Verfassungsmäßigkeit - Steuerberaterverband Berlin-Brandenburg

das deren Betrieb im Besteuerungszeitpunkt weniger als zwei Jahre zuzurechnen war, gilt
die Sonderregelung in dem durch Art. 14 Nr. 2 Buchst. a JStG 2010 mit Wirkung für
Erwerbe, für die die Steuer nach dem 13. Dezember 2010 entsteht (§ 37 Abs. 4 ErbStG),
eingeführten Satz 7 des § 13b Abs. 2 ErbStG (vgl. dazu R E 13b.19 Abs. 3 Satz 4, Abs. 4
ErbStR 2011).
113 e) Ein vergleichbarer Effekt ergibt sich auch bei der Vollverschonung nach § 13a Abs. 8
ErbStG. Zwar bestimmt hier § 13a Abs. 8 Nr. 3 ErbStG den höchstens zulässigen Anteil des
Verwaltungsvermögens am Betriebsvermögen mit 10 %. Diese Grenze von 10 % gilt aber
nur für die oberste Beteiligungsebene; für die nachfolgenden Beteiligungsebenen bleibt
es bei der 50 %-Grenze in § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 ErbStG (ebenso Moench/ Hübner,
a.a.O., Rz 1168; R E 13b.16 Abs. 2 ErbStR 2011).
114 Die 10 %-Grenze wäre danach im obigen Beispielfall nur auf der Ebene der GmbH 1 zu
beachten gewesen. Hätte der Anteil des Verwaltungsvermögens am gesamten
Betriebsvermögen der GmbH 1 nicht mehr als 10 % betragen, hätte also zur
Vollverschonung optiert werden können. Das bei der GmbH 2, 3 und 4 vorhandene, unter
Umständen umfangreiche Verwaltungsvermögen hätte dem nicht entgegengestanden.
So hätte wirtschaftlich der Anteil des Verwaltungsvermögens auf der Ebene der
GmbH 4 50 %, auf der Ebene der GmbH 3 75 %, auf der Ebene der GmbH 2 87,5 % und
auf der Ebene der GmbH 1 insgesamt 91,2 % betragen.
115 Im obigen Zahlenbeispiel könnte demgemäß auch dann zur Vollverschonung optiert
werden, wenn als oberste Beteiligungsebene eine weitere GmbH (GmbH 0) eingefügt
worden wäre, in deren Vermögen sich lediglich die Beteiligung an der GmbH 1 befände.
Bis zur Grenze von 10 % könnte sich im Vermögen der GmbH 0 sogar weiteres
Verwaltungsvermögen befinden, ohne dass dies der Vollverschonung entgegenstünde.
116 f) Es handelt sich hierbei nach Auffassung des Senats nicht um missbräuchliche
Gestaltungen i.S. des § 42 der Abgabenordnung (AO), sondern um die Folgen einer
verfehlten Gesetzestechnik. Der Gesetzgeber hat diese Wirkungen gekannt und
hingenommen. Der Bundesrat hat bereits in seiner Stellungnahme zum Entwurf des
ErbStRG auf solche Gestaltungsmöglichkeiten hingewiesen und gebeten, im weiteren
Gesetzgebungsverfahren zu prüfen, ob und wie Gestaltungen vermieden werden können,
mit denen durch Gründung von Tochtergesellschaften die in § 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG
gezogene Grenze für das Verwaltungsvermögen unterlaufen werden kann (BRDrucks
4/08 [Beschluss] Nr. 16). In der Gesetzesbegründung zum JStG 2010 (vgl. BTDrucks
17/2249, S. 91) wurde ausdrücklich unter Hinweis auf die Prinzipien der finanziellen
Leistungsfähigkeit und Folgerichtigkeit eine Beseitigung der Gestaltungsmöglichkeiten für
erforderlich gehalten. Die Bestrebungen, das "Redaktionsversehen" (vgl. BTDrucks
17/2249, S. 91) zumindest bei der Optionsverschonung zu beseitigen, indem auf jeder
Beteiligungsstufe der zulässige Anteil des Verwaltungsvermögens auf 10 % beschränkt
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