informe tributario - AELE

INFORME TRIBUTARIOel régimen de rentas fictas expresamente recogidas en el textopositivo. Se trata pues de un concepto de renta como flujo deriqueza ampliado. Por tal motivo, venimos sosteniendo desdehace ya buen tiempo, que en el caso de rentas empresarialesno cabe hacer mención al concepto de renta producto, en tantodicha concepción de renta aplicada a las actividades empresariales,impediría la afectación de una serie de enriquecimientosque no son fruto de la explotación de una fuente durabley susceptible de generar ingresos periódicos, como es elcaso de los ingresos extraordinarios, los ingresos accidentaleso aquellos que provienen de la enajenación de bienes de capital.Claro está, que para que una ganancia o beneficio califiquecomo renta gravada, deberá operar total correspondenciaentre el hecho o circunstancia acaecido en el mundo fenoménicoy los demás aspectos de la hipótesis de incidencia produciéndoseun hecho imponible. Por ello resulta absolutamentedescabido y contradictorio, considerar que una gananciade capital que no es de fuente peruana pueda calificar como“renta afecta” o encuadrar en el ámbito de aplicación del Impuesto,pues resulta meridianamente claro que en dicho supuestono habrá renta.Ahora bien ¿qué es una ganancia de capital realizada?Son aquellas ganancias obtenidas por la enajenación de bienesde capital. Tales ganancias se diferencian de los incrementosde valor que experimentan los bienes de capital por el transcursodel tiempo: la ganancia de capital realizada es la que segenera por la enajenación del bien. Pero ¿qué son bienes decapital? Para Kohler, la referencia a bienes de capital debeentenderse como “a bienes del activo fijo, que abarca algunasveces partidas o elementos que contribuyen a la producción,para los cuales no se requiere desembolso alguno (...) es decir,al capital empleado en la producción” (11) . Por tanto, podemosconcluir que las ganancias de capital realizadas al enajenarun bien de capital, y con igual razón, las ganancias realizadaspor la enajenación de bienes de cambio, se encuentrancomprendidas dentro del concepto de renta adoptado por laLey Peruana, para el caso de rentas empresariales.3. El aspecto espacialEs la coordenada que ubica el hecho materia de afectaciónen el lugar o espacio geográfico en el que el legisladorconsidera que debe realizarse para encontrarse gravado. Enel caso del Impuesto a la Renta, siguiendo a la doctrina tradicional,dicho aspecto vendría a ser el denominado criterio deconexión objetivo.En el caso de sujetos no domiciliados, el legislador esculpeel aspecto espacial soportándose en el principio de territorialidad(source income taxation), conocido también como el principiode la fuente (12) . En virtud de dicho principio, se consideranrentas sometidas a imposición, aquellas que provienen deuna fuente generadora ubicada en el territorio del Estado queejerce la potestad tributaria. Para dicho principio, adquiererelevancia el lugar de ubicación de los bienes (locus rei sitae) oel de la actividad, según sea el caso.Las fuentes generadoras de renta son de tres (3) tipos, a)las fuentes pasivas (capital corporal o incorporal), b) las fuentesactivas (trabajo humano dependiente o independiente) y c)las fuentes mixtas que resultan de la conjunción de las dosanteriores (actividad empresarial).La Ley del Impuesto a la Renta contiene una descripciónmuy genérica respecto de las rentas de fuente peruana en elcaso de actividades comerciales, la que puede pasar inadvertidaen un análisis poco riguroso. En efecto, el texto del literalc) del artículo 9° de la citada Ley exhibe el siguiente tenor:“ art. 9° (...) se consideran rentas de fuente peruana:(...) c) Las originadas en el trabajo personal o en actividadesciviles, comerciales o de cualquier índole, que se lleven acabo en territorio nacional.”En primer término, debemos mencionar que la actividadempresarial como fuente generadora de rentas de la terceracategoría, implica un despliegue de prestaciones que no secircunscriben únicamente a las prestaciones de servicios (prestacionesde hacer), como de forma errónea se viene entendiendo,sino que involucran a toda la gama de prestacionesposibles, como por ejemplo las derivadas de arrendamientosy cesiones temporales de derechos (prestaciones de dar decarácter temporal), aquellas que se generan por contratos queimplican transferencias de propiedad de bienes y derechos(prestaciones de dar de carácter definitivo) e inclusive –auncuando no es muy común– de contratos que impliquen deberesde abstención (prestaciones de no hacer).En segundo lugar, al estar frente a una actividad empresarial,no cabe recurrir a las reglas de los literales a) y b) delartículo 9° de la precitada norma, las cuales aplican a rentasque provienen de otras fuentes distintas a la empresarial yque operativamente reportan rentas de otras categorías (primeray/o segunda categoría).En el supuesto que la actividad empresarial implique prestacionesde servicios, no resulta muy complicada la labor dedeterminar la ubicación territorial de la fuente productora derenta. Para ello deberá determinarse si el servicio prestadorequirió una presencia física del prestador del servicio o personalsuyo en el territorio nacional, con prescindencia del lugarde celebración del contrato o desde el cual se obtienen losfondos para pagar por el servicio. Igualmente, en el caso dearrendamientos de bienes muebles o inmuebles, resulta claroque los mismos deberán encontrarse ubicados físicamente enel país.No obstante ello, en el caso de actividad empresarial consistenteen enajenaciones de bienes, sean estos tangibles o intangibles,¿cuál será el criterio para entender que la actividadgeneradora de renta se lleva a cabo en el territorio nacional yen consecuencia que es una fuente ubicada en el territorio peruano?¿Será el lugar de celebración del contrato, el lugardonde se adopta la decisión administrativa de realizar la actividado el de ubicación física de los bienes materia de enajenación?Para absolver las preguntas antes formuladas, tenemos previamenteque partir por una constatación nuclear: el hechoimponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurídico (no unacto o un negocio jurídico) con relevancia económica, que encuentrasu soporte concreto en la manifestación de riqueza––––––––––(11) Kohler, Eric. Diccionario para contadores. Limusa Noriega Editores. México.1995. Pág.67.(12) Diversamente, por el principio de universalidad (worldwide income taxation), se gravanlas rentas de los sujetos sin importar el lugar de ubicación territorial de su fuente generadora,vale decir, se gravan las rentas de fuente mundial.OCTUBRE 2003 19