Einzel vordruck faelle 1..4 - Erich Fleischer Verlag

A 54
AO
O Sachverhalt
Selbstanzeige nach „Datenkauf“ – Steuerhinterziehung
des verstorbenen Ehegatten
AO §§ 153, 370, 371; StGB § 52
Die Eheleute F und M sind seit 1960 verheiratet und werden seitdem
zusammen veranlagt. M legt im Laufe der Jahre einen größeren Geldbetrag
in der Schweiz an, ohne in der Folgezeit die Kapitalerträge
hieraus zu versteuern. Als M im Jahre 2005 schwer erkrankt, erzählt er
seiner Frau von der Geldanlage in der Schweiz. Die jeweils im Juni des
folgenden Jahres abgegebenen Steuererklärungen für die Jahre 2005
und 2006 (gemeinsame Veranlagung) unterschreibt F im Wissen, dass ihr
Ehemann die Kapitalerträge aus der Schweiz gegenüber dem Finanzamt
verschweigt, ohne dessen Verhalten zu billigen.
Im September 2007 stirbt M. F und der Sohn S sind die Erben. F plagt
schon seit längerem ein schlechtes Gewissen, weil sie die Steuererklärungen
mitunterschrieben hat, ohne ihren Mann zu drängen, die Kapitalerträge
zu versteuern. Nach dessen Tod möchte sie daher unverzüglich
dem Finanzamt den wahren Sachverhalt mitteilen. Ihr Sohn S
hält sie jedoch davon ab. Auch für die Jahre 2007 und 2008 erklären
weder F noch S die Kapitalerträge aus dem Schweizer Konto.
Als Anfang Januar 2010 eine CD mit Schweizer Daten vom Fiskus
aufgekauft wird, entschließt sich F Ende Februar 2010, gegenüber dem
Finanzamt den gesamten Sachverhalt darzulegen. S ist weiterhin strikt
dagegen und missbilligt das Vorgehen seiner Mutter. Die Finanzbehörden
haben die Daten der CD, auf der sich auch das Konto des M
befindet, noch nicht mit den Erklärungen der Stpfl. abgeglichen. F
entrichtet die gesamte hinterzogene Steuer (auch die Beträge, die S
zuzurechnen sind) ohne die Hinterziehungszinsen.
O Frage
1. Hat sich F einer Steuerhinterziehung ab dem Jahr 2005 strafbar
gemacht?
2. Hat sich S einer Steuerhinterziehung ab dem Jahr 2005 strafbar
gemacht?
3. Wie lange können die Einkommensteuerbescheide 2005 und 2006
noch korrigiert werden?
O Antwort
1. Nein, F hat durch das Unterschreiben der Steuerklärungen 2005
und 2006 keine Steuerhinterziehung begangen. Für die Hinterzie-
Steuer-Seminar 5/2010 (Mai)

hung durch Unterlassen der Berichtigung der Steuererklärungen
2005 und 2006 nach dem Tod des M sowie die Steuerhinterziehungen
der Jahre 2007 und 2008 hat sie sich strafbefreiend selbst angezeigt.
2. S hat sich für die Jahre 2005 bis 2008 einer Steuerhinterziehung in
eigener Sache strafbar gemacht, in den Jahren 2005 und 2006
durch Unterlassen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO und für die Jahre
2007 und 2008 durch aktives Tun nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO.
Zudem hat S seine Mutter zu zwei tateinheitlich begangenen
Steuerhinterziehungen durch Unterlassen angestiftet.
3. Der Einkommensteuerbescheid 2005 kann noch bis Ende 2016 und
der Bescheid 2006 bis Ende 2017 korrigiert werden.
O Begründung
Zu 1: F hat sich allein durch Unterschreiben der Steuererklärungen für
die Jahre 2005 und 2006 nicht strafbar gemacht. Sie hat dadurch keinen
eigenen Tatbeitrag geleistet. Der BFH 1 und der BGH 2 vertreten mit der
herrschenden Meinung in der Literatur 3 die Auffassung, dass eine Beihilfe
oder Mittäterschaft eines Ehegatten nicht schon dann vorliegt,
wenn ein Ehegatte die Einkommensteuererklärung mitunterzeichnet,
obwohl er weiß, dass die Angaben seines Gatten über dessen Einkünfte
unzutreffend sind. Mit der eigenhändigen Unterschrift bei der Zusammenveranlagung
(§ 25 Abs. 3 Satz 5 EStG) versichern die zusammenveranlagten
Stpfl., ihre Angaben nach bestem Wissen und Gewissen
gemacht zu haben. Daraus lässt sich aber nicht folgern, dass alle Angaben
auch von beiden Ehegatten mitgetragen werden. Vielmehr bestätigt
der jeweilige Ehegatte lediglich die Richtigkeit seiner eigenen Angaben.
Dafür spricht auch, dass nach § 26 Abs. 1, § 26b EStG das Gesetz im
Bereich des Erzielens steuerbarer Einkünfte dem Prinzip der Individualbesteuerung
folgt. Denn erst, wenn für die Ehegatten die einzelnen
Einkünfte aus den jeweiligen Einkunftsarten gesondert ermittelt und
festgestellt wurden, werden sie gem. § 26b EStG zusammengerechnet
und den Ehegatten gemeinsam zugerechnet. Mit der so jeweils zu unterscheidenden
Wissenssphäre korrespondiert der Erklärungsgehalt der
Unterschrift und damit der Verantwortungsbereich des jeweiligen Ehegatten.
Wäre ein Ehegatte verpflichtet, den anderen Ehegatten zu
denunzieren, würde dies zudem ein schwerwiegender, nicht gerechtfertigter
Eingriff in den Schutzbereich des Art. 6 Abs. 1 GG (Schutz der
Ehe) darstellen. Außerdem würde dies § 52 Abs. 1 Nr. 2 StPO widersprechen,
der dem Ehegatten ein Zeugnisverweigerungsrecht einräumt.
Wären die Tatbeiträge der F über die Unterschrift hinausgegangen,
1 BFH vom 16.04.2002 (BStBl 2002 II S. 501).
2 BGH vom 12.01.2005 5 StR 191/04.
3 Vgl. K o h l m a n n, Kommentar zum Steuerstrafrecht, § 370 AO Rdnr. 100, 213 m. w. N.
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hätte sie z. B. den anderen Ehegatten aktiv bei seiner Tat unterstützt,
falsche Angaben zu machen, hätte sie am Delikt teilgenommen.
Durch die Nichtberichtigung der falschen Steuererklärungen 2005 und
2006 nach dem Tod des M hat sich F als Gesamtrechtsnachfolgerin einer
tateinheitlich (§ 52 StGB) begangenen Steuerhinterziehung gem. § 370
Abs. 1 Nr. 2 AO, § 153 Abs. 1 Satz 2 AO, § 52 StGB (durch Unterlassen)
strafbar gemacht. F wusste zwar bereits zu Lebzeiten des M, dass dessen
Erklärungen falsch waren. Zu diesem Zeitpunkt war sie aus den oben
erwähnten Gründen aber nicht zu einer Berichtigung nach § 153 Abs. 1
Satz 1 AO verpflichtet. Würde dies auch eine Berichtigungspflicht nach
§ 153 Abs. 1 Satz 2 AO als Gesamtrechtsnachfolgerin ausschließen,
würde ein argloser Erbe schlechter stehen als ein Erbe, der um die
unrichtige Steuererklärung des Erblassers weiß. Denn ein argloser
Erbe, der später von einer Unrichtigkeit der Steuererklärung des Erblassers
erfährt, macht sich bei einer Nichtberichtigung jedenfalls nach § 370
Abs. 1 Nr. 2 AO strafbar. Ein um die falschen Erklärungen des Erblassers
im Voraus informierter Erbe, der eine Berichtigung unterlässt, würde
hingegen straflos ausgehen. Eine Berichtigungspflicht muss daher erst
recht bei einem um die unrichtige Steuererklärung des Erblassers wissenden
Erben bestehen.
Dadurch, dass F in den Steuerklärungen für die Jahre 2007 und 2008
Kapitalerträge aus dem Schweizer Konto ebenfalls verschweigt, machte
sie sich einer Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO strafbar.
F hat aber Ende Februar 2010 in vollem Umfang eine strafbefreiende
Selbstanzeige beim Finanzamt eingereicht. Ein Ausschlussgrund nach
§ 371 Abs. 2 AO liegt nicht vor. Die Daten auf der CD wurden noch nicht
mit den Erklärungen der Stpfl. abgeglichen, sodass insbesondere eine
Tatentdeckung gem. § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO zum Zeitpunkt der Selbstanzeige
noch nicht vorlag.
F entrichtete die hinterzogene Steuer (vgl. § 371 Abs. 3 AO). Die
Bezahlung der Hinterziehungszinsen ist für die Erlangung der Straffreiheit
nicht erforderlich.
Zu 2: Jahre 2005 und 2006: Auch S als Miterbe hatte eine Berichtigungspflicht
nach § 153 Abs. 1 Satz 2 AO. Dadurch, dass er dieser nicht
nachkam, machte er sich einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen
nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO strafbar. Die strafbefreiende Selbstanzeige
seiner Mutter wirkt sich nicht zu seinen Gunsten aus. Die Mutter handelt
nicht mit Vollmacht des S, im Gegenteil, S wollte die Selbstanzeige
gerade nicht. § 371 Abs. 4 AO kommt ihm ebenfalls nicht zugute.
Denn eine Berichtigung nach § 153 Abs. 1 AO wird von F nicht „unverzüglich“
vorgenommen. Nur wenn F unverzüglich nach dem Erbfall die
Erklärungen des M berichtigt hätte – auch gegen den Willen des S –
würde S strafrechtlich nicht verfolgt. Die Tatsache, dass F auch die von S
hinterzogene Steuer entrichtet hat, hat auf dessen Strafbarkeit keine
Auswirkung.
Steuer-Seminar 5/2010 (Mai)

S macht sich zudem einer Anstiftung zur Steuerhinterziehung seiner
Mutter strafbar. F wollte den wahren Sachverhalt dem Finanzamt mitteilen.
S erweckte bei ihr den Tatentschluss, dies nicht zu tun. Er
bestimmte F daher gem. § 26 StGB zu einer Steuerhinterziehung für
die Jahre 2005 und 2006 (Tateinheit, „Anstifter wird gleich dem Täter
bestraft“). Eine Anstiftung der F für die Jahre 2007 und 2008 ist dem
Sachverhalt nicht zu entnehmen.
Jahre 2007 und 2008: Für diese Jahre begeht S eine Steuerhinterziehung
durch „Aktives Tun“ gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO.
Zu 3: Die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuererklärung 2005
begann mit Ablauf des Jahres 2006 zu laufen (= Abgabe der Steuererklärung,
§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO). Die Frist beträgt gem. § 169 Abs. 2 Satz 2
AO wegen der Steuerhinterziehung des M zehn Jahre. Die verlängerte
Festsetzungsfrist gilt auch gegenüber dem Gesamtrechtsnachfolger. Sie
endet mit Ablauf des Jahres 2016. Die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer
2006 endet dementsprechend mit Ablauf des Jahres
2017. Die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 9 AO spielt hier keine Rolle.
Die Bescheide 2005 und 2006 können noch korrigiert werden (§ 169
Abs. 1 Satz 1 AO). Als Korrekturvorschriften greifen hier sowohl § 172
Abs. 1 Nr. 2c AO als auch § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ein.
Verfasser: Prof. Stefan Faiß, Hochschule für Öffentliche Verwaltung und Finanzen
Ludwigsburg
Steuer-Seminar 5/2010 (Mai)

Praktische Fälle des
Steuerrechts
Herausgeber:
Dipl.-Fw. (FH) Rainer Thierfeld,
Steuerberater
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