ELINKEINOVEROTUKSEN PERUSTEET

- kirjanpidon ja verotuksen lainsäädännöllinen sidonnaisuus määritelty pääsääntöisesti niin, että verovelvollisella onoikeus jakaa saamansa tuloerä usealle verovuodelle sekä vähentää vaihto-omaisuuden hankintameno ja varauksetkuluina vain, mikäli vastaavat kirjaukset on tehty kirjanpidossa. Poistoina ja eräinä kuluina verovelvollinen ei voivähentää suurempaa määrää, mitä hän on verovuonna ja aikaisemmin kirjanpidossaan vähentänyt (ks. EVL 54 §)- ks. myös KonsavL 5 § ja Kehitysalueiden veronhuojennuslain 7 §EVL 54 § luo kirjanpidon ja verotuksen välille sidonnaisuuden erityisesti tulon ja menon jaksottamisessa. Kirjanpidonja verotuksen lainsäädännöllinen sidonnaisuus on määritelty niin, että verovelvollisella on oikeus jakaa saamansatuloerä usealle verovuodelle sekä vähentää vaihto-omaisuuden hankintameno ja varaukset kuluina vain, mikälivastaavat kirjaukset on tehty kirjanpidossa (ks. EVL 54.1 §). Poistoina sekä EVL 25 (tutkimustoiminnan menot) ettäEVL 26 §:ssä (indeksi- ja kurssitappiot) tarkoitettuina kuluina verovelvollinen ei voi vähentää suurempaa määrää, mitähän on verovuonna ja aikaisemmin kirjanpidossaan vähentänyt (ks. EVL 54.2 §).EVL 54.1 § estää yleensä sen, että kirjanpidossa näytetään jaettavissa olevaa voittoa näyttämättä sitä samalla myösveroilmoituksessa tulona veronsaajille. Tavoitteena on myös estää kulukirjauksen tekeminen verotuksessa aikaisemminkuin kirjanpidossa. Vastaavalla varauksella tarkoitettaneen sitä, että varausten vähentäminen verotuksessa edellyttääsamannimisten varausten tekemistä kirjanpidossa. Nimikkeiden vastaavuuden lisäksi on olemassa myös varaustenyhtäsuuruuden vaatimus.EVL 54.2 § asettaa poistojen, tutkimusmenojen sekä indeksi- ja kurssitappioiden osalta vaatimuksen, ettei verotuksessahyväksytä suurempia kuluvähennyksiä kuin verovelvollinen on verovuonna ja aikaisemmin kirjanpidossaan tehnyt.EVL 54.2 §:n säännös merkitsee mm. sitä, että verovelvollinen voi vähentää verotettavaa tuloa laskiessaan (esim.käyttöomaisuuden poistona) pienemmän määrän kuin tilinpäätöksessään. Tällöin voi syntyä ns. hyllypoistoja, joillatarkoitetaan verotuksessa käyttämättä olevia kirjanpidossa tehtyjä poistoja. Nämä hyllypoistot verovelvollinen voivähentää verotuksessa myöhemmin edellyttäen, ettei verotuspoiston enimmäismäärä ylity verovuonna. EVL 54 § sitookirjanpitoon vain verotuksessa tehtävien poistojen enimmäismäärän, ei niiden minimimäärää. Kirjanpidon poistoillatarkoitetaan tuloslaskelman mukaisia poistoja. Kirjanpitosidonnaisuus edellyttää, että poisto tehdään tulosvaikutteisestituloslaskelmassa. Suunnitelman mukaisen poiston ylittävää verotuspoistoa ei hyväksytä verotuksessa sillä perusteella,että se on merkitty tuloslaskelman liitetietoihin (ks. KHO 1995 T 1457).EVL 54 §:n sanamuodon perusteella on johdettavissa kirjanpitosidonnaisuus mm. seuraaville erille:- ennakkoon saadut korot, vuokrat ja muut tuloerät (EVL 20 §)- liiketoiminnan kehittämisen tähtäävän tutkimustoiminnan menot (EVL 25 §)- elinkeinotoiminnasta johtuneiden velkojen indeksi- ja kurssitappiot (EVL 26 §)- vaihto-omaisuuden hankintamenosta tehdyt kulukirjaukset (EVL 28 §)- käyttöomaisuuden poistot- toimintavaraus (EVL 46a §)- hinnanlaskuvaraus (EVL 49 §)EVL 54 § voidaan nähdä myös kirjanpitosidonnaisuutta koskevaksi yleissäännöksi, josta poikkeamiseen täytyy ollaerityisiä perusteita. Niiden erien osalta, joita säännöksessä ei nimenomaisesti mainita, oikeustila on kuitenkin epäselvä.Kirjanpitosidonnaisuutta ei ole liitetty menon jaksottamista koskevaan yleissäännökseen (EVL 22 §) eikä koron,vuokran ja muuhun ajan kulumisen perusteella suoritettavaan menoon (EVL 23 §).Kirjanpidon ja verotuksen sidonnaisuutta koskevia säännöksiä löytyy verolainsäädännöstä myös muualta (ks.esim. EVL 14.1, 19.2, 27e ja 43.3 §, KonsavL 5 §). Kirjanpidolla voi olla myös monenlaista muuta merkitystäverotuksessa. Ks. esim. KHO 1989 T 3637, jonka mukaan osakeyhtiön vuokraama henkilöauto oli annettuveloituksetta sen osakastoimitusjohtajan käyttöön. Osakkaan yksityisajojen kulut rasittivat myös yhtiön tulosta.Koska osakkaan saamaa autoetua ei ollut käsitelty yhtiön kirjanpidossa palkkana eikä siitä ollut toimitettuennakonpidätystä, saatu etu oli peiteltyä osinkoa eikä palkkaa.Eräissä KHO:n ratkaisuissa on hyväksytty näiden menojen vähentäminen verotuksessa kuluna, vaikka vastaavaakirjausta ei ollutkaan tehty kirjanpidossa (ks. KHO 1983 T 1391 ja 1994 T 5894). Ensimmäisessä tapauksessavuosilomapalkkojen ja lomaltapaluurahojen vähentämisen edellytyksenä ei näin ollut vastaavien kirjausten tekokirjanpidossa. Jälkimmäisessä tapauksessa oikean vuoden jälkiverotettavasta tulosta vähennettiin liikevaihtovero,vaikka se oli kirjanpidossa vähennetty yhtiön noudattaman jaksottamismenettelyn mukaisesti vasta seuraavana vuonna.8