ELEMENTOS CONSTITUTIVOS DE LA INFRACCIÓN TRIBUTARIA

En nuestra opinión, para incoar el respectivo procedimiento sancionador, dada la
gravedad de las sanciones no pecuniarias, debería exigirse la firmeza, al menos en vía
administrativa, de las sanciones pecuniarias de las que traen causa, requisito mínimo
imprescindible para garantizar los derechos del administrado.
8. SUJETO INFRACTOR
C. D. DELGADO SANCHO / «Elementos constitutivos de la infracción tributaria»
Sujeto infractor es únicamente el autor material de la acción antijurídica. El artículo
181.1 de la Ley 58/2003 dispone que «serán sujetos infractores las personas físicas o jurídicas
y las entidades mencionadas en el artículo 35.4 de esta ley que realicen las acciones
u omisiones tipificadas como infracciones en las leyes».
En Derecho tributario, las personas jurídicas pueden ser sujetos infractores, así como
las entidades carentes de personalidad jurídica que constituyan una unidad económica
o patrimonial separada –LGT 35.4– que incumplan una obligación tributaria, de carácter
material o formal, tipificada en las leyes. A título de ejemplo, el citado artículo 181.1
establece, entre otros supuestos de sujetos infractores, los siguientes:
a) Los contribuyentes y los sustitutos de los contribuyentes.
b) Los retenedores y los obligados a practicar ingresos a cuenta.
c) Los obligados al cumplimiento de obligaciones tributarias formales.
d) La sociedad dominante en el régimen de consolidación fiscal.
e) Las entidades que estén obligadas a imputar o atribuir rentas a sus socios o
miembros.
f) El representante legal de los sujetos obligados que carezcan de capacidad de obrar
en el orden tributario.
El reconocimiento de capacidad infractora a las personas jurídicas tanto en Derecho
administrativo como tributario, no significa en absoluto que para las infracciones tributarias
cometidas por personas jurídicas se haya suprimido el elemento subjetivo de la
culpa, sino simplemente que este principio se ha de aplicar necesariamente de forma
distinta a como se hace respecto de las personas físicas. Así, la Sentencia del Tribunal
Constitucional 246/1991, de 19 de diciembre, señaló que el principio de personalidad de
la pena «no impide que nuestro Derecho administrativo admita la responsabilidad directa
de las personas jurídicas, reconociéndoles, pues, capacidad infractora. Esto no significa,
en absoluto, que para el caso de las infracciones administrativas cometidas por
personas jurídicas se haya suprimido el elemento subjetivo de la culpa, sino simplemente
que ese principio se ha de aplicar necesariamente de forma distinta a como se hace
respecto de las personas físicas. Esta construcción distinta de la imputabilidad de la autoría
de la infracción a la persona jurídica nace de la propia naturaleza de ficción jurídica
a la que responden estos sujetos. Falta en ellos el elemento volitivo en sentido estricto,
pero no la capacidad de infringir las normas a las que están sometidos». No obstante,
la reforma del Código penal llevada a cabo por la Ley orgánica 5/2010, de 22 de junio, ha
consagrado la responsabilidad penal de las sociedades. Las personas jurídicas no pueden
cometer ningún tipo de delito. Tampoco pueden ser culpables penalmente, pues son
una pura ficción jurídica. Pese a ello, cuando entre en vigor la Ley orgánica 5/2010
(23.12.2010), «las personas jurídicas serán penalmente responsables de los delitos cometidos
en nombre o por cuenta de las mismas, y en su provecho, por sus representantes
legales y administradores de hecho o de derecho» (CP 31 bis), ya que el principio del
beneficio ha suplantado al de la culpabilidad.
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