L'autonomie relative des Codes Pétroliers en matière ... - carpem

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Seul le premier point portant sur la valorisation de la production vendue est nécessairement particulier, car dérogeant aux règles de droit commun sur la détermination des produits imposables 16 . En ce qui concerne le deuxième point, les règles comptables OHADA relatives à la comptabilisation de la variation des stocks d’une part 17 , et fiscales relatives aux règles de rattachement des charges aux produits 18 d’autre part, conduisent à la valorisation automatique dans les produits de la quote-part de stocks de pétrole ainsi utilisée comme monnaie de payement. Autrement dit, il s’agit d’une édiction non nécessaire, dans la mesure où même en son absence, cette règle prévaudrait. Dans le même sens, les trois autres précisions de comptabilisation en produits sont parfaitement couvertes par les dispositions fiscales de droit commun libellées dans un même wording, qui exigent, dans le cadre du calcul du bénéfice imposable, la prise en compte de toutes les opérations effectuées par l’entreprise 19 . Enumérer les prestations diverses telles le stockage, les produits provenant du traitement et du transport des Hydrocarbures, ainsi que la vente des substances connexes, puis terminer par la disposition-bateau « tous autres revenus ou produits se rapportant aux Opérations Pétrolières ou connexes à celles-ci », relève pratiquement de l’effet d’affichage. Dès lors, la volonté d’autonomie ici ne peut être valorisée que du point de vue de l’intégration formelle de règles de fond déjà existantes dans le dispositif tant comptable que fiscal du Cameroun que de la Côte d’Ivoire. Aucune substance normative fondamentale supplémentaire ne résulte de cette intégration-appropriation, mais cela dénote clairement d’une dynamique d’autonomie voire d’hégémonie de ces codes pétroliers, par rapport au dispositif de droit commun. 3- La relative pertinence du traitement des plus-values en Côte d’Ivoire : violation du droit communautaire et irrationalité de l’avantage ainsi consenti La technique de comptabilisation énoncée par le dispositif ivoirien n’est ni pertinente, ni nécessaire. Elle n’est pas pertinente car en vertu de l’article 35 de l’AUOHC, « la méthode d’évaluation des éléments inscrits en comptabilité est fondée sur la convention du coût historique », le coût historique des biens inscrits à l’actif du bilan étant constitué par « le coût réel d’acquisition pour 16 L’article 8 de l’acte uniforme organisation et harmonisation des comptabilités des entreprises (AUOHC) en OHADA exige que les états financiers « décrivent de façon régulière et sincère les évènements, opérations et situations de l’exercice pour donner une image fidèle du patrimoine… ». Il est curieux que ce principe ne soit pas explicitement listé dans les neuf « fondements même de la comptabilité » d’une doctrine récente (Voir Benoît Atangana Onana, Vers les normes mondiales : comparaison OHADA et IAS/IFRS, Editions Presses de l’UCAC Yaoundé 2007, page 54). Non seulement il est explicitement édicté par le droit comptable OHADA, mais figure dans les cadres 33, 34 et 46 des normes de l’International Financial Reporting Standards / IFRS. Il s’agit plus précisément de donner une « image fidèle de la position financière et de ses changements ainsi que de la performance d’une entité » (Voir Mémento IFRS 2009, Editions Francis Lefebvre 2009, page 90). 17 Dans le compte 73 précisément : voire Journal Officiel de l’OHADA n°10 – Droit comptable et système comptable OHADA, page 179. 18 CE, 29 juill.1998, n°149517, Bergère de France : RJF 10/1998, p.746, n°1083 ; Oudenot (P.), Fiscalité approfondie des sociétés, Paris LITEC 2001, n°536, page 247 19 « Le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises au cours de la période servant de base à l’impôt, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation ». Article 6 alinéa 2 du CGI camerounais, et 6 du CGI ivoirien, tel que modifié par les articles 16 et 17 de l’ordonnance n°2000-252 du 28 mars 2000. 6
ceux achetés à des tiers 20 ». Autrement dit, une telle comptabilisation violerait la fiabilité des états financiers de l’entreprise, et serait contraire au droit communautaire d’une part. D’autre part, il n’est pas nécessaire de comptabiliser à l’ancienne valeur vénale le bien acquis à une valeur marchande quelconque pour assurer la neutralité fiscale d’une telle opération. Il suffit d’exiger comme règle fiscale particulière que les amortissements (fiscaux et non comptables) du bien en question soient effectués en fonction de l’ancienne valeur, et non la comptabilisation du bien luimême. Autrement dit, l’amortissement comptable sera bel et bien effectué sur la base du coût d’acquisition, tandis que la quote-part d’amortissement relative à la plus value constituée sera réintégrée dans la liasse fiscale (Tableau de détermination du résultat fiscal). S’agissant maintenant de l’appréciation économique d’un tel avantage, elle dévoile une acception naïve de l’association et des intérêts des parties. Lorsqu’une société vend une immobilisation à une autre faisant partie de la même association qu’elle, leur intérêt commun à la bonne marche de ce consortium 21 peut être témoigné par une cession à la valeur vénale dudit bien, ce qui évacue du coup la question de l’imposition de la plus-value. En revanche, admettre la possibilité d’une majoration d’une marge dans la valeur nette comptable du bien cédé, mais prévoir une exonération de l’imposition de la plus-value ainsi dégagée, est contradictoire et inutile. Si les parties se distancent économiquement par l’admission en interne (dans l’association) de telles opérations commerciales, l’Etat n’a pas à rougir de devoir taxer le profit ainsi dégagé dans les conditions de droit commun. Enfin, interdire à la société cessionnaire la récupération intégrale de sa dépense par le mécanisme légal des amortissements, c’est favoriser finalement le cédant et défavoriser le cessionnaire, alors qu’il s’agirait de procéder inversement. L’étude de l’édiction des règles concernant les charges déductibles confirme une logique d’autonomie qui dans ce cas, compte tenu de la réformation du dispositif de droit commun, est en général préjudiciable soit aux Etats, soit aux parties. II- Les conditions de déductibilité des charges : une édiction illusoirement optimale Dans une imitation évidente de la structuration des Codes des Impôts, les Codes Pétroliers camerounais et ivoiriens commencent par énoncer le principe général suivant lequel : « le bénéfice net est établi après déduction de toutes les charges supportées pour les besoins des Opérations Pétrolières 22 ». Dans un souci de précision par rapport à certaines charges précises, et non d’exhaustivité 23 , les deux Codes énoncent alors un certain nombre de charges, qui relèvent tantôt d’une appropriation-réformation a minima (A), tantôt d’une appropriation – réformation inutilisable (B). A-Les charges faisant l’objet d’une appropriation-réformation a minima Dans un wording quasi similaire, les deux Codes Pétroliers énoncent deux types de charges sans aucune spécificité par rapport aux charges de droit commun dans leur nature, mais dont l’appropriation par le législateur pétrolier débouche en général sur une édiction en-deçà des termes de droit commun. 20 Article 36 de l’AUOHC. 21 Notamment en vertu du jus fraternitatis qui le caractérise. Lire Chenut (C.-H.), Le contrat de consortium, Paris L.G.D.J. 2003, n°50, page 35. 22 Articles 95 et 72 des Codes Pétroliers camerounais et ivoirien 23 Les deux Codes disent alors que « Celles-ci (les charges déductibles) comprennent notamment… ». 7
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