Evasione fiscale, paradiso e inferno - Shop - Wolters Kluwer Italia

RAFFAELLO LUPIRaffaello Lupi (Roma 1956), laureato in Economia e commercio (1979) e inGiurisprudenza (1982).Studia i problemi della tassazione da circa trent’anni, durante i quali ha pubblicatooltre dieci volumi ed alcune centinaia di saggi, articoli e note. Le sue ricerchesi collocano attualmente nell’ambito accademico del «diritto tributario»di cui è professore ordinario dal 1990, prima presso l’università Cà Foscari diVenezia e poi presso la facoltà di giurisprudenza dell’Università Tor Vergata diRoma, dove insegna tuttora.Ha diretto dal 1998 al 2000 la Scuola centrale tributaria del Ministero delleFinanze ed ha fatto parte di numerose commissioni di studio.È stato condirettore di varie riviste specialistiche fiscali e collane editoriali, edal 2003 si impegna soprattutto con la rivista «Dialoghi di diritto tributario»,in pubblicazione dal 2003, ora «Dialoghi Tributari» di IPSOA. L’obiettivo èuna nuova forma di circolazione delle idee, snella e di sostanza, della qualequesto volume costituisce un importante pilastro. Per queste ricerche ha costituitonel 2006 la «Fondazione Stude - Studi tributari tra diritto ed economia»,destinata a promuovere la fusione tra gli aspetti economici, di diritto amministrativo,aziendalistici e di analisi dei rapporti giuridici in chiave economica,che ricorrono nella fiscalità.Svolge anche attività di consulenza ed è avvocato patrocinante in cassazione.Disegno di copertina: Emanuele LamedicaCopyright 2008 Wolters Kluwer Italia s.r.l.I diritti di traduzione, di riproduzione e di adattamento totale o parziale e con qualsiasi mezzo(compresi le copie fotostatiche, i film didattici e i microfilm) sono riservati per tutti i Paesi.L’elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non puo` comportarespecifiche responsabilita` per eventuali involontari errori o inesattezze.

SommarioSOMMARIOParte PrimaEconomia, tassazione ed evasione(ovvero dall’economia al diritto)1. Spese pubbliche e tassazione tra economia e diritto............................. 171.1 Le disfunzioni indotte dal deficit di strumenti interpretativi sullatassazione..................................................................................... 171.2 Il finanziamento delle spese pubbliche dal «tesoro dello stato»alla tassazione «analitico aziendale» .............................................. 221.3 Oggetto economico dei tributi e loro analisi giuridica................. 261.4 L’attuale individuazione della capacità economica attraverso leorganizzazioni amministrativo-contabili ....................................... 341.5 L’analisi economica dei rapporti giuridici ai fini fiscali e la rilevanzadei corrispettivi ................................................................. 372. La tassazione delle attività produttive: IVA e redditi ........................... 432.1 Le innumerevoli sfumature dell’«impresa fiscale»: dalla multinazionaleall’artigiano ...................................................................... 432.2 Le convergenze contabili e documentali tra imposte dirette edIVA nella tassazione analitico aziendale ....................................... 472.3 La tassazione analitico-contabile del consumo attraverso l’IVA.... 492.4 Segue: gli strumenti per tassare solo il consumo finale. Detrazione,non imponibilità e loro simmetrie......................................... 512.5 Differenze provocate dal diverso oggetto economico di IVA eimposte dirette (reddito rispetto a consumo)............................... 542.6 Individuazione delle operazioni attive ai fini dell’IVA e delle impostesui redditi........................................................................... 552.7 La documentazione delle operazioni attive ai fini dell’IVA e delleimposte sui redditi: fatture, scontrini, note di credito ............. 582.8 La determinazione differenziale della capacità economica nelreddito e nell’IVA: l’«inerenza» per deduzioni e detrazioni.......... 642.9 Dalle esenzioni IVA al problema del consumo di servizi ............ 692.10 I momenti di rilevanza fiscale della capacità economica (cassa,competenza, principio di realizzazione)........................................ 702.11 Tassazione analitica, documentazione e scritture contabili........... 749

Evasione fiscale, paradiso e inferno2.12 I collegamenti intersoggettivi e intertemporali nella tassazioneanalitico aziendale ....................................................................... 832.13 Segue. Collegamenti intersoggettivi e arbitraggi fiscali, anche peromesso versamento (frodi carosello)............................................. 852.14 Onnicomprensività del reddito d’impresa, il valore fiscalmentericonosciuto e le sue continuità ................................................... 902.15 Dalle scritture alle valutazioni fiscali di fine esercizio: rapporticol bilancio .................................................................................. 932.16 Le componenti del reddito d’impresa tra precisione, semplicità,e cautela fiscale ............................................................................ 982.17 La fiscalità societaria (coordinamento tra tassazione delle societàe dei soci) ................................................................................... 1032.18 Le operazioni straordinarie d’impresa .......................................... 1072.19 Limiti territoriali alla tassazione e fiscalità internazionale............. 1132.20 Affinità e differenze del lavoro autonomo «professionale» rispettoall’impresa ............................................................................... 1182.21 La capacità economica agricola tra catasto e IVA (una zona francanella tassazione analitico-aziendale) ......................................... 1203. La fiscalità non specificamente riferita agli operatori economici .......... 1253.1 I redditi di chi non è operatore economico in proprio: lavoro,capitale finanziario e rendita immobiliare .................................... 1253.2 Tassazione analitica del lavoro dipendente ................................. 1263.3 Redditi dei fabbricati e fiscalità immobiliare: l’importanza dellesegnalazioni dell’inquilino............................................................ 1303.4 Redditi da prestito e redditi finanziari ......................................... 1323.5 Le principali ipotesi residuali («redditi diversi») .......................... 1353.6 I flussi reddituali nell’IRES, nell’IRPEF e nell’IRAP .................. 1363.7 La tassazione IRPEF: oneri deducibili, detrazioni, progressività... 1394. I tributi indiretti diversi dall’IVA e la tassazione locale........................ 1454.1 I tributi sugli atti solenni e sui documenti giuridici .................... 1454.2 Istituzioni e organizzazioni nella tassazione dei documenti giuridici(bollo e concessioni pubbliche)............................................. 1484.3 La capacità economica non segnalata «personale» e «familiare»: ilproblema dell’individuazione dei patrimoni e delle successioni.... 1504.4 Altri tributi speciali su consumi di determinati beni e servizi .... 1584.5 Determinazione della capacità economica e tributi locali ............ 16210

Sommario4.6 I principali tributi locali tra «beneficio» e capacità economica(ICI, TIA) ................................................................................... 165Parte SecondaPubblici poteri («istituzioni»),organizzazioni e individuinella tassazione analitico aziendale:dal diritto all’economia5. Istituzioni politiche: la tassazione analitico-aziendale, l’importanza dellalegislazione e i suoi limiti................................................................. 1735.1 L’importanza della legislazione ai fini tributari e l’illusione dellasua onnipotenza........................................................................... 1735.2 L’attenzione legislativa al consenso e la freddezza verso i tecnicismidella tassazione analitico-aziendale ........................................ 1765.3 L’inevitabile tassazione di frammenti di capacità economica e ivecchi sistemi «para-condominiali» .............................................. 1805.4 Legge fiscale, diversa determinabilità della capacità economica ealiquote ...................................................................................... 1845.5 Condizionamenti costituzional/comunitari alla legislazione, emodelli teorici ............................................................................ 1886. Individui, organizzazioni private e consulenti nella tassazione analiticoaziendale .............................................................................................. 1936.1 La visibilità contabile della capacità economica: ritenute, segnalazionie «contrasto di interessi»................................................... 1936.2 Altre possibili segnalazioni e tracciabilità ..................................... 1966.3 Le dichiarazioni fiscali come risultato di segnalazioni e indizi dicapacità economica ...................................................................... 2006.4 Assistenza e consulenza nella tassazione analitico aziendale, tra«uomini di azienda» e «uomini di legge» ..................................... 2047. I processi decisionali sull’adempimento e l’evasione............................. 2117.1 Confusione tra capacità economica occultata e regimi giuridicidi quella dichiarata ...................................................................... 2117.2 Cause dell’adempimento, dell’evasione e della combinazione trai due ............................................................................................ 2147.3 Le riduttive spiegazioni moralistiche dell’evasione e le connesselacerazioni sociali ......................................................................... 22211

Evasione fiscale, paradiso e inferno7.4 Segue: la drammatizzazione, il bisogno di capri espiatori e le ricadutea danno delle grandi strutture amministrative .................. 2267.5 Organizzazioni e trappole della lecita pianificazione fiscale ........ 2388. Le istituzioni amministrative e giurisdizionali ..................................... 2458.1 L’autorità amministrativa come «istituzione di riferimento» dellatassazione..................................................................................... 2458.2 Carenza di strumenti esplicativi della tassazione analitico-aziendalee capacità economica nascosta.............................................. 2498.3 Tassazione analitico aziendale e banche dati del fisco: realtà e illusionidel «grande fratello fiscale»............................................... 2518.4 Sproporzione tra contribuenti e controlli: fascino discreto deicondoni e carenza di modelli esplicativi della tassazione analiticoaziendale ..................................................................................... 2568.5 Il preteso utilizzo di criteri «analitico-aziendali» per individuarela capacità economica nascosta .................................................... 2598.6 Possibili aree di capacità economica nascosta, anche in organizzazioniaziendali rigide................................................................. 2648.7 Segue: la rettifica dei regimi giuridici del dichiarato come pericolosasoluzione di ripiego (l’inferno dell’emerso)........................ 2708.8 L’evasione nel lavoro indipendente, non segnalato dai clienti(piccolo commercio, artigianato, servizi professionali a privati) ... 2788.9 Segue: studi di settore e diffidenze per le tradizionali stime dellacapacità economica ..................................................................... 2818.10 L’accertamento in base al tenore di vita e la ritrosia verso le valutazioni.......................................................................................2868.11 Ruolo e limiti delle sanzioni nella tassazione «analitico-aziendale»................................................................................................2898.12 Tassazione analitico aziendale e retaggi esattoriali........................ 2958.13 Compatibilità tra tassazione analitico aziendale ed accordi contribuente-fisco..............................................................................2998.14 I giudici come seconda istituzione di riferimento dopo gli ufficitributari ....................................................................................... 3049. Economia, poteri pubblici, amministrazione aziendale e valutazioneeconomica dei rapporti giuridici nella teoria della tassazione ............... 3159.1 Carenza di modelli teorici e disfunzioni della tassazione analiticoaziendale ...................................................................................... 31512

7. L’occasione fa l’evasione7. I processi decisionali sull’adempimento e l’evasione7.1 Confusione tra capacità economica occultata eregimi giuridici di quella dichiarataLe scienze sociali, come vedremo al paragrafo 9.2, hannoad oggetto i comportamenti umani, ma per esse l’evasionefiscale è ancora un oggetto misterioso. Proprio la granmassa di capacità economica che sfugge al fisco, vero eproprio «paradiso del sommerso», provoca sospetti versoquello che può accadere nell’ombra e spinge (in assenzadi adeguati modelli teorici) all’irrigidimento, alla pignoleriae al formalismo sul regime giuridico di quanto vienedichiarato. Il paradiso di ciò che è nascosto provoca lacapziosità su quello che viene dichiarato, e conferma cherasserenare il tema dell’evasione vuol dire risolvere la maggiorparte dei problemi della tassazione moderna (vedi iparagrafi 9.10 - 9.11).Sul piano giuridico - formale, nelle statistiche burocratiche,l’evasione viene collegata a qualsiasi accertamento di unamaggiore imposta; vedremo però che questa definizione ètroppo generica, essendo riferibile a comportamenti di diversapericolosità, cioèsia al regime giuridico di circostanzecomunque dichiarate, sia a comportamenti del tutto innocuiper il fisco (vedi più avanti in questo stesso paragrafo),sia all’occultamento di incassi, alla deduzione di costi fittizie ad altri comportamenti fortemente insidiosi.Proprio a questi ultimi comportamenti fa riferimento l’ideadi evasione diffusa nell’opinione pubblica, e ricorrentein tutto il volume, relativa cioè a capacità economica nascostaal fisco. In prima battuta, insomma, evadere vuol diretacere, e nascondere, confidando nella mancanza o nell’inefficaciadi successivi controlli.Quando invece si sceglie un regime giuridico, magari piùconveniente, anziché un altro più oneroso, non si nascondenulla, e parlare di evasione è una fuorviante forzatura,che provoca l’inferno del dichiarato. L’opinione pubblicaLa centralitàdell’evasionenello studiodella fiscalitàIl concetto formaledi evasione comeviolazionedella legislazionetributariaIl concettosostanzialedi capacitàeconomica nascostaal fisco211

Evasione fiscale, paradiso e infernoconosce il dilagare dell’evasione, ma la mancanza di adeguateteorie della tassazione analitico-aziendale (paragrafo8.5) ne ostacola la già difficile individuazione e determinazione.Sindacare il regime giuridico di circostanze dichiarateè una via d’uscita per rimpinguare le statistichedei controlli, avendo sempre una copertura normativa eriducendo la faticosa, e spesso sterile, ricerca di quantoviene nascosto.Segue: allarmesociale e reazionimimeticheL’imbarazzodell’assenzadi spiegazionidel fenomenoevasivoLa confusionetra evasionidi diversa gravitàIl concetto è importante, e voglio ribadirlo a costo di ripetermi.È innegabile presso l’opinione pubblica un allarmesociale connesso ad una massa enorme di capacità economicanon individuata; è una sensazione percepita da ciascunonella propria esperienza di ogni giorno, a contattocon molte forme di «lavoro indipendente non segnalato».Ma se questo contatto non ci fosse, basta traslare su altrisoggetti il comportamento che ognuno terrebbe se percepissecompensi non segnalati al fisco e non altrimenti visibili:dichiarare una somma minima, coerente con quantoil fisco può vedere di lui, ed evadere il resto. Rinviando alprossimo paragrafo le cause del comportamento evasivo,restiamo un attimo su questo allarme sociale, che nascenell’esperienza quotidiana e viene confermato dalle statisticherelative ai redditi dichiarati dai lavoratori indipendenti«non segnalati» nonché dalle stime macroeconomiche.È naturale che le istituzioni pubbliche preposte ai controllisi sentano sotto pressione, in questo contesto. In assenzadi adeguate chiavi di lettura della fiscalità, della diversadeterminabilità della capacità economica, dei punti di forzae di debolezza della tassazione analitico-aziendale, vengonoinseriti nelle stesse rendicontazioni statistiche anchei rilievi fiscali relativi al regime giuridico del dichiarato, oad altre circostanze pacifiche, in quanto sotto gli occhi ditutti.Questa concezione «ragionieristica» e burocratica dell’evasione,connessa alla mera presenza di una «maggiore impostaaccertata», impedisce di comprendere la diversa peri-212

7. L’occasione fa l’evasionecolosità delle violazioni, e paradossalmente giova ai comportamentipiù spregiudicati (1) . Se consideriamo «evasore»chiunque secondo l’ufficio debba pagare una maggioreimposta, anche in seguito a una reinterpretazione diquanto dichiarato, i comportamenti più spregiudicati sarannocomunque avvantaggiati, perché più difficili da scopriree sanzionati in modo sostanzialmente analogo.Una conseguenza è che in Italia per molti versi i controllifiscali «si sprecano», nel senso che una parte cospicua diessi si dirige al regime giuridico di quello che le grandiaziende dichiarano, anziché alla ricerca di quanto magarile medesime o altri nascondono; le grandi aziende delleregioni poco sviluppate hanno il fisco in casa un giorno sìe l’altro pure, a discettare accademicamente su questionidi diritto di cui diremo più avanti, mentre per gli operatorimedio-piccoli, la probabilità di un controllo, già scarsa,diminuisce ulteriormente. In compenso, magari nellestesse regioni in cui le circostanze dichiarate dalle pochegrandi aziende sono capziosamente reinterpretate, si fabbricanoin nero capi d’abbigliamento in vere e proprie industriesommerse, si raccolgono in nero prodotti agricolisu migliaia di ettari, con grande risonanza sulla stampanazionale, si vendono abitazioni dichiarando un terzo delprezzo reale, fiorenti attività di commercio e servizi dichiaranoindisturbate redditi da fame.Il fisco in tutti questi casi si vede poco, per usare unaespressione ottimistica, ma non per colpa sua: il fatto èche per intervenire in tutte queste situazioni bisogna valutare,stimare, ragionare per ordini di grandezza, mettersiin gioco come le autorità hanno fatto per millenni, difronte a capacità economica non servita su un piatto d’argentodalle grandi organizzazioni amministrative.Questa stima è oggettivamente ostacolata da tutta una im-Contestazionedel regime giuridicodel dichiaratoe perditadel controllodel territorioda parte del fiscoDifficoltàdi controlloe carenzadi modelli teorici(1) A cominciare dalle false fatturazioni, alle c.d. frodi carosello, alle false attestazionidi essere esportatori, alla distruzione o manipolazione di fatture attivee altri documenti.213

Evasione fiscale, paradiso e infernopalcatura pseudo-scientifica (in quanto composta più dapaludate affermazioni che da riflessioni) sulla stretta legalitàdella tassazione, l’assenza di discrezionalità, l’indisponibilitàdel credito tributario, il preconcetto che il controllodebba avvenire con la stessa precisione della tassazione adopera degli stessi contribuenti (paragrafo 8.5). È tutto unapparato concettuale che inesorabilmente spinge verso lerettifiche «di diritto» (2) , e la reinterpretazione del dichiarato,a danno specialmente delle grandi organizzazioni chenon possono (per ragioni extrafiscali) prendersi una riccarivincita nell’ombra. La tendenza naturale delle istituzionia farsi apparentemente «telecomandare» dalle legge è supportatada un’accademia che non parla mai di evasione,di diversa determinabilità della capacità economica, di differenzatra capacità economica nascosta e regimi giuridicidi quella dichiarata, ma che oggettivamente riceve dall’infernodel dichiarato lauti dividendi professionali, senzaneppure rendersi conto di questo circolo vizioso, da leistessa inconsciamente alimentato. Ma ne riparleremo aiparagrafi 7.4 e 8.7.Individuiorganizzazionied evasioneLe possibili evasioni«d’impresa»7.2 Cause dell’adempimento, dell’evasionee della combinazione tra i dueUno dei fili conduttori del testo è la dialettica tra organizzazionie individui, in cui le organizzazioni sono entitàastratte, prive di bisogni personali da soddisfare e quindiprive delle motivazioni per costituire disponibilità occulte.Anche se organizzazioni e individui-proprietari spesso siaccavallano nel contesto italiano, i due modi di agire possonoessere concettualmente distinti.Se nelle organizzazioni si evade, lo si fa per motivi aziendali,ad esempio si possono evadere i dazi doganali percontenere i costi, o si possono istigare i fornitori o i clientia frodare il fisco, per avere prezzi di acquisto più bassi(2) È il massimo del principio di legalità, dove anche di fronte alla più grossasciocchezza si può ribattere di star solo applicando la legge e di essere, quindi,in buona fede per definizione.214

7. L’occasione fa l’evasioneo prezzi di vendita più alti, cercando di «non perderemercato» (3) . Si possono remunerare in nero fattori produttivi,al limite corrompere funzionari, fino a organizzarecolpi di stato contro governi scomodi in piccole repubbliche,bananiere o minerarie che siano. Questi fenomeniconfermano che anche l’affidabilità fiscale delle grandiaziende non dipende da ragioni etiche (tendenzialmenteanche qui secondarie), ma semplicemente dalle più voltedescritte rigidità organizzative.Quest’evasione, in senso ampio «imprenditoriale», puòrendere necessarie «disponibilità riservate», anche all’internodi una organizzazione spersonalizzata; si tratta di giustificazioniaziendali «deboli», che possono «tenere» all’interno,ma non davanti alla pubblica opinione e che quindirenderebbero necessario - se la vicenda diventa di pubblicodominio - sconfessare i responsabili e licenziarli.A parte le suddette evasioni con finalità imprenditoriali,le organizzazioni non hanno motivi di costituire disponibilitàocculte, e l’evasione è riconducibile a bisogni personalidegli individui titolari dell’organizzazione, ovvero deidirigenti; in quest’ultimo caso anche l’organizzazione èuna vittima dell’occultamento o della frode, perpetrata dachi la dirige, ma non ne è titolare.A parte le suddette particolari giustificazioni «aziendali»,la costituzione di disponibilità occulte, nell’ambito di unaorganizzazione, è infatti un immediato motivo per l’allontanamentodel responsabile, anche come pretesto nelleschermaglie di potere diffuse all’interno di tali contesti.Sono quindi gli individui ad avere necessità personali dasoddisfare e quindi bisogno di evadere, diciamo così, perfinalità estranee all’esercizio dell’impresa. Le organizzazioni(3) Un obiettivo dell’impresa è infatti quello di massimizzare la quota del proprioricavo rispetto alla somma sborsata dai consumatori. Le aziende produttricisono quindi disposte a esaminare stratagemmi che riducano il costo peril consumatore, fermo restando il loro ricavo (la tendenza, per ovvi motivi diimmagine, è però di far organizzare a terzi, come ad esempio agenti e distributori,queste operazioni).La destinazioneindividualedella capacitàeconomica nascostaL’evasione comecomportamentoindividualedeterminatoda previsionirazionali215

Evasione fiscale, paradiso e infernosubentrano in una veste diversa, come ostacolo all’evasione,e comportano rigidità che gli individui, per evadere,devono superare in qualche modo; i titolari di aziende organizzatedevono infatti, per evadere, aggirare o «forzare»le procedure amministrative della stessa struttura di cuisono proprietari (ne vedremo alcuni modi al paragrafo8.6); per farlo, qualche volta si avvalgono della collaborazionedi persone di fiducia, in genere dirigenti, che partecipanodi solito ai relativi frutti.Se invece la struttura organizzativa non c’è, la tendenzaad evadere dipende esclusivamente dalla consapevolezza diessere segnalati al fisco, o comunque da esso in qualchemodo «visibili».I relativi processi decisionali sono comunque simili, e dipendonoda una serie di concause, tra loro interdipendenti,come al solito nelle scienze sociali (paragrafo 9.2).Tra esse rilevano soprattutto una previsione di bassa accertabilità,una valutazione sull’utilità marginale immediatadel denaro risparmiato (4) , una previsione sui controlli esulle conseguenze dell’eventuale individuazione dell’evasioneda parte del fisco.La previsione sulla possibilità di essere scoperti, ed il bisognodi denaro, si intrecciano con la propensione individualeal rischio, e la valutazione di quello che si ha daperdere; comunque il punto di partenza è una valutazionesulle possibilità di controllo e sulle carte che potrebbeavere in mano il fisco ove ciò avvenisse.L’intrecciotra previsionigiuridiche, bisognie inclinazionipersonaliQueste valutazioni hanno una forte componente di soggettività,largamente influenzata da mezzi di comunicazione dimassa, passaggi al telegiornale di pattuglie della Finanza esimili. Per certi versi, in queste valutazioni c’è una fortecomponente psicologica, con l’avvertenza che si tratta diuna psicologia giuridico economica, riguardando previsionisulla possibilità del fisco di dimostrare in modo convincen-(4) Gli economisti direbbero che il bisogno soggettivo di evadere deriva dall’utilitàimmediata del denaro risparmiato, comparata con la gestione dei rischi,economici e di immagine, qualora l’evasione venga scoperta.216

7. L’occasione fa l’evasionete l’occultamento parziale o totale degli imponibili. Suicontrolli possono esserci asimmetrie informative, in cui ilcontribuente se li immagina più o meno efficaci di comesono in realtà. In tutto questo, il senso civico, la moralità,etc. hanno una importanza secondaria; se così non fosse,l’evasione si distribuirebbe uniformemente, nei grandi numeri,tra i titolari di diverse forme di capacità economica,invece di polarizzarsi su quella difficile da individuare e determinare;si conferma quindi che «l’occasione fa l’evasione»,influenzata principalmente da previsioni sulla diversarilevabilità e determinabilità, da parte del fisco, di alcuneforme di capacità economica rispetto ad altre.È facile comprendere le valutazioni dei lavoratori indipendenti,senza rigidità amministrative, nella misura in cuioperano con consumatori finali, che non segnalano leoperazioni al fisco; in questi casi la visibilità «contabile»della capacità economica, è poco efficace, visto che l’impresasi immedesima quasi col titolare: se le tasse si paganoin relazione a «quello che si vede», qui non si vedeuna struttura amministrativa, un’organizzazione aziendale,ma solo un negozio al dettaglio, un’officina meccanica,un taxi o un artigiano che si sposta da un cliente all’altro(l’artigiano privo di sede fissa, il fisioterapista, l’idraulicosono privi persino di quella visibilità materiale, sulla pubblicavia, che caratterizza i negozianti).In una simile situazione, non condizionati da rigidità organizzativené segnalati dai propri clienti, confusi tra unamoltitudine di attività analoghe, è forte la tendenza a nascondereal fisco, in tutto o in gran parte, le operazioniattive; si conferma che prima di tutto l’evasione derivadall’opportunità di evadere, oggetto di una valutazione exante sulla probabilità di accertamento, di capacità degliuffici fiscali di dare adeguata prova in caso di controllo.Gli individui, se non segnalati o altrimenti visibili, tendonoa nascondere la capacità economica, in quanto rendonoconto solo a se stessi.Il discorso cambia, con il gradualismo delle scienze socialiLe valutazionidei piccoli operatorial consumo finaleCrescitadelle dimensioniaziendalied evasione217

Evasione fiscale, paradiso e inferno(paragrafo 9.2.), man mano che nasce un’organizzazione,e l’impresa si immedesima meno col titolare; all’estremoopposto dell’individuo, nell’organizzazione pura, di proprietàpubblica, del mercato o di investitori istituzionali,nessuno può prendersi la responsabilità di coprire l’occultamentopuro e semplice di capacità economica. Nelleaziende dove non si può mentire, al massimo qualche dirigente«ruba in proprio», frodando al tempo stesso il fiscoe il proprio datore di lavoro.La compresenzadi aspetti padronalie organizzativinella stessa aziendaNell’economia italiana del capitalismo familiare, di solitosi intrecciano nelle stesse realtà elementi organizzativi epersonalistici, rappresentati da una proprietà comunquepresente in azienda. Man mano che aumenta l’importanzadel lavoro di terzi, cresce il numero dei clienti, diventapiù difficile il rapporto personale tra essi e il titolare, sisviluppa un’organizzazione amministrativa interna cherende più difficile occultare materialmente gli incassi; l’apparatodocumentale e contabile diventa più solido ed affidabile,a partire dalle operazioni che è necessario registrarein modo ripetitivo, seriale, e quindi meno manipolabile(ciclo delle vendite di routine, del personale etc.).Qualcuno potrebbe parlare di «grande impresa», ma commetterebbel’errore (5) , di categorizzare e contrapporre rigidamentedue tipologie astratte, mentre la realtà è moltopiù articolata e gradualistica, com’è normale nelle scienzesociali (paragrafo 9.2). Basta infatti poco perché, agliaspetti «padronali», «personalistici», tipici del lavoro indipendente,si aggiungano quelli, seriali, spersonalizzati e fiscalmentepiù affidabili, tipici dell’organizzazione. Inun’impresa con 50 dipendenti, che produce beni di largoconsumo, destinati a una clientela frammentata, con cuisono difficili trattative riservate, l’organizzazione già ostacolale tentazioni evasive del titolare, per quanto riguardal’ordinaria routine, e salve le evasioni più sofisticate indicateal paragrafo 8.6, ove se ne presentino le condizioni.(5) Inevitabile quando le scienze sociali imitano le rigide categorie concettualidelle discipline fisico-matematiche218

7. L’occasione fa l’evasioneAl di là delle categorizzazioni, l’aspetto «paternalistico padronale»e quello «amministrativo manageriale» non siescludono a vicenda, ma coesistono, coordinandosi secondovari equilibri. Occorre capire pertanto come questoequilibrio si puntualizza in ciascuna realtà, da quella coincidentecol titolare, fino all’estremo opposto dove il titolare,come individuo, è addirittura scomparso (salvo chequalcuno creda ancora al signor Coca e al signor Cola, simpatichemascotte che spesso ci faranno compagnia su questepagine). Tra questi estremi è configurabile un gradualismoininterrotto di situazioni intermedie, in cui coesistono,secondo vari dosaggi, elementi personalistico-proprietarie organizzativo-seriali. Capire quale possa essere, divolta in volta, l’equilibrio di questi elementi all’internodell’impresa, vuol dire averla inquadrata, aver focalizzatose e dove, al suo interno, qualcuno «può permettersi dimentire», e nell’interesse di chi.I comportamenti dell’impresa cambiano anche a secondadell’area aziendale in cui si collocano: abbiamo visto chealcuni settori aziendali sono, di norma, i primi ad irrigidirsinella spersonalizzazione amministrativa, ad esempiola remunerazione dei dipendenti, la gestione del magazzino,o i rapporti ripetitivi con la massa dei clienti. Su altritemi, come la proprietà intellettuale, le provvigioni, lascontistica da parte dei fornitori, i margini per manipolazioni,da parte di una proprietà presente ed attiva, sonomaggiori. Nella stessa organizzazione possono esistere infattiaree amministrative «tranquille» e aree in cui nasconderela capacità economica è molto facile. Purché il titolareabbia interesse a farlo, come vedremo subito.Abbiamo già anticipato che le decisioni se adempiere oevadere tengono anche conto dell’utilità marginale decrescentedel denaro; quanto più pagare le imposte ostacolail soddisfacimento di necessità importanti della vita (autonuova, svaghi, acquisto di un alloggio dignitoso etc.) tantopiù cresce, a parità di previsioni sulla visibilità dellapropria capacità economica, la tendenza ad evadere (pri-Aree aziendali piùo meno a rischioEvasione e utilitàmarginaledel denaro219

Evasione fiscale, paradiso e infernomum vivere deinde F24!). In questi termini si spiega la diffusaespressione di «evasione di sopravvivenza» (6) , comunquerelativa a individui «non segnalati», né tassati alla fonte(l’operatore del call center o il cameriere di MacDonald,pur avendo salari di sopravvivenza anch’essi, nonhanno margini per evadere).L’intrecciodelle variabilida cui dipendel’evasioneEvasione e ricadutenegativedi immaginePer questo, se si guarda solo al profilo organizzativo (e siprescinde dall’adempimento forzato, indotto dalle segnalazionidei clienti), la quota di capacità economica dichiarata,rispetto al totale, cresce con le dimensioni aziendali; lapercentuale di «nero» sul «totale» diminuisce all’aumentaredelle dimensioni, perché col crescere del «reddito vero»(a parte la frequente maggiore visibilità), c’è anche menobisogno di «nero»; le esigenze private della proprietàaziendale, anche se si fanno più costose, restano limitate apochissime persone; diminuendo l’utilità marginale deldenaro evaso, si è più disposti a pagare i tributi (7) ; inoltreil patrimonio delle famiglie imprenditoriali si accumulanel tempo, e magari i nipoti non hanno più bisogno di ricorrerealle stesse evasioni commesse, in tempi eroici, dainonni, e i cui frutti fanno ormai parte del patrimonio difamiglia; imprenditori di seconda o terza generazione,quindi, pur avendo occasioni per evadere, ormai sono talmentebenestanti da non cadere in tentazione, anche perle ragioni di immagine di cui diremo subito.La diversa sensibilità al «rischio controlli» non è governatasolo dall’occasione di evadere e dalla diversa utilità marginaledel denaro, ma anche dalla posizione sociale raggiunta,dal prestigio, dall’immagine. Chi ha più da perderesotto questi profili è relativamente più spaventato dall’eva-(6) Dove l’espressione «di sopravvivenza» è riduttiva rispetto ai comportamentireali e ai bisogni moderni, dove il superfluo, per molti, è più utile del necessario.(7) Per un piccolo artigiano o commerciante occorre evadere una quota consistentedei ricavi effettivi, per avere un impatto significativo sul tenore di vita,mentre basta poco, in termini relativi, per il titolare di una grande società. Èuna variazione sul tema dell’evasione di sopravvivenza.220

7. L’occasione fa l’evasionesione; essa suscita anche la ritrosia verso la possibilità diessere ricattati dai collaboratori o dai fornitori che hannocooperato negli occultamenti e nelle frodi. È un profiloparticolare rispetto alla già indicata sensibilità al rischio,perché qui non conta l’esborso monetario, ma la perditadi immagine verso i terzi e verso il personale (si preferiscenon evadere che essere ricattabili dal magazziniere !).L’atteggiamento verso l’evasione dipende, come rilevato,anche dall’ingerenza della proprietà nella gestione d’impresa.Si passa infatti dalla società dove il titolare è presenteogni giorno, a quella dove la proprietà è frazionatatra i membri di una famiglia, fino alla frammentazionedelle società quotate in borsa di proprietà pubblica ovveroche fanno parte di gruppi multinazionali. In questi ultimicasi nessuno, nell’organizzazione, ha quella titolarità sostanziale(«padronale») dell’azienda che gli permette di imporreil proprio volere, legittimando bugie finalizzate all’evasione.Nella misura in cui invece la compagine sociale èpersonale o familiare, si ripropongono le considerazionisulla rigidità organizzativa, sulla dimensione aziendale, sulbisogno di risorse finanziarie «personali», sui rischi di ricattida parte degli altri soggetti coinvolti nell’evasione.Elementi aggiuntivi da considerare, in questi casi, possonoessere la suddivisione delle partecipazioni tra vari familiari,le deleghe a dirigenti non soci (grado di managerializzazionedella società familiare), la presenza di soci di minoranzaistituzionalizzati, come banche o fondi di investimento.Man mano che cresce la complessità dimensionale,e di assetto proprietario, delle organizzazioni d’impresa,crescono gli ostacoli alla gestione riservata di operazioni,anche occasionali; si tratta di ostacoli organizzativi e ambientalidi vario genere, tutti indirettamente legati al numerodelle persone coinvolte, alla divisione delle competenze,alla distanza della proprietà dall’amministrazione,alla suddivisione della proprietà tra vari individui o istituzioni.In ultima analisi, molti titolari, o soci di riferimento, diDalle aziendedove non si puòmentire a quelle«padronali»221

Evasione fiscale, paradiso e infernograndi aziende preferiscono pagare tutto al fisco anzichémettere in crisi i rapporti con gli altri soci, o rischiare difarsi imbrogliare o ricattare dal ragioniere (8) .Difficoltà di dareun peso specificoalle variabiliche influisconosull’evasioneGli interrogatividella societàsull’evasionee le riduttiverisposte basatesul senso civicoAbbiamo visto il numero delle variabili che influisconosull’evasione, ed anche che ciascuna di esse può presentarsisecondo un’intensità variabile. Per questo è difficile dareun peso specifico a ciascuna delle suddette variabili inun modello economico «logico - formale» (vedi il paragrafo9.8 sul rapporto tra lo studio della tassazione e l’economia).7.3 Le riduttive spiegazioni moralistiche dell’evasionee le connesse lacerazioni socialiDi fronte all’evidenza dell’evasione, gli studiosi e gli operatoridel sociale in senso ampio, cioè economisti, uominidi governo, dirigenti di associazioni di categoria, giornalisti,e opinione pubblica variamente «colta», cercano spiegazioni(9) . In assenza di risposte più convincenti da partedegli studiosi della tassazione, si ricorre a spiegazioni insenso ampio moralistiche, basate sull’egoismo, e l’altruismo,il senso civico, la percezione di efficienza dei servizipubblici, e simili. In mancanza di meglio, quindi, si cercadi spiegare il fenomeno buttandolo in politica, considerandol’evasione come una specie di perversione sociale ovverocome una legittima difesa contro una tassazione esosa.Sono spiegazioni molto più a portata di mano rispetto alladiversa determinabilità e individuabilità della capacità economica,alla trama di informazioni trasmesse al fisco, alla(8) È accaduto di ex direttori generali che, entrati in lite con la proprietàaziendale, hanno pubblicato libri di memorie in cui descrivevano per filo eper segno le violazioni fiscali cui avevano partecipato.(9) Appartiene alla natura umana, del resto, cercare spiegazioni di tutti i fenomeninaturali e sociali che ci interessano, e l’evasione, in un contesto di tassazioneanalitico aziendale, interessa molto, vista la pressione di tasse e contributi;dove un costo del lavoro di 1000 euro si trasforma, al netto di impostee contributi, in uno stipendio netto pari a meno della metà, interessano le ragioniper cui, evadendo, molti riescono a conseguire entrate dove il lordo èuguale al netto.222