Recente ontwikkelingen rondom het pleitbare standpunt - Hertoghs ...
Recente ontwikkelingen rondom het pleitbare standpunt - Hertoghs ...
Recente ontwikkelingen rondom het pleitbare standpunt - Hertoghs ...
Create successful ePaper yourself
Turn your PDF publications into a flip-book with our unique Google optimized e-Paper software.
<strong>Recente</strong> <strong>ontwikkelingen</strong> <strong>rondom</strong> <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong><br />
Mr. R.W.J. Kerckhoffs<br />
<strong>Hertoghs</strong> advocaten-belastingkundigen<br />
1. Inleiding<br />
Het voldoen aan fiscale verplichtingen is niet eenvoudig. De belastingwetgeving is behoorlijk<br />
ingewikkeld. Los van <strong>het</strong> feit dat belastingplichtigen deze wetten niet eens zelf zullen<br />
kennen, is daarin <strong>het</strong> antwoord op een fiscale vraag zelden exact terug te vinden. Het is dan<br />
ook niet voor niets dat Nederland een grote dichtheid aan belastingadviseurs heeft, die de<br />
belastingplichtigen helpt bij <strong>het</strong> voldoen aan hun fiscale verplichtingen.<br />
Indien een belastingplichtige <strong>het</strong> aangiftebiljet verkeerd invult, kunnen daaraan voor hem of<br />
haar zeer negatieve gevolgen zijn verbonden. Zeker indien de belastinginspecteur<br />
aannemelijk acht dat sprake is van grove schuld of opzet, kunnen zeer hoge boeten volgen<br />
of zelfs een strafvervolging.<br />
De vraag of sprake is van grove schuld of opzet is evenmin gemakkelijk te beantwoorden.<br />
De invulling van deze begrippen is in belangrijke mate afhankelijk van de feiten van <strong>het</strong><br />
individuele geval. Het op de koop toe nemen van een risico zal al snel als een te bestraffen<br />
vorm van verwijtbaarheid worden gezien.<br />
Echter deze risico’s worden als <strong>het</strong> ware beperkt door <strong>het</strong> uitgangspunt dat geen straf volgt<br />
indien de belastingplichtige een pleitbaar <strong>standpunt</strong> inneemt. Indien de belastingplichtige op<br />
basis van verdedigbare of <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong>en redelijkerwijs kon menen correct te hebben<br />
gehandeld, zal geen straf volgen indien later blijkt dat dit <strong>standpunt</strong> onjuist is.<br />
Daarmee is dit <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> een belangrijke bescherming tegen de risico’s die<br />
verbonden zijn aan <strong>het</strong> feit dat de wetgever ons op fiscaal terrein heeft geconfronteerd met<br />
complexe en moeilijk te doorgronden wetten. Fouten in een belastingaangifte komen dus niet<br />
per definitie voor risico van de belastingplichtige.<br />
In deze beschouwing zal ik aandacht schenken aan een aantal nieuwe <strong>ontwikkelingen</strong> op <strong>het</strong><br />
terrein van <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong>. Deze illustreren dat dit leerstuk in de loop van de tijd aan<br />
verandering of nuancering onderhevig is. Bovendien zal dit artikel duidelijk maken dat <strong>het</strong><br />
<strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> bedreigingen kent.<br />
2. Objectief of subjectief?<br />
De vraag is vanuit welk perspectief <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> moet worden beoordeeld. Kan de<br />
belastingplichtige alleen maar een beroep doen op een pleitbaar <strong>standpunt</strong> indien hij dit zelf<br />
heeft ontwikkeld en ten grondslag heeft gelegd aan de belastingaangifte (subjectieve<br />
benadering)? Of is <strong>het</strong> voldoende dat de belastingplichtige bij de dreiging met een boete<br />
navraag doet bij een adviseur of studie doet in literatuur en rechtspraak om vervolgens aan<br />
de inspecteur een pleitbaar <strong>standpunt</strong> te presenteren (objectieve benadering)? Tevens hangt<br />
met deze vragen nauw samen of de belastingplichtige <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> al moet<br />
hebben bij <strong>het</strong> opstellen en indienen van de aangifte. Of kan hij nog met een pleitbaar<br />
<strong>standpunt</strong> op de proppen komen zodra een straf(vervolging) dreigt? En is dat nog mogelijk<br />
nadat de boete reeds is opgelegd dan wel de strafvervolging al is aangevangen?
Fiscalisten hebben steeds de objectieve leer verdedigd. De daaraan ten grondslag liggende<br />
gedachte is dat een belastingplichtige geen boete verdient indien <strong>het</strong> door hem in de aangifte<br />
ingenomen <strong>standpunt</strong> pleitbaar is. Het moet niet uitmaken of de belastingplichtige slim is of<br />
een goede adviseur kan betalen. Als de inspecteur dan wel de belastingrechter van mening<br />
is dat sprake is van een pleitbaar <strong>standpunt</strong>, dan mag de belastingplichtige geen boete<br />
krijgen.<br />
Die objectieve leer is ook door de Staatssecretaris van financiën verankerd in <strong>het</strong> Besluit<br />
Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB). In paragraaf 4, lid 2 van <strong>het</strong> BBBB staat: “In<br />
geval van een pleitbaar <strong>standpunt</strong> of bij afwezigheid van alle schuld (hierna te noemen:<br />
avas) legt de inspecteur geen boete op. Indien bij bezwaar blijkt dat sprake is van een<br />
pleitbaar <strong>standpunt</strong> of avas, vernietigt de inspecteur de boete. Bij avas wordt geacht dat<br />
belanghebbende niet in verzuim is geweest.” Deze formulering is duidelijk geënt op een<br />
objectieve toets. Althans zo mag dit onderdeel van <strong>het</strong> BBBB worden opgevat. Op geen<br />
enkele wijze wordt een toespeling gemaakt op een voorwaarde dat de belastingplichtige dit<br />
<strong>standpunt</strong> bij <strong>het</strong> doen van de aangifte moet hebben ingenomen.<br />
Het BBBB is geen wet. Het is een beleidsregel waaraan de inspecteur is gebonden. Dat<br />
geldt niet voor de rechter die daarvan mag afwijken. Niettemin kan de belastingplichtige in<br />
een procedure een beroep doen op <strong>het</strong> BBBB via <strong>het</strong> beginsel van <strong>het</strong> opgewekte<br />
vertrouwen. Indien de belastingplichtige voordeel heeft bij toepassing van een beleidsregel<br />
zoals <strong>het</strong> BBBB kan hij de rechter vragen de inspecteur daaraan te houden. Ten aanzien van<br />
<strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> kan de belastingplichtige een dergelijk belang hebben. Mocht met de<br />
inspecteur een discussie ontstaan over de objectieve of subjectieve benadering, dan kan de<br />
belastingplichtige bij de rechter een beroep doen op een redelijke interpretatie van <strong>het</strong><br />
BBBB. Een redelijke interpretatie leidt mijns inziens tot een objectieve uitleg. Derhalve kan<br />
de belastingplichtige langs die weg een voor hem gunstig resultaat bereiken.<br />
Overigens volgt ook uit de fiscale literatuur dat <strong>het</strong> fiscale recht een objectieve uitleg van <strong>het</strong><br />
<strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> kent. Een beroep op een in <strong>het</strong> BBBB verankerde objectieve benadering<br />
kan dus zo nodig worden ondersteund met de nodige visies van gezaghebbende schrijvers.<br />
<strong>Recente</strong> jurisprudentie met betrekking tot <strong>het</strong> fiscale strafrecht heeft echter duidelijk gemaakt<br />
dat de objectieve benadering op dat rechtsgebied allesbehalve vanzelfsprekend is. Daarbij<br />
doel ik op <strong>het</strong> arrest van 6 maart 2012, LJN BQ 8596. In de aan dat arrest ten grondslag<br />
liggende casus was door de belastingplichtige en zijn belastingadviseur een pleitbaar<br />
<strong>standpunt</strong> naar voren gebracht nadat de inspecteur de aangifte ter discussie had gesteld en<br />
nadat naar aanleiding daarvan een strafvervolging was gestart.<br />
De Hoge Raad overwoog in dit arrest:<br />
“(..) de rechter dient te beoordelen of hij redelijkerwijs kon en mocht menen dat de wijze<br />
waarop hij de aangifte heeft gedaan, toelaatbaar was. Indien de rechter evenwel vaststelt dat<br />
de verdachte, toen hij deze aangifte deed niet in de veronderstelling verkeerde dat de wijze<br />
waarop de aangifte is gedaan toelaatbaar was, stuit <strong>het</strong> verweer op die vaststelling af.”<br />
In deze overweging refereert de Hoge Raad onmiskenbaar aan een pleitbaar <strong>standpunt</strong> op<br />
<strong>het</strong> moment dat de belastingplichtige de aangifte deed. De vraag die vervolgens rijst is of de<br />
strafkamer van de Hoge Raad hiermee een duidelijke keuze heeft gemaakt voor een<br />
subjectieve benadering. Om die vraag goed te kunnen beantwoorden is een nadere<br />
beschouwing van <strong>het</strong> fiscale strafrecht van belang.<br />
Pagina 2
Voorop gesteld moet worden dat <strong>het</strong> fiscale strafrecht geen BBBB kent. Er is geen<br />
beleidsregel die de officier van justitie verplicht om bij de ontdekking of presentatie van een<br />
pleitbaar <strong>standpunt</strong> de vervolging te stoppen. Bovendien is een strafrechtelijke procedure na<br />
<strong>het</strong> aanvangen van <strong>het</strong> onderzoek ter zitting onder de rechter. Zelfs indien betoogd zou<br />
kunnen worden dat de officier van justitie als een afgeleide van de belastinginspecteur<br />
gebonden is aan <strong>het</strong> BBBB, dan nog is de rechter daaraan niet gebonden. Zelfs indien de<br />
officier van justitie vrijspraak zou eisen, dan nog kan de strafrechter daarvan afwijken en een<br />
veroordeling uitspreken.<br />
Indien na <strong>het</strong> constateren van een fout in de belastingaangifte een strafrechtelijk onderzoek<br />
wordt gestart, zal dat onderzoek zich richten op de vraag of er bewijs is voor de verdenking<br />
dat de belastingplichtige artikel 69 AWR heeft overtreden (althans in de meeste gevallen). In<br />
dat artikel staat – in relatie tot de belastingaangifte – dat strafbaar is degene die opzettelijk<br />
een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doet, indien <strong>het</strong> feit ertoe<br />
strekt dat te weinig belasting wordt geheven. Het strafrechtelijk systeem werkt dan aldus dat<br />
de strafrechter moet beoordelen of er voldoende wettig bewijs is dat hem ervan overtuigt dat<br />
de verdachte <strong>het</strong> strafbare feit heeft begaan. Die overtuiging moet dan betrekking hebben op<br />
alle bestanddelen van <strong>het</strong> strafbare feit. Die bestanddelen zijn: <strong>het</strong> opzet, de onjuistheid of<br />
onvolledigheid van de aangifte en de strekking dat te weinig belasting wordt geheven.<br />
In veel fiscale strafzaken wordt <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> als een opzetverweer gevoerd. Gelet<br />
op de wettekst van artikel 69 AWR is de opzet gekoppeld aan <strong>het</strong> moment van <strong>het</strong> doen van<br />
de aangifte. Immers daarin staat ‘hij die opzettelijk een onjuiste aangifte doet’. In <strong>het</strong><br />
merendeel van de gevallen zal een beroep op <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> dan ook langs die weg<br />
tot resultaat leiden. Die weg betekent dus dat <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> op een subjectieve<br />
manier wordt benaderd.<br />
Indien deze benaderingswijze in <strong>het</strong> strafrecht de enige mogelijke zou zijn, dan zou een van<br />
<strong>het</strong> fiscale boeterecht afwijkende situatie ontstaan. Een dergelijk verschil zou naar mijn<br />
mening onwenselijk zijn. Zeker nu de keuze tussen een bestraffing via een fiscale boete dan<br />
wel via een strafvervolging een betrekkelijk arbitraire is. De AAFD-richtlijnen (voorheen: ATVrichtlijnen)<br />
bieden weliswaar handvatten voor de keuze voor een bestuurlijke boete of een<br />
strafvervolging, doch daarin is geen duidelijke richting verankerd. Alleen al <strong>het</strong> feit dat de<br />
capaciteit van <strong>het</strong> Openbaar Ministerie behoorlijk beperkt is betekent dat <strong>het</strong> overgrote deel<br />
van de fiscale delicten via een bestuurlijke boete wordt afgedaan. Het strafrecht is<br />
gereserveerd voor de uitzonderingen. Voor de gevallen die <strong>het</strong> meest in <strong>het</strong> oog springen.<br />
Het zou dan erg onrechtvaardig zijn indien de mogelijkheden om een pleitbaar <strong>standpunt</strong> in<br />
te roepen in <strong>het</strong> strafrecht beperkter zouden zijn dan in <strong>het</strong> bestuurlijke boeterecht.<br />
Mijn stelling is dat die mogelijkheden binnen <strong>het</strong> strafrecht inderdaad niet beperkter hoeven<br />
zijn. Niettemin kunnen de mogelijkheden van <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> binnen <strong>het</strong> strafrecht<br />
alleen optimaal benut worden, indien dat verweer op de juiste manier wordt gepresenteerd.<br />
Zoals <strong>het</strong> hiervoor genoemde arrest van 6 maart 2012 illustreert, leidt <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong><br />
als opzetverweer tot een subjectieve benadering. Alleen indien <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong><br />
bekend was ten tijde van <strong>het</strong> voor opzet relevante tijdstip – <strong>het</strong> doen van de aangifte – kan<br />
de strafrechter daaraan voor de verdachte gunstige gevolgen verbinden.<br />
Pagina 3
Indien <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> pas later bekend wordt, is <strong>het</strong> zinloos dat in een opzetverweer<br />
te verpakken. Een meer objectieve benadering kan worden gevonden in een verweer tegen<br />
<strong>het</strong> bestanddeel onjuist of onvolledige aangifte. Ook al was de verdachte ten tijde van <strong>het</strong><br />
doen van de aangifte van mening dat hij een onjuiste aangifte deed, bijvoorbeeld vanwege<br />
een negatief advies van een belastingadviseur, dan is <strong>het</strong> natuurlijk goed mogelijk dat de<br />
belastingplichtige later tegen een fiscaal deskundige aanloopt die hem vertelt dat <strong>het</strong> in de<br />
aangifte ingenomen <strong>standpunt</strong> wel degelijk verdedigbaar is. Die later opgekomen<br />
verdediging kan te maken hebben met een andere opvatting over <strong>het</strong> recht of met nieuwe<br />
<strong>ontwikkelingen</strong> in literatuur en jurisprudentie. Zolang de belastingrechter nog geen definitief<br />
<strong>standpunt</strong> over de aangifte heeft ingenomen, is de strafrechter volledig vrij in de beoordeling<br />
van de fiscale merites van de ten laste gelegde aangifte. Dat betekent dat de presentatie van<br />
een pleitbaar <strong>standpunt</strong> als een verweer tegen de onjuistheid of onvolledigheid van de<br />
aangifte voor de strafrechter een grond kan zijn om dit onderdeel niet bewezen te verklaren.<br />
De strafrechter moet immers bij twijfel vrijspreken. Naar mijn mening kan een pleitbaar<br />
<strong>standpunt</strong> leiden tot die twijfel bij de strafrechter, tot een situatie waarin de strafrechter niet<br />
meer de overtuiging heeft dat de aangifte onjuist is.<br />
Een veroordeling voor een fiscaal delict is alleen aan de orde indien de strafrechter alle<br />
bestanddelen bewezen kan verklaren. Dus in <strong>het</strong> hiervoor genoemde geval kan de<br />
strafrechter weliswaar de opzet bewezen verklaren maar niet de onjuistheid of onvolledigheid<br />
van de aangifte. De consequentie daarvan is dat de strafrechter vrij moet spreken.<br />
Een andere objectieve vorm van pleitbaar <strong>standpunt</strong> is een verweer tegen <strong>het</strong><br />
strekkingsbestanddeel. Dit is een geobjectiveerd bestanddeel van <strong>het</strong> fiscale delict. De<br />
strafrechter moet vaststellen dat de onjuistheid of onvolledigheid van de aangifte ertoe<br />
strekte dat te weinig belasting zou worden betaald. Nu laat zich een situatie voorstellen<br />
waarin de belastingplichtige bewust een onjuiste aangifte laat opstellen, dat bovendien<br />
vastgesteld kan worden dat de wijze waarop de aangifte is opgesteld onjuist is, doch dat er<br />
<strong>pleitbare</strong> gronden zouden zijn geweest om de aangifte aldus in te vullen dat als gevolg<br />
daarvan <strong>het</strong>zelfde bedrag aan belasting verschuldigd zou zijn geweest als voortvloeit uit de<br />
ingediende onjuiste aangifte. In dat geval is weer sprake van een pleitbaar <strong>standpunt</strong>, zij <strong>het</strong><br />
nog verder geobjectiveerd. Het thans gedefinieerde <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> heeft geen<br />
betrekking op de intentie bij <strong>het</strong> doen van de aangifte en geen betrekking op de wijze waarop<br />
de aangifte daadwerkelijk is ingevuld, maar op een andere wijze waarop de aangifte wel op<br />
verdedigbare gronden had kunnen worden ingevuld met eenzelfde resultaat. Mijn stelling is<br />
dat een dergelijke pleitbaar <strong>standpunt</strong> in de weg staat aan een bewezenverklaring van <strong>het</strong><br />
strekkingsbestanddeel. Ook dat dient vervolgens weer tot integrale vrijspraak te leiden.<br />
In de strafrechtelijke jurisprudentie zijn deze objectieve vormen van een pleitbaar <strong>standpunt</strong><br />
nog nauwelijks tot niet aan de orde geweest. Naar mijn mening is de reden daarvoor niet dat<br />
de strafrechter deze varianten niet zal honoreren, maar dat deze vormen van verweer nog<br />
niet aldus in de praktijk worden vormgegeven. Het is aan de verdediging in fiscale<br />
strafzaken om ook voor deze objectieve varianten oog te hebben en daarop verweer te<br />
voeren. Alleen dan kan de strafrechter daarop ook expliciet responderen en kan de<br />
rechtsbescherming in fiscale strafzaken ten aanzien van <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> gelijk<br />
getrokken worden met die op <strong>het</strong> terrein van <strong>het</strong> fiscale boeterecht.<br />
Pagina 4
3. Pleitbare <strong>standpunt</strong> en horizontaal toezicht.<br />
Het leerstuk van <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> is gebaseerd op de gedachte dat van een<br />
belastingplichtige niet verlangd kan worden dat hij of zij absolute zekerheid heeft over de<br />
juistheid van de aangifte. Voldoende is dat er een pleitbaar <strong>standpunt</strong> in de aangifte wordt<br />
ingenomen. Mocht dan later blijken dat de aangifte onjuist is, dan zal de belastingplichtige<br />
daarvoor niet gestraft worden.<br />
Het leerstuk van <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> impliceert mijns inziens niet dat de belastingplichtige<br />
bij een vraag steeds verplicht is vooraf advies bij een deskundige te vragen dan wel om eerst<br />
vooraf <strong>het</strong> <strong>standpunt</strong> van de inspecteur in te winnen. Niettemin zijn er wel tendensen die<br />
erop wijzen dat met name strafrechters behoorlijk streng zijn bij <strong>het</strong> beoordelen van een<br />
pleitbaar <strong>standpunt</strong>.<br />
Zeker indien blijkt dat de belastingplichtige zich bewust is van een risico, zal de strafrechter<br />
in veel gevallen van de belastingplichtige vragen uit te leggen waarom hij dan toch dat<br />
<strong>standpunt</strong> in de aangifte heeft ingenomen. Indien de belastingplichtige zelf niet over fiscale<br />
expertise beschikte, zal de strafrechter voor een beroep op een pleitbaar <strong>standpunt</strong> al vrij<br />
snel verlangen dat de belastingplichtige advies heeft ingewonnen bij een deskundige.<br />
Daarbij zal de rechter van de belastingplichtige al naar gelang de situatie verlangen dat een<br />
adviseur wordt gezocht die op <strong>het</strong> specifieke terrein ook deskundig is. Het raadplegen van<br />
een adviseur op de hoek van de straat voor een complex vraagstuk over de beoordeling van<br />
de kwalificatie van een hybride lening ad € 10.000.000,- aan een deelneming zal door de<br />
strafrechter vermoedelijk al snel worden gediskwalificeerd. Zo gemakkelijk wordt een<br />
dergelijk adviesje niet als verzekering tegen een boete of straf geaccepteerd.<br />
Bovendien zal van de belastingplichtige worden verlangd dat hij de adviseur ook volledig<br />
informeert over alle relevante feiten en omstandigheden. Een advies met een pleitbaar<br />
<strong>standpunt</strong> kan alleen bescherming bieden indien de adviseur ook van alle feiten en<br />
omstandigheden op de hoogte was. Indien de belastingplichtige die advies vraagt over een<br />
fiscale woonplaats voor zijn adviseur verzwijgt dat hij in Nederland een grote villa blijft huren<br />
en aldaar regelmatig verblijft met zijn maîtresse, kan later <strong>het</strong> advies dat hij buiten Nederland<br />
fiscale woonplaats kon claimen niet gebruiken als bescherming tegen een boete of<br />
strafvervolging.<br />
In <strong>het</strong> fiscale boeterecht heeft de Hoge Raad reeds expliciet geaccepteerd dat een<br />
belastingplichtige die vaart op <strong>het</strong> advies van zijn adviseur die hij zorgvuldig heeft<br />
geselecteerd en met wie hij correct heeft samengewerkt geen opzet heeft gehad en dus<br />
geen boete oploopt. Mijn <strong>standpunt</strong> is dat de strafrechter niet anders zal oordelen. Recent is<br />
dit ook gebleken in een arrest van <strong>het</strong> Hof Amsterdam, waarin deze opvatting uitdrukkelijk is<br />
opgenomen in de beslissing.<br />
In deze stelling is geïncorporeerd dat <strong>het</strong> vragen van een advies voldoende is om een<br />
pleitbaar <strong>standpunt</strong> te kunnen innemen. Het vooraf informeren van de inspecteur is daarvoor<br />
niet nodig. Waarom zou de belastingplichtige vooraf de inspecteur moeten informeren indien<br />
hij twijfelt over de exacte duiding van <strong>het</strong> fiscale vraagstuk? Nog los van <strong>het</strong> feit dat de<br />
inspecteur lang niet in alle gevallen bereid is direct antwoord op de vraag te geven, wordt <strong>het</strong><br />
vaak ook gezien als de kat op <strong>het</strong> spek binden. Een inspecteur die op een mogelijk probleem<br />
wordt gewezen gaat daar toch vaak klinkende munt uit proberen te slaan, zo zullen veel<br />
belastingplichtigen redeneren. Van equality of arms is geen sprake.<br />
Pagina 5
De belastingplichtige moet eerst een pleitbaar <strong>standpunt</strong> innemen. De inspecteur kan<br />
vervolgens vrijelijk daarop gaan schieten, zonder dat hij zich daarvoor persoonlijk behoeft te<br />
verantwoorden. Gechargeerd gezegd kan de inspecteur de meest grote onzin stellen en<br />
concluderen en daardoor de belastingplichtige op hoge kosten jagen. Natuurlijk kan de<br />
belastingplichtige de zaak aan de rechter voorleggen. Doch die route duurt vaak erg lang en<br />
is heel kostbaar. En als de belastingplichtige die procedure dan wint, kan hij slechts een<br />
minimaal deel van de kosten op de Staat verhalen. Er is met andere woorden een weinig<br />
aantrekkelijk perspectief voor de belastingplichtige die een fiscale onzekerheid aan de<br />
inspecteur voorlegt.<br />
Bovendien is <strong>het</strong> toch <strong>het</strong> recht van elke belastingplichtige om op <strong>pleitbare</strong> gronden te<br />
proberen zo weinig mogelijk belasting te betalen. Op grond van welke wettelijke bepaling is<br />
de belastingplichtige gehouden om – naast de plicht om aangifte te doen – ook nog eens een<br />
pleitbaar <strong>standpunt</strong> vooraf voor te leggen? Geen.<br />
Vanuit dit perspectief heeft de belastingplichtige <strong>het</strong> volste recht om te volstaan met een<br />
goed advies inhoudende een pleitbaar <strong>standpunt</strong>. Het op eigen initiatief wijzen van de<br />
inspecteur op <strong>het</strong> probleem is niet nodig om een boete of bestraffing te vermijden. Echter de<br />
vraag is of de <strong>ontwikkelingen</strong> op <strong>het</strong> terrein van <strong>het</strong> horizontale toezicht geen roet in dit eten<br />
gooien.<br />
Binnen <strong>het</strong> horizontale toezicht staat centraal dat de belastingplichtige en diens adviseur<br />
fiscale risico’s signaleren voor <strong>het</strong> indienen van de aangifte en vooraf voorleggen aan de<br />
inspecteur. In <strong>het</strong> met de Belastingdienst te sluiten convenant is de intentie daartoe<br />
opgenomen. De vraag is vervolgens of dit betekent dat <strong>het</strong> nalaten van <strong>het</strong> vooraf signaleren<br />
van een fiscaal risico ertoe leidt dat bewust <strong>het</strong> risico op <strong>het</strong> invullen van een onjuiste<br />
aangifte op koop wordt toegenomen. Of is ook onder <strong>het</strong> regime van <strong>het</strong> horizontale toezicht<br />
voldoende dat de belastingplichtige een pleitbaar <strong>standpunt</strong> inneemt, al dan niet ondersteund<br />
door een advies van zijn adviseur.<br />
Deze vraag is niet gemakkelijk te beantwoorden. Uit de praktijk heb ik geluiden opgevangen<br />
dat gesprekspartners van de Belastingdienst bij <strong>het</strong> sluiten van conventanten <strong>het</strong> <strong>standpunt</strong><br />
innemen dat een convenantspartner bij <strong>het</strong> signaleren van een risico de inspecteur moet<br />
informeren. Doet de betreffende belastingplichtige dat niet, dan handelt hij verwijtbaar.<br />
Kennelijk heeft de belastingplichtige dan wat te verbergen, zo is de redenering, en dat<br />
impliceert dat hij bewust <strong>het</strong> risico aanvaardt dat <strong>het</strong> <strong>standpunt</strong> in de aangifte niet juist is.<br />
Naar mijn mening is een dergelijke <strong>standpunt</strong> voor betwisting vatbaar. Het sluiten van een<br />
convenant is een onverplichte rechtshandeling. Beide partijen spreken naar elkaar de<br />
intentie uit dat zij op een transparante wijze met elkaar zullen omgaan en dat problemen zo<br />
veel mogelijk vooraf in alle openheid besproken zullen worden. Die wijze van handelen is<br />
niet gebaseerd op een wettelijke verplichting, maar is een wederkerige afspraak, die ook<br />
altijd weer opzegbaar is.<br />
Een boete of straf is pas im frage indien de belastingplichtige bewust de wet overtreedt.<br />
Indien de belastingplichtige aannemelijk kan maken dat hij de intentie had om binnen de<br />
wettelijke kaders te blijven door een pleitbaar <strong>standpunt</strong> in te nemen, verdient die<br />
belastingplichtige geen straf. Het overtreden van een convenant is geen schending van een<br />
wettelijke verplichting. Hooguit moet de civiele rechter eraan te pas komen, indien partijen<br />
menen dat <strong>het</strong> convenant geschonden wordt. Het legaliteitsprincipe brengt naar mijn mening<br />
met zich dat een dergelijke schending niet bestraft moet worden.<br />
Pagina 6
Niettemin is <strong>het</strong> oppassen geblazen. Er is op dit terrein nog geen jurisprudentie. Hoe de<br />
belasting- of de strafrechter in dergelijke gevallen zal gaan oordelen, is dan ook nog niet<br />
duidelijk. Derhalve meen ik dat een belastingplichtige of adviseur die <strong>het</strong> pad van <strong>het</strong><br />
horizontale toezicht opgaat rekening moet houden met de mogelijkheid dat <strong>het</strong> voeren van<br />
een pleitbaar <strong>standpunt</strong> verweer wel eens minder gemakkelijk zal zijn. Het overtreden van<br />
een convenantsbelofte zou de belastingplichtige en zijn adviseur wel eens duur kunnen<br />
komen te staan.<br />
4. Conclusies<br />
Het <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> is al vele jaren een belangrijke thema binnen <strong>het</strong> fiscale boete- en<br />
strafrecht. <strong>Recente</strong> <strong>ontwikkelingen</strong> illustreren dat <strong>het</strong> geen statisch begrip is. De criteria voor<br />
een beroep op <strong>het</strong> <strong>pleitbare</strong> <strong>standpunt</strong> zijn nog steeds aan veranderingen onderhevig.<br />
Bovendien is <strong>het</strong> een leerstuk waarvoor nog steeds geknokt moet worden. En dat is meer<br />
dan de moeite waard!<br />
Breda, 27 juni 2012<br />
Pagina 7