Zweifelsfragen zur bilanziellen Behandlung sog. GWG nach § 6 Abs ...

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immer nur ein Posten für im Sammelposten enthaltene Mehr- oder Minderwerte zu bilden, unabhängig davon, ob der Mehr- oder Minderwert auf Wirtschaftsgüter entfällt, die in einem oder in verschiedenen Sammelposten erfasst wurden. Der Sammelposten in der Ergänzungsbilanz ist im Wirtschaftsjahr des Erwerbs und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel aufzulösen. Beispiel: Die ABCD-OHG hat in der Gesamthandsbilanz zum 31.12.02 für Anschaffungen des Jahrs 01 (200 Wirtschaftsgüter zu je 500 €; Anschaffungskosten somit 100.000 €) einen Sammelposten 01 i.H.v. 60.000 € (Anschaffungskosten 100.000 € abzgl. je ein Fünftel = 20.000 € für 01 und 02) und für Anschaffungen des Jahrs 02 (100 Wirtschaftsgüter zu je 250 €; Anschaffungskosten somit 25.000 €) einen Sammelposten 02 i.H.v. 20.000 € (Anschaffungskosten 25.000 € abzgl. ein Fünftel = 5.000 € für 02) gebildet. Mitunternehmer A hat in seiner Sonderbilanz zum 31.12.02 für Anschaffungen des Jahrs 01 (AK 20.000 €) einen Sammelposten 01 i.H.v. 12.000 € (Anschaffungskosten 20.000 € abzgl. je ein Fünftel = 4.000 € für 01 und 02) und für Anschaffungen des Jahrs 02 (Anschaffungskosten 5.000 €) einen Sammelposten 02 i.H.v. 4.000 € (Anschaffungskosten 5.000 € abzgl. ein Fünftel = 1.000 € für 02) gebildet. ABCD-OHG 31.12.02 Sammelposten 01 60.000 Kapital A 20.000 Sammelposten 02 20.000 Kapital B 20.000 Kapital C 20.000 Kapital D 20.000 Sonderbilanz A 31.12.02 Sammelposten 01 12.000 Kapital A 16.000 Sammelposten 02 4.000 Zum 1.1.03 veräußert A seinen Mitunternehmeranteil für 50.000 € an E. Die Wirtschaftsgüter seines Sonderbetriebsvermögens entnimmt er in sein Privatvermögen (Teilwert = 17.000 €). Von den Anschaffungskosten des E entfallen 24.000 € auf die in den Sammelposten erfassten Wirtschaftsgüter, der Rest entfällt auf den Geschäftsoder Firmenwert. Lösung Behandlung von A: Veräußerungserlös 50.000 € Entnahmewert 17.000 € Kapitalkonto Gesamthandsvermögen - 20.000 € Kapitalkonto Sonderbetriebsvermögen - 16.000 € Veräußerungsgewinn 31.000 € Behandlung der OHG und E: In der Gesamthandsbilanz der BCDE-OHG erfolgt keine Änderung aufgrund der Veräußerung des Mitunternehmeranteils bei den Sammelposten 01 und 02. Die Sammelposten in der Gesamthandsbilanz werden in den Folgejahren wie bisher jeweils um ein Fünftel (für 01 je 20.000 € und für 02 je 5.000 €) gewinnmindernd aufgelöst. Den Mehrwert für die im Sammelposten der Gesamthandsbilanz erfassten Wirtschaftsgüter (24.000 € abzgl. 20.000 € = 4.000 €) hat E in einem Sammelposten neben dem Geschäfts- oder Firmenwert (26.000 €) in seiner Ergänzungsbilanz zu erfassen. E muss im Jahr 03 in seiner Ergänzungsbilanz den Mehrwert für die im Sammelposten erfassten Wirtschaftsgüter entsprechend § 6 Abs. 2a Satz 2 EStG um ein Fünftel (= 800 €) gewinnmindernd auflösen. V. Zeitliche Anwendung 1. Wirtschaftsgüter, die nach dem 31.12.2009 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden Bei Wirtschaftsgütern, die nach dem 31.12.2009 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden, sind die vorstehenden Grundsätze in vollem Umfang anzuwenden (§ 52 Abs. 16 Satz 14 EStG). 2. Wirtschaftsgüter, die nach dem 31.12.2007 und vor dem 1.1.2010 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden Abweichend von den Grundsätzen der bilanzsteuerrechtlichen Wahlrechte für Aufwendungen bis 1.000 € ist bei Wirtschaftsgütern, die nach dem 31.12.2007 und vor dem 1.1.2010 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden, § 6 Abs. 2 und 2a i.V.m. § 52 Abs. 16 Satz 18 EStG i.d.F. des Unternehmensteuer-
eformgesetzes 2008 v. 14.8.2007 (BGBl. I 2007, 1912, BStBl. I 2007, 630) anzuwenden. Danach sind Aufwendungen bis 150 € zwingend in voller Höhe als Betriebsausgaben abzusetzen. Für Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 1.000 € ist zwingend ein Sammelposten zu bilden, der nach Maßgabe der dargestellten Grundsätze aufzulösen ist. Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs der Wirtschaftsgüter mit Aufwendungen bis 1.000 € bestehen keine weiteren steuerlichen Aufzeichnungspflichten. 3. Vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr (§ 4a EStG) Weicht das Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr ab (§ 4a Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG), sind in dem vor dem 1.1.2010 beginnenden Wirtschaftsjahr (Übergangsjahr) sowohl die vorstehenden Grundsätze zu Tz. V.1 als auch V.2 zu beachten. Wird im Übergangsjahr hinsichtlich der nach dem 31.12.2009 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter das Wahlrecht für Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 1.000 € bzw. 410 € und nicht mehr als 1.000 € in Anspruch genommen, ist insoweit kein eigener Sammelposten zu bilden; diese Wirtschaftsgüter sind vielmehr in dem für die vor dem 1.1.2010 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter mit Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 1.000 € zwingend gebildeten Sammelposten zu erfassen. In vor dem 1.1.2008 beginnenden abweichenden Wirtschaftsjahren ist für die vor dem 1.1.2008 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter ausschließlich § 6 Abs. 2 EStG in der Fassung vor der zeitlichen Anwendung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14.8.2007 (BGBl. I 2007, 1912, BStBl. I 2007, 630) maßgebend. VI. Zusammenfassung Der Gesetzgeber hat mit seiner mehrfachen Änderung der GWG-Regelung sowie der Einführung eines Sammelpostens nicht zur Vereinfachung des Steuerrechts beigetragen, sondern durch die nachträgliche zusätzliche Wiedereinführung der 410 €-Grenze für noch mehr Unsicherheit und Verwirrung gesorgt. Es ist daher zu begrüßen, dass das BMF nunmehr mit Schreiben vom 30.9.2010, a.a.O. ausführlich zu verschiedenen Zweifelsfragen Stellung genommen hat. Sowohl Steuerberatung als auch Finanzverwaltung haben damit eine Basis, einschlägige Rechtsprobleme einvernehmlich zu lösen. Sinnvoller wäre selbstverständlich gewesen, wenn der Gesetzgeber von vornherein eine klare und eindeutige gesetzliche Regelung getroffen hätte, so dass ein 10-seitiges BMF- Schreiben zur Klärung von Zweifelsfragen überflüssig gewesen wäre. Service: BMF, Schr. v. 30.9.2010 - IV C 6 – S 2180/09/10001 Bericht zu: BFH, Urt. v. 19.2.2004 - VI R 135/01 (Privater Computer als Arbeitsmittel – Aufteilungsverbot entfällt), EStB 2004, 227 Warnke, Ertragsteuerliche Änderungen durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz, EStB 2010, 104 ff. Schneider/Roderburg, Beratungsrelevante Änderungen durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz, FR 2010, 58 ff. Ballof, Geringwertige Wirtschaftsgüter und Bildung eines Sammelpostens, EStB 2007, 455 ff. Voß, Unternehmensteuerreform 2008: Neuregelung der Abschreibung für geringwertige Wirtschaftsgüter – Einstieg in eine einfache Abschreibungsverrechnung?, FR 2007, 1149 ff.
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