria,
incluso para enervar los desistimientos tácitos por falta de formalización de la
apelación por la representación del Fisco.
La reciente reforma de la Ley de la Procuraduría General de la República de 2008,
siguiendo esta línea de jurisprudencia adopta la prerrogativa de la consulta
obligatoria ante el tribunal superior respectivo, extendiéndola a toda sentencia
definitiva de primera instancia que sea adversa a la República 68 .
Nuevamente, se observa la decida ampliación de un privilegio procesal a favor del
Fisco para reforzar desigualmente una superioridad procesal injustificada como
litigante frente a los particulares contrapartes.
De la huida del derecho y del contencioso tributario
En el año 2006 con ocasión de las VIII Jornadas Venezolanas de Derecho
Tributario, hicimos notar la patológica situación normativa, que en nuestro criterio
identificamos como “deconstruccionismo y huida del derecho tributario”
A partir de la exacerbación de los fines de solidaridad social y particularmente de
los fines extrafiscales de la tributación, aparecieron nuevas prestaciones
económicas de carácter legal, que incidían sobre el patrimonio de los particulares.
Enfatizamos que a través del abuso de las esencias fundacionales del concepto de
tributo, estas nuevas obligaciones mostraban una huida de la institucionalidad
66 Sentencia de fecha 16 de noviembre de 2007, caso NESTLÉ VENEZUELA, S.A-RECURSO DE REVISIÓN, consultada
en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Noviembre/2157-161107-07-1103.htm
67 Sentencia de fecha 06 de agosto de 2008, caso IMPORTADORA MUNDO DEL 2000, C.A, consultada en:
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/spa/Agosto/00911-6808-2008-2005-4434.html
68 Gaceta Oficial No. 5892, de fecha 31 de julio de 2008. Artículo 72
19

tributaria y del conjunto de garantías, esencialmente constitucionales, dirigidas a
la integración racional del sistema tributario. Se habían creado tributos que no se
llamaban como tales (sino “aportes”, “inversiones”), pero que eran prestaciones
patrimoniales de carácter coactivo, que pretendían estar al margen de la
sistemática tributaria, concretamente de los principios sustantivos que rigen la
obligación tributaria desde su estructura, nacimiento y extinción, pasando por los
principios formales relativos a la gestión de los tributos, su régimen sancionatorio
y el de control de la legalidad de los mismos, incluido el contencioso tributario,
reunidos sistemáticamente en el Código Orgánico Tributario. Una auténtica
“huida” que se traducía en dispersión y anarquía, en contradicción con la debida
(i) unidad y (ii) coherencia que exige el sistema tributario como principio
constitucional y la seguridad jurídica como principio del sistema socio económico
ex articulo 299 constitucional. “Huida” que no sólo era del derecho tributario, sino
del derecho mismo. Como constataríamos mas adelante, se trataba de las
primeras manifestaciones sintomáticas de la anarquía parafiscal que estaba por
arreciar.
Los casos clínicos que reflejaban lo anterior son las contribuciones creadas
mediante las (i) Leyes Orgánicas de Ciencia tecnología e innovación y (ii)
contribución de drogas (antes contra el trafico ilícito y consumo de sustancias
estupefacientes y psicotrópicas) Se añadieron la (iii) contribución de comunas en
la Ley sobre instituciones del sector bancario. Recientemente, la (iv) contribución
prevista en la Ley del Deporte, por mencionar solo algunas.
Las consecuencias de la anarquía se dejaron sentir rápidamente. Dejación de los
principios de legalidad, capacidad contributiva y seguridad jurídica. Un desorden
de obligaciones pecuniarias, que entorpecen el sistema socio económico y que
aumentan la presión fiscal. Una vorágine que no responden a un propósito
coherente, que perturba, no solo la actividad económica particular, sino la
actividad financiera del Estado y la total actividad administrativa, creando
diferente intereses “privados” entre los distintos organismos y cuerpos de
funcionarios públicos.
20

Hoy ese despropósito “deconstructivo” queda confirmado con las recientísimas
sentencias de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia (caso
BANAVIH 69 ), que niegan el carácter de contribuciones parafiscales a los aportes
debidos al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda y los considera
“imprescriptibles” 70 . Como eco inmediato de lo anterior se añaden las genuflexas
sentencias del Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario 71 , del 23 de febrero de
2012, que declararon el carácter no tributario en el caso de la “contribución de
comunas”, prevista en la Ley de instituciones del sector bancario simplemente por
69 Sentencia de fecha 28 de noviembre de 2011, caso BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HABITAT ,
consultada en: http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/noviembre/1771-281111-2011-11-1279.html.
70 Esta practica se hace evidente en la argumentación que fundamenta la sentencia de la Sala Constitucional del
Tribunal Supremo de Justicia, cuando niega la esencia tributaria de los aportes al Fondo de Ahorro obligatorio de
Vivienda, por la circunstancia accidental que los recursos son acumulados en un fondo de “ahorro” de los
trabajadores para fines de adquisición de viviendas y no son un ingreso del Banco Nacional de Vivienda.
La Sala Constitucional confunde la causa tributaria de la obligación con el destino y aprovechamiento de los
recursos. Equivoca la cualidad de acreedor y gestor de la obligación con el sujeto beneficiario de la misma.
Confunde ingreso con gasto. Que el régimen de utilización de los recursos sea en beneficio de los trabajadores, no
altera la causa jurídica de la fuente de dichas obligaciones y en particular, la relación jurídica entre los sujetos
activo y pasivo de la relación tributaria. Este distanciamiento entre ingreso y gasto se hace típico en los tributos
parafiscales, precisamente por su propósito extrafiscal, particularmente en el Estado Social de Derecho: “…la
fiscalidad puede ir más allá del propósito recaudatorio y atender fines de determinada política económica de
estímulo o desestímulo de cierta actividad, etc,”.
Así, la circunstancia de que se distribuyan los recursos entre cuentas individuales de los trabajadores pertenece al
ámbito del gasto o disposición de los recursos y no a la imposición o la exacción de los mismos. Esta situación es en
modo alguno incompatible con la causa y origen tributario parcial de los recursos del FAOV. La disponibilidad de los
recursos por parte de los trabajadores, en las hipótesis estrictas previstas por la Ley del Régimen Prestacional de
Vivienda y Hábitat, tampoco tiene la virtud de cambiar el origen de los recursos.
Pero lo más criticable de esta decisión consiste en la banalización de los derechos humanos para justificar la
deslegitimización de cualquier racionalidad técnica y axiológica asociada al carácter tributario de la contribución de
vivienda. En la decisión de la Sala Constitucional, la sola invocación del principio (derecho a la vivienda) basta para
preterir la aplicación de la institucionalidad tributaria y cualquier otro principio pertinente, como si la aplicación de
principios constitucionales (que no reglas) fuera excluyente o como si tampoco la legalidad, la capacidad
contributiva y la seguridad jurídica fueran también valores superiores del Estado de Derecho y de Justicia de tanto
o mas significación axiológica o por lo menos de obligatoria ponderación para ser justificados en una decisión en las
que se les silencia y posterga. (Vid., Declaración de la Academia de Ciencias Políticas y Sociales, del 6 de diciembre
de 2011, frente a la Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 28 de
noviembre del 2011, que niega el carácter de contribuciones parafiscales a los aportes debidos al Fondo de
Ahorro Obligatorio de Vivienda y los considera imprescriptibles).
71
21

la circunstancia accidental del destino de estas para el financiamiento de llamadas
“comunas”.
La anarquía parafiscal se presentó inicialmente como pura manipulación del
nomen jurídico utilizado por los textos normativos para tipificar las prestaciones
legales respectivas y encubrir el despropósito de evadir la institucionalidad
tributaria.
La tendencia jurisprudencial a excluir del dominio tributario la calificación y
regulación de las prestaciones legales de carácter coactivo parafiscal, no solo es
incorrecta, sino “imprudente” al abrir las puertas a un mayor descontrol y
anarquía y al poner en manos de jueces no especializados el control de tales
decisiones. “Nuestro derecho tributario había avanzado lo suficiente, como para
no reconocer otro tipo de prestaciones pecuniarias obligatorias que las
tributarias” 72 .
* * * *
Hasta aquí, una apretada síntesis de las líneas de jurisprudencia en el contencioso
tributario que he considerado mas relevante reseñar y reportar, solo para
constatar cómo, en situaciones de fragilidad institucional, puede ocurrir que la
lucha jurídica permita a quienes monopolizan el capital jurídico necesario, poner
al derecho de su parte haciendo pasar el atropello como simple e inocente
aplicación del derecho, lo que ocurre no solamente en la apropiación política del
discurso jurídico, sino también en la desatención de las normas fundamentales
enfatizando solo aquellas meramente accidentales, en la subestimación de las
normas que garantizan los derechos de los particulares y en la inflación de
tramites judiciales o administrativos como disuasivos para inhibir el ejercicio de
los derechos del ciudadano contribuyente.
En todo caso, con estos comentarios, queremos dejar constancia de nuestro deber
intelectual, de “impedir que el ejercicio poder se convierta también en
monopolio de la verdad”.
72 Cfr. José Amando Mejía Betancourt, op.cit., p. 525.
22

Para concluir con esta presentación, sólo nos basta traer a colación las palabras
del maestro español Josep Aguiló Regla, quien a propósito del duelo entre la razón
y el poder en la toma de las decisiones judiciales, alerta con el esclarecido tino
ibérico:
"Es cierto que el Derecho cierra las controversias atribuyendo un poder último a
ciertos sujetos u órganos que tienen la última palabra; pero ello -ser titulares de
ese poder- no los convierte en infalibles. El poder se confiere, la razón no; el
poder se detenta de manera excluyente, la razón está a disposición de todos.
Por decirlo de algún modo: el ideal del Estado de Derecho está en que el
ejercicio del poder se someta a la razón (de ahí la necesidad de la justificación de
los actos del poder), no que la razón sea una propiedad derivada de la tenencia
del poder".
Bibliografía
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efectos en el contencioso tributario bajo la vigencia de la Constitución de 1999”,
en Revista de Derecho Tributario N° 11, Asociación Venezolana de Derecho
Tributario, Caracas 2006.
Abache Carvajal, Serviliano, “La verificación a los 30 años de Codificación
Tributaria en Venezuela. Crónica de un sinsentido legislativo, administrativo y
jurisprudencial”, en XI Jornadas de Derecho Tributario, Tomo II sobre Derecho
Procesal Tributario, , Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas 2012.
_______________________, La atipicidad de la presunción de legitimidad del
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