informe tributario - AELE
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Vol. XVIII N° 207 Abril 2005<br />
IMPUESTO<br />
TEMPORAL<br />
A LOS ACTIVOS<br />
NETOS EJERCICIO 2005<br />
BASE LEGAL:<br />
• Ley Nº 28424 (21.12.2004).<br />
• Reglamento aprobado por D. S. Nº 025-2005-EF<br />
(16.02.2005).<br />
• R. de S. Nº 071-2005/SUNAT (02.04.2005).<br />
DETERMINACIÓN:<br />
• BASE IMPONIBLE:<br />
- Si estaba obligado a efectuar ajustes por inflación,<br />
determinará el ITAN sobre la base del importe total<br />
de los activos netos de la empresa según el balance<br />
cerrado al 31.12.2004, actualizado al 31.03.2005 con<br />
la variación del IPM entre dichas fechas.<br />
- Si no estaba obligado a efectuar ajustes por inflación,<br />
determinará el ITAN sobre la base del valor histórico<br />
de los activos netos según balance al 31.12.2004.<br />
• ALÍCUOTA VALOR DE LOS ACTIVOS NETOS<br />
0% Hasta S/. 5’000,000<br />
0.6% Por el exceso de S/. 5’000,000<br />
PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN:<br />
• PDT ITAN - Formulario Virtual Nº 648 (versión 1.0).<br />
• Plazos: Los previstos en el Cronograma publicado por<br />
SUNAT para el cumplimiento de obligaciones mensuales<br />
de marzo.<br />
PAGO:<br />
Al contado o en nueve cuotas mensuales iguales, sobre la<br />
base del Cronograma para el cumplimiento de obligaciones<br />
mensuales de marzo a diciembre.<br />
Elaboración: Análisis Tributario
COYUNTURA<br />
Análisis Tributario<br />
Director Fundador<br />
Luis Aparicio Valdez<br />
Editores<br />
Luis Durán Rojo<br />
Shirley Andrade Culqui<br />
Colaboradores Especiales<br />
César Rodríguez Dueñas<br />
Mónica Benites Mendoza<br />
Rubén Del Rosario Goytizolo<br />
Equipo de de Investigación<br />
Roberto Acevedo Mercado<br />
Carlos Marco Cevallos Mejía Correa Acosta<br />
Marco Mejía Acosta<br />
Composición de Textos y<br />
Composición Cuadros Estadísticos de Textos y<br />
Jeannette Cuadros Flores Estadísticos Villanueva<br />
Jeannette Katia Flores Ponce Villanueva de Munive<br />
Katia Ponce de Munive<br />
Diseño y Montaje<br />
Manuel Diseño Saravia y Montaje Nuñez<br />
Manuel Saravia Nuñez<br />
Corrección de Textos<br />
Teresa Corrección Flores de Caucha Textos<br />
Teresa Flores Caucha<br />
ANÁLISIS TRIBUTARIO<br />
es una publicación mensual editada por<br />
Asesoramiento y Análisis Laborales S.A.C.<br />
Administración<br />
María Helena Aparicio<br />
Ventas<br />
Samuel Reppó Córdova<br />
Capacitación<br />
Haydeé Blanco Obregón<br />
Dirección:<br />
Av. Paseo de la República 6236<br />
Lima 18 - PERÚ.<br />
Teléfonos: Teléfono:<br />
620-6205 / 620-6206<br />
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CONTENER CLARA Y EXPRESAMENTE EN CUALQUIER FORMA LA CITA<br />
SIGUIENTE: "TOMADO DE SIN LA PERMISO REVISTA ESCRITO ANÁLISIS<br />
TRIBUTARIO DE Nº _, LOS PÁGS. EDITORES. _ - _".<br />
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SIGUIENTE: "TOMADO DE LA REVISTA ANÁLISIS<br />
TRIBUTARIO Nº _, PÁGS. _ - _".<br />
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51<br />
COYUNTURA<br />
• La Responsabilidad en el cobro de tributos.<br />
APUNTES TRIBUTARIOS<br />
• Régimen de Percepciones del IGV: ¿Preparando procesos de impugnación constitucional?<br />
• ESSALUD, IES Y SNP: Sustento de condiciones de trabajo que no constituyen base imponible.<br />
• Régimen de detracciones: Precisiones sobre supuestos afectos.<br />
• Declaración IGV-Renta: Nueva versión de PDT.<br />
COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN<br />
• Régimen de Percepciones del IGV: Adecuaciones normativas.<br />
• Régimen de Detracciones: Aplicación al producto leche (R. de S. Nº 064-2005/SUNAT).<br />
• Régimen de Retenciones: Modificaciones (R. de S. Nº 061-2005/SUNAT).<br />
• Código Tributario: Nuevo supuesto para revocar o modificar los actos de la SUNAT<br />
(R. de S. Nº 069-2005/SUNAT).<br />
INFORME TRIBUTARIO<br />
• Reflexiones sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos.<br />
• Arbitrios Municipales: Efectos de la sentencia del Tribunal Constitucional (Primera Parte).<br />
Julio A. Fernández Cartagena<br />
• El Impuesto a las Embarcaciones de Recreo: Aspectos a considerar en el año 2005.<br />
PERSPECTIVAS<br />
• Informe OCDE sobre Precios de Transferencia en México.<br />
Moisés Curiel García, Armando Cabrera Nolasco<br />
CONSULTA INSTITUCIONAL<br />
• Impuesto General a las Ventas: Venta de bienes adquiridos para realizar operaciones<br />
exoneradas o inafectas<br />
CASUÍSTICA<br />
• Impuesto a la Renta: Retenciones en exceso 5ª categoría.<br />
• Comprobantes de Pago: Personas que se dedican a prestar dinero.<br />
• Régimen de Gradualidad de Sanciones: Subsanación con pago.<br />
JURISPRUDENCIA DE AMPARO<br />
• La demanda contencioso tributaria y la regla del Solve et repete.<br />
JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA<br />
• Procedimientos Tributarios: Naturaleza del Formulario 194: Comunicación para la revocación,<br />
modificación, sustitución o complementación de actos administrativos.<br />
JURISPRUDENCIA COMENTADA<br />
• Impuesto a la Renta de Tercera Categoría: Determinación del saldo a favor del ejercicio<br />
anterior aplicado contra los pagos a cuenta.<br />
SÍNTESIS DE JURISPRUDENCIA<br />
• Comprobantes de Pago.<br />
INDICADORES<br />
• Calendario Tributario y de otros conceptos.<br />
• Cronograma de pagos <strong>tributario</strong>s - Programa de Declaración Telemática.<br />
• Impuesto a la Renta 2005 - Personas Naturales - Factores para el Ajuste Integral de los<br />
Estados Financieros - Valor de la UIT 1996-2005 - Índice de Precios-INEI.<br />
• Tasas de Interés Moratorio - Tasa de Interés para Devolución de Pagos indebidos o en exceso<br />
- Tasas de Interés Internacional - Tasas Activa y Pasiva de Interés.<br />
• Dólar Norteamericano - Euro - Libra Esterlina - Yen Japonés - Franco Suizo.<br />
• Declaración de base imponible en ADUANAS - Índice de Reajuste Diario.<br />
LEGISLACIÓN TRIBUTARIA<br />
• Textos de los Principales Dispositivos Legales: Del 16 de marzo al 05 de abril de 2005.<br />
• Sumillas de Legislación Tributaria: Del 06 de marzo al 05 de abril de 2005.<br />
Análisis Tributario / 3
COYUNTURA<br />
La Responsabilidad<br />
en el cobro de tributos<br />
Últimamente hemos venido promoviendo<br />
la necesidad de insistir en un proceso formativo<br />
de larga data sobre el fenómeno <strong>tributario</strong>,<br />
que implique educar al ciudadano sobre<br />
el Deber de tributar.<br />
En buena cuenta, queremos resaltar lo importante<br />
que es plantear el fenómeno <strong>tributario</strong><br />
desde la perspectiva de política nacional<br />
de largo plazo. Sin embargo, el largo plazo<br />
debe ser complementado con las acciones que<br />
hoy toca desarrollar para realizar un cobro<br />
calificado del tributo.<br />
Sólo a partir de esa relación largo/corto<br />
plazo, es que ha sido posible aceptar la situación<br />
actual, conforme a la cual hay excesivas<br />
potestades para que la Administración Tributaria<br />
pueda luchar contra el fraude a la ley,<br />
que llegan incluso a generar que los actos de<br />
colaboración de los ciudadanos formales sean<br />
múltiples y costosos. Especialmente nace esa<br />
aceptabilidad cuando vemos con agrado la<br />
decisión de primer orden de los funcionarios<br />
de SUNAT de luchar contra la informalidad,<br />
que supone un importante esfuerzo de ampliación<br />
de la cobertura de vigencia real del régimen<br />
<strong>tributario</strong> en el país.<br />
Empero, para la aplicación de estas acciones,<br />
especialmente las de intervención vía<br />
agentes de retención, percepción y detracción,<br />
la Administración debe tomar en cuenta que<br />
cobrar tributos a determinados agentes económicos<br />
y no hacerlo a los que compiten con<br />
ellos (porque unos siguen en las zonas informales<br />
de la economía mientras otros lo están<br />
en las formales), es introducir ventajas artificiales<br />
a favor de los informales, lo que produciría<br />
en el contribuyente formal la percepción<br />
de que los tributos son una gran injusticia. Es<br />
decir, en términos de política nacional, hoy<br />
día las acciones de lucha contra el fraude a la<br />
ley emprendidas por la SUNAT tendrán el<br />
apoyo de la ciudadanía siempre que “valga<br />
la pena”, lo que –como hemos dicho antes–<br />
significa que los contribuyentes conciban que<br />
“pagar tributos es también un buen negocio”<br />
(1) .<br />
Este último elemento debe ser tomado en<br />
cuenta por otras instancias con decisión en<br />
temas <strong>tributario</strong>s, como los órganos legislativos<br />
(cuando establecen el diseño de las normas),<br />
los poderes ejecutivos nacional o locales<br />
(cuando gastan lo recaudado), o los órganos<br />
que administran justicia (como el Tribunal<br />
Fiscal, el Poder Judicial y el Tribunal Constitucional,<br />
entre otros), que no pueden darse el<br />
lujo de no tomar en cuenta su responsabilidad<br />
de aplicar los elementos técnicos propios<br />
de sus respectivas actividades. Hay ahí una<br />
idea de justicia tributaria entendida también<br />
como “responsabilidad económica del Estado”<br />
(2) .<br />
Expliquémonos mejor: de lo que se trata<br />
es que los órganos estatales asuman que el<br />
cobro de tributos es una exacción de la propiedad<br />
de los ciudadanos, justificada en la<br />
necesidad de sustentar los gastos estatales,<br />
pero que tiene consecuencias no sólo en el<br />
saldo del patrimonio del contribuyente sino<br />
en su vida futura dentro del mercado. Por eso,<br />
reconducido al tema político, un régimen <strong>tributario</strong><br />
suficiente para promover la redistribución<br />
de la riqueza de tal modo de crear<br />
condiciones de libertad y paz, requiere necesariamente<br />
de actos responsables en la creación<br />
y administración del tributo, de otra manera<br />
los propios ciudadanos empezarán a reaccionar<br />
políticamente contra ese “modelo” y<br />
pedirán su reducción al máximo.<br />
En los últimos meses hemos asistido casi<br />
con estupor y fastidio a ver acciones por parte<br />
de ciertos sectores del Estado en las que se<br />
muestra su falta de “responsabilidad económica”<br />
al asumir sus acciones. Veamos tres<br />
ejemplos:<br />
1. El Tribunal Constitucional, en la Sentencia<br />
que resuelve la demanda de Inconstitucionalidad<br />
en contra de unas Ordenanzas de<br />
–––––<br />
(1) Porque con ese dinero recaudado se lucha contra la pobreza y<br />
se provee al país de infraestructura, justicia y seguridad.<br />
(2) A muchas empresas se les pide que para conseguir gobernabilidad<br />
–entre otros– vayan más allá del cumplimiento de la<br />
ley y asuman su “responsabilidad social”, que no es otra cosa<br />
que utilicen los derechos que la ley le asigna bajo estricto conocimiento<br />
de las consecuencias sociales que su actuar puede<br />
generar. En la misma perspectiva, pensamos que el término<br />
“responsabilidad económica” debe plantearse en el sentido<br />
que el Estado al echar a andar el fenómeno <strong>tributario</strong> tome en<br />
cuenta de manera estricta las consecuencias económicas que<br />
su actuar pueda generar en la sociedad.<br />
4<br />
ABRIL 2005
COYUNTURA<br />
la Municipalidad de Surco sobre determinados<br />
Arbitrios, ha establecido su fallo sobre<br />
el análisis de los efectos futuros de las<br />
normas inconstitucionales, pero no ha tomado<br />
en cuenta los efectos en el pasado<br />
para aquellos que pagaron los tributos<br />
oportunamente. El Tribunal ha dicho que<br />
pondera su fallo sobre la base del interés<br />
colectivo pues, caso contrario, la referida<br />
municipalidad quebraría. ¿Y quién toma<br />
en cuenta el interés de los ciudadanos que<br />
cumplieron la norma?, ¿acaso ellos no<br />
sentirán –no sólo emocionalmente sino<br />
en el análisis de sus saldos patrimoniales–<br />
que pagando tributos “hicieron un mal<br />
negocio”?, ¿acaso no pensarán que en el<br />
futuro es mejor ser reactivo frente a la obligación<br />
tributaria?<br />
Este primer caso puede ser justificable porque<br />
hay un interés público de por medio,<br />
¿pero que podemos decir del fallo sobre<br />
el Anticipo Adicional del Impuesto a la<br />
Renta (AAIR)? Al leer la Sentencia pareciera<br />
que habría sido elaborada bajo el<br />
supuesto de que el pago realizado de dicho<br />
AAIR es una realidad de segundo nivel,<br />
y por ende no asume ninguna línea<br />
de acción a tomar para que quienes pagaron<br />
dichos montos, en la creencia de la<br />
presunción de legalidad, no sientan que<br />
“hicieron un mal negocio” y que se tomen<br />
molestias adicionales para recuperar esas<br />
acreencias.<br />
2. La SUNAT actúa mal en su concepción de<br />
relación con los contribuyentes que exigen<br />
la devolución de montos respecto de<br />
los cuales hay un derecho de cobro. Es<br />
lamentable que se haya llegado a la conclusión<br />
–lo que ha sido ratificado por el<br />
Defensor del Contribuyente– que el derecho<br />
a la devolución tributaria se ha convertido<br />
en letra muerta, entre otros, por la<br />
existencia de una serie de cuellos de botella<br />
administrativos que hacen que no se<br />
cumpla dicho derecho (como la demora<br />
en la designación del auditor que ha de<br />
realizar la verificación o fiscalización correspondiente,<br />
la falta de políticas que<br />
promuevan la pronta culminación de ese<br />
procedimiento y, por último, el uso de la<br />
facultad de compensar de oficio la deuda<br />
reparada en ese procedimiento de fiscalización<br />
contra el monto cuya devolución<br />
se solicita, sin tomar en cuenta su falta de<br />
exigibilidad).<br />
Empero, lo más sorprendente ha sido la<br />
actitud que ha tomado la Administración<br />
Tributaria frente al caso “AAIR”, sobre la<br />
base de una reflexión correcta (ocasionada<br />
por la deficiencia de la Sentencia del<br />
TC) de que el cobro de dicho anticipo es<br />
indebido por lo que la compensación originaria<br />
contra los pagos a cuenta del IR<br />
no procedía.<br />
La SUNAT, en un primer momento, promovió<br />
el cobro de los intereses y/o pagos<br />
a cuenta del IR debidos, sin utilizar ella<br />
misma el mecanismo de compensación de<br />
oficio de dichos montos contra el AAIR desembolsado<br />
por los contribuyentes. Luego,<br />
ante el pedido generalizado de la sociedad<br />
civil, emitió una resolución que soluciona<br />
parcialmente el problema pues no<br />
posibilita la aplicación del saldo de AAIR<br />
que quede luego de aplicarlo contra el<br />
pago de regularización del IR del ejercicio<br />
2004.<br />
Ojalá que esa lentitud y poca convicción<br />
de resolución no se aplique cuando los<br />
contribuyentes soliciten la compensación<br />
de oficio del saldo del AAIR contra el ITAN.<br />
Otra vez, estamos seguros, que muchos<br />
contribuyentes estarán hoy pensando que<br />
posiblemente pagar el AAIR fue, una vez<br />
más, un “mal negocio”.<br />
3. El Congreso de la República ha establecido<br />
un nuevo impuesto patrimonial (el<br />
ITAN) que en buena cuenta acaba siendo<br />
un pago a cuenta del IR, porque luego de<br />
hacer un complejo mecanismo de uso<br />
como gasto o crédito contra dicho impuesto,<br />
se posibilita su deducción.<br />
¿Qué pretendía el Congreso con esa medida?,<br />
¿tomar ingresos durante 2005 y<br />
2006, que serán devueltos en los próximos<br />
años?, ¿tiene sentido hacer incurrir<br />
en desembolsos a los privados sin ninguna<br />
reflexión sobre su utilidad o fin último?<br />
En buena cuenta, arriesgar la creación y<br />
aplicación de un nuevo tributo que no ha<br />
de significar un aumento recaudatorio real<br />
ni va a tener ningún efecto en la economía<br />
salvo ralentizarla (como decían que<br />
sí tenían el IMR y el IEAN) acaba siendo<br />
un típico caso de falta de “responsabilidad<br />
económica“ frente a los ciudadanos.<br />
Por lo visto, queda claro que las entidades<br />
del Estado vinculadas al fenómeno <strong>tributario</strong><br />
deberían repensar seriamente sus actuaciones,<br />
incluir la perspectiva de la “responsabilidad<br />
económica” en sus decisiones y ver a<br />
los contribuyentes no como sus adversarios<br />
ni enemigos, sino como CIUDADANOS, que<br />
en el largo plazo, en pos de la cultura tributaria,<br />
acabarán siendo socios de la gran empresa<br />
que es el PERÚ, que sigue siendo –todavía–<br />
“un proyecto en construcción“ y, por<br />
ello, una gran posibilidad.<br />
ABRIL 2005 5
APUNTES TRIBUTARIOS<br />
Apuntes Tributarios<br />
• RÉGIMEN DE<br />
PERCEPCIONES DEL IGV:<br />
¿Preparando procesos de impugnación<br />
constitucional?<br />
En anterior oportunidad señalamos que<br />
habrían posibilidades de iniciar procesos<br />
constitucionales contra la aplicación de los<br />
distintos regímenes de “pago adelantado“<br />
del IGV.<br />
Al cierre de esta edición fuimos informados<br />
que entre los agentes de percepción<br />
se planea iniciar procesos constitucionales<br />
contra las disposiciones del Régimen de<br />
Percepciones, a fin de que el Tribunal Constitucional<br />
fije los alcances del deber de colaboración<br />
por parte de dichos contribuyentes<br />
para combatir la evasión vía la percepción<br />
del IGV de sus compradores.<br />
Asimismo, existirían quienes pensarían<br />
que cabría iniciar procesos de amparo, en<br />
el entendido que se viola el principio de reserva<br />
de ley por el hecho que el agente de<br />
percepción es nombrado por resolución de<br />
superintendencia. En este caso, de llegar la<br />
causa a la vista del Tribunal Constitucional,<br />
éste debería dilucidar más su criterio según<br />
el cual “Las remisiones o habilitaciones legales<br />
a la potestad reglamentaria han de<br />
ser tales que restrinjan efectivamente el ejercicio<br />
de esa potestad a un complemento de<br />
la regulación legal que sea indispensable<br />
por motivos técnicos o para optimizar el<br />
cumplimiento de las finalidades propuestas<br />
por la Constitución o por la propia Ley”<br />
(Exp. Nº 2762-2002-AA/TC).<br />
De otro lado, también algunas asociaciones<br />
de contribuyentes a los que, conforme<br />
a la R. de S. Nº 189-2004/SUNAT, se<br />
les aplicaría la percepción en la compra de<br />
bienes, estarían planeando iniciar acciones<br />
de amparo en defensa de los derechos de<br />
igualdad y no confiscatoriedad.<br />
Respecto al derecho de igualdad, el diseño<br />
del Régimen de Percepciones estaría<br />
violentando el principio de capacidad contributiva<br />
que –conforme ha señalado el Tribunal<br />
Constitucional– es la aptitud del contribuyente<br />
para ser sujeto pasivo de obligaciones<br />
tributarias que está establecida por<br />
la presencia de hechos reveladores de riqueza<br />
(capacidad económica) que luego de<br />
ser sometidos a la valorización del legislador<br />
a partir de su conciliación con los fines<br />
de naturaleza política, social y económica,<br />
son elevados al rango de categoría imponible.<br />
Conforme a ello, al tratarse de anticipos<br />
del IGV se estaría precipitando abusivamente<br />
su devengo en razón de que se<br />
diseñan sobre la base de las compras del<br />
vendedor, con anterioridad a que tenga certeza<br />
de la operación de venta que corresponde<br />
al monto sobre el que se ha capturado<br />
la percepción, por lo que su propio<br />
cálculo se hace sobre una base que no supondría<br />
ningún elemento de capacidad contributiva<br />
para el referido vendedor.<br />
A su vez, sería posible que sobre la base<br />
del estudio de casos concretos se puede<br />
concluir la existencia de no confiscatoriedad,<br />
en la medida que en términos prácticos<br />
el monto percibido deba ser asumido<br />
como costo porque sino de otra manera no<br />
habría posibilidad de competir en el mercado.<br />
• ESSALUD, IES Y SNP:<br />
Sustento de condiciones de trabajo<br />
que no constituyen base imponible<br />
El año 2003, mediante la RTF Nº 2407-<br />
2-2003, el Tribunal Fiscal se pronunció, declarando<br />
entre otros aspectos, la nulidad e<br />
insubsistencia de una Resolución de Intendencia<br />
de la SUNAT en la que se confirmaban<br />
los reparos efectuados a un contribuyente<br />
por concepto de IES, ESSALUD y<br />
Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones<br />
correspondientes a diversos periodos<br />
del ejercicio 2000 y 2001. Los reparos<br />
fueron efectuados porque, a criterio de la<br />
Administración, los gastos por concepto de<br />
refrigerio, movilidad y vestuario en que<br />
había incurrido el contribuyente para sus<br />
trabajadores dedicados a la prestación de<br />
servicios de seguridad (service) tenían carácter<br />
remunerativo. Al respecto, el Tribunal<br />
Fiscal ordenó a la Administración Tributaria<br />
emitir un nuevo pronunciamiento<br />
puesto que ésta no merituó durante la etapa<br />
de reclamación medios probatorios que<br />
no le habían sido solicitados expresamente<br />
al contribuyente en los requerimientos de<br />
fiscalización. En el caso sólo se le había<br />
solicitado que sustente legal, fehaciente y<br />
tributariamente “mediante escrito firmado<br />
por su representante legal” la no inclusión<br />
en la base imponible de Essalud, IES y ONP,<br />
de los conceptos remunerativos, refrigerio,<br />
movilidad, transporte y vestuario registrados<br />
en su planilla de remuneraciones.<br />
En tal sentido, el contribuyente presentó<br />
como sustento de la no inclusión de dichos<br />
conceptos los siguientes documentos:<br />
– Convenio colectivo en el que se acordó<br />
la entrega de importes por concepto de<br />
movilidad, refrigerio y alimentación a<br />
los trabajadores y en el que se acreditaría<br />
que dichos conceptos no son remunerativos,<br />
no son de libre disposición<br />
de los trabajadores y constituyen condición<br />
de trabajo;<br />
– Reglamento interno de trabajo, en el que<br />
se indica que los trabajadores tienen<br />
derecho a recibir conceptos no remunerativos;<br />
– Comunicaciones del funcionario hábil<br />
otorgando los montos por concepto de<br />
refrigerio, movilidad y vestuario debidamente<br />
recepcionadas por los trabajadores;<br />
– Directivas sobre otorgamiento de conceptos<br />
remunerativos; y,<br />
– Documentos suscritos por los trabajadores<br />
acreditando que dichas sumas son<br />
destinadas a los fines establecidos.<br />
Al respecto, hemos tomado conocimiento<br />
que luego de evaluar la normatividad laboral<br />
que estipula lo que se debe entender<br />
por remuneración y conceptos no remunerativos,<br />
la SUNAT ha emitido el presente año<br />
una Resolución de Intendencia (dando cumplimiento<br />
a lo ordenado por el Tribunal) en<br />
la que dejó sin efecto los reparos efectuados<br />
al contribuyente considerando que con la documentación<br />
presentada se había acreditado<br />
que las sumas entregadas a los trabajadores<br />
tienen la calidad de condición de trabajo<br />
y por lo tanto no eran remunerativas,<br />
siendo correcta su exclusión de la base imponible<br />
del IES, ESSALUD y SNP.<br />
Sobre el tema, consideramos importante<br />
que los empleadores tengan presente este<br />
criterio referido a la documentación con la<br />
que deben sustentar los conceptos entregados<br />
a los trabajadores como condición de<br />
trabajo, puesto que en muchos casos existe<br />
descuido en la elaboración de la documentación<br />
correspondiente creyendo que sólo<br />
6<br />
ABRIL 2005
APUNTES TRIBUTARIOS<br />
basta con el dispositivo legal correspondiente<br />
para sustentar la determinación de los<br />
tributos a su cargo.<br />
De otro lado, la citada resolución del<br />
Tribunal Fiscal reafirma el criterio referido<br />
a que la información que no haya sido solicitada<br />
en el requerimiento de fiscalización<br />
puede ser presentada durante el procedimiento<br />
de reclamación debiendo ser merituada<br />
por la Administración Tributaria para<br />
resolver la controversia planteada.<br />
• RÉGIMEN DE<br />
DETRACCIONES:<br />
Precisiones sobre supuestos afectos<br />
La Administración se ha pronunciado<br />
respecto a algunos supuestos afectos<br />
al Régimen de Detracciones–SPOT actualmente<br />
vigente, normado por el Dec.<br />
Leg. Nº 940 (cuyo TUO ha sido aprobado<br />
por el D.S. Nº 155-2004-EF), conforme<br />
veremos a continuación.<br />
1. A través del Informe Nº 251-2004-SU-<br />
NAT/2B0000 la Administración concluye<br />
que los servicios de mantenimiento,<br />
reparación o instalación de equipos de<br />
aire acondicionado, incluyendo contratos<br />
de mantenimiento rutinario, se encuentran<br />
comprendidos en la clase<br />
4530 de la CIIU – Tercera Revisión, por<br />
lo cual no se encuentran sujetos al Sistema.<br />
2. Respecto a la actividad de Construcción<br />
y servicios relacionados, a través del<br />
Informe Nº 263-2004-SUNAT/2B0000<br />
se indica que:<br />
a) Las operaciones que, de acuerdo a<br />
lo establecido en la División 45 de<br />
la CIIU – Tercera Revisión, califiquen<br />
como construcción, no estarán sujetas<br />
al SPOT, pues este en la actualidad<br />
sólo se aplica a la venta de<br />
bienes y prestación de servicios detallados<br />
en la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 183-2004/SUNAT,<br />
mas no así a los contratos de construcción.<br />
b) El arrendamiento de maquinaria y<br />
equipo de construcción dotados de<br />
operarios se encuentra contenido en<br />
la clase 4550 de la CIIU –Tercera<br />
Revisión– y, en consecuencia, no<br />
está sujeto al SPOT.<br />
c) Los contratos de obra mediante la<br />
modalidad de administración controlada<br />
no se encuentran sujetos al<br />
SPOT, por cuanto la clase 4520 de<br />
la CIIU a la cual pertenecen, constituye<br />
una actividad de construcción<br />
de acuerdo a las normas del TUO<br />
de la Ley del IGV e ISC.<br />
d) Los servicios de dotación de mano<br />
de obra prestados por el constructor<br />
o por terceros, incluidas las partes<br />
de un contrato de colaboración<br />
empresarial que lleva contabilidad<br />
independiente, para la edificación<br />
de una obra, están comprendidas<br />
en la clase 7491 de la CIIU y, por lo<br />
tanto, no se encuentran sujetos al<br />
SPOT, salvo que los mismos constituyan<br />
supuestos de intermediación<br />
laboral y tercerización.<br />
e) Las actividades de dirección prestadas<br />
por un constructor o un tercero,<br />
incluidas las partes de un contrato<br />
de colaboración empresarial<br />
que lleva contabilidad independiente,<br />
para la edificación de una obra<br />
están comprendidas en la clase<br />
7421 de la CIIU y, por lo tanto, se<br />
encuentran sujetas al SPOT.<br />
f) Los servicios de traslado de agregados<br />
realizados por un tercero<br />
dentro de una obra consistente en<br />
una carretera que abarca varios kilómetros<br />
no se considera una operación<br />
de movilización de bienes<br />
realizada dentro del centro de producción<br />
y, por lo tanto, no están sujetos<br />
al SPOT.<br />
3. Respecto a temas generales del SPOT, a<br />
través del Informe Nº 263-2004-SU-<br />
NAT/2B0000 se indica que:<br />
a) El SPOT regulado por el TUO del<br />
Decreto Legislativo Nº 940 será de<br />
aplicación a las operaciones señaladas<br />
en los Anexos 1, 2 y 3 de la<br />
Resolución de Superintendencia Nº<br />
183-2004/SUNAT (que incluye entre<br />
otras novedades por ejemplo a<br />
los servicios), cuya obligación tributaria<br />
del IGV nazca a partir del<br />
15.09.2004.<br />
b) Si una factura por una operación<br />
sujeta al SPOT es emitida en un período<br />
pero el depósito de la detracción<br />
se efectúa dentro de los primeros<br />
5 días hábiles del siguiente período,<br />
el crédito fiscal recién podrá<br />
utilizarse a partir de este último,<br />
dado que fue en dicho período que<br />
se acreditó el depósito.<br />
4. A través de la CARTA Nº 058 -2004-<br />
SUNAT/2B0000 se absuelve la inquietud<br />
de un grupo de contribuyentes respecto<br />
a si las maquinarias usadas califican<br />
o no como «desperdicios y desechos<br />
metálicos» para efectos de la aplicación<br />
del SPOT (1) .<br />
Sobre el particular se indica que si bien<br />
las maquinarias usadas no se encuentran<br />
como tales comprendidas dentro<br />
del ámbito de aplicación del Sistema y,<br />
en principio, el solo hecho de su uso no<br />
implica que aquéllas constituyan residuos,<br />
subproductos, desechos, recortes<br />
o desperdicios, en cada caso concreto<br />
deberá evaluarse si a partir de sus particulares<br />
características una maquinaria<br />
usada se encuentra sujeta al SPOT.<br />
Para tal efecto, debe tenerse en consideración<br />
que de acuerdo con el literal<br />
a) de la Nota 8 de la Sección XV del<br />
Arancel de Aduanas (2) , se entiende por<br />
desperdicios y desechos, los desperdicios<br />
y desechos metálicos procedentes<br />
de la fabricación o mecanizado de los<br />
metales y las manufacturas de metal definitivamente<br />
inservibles como tales a<br />
consecuencia de rotura, corte, desgaste<br />
u otra causa.<br />
5. Mediante el Oficio Nº 095-2004-SU-<br />
NAT/2B0000 se concluye que los servicios<br />
de publicidad que incluyen las<br />
gestiones necesarias para la compra de<br />
tiempo o espacio en un medio de comunicación<br />
no están comprendidos dentro<br />
de los alcances de la exclusión prevista<br />
en la Cuarta Disposición Final de<br />
la Resolución de Superintendencia Nº<br />
183-2004/SUNAT y, por tanto, se encuentran<br />
sujetos al Sistema de Pago de<br />
Obligaciones Tributarias con el Gobierno<br />
Central.<br />
• DECLARACIÓN IGV-RENTA:<br />
Nueva versión de PDT<br />
Con la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 071-2005/SUNAT publicada el 2 de<br />
abril último que establece disposiciones respecto<br />
a la declaración y pago del Impuesto<br />
Temporal a los Activos Netos, se ha aprobado<br />
una nueva versión del PDT IGV/Renta<br />
Mensual, Formulario Virtual Nº 621 –<br />
Versión 4.3.<br />
Este nuevo PDT debe ser usado inicialmente<br />
por quienes están obligados a presentar<br />
el PDT ITAN, Formulario Virtual Nº<br />
648, a partir del 3 de abril de 2005, independientemente<br />
del período al que correspondan<br />
las declaraciones.<br />
A partir del 31 de mayo de 2005 todos<br />
los contribuyentes obligados a presentar la<br />
declaración IGV/Renta deberán utilizar esta<br />
nueva versión de PDT.<br />
–––––<br />
(1) De acuerdo con el numeral 2 del inciso i) del artículo<br />
2° de la R. de S. Nº 058-2002/SUNAT, modificada<br />
por la R. de S. Nº 127-2003/SUNAT, los «desperdicios»<br />
y «desechos metálicos» se encuentran sujetos al<br />
Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el<br />
Gobierno Central con un porcentaje del 14 por ciento<br />
del precio de venta, según lo establecido en el inciso i)<br />
del artículo 3° de la citada Resolución.<br />
(2) Aprobado por Decreto Supremo Nº 239-2001-EF, publicado<br />
el 29.12.2001 y norma modificatoria.<br />
ABRIL 2005 7
COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN<br />
Comentarios a la Legislación<br />
Del 06 de marzo al 05 de abril de 2005<br />
RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV:<br />
Adecuaciones normativas<br />
A través de diversas Resoluciones de Superintendencia publicadas<br />
el 13 de marzo pasado se han introducido disposiciones que<br />
flexibilizan la aplicación del Régimen de Percepciones del IGV, especialmente<br />
en lo referente a los procedimientos para hacer efectiva<br />
la devolución de las percepciones no aplicadas.<br />
• Venta de bienes (Resolución de Superintendencia Nº 060-<br />
2005/SUNAT)<br />
La R. de S. Nº 060-2005/SUNAT, publicada el 13 de marzo<br />
último, modifica a la R. de S. Nº 189-2004/SUNAT.<br />
Con esta modificación se facilita a los contribuyentes la posibilidad<br />
de obtener la devolución de los montos de percepciones que no<br />
pudieron aplicar pues hasta antes de la modificación se tenía que<br />
mantener dicho saldo por un período mínimo de seis meses en el<br />
caso del Régimen de Percepciones aplicable a la venta de bienes, a<br />
partir de la modificación dicho plazo es de tres meses.<br />
Asimismo la norma establece facilidades para los clientes cuyas<br />
operaciones exoneradas del IGV superen el cincuenta por ciento<br />
(50%) del total de sus operaciones declaradas correspondientes al<br />
último periodo vencido a la fecha de presentación de la solicitud de<br />
devolución, quienes podrán solicitar la devolución de las percepciones<br />
no aplicadas que consten en dicha declaración, no siendo<br />
necesario que tengan que esperar los tres meses antes señalados.<br />
Finalmente, se aprueba una nueva versión del PDT – Percepciones a<br />
las ventas internas, Formulario Virtual Nº 697 - versión 1.3, la cual estará<br />
a disposición de los interesados en SUNAT Virtual a partir del 30 de<br />
abril de 2005 y deberá ser utilizada desde el 1 de mayo, independientemente<br />
del periodo al que correspondan las declaraciones.<br />
A tenor de lo establecido en la misma norma modificatoria, sus<br />
disposiciones estarán vigentes a partir del 1 de abril de 2005.<br />
• Adquisición de combustibles (Resolución de Superintendencia<br />
Nº 062-2005/SUNAT)<br />
La R. de S. Nº 062-2005/SUNAT publicada el 13 de marzo<br />
último y vigente desde el 1 de abril próximo, modifica a la R. de S.<br />
Nº 128-2002/SUNAT en lo siguiente.<br />
1. Sobre el Comprobante de Retención<br />
a) Nuevos requisitos mínimos<br />
– Se establece la obligación de consignar la totalidad del monto<br />
cobrado, incluida la percepción, por cada uno de los comprobantes<br />
de pago o notas de débito que dieron origen a la<br />
percepción.<br />
– Con la finalidad de facilitar el control por parte de la Administración<br />
se añaden dos decimales al factor que debe aplicarse<br />
para determinar las percepciones, el cual antes era<br />
0.0099, y ahora es 0.009901.<br />
– Se debe consignar en el Comprobante el importe total de los<br />
montos percibidos, el cual resultará de la suma de todos los<br />
montos percibidos por cada uno de los comprobantes de<br />
pago o notas de débito incluidos en el «Comprobante de<br />
Percepción».<br />
b) Emisión de un solo Comprobante de Percepción<br />
Se establece la posibilidad (siempre y cuando exista acuerdo<br />
entre el Cliente y el Agente de Percepción) de que este último emita<br />
un solo «Comprobante de Percepción» por Cliente respecto del conjunto<br />
de percepciones efectuadas a lo largo de un período determinado,<br />
siempre que su emisión y entrega se efectúe dentro del mismo<br />
mes en que se realizaron las percepciones. En tales casos se deberá<br />
consignar en el «Comprobante de Percepción» la fecha en que se<br />
efectuó cada percepción.<br />
c) No obligatoriedad de emisión del Comprobante de Percepción<br />
Cuando la cancelación del íntegro del precio de venta y del monto<br />
de la percepción respectiva se efectúe hasta la oportunidad de la<br />
entrega del comprobante de pago correspondiente, el Agente de<br />
Percepción podrá consignar en dicho documento la siguiente información<br />
no necesariamente impresa, a fin que éste acredite la percepción,<br />
en cuyo caso no será obligatoria la emisión del «Comprobante<br />
de Percepción»:<br />
a. La frase: «Comprobante de Percepción».<br />
b. Apellidos y nombres, denominación o razón social del Cliente.<br />
c. Tipo y número de documento del Cliente, en aquellos comprobantes<br />
de pago en los cuales no se hubiera consignado<br />
dicha información.<br />
d. Monto total cobrado en moneda nacional, incluida la percepción.<br />
e. Importe de la percepción en moneda nacional.<br />
2. Disminución de plazo de espera para devolución de saldos<br />
no aplicados<br />
Por otro lado, con esta modificación se facilita a los contribuyentes<br />
la posibilidad de obtener la devolución de los montos de percepciones<br />
que no pudo aplicar pues hasta antes de la modificación se<br />
tenía que mantener dicho saldo por un período mínimo de seis meses<br />
en el caso del Régimen de Percepciones aplicable a la adquisición<br />
de combustibles. Ahora dicho plazo es de tres meses.<br />
3. Facilidades para quienes sólo realicen operaciones exoneradas<br />
del IGV<br />
La norma establece facilidades para los clientes cuyas operaciones<br />
exoneradas del IGV superen el cincuenta por ciento (50%) del<br />
total de sus operaciones declaradas correspondientes al último periodo<br />
vencido a la fecha de presentación de la solicitud de devolución,<br />
quienes podrán solicitar la devolución de las percepciones no<br />
aplicadas que consten en dicha declaración, no siendo necesario<br />
que tengan que esperar los tres meses antes señalados.<br />
4. Nuevo PDT<br />
Finalmente se aprueba la nueva versión del PDT – Agentes de<br />
8<br />
ABRIL 2005
COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN<br />
Percepción, Formulario Virtual Nº 633 - versión 1.2, la cual estará<br />
a disposición de los interesados en SUNAT Virtual a partir del 30 de<br />
abril de 2005 y deberá ser utilizada desde el 1 de mayo de dicho<br />
año, independientemente del periodo al que correspondan las declaraciones.<br />
• Importación de bienes (Resolución de Superintendencia Nº<br />
063-2005/SUNAT)<br />
La R. de S. Nº 063-2005/SUNAT publicada el 13 de marzo y<br />
vigente a partir del 1 de abril de 2005, modifica a la R. de S. Nº 189-<br />
2004/SUNAT.<br />
1. Disminución de plazo de espera para devolución de saldos<br />
no aplicados<br />
Con esta modificación se facilita a los contribuyentes la posibilidad<br />
de obtener la devolución de los montos de percepciones que no<br />
pudieron aplicar pues hasta antes de la modificación se tenía que<br />
mantener dicho saldo por un período mínimo de seis meses. Ahora<br />
dicho plazo es de tres meses.<br />
2. Facilidades para quienes sólo realicen operaciones exoneradas<br />
del IGV<br />
La norma establece facilidades para los clientes cuyas operaciones<br />
exoneradas del IGV superen el cincuenta por ciento (50%) del<br />
total de sus operaciones declaradas correspondientes al último periodo<br />
vencido a la fecha de presentación de la solicitud de devolución,<br />
quienes podrán solicitar la devolución de las percepciones no<br />
aplicadas que consten en dicha declaración, no siendo necesario<br />
que tengan que esperar los tres meses antes señalados.<br />
3. Derogación de facilidad para devolución a empresas de la<br />
Amazonía<br />
Se deroga el tratamiento especial de devolución que se aplicaba a las<br />
importaciones de bienes que realizaban las empresas ubicadas en la<br />
Amazonía (establecido en el numeral 10.3 del Artículo 10° de la R. de S.<br />
Nº 203-2003/SUNAT) y que consistía en haber mantenido un monto no<br />
aplicado de percepciones durante un período mínimo de dos meses consecutivos.<br />
Ahora, de manera general, el período mínimo para acceder a<br />
la devolución es de tres meses consecutivos.<br />
RÉGIMEN DE DETRACCIONES: Aplicación al<br />
producto Leche (Resolución de Superintendencia Nº<br />
064-2005/SUNAT)<br />
Mediante la R. de S. Nº 064-2005/SUNAT publicada el 13 de<br />
marzo último, norma modificatoria de la R. de S. Nº 183-2004/<br />
SUNAT, se ha incluido entre los productos sujetos a detracción a la<br />
leche cruda entera indicada en la Partida Arancelaria<br />
0401.20.00.00. Para tal efecto se han modificado los Anexos 2 y 4<br />
de la Resolución de Superintendencia Nº 183-2004/SUNAT.<br />
Como sabemos, dicho producto está exonerado del Impuesto<br />
General a las Ventas, en ese sentido, la detracción sólo sería aplicable<br />
en los casos en que previamente se hubiera renunciado a dicha<br />
exoneración.<br />
– Se incluye entre las operaciones excluidas de la retención a<br />
las realizadas con proveedores que tengan la condición de<br />
Agentes de Percepción del IGV, según lo establecido en las<br />
R. de S. Nºs. 128-2002/SUNAT y 189-2004/SUNAT.<br />
– Se facilita a los contribuyentes la posibilidad de obtener la<br />
devolución de los montos retenidos que no pudieron aplicar.<br />
Hasta antes de la modificación se tenía que mantener dicho<br />
saldo por un período mínimo de seis meses, ahora dicho<br />
plazo es de tres meses.<br />
Esta modificación, a tenor de lo establecido en la misma<br />
norma, está vigente a partir del 1 de abril de 2005.<br />
CÓDIGO TRIBUTARIO: Nuevo supuesto para revocar<br />
o modificar los actos de la SUNAT (Resolución de<br />
Superintendencia Nº 069-2005/SUNAT)<br />
Como sabemos, en virtud al artículo 108° del Código Tributario,<br />
la Administración Tributaria tiene la facultad de revocar, modificar,<br />
sustituir o complementar sus actos cuando detecte que se han presentado<br />
circunstancias posteriores a su emisión que demuestran su<br />
improcedencia o cuando se trate de errores materiales. Los supuestos<br />
en que se presentan tales circunstancias han sido establecidos<br />
por la propia Administración a través de la R. de S. Nº 002-97/<br />
SUNAT, y recientemente mediante la R. de S. Nº 069-2005/SU-<br />
NAT, publicada el 30 de marzo de 2005, se ha agregado un nuevo<br />
supuesto a los contenidos en la norma antes mencionada.<br />
Así, se indica que la Administración podrá revocar, modificar,<br />
sustituir o complementar sus actos cuando exista una declaración<br />
jurada rectificatoria que hubiera determinado una obligación menor<br />
respecto a la deuda tributaria contenida en una Orden de Pago<br />
y, de ser el caso, en una Resolución de Multa vinculada siempre que<br />
la aludida declaración hubiera surtido efectos conforme a lo señalado<br />
en el artículo 88° del Código Tributario, ya que de esta manera<br />
se configura una circunstancia que demuestra la improcedencia<br />
de estos valores.<br />
Se entiende que esta circunstancia no se configuraría con la sola<br />
presentación de la Declaración Rectificatoria que determina un menor<br />
monto que la declaración original, sino cuando esta surte efecto, lo<br />
cual conforme lo indica el artículo 88° del Código Tributario ocurrirá<br />
recién a los sesenta días hábiles siguientes a su presentación si la<br />
Administración no emitiera pronunciamiento respecto a la veracidad<br />
o exactitud de los datos contenidos en ella.<br />
Conforme a la Única Disposición Transitoria de la Resolución se<br />
establece que las Órdenes de Pago y Resoluciones de Multa que<br />
hubieran sido reclamadas y, cuyo procedimiento estuviera aún en<br />
trámite al momento de expedirse la Resolución materia de comentario<br />
continuarán comprendidas en dicho procedimiento hasta que se<br />
resuelva.<br />
Finalmente, la norma en comentario aprueba una nueva versión<br />
del Formulario Nº 194 – Comunicaciones para la Revocación, Modificación,<br />
Sustitución, Complementación o Convalidación de Actos<br />
Administrativos, el cual será puesto a disposición por la misma<br />
Administración.<br />
RÉGIMEN DE RETENCIONES: Modificaciones<br />
(Resolución de Superintendencia Nº 061-2005/<br />
SUNAT)<br />
Mediante la R. de S. Nº 061-2005/SUNAT publicada el 13 de<br />
marzo último, norma modificatoria de la R. de S. Nº 037-2002/<br />
SUNAT, se han establecido algunas cambios respecto al Régimen<br />
de Retenciones aplicable a los proveedores.<br />
ABRIL 2005 9
INFORME TRIBUTARIO<br />
Reflexiones sobre el Impuesto<br />
Temporal a los Activos Netos<br />
INTRODUCCIÓN<br />
Como se recordará, en agosto de 2002 se publicó la Ley Nº<br />
27804 que modificó varios artículos de la Ley del Impuesto a la<br />
Renta. La Quinta Disposición Transitoria y Final de dicha Ley estableció<br />
el denominado “Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta”<br />
(AAIR), el mismo que fue incorporado como parte del Capítulo<br />
XVI de la Ley del Impuesto a la Renta mediante el Dec. Leg. Nº 945<br />
para el año 2004.<br />
En noviembre pasado, el Tribunal Constitucional, mediante<br />
Sentencia recaída en el Expediente Nº 033-2004-AI/TC declaró<br />
fundada la demanda de inconstitucionalidad contra dichas normas<br />
sobre la base de indicar que resulta inconstitucional un pago<br />
a cuenta del Impuesto a la Renta (IR) cuyo mecanismo de determinación<br />
toma en cuenta activos empresariales, lo que originó que<br />
se violara el Principio de Capacidad Contributiva.<br />
Ante la eliminación del AAIR, el Poder Ejecutivo estableció un<br />
proyecto de ley con la finalidad de aprobar un nuevo tributo al<br />
que se ha denominado “Impuesto Temporal a los Activos Netos<br />
(ITAN) para generar un ingreso <strong>tributario</strong> que podría representar<br />
una recaudación de setecientos millones de nuevos soles al año,<br />
pero que tendría carácter temporal dado el diseño del tributo.<br />
Dicho impuesto, que en principio es de carácter patrimonial,<br />
será administrado por la SUNAT y constituirá ingreso del Tesoro<br />
Público, ha sido aprobado por la Ley Nº 28424, publicada el 21<br />
de diciembre de 2004 (en adelante “la Ley”) y reglamentado por<br />
el D. S. Nº 025-2005-EF (en adelante “el Reglamento”). A su vez,<br />
las disposiciones para la declaración han sido recogidas en<br />
la R. de S. Nº 071-2005/SUNAT (en adelante “la Resolución”).<br />
En el presente artículo se pasa revista a los aspectos más<br />
importantes de este impuesto.<br />
I. ÁMBITO TEMPORAL<br />
El ITAN, conforme al artículo 11° de la Ley ha sido creado con<br />
la finalidad de aplicarse durante dos ejercicios: 2005 y 2006,<br />
luego del cual quedará sin efecto. Conforme a ello, sólo en el caso<br />
que se emita una ley ampliando su vigencia se extenderá su aplicación<br />
hacia delante.<br />
En el supuesto, irracional desde nuestra perspectiva, de que el<br />
impuesto se ampliara en el tiempo, deberá prorrogarse de manera<br />
expresa las exoneraciones contempladas en el artículo 3° de la<br />
Ley pues, como sabemos, conforme a la Norma VII del Título Preliminar<br />
del Código Tributario, no hay prórroga tácita de exoneraciones.<br />
II. ÁMBITO SUBJETIVO<br />
1. Sujetos afectos.- Conforme al artículo 2° de la Ley, están<br />
obligados a pagar el ITAN los sujetos generadores de rentas de<br />
tercera categoría sujetos al régimen general del IR al 1 de enero<br />
de cada año (2005 y 2006), algunos de los cuales han sido exonerados<br />
como se verá en el acápite siguiente. De esta definición<br />
queda claro que:<br />
– Se incluye a aquellos contribuyentes sujetos al “régimen general”<br />
que tuvieran una alícuota impositiva diferente a la del artículo<br />
56° de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo TUO fue aprobado<br />
por D. S. Nº 159-2004-EF (LIR), como es el caso de los regímenes<br />
agrario y de amazonía, lo que ha sido señalado expresamente<br />
en el artículo 2° del Reglamento.<br />
– Se incluye a las sucursales, agencias y demás establecimientos<br />
permanentes en el país de empresas unipersonales, sociedades<br />
y entidades constituidas en el exterior, lo que ha sido expresamente<br />
señalado por el referido artículo 2° del Reglamento.<br />
– No se incluye a los sujetos comprendidos en el Régimen Especial<br />
del Impuesto a la Renta (RER) pues justamente no son parte<br />
del “régimen general”. Tampoco se incluye a los sujetos del<br />
Nuevo RUS.<br />
– Se debería incluir a aquellos sujetos que no están obligados a<br />
pagar el IR por realizar operaciones exoneradas de dicho impuesto,<br />
debido a que el ITAN es un tributo diferente al referido<br />
IR. No obstante ello, expresamente han sido exonerados del<br />
ITAN en el inciso g) del artículo 3° de la Ley.<br />
Debe señalarse que no se encuentra dentro del ámbito de aplicación<br />
del ITAN el patrimonio de los fondos del sistema privado<br />
de pensiones (conforme al artículo 78° del TUO de la Ley del SPP).<br />
2. Sujetos exonerados.- El artículo 3° de la Ley ha establecido<br />
determinados sujetos (perceptores de rentas de tercera categoría)<br />
que se encuentran exonerados del impuesto:<br />
a) Los sujetos que no hubieren iniciado sus operaciones productivas<br />
hasta el año anterior al del pago, lo que significa que la<br />
obligación surgirá en el ejercicio siguiente a aquel en que se<br />
produjo el inicio de actividades.<br />
Para el 2005 no estarán sujetos al ITAN quienes hubieren iniciado<br />
sus operaciones a partir de ese año en adelante, quedando<br />
obligados quienes las iniciaron hasta el 31.12.2004.<br />
Asimismo, para el año 2006 sólo estarán sujetos al ITAN los<br />
que iniciaron operaciones hasta el 31.12.2005.<br />
Ahora, respecto a la referencia a “operaciones productivas”,<br />
se podría inferir que se estaría excluyendo a las empresas que<br />
se dedican a labores de comercialización o de servicios, lo<br />
que evidentemente carece de justificación. Al contrario, nos<br />
parece que la referencia se hace respecto al momento en que<br />
la empresa empieza a interactuar en el mercado en cumplimiento<br />
de su objeto social.<br />
Debe tomarse en cuenta que la Ley no ha establecido cuando<br />
es que se entiende que se han iniciado las operaciones productivas,<br />
como en su momento tampoco ocurrió con el Impuesto<br />
Extraordinario a los Activos Netos (IEAN) o el AAIR.<br />
Al respecto, en el inciso a) del artículo 3° del Reglamento se ha<br />
señalado que ello ocurre cuando se realiza la primera transferencia<br />
de bienes o prestación de servicios, aunque no se ha<br />
indicado que ello sea independientemente de si se realiza a<br />
título gratuito u oneroso, lo que deberá ser aclarado por la<br />
10<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
Administración o por el propio Tribunal Fiscal en su momento.<br />
La norma reglamentaria citada ha excluido de esa definición<br />
a las empresas que se encontraban bajo el ámbito de aplicación<br />
del Dec. Leg. Nº 818, las que consideraban iniciadas sus<br />
operaciones productivas cuando realicen las operaciones de<br />
explotación comercial referidas al objetivo principal del contrato,<br />
de acuerdo a lo que se hubiera establecido en el mismo.<br />
Ahora bien, con el fin de evitar medidas elusivas, en los casos<br />
de reorganización de sociedades no operará la exoneración<br />
si cualquiera de las empresas intervinientes inició sus operaciones<br />
con anterioridad al 1 de enero del año gravable en<br />
curso. La determinación y pago del ITAN se hará por cada<br />
una de las empresas que se extingan.<br />
Conforme a la disposición sobre reorganización de sociedades<br />
indicada en el artículo 65° del Reglamento de la LIR, se<br />
entendería como “reorganización de empresas” a:<br />
– La reorganización por fusión bajo cualquiera de las dos<br />
formas previstas en el artículo 344° de la Ley General de<br />
Sociedades (LGS). En el caso de EIRL, éstas sólo podrán<br />
absorber o incorporar otras EIRL que pertenezcan al mismo<br />
titular. En este caso, la determinación y pago del ITAN<br />
las hará la empresa absorbente o la empresa constituida<br />
con motivo de la absorción.<br />
– La reorganización por escisión bajo cualquiera de las modalidades<br />
previstas en el artículo 367° de la LGS. En este<br />
supuesto, la determinación y pago del ITAN serán de cargo<br />
de la empresa absorbente, la empresa constituida o las<br />
empresas que surjan de la escisión, caso este último en el<br />
que la obligación se efectuará en proporción a los activos<br />
que se hayan transferido a las empresas.<br />
– Cualquier otra modalidad prevista en el artículo 392° de<br />
la LGS.<br />
Cabe precisar que en la Ley se ha señalado expresamente que<br />
las reglas indicadas anteriormente no serán de aplicación a<br />
los casos de reorganización simple (supuesto previsto en el<br />
artículo 391° de la LGS). Al respecto, no queda claro si lo que<br />
no se aplica es la regla sobre determinación y pago para las<br />
empresas que se extingan o la no-exoneración del pago del<br />
ITAN. Bajo una interpretación literal cabría concluir lo segundo,<br />
aunque podría no haber sido esa la intención del legislador,<br />
lo que podría deducirse justamente de lo señalado en el<br />
inciso b) del artículo 3° del Reglamento en el sentido que debe<br />
tomarse la definición de “reorganización de sociedades o<br />
empresas” contenida en el artículo 65° del Reglamento de la<br />
LIR, en el que se encuentra incluida expresamente la reorganización<br />
simple en el inciso c).<br />
b) Las empresas que presten el servicio público de agua potable<br />
y alcantarillado.<br />
Cabe precisar que no se encuentran exoneradas las empresas<br />
que presten el servicio público de electricidad, a diferencia de<br />
lo que ocurrió en el caso del IEAN y el AAIR.<br />
No entendemos la razón por la cual el Congreso excluyó del<br />
beneficio a estas empresas, cuya razón para exonerarlas es la<br />
misma que la de las empresas de servicio público de agua<br />
potable.<br />
c) Las empresas públicas que prestan servicios de administración<br />
de obras e infraestructura construidas con recursos públicos<br />
que son propietarias de dichos bienes, destinadas a la infraestructura<br />
eléctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y<br />
de frontera del país, para evitar que las tarifas de servicios<br />
públicos esenciales aumenten en perjuicio de los consumidores<br />
de dichas zonas.<br />
En concreto se trata de la Empresa de Administración de Infraestructura<br />
Eléctrica S.A. (ADINELSA), empresa estatal de derecho<br />
privado del sector eléctrico que presta servicios de administración<br />
de obras e infraestructura. Dicha empresa no es<br />
titular de concesión alguna y celebra contratos con empresas<br />
concesionarias de servicios de electricidad sobre los bienes<br />
que el Estado (a través de la Dirección Ejecutiva de proyectos<br />
del Ministerio de Energía y Minas) le transfiere para tal fin.<br />
d) Las empresas en proceso de liquidación o las declaradas en<br />
insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada año. Respecto<br />
a las primeras, la Ley ha indicado que se entiende que la<br />
empresa ha iniciado su proceso de liquidación a partir de la<br />
declaración o convenio de liquidación. En tal sentido, si por<br />
ejemplo, el proceso de liquidación o la declaración de insolvencia<br />
ocurrieren en fecha posterior al 1 de enero de 2005<br />
pero antes de la declaración del impuesto, este hecho no exoneraría<br />
a la empresa del pago del ITAN por el año 2005, pues<br />
ya se produjo el supuesto de aplicación de la norma.<br />
e) Las instituciones educativas particulares, salvo las academias<br />
de preparación para el ingreso a universidades o a otras instituciones<br />
de formación de nivel superior.<br />
f) COFIDE en su calidad de banco de fomento y desarrollo de<br />
segundo piso. Esta exclusión se debe a la conformación de los<br />
activos de esta entidad y a la naturaleza de sus operaciones.<br />
g) Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales<br />
(1) que perciban exclusivamente rentas generadas por<br />
patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, fideicomisos<br />
bancarios y fondos de inversión empresarial provenientes<br />
del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa.<br />
h) Las entidades inafectas o exoneradas del IR a que se refieren<br />
los artículos 18° y 19° de la LIR, y las personas generadoras<br />
de rentas de tercera categoría, exoneradas o inafectas del IR<br />
de manera expresa.<br />
3. Mínimo afecto.- Conforme al artículo 6° de la Ley, están<br />
exceptuados del pago del ITAN aquellos contribuyentes que tengan<br />
activos netos de hasta S/. 5´000,000 puesto que se les aplica<br />
una tasa de 0%.<br />
En el caso de los demás contribuyentes afectos, que tengan<br />
activos netos mayores a S/. 5´000,000, quedarán exceptuados<br />
del pago por ese primer tramo.<br />
III. ÁMBITO MATERIAL<br />
La Ley ha señalado que lo que origina la obligación de efectuar<br />
el ITAN es la tenencia de activos netos al 31 de diciembre del<br />
año anterior al que corresponde el pago.<br />
1. Activos de los que estamos hablando.- En el ITAN nace la<br />
misma interrogante que apareció en el IMR, IEAN y AAIR, es decir<br />
a qué se alude, en este caso cuando se señala en el artículo 4° de<br />
la Ley, que la base imponible está constituida por los “activos netos<br />
de las empresas”, ¿a los bienes y/o derechos que sean de<br />
propiedad de la empresa o a aquellos conceptos que, conforme a<br />
las normas contables, deben ser expuestos dentro del rubro de<br />
activo de la empresa en el Balance General?<br />
a) El tema es árido, debido a que del tenor literal de la norma<br />
podría deducirse que sólo interesan aquellos “activos” registrados<br />
en el balance general de la empresa (BG) como tal. Sin<br />
embargo, debe analizarse adicionalmente si (i) existen conceptos<br />
que no han sido incluidos en el BG pero que en estricto<br />
forman parte del “activo” de la empresa, especialmente aquellos<br />
que aparecen registrados en las cuentas del pasivo o en<br />
–––––<br />
(1) Siempre que hubieran optado por tributar como tales.<br />
ABRIL 2005 11
INFORME TRIBUTARIO<br />
las cuentas de control, o que habiéndose devengado a favor<br />
de la empresa, no fueron registrados, y (ii) existen conceptos<br />
que no obstante estar registrados como activos de la empresa<br />
no lo son (2) , especialmente cuando no hay un derecho devengado<br />
(cuentas del activo que no representan un recurso de la<br />
empresa sino más bien una obligación de esta, es decir, pueden<br />
constituir verdaderos pasivos).<br />
Tal ha sido la perspectiva asumida por el Tribunal Fiscal en su<br />
jurisprudencia. Así por ejemplo, en la Resolución Nº 1089-4-<br />
97, respecto al IMR, se ha señalado que las ganancias diferidas<br />
por ingresos cobrados por anticipado, al no representar un derecho<br />
de cobro ya ganado, porque lo serán en la medida que<br />
se vayan devengando, no formarían parte del “activo neto”.<br />
A su vez, en la Resolución Nº 1222-4-97, se ha señalado que<br />
los cheques que las instituciones bancarias reciban de sus clientes,<br />
girados sobre la cuenta que éstos mantienen en otros bancos,<br />
al no ser de inmediata disposición pues tienen que pasar<br />
a la Cámara de Compensación, tampoco constituirían “activo<br />
neto” de la empresa.<br />
Asimismo, en las Resoluciones Nºs. 198-1-2003 y 3721-2-<br />
2004, referidas al IEAN, se ha señalado que según su naturaleza,<br />
los anticipos otorgados representan activos de la empresa<br />
por lo que no se puede disminuir el pasivo a través de estos<br />
conceptos. A tal efecto, algunas cuentas del pasivo (Clase 42)<br />
pueden mantener saldos deudores y expresar derechos a favor<br />
de la empresa, como el caso de adelantos a proveedores.<br />
En la propia Resolución Nº 3721-2-2004, repitiendo el criterio<br />
de la Resolución Nº 288-2-2001, se indica que los anticipos<br />
recibidos son obligaciones de la empresa por lo que es<br />
posible disminuir las cuentas del activo a través de estos conceptos,<br />
dado que su saldo acreedor indica la existencia de<br />
adelantos por futuras ventas que en realidad constituyen una<br />
obligación de la empresa pues el cliente guarda derechos sobre<br />
dichos importes mientras no se concrete la operación.<br />
b) También resulta necesario que se analice si el monto de las<br />
cuentas del activo indicadas en el Balance General representan<br />
el monto real del “activo”. Ello porque para elaborar el<br />
BG, no se transcribe directamente los saldos que arroja el balance<br />
de comprobación (3) sino que se efectúa una serie de neteos<br />
y compensaciones.<br />
En ese sentido, de mantenerse saldos deudores y acreedores<br />
originados por operaciones comerciales o financieras con un<br />
mismo sujeto, no procedería la práctica contable de “netear”<br />
de mutuo propio cuentas acreedoras y cuentas deudoras con<br />
el argumento de mostrar en el BG la situación real de la empresa<br />
y mantener en el activo sólo los elementos que puedan<br />
representar una capacidad objetiva de generación de beneficios<br />
económicos futuros. Tal es la práctica por ejemplo respecto<br />
de las supuestas “compensaciones” que hacen las empresas<br />
entre sus cuentas por cobrar y pagar a empresas vinculadas,<br />
la compensación de cuentas corrientes bancarias con saldos a<br />
favor contra cuentas sobregiradas, o la aplicación de anticipos<br />
a deudas con un mismo proveedor o cliente.<br />
Efectivamente, en esos casos, la compensación de créditos contra<br />
deudas no se habría realizado conforme a las estipulaciones<br />
del párrafo 32 de la NIC 32 Instrumentos Financieros: Revelación<br />
y Presentación que en su versión vigente hasta el ejercicio<br />
2005 señala que “Un activo financiero y un pasivo financiero<br />
deberían ser compensados y el importe neto presentado en el<br />
balance general cuando una empresa:<br />
(a) tiene un derecho amparado legalmente para compensar<br />
los importes reconocidos; y,<br />
(b) tiene la intención ya sea de liquidarlos sobre una base neta,<br />
o de realizar el activo y cancelar el pasivo simultáneamente”.<br />
Asimismo, ese acto “compensatorio” no respondería con las<br />
disposiciones del Código Civil sobre la materia, especialmente<br />
el artículo 1288° que exige que para que proceda dicha posibilidad<br />
se requiere acuerdo entre las partes.<br />
Conforme a lo señalado, las cuentas por cobrar se mantendrían<br />
como “activos” y serían base para el ITAN.<br />
Con lo dicho, con el criterio de “activo netos” nos estaríamos<br />
refiriendo al “conjunto de bienes o derechos o recursos empresariales,<br />
con capacidad para la generación de rentas afectas”.<br />
En ese sentido, para determinar el activo neto que sirve de base<br />
imponible al ITAN debería seguirse los siguientes pasos:<br />
• Analizar cuales de las partidas conformantes del ACTIVO<br />
en el BG constituyen bienes y/o derechos que responden<br />
al concepto de activo neto.<br />
• Revisar qué “compensaciones” no admisibles para efectos<br />
del ITAN pueden haberse realizado.<br />
• Identificar qué otras partidas (en el pasivo o en cuentas de<br />
orden) pueden ser activos para efectos contables y no para<br />
el ITAN y viceversa.<br />
• Identificar otros activos que, por criterios de registro contable,<br />
no fueron contabilizados pero que tienen naturaleza<br />
de activo para la empresa.<br />
2. Determinación del valor de los activos netos.- El valor del<br />
ITAN se determinará sobre la base de los activos netos de la empresa,<br />
según BG cerrado al 31 de diciembre del año anterior.<br />
En el caso del año 2005, conforme ha señalado el artículo 4°<br />
de la Ley, los contribuyentes obligados a realizar el ajuste por<br />
inflación por el año 2004 conforme a lo señalado en el Dec. Leg.<br />
Nº 797 deberán determinar el ITAN ajustando las cuentas del activo<br />
al 31 de diciembre de 2004 y actualizarlas de acuerdo a la<br />
variación del IPM al 31 de marzo de 2005.<br />
Al respecto, cabe referir que en cuanto a la determinación del<br />
ITAN para este año podría utilizarse el argumento esgrimido con<br />
ocasión de la aplicación del IEAN durante el primer año de su<br />
vigencia, en el sentido de que la aplicación del BG cerrado al 31<br />
de diciembre del año anterior viola la Constitución al originar una<br />
aplicación retroactiva de la norma de creación del tributo. En relación<br />
a esto ya el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº<br />
1907-2003-AA/TC ha señalado que en ese caso no se evidencia<br />
tal aplicación retroactiva (4) .<br />
En torno a la exigencia de ajustar las cuentas hasta el 31 de<br />
marzo de 2005, nos parece que se hace con un mero criterio<br />
recaudatorio puesto que para efectos del régimen general del IR<br />
ya no procede realizar tal ajuste, debido a que la Ley Nº 28394<br />
suspendió la aplicación de dicha metodología hasta nuevo aviso.<br />
Ahora bien, para el año 2006, la norma ha señalado que<br />
mientras permanezca vigente la suspensión se tomará, de ser el<br />
caso, como saldos de la partida del balance, los que estuvieran<br />
ajustados al 31 de diciembre de 2004, sin proceder a realizar<br />
ajuste adicional alguno. Conforme a ello, para dicho ejercicio, el<br />
monto del ITAN se determinará sobre la base del valor histórico<br />
–––––<br />
(2) Ver al respecto, las interesantes reflexiones de RODRIGUEZ DUEÑAS, César y<br />
VALLE LARREA, Carlos. “Activo Neto... La Definición del Concepto de Activo”.<br />
EN: Revista ANÁLISIS TRIBUTARIO, Nº 186, julio de 2003, págs. 45-49.<br />
(3) Que es el resumen de los saldos de las cuentas registradas en el Libro Mayor.<br />
(4) Se ha señalado que no desnaturaliza el principio de irretroactividad el “... que<br />
para la base de cálculo del impuesto se haya tomado como indicador una situación<br />
objetiva anterior, pues ese hecho es un acontecimiento independiente de los<br />
efectos que se producen a partir de la entrada en vigencia de la norma tributaria,<br />
lo que implica que tal situación enmarca la actividad del contribuyente en relación<br />
con la Administración dentro de los límites constitucionales que revisten la<br />
seguridad jurídica”.<br />
12<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
de los activos netos de la empresa, según balance cerrado al 31<br />
de diciembre de 2005.<br />
De otro lado, se ha señalado que en el caso de los Patrimonios<br />
Fideicometidos regulados por la Ley de Bancos, y los Patrimonios<br />
Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras (a los que se refiere la<br />
Ley del Mercado de Valores), el fideicomitente que se encuentre<br />
obligado al pago del ITAN deberá incluir en su activo el valor de<br />
los bienes y/o derechos que le entregue la Sociedad Titulizadora<br />
a cambio de la transferencia fiduciaria de activos, los cuales se<br />
registrarán por el valor de dicha transferencia, sin que en ningún<br />
caso puedan tener un valor menor al de los activos transferidos.<br />
3. La deducción de las depreciaciones y amortizaciones admitidas<br />
por la LIR.- Conforme a la redacción del artículo 4° de la<br />
Ley, la base del ITAN es “el valor de los activos netos ..., deducidas<br />
las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto<br />
a la Renta”.<br />
En lo que se refiere a este criterio, en términos prácticos, podría<br />
originarse hasta cuatro posturas para la determinación de la<br />
base imponible del ITAN:<br />
a) El “activo neto” es el activo de conformidad con los principios<br />
contables (entre otros, los criterios informadores de las NICs);<br />
pero respecto de determinadas cuentas del activo (activos fijos<br />
e intangibles), los montos a deducir serían los establecidos conforme<br />
a la LIR. Por ejemplo si producto de la aplicación de<br />
criterios contables, la depreciación del ejercicio resultase mayor<br />
a la que se acepta tributariamente de acuerdo a la LIR, el<br />
exceso debería adicionarse al referido “activo neto”.<br />
Bajo esta perspectiva, en el caso de las deducciones indicadas<br />
en el artículo 5° de la Ley y referidas en el punto siguiente, se<br />
trataría de deducciones a determinadas cuentas del activo en<br />
función de situaciones especiales (5) .<br />
b) Debe partirse del concepto contable de “activo neto”, de conformidad<br />
con los principios contables (entre otros, los criterios<br />
informadores de las NICs), asumiéndose adicionalmente todas<br />
las limitaciones establecidas por la LIR de manera general<br />
(especialmente respecto a las cuentas de activos fijos e intangibles).<br />
Adicionalmente, en el caso de las demás deducciones<br />
indicadas por el artículo 5° de la Ley, igual que en la postura<br />
anterior, se trataría de determinadas cuentas del activo en función<br />
de situaciones especiales (5) .<br />
c) No debe partirse del concepto contable de “activo neto” puesto<br />
que el artículo 4° de la Ley ha establecido las deducciones<br />
que cabe realizar respecto de los activos brutos (estos sí determinados<br />
según las normas contables).<br />
En esta perspectiva, se aceptaría la deducción del valor de los<br />
activos en virtud a los supuestos indicados en el artículo 37°<br />
de la LIR. Por ejemplo, para llegar al valor neto <strong>tributario</strong> en la<br />
cuenta “Cuentas por Cobrar”, se le deducirían sólo las provisiones<br />
de cobranza dudosa que cumplan con lo dispuesto por<br />
la LIR.<br />
d) No debe partirse del concepto contable de “activo neto” puesto<br />
que el artículo 4° de la Ley ha establecido de manera taxativa<br />
las únicas deducciones que cabe realizar respecto de los<br />
activos brutos (estos sí determinados según las normas contables<br />
y bajo los criterios señalados en los puntos anteriores). En<br />
tal sentido, deberán identificarse aquellas partidas que estando<br />
registradas y formando parte del BG no tengan valor para<br />
efectos del ITAN, como ocurriría por ejemplo con los contratos<br />
de arrendamiento financiero celebrados hasta el año 2000.<br />
Bajo esta perspectiva, en el caso de cuentas por cobrar, no se<br />
aceptaría la disminución del valor de las provisiones que hubiera,<br />
aunque sean aceptadas para efecto del cálculo del IR; y, en el caso<br />
de existencias, no se aceptaría la disminución del valor de las<br />
provisiones por desvalorización, etc.<br />
Las normas del ITAN no han definido claramente el concepto<br />
“neto”, por lo que resultaría razonable suponer que la idea de activos<br />
a tomar en cuenta debería provenir de la establecida para un<br />
tributo recaudado por el gobierno central como es el IR, de tal modo<br />
que los conceptos que no pueden deducirse para efectos de dicho<br />
impuesto tampoco lo sean para el ITAN. En esta perspectiva, las dos<br />
últimas posiciones mencionadas serían las más razonables.<br />
Empero, si tomamos en cuenta la redacción del artículo 4° de<br />
la Ley, que es similar a la que se estableció para el caso del IEAN,<br />
notamos que se aleja de la establecida para el IMR y el AAIR, que<br />
señalaban que “el valor de los activos netos resulta de deducir las<br />
depreciaciones y amortizaciones admitidas por la LIR”.<br />
Efectivamente, en dichos anticipos del IR quedaba claro que al<br />
activo bruto se le deducían las depreciaciones y amortizaciones que<br />
la LIR admitía para llegar al activo neto, de tal modo que quedaba<br />
claro que no se deducían, entre otros, las provisiones para cobranza<br />
dudosa admitidas por el régimen del IR, lo que no ocurre en este<br />
caso, en el que pareciera que al activo neto se le deducen las depreciaciones<br />
y amortizaciones establecidas en la LIR.<br />
Por eso, no resultaría de aplicación directa la jurisprudencia<br />
del Tribunal Fiscal y de la propia Corte Suprema que en varios<br />
expedientes respecto al IMR (ver, entre muchos, las RTFs Nºs. 288-<br />
2-2001 y 3721-2-2004) señalaron que las normas de dicho anticipo<br />
sólo consideraban como deducciones de la base imponible a<br />
las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la LIR, por lo<br />
que las provisiones por cobranza dudosa y por desvalorización<br />
de existencias no podían ser deducidas de la base imponible del<br />
referido IMR.<br />
En este orden de ideas, respecto al ITAN (a diferencia de lo<br />
que ocurría con el IMR y AAIR) la tercera y cuarta posturas serían<br />
materialmente encuadrables en el diseño del artículo 4° de la Ley.<br />
Ahora bien, es verdad que bajo una interpretación sistemática de<br />
la Ley, la tercera posición no resultaría adecuada en vista a que en<br />
ese caso, no habría tenido sentido la deducción adicional establecida<br />
en el inciso c) del artículo 5° de la referida ley a favor de las<br />
empresas de operaciones múltiples del sistema financiero.<br />
A esta hipótesis coadyuva el hecho que en la exposición de<br />
motivos del proyecto de ley remitido por el Poder Ejecutivo al Congreso<br />
de la República se señaló que “... el Impuesto se aplicará<br />
sobre el valor de los activos, el cual se determinará deduciendo las<br />
depreciaciones y amortizaciones admitidas por la LIR y otros activos<br />
señalados expresamente por la Ley propuesta...”.<br />
Finalmente, cabe referir que de la lectura de lo señalado en el<br />
numeral 3.1 del artículo 3° de la Resolución, la SUNAT habría<br />
tomado partido por la última posición al señalar que “para determinar<br />
el valor de los activos netos a que se refiere el presente<br />
numeral deberán considerarse las deducciones previstas en el artículo<br />
5° de la Ley”.<br />
4. Deducciones al activo neto.- La Ley ha señalado expresamente<br />
algunos conceptos que deben deducirse del activo neto,<br />
veamos:<br />
a) Las acciones, participaciones o derechos de capital de otras<br />
empresas sujetas al ITAN, porque de mantenerlas como base<br />
del impuesto se estaría pagando doblemente, tanto en la empresa<br />
que recibe la inversión como en la inversionista.<br />
–––––<br />
(5) De estas posturas, surge la duda sobre si la Administración Tributaria tendría<br />
competencia para cuestionar la aplicación de un criterio contable determinado<br />
para establecer los activos netos, o si más bien debería partir del Balance General<br />
y sobre esa base fiscalizar que sólo se hayan aplicado las limitaciones establecidas<br />
por la LIR.<br />
ABRIL 2005 13
INFORME TRIBUTARIO<br />
No procederá la deducción cuando dichas empresas se encuentren<br />
exoneradas del ITAN salvo el caso de las acciones,<br />
participaciones o derechos de capital en empresas que presten<br />
el servicio público de electricidad, agua potable y alcantarillado.<br />
A menos que se trate de falta de cuidado legislativo, no se<br />
entiende por qué la Ley ha exceptuado también a las empresas<br />
de servicio público de electricidad, que no están exoneradas<br />
del ITAN y por tanto la deducción respecto de las acciones,<br />
participaciones o derechos de capital emitidos por ellas<br />
procede directamente. El artículo 5° del Reglamento no ha mantenido<br />
este error.<br />
b) Las acciones, participaciones o derechos de capital de empresas<br />
con Convenio que hubieran estabilizado, dentro del régimen<br />
<strong>tributario</strong> del IR, las normas del IMR con anterioridad a la<br />
vigencia de la Ley, con excepción de las empresas exoneradas<br />
de este último.<br />
Dichas empresas deducirán de su base imponible las acciones,<br />
participaciones o derechos de capital de empresas gravadas<br />
con el ITAN, con excepción de las que se encuentren<br />
exoneradas de este último.<br />
Ahora bien, las excepciones señaladas no serán de aplicación<br />
a las empresas que prestan el servicio público de electricidad,<br />
agua potable y alcantarillado.<br />
c) Las acciones de propiedad del Estado en la Corporación Andina<br />
de Fomento (CAF) y los derechos que se deriven de esa<br />
participación y los reajustes del valor de dichas acciones, que<br />
reciban en calidad de aporte de capital las entidades financieras<br />
del Estado que se dediquen a actividades de fomento y<br />
desarrollo.<br />
d) El valor de la maquinaria y equipo que no tenga una antigüedad<br />
superior a tres años, la que –de acuerdo con el inciso b)<br />
del artículo 4° del Reglamento– se computará desde la fecha<br />
del comprobante de pago que acredite la transferencia hecha<br />
por su fabricante o de la DUA, según sea el caso.<br />
En ese sentido, como quiera que la norma reglamentaria ha<br />
señalado que debe acreditarse ante SUNAT la antigüedad de<br />
las maquinarias y equipos que se excluyan de la base imponible<br />
del ITAN, en el caso de que dichos bienes no se hayan<br />
adquirido directamente del fabricante o se hubieren importado,<br />
consideramos que sería prudente que la empresa mantenga<br />
una fotocopia legalizada del comprobante de pago o DUA<br />
referidos.<br />
Ahora bien, algunos han sostenido que también se incluye como<br />
concepto deducible a la partida de «inmuebles», en atención<br />
a que contablemente dicho concepto forma parte de la «Cuenta<br />
33: Inmueble, Maquinaria y Equipo” y a que no habría una<br />
razón objetiva para establecer un tratamiento diferenciado entre<br />
dichos activos. Al respecto, si bien estamos de acuerdo con las<br />
razones para que se le otorgue el mismo tratamiento a los<br />
inmuebles, creemos que el inciso b) del artículo 5° de la Ley no<br />
ampara la mencionada posición pues sólo se refiere a dos<br />
elementos de la Cuenta 33 y conforme a lo dispuesto por la<br />
Norma VIII del Código Tributario no podrán extenderse las<br />
disposiciones tributarias a supuestos distintos de los señalados<br />
en la Ley.<br />
De otro lado, en el caso de la maquinaria y equipo, bajo la<br />
posición tomada en el punto 3 anterior, como en el balance<br />
ajustado al 31 de diciembre de 2005, se habría incluido su<br />
valor ajustado y también la depreciación ajustada recaída sobre<br />
el mismo, se tendría que adicionar el importe correspondiente<br />
al mismo y deducir el importe correspondiente a su depreciación.<br />
e) En el caso de las Empresas de Operaciones Múltiples referidas<br />
en el literal a) del artículo 16° de la Ley Nº 26702, se deducirá:<br />
– El encaje exigible para lo que debe considerarse lo determinado<br />
en las circulares del BCR sobre los saldos de obligaciones<br />
sujetas a encaje al 31 de diciembre del ejercicio anterior<br />
al que corresponda el pago.<br />
– Las provisiones específicas por riesgo crediticio que el órgano<br />
competente establezca, según los porcentajes que corresponda<br />
a cada categoría de riesgo, hasta el límite del 100 por<br />
ciento. Dichas provisiones deben cumplir con los requisitos<br />
establecidos en el inciso h) del artículo 37° de la LIR.<br />
Cabe precisar que dicha deducción no es aplicable a las empresas<br />
especializadas de arrendamiento financiero (incluidas<br />
en el literal b) del artículo 16° de la Ley de Bancos), lo que<br />
podría generar un tratamiento discriminatorio en relación a<br />
aquellas empresas bancarias que también realizan actividades<br />
de arrendamiento financiero.<br />
f) En el caso de empresas exportadoras, se deducirán:<br />
– El monto resultante de aplicar a la “Cuenta de existencias”,<br />
el coeficiente que se obtenga de dividir el valor de las exportaciones<br />
entre el valor de las ventas totales del ejercicio<br />
anterior al que corresponda el pago, inclusive las exportaciones.<br />
Esta limitación se expresa en la siguiente fórmula:<br />
IED = E x VE/VVT<br />
IED : Importe de existencias que puede deducirse.<br />
E : Cuenta de existencias<br />
VE : Valor de exportaciones<br />
VVT : Valor de ventas totales del ejercicio anterior, incluidas las exportaciones<br />
Aunque esta fórmula resulta importante en el caso de la<br />
cuenta de «Existencias» de las empresas exportadoras que<br />
también efectúan ventas locales pues permite determinar qué<br />
existencias (productos terminados, productos en proceso,<br />
insumos, etc.) se destinan sólo a operaciones de exportación,<br />
no se ha definido qué se entiende por «valor de las<br />
exportaciones» ni por «ventas totales» para efecto de dicho<br />
procedimiento, de tal modo que resulta necesario que se<br />
aclaren los siguientes aspectos:<br />
(i) Si el valor de las exportaciones sólo incluye el valor<br />
FOB de las mercaderías o si también incluye conceptos<br />
como el flete que son incluidos en el comprobante de<br />
pago de las exportaciones.<br />
(ii) Si por «ventas totales» se entiende sólo el valor bruto<br />
de las ventas o si también debe considerarse los descuentos,<br />
devoluciones, bonificaciones y recargos establecidos<br />
en las respectivas notas de crédito y débito.<br />
– El saldo de la cuenta “Cuentas por Cobrar Producto de<br />
Operaciones de Exportación” que corresponda al total de<br />
ventas efectuadas al exterior pendientes de cobro, al 31<br />
de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el<br />
pago.<br />
g) Los activos que respaldan reservas matemáticas sobre seguros<br />
de vida, en el caso de las empresas de seguros a que se refiere<br />
la Ley Nº 26702. Al respecto, se tomará en cuenta el saldo<br />
neto de cuentas corrientes reaseguradores, deudores y acreedores,<br />
de conformidad con las normas que dicte la SBS.<br />
h) Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales<br />
calificados como patrimonio cultural por el Instituto Nacional<br />
de Cultura y regulados por la Ley General del Patrimonio<br />
Cultural de la Nación.<br />
i) Los bienes entregados en concesión por el Estado al amparo<br />
de la normativa que regula la promoción de las inversiones<br />
14<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
privadas en infraestructura de servicios públicos, siempre que<br />
se encuentren afectados a la prestación de servicios públicos,<br />
así como las construcciones efectuadas por los concesionarios<br />
sobre tales bienes.<br />
j) La diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable<br />
(determinado conforme al Dec. Leg. Nº 797), tratándose de activos<br />
revaluados voluntariamente con motivo de reorganizaciones efectuadas<br />
hasta el 31 de diciembre del año anterior al que corresponda<br />
el pago, bajo el régimen establecido en el inciso 2 del artículo 104°<br />
de la LIR.<br />
No queda claro si el mismo tratamiento se debería dar al mayor<br />
valor revaluado voluntariamente por una empresa sin que se hayan<br />
practicado procesos de reorganización de sociedades.<br />
En el esquema del IMR y AAIR ello fluía de la sistemática de lo<br />
establecido por la LIR, de tal modo que la deducción operaba<br />
por naturaleza; pero en el caso bajo comentario ello no resultaría<br />
claro dado que se trataría de un impuesto patrimonial, en el<br />
que las deducciones deberían darse de manera expresa. Es<br />
necesario pronto pronunciamiento de la Administración o del<br />
propio Tribunal Fiscal al respecto.<br />
5. Alícuota del ITAN.- Sobre el valor de los activos netos<br />
según las reglas hasta aquí señaladas, deberá aplicarse la<br />
tasa del 0.6 por ciento. Cabe recordar que dicha alícuota se<br />
aplicará por el exceso de S/. 5´000,000.<br />
Activos Netos<br />
Hasta S/. 5 000 000<br />
Por el exceso de S/. 5 000 000<br />
Cuadro Nº 1: TASA DEL ITAN<br />
Tasa<br />
0%<br />
0.6%<br />
IV. DECLARACIÓN DEL ITAN<br />
Los contribuyentes del Impuesto estarán obligados a presentar<br />
la Declaración Jurada (DJ) del ITAN dentro de los doce (12) primeros<br />
días hábiles del mes de abril del ejercicio al que corresponde<br />
el pago, para lo que utilizarán el PDT ITAN - Formulario Virtual<br />
Nº 648 (6) (PDT ITAN), en los siguientes lugares:<br />
a) Tratándose de PRICOS, en los lugares fijados por la SUNAT para<br />
efectuar la declaración y pago de sus obligaciones tributarias. En<br />
el caso de quienes estuvieran comprendidos en el Anexo de la R.<br />
de S. Nº 260-2004/SUNAT y los notificados por SUNAT para tal<br />
efecto, también podrán presentarla a través de SUNAT Virtual,<br />
para lo que deben contar previamente con el Código de Usuario<br />
y la Clave de Acceso a SUNAT Operaciones en Línea.<br />
b) Tratándose de MEPECOS, en las sucursales o agencias bancarias<br />
autorizadas o a través de SUNAT Virtual, en cuyo caso deberán<br />
contar previamente con el Código de Usuario y la Clave de Acceso<br />
a SUNAT Operaciones en Línea.<br />
Contribuyente<br />
En<br />
general<br />
Buen contribuyente<br />
Cuadro Nº 2: VENCIMIENTO PARA LA<br />
PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN<br />
ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC<br />
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9<br />
19.04.05 20.04.05 21.04.05 22.04.05 11.04.05 12.04.05 13.04.05 14.04.05 15.04.05 18.04.05<br />
26.04.05 26.04.05 26.04.05 26.04.05 26.04.05 25.04.05 25.04.05 25.04.05 25.04.05 25.04.05<br />
A tal efecto, en el artículo 4° de la Resolución, se ha indicado<br />
que no se encuentran obligados a presentar la declaración jurada,<br />
los sujetos que:<br />
– Estén gravados con el ITAN pero que tengan un monto total de<br />
activos netos al 31 de diciembre del ejercicio anterior no superior<br />
a cinco millones de nuevos soles (S/. 5'000,000), sin considerar<br />
las deducciones señaladas en el punto III.4 anterior.<br />
– Estén exonerados del ITAN conforme a lo dispuesto por el artículo<br />
3° de la Ley.<br />
En el artículo 7° de la Resolución se ha indicado que toda<br />
declaración rectificatoria o sustitutoria del ITAN se debe efectuar<br />
utilizando el propio PDT ITAN, para lo que se debe ingresar nuevamente<br />
todos los datos de la declaración, incluso aquellos que no<br />
se desea sustituir o rectificar.<br />
También se ha indicado que quienes efectúen rectificatorias de<br />
la DJ Anual del IR modificando alguna de las cuentas del activo,<br />
también deberán rectificar el PDT ITAN en el cual se consignó el<br />
total del activo. En caso no se presente la rectificatoria, la SUNAT<br />
procederá a emitir la orden de pago, tomando como referencia el<br />
valor de los activos netos declarados en la DJ Anual del IR.<br />
Cabe señalar que en lo que se refiere a la forma en que se<br />
deben declarar los activos netos y determinar el importe a pagar<br />
por concepto del ITAN correspondiente al 2005, la Resolución estaría<br />
considerando a nuestro parecer el siguiente procedimiento:<br />
(i) Se debe consignar en cada uno de los casilleros correspondientes<br />
al detalle del activo neto, los mismos importes consignados<br />
en el balance ajustado al 31 de diciembre de 2004 que<br />
forma parte de la DJ Anual del IR de dicho ejercicio. Ello se<br />
desprende de lo señalado en el segundo párrafo del artículo<br />
7° de la Resolución que refiere que si se rectifica dicha declaración<br />
modificando alguna de las cuentas del activo, también<br />
se deberá rectificar el PDT ITAN en la parte correspondiente a<br />
la misma cuenta del activo consignada en la DJ del IR.<br />
(ii) Conforme a lo señalado anteriormente, parecería ser que como<br />
valor de los Activos Netos se podrían consignar en el PDT algunas<br />
cuentas del activo, como por ejemplo «mercaderías»,<br />
netas de las provisiones ordenadas por las normas contables,<br />
que en este caso sería la cuenta de «provisión por desvalorización<br />
de existencias».<br />
(iii) Una vez declarados los Activos Netos y determinado su valor<br />
total ajustado al 31 de diciembre de 2004 en la casilla 101<br />
del PDT (Base imponible al 31/12/2004), recién se determinará<br />
el «Total base imponible» (Casilla 108) una vez que se<br />
hayan efectuado las adiciones (Casilla 104) y deducciones<br />
(Casilla 105) respectivas al Activo Neto determinado según<br />
lo indicado en los párrafos anteriores.<br />
En lo que se refiere al polémico tema de las adiciones, el PDT<br />
no contiene ningún casillero donde se detallen (por lo menos de<br />
manera referencial) dichos conceptos, de tal modo que asumiendo<br />
la cuarta posición señalada líneas arriba (considerar como<br />
adiciones todos los rubros no considerados expresamente como<br />
deducciones por el artículo 5 de la Ley, sin tomar en cuenta las<br />
deducciones admitidas para la determinación del IR), entre los<br />
conceptos por adicionar se encontrarían conceptos como:<br />
• Las provisiones y castigos no aceptados por la Ley (7) :<br />
– Provisión por fluctuación de valores.<br />
–––––<br />
(6) Que se encuentra a disposición de los deudores <strong>tributario</strong>s en SUNAT Virtual (http://<br />
www.sunat.gob.pe) o en las dependencias de la SUNAT, a partir del 2 de abril pasado.<br />
En este punto, cabe indicar que, de conformidad con la Única Disposición Final<br />
de la Resolución, se ha aprobado la versión 4.3 del Formulario virtual Nº 621-<br />
IGV/Renta mensual, la que deberá ser utilizada por los obligados a utilizar el<br />
PDT, independientemente del período al que correspondan las declaraciones.<br />
Complementariamente, se ha señalado que los contribuyentes no obligados a<br />
determinar, declarar ni pagar el ITAN podrán seguir usando la versión 4.2 del<br />
Formulario virtual Nº 621–IGV Renta mensual hasta el 31 de mayo de 2005.<br />
(7) Al respecto, el artículo 5° de la Ley sólo acepta la deducción de las provisiones<br />
específicas establecidas por la SBS para las entidades financieras y permite la<br />
deducción de las cuentas por cobrar producto de operaciones de exportación.<br />
ABRIL 2005 15
INFORME TRIBUTARIO<br />
– Provisión por desvalorización de existencias.<br />
– Provisión y castigo de cuentas de cobranza dudosa, etc.<br />
En este caso, como en los anteriores debería adicionarse<br />
la totalidad de la provisión.<br />
• La amortización y depreciación no aceptadas por la LIR. En<br />
este caso específico, la Ley sí señala como deducibles la amortización<br />
y depreciación aceptadas por la LIR, lo que quiere<br />
decir que se adicionarán:<br />
– Los importes correspondientes a la depreciación contable<br />
que excede a la tributaria.<br />
– La amortización de intangibles de duración ilimitada.<br />
– La amortización de intangibles recibidos a título gratuito o<br />
en aporte.<br />
Finalmente, en este punto, en lo que se refiere a las deducciones,<br />
debemos señalar que ni el artículo 5° de la Ley, ni el Reglamento, ni la<br />
Resolución han indicado la forma en que se deberán acreditar aquellos<br />
casos en los que conforme a las normas contables se deban dar<br />
de baja a los bienes del activo por obsolescencia, desuso, pérdida<br />
por siniestro, etc. En lo referido a la obsolescencia o desuso, consideramos<br />
que serían aplicables las normas del IR que establecen la posibilidad<br />
de seguir depreciándolos hasta que finalice su depreciación o<br />
enviar el saldo por depreciar al gasto siempre que se haya acreditado<br />
la obsolescencia o desuso mediante <strong>informe</strong> técnico.<br />
Sin embargo, para el caso de la pérdida de bienes por causa<br />
de robo, caso fortuito o fuerza mayor, aun cuando en el artículo<br />
5° de la Ley no se han establecido los requisitos para sustentar la<br />
deducibilidad, los contribuyentes deberían acreditarla empleando<br />
los medios probatorios de mayor fehacencia.<br />
V. CANCELACIÓN DEL ITAN<br />
En el artículo 7° de la Ley se ha señalado que el ITAN puede<br />
cancelarse al contado o en forma fraccionada. En ese sentido,<br />
siguiendo a Cabanellas (8) , la cancelación supone «la extinción de<br />
un derecho sin paralela adquisición del mismo por otro titular»,<br />
por lo que deberíamos entender por «cancelar» a la «acción de<br />
saldar o extinguir una deuda» (en nuestro caso la deuda tributaria);<br />
ello significaría que la obligación tributaria por el ITAN podría<br />
extinguirse a través de lo señalado en el artículo 27° del Código<br />
Tributario, entre otros, con el pago o con la compensación.<br />
1. El pago del ITAN.- Ahora bien, se ha sostenido que bajo una<br />
interpretación literal del artículo 7° de la Ley, se exige que la extinción<br />
de la deuda tributaria se haga solamente a través del pago,<br />
pues en ese artículo -al referirse a los mecanismos de cancelaciónse<br />
hace referencia al “pago”, equiparándolo con la cancelación, lo<br />
que habría sido confirmado por el artículo 7° del Reglamento, de<br />
tal modo que sólo sería posible la extinción de la deuda tributaria<br />
por ITAN a través de alguna de las formas de pago de la deuda<br />
tributaria establecidas en el artículo 32° del Código Tributario.<br />
En la misma línea se ha señalado que en el artículo 8° de la<br />
Ley se hace referencia a “monto efectivamente pagado”.<br />
Esos argumentos no resultarían adecuados puesto que el artículo<br />
8° se refiere a la aplicación del ITAN como crédito a otros<br />
conceptos, de los que hablaremos más adelante, y no al mecanismo<br />
con que se extingue la obligación tributaria que no se circunscribe<br />
al pago. A ello, hay que adicionarle el hecho que el inciso a)<br />
del artículo 9° del Reglamento ha señalado que se entiende que el<br />
Impuesto ha sido efectivamente pagado, cuando la deuda tributaria<br />
generada por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial<br />
o total mediante su pago o compensación.<br />
Conforme a ello, el ITAN debería pagarse:<br />
– Al contado, con la presentación de la declaración jurada correspondiente.<br />
– En forma fraccionada hasta en nueve (9) cuotas mensuales<br />
sucesivas, siendo la primera cuota equivalente a la novena<br />
parte del ITAN total resultante y deberá pagarse junto con la<br />
declaración jurada, en el propio PDT ITAN.<br />
Cada una de las ocho cuotas mensuales restantes será equivalente<br />
a la novena parte del ITAN y deberán pagarse dentro de<br />
los doce primeros días hábiles de cada mes, a partir del siguiente<br />
al del vencimiento del plazo para la presentación de<br />
la declaración jurada, pudiendo adelantarse el pago de una o<br />
más cuotas no vencidas.<br />
A su vez, en el artículo 8° del Reglamento se precisa que quienes<br />
opten por el pago al contado no podrán adoptar con posterioridad<br />
a la presentación de la declaración jurada la forma<br />
de pago fraccionado.<br />
En este punto, cabe referir que, interpretando el artículo 5° de la<br />
Resolución, se ha sostenido que el pago al contado o la primera<br />
cuota sólo puede hacerse en efectivo o mediante cheque (9) , mientras<br />
que las ocho cuotas restantes podrían realizarse en efectivo,<br />
con cheque, con nota de crédito negociable o con documento<br />
valorado (10) . No otra habría sido la concepción de lo señalado<br />
en el propio artículo 5° de la Resolución, en el que se indica<br />
que en caso que el pago al contado o de la primera cuota se<br />
efectúe con posterioridad a la presentación del PDT ITAN, se<br />
deberá realizar a través del Sistema Pago Fácil – Formulario<br />
Virtual Nº 1662, para lo cual el pago podrá realizarse en efectivo<br />
o cheque, consignando el código de tributo “3038 – Impuesto<br />
Temporal a los Activos Netos” y como período <strong>tributario</strong><br />
03/2005 ó 03/2006, según corresponda.<br />
Bajo ese esquema, el mismo artículo habría señalado que el pago<br />
de las ocho (8) cuotas restantes se realizará también mediante el<br />
Sistema de Pago Fácil – Formulario Virtual Nº 1662, para lo cual<br />
el pago podrá realizarse en efectivo o cheque, consignando como<br />
código de tributo “3038 – Impuesto Temporal a los Activos Netos”.<br />
En esos casos, se podría pagar también a través de documentos<br />
valorados o notas de crédito negociable, utilizando las<br />
boletas de pago Nº 1052 ó 1252, según corresponda.<br />
De tener esta postura, la Administración estaría yendo más allá<br />
de los alcances señalados por las disposiciones legales y reglamentarias<br />
(incluido el citado artículo 32° del Código Tributario).<br />
De otro lado, conforme al artículo 7° de la Resolución, en caso<br />
que producto de la declaración rectificatoria se determinara<br />
un mayor o menor impuesto al declarado inicialmente se procederá<br />
a:<br />
a) En caso de pago fraccionado, cuando se determine un<br />
mayor ITAN, la diferencia entre lo declarado en la rectificatoria<br />
y el impuesto declarado originalmente se dividirá<br />
entre nueve (9) y el resultado se agregará a cada una de<br />
las nueve (9) cuotas. El mayor impuesto agregado a las<br />
cuotas vencidas devengará los intereses moratorios previstos<br />
en el Código Tributario.<br />
La diferencia entre el monto del ITAN declarado originalmente<br />
y el rectificado, podrá utilizarse como crédito contra el IR,<br />
una vez que haya sido efectivamente pagada.<br />
b) Cuando en la declaración rectificatoria se determine un menor<br />
impuesto y esta declaración surta efecto, podrá solicitarse la<br />
devolución del exceso pagado que no hubiera sido utilizado<br />
como crédito contra los pagos a cuenta del IR. Si el exceso<br />
–––––<br />
(8) CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, Buenos<br />
Aires, Editorial Heliasto, Tomo II, pág. 43.<br />
(9) De hecho en el PDT se ha señalado como formas de pago únicamente a “Efectivo”<br />
o “Cheque”.<br />
(10) En el caso de pago con nota de crédito negociable o con documento valorado,<br />
éste sólo se podrá efectuar en la oficina de la SUNAT que corresponda al sujeto<br />
obligado utilizando las boletas de pago Nº 1052 ó 1252, según corresponda.<br />
16<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
pagado fue utilizado como crédito contra los pagos a cuenta<br />
del IR éste no será materia de devolución; sin embargo, el monto<br />
se podrá consignar con la DJ Anual del IR de dicho ejercicio,<br />
como parte del crédito generado por los pagos del ITAN.<br />
2. ¿Procede la compensación del ITAN?.- Conforme señalamos,<br />
del artículo 8° de la Ley podría desprenderse válidamente<br />
que la deuda por ITAN puede compensarse con los créditos <strong>tributario</strong>s<br />
(incluidos pagos en exceso o montos originados en el AAIR)<br />
que tuviera el contribuyente. Bajo esta perspectiva, la compensación<br />
automática procedería, de acuerdo al artículo 40° del Código<br />
Tributario, sólo si los créditos correspondieran a períodos no<br />
prescritos, sean administrados por la propia SUNAT, constituyan<br />
ingresos de la misma entidad, y siempre que se haya establecido<br />
expresamente en la ley dicha compensación.<br />
Son tres los créditos que podrían compensarse contra el ITAN:<br />
el saldo a favor del IR del ejercicio anterior, el AAIR y el saldo a<br />
favor del exportador por IGV (11) , de los que sólo en un caso hay<br />
norma que expresamente admite la compensación automática.<br />
Efectivamente, respecto del saldo a favor del exportador, el artículo<br />
35° de la LIGV establece que en caso de que no se pueda deducir<br />
dicho saldo a favor del Impuesto Bruto del IGV y no se tuviera<br />
IR que pagar durante el año o en el transcurso de algún mes o éste<br />
fuera insuficiente para absorber dicho saldo, se podrá compensar<br />
con la deuda correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso<br />
del Tesoro Público respecto de los cuales el sujeto tenga la<br />
calidad de contribuyente. En términos económicos, como veremos<br />
más adelante, esta opción sería inadecuada.<br />
Respecto de los otros dos conceptos, procedería la compensación<br />
de oficio o la compensación a pedido de parte, caso este último<br />
en el que hay que tomar en cuenta que en el Informe Nº 004-<br />
2003-SUNAT/2B0000 la SUNAT ha señalado que resulta válido<br />
efectuar dicha compensación pues no se han establecido los requisitos<br />
que deben ser cumplidos por los solicitantes a los que se refiere<br />
el numeral 3 del referido artículo 40° del Código Tributario.<br />
En ese sentido, en el caso del AAIR materia de devolución<br />
luego de la aplicación contra el IR de los ejercicios 2003 y 2004<br />
de acuerdo a lo señalado en la R. de S. Nº 046-2005/SUNAT, en<br />
lugar de solicitar la devolución, cabría pedir su compensación<br />
contra el ITAN declarado en 2005. A tal efecto, una vez presentado<br />
el PDT ITAN correspondiente debería comunicarse a la SUNAT<br />
la compensación del monto debido con el saldo de pago indebido<br />
por AAIR. En términos prácticos, en ambos casos –devolución o<br />
compensación- procedería la verificación por parte de la Administración<br />
de los montos de AAIR que se intentaría compensar (12) .<br />
VI. APLICACIÓN DEL MONTO PAGADO POR EL<br />
ITAN<br />
Conforme al artículo 8° de la Ley, el monto efectivamente pagado<br />
por concepto de ITAN puede utilizarse como crédito contra los pagos a<br />
cuenta o contra el saldo de regularización del IR según veremos a<br />
continuación (13) . Además, puede solicitarse la devolución correspondiente.<br />
A tal efecto, el inciso a) del artículo 9° del Reglamento ha señalado<br />
que se entiende que el Impuesto ha sido efectivamente pagado<br />
cuando la deuda tributaria generada por el mismo se hubiera extinguido<br />
en forma parcial o total mediante su pago o compensación.<br />
En el mismo sentido, el artículo 8° de la Resolución señala que<br />
se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado cuando la<br />
deuda ha sido cancelada en efectivo, cheque, nota de crédito negociable<br />
o documento valorado, o compensada de acuerdo a lo<br />
señalado en el artículo 40° del Código Tributario.<br />
En este punto, cabe precisar que resulta monto efectivamente<br />
pagado el originado en la compensación del saldo a favor del<br />
exportador que se hubiere planteado de oficio por parte del contribuyente<br />
del ITAN.<br />
En cambio, de ocurrir un pedido de compensación del ITAN<br />
contra el saldo a favor del IR del ejercicio anterior o contra el AAIR<br />
que quedare luego de su aplicación contra el IR de 2004, la compensación<br />
podrá ser considerada como “monto efectivamente<br />
pagado” cuando la SUNAT realice dicha compensación.<br />
1. Esquema general.- El monto efectivamente pagado por ITAN<br />
puede (14) :<br />
a) Utilizarse, como gasto deducible, contra la renta materia de IR<br />
del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN, conforme al<br />
inciso b) del artículo 37° de la LIR (15) .<br />
Esta posibilidad ha sido confirmada por el artículo 16° del<br />
Reglamento. Que ha indicado que en el caso que el ITAN se<br />
deduzca total o parcialmente como gasto para efecto del IR no<br />
podrá ser utilizado como crédito contra dicho tributo.<br />
A tal efecto, se deberá indicar en la DJ Anual del IR del ejercicio<br />
(para el año 2005 se trataría de la DJ Anual que se presentará<br />
en marzo de 2006) si utilizará el Impuesto pagado<br />
como gasto, como crédito o parcialmente como ambos. Dicha<br />
opción no podrá ser variada ni rectificada posteriormente.<br />
En caso que se acredite el ITAN efectivamente pagado contra<br />
los pagos a cuenta del IR del ejercicio y luego se deduzca<br />
como gasto para el IR de ese ejercicio, deberá pagarse los<br />
intereses moratorios correspondientes al monto de los pagos a<br />
cuenta dejados de abonar.<br />
b) Aplicarse como crédito contra los pagos a cuenta del IR de los<br />
periodos de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se<br />
paga el ITAN, siempre que se acredite el impuesto hasta la fecha<br />
de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta referidos.<br />
Conforme al inciso d) del artículo 9° del Reglamento, el ITAN<br />
efectivamente pagado en un mes podrá ser aplicado como<br />
crédito únicamente contra los pagos a cuenta del IR de los<br />
períodos <strong>tributario</strong>s, según la siguiente tabla:<br />
Cuadro Nº 3<br />
MONTO DE ITAN A UTILIZARSE<br />
COMO CRÉDITO<br />
PAGOS A CUENTA DEL IR CONTRA<br />
LOS QUE SE APLICA<br />
Número de cuota Pagada en De los meses de Pagaderos en<br />
1<br />
2<br />
3<br />
4<br />
5<br />
6<br />
7<br />
8<br />
9<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Diciembre<br />
Marzo a Diciembre<br />
Abril a Diciembre<br />
Mayo a Diciembre<br />
Junio a Diciembre<br />
Julio a Diciembre<br />
Agosto a Diciembre<br />
Setiembre a Diciembre<br />
Octubre a Diciembre<br />
Noviembre a Diciembre<br />
Abril a Enero<br />
Mayo a Enero<br />
Junio a Enero<br />
Julio a Enero<br />
Agosto a Enero<br />
Setiembre a Enero<br />
Octubre a Enero<br />
Noviembre a Enero<br />
Diciembre a Enero<br />
–––––<br />
(11) Como sabemos, el monto del IGV que corresponde a las adquisiciones de bienes,<br />
servicios y contratos de construcción otorga derecho a un saldo a favor del<br />
exportador, siempre que se cumpla con los requisitos respectivos, conforme a lo<br />
señalado por el artículo 34° de la LIGV.<br />
(12) En este escenario, en el supuesto que la SUNAT proceda a fiscalizar y realice<br />
reparos, no podría compensar el monto no aplicado de AAIR contra dichos<br />
montos reparados porque debería primero absolver la solicitud de compensación<br />
contra el ITAN. En buena cuenta, nos parece que iniciado el procedimiento<br />
de compensación a solicitud de parte, la Administración no puede compensar<br />
de oficio contra otros montos reparados porque ello violaría el derecho de defensa<br />
del contribuyente, que incluye la obligación de la autoridad de responder<br />
a lo solicitado por el contribuyente.<br />
(13) El inciso c) del artículo 9° del Reglamento ha señalado que el monto del ITAN<br />
que puede utilizarse como crédito contra el pago de regularización o contra los<br />
pagos a cuenta del IR no incluirá los intereses previstos en el Código Tributario<br />
por pago extemporáneo.<br />
(14) No se ha establecido el uso como crédito contra pagos a cuenta o de regularización<br />
de ejercicios futuros.<br />
(15) Que señala que son deducibles como gasto los tributos que recaen sobre bienes<br />
o actividades productoras de rentas gravadas.<br />
ABRIL 2005 17
INFORME TRIBUTARIO<br />
En ese sentido, si el ITAN se canceló al contado en el mes de<br />
abril, podrá utilizarse contra los pagos a cuenta del IR correspondiente<br />
a los meses de marzo a diciembre. Ahora bien, en<br />
el supuesto de pago fraccionado, no queda claro qué ocurriría<br />
cuando se realice el pago adelantado de una cuota (por<br />
ejm. la cuota de julio que debía pagarse en el mes de agosto<br />
se paga en el propio julio); por justicia, debería aceptarse que<br />
ese pago adelantado pueda aplicarse incluso contra el pago a<br />
cuenta del mes en que se realiza, no obstante de conformidad<br />
con la norma reglamentaria, sólo podría aplicarse conforme a<br />
la tabla.<br />
El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido<br />
vencimiento, sólo podrá ser aplicado como crédito contra<br />
los pagos a cuenta del IR que no hayan vencido y hasta el<br />
pago a cuenta correspondiente al período <strong>tributario</strong> diciembre<br />
del mismo ejercicio.<br />
c) Utilizarse como crédito contra el pago de regularización del IR<br />
del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN.<br />
Esta opción, como hemos señalado es excluyente de la señalada<br />
en el punto 1 anterior y se establece al momento de presentar<br />
la DJ del ejercicio al que corresponde el ITAN (esto es el<br />
ejercicio siguiente).<br />
Conforme a lo señalado en el inciso e) del artículo 9° del Reglamento,<br />
el crédito a aplicarse es aquel efectivamente pagado<br />
hasta el vencimiento o presentación de la DJ Anual del IR<br />
del ejercicio (16) , lo que ocurra primero, en la parte que no haya<br />
sido aplicada como crédito contra los pagos a cuenta.<br />
Ahora bien, conforme al artículo 16° del Reglamento, en caso<br />
se utilice esta opción pero anteriormente se hubiera deducido<br />
el monto del ITAN en el balance acumulado al 30 de junio del<br />
ejercicio para modificar la determinación de los pagos a cuenta<br />
del IR de ese ejercicio, deberá pagarse los intereses moratorios<br />
correspondiente al monto de los pagos a cuenta que se<br />
hubieren dejado de pagar producto de dicha deducción.<br />
d) Recuperarse vía el procedimiento de devolución. Este derecho<br />
se generará únicamente con la presentación de la DJ Anual<br />
del IR del año correspondiente al del ITAN. En tal sentido, conforme<br />
al artículo 10° del Reglamento, si luego de acreditar el<br />
ITAN contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago<br />
de regularización del IR del ejercicio por el cual se pagó el<br />
ITAN quedara un saldo no aplicado, este podrá ser devuelto,<br />
no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del IR.<br />
Para solicitar la devolución –conforme al artículo 8° de la Leyel<br />
contribuyente deberá sustentar la pérdida tributaria o el<br />
menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del régimen<br />
general. La devolución deberá efectuarse en un plazo<br />
no mayor de sesenta días de presentada la solicitud, vencido<br />
el cual el solicitante podrá considerar aprobada su solicitud (17) .<br />
En este caso la SUNAT bajo responsabilidad deberá emitir las<br />
Notas de Crédito Negociables, de acuerdo a lo establecido<br />
por el Código Tributario.<br />
Respecto del ITAN del año 2005, cabría la posibilidad de solicitar<br />
la compensación contra el ITAN correspondiente al año<br />
2006, bajo los mismos criterios señalados líneas arriba respecto<br />
al AAIR.<br />
2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior.-<br />
En el caso de aquellos contribuyentes obligados a tributar en<br />
el exterior por rentas de fuente peruana (18) , podrán optar por utilizar<br />
contra el ITAN –siempre que se pague de manera fraccionada-<br />
el monto efectivamente pagado por concepto de pagos a cuenta<br />
del IR correspondiente al período del mes de marzo y siguientes<br />
de cada ejercicio, para lo que deberán presentar el Anexo del<br />
Reglamento junto con el PDT ITAN. La Opción no podrá ser variada<br />
con posterioridad al vencimiento de la presentación del Anexo.<br />
En el artículo 14° del Reglamento se ha señalado que quienes<br />
ejerzan la Opción utilizarán como crédito el pago a cuenta determinado<br />
de acuerdo a las normas del IR, efectivamente pagado,<br />
correspondiente al período <strong>tributario</strong> según la siguiente tabla:<br />
PAGOS A CUENTA DEL IR<br />
A APLICAR<br />
Cuadro N° 4<br />
MONTO DE ITAN CONTRA<br />
LOS QUE SE APLICA<br />
De los meses de Pagada en Número de Cuota Pagaderos en<br />
Marzo<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Diciembre<br />
Si los pagos a cuenta del IR son superiores a las cuotas correspondientes<br />
del Impuesto, según lo establecido en el Cuadro Nº 4,<br />
la parte no acreditada no podrá ser utilizada contra las cuotas<br />
posteriores.<br />
En el caso que los pagos a cuenta del IR se realicen con posterioridad<br />
al vencimiento de la cuota correspondiente, podrán utilizarse<br />
como crédito contra el ITAN únicamente respecto de la cuota<br />
que venza inmediatamente después de realizado el pago a cuenta,<br />
monto que no incluirá los intereses moratorios previstos en el<br />
Código Tributario por pago extemporáneo.<br />
Realizada la opción, no podrá utilizarse el monto acreditado<br />
como ITAN contra los pagos a cuenta de los meses siguientes,<br />
Empero, los pagos a cuenta del IR acreditados contra el ITAN<br />
constituirán créditos sin derecho a devolución contra el IR del ejercicio<br />
gravable. Cabe precisar que conforme al artículo 15° del<br />
Reglamento, en caso que dicho monto sea mayor que el IR del<br />
ejercicio, la diferencia hasta el monto del ITAN será deducida como<br />
gasto para efecto del IR del ejercicio.<br />
El monto de los pagos a cuenta del IR que no se acrediten<br />
contra las cuotas del ITAN, mantienen su carácter de crédito con<br />
derecho a devolución.<br />
VII. APLICACIÓN A EMPRESAS CON<br />
ESTABILIDAD TRIBUTARIA<br />
La aplicación del ITAN a empresas que gocen de estabilidad<br />
tributaria dependerá del régimen bajo el que se hubiera otorgado<br />
dicha estabilidad. Así:<br />
– Se aplicará el ITAN cuando se trate de convenios de estabilidad<br />
jurídica suscrita al amparo del Dec. Leg. Nº 662 y 757<br />
que garantizan el régimen del IR.<br />
– No se aplicará el ITAN cuando se trate de convenios de estabilidad<br />
suscritos al amparo de la Ley General de Minería, pues<br />
conforme al contrato que se garantiza el régimen impositivo<br />
vigente a la fecha de aprobado el programa de inversión no<br />
pueda ser modificado, no siendo de aplicación ningún tributo<br />
que se cree con posterioridad.<br />
–––––<br />
(16) Dicho monto debe ser ajustado en función de la variación del IPM, siempre que<br />
exista obligación de realizar el ajuste, ocurrida entre el mes en que se efectúa el<br />
pago y el mes del cierre del balance.<br />
(17) En aplicación de la Norma XII del Título Preliminar del Código Tributario se<br />
entendería días hábiles.<br />
(18) El artículo 11° del Reglamento ha indicado que están comprendidos los contribuyentes<br />
cuyos accionistas socios, principal o casa matriz se encuentran obligados<br />
a tributar en el exterior por las rentas generadas por dichos contribuyentes,<br />
lo que deberá indicarse en el Anexo a dicho Reglamento.<br />
1<br />
2<br />
3<br />
4<br />
5<br />
6<br />
7<br />
8<br />
9<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Diciembre<br />
18<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
– No se aplicará el ITAN cuando se trate de convenios suscritos<br />
al amparo de la Ley Orgánica de Hidrocarburos, pues conforme<br />
al contrato se garantiza el régimen impositivo vigente a la<br />
fecha de suscripción del contrato, no siéndole de aplicación<br />
los tributos que se establezcan con posterioridad a dicha fecha,<br />
ni los cambios que se efectúen en el hecho generador de<br />
la obligación tributaria, la cuantía de los tributos, las exoneraciones,<br />
beneficios, incentivos, inafectaciones, etc.<br />
Los contribuyentes señalados en el artículo anterior que adicionalmente<br />
realicen alguna de las siguientes actividades: (i)<br />
Actividades complementarias que generan ingresos, (ii) Actividades<br />
relacionadas y (iii) Otras Actividades, las que según<br />
el artículo 2° del Reglamento de la Garantía de Estabilidad<br />
Tributaria y de las Normas Tributarias de la Ley Nº 26221, no<br />
son alcanzadas por los beneficios y garantías de estabilidad<br />
tributaria que la referida ley concede, estarán obligados a efectuar<br />
la determinación, declaración y pago del ITAN, de acuerdo<br />
a los lineamientos generales establecidos líneas arriba.<br />
Estos contribuyentes presentarán un solo PDT, consolidando el<br />
valor de los activos netos de cada una de las actividades no<br />
alcanzadas por los beneficios y garantías de estabilidad tributaria<br />
que la Ley Orgánica de Hidrocarburos concede.<br />
Asimismo, presentarán un Anexo por cada actividad complementaria<br />
que genera ingresos, actividad relacionada y otras<br />
actividades, en el que discriminarán el valor de los activos<br />
netos, adiciones y deducciones que corresponda a cada uno<br />
de ellos. La tasa del ITAN que corresponda será aplicada sobre<br />
la base imponible consolidada.<br />
El ITAN efectivamente pagado será aplicado como crédito contra<br />
los pagos a cuenta del IR que se determinen por las actividades<br />
generadoras de rentas de tercera categoría no alcanzadas<br />
por los beneficios y garantías de estabilidad tributaria.<br />
COLOFÓN: La Constitucionalidad del ITAN<br />
Los contribuyentes plantearon en su momento procesos de<br />
amparo y de inconstitucionalidad contra el IMR, IEAN y AAIR,<br />
que mantuvieron el mismo diseño normativo, alegando la violación<br />
de los principios de capacidad contributiva y no confiscatoriedad.<br />
Es de esperar que ocurra lo mismo con el ITAN.<br />
Por eso, cabe señalar que el Tribunal Constitucional ha señalado<br />
categóricamente que todo tributo debe basarse en la capacidad<br />
contributiva que es la aptitud del contribuyente para ser sujeto<br />
pasivo de obligaciones tributarias que viene establecida por la<br />
presencia de hechos reveladores de riqueza (capacidad económica),<br />
que son sometidos a la valorización del legislador a partir de<br />
su conciliación con los fines de naturaleza política, social y económica,<br />
son elevados al rango de categoría imponible.<br />
Respecto al Impuesto a la Renta, y por ende a los pagos a<br />
cuenta de dicho impuesto, para el Tribunal Constitucional, el legislador<br />
sólo podrá tomar como índice de capacidad contributiva la<br />
renta generada por el sujeto pasivo del tributo o aquella que podrá<br />
ser generada. En el IMR y el AAIR, entre otros como se señala<br />
en la sentencia recaída en el Exp. Nº 033-2004-AI/TC, lo inconstitucional<br />
radicaba en que en el seno de una ley destinada a gravar<br />
renta, se terminase gravando la fuente productora de la renta<br />
(la incongruencia entre el medio –IMR o AAIR- con los fines que se<br />
perseguía –gravar renta- es lo que se considera inconstitucional)<br />
(Exp. 033-2004-AI/TC).<br />
A diferencia de ello, y atendiendo al nomen juris del tributo, el<br />
propio Tribunal Constitucional ha señalado que en impuestos patrimoniales<br />
como el IEAN, la propiedad o los activos netos es una<br />
manifestación de capacidad contributiva (Exp. 2727-2002-AA/<br />
TC, 1907-2003-AA/TC). En este esquema, el Tribunal Constitucional<br />
actuaría señalando que el ITAN, conforme a su nombre,<br />
constituiría un impuesto patrimonial autónomo y por ende su diseño<br />
no violentaría el principio de capacidad contributiva.<br />
En ese sentido, el Tribunal Constitucional refiriéndose al Principio<br />
de No Confiscatoriedad (19) , ha señalado que en general se<br />
transgrede este principio cada vez que un tributo excede el límite<br />
que razonablemente puede admitirse como justificado en un régimen<br />
en el que se ha garantizado constitucionalmente el derecho<br />
subjetivo a la propiedad (Ver sentencias recaídas en el Exp. Nº<br />
2727-2002-AA/TC y Exp Nº 041-2004-AI/TC).<br />
En el caso de los impuestos al patrimonio ha señalado que no<br />
hay confiscatoriedad cuando los cobros no signifiquen para el<br />
contribuyente la expropiación total o de una parte significativa<br />
de los bienes (Exp. Nº 2727-2002-AA/TC - IEAN). En esa línea<br />
de pensamiento, en principio, parecería que el ITAN no representaría<br />
un supuesto de confiscatoriedad dadas las ventajas de<br />
su diseño que incluye la posibilidad de solicitar después de un<br />
lapso de tiempo la devolución del tributo pagado.<br />
Esto último es justamente lo que ha llevado a que se sostenga<br />
con mucha inteligencia que el ITAN en términos prácticos vendría<br />
a ser un anticipo del IR (20) , especialmente si se toma en cuenta<br />
que la diferencia entre el ITAN y el IEAN es que este último<br />
considera un crédito utilizable contra el IR sin derecho a posterior<br />
devolución. En ese sentido, el ITAN no cumpliría con un elemento<br />
básico de un impuesto patrimonial que es que no se genera<br />
el derecho a la devolución del monto pagado, salvo que sea<br />
indebido.<br />
Por ello, en este esquema, el ITAN devendría en inconstitucional<br />
por violentar el principio de capacidad contributiva señalado<br />
y, en muchos casos, por atentar contra la intangibilidad del capital<br />
que ocurriría cuando se absorbe parte sustancial de la renta o<br />
si se afecta la fuente productora de renta en cualquier quantum<br />
(Exp. Nº 548-2001-AA/TC - IMR).<br />
A la luz de la doctrina del Tribunal Constitucional, esta última<br />
argumentación no tendría cabida, salvo que nuestro supremo<br />
intérprete constitucional se anime analizar la naturaleza del<br />
ITAN, lo que de verdad significaría un nuevo paso en el proceso<br />
de vigencia del Estado Constitucional de Derecho que venimos<br />
afianzando.<br />
–––––<br />
(19) Respecto del que ha señalado que tiene la estructura de lo que se denomina<br />
“concepto jurídico indeterminado”, es decir su contenido constitucional protegido<br />
debe ser precisado por el propio Tribunal Constitucional (ver Exp. Nº 2727-<br />
2002-AA/TC).<br />
(20) Ver los comentarios de RUIZ SECADA, Guillermo, “Efectos confiscatorios del<br />
ITAN”. EN: Diario Gestión, 31 de marzo de 2005, pág. VII.<br />
ABRIL 2005 19
INFORME TRIBUTARIO<br />
Arbitrios Municipales:<br />
Efectos de la sentencia<br />
del Tribunal Constitucional<br />
A propósito de los arbitrios municipales de la<br />
Municipalidad Distrital de Santiago de Surco<br />
(Primera Parte)<br />
Julio A. Fernández Cartagena (*)<br />
Recientemente el Tribunal Constitucional, mediante sentencia<br />
del 11 de noviembre de 2004, declaró fundada la<br />
acción de inconstitucionalidad interpuesta por el Defensor<br />
del Pueblo en contra de once Ordenanzas emitidas por la<br />
Municipalidad Distrital de Santiago de Surco, referidas al<br />
régimen de los arbitrios municipales de serenazgo, limpieza<br />
pública y de parques y jardines públicos, correspondiente<br />
a los ejercicios 1996 a 2004. En consecuencia, el Tribunal<br />
Constitucional declaró inconstitucionales las referidas Ordenanzas,<br />
expulsándolas del ordenamiento jurídico.<br />
Adicionalmente en esta sentencia el Tribunal Constitucional:<br />
(i) estableció una serie de criterios, de carácter enunciativo<br />
mas no limitativo, para la correcta distribución del<br />
costo que demanda la prestación de los servicios que constituyen<br />
el supuesto de hecho de estos arbitrios municipales,<br />
(ii) declaró que no cabía la devolución o compensación de<br />
los tributos pagados en aplicación de las Ordenanzas declaradas<br />
inconstitucionales; y, (iii) declaró que tampoco procedía<br />
la cobranza coactiva de los tributos no pagados a la<br />
fecha de la emisión de la sentencia, referidos a las Ordenanzas<br />
declaradas inconstitucionales.<br />
En el presente comentario nos limitaremos a estos dos<br />
últimos alcances derivados de la referida sentencia del Tribunal<br />
Constitucional.<br />
I. EL CONTROL CONCENTRADO Y EL<br />
CONTROL DIFUSO<br />
Según la doctrina jurídica existen dos clases de control<br />
de la constitucionalidad de las normas: el control político y<br />
el control jurisdiccional. A su vez este último se divide en el<br />
control difuso o modelo americano y el control concentrado<br />
o modelo europeo. A efectos del presente artículo nos interesa<br />
el estudio del control jurisdiccional, de relevancia para<br />
el análisis de la sentencia del Tribunal Constitucional.<br />
El control jurisdiccional concentrado de la constitucionalidad<br />
de las normas usualmente se encomienda a organismos<br />
jurisdiccionales especializados denominados Tribunal<br />
Constitucional, Corte Federal Constitucional, Tribunal de<br />
Garantías Constitucionales, etc. Este control en nuestro país<br />
se ejerce por el Tribunal Constitucional peruano, a través de<br />
un procedimiento de impugnación directa y los efectos de<br />
la declaración de inconstitucionalidad de la ley son de carácter<br />
general o erga omnes. Es decir, corresponde al Tribunal<br />
Constitucional el examen en abstracto de la ley considerada<br />
inconstitucional, sin la posibilidad de entrar a analizar<br />
ningún caso en concreto.<br />
Por el contrario, el sistema de control difuso concede a<br />
los jueces, pertenecientes al Poder Judicial, la potestad y la<br />
obligación de aplicar la Constitución por encima de las leyes<br />
y demás normas que se contrapongan a ella. Así, los<br />
jueces se encuentran facultados para inaplicar aquellas<br />
normas que juzguen contrarias a la Constitución, siempre<br />
que ello sea relevante para resolver la controversia que ha<br />
sido sometida a su conocimiento. En este sistema los jueces<br />
no anulan la ley, sólo inaplican la disposición legal para el<br />
caso concreto que están juzgando, de manera que los efectos<br />
de su declaración se encuentran limitados. Dicha facultad<br />
es exclusiva e inherente a todos los órganos del Poder<br />
Judicial.<br />
–––––<br />
(*) Profesor Ordinario de Derecho Tributario de la Facultad de Derecho y Ciencia Política<br />
de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.<br />
20<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
Existe incompatibilidad entre el control concentrado que<br />
ejerce el Tribunal Constitucional y el control difuso a cargo<br />
de los jueces. Es decir, el Tribunal Constitucional no puede<br />
ejercer el control difuso cuando conoce de una acción de<br />
inconstitucionalidad.<br />
“Como quiera que la Constitución otorga de modo exclusivo<br />
y excluyente al Tribunal Constitucional la potestad<br />
del control directo de la constitucionalidad, es necesario<br />
definir los alcances y límites del mismo. Este control aparece<br />
evidente en el denominado "Control Concentrado" o<br />
"Control Ad-Hoc", esto es, de índole abstracto –y por tanto<br />
incompatible en ese punto con el "Control Difuso" o "Judical<br />
Review"– en donde corresponde al Tribunal Constitucional<br />
el examen abstracto (esto es, sin referencia a un caso<br />
concreto alguno en donde esté en disputa derecho subjetivo<br />
alguno) de la ley dubitada y en donde el referente constitucional<br />
previamente definido por la vía de la autorizada interpretación<br />
constitucional, va a ser el imperativo categórico<br />
que determinará, en análisis de subsunción, si la norma<br />
legal dubitada es o no incompatible con la Constitución” (1) .<br />
Asimismo, “Si lo anterior es así, cabe concluir que no se<br />
debe, ni se puede, esperar que el Tribunal Constitucional<br />
ejerza válidamente la atribución de la "Judicial Review" (control<br />
difuso) cuando conoce de una acción de inconstitucionalidad<br />
de las leyes, por ser ésta abstracta, por ser aquélla<br />
perteneciente a la competencia exclusiva y excluyente del<br />
Poder Judicial conforme a la inequívoca acepción de la segunda<br />
parte del artículo 138° de la Carta constitucional,<br />
sistemáticamente situado dentro del Poder Judicial (lo que<br />
la Constitución reserva expresamente para un órgano, lo<br />
veda implícitamente para otro)” (2) .<br />
El numeral 2 de la parte resolutiva de la sentencia del Tribunal<br />
Constitucional que ahora comentamos dispone que “la presente<br />
sentencia surte efectos a partir del día siguiente de su publicación<br />
y, por consiguiente, no habilita la devolución o compensación<br />
de pagos efectuados a consecuencia de las Ordenanzas<br />
declaradas inconstitucionales, quedando a salvo aquellas<br />
solicitudes por pagos indebidos o en exceso originados con<br />
motivos distintos a la declaratoria de inconstitucionalidad”.<br />
No resulta del todo claro qué es lo que ha querido decir<br />
el Tribunal Constitucional cuando declaró que no procede<br />
la devolución o compensación de los arbitrios pagados en<br />
aplicación de las Ordenanzas declaradas inconstitucionales<br />
por el propio Tribunal Constitucional.<br />
Si aplicamos correctamente las nociones de control<br />
difuso y de control concentrado que hemos glosado en<br />
los párrafos anteriores, es evidente que el pronunciamiento<br />
del Tribunal Constitucional en ningún caso debería<br />
producir efectos en relación con los procedimientos<br />
administrativos o los procesos judiciales en trámite, en<br />
los cuales, precisamente, se está discutiendo la validez<br />
constitucional de las Ordenanzas objeto del pronunciamiento<br />
del Tribunal Constitucional que estamos analizando.<br />
Es decir, a través del ejercicio del control concentrado<br />
que ha producido la declaratoria de inconstitucionalidad<br />
de las Ordenanzas expedidas por la Municipalidad<br />
Distrital de Santiago de Surco, el Tribunal Constitucional<br />
no puede pretender ejercer un control difuso para<br />
resolver controversias en concreto.<br />
Éste es precisamente el caso de los contribuyentes que<br />
pagaron los arbitrios declarados inconstitucionales a fin de<br />
no ser objeto de procedimientos de cobranza coactiva y,<br />
sin perjuicio de ello, acudieron a procedimientos administrativos<br />
contencioso <strong>tributario</strong>s como la reclamación ante el<br />
propio órgano administrador del tributo o la apelación ante<br />
el Tribunal Fiscal, o a procesos judiciales como la acción<br />
contencioso administrativa o a las acciones de amparo contra<br />
la respectiva Resolución del Tribunal Fiscal, para cuestionar<br />
la validez constitucional de dichos tributos, solicitando además<br />
la devolución de los montos pagados.<br />
No es posible entender que el Tribunal Constitucional ha<br />
declarado que esos procedimientos administrativos y esos<br />
procesos judiciales culminarán con una sentencia judicial<br />
estimatoria pero que no originará ningún beneficio al contribuyente<br />
porque el Tribunal Constitucional ha declarado<br />
que en esos casos no cabe la devolución o compensación<br />
de los pagos efectuados. Si se le quiere otorgar estos efectos<br />
a la sentencia del Tribunal Constitucional, éste se estaría<br />
arrogando el ejercicio del denominado control difuso en un<br />
supuesto para el cual no está legitimado y, además, lo que<br />
es más grave, se estaría avocando a resolver causas pendientes<br />
de ser resueltas por los órganos a quienes constitucionalmente<br />
corresponde. Es decir, su sentencia surtiría efectos<br />
para casos en concreto, para procedimientos administrativos<br />
y procesos judiciales en trámite.<br />
De esta manera, el Tribunal Constitucional estaría interfiriendo<br />
en la tarea de los órganos administrativos y jurisdiccionales<br />
pues les recortaría la facultad de decidir la procedencia<br />
o improcedencia de las solicitudes de devolución<br />
o compensación en los procedimientos y procesos que se<br />
iniciaron antes de la declaratoria de inconstitucionalidad.<br />
En concreto, de interpretarse que este fallo del Tribunal<br />
Constitucional es aplicable a los procedimientos administrativos<br />
y a los procesos judiciales en trámite, de manera<br />
que impide que en dichos procedimientos y procesos se<br />
pueda obtener la devolución o compensación de lo pagado,<br />
se va en contra de lo dispuesto por el artículo 139° de<br />
la Constitución, el derecho constitucional a la igualdad y el<br />
principio de seguridad jurídica, reconocido este último por<br />
la Constitución, según expresamente lo ha señalado el Tribunal<br />
Constitucional, como a continuación exponemos.<br />
II. LA ADMINISTRACIÓN DE JUSTICIA<br />
En efecto, esta interpretación del fallo del Tribunal Constitucional<br />
contraviene lo dispuesto por el segundo párrafo<br />
del artículo 139° de la Constitución el cual señala que “Ninguna<br />
autoridad puede avocarse a causas pendientes ante<br />
el órgano jurisdiccional ni interferir en el ejercicio de sus<br />
funciones. Tampoco puede (...) cortar procedimientos en<br />
––––––<br />
(1) QUIROGA, Aníbal. "Una aproximación al Derecho Constitucional Tributario", EN:<br />
Cuadernos Tributarios, Asociación Fiscal Internacional (IFA) Grupo Peruano, Nº 25,<br />
Lima, 2000, págs. 75 y 76.<br />
(2) QUIROGA, Aníbal. Op. cit., pág. 84.<br />
ABRIL 2005 21
INFORME TRIBUTARIO<br />
trámite, ni modificar sentencias ni retardar su ejecución”.<br />
La Constitución establece que, una vez presentada una<br />
demanda ante el Poder Judicial, ningún órgano del Estado<br />
puede intervenir en dicho asunto hasta la sentencia definitiva.<br />
Es decir, está prohibido que se pretenda emitir una norma<br />
o una sentencia (como la del Tribunal Constitucional)<br />
dirigida a aplicarse al caso sub litis.<br />
La consecuencia de la interpretación que se le quiere<br />
dar a la sentencia del Tribunal Constitucional que comentamos,<br />
es que el Juez se encontrará obligado a rechazar las<br />
demandas puestas en su conocimiento en el extremo referido<br />
a la devolución o compensación de los tributos pagados.<br />
De esta manera se está recortando la facultad de los<br />
jueces de decidir sobre la procedencia o improcedencia de<br />
las solicitudes de devolución o compensación ante él presentadas<br />
antes de la declaratoria de inconstitucionalidad.<br />
Con lo antes dicho no pretendemos afirmar que el Tribunal<br />
Constitucional no posea la facultad de declarar la inconstitucionalidad<br />
de las Ordenanzas con efectos ex nunc y<br />
no ex tunc. En el presente caso, el Tribunal ha dicho que la<br />
declaratoria de inconstitucionalidad surte efectos para adelante<br />
(ex nunc). Con ello hubiese sido suficiente para impedir<br />
la posibilidad de que los contribuyentes que pagaron el<br />
tributo pudieran solicitar la devolución o compensación. Sin<br />
embargo una cosa es declarar que los efectos de la declaratoria<br />
de inconstitucionalidad serán para adelante y otra<br />
muy diferente es pretender que los efectos de la sentencia<br />
de inconstitucionalidad afectarán también a procedimientos<br />
administrativos o procesos judiciales en trámite. En este<br />
último caso se está atentando contra un principio y un derecho<br />
de la administración de justicia, conforme lo señala claramente<br />
la Constitución.<br />
Por otro lado es bueno señalar que este mismo principio<br />
de la administración de justicia es también aplicable en los<br />
procedimientos administrativos en trámite, en acatamiento<br />
de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, que lo ha<br />
reconocido expresamente.<br />
Así, en el caso de la empresa de Transportes Andrés<br />
Avelino Cáceres contra la Municipalidad Provincial de Huánuco,<br />
el Tribunal Constitucional sostuvo en el fundamento<br />
cuarto de la sentencia que ”este Colegiado considera oportuno<br />
precisar que el Debido Proceso Administrativo, supone<br />
en toda circunstancia el respeto por parte de la administración<br />
pública de todos aquellos principios y derechos normalmente<br />
invocados en el ámbito de la jurisdicción común<br />
o especializada y a los que se refiere el artículo 139° de la<br />
Constitución del Estado (verbigracia; jurisdicción predeterminada<br />
por la ley, derecho de defensa, pluralidad de instancia,<br />
cosa juzgada, etc.). Tales directrices o atributos en<br />
el ámbito administrativo general normalmente se encuentran<br />
reconocidos por conducto de la ley a través de los<br />
diversos procedimientos de defensa o reconocimiento de<br />
derechos y situaciones jurídicas, por lo que su transgresión<br />
impone como correlato su defensa constitucional por conducto<br />
de acciones constitucionales como la presente” (3) .<br />
III. PRINCIPIO DE IGUALDAD<br />
El numeral 2 del artículo 2° de la Constitución señala lo<br />
siguiente: “toda persona tiene derecho a la igualdad ante<br />
la ley, sin discriminación alguna por razón de sexo, raza,<br />
religión, opinión o idioma”. Es decir, todas las personas<br />
tienen derecho a igual protección de la ley sin discriminación.<br />
No obstante, no existe discriminación cuando hay una<br />
distinción de tratamiento por parte de la ley, siempre que<br />
ésta no conduzca a situaciones contrarias a la justicia, a la<br />
razón, a la naturaleza de las cosas o persiga fines arbitrarios<br />
o caprichosos.<br />
El Tribunal Constitucional dispuso que su sentencia “(…)<br />
no habilita la devolución o compensación de los pagos efectuados<br />
a consecuencia de las Ordenanzas declaradas inconstitucionales,<br />
quedando a salvo aquellas solicitudes de<br />
pagos indebidos o en exceso originadas en motivos distintos<br />
a la declaración de inconstitucionalidad”. Adicionalmente<br />
declaró que “(…)los términos de esta sentencia no habilitan<br />
la continuación de procedimientos de cobranza coactiva<br />
en trámite, ni el inicio de éstos o cualquier otro tipo de<br />
cobranza relacionada con las Ordenanzas declaradas inconstitucionales”<br />
(numeral 3 de la parte resolutiva de la<br />
sentencia del Tribunal Constitucional).<br />
De lo anterior se desprende que el Tribunal Constitucional<br />
ha prohibido la devolución o compensación de los montos<br />
pagados, perjudicando a los contribuyentes que efectuaron<br />
el pago del tributo a pesar de su inconstitucionalidad. Esta<br />
parte de la sentencia afecta el principio de igualdad reconocido<br />
constitucionalmente porque está efectuando una diferencia<br />
de trato basada en circunstancias que no son objetivas<br />
ni razonables. Más justo hubiese sido otorgar efectos<br />
para el futuro a la sentencia sin ningún tipo de distinción y<br />
disponer así que los contribuyentes que no pagaron el tributo<br />
en los años en que éste estuvo vigente, se encuentran<br />
obligados a abonarlo.<br />
Sin embargo, algunos opinan que esta prohibición se<br />
aplica inclusive a aquellos contribuyentes que se cuidaron<br />
de interponer los recursos que el Ordenamiento Jurídico les<br />
otorgaba para cuestionar dicha validez constitucional. Para<br />
los que no pagaron el Tribunal expresó que “la decisión de<br />
no otorgar retroactividad a los efectos de esta sentencia no<br />
impide que, con justa razón, se determine dejar sin efecto<br />
cualquier cobranza en trámite, así como impedir el inicio<br />
de cualquier procedimiento cuya finalidad sea la de ejecutar<br />
el cobro de deudas originadas en las normas declaradas<br />
inconstitucionales. Con ello, se impide la aplicación de<br />
normas inconstitucionales a hechos pasados que no hayan<br />
quedado agotados” (el énfasis es agregado).<br />
El artículo 204° de la Constitución Política establece lo<br />
siguiente: “La sentencia del Tribunal que declara la inconstitucionalidad<br />
de una norma se publica en el diario oficial.<br />
Al día siguiente de su publicación, dicha norma queda sin<br />
efecto (…) No tiene efectos retroactivos la sentencia del Tri-<br />
–––––<br />
(3) Exp. Nº 026-1997-AA/TC. Sentencia publicada en el diario oficial El Peruano el 16<br />
de octubre de 1998.<br />
22<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO<br />
bunal que declara la inconstitucionalidad, en todo o parte,<br />
de una norma legal”.<br />
Por su lado, el artículo 81° del Código Procesal Constitucional<br />
dispone claramente que “Las sentencias fundadas<br />
recaídas en el proceso de inconstitucionalidad dejan sin efecto<br />
las normas sobre las cuales se pronuncian. Tienen alcances<br />
generales y carecen de efectos retroactivos (…) Cuando<br />
se declare la inconstitucionalidad de normas tributarias por<br />
violación de artículo 74° de la Constitución, el Tribunal debe<br />
determinar de manera expresa en la sentencia los efectos<br />
de su decisión en el tiempo. Asimismo resuelve lo pertinente<br />
respecto a las situaciones jurídicas producidas mientras<br />
estuvo en vigencia” (el énfasis es agregado).<br />
En este orden de ideas, es verdad que el Tribunal Constitucional<br />
se encuentra plenamente facultado para declarar<br />
la inconstitucionalidad de las Ordenanzas con efectos ex<br />
nunc y al mismo tiempo ordenar la suspensión de las cobranzas<br />
coactivas relacionadas con las obligaciones tributarias<br />
creadas en virtud de dichas ordenanzas, aunque ello<br />
resulte ilógico como lo demostraremos enseguida.<br />
En efecto, en el caso materia de análisis, el Tribunal<br />
Constitucional ha otorgado a su sentencia efectos a futuro,<br />
sin embargo también se ha pronunciado sobre las situaciones<br />
jurídicas ocurridas mientras los tributos inconstitucionales<br />
se encontraban vigentes. De esta manera, ha ordenado<br />
que la declaración de inconstitucionalidad no generará la<br />
devolución o compensación, reconociendo con ello que los<br />
pagos efectuados como consecuencia de las obligaciones<br />
tributarias originadas mientras la norma inconstitucional<br />
estuvo vigente, son absolutamente válidos. Por el contrario,<br />
al suspender el inicio o continuación de las cobranzas coactivas<br />
de esas mismas obligaciones tributarias ya generadas,<br />
el Tribunal Constitucional reconoce que el tributo declarado<br />
inconstitucional nunca generó efecto alguno, lo cual<br />
no parece del todo coherente.<br />
Como se puede apreciar, estos dos criterios no guardan<br />
coherencia lógica. Sin embargo, el Tribunal Constitucional se<br />
encuentra facultado para utilizarlos al momento de resolver<br />
las situaciones jurídicas producidas mientras la norma estuvo<br />
en vigencia, en virtud de las facultades a él otorgadas por la<br />
Constitución y el Código Procesal Constitucional.<br />
No obstante, estas facultades no habilitan al Tribunal<br />
Constitucional para intervenir en procedimientos administrativos<br />
o procesos judiciales en trámite. Por lo tanto, la sentencia<br />
del Tribunal Constitucional, en la parte que prohíbe<br />
la devolución o compensación de los tributos ya pagados,<br />
bajo ninguna circunstancia puede afectar a los procesos o<br />
procedimientos que cuestionan la inconstitucionalidad de<br />
cualquier Ordenanza, incluyendo las emitidas por la Municipalidad<br />
Distrital de Santiago de Surco.<br />
IV. PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA<br />
El principio de seguridad jurídica, en tanto ha sido reconocido<br />
por el Tribunal Constitucional como un principio implícito<br />
en nuestra Constitución (4) , significa el derecho seguro,<br />
cuyo objeto es el respeto a la propia normatividad. Fundamentalmente<br />
consiste en el cumplimiento del derecho por<br />
sus destinatarios y especialmente por los órganos encargados<br />
de su aplicación.<br />
Sobre la seguridad jurídica, Casás señala que los principios<br />
que “expresan , delimitan y dan sentido a la aparición<br />
de la seguridad jurídica en el marco constitucional,<br />
son: a) la supresión de la incertidumbre y de la sorpresa del<br />
obrar estatal; b) la certeza del derecho; c) el consentimiento<br />
de la formación de la ley; d) la representatividad de los<br />
gobernantes; e) la lealtad del Estado que se expresa en el<br />
estándar anglosajón del debido proceso legal; f) la previsibilidad<br />
del derecho y de las consecuencias jurídicas que se<br />
derivan del obrar de los particulares; g) la protección de la<br />
confianza; y, h) la interdicción de la arbitrariedad ” (5) .<br />
El Tribunal Constitucional peruano ha declarado la inconstitucionalidad<br />
de una norma cuando ésta transgrede o<br />
contraviene el principio de seguridad jurídica y además ha<br />
señalado lo siguiente: “Así pues, como se ha dicho, la seguridad<br />
jurídica es un principio que transita todo el ordenamiento,<br />
incluyendo, desde luego, a la Norma Fundamental<br />
que lo preside. Su reconocimiento es implícito en nuestra<br />
Constitución, aunque se concretiza con meridiana claridad<br />
a través de distintas disposiciones constitucionales” (6) .<br />
Si se pretendiese aplicar el criterio de la no devolución<br />
de los tributos ya pagados a los procedimientos administrativos<br />
y procesos judiciales en trámite, se violentaría<br />
de manera directa el principio constitucional de<br />
seguridad jurídica puesto que se estarían variando abruptamente<br />
las reglas de juego que existieron en el momento<br />
en que los contribuyentes interpusieron sus recursos y<br />
demandas cuestionando la validez constitucional de los<br />
tributos que, a pesar de dicha inconstitucionalidad, cumplieron<br />
con pagar.<br />
–––––<br />
(4) En efecto, en la sentencia dictada a propósito de la acción de inconstitucionalidad<br />
promovida contra la Ley que regula la Explotación de Casinos y Máquinas<br />
Tragamonedas (Expediente Nº 009-2001-AI/TC), el Tribunal Constitucional reconoció<br />
que el principio de seguridad jurídica constituye un principio implícito en nuestra Constitución<br />
(5) CASÁS, José Osvaldo. Los mecanismos de resolución de las controversias, AD-HOC,<br />
Buenos Aires, 2003, pág. 292.<br />
(6) Sentencia del Tribunal Constitucional del 30 de abril de 2003 (Exp. Nº 016-2002-AI/<br />
TC), emitida como consecuencia de la acción de inconstitucionalidad interpuesta por<br />
el Colegio de Notarios de Junín contra el segundo párrafo del artículo 7° de la Ley Nº<br />
27755.<br />
ABRIL 2005 23
INFORME TRIBUTARIO MUNICIPAL<br />
El Impuesto a las<br />
Embarcaciones de Recreo<br />
Aspectos a considerar en el año 2005<br />
INTRODUCCIÓN<br />
El Impuesto a las Embarcaciones de Recreo (IER) es un tributo<br />
nacional creado a favor de las Municipalidades que grava al propietario<br />
o poseedor de las denominadas embarcaciones de recreo<br />
y bienes similares.<br />
El Capítulo IV del Título IV de la Ley de Tributación Municipal, que<br />
fue aprobada por Dec. Leg. Nº 776 y cuyo TUO fue aprobado por D.<br />
S. Nº 156-2004-EF (LTM), regula este tributo cuyo rendimiento está<br />
destinado al Fondo de Compensación Municipal - FONCOMÚN (1) .<br />
Respecto a sus normas reglamentarias, el D. S. Nº 035-2005-<br />
EF, publicado el 16 de marzo de 2005, ha señalado que serán<br />
aplicables las disposiciones contenidas en el D. S. Nº 001-96-EF (2)<br />
(el Reglamento), en lo que resulten aplicables.<br />
En ese sentido, la intención de adecuar el Reglamento ante las<br />
modificaciones operadas a la LTM por el Dec. Leg. Nº 952, con la<br />
frase ambigua “en lo que resulten aplicables” podría generar problemas<br />
de interpretación. Efectivamente, si se interpreta en el sentido<br />
de que toda mención, en el D.S. Nº 001-96-EF, a “Capitanía<br />
de Puerto” debe entender como “SUNAT”, no generaría mayores<br />
inconvenientes salvo pequeñas confusiones ya que dicha norma<br />
fue redactada pensando en el primer sujeto.<br />
Empero, si entendemos que las disposiciones reglamentarias<br />
aplicables son aquéllas donde no se nombre a la “Capitanía de<br />
Puerto”, concluiríamos que la reglamentación estaría seriamente<br />
inconclusa, al extremo de afectar la aplicación inmediata del impuesto,<br />
más aún teniendo en cuenta que el D. S. Nº 035-2005-EF<br />
no ha delegado a la SUNAT para que dicte las disposiciones complementarias<br />
y/o necesarias, como suele acostumbrarse para cubrir<br />
algún vacío normativo.<br />
A pesar de que la segunda interpretación es muy forzada y<br />
alejada del sentido de la modificación, creemos que para determinar<br />
las normas reglamentarias del IER lo mejor hubiera sido<br />
que se señale cuáles son las normas aplicables del D.S. Nº 001-<br />
96-EF y/o ordenarlas en un nuevo texto normativo, como ya lo<br />
propuso el MEF hace algunos meses (3) .<br />
I. ÁMBITO DE APLICACIÓN<br />
El IER grava la titularidad del derecho real de propiedad o<br />
posesión, indistintamente, de las embarcaciones de recreo, y similares<br />
(4) , obligadas a registrarse en las capitanías de Puerto que se<br />
determine por Decreto Supremo.<br />
Conforme al Reglamento, se entiende por embarcaciones de<br />
recreo a todo tipo de embarcación que tiene propulsión a motor<br />
y/o vela, incluida la moto náutica, debidamente registrada mediante<br />
el certificado de Matrícula o Pasavante correspondiente a<br />
«embarcaciones deportivas y de recreo», de acuerdo a lo establecido<br />
en el Reglamento de Capitanías y de las Actividades Maríti-<br />
mas, Fluviales y Lacustres.<br />
Asimismo, se prescribe que una embarcación de recreo se<br />
encuentra dentro del campo de aplicación del Impuesto aún cuando<br />
al 1 de enero del año al que corresponde la obligación no se<br />
encuentre en el país, siempre que su permanencia en el mismo<br />
haya sido igual o superior a siete meses consecutivos o alternos en<br />
el año inmediato anterior al que corresponda el IER (5) .<br />
Se encuentran fuera del campo de aplicación del IER las embarcaciones<br />
de recreo de personas jurídicas, que no formen parte<br />
de su activo fijo (6) .<br />
Por su parte, el Reglamento precisa que tampoco se consideran<br />
embarcaciones de recreo, a aquellas cuya propulsión es únicamente<br />
a remo o a pedal.<br />
II. SUJETOS DEL IMPUESTO<br />
1. Sujeto pasivo<br />
Son sujetos pasivos del IER las personas naturales o jurídicas<br />
poseedoras o propietarias (7) de las embarcaciones de recreo, afectas<br />
al 1 de enero del año. El carácter de sujeto obligado al pago<br />
de este tributo se atribuirá con arreglo a la situación jurídica configurada<br />
al 1 de enero del año al que corresponda la obligación de<br />
tributar.<br />
Este impuesto al ser de periodicidad anual, cuando se efectúe<br />
cualquier transferencia durante el transcurso del año, el adquirente<br />
–––––<br />
(1) Su recaudación ha sido menos que ínfima en comparación con el Impuesto al Rodaje<br />
y sobre todo al Impuesto de Promoción Municipal, que son los tributos cuyo rendimiento<br />
están destinados al FONCOMÚN, conforme contempla el artículo 86° de la LTM.<br />
(2) El D. S. Nº 001-96-EF fue publicado cuando el IER era fiscalizado y recaudado por la<br />
Capitanía de Puerto en donde se encontrara inscrita la embarcación de recreo.<br />
(3) El mismo que puede leerse aún en la página web del Ministerio de Economía y Finanzas:<br />
www.mef.gob.pe.<br />
(4) Con la finalidad de incluir a todo el universo de bienes que se encontrarían afectos al<br />
IER, el Dec. Leg. N° 952 incluyó el concepto de “similares” en su campo de aplicación.<br />
(5) Nótese lo inapropiado de gravar al poseedor de una embarcación de recreo que la<br />
mantuvo durante 7 meses el año 2004 y que, ahora, aun encontrándose en el extranjero<br />
debe tributar por el IER correspondiente al año 2005.<br />
(6) Puede leerse una disposición similar para el Impuesto al Patrimonio Vehicular, que ha<br />
merecido el pronunciamiento del Tribunal Fiscal en las Resoluciones N° 37-4-99 y<br />
1577-1-2002. La intención de la norma sería no gravar a las embarcaciones de recreo<br />
que estén destinadas a la venta, sin embargo debe notarse la facilidad con que<br />
podrían permitirse prácticas elusivas.<br />
(7) Condición al primero de enero de cada año, ya que el IER es un tributo de periodicidad<br />
anual. Propietario es aquella persona que ostenta la titularidad del derecho real de “propiedad”,<br />
que conforme al artículo 923° del Código Civil es el “poder jurídico que permite usar,<br />
disponer y reivindicar un bien”. Posesión, es otro derecho real que, conforme al artículo 896°<br />
del mismo Código es el “ejercicio de hecho de uno o más poderes inherentes a la propiedad”.<br />
Debe tenerse presente que se distingue entre el poseedor inmediato, que es el poseedor<br />
temporal en virtud de un título y, el poseedor mediato, que es aquella persona que<br />
ostenta el título transferido. Tal parece que la norma pretende gravar al poseedor mediato<br />
solamente. Es importante saber además que para efectos civiles la propiedad mueble como<br />
la posesión se adquieren con la tradición, es decir, con la entrega del bien a quien debe<br />
recibirlo o a la persona designada por él o por la ley y con las formalidades que ésta<br />
establece.<br />
24<br />
ABRIL 2005
INFORME TRIBUTARIO MUNICIPAL<br />
asumirá la condición de contribuyente a partir del 1 de enero del año<br />
siguiente de producido el hecho.<br />
2. Sujeto Activo<br />
Si bien la LTM señala solamente que la recaudación y fiscalización<br />
por el IER está a cargo de la SUNAT, el D. S. Nº 035-2005-<br />
EF ha precisado que esta entidad es su órgano administrador (8) .<br />
Entonces, es importante tener presente que a partir del 1 de<br />
enero de este año, cuando entró en vigencia el Dec. Leg. Nº 952, se<br />
ha encargado la administración, recaudación y fiscalización del<br />
IER a la SUNAT, al considerarse su mayor capacidad de gestión (9) .<br />
III. NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN<br />
TRIBUTARIA<br />
La obligación tributaria del IER nace el primero de enero de<br />
cada año, por el solo hecho de que un sujeto sea propietario o<br />
poseedor de una embarcación de recreo afecta.<br />
Puede notarse la incertidumbre de afectación que existe por<br />
no haberse tomado en cuenta alguna fecha cierta en la misma<br />
Ley, para efectos de determinar la calidad de sujeto pasivo.<br />
IV. BASE IMPONIBLE<br />
1. Valor "original" o histórico<br />
La base imponible está constituida por el valor de adquisición,<br />
construcción, importación o de ingreso al patrimonio, de la embarcación<br />
afecta, de acuerdo al contrato de compra-venta o al<br />
comprobante de pago o a la declaración para importar, según<br />
corresponda, incluidos los impuestos.<br />
2. Embarcaciones que se construyan por encargo<br />
En este caso, cuando su valor total no se establezca en el comprobante<br />
de pago emitido por la empresa constructora, el valor a<br />
considerar para efecto de la base imponible del Impuesto, será el<br />
que declare el contribuyente ante la SUNAT, incluidos los impuestos.<br />
3. Embarcaciones obtenidas a título gratuito<br />
En este supuesto se considerará valor de ingreso al patrimonio<br />
que le hubiera correspondido al causante o donante al momento<br />
de la transmisión.<br />
4. Embarcaciones adquiridas por remate público o adjudicación<br />
en pago<br />
Se considerará como valor de adquisición el monto pagado<br />
en el remate o el valor de adjudicación, según sea el caso, incluidos<br />
los impuestos que afecte dicha adquisición, a la fecha en la<br />
cual se configure la situación jurídica.<br />
5. Embarcaciones adquiridas en moneda extranjera<br />
El valor será convertido a moneda nacional aplicando el tipo<br />
de cambio promedio venta publicado por la Superintendencia de<br />
Banca y Seguros, correspondiente al último día del mes en que fue<br />
adquirida la embarcación. (Ver cuadro Nº 1)<br />
Cuadro Nº 1<br />
(NUEVOS SOLES DE DÓLAR)<br />
Mes/Año 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004<br />
Enero 2.36 2.65 2.77 3.36 3.49 3.54 3.48 3.48 3.50<br />
Febrero 2.36 2.65 2.81 3.44 3.45 3.52 3.47 3.48 3.47<br />
Marzo 2.36 2.65 2.81 3.34 3.49 3.52 3.45 3.48 3.46<br />
Abril 2.37 2.67 2.83 3.34 3.48 3.59 3.44 3.46 3.48<br />
Mayo 2.42 2.67 2.86 3.34 3.51 3.62 3.46 3.50 3.49<br />
Junio 2.45 2.66 2.93 3.34 3.49 3.51 3.51 3.47 3.47<br />
Julio 2.47 2.66 2.93 3.34 3.48 3.49 3.55 3.47 3.42<br />
Agosto 2.47 2.66 3.02 3.39 3.47 3.48 3.62 3.48 3.36<br />
Setiembre 2.51 2.65 3.04 3.46 3.51 3.48 3.64 3.48 3.34<br />
Octubre 2.58 2.72 3.07 3.49 3.52 3.44 3.60 3.47 3.32<br />
Noviembre 2.59 2.72 3.11 3.49 3.53 3.44 3.51 3.48 3.31<br />
Diciembre 2.60 2.73 3.16 3.51 3.53 3.45 3.52 3.46 3.28<br />
6. Tablas Referenciales<br />
El valor determinado de acuerdo a lo establecido en los numerales<br />
precedentes será comparado con el valor asignado al tipo<br />
de embarcación afecta en la Tabla de Valores Referenciales que<br />
apruebe anualmente el Ministerio de Economía y Finanzas (10) , debiendo<br />
considerar como base imponible para la determinación<br />
del Impuesto, el mayor de ellos (11) .<br />
Puede verse en el Cuadro Nº 2 las Tablas de Valores Referenciales<br />
(12) mencionadas correspondientes a los tres últimos años:<br />
Cuadro Nº 2<br />
Tabla de Valores Referenciales<br />
Norma<br />
Publicación<br />
Período<br />
R.M. N° 103-2003-EF/15<br />
R.M: N° 113-2004-EF/15<br />
R.M. N° 163-2005-EF/15<br />
21.02.2003<br />
13.03.2004<br />
09.04.2005<br />
7. Supuesto en que no se cuente con documentos que acrediten<br />
el valor de la embarcación de recreo<br />
En caso no se cuente con documentos que acrediten el valor de<br />
adquisición, de construcción, de importación o de ingreso al patrimonio<br />
de la embarcación afecta, la base imponible será determinada<br />
tomando en cuenta el valor correspondiente al tipo de<br />
embarcación fijada en la Tabla de Valores Referenciales.<br />
8. Determinación de la base imponible<br />
Para determinar la base imponible debe compararse el valor<br />
que hemos denominado “original” con el valor correspondiente al<br />
tipo de embarcación fijada en la Tabla de Valores Referenciales. De<br />
estos dos montos se toma el mayor valor, que se constituirá como la<br />
base imponible sobre la cual se aplique la tasa del Impuesto.<br />
V. TASA<br />
La tasa es de 5 por ciento sobre el valor “original“ de adquisición,<br />
importación o ingreso al patrimonio, el que en ningún caso<br />
será menor a los valores referenciales que para el año 2005 fueran<br />
aprobados por la R.M. Nº 163-2005-EF/15.<br />
VI. DECLARACION JURADA (13)<br />
2003<br />
2004<br />
2005<br />
1. Declaración anual<br />
Los sujetos del Impuesto deben presentar anualmente, hasta el<br />
último día hábil del mes de marzo de cada año (31 de marzo<br />
para el año 2005), una declaración jurada ante el órgano administrador<br />
del tributo, matriculada la embarcación afecta, en los<br />
–––––<br />
(8) La simplificación de la administración del IER y la capacidad de gestión de la SUNAT<br />
habrían sido las razones para que ésta asuma la condición de ente administrador de<br />
este tributo, con ello se esperaría mejorar el rendimiento de este recurso para el<br />
FONCOMÚN. Pese a dicho planteamiento, debe tenerse presente que actualmente la<br />
SUNAT tiene a su cargo una infinidad de funciones que, con este nuevo, puedan<br />
generar una disminución de su eficiencia.<br />
(9) El artículo 4° del D. S. N° 035-2005-EF ha dispuesto que la Dirección General de<br />
Capitanías y Guardacostas deberá proporcionar a la SUNAT la información que ésta<br />
le solicite para efecto del control y administración del IER, en la forma, plazo y condiciones<br />
que disponga dicha Superintendencia.<br />
(10) El MEF en su proyecto de reglamento de la LTM consideró que dicha tabla debía<br />
aprobarse dentro del primer mes del ejercicio gravable del impuesto, con el fin de<br />
agilizar la comunicación entre la Administración Tributaria y el contribuyente.<br />
(11) La exposición de motivos del proyecto de modificación de la LTM, publicado el 28 de<br />
noviembre de 2003, señaló que al considerar expresamente un valor de ajuste por<br />
antigüedad de la embarcación de recreo se cubriría un vacío legal y, entonces, el<br />
cálculo se haría en base al uso de un factor tomando en consideración los porcentajes<br />
de depreciación señalados en la legislación del Impuesto a la Renta.<br />
(12) La Tabla de Valores Referenciales a utilizar en la determinación de la base imponible<br />
del IER, ha sido elaborada con información proporcionada por la Dirección General<br />
de Capitanías y Guardacostas, entidad con la que se ha coordinado ante la poca<br />
difusión de información especializada sobre los precios de las embarcaciones.<br />
(13) El MEF en su proyecto de reglamento de la LTM consideró facultar a la SUNAT para<br />
que pueda establecer las normas referidas a la presentación de la Declaración Jurada<br />
y pago del IER, lo que finalmente no ha ocurrido hasta la fecha.<br />
ABRIL 2005 25
INFORME TRIBUTARIO MUNICIPAL<br />
formularios que para tal efecto deberá proporcionarse con oportunidad<br />
(14) .<br />
2. Declaración por transferencias de dominio<br />
La declaración jurada deberá presentarse hasta el último día<br />
hábil del mes siguiente de producido tal hecho. Asimismo, el transferente<br />
deberá acreditar ante el órgano administrador del tributo<br />
el pago total del Impuesto que le corresponde dentro del plazo<br />
señalado. Como ya lo mencionamos, el adquirente de la embarcación<br />
será considerado como sujeto del Impuesto a partir del 1<br />
de enero del año siguiente al de su adquisición.<br />
3. Embarcaciones afectas de propiedad de sucesiones indivisas<br />
En este caso la declaración jurada será presentada por el albacea<br />
o el representante legal.<br />
4. Supuesto de declaración jurada rectificatoria<br />
Deberá realizarse dentro de los sesenta (60) días posteriores<br />
de ocurrida la destrucción, siniestro o cualquier hecho que disminuya<br />
el valor de la embarcación afecta en más del cincuenta por<br />
ciento (50%), lo que deberá ser acreditado fehacientemente ante<br />
el órgano administrador del tributo.<br />
La mencionada declaración tendrá efectos <strong>tributario</strong>s a partir<br />
del año siguiente a aquel en que fuera presentada.<br />
VII. PAGO DEL IMPUESTO<br />
La LTM señala que deberá cancelarse dentro del plazo establecido<br />
en el Código Tributario (15) , con lo que se habría derogado<br />
tácitamente el artículo 13° del Reglamento, que regulaba la forma<br />
de pago. Sin embargo, el D.S. Nº 035-2005-EF ha considera dos<br />
formas de pago para el ejercicio 2005 (16) :<br />
1. Pago al contado<br />
El pago al contado del IER correspondiente al período 2005<br />
se podrá efectuar hasta el 29 de abril de 2005.<br />
2. Pago fraccionado<br />
Hasta en cuatro cuotas trimestrales. En este caso la primera<br />
cuota será equivalente a un cuarto del Impuesto total resultante y<br />
deberá pagarse hasta el 29 de abril próximo. Las cuotas restantes<br />
serán canceladas hasta el último día hábil de los meses de junio,<br />
setiembre y diciembre, debiendo ser reajustadas de acuerdo a la<br />
variación acumulada del Indice de Precios al Por Mayor (IPM) que<br />
publica el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI),<br />
por el período comprendido desde el vencimiento del pago de la<br />
primera cuota y el mes precedente al del pago.<br />
amigo de Pedro, ya que éste se encontraba de viaje en el extranjero.<br />
2. Cálculo del IER 2005<br />
Primer paso: Determinar si se ha configurado el hecho imponible<br />
La moto náutica es un bien considerado como embarcación de<br />
recreo, conforme el D. S. Nº 035-2005-EF. Aunque dicho bien ya no<br />
se encuentre en el país, el mismo se encuentra en el ámbito de aplicación<br />
del IER, conforme lo señala el artículo 2° del Reglamento.<br />
Segundo paso: Determinar al contribuyente<br />
Ni la LTM ni su Reglamento han contemplado la prelación entre<br />
el propietario y el poseedor, para considerarlo contribuyente<br />
del IER.<br />
En nuestro caso, lo apropiado sería considerar como contribuyente<br />
a Juan, en vista que usó el bien afecto hasta febrero de<br />
2005.<br />
Tercer paso: Declaración jurada<br />
Juan, como contribuyente, debió presentar su declaración jurada<br />
anual del año 2005 ante las oficinas de la SUNAT. A la<br />
fecha esta entidad no ha emitido ninguna norma que regule la<br />
forma de cumplimiento de esta obligación formal.<br />
Cuarto paso: Determinar el impuesto a pagar<br />
a) Determinar la base imponible<br />
• El valor de adquisición, es decir US$ 1,000 debe convertirse<br />
a moneda nacional, tomando en cuenta el tipo de<br />
cambio indicado en la R. M. Nº 163-2005-EF/15, que es<br />
S/. 2.67, obteniendo S/. 2,670 (1,000 x 2.67).<br />
• Este monto resultante debe compararse con el Valor Referencial<br />
que aparece en las Tablas correspondientes, y tomar<br />
el mayor valor.<br />
• Así entonces, S/. 3,760 constituye la base imponible del<br />
IER 2005 del caso planteado.<br />
b) Aplicación de la tasa<br />
• Se aplica la tasa única del IER, cual es 5 %. Así en nuestro<br />
caso:<br />
S/. 3,760 x 5 % = S/. 188<br />
• Entonces, el IER a pagar debe ser de S/. 188, al contado o<br />
en forma fraccionada, en ambos casos hasta el 29 de abril<br />
próximo (total o primera cuota respectivamente).<br />
Número de Cuota<br />
Única cuota<br />
Pago del IER 2005<br />
Cuadro Nº 3<br />
Pago al contado<br />
Monto<br />
Impuesto Total<br />
Vencimiento<br />
29 de abril<br />
Número de Cuota<br />
1ª<br />
2ª<br />
3ª<br />
4ª<br />
VIII. CASO PRÁCTICO<br />
Pago fraccionado (17)<br />
Monto<br />
1/4 Impuesto Total<br />
1/4 Impuesto Total<br />
1/4 Impuesto Total<br />
1/4 Impuesto Total<br />
Vencimiento<br />
29 de abril<br />
30 de junio<br />
29 de setiembre<br />
29 de diciembre<br />
1. Situación<br />
Pedro tiene una moto náutica que fue comprada el 13 de mayo<br />
año 1997 por el monto de US$ 1,000. Desde enero de 2004<br />
hasta febrero de 2005 la moto náutica fue utilizada por Juan,<br />
–––––<br />
(14) Como quiera que este año no se ha difundido adecuadamente el cambio del órgano<br />
administrador, el MEF debería emitir un Decreto Supremo donde se contemple el procedimiento<br />
para el cumplimiento de las obligaciones y deberes <strong>tributario</strong>s del IER.<br />
(15) El artículo 29° y sgtes. del Código Tributario, cuyo TUO fue aprobado por D S. N°<br />
135-99-EF, regula la forma de efectuar el pago de una deuda tributaria.<br />
(16) La Dirección General de Capitanías y Guardacostas transferirá a la SUNAT toda información<br />
al 31 de diciembre de 2004 relacionada a la deuda generada por la aplicación<br />
del IER, en un plazo que no excederá de sesenta (60) días hábiles contados a<br />
partir del 17 de marzo de 2005.<br />
(17) No hay dispositivo legal que señale que las tres cuotas restantes deban ser del mismo<br />
valor, en ese sentido podrían ser cuotas progresivas amortizables hasta su total cancelación;<br />
sin embargo, se ha entendido y aplicado que estas cuotas son iguales.<br />
26<br />
ABRIL 2005
PERSPECTIVAS<br />
Informe OCDE sobre<br />
Precios de Transferencia en México<br />
(Primera Parte)<br />
Moisés Curiel García (*)<br />
Armando Cabrera Nolasco (**)<br />
INTRODUCCIÓN<br />
Recientemente el Comité de Asuntos Fiscales de la Organización<br />
para la Cooperación y Desarrollo Económicos (“OCDE”) publicó<br />
su <strong>informe</strong> sobre la situación que guarda la legislación, la<br />
práctica y la experiencia de México en la aplicación de reglas<br />
internacionales de precios de transferencia.<br />
Este <strong>informe</strong> destaca el papel de México como pionero en la<br />
aplicación de las Directrices de Precios de Transferencia de 1995<br />
(en adelante, las Directrices) en América Latina (1) . Sin embargo,<br />
reconoce la necesidad de modificar el marco regulatorio actual<br />
mejorando la práctica de precios de transferencia e incrementando<br />
los programas de fiscalización del país.<br />
El Informe de la OCDE (en adelante, el Informe) recomienda a<br />
México el establecimiento de reglas claras o procedimientos específicos<br />
sobre cómo aplicar el Arm’s Length Principle (Principio de<br />
Plena Competencia) en temas relacionados con los acuerdos de<br />
contribución de costos, intangibles, servicios intra-grupo, préstamos<br />
respaldados y capitalización delgada (2) .<br />
Para los revisores de la OCDE, los métodos de precios de transferencia<br />
y el análisis de comparabilidad son los dos retos importantes<br />
que enfrenta la práctica de precios de transferencia en México.<br />
Según el Informe, el país se caracteriza por la aplicación sistemática<br />
de métodos “no-tradicionales” y el uso de comparables<br />
“imperfectos”, lo cual, podría no ser consistente con las Directrices.<br />
No obstante, debe reconocerse que la falta de información<br />
pública de operaciones o empresas mexicanas comparables, es<br />
un obstáculo para la aplicación correcta del Principio de Plena<br />
Competencia. Sobre estos temas México y la OCDE deben esforzase<br />
para encontrar una solución.<br />
Con relación al programa de precios de transferencia para<br />
empresas “maquiladoras”, el Informe destaca la experiencia acumulada<br />
en México en esta materia y reconoce que su modelo puede<br />
servir de base para otros países con regímenes similares. Sin<br />
embargo, agrega la OCDE, es necesario que México modifique<br />
su programa actual del “safe harbor”, ya que su aplicación va en<br />
contra del espíritu del Modelo Convenio para Evitar la Doble Tributación<br />
de la OCDE.<br />
Por último, el Informe aborda el tema de la “deducibilidad” de<br />
los gastos intercompañía. En su Informe, dicho Organismo recomienda<br />
a las autoridades fiscales mexicanas adoptar un criterio<br />
más acorde con el Principio de Plena Competencia ya que al parecer,<br />
es un criterio general adoptado por la autoridad el de pro-<br />
hibir la deducción (“no-deducibilidad”) de los gastos intercompañía<br />
cuando el contribuyente no cumple satisfactoriamente con la<br />
documentación comprobatoria de operaciones con partes relacionadas<br />
del extranjero. Es indispensable, según la OCDE, que las<br />
autoridades mexicanas enfoquen su proceso de fiscalización en el<br />
análisis del “fondo” y no de “forma” (3) .<br />
En este artículo presentamos las conclusiones y nuestros comentarios<br />
respecto al Informe sobre la legislación, práctica y experiencia<br />
de México en la aplicación de reglas internacionales de<br />
precios de transferencia. No es el propósito del artículo analizar y<br />
discutir a fondo estas conclusiones; nuestro interés principal es<br />
difundir entre la comunidad interesada, los temas de mayor relevancia<br />
en esta materia, así como proponer la agenda de los temas<br />
que debieran ser analizados por un grupo de trabajo conformado<br />
por las autoridades fiscales de México, los contribuyentes y los<br />
asesores fiscales.<br />
I. EL PROCESO DE REVISIÓN<br />
El 13 de mayo de 1994, México se integró formalmente a la<br />
OCDE. Como parte de los compromisos que establece dicho Organismo,<br />
México adoptó las reglas internacionales de precios de<br />
transferencia como mecanismo para resolver las controversias en<br />
esta materia. Los procedimientos de monitoreo son realizados por<br />
el grupo de trabajo Nº 6 (en adelante, WP6) del Comité de Asun-<br />
––––<br />
(*) Socio Director de Precios de Transferencia para México y Latinoamérica de Baker &<br />
McKenzie.<br />
(**) Asociado Director del Sector Financiero del Grupo de Precios de Transferencia de<br />
Baker & McKenzie. Como coautora participó Angélica Parga-Echeverri, asociada y<br />
coordinadora de la práctica de Precios de Transferencia de Baker & McKenzie en<br />
Perú.<br />
(1) Las Directrices de Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones<br />
Fiscales constituyen la revisión del Informe sobre “Precios de Transferencia y<br />
Empresas Multinacionales” (1979). El Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE los<br />
aprobó el 27 de junio de 1995 y el Consejo de la OCDE decidió publicarlos el 13 de<br />
julio de 1995. Estas Directrices contienen las reglas y procedimientos técnicos y administrativos<br />
que los países miembros de la OCDE se comprometen a aplicar en la resolución<br />
y disputas de precios de transferencia.<br />
(2) Este reporte fue elaborado antes de los recientes cambios al artículo 32° de la Ley del<br />
Impuesto sobre la Renta en México.<br />
(3) Esta situación en la actualidad ya fue corregida a consecuencia de los cambios efectuados<br />
hace un año en el Servicio de Administración Tributaria, ya que ahora la recién<br />
creada Administración Central de Precios de Transferencia dependiente de la Administración<br />
General de Grandes Contribuyentes, está resolviendo los asuntos basada<br />
en el fondo, a través de ajustes técnicos a las deducciones o a los ingresos, alejándose<br />
del rechazo de las deducciones totales por formalismos, actitud que consideramos<br />
plausible.<br />
ABRIL 2005 27
PERSPECTIVAS<br />
tos Fiscales de la OCDE y tienen como objetivo identificar los riesgos<br />
potenciales que enfrentan los países miembros al aplicar las<br />
reglas de precios de transferencia, además de promover las mejores<br />
prácticas de los otros países miembros. Es importante aclarar<br />
que no se trata de temas de arbitraje.<br />
Estos procedimientos fueron definidos en abril de 1998 como<br />
respuesta a la petición realizada por los miembros del comité del<br />
WP6. Dichos procedimientos dictan cómo se debe desarrollar el<br />
monitoreo de la aplicación de las guías de precios de transferencia,<br />
incluso sugieren cómo debe ser la participación de los miembros<br />
del Business and Industry Advisory Committee to the OECD<br />
(BIAC) (4) . Los procedimientos en cuestión se dividen en: revisiones<br />
de temas (issue reviews), revisiones limitadas (limited reviews) y<br />
revisiones completas (full reviews).<br />
Revisiones de temas.- Consisten en observar los enfoques tomados<br />
por los países miembros sobre algún asunto específico, por<br />
ejemplo la forma de conducir las auditorías o los procedimientos<br />
de autoridad competente.<br />
Revisiones limitadas.- Consisten en observar el enfoque de<br />
uno o más países involucrados en la narrativa de un tema particular.<br />
Este tema puede provenir de fuentes diferentes al país o a los<br />
países involucrados, por ejemplo el BIAC.<br />
Revisiones completas.- Están dirigidas a un país seleccionado<br />
para ver la correcta aplicación e interpretación de la legislación,<br />
práctica y experiencia bajo las Directrices.<br />
México se propuso voluntariamente para ser sujeto a una revisión<br />
completa. Los temas analizados incluyeron las reglas de cumplimiento<br />
de precios de transferencia, la aplicación del Principio<br />
de Plena Competencia, los métodos de precios de transferencia, el<br />
programa de fiscalización, el programa de acuerdos anticipados<br />
de precios (APA’s) y en general, el análisis de la práctica y experiencia<br />
de nuestro país en la aplicación de dichas Directrices.<br />
El proceso de revisión se llevó a cabo por Canadá y Alemania<br />
(países seleccionados como revisores), así como por John Neighbour,<br />
funcionario de la Secretaría de la OCDE. Los revisores de la<br />
OCDE tuvieron la oportunidad de entrevistarse con funcionarios<br />
del SAT (5) , la comunidad de negocios de México, miembros del<br />
BIAC y algunos asesores fiscales. La Ciudad de México y Ciudad<br />
Juárez fueron las sedes de las juntas en el mes de marzo de 2003.<br />
El Informe está basado en las reglas existentes y experiencia<br />
de México a marzo de 2003, por lo que las modificaciones a la<br />
legislación de precios de transferencia mexicana, o a su operación<br />
y práctica, realizadas en fechas posteriores a la señalada<br />
como período de revisión, no están contempladas en el mismo.<br />
Como ejemplo de esto último, podemos mencionar la creación de<br />
la nueva Administración Central de Precios de Transferencia en<br />
diciembre de 2003 y la implementación de las reglas de capitalización<br />
recientemente incorporadas en la Ley del Impuesto sobre la<br />
Renta (LISR) de 2005.<br />
II. LOS COMENTARIOS DE LA OCDE<br />
1. Estado Actual de la Legislación Mexicana. El Informe reconoce<br />
que en términos generales la legislación de precios de transferencia<br />
mexicana está acorde con las Directrices.<br />
El Informe señala como conveniente que las autoridades fiscales<br />
mexicanas establezcan definiciones y directrices sobre la aplicación<br />
del Principio de Plena Competencia en temas tales como<br />
los acuerdos de contribución de costos, activos intangibles, servicios<br />
intra-grupo, planes de acción o compensación para empleados,<br />
préstamos respaldados entre partes relacionadas y capitalización<br />
delgada.<br />
Además de lo anterior, algunos contribuyentes y asesores fiscales<br />
han sugerido que las autoridades fiscales desarrollen reglas<br />
o directrices específicas sobre temas relacionados con el reconocimiento<br />
de las transacciones actuales, el uso de información de<br />
múltiples años, las estrategias de negocios, el análisis de las transacciones<br />
combinadas y separadas, las compensaciones intencionales,<br />
los ajustes secundarios y de correspondencia, así como para<br />
el procedimiento de acuerdo mutuo.<br />
2. Métodos de Precios de Transferencia. Una de las mayores<br />
preocupaciones de la OCDE es el tema relativo a los métodos de<br />
precios de transferencia. Según el Informe, la aplicación del Principio<br />
de Plena Competencia en México está basada en el uso sistemático<br />
de métodos “no-tradicionales”, principalmente el denominado<br />
Método de Márgenes Transaccionales de Utilidad de Operación;<br />
esta situación no parece ser muy consistente con las Directrices.<br />
La legislación mexicana no impone una jerarquía explícita de<br />
los métodos de precios de transferencia, por lo que el contribuyente<br />
determina discrecionalmente el método aplicable y las autoridades<br />
examinan el cumplimiento del Principio de Plena Competencia<br />
con base en el método seleccionado por el contribuyente.<br />
Sobre este punto, las autoridades fiscales mexicanas manifestaron<br />
que el derecho federal común no les permite sustituir el método<br />
seleccionado por el contribuyente a menos que el primero sea<br />
inaplicable o su aplicación conlleve a resultados inconsistentes o<br />
poco confiables en contravención del derecho fiscal. Según la<br />
OCDE, la falta de reglas específicas en esta materia vuelve dependiente<br />
a la autoridad de las prácticas de cumplimiento del contribuyente.<br />
En consecuencia, el Informe recomienda a las autoridades fiscales<br />
de México desarrollar reglas específicas para la aplicación<br />
correcta de los métodos de precios de transferencia, lo cual podría<br />
incluir una regla del “mejor método” o un procedimiento jerarquizado<br />
de aplicación de dichos métodos, conforme a lo establecido<br />
en las Directrices.<br />
Adicionalmente, las autoridades fiscales mexicanas se han<br />
comprometido a promover el uso de los métodos “tradicionales<br />
transaccionales” (6) sobre los métodos “transaccionales de utilidad<br />
de operación” (7) , por lo que podría preverse un cambio en el criterio<br />
aplicado por el gobierno mexicano en la aceptación de los<br />
métodos de precios de transferencia (8) (9) .<br />
Respecto al Método de Precio de Reventa el Informe estipula<br />
que la definición que contempla la LISR difiere de la establecida<br />
en el párrafo 2.14 de las Directrices. En términos prácticos, agrega<br />
el Informe, que mientras el método de las Directrices siempre<br />
inicia con el precio al que un producto ha sido comprado a una<br />
empresa asociada y es revendido a una empresa independiente,<br />
en la definición de la legislación mexicana parece permitir la aplicación<br />
del Método de Precio de Reventa desde el precio cargado<br />
en una transacción no controlada (10) .<br />
––––<br />
(4) BIAC son las siglas con las que se conoce a la comunidad empresarial internacional<br />
que participa activamente en los temas de precios de transferencia.<br />
(5) El Servicio de Administración Tributaria (SAT), a través de la Administración Central<br />
de Precios de Transferencia (antes, Administración Central de Auditoría Fiscal Internacional),<br />
es la autoridad fiscal encargada de las tareas de la administración y fiscalización<br />
de precios de transferencia en México.<br />
(6) Precio Comparable No-Controlado, Precio de Reventa y Costo Adicionado.<br />
(7) Partición de Utilidades, Residual de Partición de Utilidades y Transaccional de Márgenes<br />
de Utilidad de Operación.<br />
(8) Al respecto parecería que la autoridad intenta cumplir con dichas recomendaciones al<br />
incluir en el penúltimo párrafo del artículo 45-H de la LISR de 2005 la utilización<br />
exclusiva de los métodos tradicionales.<br />
(9) Para el caso de la fracción XXVI del artículo 32° de la LISR de 2005, la limitante está<br />
basada en utilizar los métodos de utilidad de operación, lo que representa una contradicción<br />
al Informe.<br />
(10) Esto se podría corregir si se establece en el texto de la fracción II del artículo 216° de<br />
la LISR la incorporación de las palabras “proveniente de partes relacionadas” después<br />
de “....adquisición del bien....” Y las palabras “de operaciones realizadas con<br />
partes independientes” después de la frase “.......multiplicando el precio de reventa”.<br />
28<br />
ABRIL 2005
PERSPECTIVAS<br />
3. Comparables. Otra de las principales preocupaciones de<br />
la OCDE es el tema relacionado con el análisis de comparabilidad.<br />
El Informe cuestiona el uso generalizado de empresas internacionales<br />
como comparables. En México generalmente se utilizan<br />
compañías de Estados Unidos como comparables, cuando<br />
debería prevalecer el uso de comparables “internos” o comparables<br />
“externos nacionales”. La práctica actual, agrega el Informe,<br />
podría no ser consistente con las Directrices.<br />
La experiencia de México, nos indica que el país “no ha puesto<br />
suficiente atención en el análisis de comparables internos, como<br />
regla principal para establecer la comparabilidad entre operaciones<br />
relacionadas e independientes”. El Informe recomienda que<br />
México trabaje promoviendo el uso de comparables “internos”<br />
como regla general.<br />
El Informe reconoce que el uso generalizado de comparables<br />
internacionales es resultado, en muchos casos, de la falta de información<br />
pública de operaciones y empresas independientes mexicanas.<br />
La práctica mexicana utiliza dichas comparables, señala el<br />
Informe, porque no existe suficiente información pública para un<br />
análisis correcto de precios de transferencia. Por lo tanto, el uso<br />
de estas comparables internacionales resuelve parcialmente el problema<br />
de la comparabilidad, aunque también plantea retos importantes<br />
sobre el grado de comparabilidad y consistencia, las<br />
distorsiones financieras y los ajustes que se requieren para lograr<br />
una comparabilidad óptima. Sobre estos temas el Informe no emite<br />
una conclusión o recomendación específica al respecto.<br />
4. Ajustes para la Comparabilidad. El Informe señala que,<br />
en términos generales, la legislación y práctica de precios de transferencia<br />
en México consideran los factores de comparabilidad que<br />
establecen las Directrices, esto es, el análisis de las características<br />
de los productos y/o servicios, las funciones, activos y riesgos, los<br />
términos contractuales, las estrategias de negocios y las circunstancias<br />
económicas. Sin embargo, reconoce que la aplicación del<br />
Principio de Plena Competencia en México está basado fundamentalmente<br />
en el uso de comparables internacionales.<br />
Es necesario, señala el Informe, someter a prueba el grado de<br />
consistencia y comparabilidad que existe cuando se comparan<br />
empresas mexicanas y comparables internacionales. México debe<br />
cuestionarse, dice la OCDE, sobre la necesidad de aplicar ajustes<br />
por diferencias en principios de contabilidad entre México y Estados<br />
Unidos. También es necesario evaluar el impacto, en los márgenes<br />
de rentabilidad comparados, que pueden producir las diferencias<br />
económicas entre México y Estados Unidos cuando se aplican<br />
métodos “no-tradicionales” para evaluar el cumplimiento del<br />
Principio de Plena Competencia.<br />
Otro de los temas importantes es el relativo a los ajustes por<br />
inflación. La legislación mexicana requiere que los contribuyentes<br />
reconozcan el efecto de la inflación en sus estados financieros conforme<br />
a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.<br />
Ésta práctica, señala el Informe, puede generar una doble tributación<br />
contraviniendo el espíritu del Modelo Convenio. Sin embargo,<br />
conviene reconocer que la inflación es un tema fundamental en países<br />
con efectos inflacionarios considerables, como puede ser el caso<br />
de México y otros países de América Latina. Por el momento, la<br />
OCDE no tiene una conclusión o recomendación específica sobre el<br />
tema. El Comité de Asuntos Fiscales, concluye el Informe, está trabajando<br />
en este tema con la finalidad de emitir una postura (11) .<br />
El Informe también señala que, además del tema de la inflación,<br />
el Comité de Asuntos Fiscales trabaja en el análisis de los<br />
ajustes por diferencias en principios de contabilidad, costos salariales,<br />
mercados geográficos, riesgo país, activos operativos y otras<br />
diferencias que pueden tener un impacto significativo cuando se<br />
comparan empresas de distintos países o mercados (12) .<br />
Para eliminar parcialmente esa problemática, se recomienda<br />
que las autoridades fiscales, los contribuyentes y sus asesores fiscales<br />
promuevan como regla general el uso de comparables “internos”<br />
cuando sea posible (13) .<br />
La adopción de la regla del mejor método o el desarrollo de<br />
criterios específicos sobre la jerarquía de los métodos, aunado al<br />
uso de comparables “internos”, contribuirá significativamente a<br />
mejorar la práctica de precios de transferencia en México y consecuentemente<br />
en América Latina, concluye el Informe.<br />
5. Métodos Estadísticos. El Informe señala que en México es<br />
práctica común la aplicación generalizada del rango intercuartil,<br />
promediando la información de varios años de las comparables.<br />
Con respecto al rango intercuartil, según la OCDE, cuando<br />
todas las comparables cumplen satisfactoriamente con el requisito<br />
de comparabilidad, se debe aplicar como regla general el rango<br />
total. Si el análisis arroja un grado consistente de comparabilidad,<br />
no hay razón para aplicar el rango intercuartil, agrega la<br />
OCDE, ya que esto parece carecer de sustancia económica y no<br />
es acorde con las Directrices.<br />
Las autoridades fiscales de México no están de acuerdo con el<br />
punto de vista de los revisores de la OCDE. En la opinión de México,<br />
el rango intercuartil es la herramienta estadística más simple y<br />
mejor entendida para resolver los problemas que genera la comparabilidad<br />
entre empresas mexicanas y comparables internacionales<br />
(14) .<br />
Al respecto, el Informe se limita a señalar que además de<br />
México existen otros países miembros de la OCDE que aplican<br />
consistentemente el método del rango intercuartil para demostrar<br />
el cumplimiento del Principio de Plena Competencia, por lo que es<br />
conveniente, concluye el Informe, evaluar el tema y emitir posteriormente<br />
una conclusión consensuada.<br />
En el tema de los promedios estadísticos, se señala que México<br />
tiene como práctica común promediar la información de varios<br />
años (tres años (15) de las empresas comparables pero no de la<br />
empresa evaluada) y de esta forma calcular el rango intercuartil.<br />
Al respecto, los revisores de la OCDE tienen la impresión de que<br />
esta práctica prevalece como regla general en México, sin considerar<br />
la racionalidad del mismo bajo los hechos y circunstancias<br />
económicas de la transacción analizada.<br />
El Informe concluye que el uso de información promediada de<br />
varios años, únicamente puede ser de utilidad cuando el análisis<br />
de precios de transferencia determine la necesidad de evaluar el<br />
ciclo de un producto o mercado, pero la regla general agrega la<br />
OCDE, debería ser el análisis del año particular de las operaciones<br />
o empresas sujetas a revisión.<br />
–––––<br />
(11) Por nuestra experiencia conocemos que es postura de la Administración Central de<br />
Precios de Transferencia requerir en los estudios la utilización de cifras reexpresadas o<br />
en su defecto utilizar la depreciación fiscal en vez de la contable, para la obtención del<br />
margen de utilidad a comparar cuando se aplican comparables externos, situación<br />
que resulta más complicada cuando se analizan diferentes transacciones. La complejidad<br />
de este tema obliga a un estudio detallado que desarrollaremos en otro trabajo.<br />
(12) La comparación con empresas extranjeras es un tema relevante, toda vez que además<br />
de México el resto de Latinoamérica con reglas de precios de transferencia está llevando<br />
a cabo su utilización. La resolución o comentarios que emita la OCDE puede ayudar<br />
a nuestros países a mejorar su aplicación del Principio de Plena Competencia.<br />
(13) Por promoción debe entenderse, principalmente, la disponibilidad y cooperación de<br />
los contribuyentes para proporcionar la información de sus operaciones comparables<br />
con partes independientes.<br />
(14) En caso de que México mantenga la utilización del rango intercuartil, recomendamos<br />
modificar el penúltimo párrafo del artículo 216° de la LISR, ya que del mismo se<br />
desprende que “... cuando existan dos o más operaciones comparables se podrá<br />
obtener un rango...” Sin embargo, el rango intercuartil no se puede obtener con dos<br />
comparables. Incluso sabemos que para algunos casos, en la práctica el SAT utiliza<br />
máximos y mínimos cuando obtiene cuatro comparables o menos.<br />
(15) La información incluida en los paréntesis es un comentario de los autores.<br />
ABRIL 2005 29
CONSULTA INSTITUCIONAL<br />
Impuesto General a las Ventas<br />
Venta de bienes adquiridos<br />
para realizar operaciones exoneradas o inafectas<br />
INFORME Nº 205-2004-SUNAT/2B0000<br />
Lima, 2 de noviembre de 2004<br />
MATERIA:<br />
Se formulan las siguientes consultas vinculadas con los alcances<br />
del artículo 5° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto<br />
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo:<br />
1. ¿De qué modo se produce la acreditación de la condición relacionada<br />
con el giro del negocio: únicamente con el objeto<br />
social consignado en el Estatuto de la empresa o con el giro<br />
declarado por el contribuyente al inscribirse en el RUC? ¿Qué<br />
ocurre cuando el giro del negocio es consecuencia de un mandato<br />
legal?, ¿o se trata de una situación de hecho; es decir,<br />
independientemente del giro declarado ante SUNAT, o previsto<br />
en el Estatuto o en la ley, que el contribuyente realice –de<br />
hecho– exclusivamente actividades exoneradas o inafectas?<br />
2. En todo caso, ¿es requisito que la realización de actividades<br />
exoneradas o inafectas se dé por un plazo o período mínimo<br />
determinado, para que la posterior venta del bien que fue adquirido<br />
exclusivamente para la ejecución de tales actividades<br />
resulte beneficiada con la exoneración?<br />
BASE LEGAL:<br />
– Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las<br />
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto<br />
Supremo Nº 055-99-EF (1) y normas modificatorias (en adelante,<br />
TUO de la Ley del IGV).<br />
– Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por<br />
Decreto Supremo Nº 135-99-EF (2) y normas modificatorias (en<br />
adelante, TUO del Código Tributario).<br />
– Decreto Legislativo Nº 943 (3) , que aprueba la Ley del Registro<br />
Único de Contribuyentes.<br />
– Resolución de Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT (4) , que<br />
aprueba las Disposiciones Reglamentarias del Decreto Legislativo<br />
Nº 943.<br />
ANÁLISIS:<br />
En principio, entendemos que la primera consulta está orientada<br />
a determinar cuál es la forma en que el contribuyente (persona<br />
jurídica) debe acreditar que el giro o negocio de su empresa es la<br />
de realizar exclusivamente las operaciones exoneradas contenidas<br />
en los Apéndices I y II del TUO de la Ley del IGV u operaciones<br />
inafectas, a efecto de gozar de la exoneración contenida en el<br />
segundo párrafo del artículo 5° de dicho TUO.<br />
Bajo esta premisa, cabe señalar lo siguiente:<br />
1. El artículo 5° del TUO de la Ley del IGV dispone que están<br />
exoneradas del Impuesto General a las Ventas (IGV) las operaciones<br />
contenidas en los Apéndices I y II.<br />
Agrega la norma que también se encuentran exonerados los<br />
contribuyentes del Impuesto cuyo giro o negocio consiste en<br />
realizar exclusivamente las operaciones exoneradas a que se<br />
refiere el párrafo anterior u operaciones inafectas, cuando vendan<br />
bienes que fueron adquiridos o producidos para ser utilizados<br />
en forma exclusiva en dichas operaciones exoneradas<br />
o inafectas.<br />
De la norma glosada fluye que, a fin que la venta de bienes<br />
adquiridos o producidos para ser utilizados en operaciones<br />
exoneradas o inafectas del IGV, se encuentre exonerada de<br />
este impuesto, deben reunirse los siguientes requisitos (5) :<br />
a. El giro o negocio del vendedor debe ser realizar exclusivamente<br />
las operaciones exoneradas contenidas en los Apéndices<br />
I y II del TUO de la Ley del IGV u operaciones inafectas.<br />
b. Los bienes materia de la venta deben haber sido adquiridos<br />
o producidos para ser utilizados en forma exclusiva en<br />
dichas operaciones exoneradas o inafectas.<br />
Es del caso indicar que ni el TUO de la Ley del IGV ni su norma<br />
reglamentaria han establecido la forma en que el vendedor<br />
debe acreditar que el giro o negocio de su empresa es la de<br />
realizar «exclusivamente» las operaciones exoneradas contenidas<br />
en los Apéndices I y II de dicho TUO u operaciones inafectas.<br />
2. De otro lado, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a)<br />
del artículo 2° del Decreto Legislativo Nº 943, deben inscribirse<br />
en el RUC a cargo de la SUNAT, todas las personas naturales<br />
o jurídicas, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u<br />
otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados<br />
o no en el país, que sean contribuyentes y/o responsables de<br />
tributos administrados por la SUNAT, conforme a las leyes vigentes.<br />
Por su parte, el Anexo 1 de la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 210-2004/SUNAT detalla los requisitos generales que deben<br />
presentarse o exhibirse a efectos de inscribirse en el RUC.<br />
Así, se tiene que las personas jurídicas deberán exhibir el original<br />
y presentar fotocopia de la ficha registral o partida electrónica<br />
con la fecha de inscripción en los Registros Públicos.<br />
Asimismo, el referido anexo establece como requisito específico<br />
exhibir el original y presentar fotocopia simple del Testimonio<br />
de la Escritura Pública de Constitución o de la Resolución<br />
Jefatural, según corresponda.<br />
Como se puede apreciar, para la inscripción en el RUC, las<br />
personas jurídicas deben exhibir el Testimonio de la Escritura<br />
Pública de Constitución o de la Resolución Jefatural inscrita en<br />
los Registros Públicos, según corresponda; a fin de informar,<br />
entre otros aspectos, la actividad a la cual se va a dedicar la<br />
––––––<br />
(1) Publicado el 15.4.1999.<br />
(2) Publicado el 19.8.1999.<br />
(3) Publicado el 20.12.2003.<br />
(4) Publicada el 18.9.2004.<br />
(5) Tal como se sostuviera en el Informe Nº 007-2001-K00000 del 30.1.2001.<br />
30<br />
ABRIL 2005
CONSULTA INSTITUCIONAL<br />
empresa. En buena cuenta, podría afirmarse que en principio,<br />
la persona jurídica acredita el giro o negocio de su empresa<br />
(objeto social) con lo señalado en sus Estatutos.<br />
3. Ahora bien, el artículo 59° del TUO del Código Tributario señala<br />
que por el acto de la determinación de la obligación tributaria:<br />
a. El deudor <strong>tributario</strong> verifica la realización del hecho generador<br />
de la obligación tributaria, señala la base imponible<br />
y la cuantía del tributo.<br />
b. La Administración Tributaria verifica la realización del hecho<br />
generador de la obligación tributaria, identifica al deudor<br />
<strong>tributario</strong>, señala la base imponible y la cuantía del<br />
tributo.<br />
De otro lado, el artículo 61° del citado TUO establece que la<br />
determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor<br />
<strong>tributario</strong> está sujeta a fiscalización o verificación por la<br />
Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando<br />
constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada,<br />
emitiendo la Resolución de Determinación, Orden de<br />
Pago o Resolución de Multa.<br />
Asimismo, el segundo párrafo del artículo 62° del TUO bajo<br />
comentario dispone que el ejercicio de la función fiscalizadora<br />
incluye la inspección, investigación y el control del cumplimiento<br />
de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen<br />
de inafectación, exoneración o beneficios <strong>tributario</strong>s.<br />
De las normas antes glosadas se desprende que la Administración<br />
Tributaria tiene la facultad de verificar y/o fiscalizar<br />
cualquier acto realizado por el contribuyente, incluyendo la<br />
información que los mismos proporcionen o declaren ante la<br />
Administración Tributaria, extendiéndose dicha facultad, inclusive<br />
a aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración<br />
o beneficios <strong>tributario</strong>s.<br />
4. En consecuencia, y atendiendo a la primera consulta, cabe<br />
señalar que a efecto de gozar de la exoneración contenida en<br />
el segundo párrafo del artículo 5° del TUO de la Ley del IGV,<br />
las normas que regulan el IGV no han establecido la forma en<br />
que el contribuyente debe acreditar que se dedica exclusivamente<br />
a realizar las operaciones exoneradas contenidas en<br />
los Apéndices I y II del TUO de la Ley del IGV u operaciones<br />
inafectas. En tal sentido, si bien en principio, el giro o negocio<br />
de una persona jurídica se encuentra acreditado en el RUC<br />
(considerando lo declarado en la escritura pública de constitución<br />
como objeto social), la Administración Tributaria, en ejercicio<br />
de su función fiscalizadora, puede verificar y/o fiscalizar<br />
la información inicialmente proporcionada por los contribuyentes,<br />
determinando, por ejemplo, si la actividad declarada<br />
por los mismos coincide con la que efectivamente esté realizando<br />
en la práctica.<br />
Por consiguiente, no resulta suficiente que el contribuyente hubiera<br />
declarado ante la SUNAT o consignado en los Estatutos<br />
de su empresa que el giro o actividad de la misma consiste en<br />
realizar exclusivamente las operaciones exoneradas contenidas<br />
en los Apéndices I y II del TUO de la Ley del IGV u operaciones<br />
inafectas, sino que es necesario verificar en cada caso<br />
en particular si efectivamente dicho contribuyente realiza de<br />
manera «exclusiva» las operaciones antes mencionadas. Esta<br />
misma afirmación resulta válida aun cuando el giro o actividad<br />
realizada por la empresa obedezca a un mandato legal.<br />
De otro lado, debe tenerse en cuenta que si el contribuyente<br />
realizara actividades distintas a las declaradas ante la SU-<br />
NAT, deberá comunicar dicha modificación, siguiendo el procedimiento<br />
establecido en la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 210-2004/SUNAT.<br />
5. En lo que se refiere a la segunda interrogante, cabe indicar<br />
que para que opere la exoneración dispuesta por el segundo<br />
párrafo del artículo 5° del TUO de la Ley del IGV es necesario<br />
que los bienes materia de la venta deban haber sido adquiridos<br />
o producidos para ser utilizados exclusivamente en las<br />
operaciones exoneradas detalladas en los Apéndices I y II o<br />
en operaciones inafectas; sin que se haya señalado un período<br />
mínimo de utilización de tales bienes o un plazo mínimo en<br />
la realización de dichas operaciones exoneradas o inafectas.<br />
Ahora bien, a efecto de determinar si el giro o negocio consiste<br />
en realizar operaciones exoneradas o inafectas, deberá<br />
apreciarse cada caso concreto.<br />
Adicionalmente, se debe tener en cuenta que si bien no se ha<br />
señalado un plazo mínimo en la realización de operaciones exoneradas<br />
o inafectas, deberá verificarse que a la fecha de venta del<br />
bien, el giro o negocio del vendedor consista en efectuar exclusivamente<br />
las operaciones exoneradas contenidas en los Apéndices<br />
I y II del TUO de la Ley del IGV u operaciones inafectas. En efecto,<br />
de la redacción del segundo párrafo del artículo 5° del TUO de la<br />
Ley del IGV, se desprende que el requisito de tener como giro o<br />
negocio la realización de operaciones exoneradas detalladas en<br />
los Apéndices I y II o inafectas debe cumplirse al momento de la<br />
venta de los bienes que fueron adquiridos o producidos para efectuar<br />
tales operaciones, pues la norma alude al giro o negocio que<br />
consiste en realizar las operaciones señaladas.<br />
CONCLUSIONES:<br />
1. A efecto de gozar de la exoneración contenida en el segundo<br />
párrafo del artículo 5° del TUO de la Ley del IGV, no resulta<br />
suficiente que el contribuyente hubiera declarado ante la SU-<br />
NAT o consignado en los Estatutos de su empresa que el giro o<br />
negocio de la misma consiste en realizar exclusivamente las<br />
operaciones exoneradas contenidas en los Apéndices I y II del<br />
TUO de la Ley del IGV u operaciones inafectas, sino que es<br />
necesario verificar en cada caso en particular si efectivamente<br />
dicho contribuyente realiza de manera «exclusiva» las operaciones<br />
antes mencionadas. Esta misma afirmación resulta válida<br />
aun cuando el giro o actividad realizada por la empresa<br />
obedezca a un mandato legal.<br />
2. Para que opere la exoneración dispuesta por el segundo párrafo<br />
del artículo 5° del TUO de la Ley del IGV es necesario<br />
que los bienes materia de la venta deban haber sido adquiridos<br />
o producidos para ser utilizados exclusivamente en las<br />
operaciones exoneradas detalladas en los Apéndices I y II o<br />
en operaciones inafectas; sin que se haya señalado un período<br />
mínimo de utilización de tales bienes o un plazo mínimo en<br />
la realización de dichas operaciones exoneradas o inafectas.<br />
Atentamente,<br />
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN<br />
Intendente Nacional<br />
INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA<br />
ABRIL 2005 31
CASUÍSTICA<br />
Casos Prácticos<br />
IMPUESTO A LA RENTA: Retenciones<br />
en exceso 5ª categoría<br />
PREGUNTA:<br />
Un trabajador que percibe rentas de<br />
primera, cuarta y quinta categoría nos indica<br />
que se le han efectuado retenciones en<br />
exceso de rentas de quinta categoría por el<br />
ejercicio 2004. Nos consulta cuál es el procedimiento<br />
que debe seguir para solicitar la<br />
devolución de dicha retención en exceso.<br />
RESPUESTA:<br />
Las retenciones constituyen obligaciones<br />
tributarias de cargo de sujetos que<br />
por su relación con los contribuyentes de<br />
determinado tributo son designados por<br />
Ley para que retengan un porcentaje de<br />
los importes a pagar por dichos contribuyentes<br />
en calidad de pago adelantado<br />
del impuesto y lo entreguen al fisco.<br />
En lo que se refiere a las rentas de<br />
quinta categoría, la obligación de efectuar<br />
la retención se encuentra a cargo de<br />
los sujetos que pagan dichas rentas (los<br />
empleadores o contratantes) conforme a<br />
lo dispuesto en los artículos 71° inciso a)<br />
y 75° de la Ley del Impuesto a la Renta<br />
cuyo TUO ha sido aprobado mediante<br />
D. S. Nº 177-2004/SUNAT (en adelante<br />
la LIR). Respecto a la devolución de las<br />
retenciones de rentas de quinta categoría<br />
efectuadas en exceso, la LIR y su Reglamento<br />
sólo contienen disposiciones específicas<br />
que regulan el supuesto de devolución<br />
o compensación de retenciones<br />
en exceso a trabajadores que perciben<br />
exclusivamente renta de quinta categoría<br />
y continúan laborando en la empresa o<br />
en el caso de retenciones en exceso determinadas<br />
al cese del vínculo laboral.<br />
En tal sentido, consideramos que en<br />
este caso serían aplicables las disposiciones<br />
generales establecidas en la LIR y su<br />
Reglamento y en el Código Tributario para<br />
la devolución o compensación de pagos<br />
en exceso, conforme lo ha indicado la Administración<br />
Tributaria mediante Informe<br />
Nº 0067-2001-SUNAT/K00000 del 17<br />
de abril de 2001. Ello guarda coherencia<br />
con el hecho que las personas naturales<br />
que perciben más de un tipo de rentas,<br />
como en el presente caso, se encuentran<br />
obligadas a presentar declaración<br />
jurada anual del IR en la que determinarán<br />
el Impuesto a pagar y los créditos y<br />
saldos a favor resultantes. Al respecto,<br />
conforme a lo establecido por el inciso a)<br />
del artículo 88° de la LIR en concordancia<br />
con lo dispuesto en el artículo 52° de<br />
su Reglamento, las retenciones sufridas<br />
por los contribuyentes con carácter de<br />
pago a cuenta del IR, sobre las rentas del<br />
ejercicio gravable constituyen un crédito<br />
que se debe deducir del IR del ejercicio. En<br />
este caso si luego de efectuar la compensación<br />
de dichos créditos se determinara<br />
que éstos exceden al IR del ejercicio, los<br />
contribuyentes tendrían derecho a solicitar<br />
la devolución de los mismos o a compensarlos<br />
contra los futuros pagos a cuenta del<br />
ejercicio conforme a lo establecido en el<br />
segundo párrafo del artículo 87° de la LIR.<br />
Como podemos ver en este caso, el<br />
contribuyente deberá primero determinar<br />
el IR correspondiente a todas sus rentas<br />
obtenidas en el ejercicio, lo que implicará<br />
que su renta neta global estará integrada<br />
por las rentas de primera, cuarta y quinta<br />
categorías que dicho sujeto ha obtenido.<br />
Luego de ello el sujeto deberá deducir<br />
de su IR del ejercicio los créditos <strong>tributario</strong>s<br />
constituidos por los pagos a cuenta,<br />
retenciones y otros conceptos indicados en<br />
el artículo 88° de la LIR. Una vez realizada<br />
dicha deducción solo si el importe de<br />
los créditos con derecho a devolución (retenciones<br />
y pagos a cuenta del IR) excede<br />
del IR del ejercicio, el contribuyente podrá<br />
solicitar la devolución o compensación<br />
de dicho IR marcando la opción correspondiente<br />
en su declaración jurada<br />
anual del IR.<br />
COMPROBANTES DE PAGO: Personas<br />
que se dedica a prestar dinero<br />
PREGUNTA:<br />
Una persona natural dedicada a prestar<br />
dinero, nos consulta qué comprobante<br />
de pago debe emitir por los intereses<br />
que recibe.<br />
RESPUESTA:<br />
Conforme a lo dispuesto por el numeral<br />
2 del artículo 6° del Reglamento<br />
de Comprobantes de Pago, aprobado por<br />
la R. de S. Nº 007-99/SUNAT, están<br />
obligadas a emitir comprobantes de pago<br />
las personas naturales que presten servicios<br />
a título gratuito u oneroso, siendo el<br />
mutuo una operación en la que existe un<br />
servicio de financiamiento.<br />
Al respecto, el artículo 2° del RCP, señala<br />
expresamente qué documentos serán<br />
considerados comprobante de pago,<br />
siempre que se cumplan con las demás<br />
características y requisitos mínimos establecidos<br />
por la misma norma.<br />
De otro lado, el artículo 7° del RCP indica<br />
las operaciones exceptuadas de la<br />
obligación de emitir comprobantes de<br />
pago, entre las cuales no se encuentra el<br />
servicio de préstamo de dinero a título oneroso;<br />
por lo que en virtud de lo señalado<br />
en el inciso 2 del artículo 6° del RCP, existe<br />
la obligación de emitir comprobante de<br />
pago por la prestación de este servicio debido<br />
a que se realiza la acción o prestación<br />
a favor de un tercero, ya sea a título<br />
gratuito u oneroso, como se define a “un<br />
servicio”.<br />
Sin embargo, en el segundo párrafo del<br />
artículo 6° del RCP se menciona que, en el<br />
caso de personas naturales, la obligación<br />
de otorgar comprobantes de pago requiere<br />
habitualidad, la que en caso de duda, será<br />
determinada por la SUNAT tomando en<br />
cuenta naturaleza, monto y frecuencia de<br />
las operaciones. A la fecha no existen criterios<br />
o elementos objetivos establecidos en la<br />
normatividad que permitan identificar esta<br />
habitualidad para efecto de la obligación<br />
de entregar comprobantes de pago. Solamente<br />
se ha regulado la habitualidad para<br />
el caso del Impuesto a la Renta (artículo 4°<br />
del TUO de la LIR) e Impuesto General a las<br />
Ventas (artículo 4° de la LIGV e ISC).<br />
Sin embargo, entendemos que al tratarse<br />
de una persona natural que se dedica<br />
habitualmente al préstamo de dinero,<br />
estamos ya ante una actividad de tipo<br />
empresarial que genera una renta de la<br />
tercera categoría afecta al Impuesto a la<br />
Renta, por lo que dicha persona natural<br />
estará obligada a emitir comprobantes<br />
de pago, además de las obligaciones<br />
formales de inscripción en el RUC y presentación<br />
de declaraciones juradas que<br />
debe cumplir.<br />
32<br />
ABRIL 2005
CASUÍSTICA<br />
RÉGIMEN DE GRADUALIDAD DE<br />
SANCIONES: Subsanación con<br />
pago<br />
PREGUNTA:<br />
Un contribuyente de rentas de tercera<br />
categoría presentó fuera de plazo su PDT<br />
IGV-Renta mensual del mes de febrero de<br />
2005 habiendo cometido la infracción<br />
establecida en el numeral 1 del artículo<br />
176° del Código <strong>tributario</strong>. Al respecto,<br />
nos consulta si es aplicable en el presente<br />
caso el régimen de gradualidad de sanciones<br />
y en ese caso cuál será el porcentaje<br />
de rebaja si cumple con efectuar el<br />
pago de la multa antes de cualquier notificación<br />
de la Administración Tributaria.<br />
RESPUESTA:<br />
Conforme a lo establecido en la Tabla<br />
I de Infracciones y Sanciones del Código<br />
Tributario (1) sustituida mediante Dec.<br />
Leg. Nº 953, constituye infracción tributaria<br />
sancionada con una (1) UIT<br />
(S/. 3,300.00 para el presente ejercicio)<br />
no presentar las declaraciones que contengan<br />
la determinación de la deuda tributaria<br />
dentro de los plazos establecidos.<br />
Sin embargo, en aplicación de lo dispuesto<br />
en el artículo 166° del Código Tributario<br />
que autoriza a la Administración Tributaria<br />
a rebajar sus sanciones, la SU-<br />
NAT ha establecido un Régimen de Gradualidad<br />
de sanciones que ha sido regulado<br />
para este tipo de infracciones en la<br />
R. de S. Nº 159-2004/SUNAT (en adelante<br />
la Resolución). Al respecto, en la<br />
Resolución se establecen determinados<br />
criterios y requisitos que una vez cumplidos<br />
otorgan a los contribuyentes el derecho<br />
a reducir las sanciones correspondientes<br />
a la mayoría de las infracciones<br />
establecidas en el Código Tributario.<br />
En relación con la sanción de multa<br />
aplicable por la comisión de la infracción<br />
del numeral 1 del artículo 176° del<br />
Código Tributario se establece como criterios<br />
de gradualidad, la subsanación y/<br />
o pago. Respecto a la subsanación, este<br />
criterio es definido en el numeral 4.8 del<br />
artículo 4°de la Resolución como “la regularización<br />
de la obligación incumplida<br />
en la forma y momento previsto en los<br />
anexos respectivos, la cual puede ser voluntaria<br />
o inducida”. En relación con la<br />
subsanación, el Anexo II de la Resolución<br />
indica que:<br />
(i) La subsanción será voluntaria si<br />
se subsana la infracción antes que<br />
surta efecto la notificación de la<br />
SUNAT en la que se le indica al<br />
infractor que ha incurrido en infracción.<br />
(ii) La subsanación será inducida si<br />
se subsana la infracción antes del<br />
plazo de tres días hábiles contados<br />
a partir de la fecha en que<br />
surta efecto la notificación de la<br />
SUNAT en la que se le indica al<br />
infractor que ha incurrido en infracción.<br />
Respecto al pago, se indica en el numeral<br />
4.6 del artículo 4° de la Resolución<br />
que es la cancelación total de la<br />
multa rebajada que corresponda según<br />
los anexos respectivos, más los intereses<br />
generados hasta el día en que se realice<br />
la cancelación.<br />
Ahora bien, respecto de la infracción<br />
analizada se han establecido cuatro porcentajes<br />
de rebaja que para poder ser<br />
aplicados requieren del cumplimiento<br />
conjunto de los criterios antes mencionados.<br />
(Ver cuadro Nº 1).<br />
En el presente caso, sabemos que el<br />
contribuyente ha cumplido con presentar<br />
su declaración jurada antes de que surta<br />
efecto cualquier notificación o comunicación<br />
efectuada por SUNAT respecto a la<br />
infracción tributaria cometida, por lo que<br />
se habría cumplido con el supuesto de<br />
subsanación voluntaria indicado en el<br />
Anexo II de la Resolución. En tal sentido,<br />
dicho contribuyente ya habría ganado el<br />
derecho a aplicar la rebaja de la sanción<br />
de multa correspondiente a la subsanación<br />
voluntaria quedando la duda<br />
respecto a qué porcentaje aplicará: 80 o<br />
90 por ciento. Al respecto debemos señalar<br />
que no se ha regulado en la Resolución,<br />
el plazo máximo en el que se debe<br />
efectuar el pago, para que se entienda<br />
cumplido el requisito de subsanación con<br />
pago o subsanación sin pago. Una primera<br />
posición en este tema podría indicarnos<br />
que para obtener la rebaja del<br />
90 por ciento la subsanación debería producirse<br />
conjuntamente con el pago. Ello<br />
Artículo del Código<br />
Tributario<br />
Artículo 176° Numeral 1<br />
Descripción<br />
de la infracción<br />
Cuadro Nº 1<br />
Forma de subsanar<br />
la infracción<br />
No presentar las declaraciones<br />
Presentando<br />
que contengan la<br />
determinación de la obligación<br />
tributaria:<br />
– La declaración jurada<br />
correspondiente<br />
si omitió<br />
– Si se omitió presentar la<br />
declaración<br />
presentarla<br />
se podría concluir luego de analizar el<br />
significado de la preposición “con” utilizada<br />
para determinar el porcentaje de<br />
rebaja del 90 por ciento (con pago). En<br />
este aspecto, el Diccionario de la Academia<br />
de la Lengua Española indica que<br />
“con” es una preposición que significa:<br />
el medio, modo o instrumento que sirve<br />
para hacer alguna cosa. En una segunda<br />
acepción nos indica que dicha preposición<br />
expresa la circunstancia con que<br />
sucede o se ejecuta alguna cosa y en otra<br />
de las acepciones recogidas nos indica<br />
que “con” significa “juntamente y en<br />
compañía”.<br />
En tal sentido, si el pago de la multa<br />
se efectúa con posteridad a la subsanación<br />
voluntaria sería aplicable la rebaja<br />
del 80 por ciento, aun cuando se notificara<br />
al contribuyente en relación con la<br />
infracción pues la subsanación voluntaria<br />
ya se produjo.<br />
Una segunda posición, con menor<br />
sustento señala que se entenderá cumplido<br />
el requisito de subsanación voluntaria<br />
con pago, si el pago de la infracción<br />
se efectúa antes de que surta efecto<br />
la notificación de la SUNAT en la que se<br />
comunique al infractor que ha incurrido<br />
en la infracción, es decir el mismo plazo<br />
que se otorga para considerar como voluntaria<br />
a la subsanación.<br />
En atención a lo expuesto consideramos<br />
que la primera posición tendría mayor<br />
sustento por lo que en el presente<br />
caso, el contribuyente tendría derecho a<br />
pagar la multa con la rebaja del 80 por<br />
ciento, lo que daría un importe a pagar<br />
de S/. 660.00 más los intereses moratorios<br />
generados hasta la fecha de pago<br />
de la referida multa.<br />
––––––<br />
(1) El TUO vigente del Código Tributario ha sido aprobado<br />
mediante D.S. Nº 135-99-EF<br />
Subsanación voluntaria<br />
Subsanación inducida<br />
Sin pago Con pago Sin pago Con pago<br />
80% 90% 50% 60%<br />
ABRIL 2005 33
JURISPRUDENCIA DE AMPARO<br />
La Demanda Contencioso Tributaria<br />
y la Regla del Solve et repete<br />
TRIBUNAL CONSTITUCIONAL<br />
EXPEDIENTE Nº: 3548-2003-AA/TC<br />
PROCEDENCIA: LIMA<br />
INTERESADO: GRUPO CARSA INC.<br />
SENTENCIA (1)<br />
En Lima, a los 28 días del mes de junio de<br />
2004, la Sala Primera del Tribunal Constitucional,<br />
con la asistencia de los magistrados Alva<br />
Orlandini, Presidente; Gonzales Ojeda y García<br />
Toma, pronuncia la siguiente sentencia:<br />
ASUNTO<br />
Recurso extraordinario interpuesto por el<br />
Grupo Carsa Inc. contra la resolución de la Sexta<br />
Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de<br />
Lima, de fojas 164, su fecha 8 de mayo de 2003,<br />
que declaró improcedente la demanda de autos.<br />
ANTECEDENTES<br />
El recurrente, con fecha 5 de octubre de 2001,<br />
interpone acción de amparo contra el Tribunal<br />
Fiscal solicitando que se declare inaplicable la<br />
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 538-4-2001,<br />
mediante la cual se declara inadmisible su demanda<br />
contencioso-administrativa interpuesta<br />
contra la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 1285-<br />
4-2000, por no haber acreditado el pago de la<br />
deuda tributaria, ni presentado una carta fianza<br />
bancaria o financiera por el monto de la deuda,<br />
alegando que tal inadmisibilidad vulnera sus derechos<br />
constitucionales de acceso a la justicia, a<br />
la igualdad ante la ley, a no ser desviado de la<br />
función jurisdiccional y de defensa.<br />
Sostiene que, con fecha 28 de marzo de 2001,<br />
interpuso demanda contencioso-administrativa<br />
contra la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 1285-<br />
4-2000, y que, en la presentación de la misma, el<br />
Tribunal Fiscal le exigió el comprobante de pago<br />
de la deuda tributaria o la carta fianza por el<br />
monto de la deuda, agregando que, con fecha<br />
30 de mayo de 2001, informó al Tribunal Fiscal<br />
que le resultaba imposible enfrentar el pago o presentar<br />
una carta fianza bancaria, dado el enorme<br />
monto involucrado y por la difícil situación<br />
económica y financiera por la que atraviesa.<br />
El Procurador Público a cargo de los asuntos<br />
judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas<br />
propone la excepción de incompetencia y, sin<br />
perjuicio de ello, contesta la demanda solicitando<br />
que se declare improcedente, aduciendo que<br />
la resolución del Tribunal Fiscal ha sido emitida<br />
conforme a ley, en observancia de las normas<br />
generales del procedimiento administrativo; añadiendo<br />
que no se está debatiendo la aplicación<br />
de una norma en un caso en concreto, sino la<br />
validez en abstracto de una norma legal, lo que<br />
no procede mediante una acción de amparo.<br />
El Sexagésimo Sexto Juzgado Especializado<br />
en lo Civil de Lima, con fecha 10 de octubre<br />
de 2002, declaró infundada la excepción de in-<br />
competencia, e improcedente la demanda, por<br />
considerar que no procede cuestionar en abstracto<br />
la validez de una norma legal.<br />
La recurrida confirmó la apelada, por los<br />
mismos argumentos.<br />
FUNDAMENTOS<br />
Petitorio<br />
1. El objeto de la demanda es que se declare<br />
inaplicable al recurrente la Resolución del Tribunal<br />
Fiscal Nº 538-4-2001, mediante la cual<br />
se declaró inadmisible la demanda contenciosoadministrativa<br />
interpuesta contra la Resolución<br />
del Tribunal Fiscal Nº 1285-4-2000, por considerar<br />
que se han lesionado sus derechos de acceso<br />
a la justicia, a la igualdad, a no ser desviado<br />
de la función jurisdiccional y de defensa.<br />
2. Las instancias judiciales precedentes han<br />
desestimado la pretensión, argumentando que<br />
la inaplicación del artículo 158° del Código Tributario<br />
no puede realizarse porque no existe un<br />
acto concreto de aplicación.<br />
Evidentemente, el Tribunal Constitucional no<br />
puede compartir un criterio semejante. Como se<br />
puede entrever ya de los antecedentes de esta<br />
sentencia, así como de una lectura de las principales<br />
piezas del proceso, y del propio tenor de<br />
la Resolución del Tribunal Fiscal que se cuestiona,<br />
la recurrente ha acudido a la justicia constitucional<br />
no alegando una hipotética aplicación<br />
del artículo 158° del Código Tributario, sino su<br />
aplicación. Tanto así que, según se lee del segundo,<br />
tercer y cuarto considerando de la resolución<br />
cuestionada, así como de su parte resolutiva,<br />
tras su aplicación, la demanda contenciosa-administrativa<br />
promovida por la recurrente fue<br />
declarada inadmisible, precisamente por no adjuntarse<br />
la constancia de pago o la carta fianza<br />
a las que se refiere el referido artículo 158° del<br />
Código Tributario.<br />
3. Antes de ingresar a resolver el fondo de<br />
la controversia, debe precisarse que los artículos<br />
157° y 158° del Código Tributario fueron modificados<br />
por la Ley Nº 28365, publicada el 24 de<br />
octubre de 2004, y por el Decreto Legislativo Nº<br />
953, publicado el 5 de febrero de 2004, respectivamente,<br />
cambiando de esta manera los requisitos<br />
de admisibilidad de la demanda contencioso-administrativa.<br />
En el presente caso, como la<br />
afectación de los derechos invocados fue antes<br />
de las modificatorias mencionadas, se tendrá que<br />
resolver haciendo referencia a lo que prescribían<br />
dichos artículos al momento de la afectación, esto<br />
es, antes de sus modificatorias.<br />
Cabe, en consecuencia, que este Tribunal<br />
analice el agravio denunciado.<br />
Derecho de acceso a la justicia y solve et<br />
repete<br />
4. Según se ha expuesto, como consecuencia<br />
de la declaración de inadmisibilidad de la<br />
demanda contenciosa-administrativa, interpuesta<br />
por el recurrente, se ha alegado la violación<br />
de diversos derechos fundamentales. De todos<br />
ellos, sin embargo, el que en principio aparece<br />
comprometido con la actuación del Tribunal Fiscal<br />
es el derecho de acceso a la justicia.<br />
El demandante refiere que el requisito exigido<br />
por el artículo 158° del Código Tributario es<br />
inconstitucional, ya que es “(...) excesivamente<br />
oneroso”, e “(...) inaccesible, teniendo en cuenta<br />
la difícil situación económica y financiera por la<br />
cual atraviesa nuestra empresa”. Por su lado, la<br />
defensa del Estado sostiene que dicho dispositivo<br />
no es inconstitucional pues no existe “(...) sentencia<br />
expedida por el Tribunal Constitucional que<br />
haya declarado su incompatibilidad con la Constitución<br />
ni proceso de amparo a favor del demandante<br />
que haya declarado su inaplicación”<br />
(sic). Más adelante, en la misma contestación de<br />
la demanda, agrega que tal tratamiento se justificaría<br />
por el hecho de tratarse, el contenciosoadministrativo,<br />
de un “(...) proceso especial”.<br />
5. Evidentemente, para dilucidar la cuestión<br />
no son pertinentes los argumentos de la defensa<br />
del Estado, puesto que la inexistencia de una<br />
sentencia de este Tribunal que declare la inconstitucionalidad<br />
de la norma a cuyo amparo se<br />
declaró inadmisible la demanda contenciosaadministrativa,<br />
no es óbice para que el juez [administrativo<br />
o constitucional] pueda realizar un<br />
control de constitucionalidad. Y es que la presunción<br />
de constitucionalidad de una ley, en el<br />
modelo dual de justicia constitucional como el<br />
peruano, no se enerva sólo cuando un Tribunal<br />
de la naturaleza de este Colegiado declara su<br />
incompatibilidad con la Constitución y la expulsa<br />
del ordenamiento jurídico con carácter general,<br />
sino también cuando el juez del Poder Judicial,<br />
en un caso concreto, establece que la ley no<br />
es posible aplicarla por ser contraria a la Norma<br />
Suprema del Estado.<br />
Poco ayuda también a esclarecer la cuestión<br />
controvertida el argumento según el cual la disposición<br />
cuestionada debe acatarse porque la<br />
emplazada no tiene declarado en su favor una<br />
sentencia que disponga la inaplicación correspondiente.<br />
Huelga decir que el objeto de este<br />
proceso es, precisamente, obtener aquel pronunciamiento<br />
de cuya inexistencia se lamenta el Procurador<br />
del Estado.<br />
6. La cuestión, por tanto, sigue siendo como<br />
al inicio. ¿Es compatible con el contenido constitucionalmente<br />
protegido del derecho de acceso<br />
a la justicia, la regla del solve et repete contem-<br />
–––––<br />
(1) Publicada el 8 de abril de 2005 en la página web del<br />
Tribunal Constitucional (http://www.tc.gob.pe).<br />
34<br />
ABRIL 2005
JURISPRUDENCIA DE AMPARO<br />
plada en el artículo 158° del Código Tributario? (2)<br />
En la STC Nº 2763-2002-AA/TC, este Tribunal<br />
declaró que el derecho de acceso a la justicia<br />
tiene base constitucional, puesto que se trata<br />
de un contenido implícito del derecho a la tutela<br />
jurisdiccional, reconocido por el inciso 3 del<br />
artículo 139° de la Constitución.<br />
En el plano de las relaciones entre contribuyente<br />
y administración tributaria, este derecho<br />
garantiza que el primero de ellos tenga la posibilidad,<br />
real y efectiva, de acudir al juez, como<br />
tercero imparcial e independiente, con el objeto<br />
de encargarle la determinación de sus derechos<br />
y obligaciones de orden fiscal.<br />
Evidentemente, como sucede con todo derecho<br />
fundamental, también el de acceso a la justicia<br />
es uno que puede ser limitado. Sin embargo,<br />
cualesquiera que sean las restricciones o límites<br />
que se establezcan, la validez de estos depende<br />
de que no obstaculicen, impidan o disuadan<br />
irrazonablemente el acceso del particular a<br />
un tribunal de justicia.<br />
7. Pero ¿el solve et repete obstaculiza, impide<br />
o disuade irrazonablemente el acceso a un<br />
tribunal de justicia? La respuesta, a juicio del Tribunal,<br />
es afirmativa.<br />
En primer lugar, su exigencia, es decir, que<br />
se condicione el pago de la obligación tributaria<br />
para que se admita una demanda cuyo objeto<br />
sea iniciar un proceso en el que se cuestione la<br />
validez de su imposición, es un obstáculo serio<br />
de orden material para que el contribuyente pueda<br />
acudir a un tribunal de justicia. Obstáculo<br />
desproporcionado si es que se tiene en cuenta<br />
que el deber de todos de contribuir con el sostenimiento<br />
de los gastos públicos, incluso de aquellos<br />
que pretenden cuestionar judicialmente un<br />
acto administrativo <strong>tributario</strong>, puede alcanzarse<br />
a través de otros medios, como el de la ejecutividad<br />
de los actos y resoluciones de la administración<br />
tributaria, incluso una vez presentada la demanda<br />
contencioso-administrativa [cf. última parte<br />
del segundo párrafo del artículo 157° del Código<br />
Tributario].<br />
En otras palabras, es desproporcionado porque<br />
su finalidad constitucional –que el Estado<br />
cuente con los recursos necesarios para hacer<br />
frente sus cargas- es sólo un pretexto que, alcanzándose<br />
a través de otros medios, en realidad,<br />
tiene el propósito de desalentar el cuestionamiento<br />
judicial de sus actos administrativos de contenido<br />
<strong>tributario</strong>.<br />
En segundo lugar, se trata de una regla incompatible<br />
con el principio de igualdad jurídica,<br />
ya que, como ha sostenido la Corte Constitucional<br />
de Italia, con su exigencia se propicia un<br />
tratamiento diferenciado “(...) entre el contribuyente<br />
que está en grado de pagar inmediatamente<br />
el tributo en su totalidad, y el contribuyente<br />
que no tiene medios suficientes para hacer el<br />
pago, ni puede procurárselo prontamente recurriendo<br />
al crédito, entre otras cosas, porque aun<br />
en el caso de obtener la victoria en el proceso,<br />
no obtendría el reembolso de las sumas depositadas<br />
sino con retardo. Al primero le es consentido,<br />
en mérito de sus condiciones económicas,<br />
de solicitar justicia y de obtenerla, donde pueda<br />
probar tener la razón; al segundo esta facultad<br />
se le presenta difícil y tal vez imposible, no sólo<br />
de hecho, sino también en base al derecho, a<br />
fuerza de un presupuesto procesal establecido<br />
por la ley y consistente en la carga de pagar una<br />
suma eventualmente ingente” [Sentenza núm.<br />
21/1961].<br />
Por ello, en mérito de todo lo que se ha expuesto,<br />
y atendiendo a que la demanda contencioso-administrativa<br />
fue declarada inadmisible,<br />
tras no haberse satisfecho los requisitos que contempla<br />
el artículo 158° del Código Tributario, el<br />
Tribunal Constitucional considera que se ha acreditado<br />
la lesión del derecho de acceso de justicia.<br />
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional,<br />
con la autoridad que le confiere la Constitución<br />
Política del Perú<br />
HA RESUELTO<br />
1. Declarar FUNDADA la demanda.<br />
2. Ordena que el Tribunal Fiscal admita a<br />
trámite la demanda contencioso-administrativa<br />
presentada por el Grupo Carsa Inc.<br />
Publíquese y notifíquese.<br />
SS.<br />
ALVA ORLANDINI<br />
GONZALES OJEDA<br />
GARCÍA TOMA<br />
–––––<br />
(2) Artículo 158°: “Para la admisión de la demanda contencioso-administrativa,<br />
será indispensable:<br />
a) La presentación de la demanda dentro del plazo<br />
establecido en el artículo 157°.<br />
b) Acreditar el pago de la deuda tributaria actualizada<br />
a la fecha de la interposición de la demanda<br />
contencioso-administrativa o presentar carta<br />
fianza bancaria o financiera por el monto de la<br />
deuda actualizada hasta por seis meses posteriores<br />
a la fecha de interposición de la demanda. La<br />
referida carta fianza debe otorgarse por un periodo<br />
de seis meses, renovarse por periodos similares<br />
dentro del plazo que señale la administración<br />
y hasta por el monto de la deuda tributaria,<br />
debidamente actualizada a la fecha de la<br />
renovocación”.<br />
COMENTARIO:<br />
La Sentencia del Tribunal Constitucional (TC) materia de comentario,<br />
recaída en el Expediente Nº 3548-2003-AA/TC, resuelve la acción de amparo<br />
interpuesta por el Grupo CARSA INC. (la Empresa) contra el Tribunal<br />
Fiscal, solicitando se declare inaplicable la Resolución del Tribunal Fiscal<br />
(RTF) Nº 538-4-2001, mediante la cual se declara inadmisible su demanda<br />
contencioso-administrativa interpuesta contra la RTF Nº 1285-4-2000, en<br />
razón a no haber acreditado el pago de la deuda tributaria, ni presentado<br />
una carta fianza por el monto de la deuda, conforme lo establecía el artículo<br />
158° del Código Tributario, antes de la derogación operada por la 1ª<br />
Disposición Derogatoria de la Ley Nº 27598. Cabe precisar que el actual<br />
artículo 158° del Código Tributario, incorporado por el Dec. Leg. Nº 953<br />
(publicado el 5 de febrero de 2004) sólo establece como requisito indispensable<br />
la presentación de la demanda dentro del plazo previsto por ley.<br />
En el caso, la Empresa argumentó que la obligación de pago o afianzamiento<br />
resultaba excesivamente onerosa para ella, dado que el monto involucrado<br />
era enorme y que atravesaba por una difícil situación económica. En tal<br />
sentido, señaló que se había vulnerado los derechos constitucionales de acceso<br />
a la justicia, a la igualdad y a no ser desviado de la función jurisdiccional.<br />
Tanto el juez de primera instancia como la Sexta Sala Civil de la Corte<br />
Superior de Lima en segunda instancia, declararon improcedente la demanda,<br />
considerando que se pretendía cuestionar la inconstitucionalidad<br />
de una norma en abstracto. El TC revoca dicha sentencia, declarando<br />
fundada la demanda, ordenando que el Tribunal Fiscal admita a trámite la<br />
demanda contencioso-administrativa.<br />
EL TEMA EN DISCUSIÓN<br />
Entre todos los derechos que la Empresa ha invocado el TC considera<br />
que están comprometidos en este caso el derecho de acceso a la justicia y<br />
el principio de igualdad.<br />
1. El derecho de acceso a la justicia y el solve et repete<br />
En la Sentencia el TC hace un análisis sobre la compatibilidad del<br />
derecho de acceso a la justicia y la regla del solve et repete (1) sobre la<br />
base de preguntarse si la referida regla (contemplada en el antiguo artículo<br />
158° del Código Tributario) es un límite constitucional válido de<br />
dicho derecho.<br />
En primer lugar, señala que el derecho de acceso a la justicia está<br />
implícitamente consagrado en el numeral 3 del artículo 139° de la Constitución,<br />
formando parte del derecho a la tutela jurisdiccional, y tiene<br />
como contenido garantizar a los administrados la posibilidad real y efectiva<br />
de acudir al juez, como tercero imparcial e independiente que determinará<br />
los derechos y obligaciones de orden fiscal. El criterio asumido<br />
coincide con el que en el pasado estableció en la Sentencia recaída<br />
en el Expediente Nº 615-99-AA/TC, en la que indicó que dicho derecho<br />
“..., no solamente consiste en el derecho de acceder a un tribunal de<br />
justicia en forma libre, sin que medien obstáculos que impidan o disuadan<br />
irrazonablemente su acceso, que sea independiente y se encuentre<br />
previamente determinado por la ley, sino también que las resoluciones<br />
que los tribunales puedan expedir resolviendo la controversia o incertidumbre<br />
jurídica sometida a su conocimiento sean cumplidas y ejecutadas<br />
en todos y cada uno de sus extremos, sin que so pretexto de cumplirlas,<br />
se propicie en realidad una burla a la majestad de la administra-<br />
–––––<br />
(1) Spila García ha señalado que significa “paga y reclama”, o sea primero<br />
paga y después reclama. Conforme a esta regla, en aquellos casos establecidos<br />
por la ley para acceder a un procedimiento administrativo o a<br />
un proceso judicial debe primero pagarse la deuda materia de contención.<br />
ABRIL 2005 35
JURISPRUDENCIA DE AMPARO<br />
ción de la justicia en general y, en forma particular, a la que corresponde<br />
a la justicia constitucional”.<br />
Conforme a ello, el Tribunal Constitucional compartiría la perspectiva<br />
señalada por la doctrina española sobre el proceso, que entiende el<br />
derecho al acceso a la justicia precisamente como uno de los elementos<br />
que forman parte del derecho a la tutela judicial efectiva (junto a la efectividad<br />
de las sentencias).<br />
Ahora bien, en segundo lugar, el TC establece que no hay derechos<br />
absolutos, sino que se pueden establecer ciertos límites. En ese sentido,<br />
el Derecho de Acceso a la Justicia también tendría límites reconocidos<br />
constitucionalmente, los mismos que deberán evaluarse utilizando el<br />
método de la ponderación de derechos o bienes jurídicos, que constituye<br />
una herramienta útil para establecer qué limitaciones a los derechos<br />
fundamentales son válidas o no.<br />
En virtud de este método, cuando hayan dos derechos constitucionales<br />
o dos bienes jurídicos merecedores de tutela, en una situación de<br />
aparente conflicto, uno de ellos puede ser limitado a favor del otro, pero<br />
no de una forma tal que el derecho limitado se esfume. La limitación<br />
tiene que ser en lo más mínimo posible y no más de lo necesario; y si por<br />
otros medios se puede llegar al resultado deseado produciendo un menor<br />
perjuicio al derecho limitado, se deberá optar por estos últimos.<br />
En el caso se presentaría un conflicto entre dos bienes jurídicos merecedores<br />
de tutela. Por una parte el referido derecho de acceso a la justicia, que<br />
está diseñado para los particulares, mientras por otro lado se encuentra el<br />
interés del Estado de contar con los instrumentos idóneos y eficaces para la<br />
recaudación y hacer que todos cumplan con el deber de contribuir con los<br />
gastos públicos. Así, la regla del solve et repete contemplada en el antiguo<br />
artículo 158° del Código Tributario, constituye un límite establecido por el<br />
legislador al acceso a la justicia, en favor del interés recaudatorio del Estado,<br />
dado que primero se debe satisfacer la deuda tributaria para luego poder<br />
reclamar ante el órgano jurisdiccional, constriñendo al particular deseoso<br />
de presentar su pretensión ante el juez, a pagar de manera forzosa.<br />
El TC llega a la conclusión de que el solve et repete constituye un<br />
límite inconstitucional del derecho al acceso a la justicia, en razón a que<br />
la Administración posee otros medios idóneos y eficaces por las facultades<br />
otorgadas por la ley, para el cobro de la deuda tributaria, y que si<br />
bien durante el procedimiento administrativo no pudo hacer uso de ellos,<br />
una vez agotada esta etapa con la emisión de la resolución del Tribunal<br />
Fiscal, la cual según el artículo 115° inciso b) (que se mantiene hasta<br />
ahora) es deuda exigible, no obstante se haya presentado la demanda<br />
ante el órgano jurisdiccional, pudiendo aplicar todas las facultades coercitivas<br />
para el cobro de la deuda tributaria.<br />
En razón que el interés recaudatorio del Estado se puede satisfacer<br />
por otros medios (las facultades que la Administración tiene por ley para<br />
cobrar la deuda tributaria) de manera adecuada y menos gravosa para el<br />
derecho de acceso a la justicia que si se recurriera al solve et repete, se<br />
colige que de lo señalado por el Tribunal Constitucional, se deberá preferir<br />
la primera solución, deviniendo la segunda en inconstitucional.<br />
La Sentencia bajo comentario ha marcado un quiebre en este punto<br />
respecto de la antigua jurisprudencia del propio TC conforme a la que<br />
–como ocurrió en la Sentencia recaída en el Expediente Nº 175-99-AA/<br />
TC– el solve et repete contenido en el artículo 158° del Código Tributario<br />
no restringía el derecho a la tutela jurisdiccional y al debido proceso,<br />
porque estos derechos están sujetos al cumplimiento de ciertas formalidades<br />
previstas expresamente por ley.<br />
2. El derecho a la igualdad y el solve et repete<br />
En segundo lugar, el TC señala que el solve et repete vulneraría el principio<br />
de igualdad, dado que hay contribuyentes que por tener una mejor<br />
situación económica, podrían acceder a la tutela judicial, mientras que otros<br />
–como es el caso de la recurrente– que por estar en una mala situación<br />
financiera, no podrían tener dicho acceso. Concordamos con tal conclusión<br />
dado que la regla en examen contrasta con el principio de igualdad porque<br />
es evidente la diferencia de trato entre el contribuyente que está en grado de<br />
pagar inmediatamente el íntegro del tributo y el contribuyente que no tenga<br />
medios suficientes para hacerlos, ni pueda ágilmente procurárselo recurriendo<br />
al crédito; al primero le es entonces concedido en mérito a su condición<br />
económica, pedir justicia y obtenerla, si puede probar que tiene razón, mientras<br />
que al segundo esta facultad se le torna difícil y tal vez imposible (2) .<br />
LAS POSIBLES CONSECUENCIAS ACTUALES DEL FALLO<br />
1. En el régimen actual del Proceso Contencioso-Administrativo<br />
El Código Tributario ha sufrido modificaciones en varios temas, no<br />
siendo ajena a ellas el tema del Proceso Contencioso-Administrativo.<br />
Actualmente el artículo 157° (3) establece que la RTF agota la vía administrativa,<br />
pudiendo ser recurrida en el Proceso Contencioso Administrativo.<br />
Se ha establecido que la impugnación de la RTF, a partir del día<br />
siguiente de su notificación tiene un plazo de 3 meses, a diferencia de<br />
la norma que rigió en el caso de la Empresa, que era sólo de 15 días<br />
hábiles.<br />
En el diseño actual, ya no cabe solve et repete como requisito para<br />
la admisión de la demanda contencioso-administrativa, estableciéndose<br />
como único requisito de admisibilidad la presentación de la demanda<br />
contencioso-administrativa dentro del plazo establecido por el referido<br />
artículo 157° del Código Tributario.<br />
Asimismo la demanda se presenta ahora ante la Sala Contenciosa<br />
Administrativa de la Corte Superior y ya no ante el Tribunal Fiscal. Es<br />
acertada la opción tomada por el legislador <strong>tributario</strong>, porque la demanda<br />
contencioso-administrativa es un acto jurisdiccional y no administrativo<br />
y por tanto su admisibilidad la debería resolver el órgano jurisdiccional.<br />
Además en la práctica, muchos contribuyentes –como la Empresa<br />
en este caso- han visto limitados sus derechos por interpretaciones<br />
literales por parte del Tribunal Fiscal de las normas que establecen los<br />
requisitos de admisibilidad.<br />
Finalmente se mantiene siempre la ejecutoriedad de los actos o resoluciones<br />
de la Administración no obstante la presentación de la demanda<br />
contencioso-administrativa. Respecto de este requisito, existen<br />
quienes creen que su existencia viola también el derecho de acceso a la<br />
justicia, debiendo poder accederse al proceso contencioso-<strong>tributario</strong> sin<br />
que el acto administrativo que concluye la etapa administrativa tenga<br />
consecuencias de ejecutoriedad.<br />
Desde nuestra perspectiva, a partir de la Sentencia bajo comentario,<br />
se estaría convalidando como constitucional, en base al deber de contribuir,<br />
la plena ejecutoriedad –y por ende su posibilidad de cobranza incluso<br />
coactivamente- del acto administrativo (en este caso la Resolución<br />
del Tribunal Fiscal correspondiente).<br />
2. En el procedimiento contencioso-<strong>tributario</strong><br />
Como sabemos, en el procedimiento contencioso-<strong>tributario</strong> también<br />
se aplica la regla solve et repete cuando la impugnación se refiere a<br />
órdenes de pago o cuando se trata de resoluciones de determinación o<br />
multa que no fueron impugnadas en el plazo establecido en los artículos<br />
137° y 146° del Código Tributario.<br />
Ahora bien, en realidad el problema podría plantearse en el caso de<br />
las órdenes de pago, puesto que en las resoluciones de determinación se<br />
establece un plazo razonable para reclamar sin pagar.<br />
En ese sentido, en ese caso el Tribunal Constitucional emitió un criterio<br />
en la Sentencia recaída en el Expediente Nº 680-96-AA/TC señalando<br />
que “la exigencia dispuesta ... del pago del tributo que se considera<br />
lesivo como condición al reclamo de éste, constituye una desproporcionada<br />
restricción del derecho a la tutela jurisdiccional en sede administrativa<br />
conforme lo reconoce el artículo 139° inciso 3 de la Constitución<br />
pues vulnera el derecho de toda persona a ser oída, con las debidas<br />
garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente<br />
en la determinación de sus derechos y obligaciones de orden fiscal”.<br />
Dicho criterio entraría en cuestión a la luz de la Sentencia bajo comentario<br />
en vista a que, al no haber el mecanismo de la ejecutoriedad<br />
del acto administrativo desde su notificación, el solve et repete se constituye<br />
como el instrumento idóneo para cautelar el interés recaudatorio<br />
del Estado que deriva del Deber de Contribuir, salvo en aquellos casos<br />
en que medien circunstancias que la cobranza devendría en improcedente,<br />
en los que como derivación de lo señalado en el numeral 3 del<br />
artículo 119° del Código Tributario se admita a trámite la impugnación<br />
sin la aplicación de la regla del Solve et Repete.<br />
––––<br />
(2) Cfr. Spila García, Rubén. Principios de Derecho Procesal Tributario. Ediciones<br />
Depalma, Buenos Aires, 1978, pág. 51.<br />
(3) Artículo modificado por la Ley Nº 28365, publicada el 24 de octubre de<br />
2004.<br />
36<br />
ABRIL 2005
JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA<br />
Procedimientos Tributarios<br />
Naturaleza del Formulario 194: Comunicación para la revocación,<br />
modificación, sustitución o complementación de actos administrativos (*)<br />
RTF Nº: 1743-3-2005<br />
EXPEDIENTE Nº: 2-02<br />
INTERESADO: INDUSTRIAL ANDAHUASI S.A.C.<br />
ASUNTO: Impuesto a la Renta<br />
PROCEDENCIA: Huacho<br />
FECHA: Lima, 17 de marzo de 2005<br />
VISTA la apelación interpuesta por INDUSTRIAL ANDAHUASI<br />
S.A.C. contra la Resolución de Oficina Zonal Nº 171401646 del<br />
31 de octubre de 2001, expedida por la Oficina Zonal Huacho de<br />
la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que<br />
revocó la Orden de Pago Nº 171-01-0015506, girada por pago<br />
a cuenta del Impuesto a la Renta - Régimen Agrario de agosto de<br />
2001 y modifica el saldo a favor del ejercicio 2000.<br />
CONSIDERANDO:<br />
Que la recurrente sostiene que de acuerdo con su declaración<br />
del Impuesto a la Renta del ejercicio 2000, contaba con un saldo<br />
a favor mayor al considerado por la Administración, por lo que la<br />
nueva determinación de dicho saldo resulta nula;<br />
Que conforme se advierte de autos, en atención a la comunicación<br />
para la revocación de la Orden de Pago Nº 171-01-<br />
0015506 presentada por la recurrente mediante Formulario Nº<br />
194, la Administración emitió la resolución impugnada revocando<br />
el referido valor debido a que no se había considerado la<br />
utilización del saldo a favor del período anterior;<br />
Que en tal sentido, si bien de acuerdo con los argumentos<br />
expuestos por la recurrente en su apelación, el asunto materia de<br />
controversia consiste en determinar si la modificación del saldo a<br />
favor efectuada por la Administración mediante la resolución apelada<br />
se encuentra arreglada a ley, de manera previa a su análisis<br />
corresponde establecer la naturaleza jurídica del referido formulario,<br />
a que se refiere la Resolución de Superintendencia Nº 002-<br />
97/SUNAT, a fin de establecer si este Tribunal resulta competente<br />
para emitir pronunciamiento sobre la impugnación contra la Resolución<br />
de Oficina Zonal Nº 171401646;<br />
Que sobre tal naturaleza caben las siguientes interpretaciones,<br />
(i) debe ser tramitado en todos los casos como un recurso de<br />
reclamación, posición recogida en la Resolución del Tribunal Fiscal<br />
Nº 0026-2-2001, (ii) tiene la naturaleza de reclamación especial<br />
dado que la voluntad del administrado es cuestionar el acto<br />
de cobro, no siéndole aplicable los requisitos de admisibilidad<br />
establecidos en el artículo 137° del Código Tributario excepto el<br />
del plazo, (iii) tiene la naturaleza de una solicitud no contenciosa<br />
vinculada a la determinación de la obligación tributaria, interpretación<br />
recogida en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 9392-5-<br />
2001, o (iv) tiene la naturaleza de una declaración tributaria o<br />
comunicación de datos, lo que no afecta el derecho de los deudores<br />
<strong>tributario</strong>s de interponer simultánea o sucesivamente los medios<br />
impugnativos correspondientes en los casos previstos en el<br />
artículo 1° de la referida resolución;<br />
Que el segundo de los criterios antes aludidos ha sido adoptado<br />
por este Tribunal mediante Acuerdo recogido en el Acta de<br />
Reunión de Sala Plena Nº 2005-4 del 7 de febrero de 2005, por<br />
los fundamentos siguientes:<br />
“El artículo 108° del Código Tributario aprobado por el Decreto<br />
Legislativo Nº 816 y recogido en el Texto Único Ordenado<br />
del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-<br />
99-EF, faculta a la Administración Tributaria a señalar los casos en<br />
que existan circunstancias posteriores a la emisión de sus actos<br />
que demuestren su improcedencia, así como errores materiales, y<br />
a establecer un procedimiento que le permita revocar, modificar,<br />
sustituir o complementar sus actos. Mediante la modificación dispuesta<br />
por el Decreto Legislativo Nº 953 al citado artículo 108°,<br />
se precisó que tratándose de actos emitidos por la SUNAT, el área<br />
que expidió el acto será el competente para revocar, modificar,<br />
sustituir o complementar los actos, salvo el caso de connivencia<br />
entre el personal de la Administración Tributaria y el deudor <strong>tributario</strong>,<br />
supuesto en que el superior jerárquico del área emisora del<br />
acto será el competente para emitir dicha declaración”.<br />
“Bajo el marco establecido en el artículo 108° del citado Código<br />
Tributario, la SUNAT dictó la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 002-97/SUNAT, en cuyo artículo 3° se establece que los deudores<br />
<strong>tributario</strong>s deberán presentar el Formulario Nº 194 - Comunicación<br />
para la Revocación, Modificación, Sustitución, Complementación<br />
o Convalidación de Actos Administrativos, con la finalidad<br />
de comunicar a la Administración Tributaria la existencia de<br />
las causales detalladas en el artículo 1° de la referida resolución,<br />
así como las causales de anulabilidad a las que se refiere el último<br />
párrafo del artículo 109° del Código Tributario”.<br />
“Efectivamente, en los numerales 1 y 2 del artículo 1° de la<br />
citada resolución de superintendencia se mencionan los supuestos,<br />
que según la Administración Tributaria, habilitan la revocación,<br />
modificación, sustitución o complementación de sus actos<br />
después de la notificación, tales como los actos que no han considerado<br />
los pagos efectuados por el deudor <strong>tributario</strong>, el fraccionamiento<br />
y/o aplazamiento de la deuda, actos emitidos por errores<br />
de digitación, transcripción y/o procesamiento de cifras por la<br />
Administración Tributaria, duplicidad de valores, no se ha considerado<br />
la presentación de la declaración sustitutoria o rectificatoria<br />
que determina una mayor obligación, no se ha tenido en cuenta<br />
que la deuda tributaria acotada ha sido corregida, con motivo<br />
de una solicitud de modificación de datos aceptada por SUNAT o<br />
por la modificación del coeficiente o porcentaje de los pagos a<br />
cuenta del Impuesto a la Renta o de la comunicación de la suspen-<br />
–––––––<br />
(*) Jurisprudencia de 0bservancia Obligatoria publicada en el Diario Oficial<br />
El Peruano el 2 de abril de 2005.<br />
ABRIL 2005 37
JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA<br />
sión de los mismos, se aplicaron las notas de crédito negociables<br />
para cancelar la deuda tributaria sin considerar los pagos realizados<br />
respecto de dichas deudas”.<br />
“De las normas antes citadas, se advierte que la Resolución de<br />
Superintendencia Nº 002-97/SUNAT, dictada al amparo de lo<br />
establecido en el artículo 108° del Código Tributario, establece un<br />
procedimiento para que los deudores <strong>tributario</strong>s, que consideren<br />
que los actos notificados por la Administración se encuentren en<br />
los supuestos establecidos en los numerales 1 y 2 del artículo 1° de<br />
la referida resolución, o que contengan alguna causal de anulabilidad,<br />
puedan informar a la Administración Tributaria la existencia<br />
de dichos supuestos, a efecto que la citada entidad pueda<br />
ejercer su potestad de autotutela administrativa, y en virtud a ello<br />
pueda modificar, revocar, sustituir o complementar sus actos”.<br />
“En la medida que la comunicación regulada por la Resolución<br />
de Superintendencia Nº 002-97/SUNAT tiene por finalidad<br />
revocar, modificar, sustituir, complementar o convalidar actos administrativos<br />
notificados, es decir, tiene como propósito contradecir<br />
un acto administrativo con el objeto que la Administración Tributaria<br />
analice y determine la procedencia del cobro que pretende,<br />
dicha comunicación constituye un medio impugnativo, cuya<br />
procedencia estará condicionada a la existencia de las causales<br />
previstas en la mencionada resolución; y en caso el administrado<br />
no estuviera de acuerdo con lo resuelto por la Administración,<br />
tendrá expedito su derecho para interponer el recurso de apelación<br />
respectivo”.<br />
“En consecuencia, cuando el administrado considere que se<br />
ha presentado alguna de las causales señaladas en los numerales<br />
1 y 2 del artículo 1° de la Resolución de Superintendencia Nº<br />
002-97/SUNAT, o que contengan alguna causal de anulabilidad,<br />
podrá optar entre presentar la comunicación mediante Formulario<br />
Nº 194 o interponer el recurso de reclamación a que se refiere el<br />
artículo 137° del Texto Único Ordenado del Código Tributario<br />
aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, modificado por<br />
el Decreto Legislativo Nº 953”.<br />
“Lo señalado anteriormente se sustenta en que tanto el procedimiento<br />
regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 002-<br />
97/SUNAT, como el procedimiento contencioso <strong>tributario</strong>, iniciado<br />
con el recurso de reclamación a que se refiere el artículo 137°<br />
del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el<br />
Decreto Supremo Nº 135-99-EF, modificado por el Decreto Legislativo<br />
Nº 953, cuestionan los actos administrativos de la Administración<br />
Tributaria, sólo que el primero está referido exclusivamente<br />
a aquellos actos emitidos por error u omisión de la citada entidad,<br />
y que se encuentran incursos en el artículo 1° de la Resolución<br />
de Superintendencia Nº 002-97/SUNAT, entre otros, en tanto<br />
que el segundo está dirigido a impugnar los actos administrativos<br />
cuando el deudor <strong>tributario</strong> discrepa de la acotación o decisión<br />
de la Administración Tributaria contenida en el acto administrativo,<br />
independientemente si dicha discrepancia se base en la<br />
existencia de los supuestos contenidos en la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 002-97/SUNAT”.<br />
“En caso la Administración Tributaria considerase que sus actos<br />
no se encuentran incursos en dichas causales, la referida entidad<br />
en aplicación del artículo 213° de la Ley del Procedimiento<br />
Administrativo General aprobada por la Ley Nº 27444, según el<br />
cual el error en la calificación del recurso por parte del recurrente<br />
no será obstáculo para su tramitación siempre que del escrito se<br />
deduzca su verdadero carácter, deberá dar a la citada comunicación<br />
(Formulario Nº 194) el trámite de recurso de reclamación a<br />
que se refiere el artículo 137° del Código Tributario, considerando<br />
como fecha de interposición del recurso, la que conste como tal<br />
en el Formulario Nº 194, y en caso existiese un recurso de reclamación<br />
en trámite procederá su acumulación”.<br />
“Dado que la comunicación presentada mediante Formulario<br />
Nº 194 tiene la naturaleza de un medio impugnativo interpuesto<br />
contra un acto administrativo, y, en la medida que dicha comunicación<br />
haya sido presentada dentro del plazo establecido en el<br />
referido artículo 137°, procederá la suspensión y/o conclusión<br />
del procedimiento de cobranza coactiva contra tales actos, de<br />
conformidad con lo dispuesto en el artículo 119° del citado Código”.<br />
Que es preciso anotar que el mencionado criterio varía los<br />
establecidos en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs. 0026-2-<br />
2001 y 9392-5-2001, antes mencionadas;<br />
Que el criterio del Acuerdo antes citado tiene carácter vinculante<br />
para todos los vocales de este Tribunal conforme con lo dispuesto<br />
por el Acuerdo recogido en el Acta de Reunión de Sala<br />
Plena Nº 2002-10, suscrita el 17 de setiembre de 2002;<br />
Que atendiendo a lo expuesto, este Tribunal resulta competente<br />
para conocer de la apelación interpuesta contra la Resolución<br />
de Oficina Zonal Nº 171401646, en el extremo referido a la modificación<br />
del saldo a favor del Impuesto a la Renta del ejercicio<br />
2000;<br />
Que conforme al artículo 61° del Texto Único Ordenado del<br />
Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF,<br />
la determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor<br />
<strong>tributario</strong> está sujeta a fiscalización o verificación por la Administración,<br />
la que podrá modificarla cuando constate la omisión<br />
o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la resolución<br />
de determinación, orden de pago o resolución de multa;<br />
Que según el numeral 6 del artículo 77° del referido código la<br />
resolución de determinación será formulada por escrito y expresará<br />
entre otros, los motivos determinantes del reparo u observación,<br />
cuando se rectifique la declaración tributaria;<br />
Que en el caso de autos, tal como se observa en la copia de la<br />
declaración del Impuesto a la Renta del ejercicio 2000 presentada<br />
el 2 de abril de 2001, la recurrente consignó como saldo a favor<br />
del ejercicio la suma de S/. 437 683,00;<br />
Que como se puede apreciar, la Administración modificó el<br />
saldo a favor consignado en la declaración del ejercicio 2000, el<br />
que sólo podría ser rectificado mediante resolución de determinación<br />
como resultado de un procedimiento de fiscalización o verificación<br />
tal como se señala en la norma antes citada;<br />
Que en tal sentido, al haberse efectuado una nueva determinación<br />
del saldo a favor declarado por la recurrente sin seguir el<br />
procedimiento establecido en el Código Tributario, la resolución<br />
apelada deviene en nula de conformidad con el numeral 2 del<br />
artículo 109° del mencionado código;<br />
Con los vocales Arispe Villagarcía, Huamán Sialer e interviniendo<br />
como ponente la vocal León Pinedo.<br />
RESUELVE:<br />
1. Declarar NULA la Resolución de Oficina Zonal Nº<br />
171401646 del 31 de octubre de 2001, en el extremo que modifica<br />
el saldo a favor del Impuesto a la Renta del ejercicio 2000<br />
declarado por la recurrente, y CONFIRMARLA en lo demás que<br />
contiene.<br />
2. DECLARAR de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único<br />
Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo<br />
Nº 135-99-EF, que la presente resolución constituye precedente<br />
de observancia obligatoria, disponiendo su publicación en el Diario<br />
Oficial El Peruano, en cuanto establece el siguiente criterio:<br />
“El Formulario Nº 194 “Comunicación para la revocación,<br />
modificación, sustitución o complementación de actos administrativos”,<br />
regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 002-<br />
38<br />
ABRIL 2005
JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA<br />
97/SUNAT, es una reclamación especial en que la voluntad del<br />
administrado es cuestionar el acto de cobro, y, en consecuencia,<br />
contra lo resuelto por la Administración procederá el recurso de<br />
apelación respectivo. El carácter de especial de la reclamación<br />
está dado porque considerando los casos en que procede no le<br />
son aplicables los requisitos de admisibilidad establecidos en el<br />
artículo 137° del Código Tributario excepto el del plazo.<br />
En el caso que lo solicitado por el administrado mediante la<br />
comunicación contenida en el Formulario Nº 194 no se encuentre<br />
dentro de los supuestos de la mencionada Resolución, procede<br />
que la Administración Tributaria otorgue a dicha comunicación el<br />
trámite de recurso de reclamación, en aplicación del artículo 213°<br />
de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444,<br />
considerando como fecha de presentación del recurso, la que conste<br />
como tal en el Formulario Nº 194.”<br />
Regístrese, comuníquese y remítase a la Superintendencia<br />
Nacional de Administración Tributaria, para sus efectos.<br />
LEÓN PINEDO<br />
Vocal Presidente<br />
ARISPE VILLAGARCÍA<br />
Vocal<br />
HUAMÁN SIALER<br />
Vocal<br />
MOREANO VALDIVIA<br />
Secretario Relator<br />
COMENTARIO:<br />
Mediante la RTF Nº 1743-3-2005, publicada en el Diario<br />
Oficial El Peruano el día 02 de abril de 2005, el Tribunal Fiscal<br />
ha establecido criterios de observancia obligatoria en relación<br />
con la naturaleza jurídica del Formulario Nº 194 “Comunicación<br />
para la revocación, modificación, sustitución o<br />
complementación de actos administrativos”, regulado por la<br />
Resolución de Superintendencia Nº 002-97/SUNAT (en adelante<br />
la Resolución).<br />
Al respecto, dicha resolución expedida dentro del marco<br />
de lo dispuesto en el artículo 108° del Código Tributario (1)<br />
referido a la revocación, modificación, sustitución, o complementación<br />
de los actos de la Administración, indica en su<br />
artículo 3° que los deudores <strong>tributario</strong>s deberán presentar el<br />
Formulario Nº 194 con la finalidad de comunicar la existencia<br />
de alguna de las causales detalladas en el artículo 1° de<br />
dicha norma y que están referidas a errores materiales o de<br />
cálculo incurridos en los actos de la Administración Tributaria<br />
(SUNAT) o referidas a otras circunstancias que se indican<br />
en el mencionado artículo y que demuestran la improcedencia<br />
del acto administrativo notificado al contribuyente. Asimismo,<br />
en el artículo 2° de la Resolución se indica que los<br />
deudores <strong>tributario</strong>s podrán interponer el medio impugnatorio<br />
que corresponda, en caso de errores materiales o circunstancias<br />
posteriores a la emisión de los actos de la Administración<br />
no contemplados en el artículo 1° de dicha norma.<br />
En este contexto, el Tribunal Fiscal ha analizado si la presentación<br />
del Formulario Nº 194 tiene el carácter de un recurso<br />
impugnatorio siéndole de aplicación las disposiciones<br />
establecidas para el procedimiento contencioso en el Código<br />
Tributario, o si tiene la naturaleza de un procedimiento no<br />
contencioso, puesto que existían al respecto pronunciamientos<br />
contradictorios del propio Tribunal.<br />
En el caso comentado, el Tribunal establece como criterio<br />
de observancia obligatoria que el Formulario Nº 194 tiene la<br />
naturaleza de un medio impugnatorio, constituyendo un recurso<br />
de reclamación especial al que no se le aplican los<br />
requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 137°<br />
del Código Tributario, excepto el del plazo, y que debe cumplir<br />
con los requisitos establecidos en la Resolución. Asimismo,<br />
el Tribunal considera que en los casos establecidos en el<br />
artículo 1° de la Resolución los contribuyentes tienen la posibilidad<br />
de optar entre interponer el recurso de reclamación<br />
regulado en el Código Tributario o presentar el Formulario Nº<br />
194. Además, se indica que si el contribuyente presentó el<br />
mencionado formulario sin haberse presentado alguno de los<br />
supuestos indicados en el artículo 1°, la Administración Tributaria<br />
deberá darle a dicha comunicación el trámite de un<br />
recurso de reclamación ordinario.<br />
Por último, en la parte considerativa de su resolución, el<br />
Tribunal indica que la presentación del Formulario Nº 194<br />
dentro del plazo establecido por el Código Tributario tiene<br />
como efecto adicional suspender el procedimiento de cobranza<br />
coactiva que se hubiere podido iniciar.<br />
De otro lado, en la resolución materia de comentario, el<br />
Tribunal analiza el tema de fondo referido a la modificación<br />
del saldo a favor del Impuesto a la Renta efectuada por la<br />
Administración Tributaria mediante una Resolución de Intendencia,<br />
con la que se habría respondido a la presentación del<br />
Formulario Nº 194. En este punto, el Tribunal indica correctamente<br />
que la modificación del saldo a favor del ejercicio<br />
2000 declarado por la recurrente sólo podría ser rectificado<br />
mediante resolución de determinación como resultado de un<br />
procedimiento de fiscalización o verificación, conforme a lo<br />
dispuesto por el numeral 6) del artículo 77° del Código Tributario.<br />
En tal sentido, se declaró NULA la resolución de intendencia<br />
apelada que modificó el saldo a favor determinado<br />
por la recurrente.<br />
––––––<br />
(1) El artículo 108° del Código Tributario, cuyo TUO ha sido aprobado mediante<br />
D. S. Nº 135-99-EF, ha sido modificado en febrero de 2004 mediante<br />
el Dec. Leg. Nº 953. En el numeral 2 de dicho artículo se indica<br />
que después de la notificación, la Administración Tributaria sólo podrá<br />
revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos cuando detecte<br />
que se han presentado circunstancias posteriores a su emisión que demuestran<br />
su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales<br />
como los de redacción o de cálculo. Asimismo, se indica en el segundo<br />
párrafo del artículo 108° que la Administración Tributaria señalará los<br />
casos en que existan circunstancias posteriores a la emisión de sus actos,<br />
así como errores materiales, y dictará el procedimiento para revocar,<br />
modificar, sustituir o complementar sus actos, según corresponda, lo que<br />
ha sido efectuado mediante la R. de S. Nº 002-97/SUNAT, publicada el<br />
15 de enero de 1997.<br />
ABRIL 2005 39
JURISPRUDENCIA COMENTADA<br />
Impuesto a la Renta<br />
de Tercera Categoría<br />
Determinación del saldo a favor del ejercicio<br />
anterior aplicado contra los pagos a cuenta<br />
RTF Nº : 3842-5-2003<br />
EXPEDIENTE Nº : 4471-02<br />
INTERESADO : LUMICENTER S.A.<br />
ASUNTO : Impuesto a la Renta<br />
PROCEDENCIA : Lima<br />
FECHA : Lima, 2 de julio de 2003<br />
VISTA la apelación interpuesta por LUMICENTER S.A.<br />
contra la Resolución de Intendencia Nº 015-4-15452, emitida<br />
el 26 de julio de 2002 por la Intendencia de Principales<br />
Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional<br />
de Administración Tributaria, que declaró infundada<br />
la reclamación formulada contra la Orden de Pago Nº 011-<br />
01-0079201 emitida por Impuesto a la Renta del ejercicio<br />
2001.<br />
CONSIDERANDO:<br />
Que la recurrente sostiene que la Administración indebidamente<br />
ha considerado que el saldo a favor proveniente<br />
del ejercicio anterior declarado, no es el correcto, por haber<br />
incluido en su cálculo, la aplicación realizada contra<br />
los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero de 2002.<br />
Que la Administración señala que los montos liquidados<br />
por Impuesto a la Renta son producto de la verificación<br />
del saldo a favor del ejercicio anterior que le correspondía<br />
aplicar a la recurrente.<br />
Que de lo actuado se tiene que es objeto de controversia<br />
determinar si es conforme a ley la determinación del<br />
Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, efectuada por la<br />
SUNAT.<br />
Que de conformidad con lo dispuesto por el segundo<br />
párrafo del artículo 87° de la Ley del Impuesto a la Renta<br />
aprobada por el Decreto Legislativo Nº 774, si el monto de<br />
los pagos a cuenta excediera el impuesto que corresponda<br />
abonar al contribuyente según su declaración jurada anual,<br />
éste consignará tal circunstancia en dicha declaración y la<br />
SUNAT, previa comprobación, devolverá el exceso pagado,<br />
pudiendo los contribuyentes que así lo prefieran aplicar<br />
las sumas a su favor contra los pagos a cuenta mensuales<br />
que sean de su cargo, por los meses siguientes al de la<br />
presentación de la declaración jurada, de lo que dejarán<br />
constancia expresa en ella, sujeta a verificación por la SU-<br />
NAT.<br />
Que asimismo, el inciso c) del artículo 88° de la misma<br />
ley establece que los contribuyentes deducirán de su impuesto,<br />
entre otros conceptos, los saldos a favor reconocidos<br />
por la SUNAT o establecidos por el propio responsable<br />
en sus declaraciones juradas anteriores como consecuencia<br />
de los créditos autorizados por los incisos a) y b) de dicho<br />
artículo, siempre que dichas declaraciones no hayan sido<br />
impugnadas.<br />
Que por su parte, el literal c) del artículo 52° del Reglamento<br />
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el<br />
Decreto Supremo Nº 122-94-EF, sustituido por el artículo<br />
26° del Decreto Supremo Nº 194-99-EF, establece que las<br />
retenciones y créditos contemplados por los incisos a), b) y<br />
c) del artículo 88° de la Ley del Impuesto a la Renta, sólo se<br />
podrán aplicar a los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere<br />
a partir del mes siguiente a aquél en el que se produjeron<br />
los hechos que los originan.<br />
Que el numeral 4) del artículo 55° del citado reglamento,<br />
sustituido por el artículo 9° del Decreto Supremo Nº 045-<br />
2001-EF, establece que el saldo a favor originado por rentas<br />
de tercera categoría generado en el ejercicio inmediatamente<br />
anterior, podrá ser compensado sólo cuando se haya<br />
acreditado en la declaración jurada anual y únicamente<br />
contra los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir<br />
del mes siguiente a aquel en que se presente la declaración<br />
jurada donde se consigne dicho saldo.<br />
Que según la normatividad indicada, los contribuyentes<br />
gozaban de la facultad de aplicar el saldo a favor del Impuesto<br />
a la Renta correspondiente a ejercicios anteriores<br />
contra los pagos a cuenta del ejercicio, así como del ejercicio<br />
siguiente, posteriores a la fecha de la presentación de la<br />
respectiva declaración, pero no estaban obligados a hacerlo,<br />
pues en el caso de no efectuar dicha compensación,<br />
podían deducir dicho saldo a favor al momento de determinar<br />
su impuesto correspondiente al ejercicio.<br />
Que de acuerdo con el criterio establecido por reiterada<br />
jurisprudencia como las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs.<br />
897-4-97 de 26 de setiembre de 1997, 1305-1-97 de 12<br />
de diciembre de 1997 y 174-2-98 de 11 de febrero de<br />
40<br />
ABRIL 2005
JURISPRUDENCIA COMENTADA<br />
1998, así como la Nº 205-4-2001 de 21 de febrero de<br />
2001, ésta última de observancia obligatoria, el saldo del<br />
ejercicio anterior solamente puede ser aplicado contra los<br />
pagos a cuenta que venzan a partir del mes siguiente al de<br />
la presentación de la declaración jurada anual.<br />
Que en el presente caso, de acuerdo con la información<br />
consignada en la declaración jurada del Impuesto a la Renta<br />
del ejercicio 2000 (folio 32) presentada con fecha 3 de<br />
abril de 2001, la recurrente declaró un saldo a favor ascendente<br />
a S/. 86 365,00.<br />
Que en consecuencia, el saldo a favor obtenido por el<br />
ejercicio 2000, debió ser aplicado recién a partir del mes<br />
de abril del año 2001, siendo que de la resolución apelada<br />
se aprecia que en el detalle de la aplicación del saldo contra<br />
los pagos a cuenta del ejercicio 2001, se incluye el del<br />
mes de febrero de dicho año.<br />
Que de otro lado, del análisis del expediente se observa<br />
que la recurrente ha aplicado el saldo a favor del ejercicio<br />
2000 incluso en los meses de enero y febrero de 2002, por<br />
lo que los mismos debían ser incluidos para efecto de establecer<br />
el saldo resultante que podía ser aplicado contra el<br />
impuesto resultante del ejercicio 2001, tal y como lo ha<br />
considerado la Administración, pues en caso contrario, la<br />
recurrente estaría duplicando el uso del crédito respectivo.<br />
Que por tanto, procede declarar la nulidad e insubsistencia<br />
de la resolución apelada, para que la Administración<br />
Tributaria efectúe una nueva liquidación del saldo acotado,<br />
teniendo en cuenta lo expuesto en la presente resolución.<br />
Con las vocales Chau Quispe, Olano Silva y León Pinedo,<br />
a quien se llamó para completar Sala, e interviniendo<br />
como ponente la vocal Chau Quispe.<br />
RESUELVE:<br />
Declarar NULA E INSUBSISTENTE la Resolución de Intendencia<br />
Nº 015-4-15452 de 26 de julio de 2002, debiendo<br />
la Administración proceder conforme con lo expuesto<br />
en la presente resolución.<br />
Regístrese, comuníquese y remítase a la Intendencia de<br />
Principales Contribuyentes Nacionales de la SUNAT, para<br />
sus efectos.<br />
CHAU QUISPE<br />
VOCAL PRESIDENTA<br />
OLANO SILVA<br />
VOCAL<br />
LEÓN PINEDO<br />
VOCAL<br />
Ezeta Carpio<br />
Secretario Relator<br />
COMENTARIO:<br />
Con ocasión de la determinación del Impuesto a la<br />
Renta (IR) del ejercicio 2004, varios contribuyentes de<br />
rentas de la tercera categoría nos consultaban acerca<br />
de cómo se debía declarar el saldo a favor del ejercicio<br />
2003 que había sido aplicado contra los pagos a cuenta<br />
del ejercicio 2004 y además contra los pagos a cuenta<br />
de los meses de enero y febrero de 2005. La duda estaba<br />
en si debía declararse como saldo a favor del ejercicio<br />
anterior (casilla 127 del PDT Renta Anual 2004) el<br />
importe que resultaba luego de la compensación con<br />
los pagos a cuenta del ejercicio 2004 o si debía declararse<br />
como saldo a favor del ejercicio anterior el importe<br />
que resultaba luego de haber deducido incluso la<br />
compensación contra los pagos a cuenta de enero y febrero<br />
(en algunos casos marzo) de 2005.<br />
Al respecto, mediante la RTF Nº 3842-5-2003 el Tribunal<br />
Fiscal analiza un caso similar al expuesto, referido<br />
a la determinación del saldo a favor del ejercicio<br />
anterior (ejercicio 2000) consignado en la declaración<br />
jurada anual del IR del ejercicio 2001, que a continua-<br />
ción desarrollamos.<br />
I. HECHOS<br />
En el presente caso, la recurrente habría aplicado el<br />
saldo a favor del ejercicio 2000 contra los pagos a cuenta<br />
de los periodos que van de febrero de 2001 hasta el<br />
mes de febrero de 2002. Asimismo, en la declaración<br />
jurada anual del IR del ejercicio 2001, presentada en el<br />
mes de abril de 2001 la recurrente había consignado<br />
como saldo a favor del ejercicio anterior el que resultaba<br />
luego de su aplicación contra los pagos a cuenta del<br />
ejercicio 2001, excluyendo la compensación efectuada<br />
contra los pagos a cuenta de los meses de enero y<br />
febrero de 2002.<br />
Al respecto, la Administración Tributaria consideró que<br />
el saldo a favor del ejercicio anterior era incorrecto<br />
puesto que el contribuyente no había deducido de dicho<br />
importe la compensación efectuada contra los pagos<br />
a cuenta de los meses de enero y febrero de 2002.<br />
En tal sentido, la Administración determinó un mayor<br />
ABRIL 2005 41
JURISPRUDENCIA COMENTADA<br />
IR del ejercicio 2001 que el declarado por la recurrente<br />
emitiendo una orden de pago.<br />
II. ANÁLISIS<br />
Conforme lo indicaba el inciso c) del artículo 88° de<br />
la Ley del IR cuyo TUO vigente para el ejercicio 2001<br />
era el D. S. Nº 054-99-EF (en adelante LIR), los contribuyentes<br />
debían deducir de su IR los saldos a favor reconocidos<br />
por la SUNAT o establecidos por ellos mismos<br />
en sus declaraciones juradas anteriores como consecuencia<br />
de los créditos autorizados en dicho artículo,<br />
siempre que las declaraciones no hayan sido impugnadas.<br />
Al respecto, en el numeral 6 del inciso a) del artículo<br />
52° del Reglamento de la LIR vigente para el ejercicio<br />
2002 (modificado por el D. S. Nº 194-99-EF) se<br />
indicaba que al impuesto determinado en el ejercicio<br />
gravable se le deduciría, en sexto lugar de prelación<br />
frente a otros créditos, el saldo a favor del IR de los<br />
ejercicios anteriores.<br />
Sobre esto, entendemos que sólo podría considerarse<br />
como saldo a favor de ejercicio anterior aplicable contra<br />
el Impuesto a la Renta del ejercicio, aquel importe<br />
que a la fecha de presentación de la declaración jurada<br />
anual no hubiera sido compensado conforme a ley. En<br />
tal sentido, si un contribuyente hubiera tenido como<br />
saldo a favor del ejercicio 2000 el importe de<br />
S/. 100,000.00 y hubiera aplicado S/. 70,000.00 contra<br />
los pagos a cuenta del ejercicio 2001 y S/. 20,000.00<br />
contra los pagos a cuenta de enero y febrero de 2002,<br />
debería declarar como saldo a favor del ejercicio anterior<br />
el importe de S/. 10,000.00. En este caso al parecer<br />
la recurrente declaró como saldo a favor del ejercicio<br />
anterior, el importe de S/. 30,000.00 pues habría omitido<br />
considerar el importe del saldo compensado contra<br />
los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero de<br />
2002.<br />
En ese sentido, el Tribunal señala que del análisis del<br />
expediente se observa que la recurrente ha aplicado el<br />
saldo a favor del ejercicio 2000 incluso en los meses de<br />
enero y febrero de 2002, por lo que los mismos debían<br />
ser incluidos para efecto de establecer el saldo resultante<br />
que podía ser aplicado contra el impuesto resultante<br />
del ejercicio 2001, tal y como lo ha considerado<br />
la Administración, pues en caso contrario, la recurrente<br />
estaría duplicando el uso del crédito respectivo.<br />
De otro lado, acerca de la aplicación del saldo a favor<br />
del ejercicio 2000 contra el pago a cuenta de febrero<br />
de 2001, el Tribunal señala que la referida compensación<br />
sólo podía haberse efectuado contra los pagos a<br />
cuenta correspondientes al periodo de abril de 2001 en<br />
adelante puesto que la contribuyente presentó su declaración<br />
jurada anual del IR en el mes de abril de 2001.<br />
Este criterio es acorde con lo dispuesto en el numeral 4<br />
del artículo 55° del Reglamento de la LIR (similar a la<br />
actual disposición) que disponía que el saldo a favor<br />
originado por rentas de tercera categoría generado en<br />
el ejercicio inmediato anterior podrá ser compensado<br />
sólo cuando se haya acreditado en la declaración jurada<br />
anual y únicamente contra los pagos a cuenta cuyo<br />
vencimiento opere a partir del mes siguiente a aquel en<br />
que se presente la declaración jurada donde se consigne<br />
dicho saldo.<br />
Por último, debemos resaltar otro criterio indicado por<br />
el Tribunal en relación con la compensación del saldo<br />
a favor del ejercicio anterior contra los pagos a cuenta<br />
futuros. En dicho criterio el Tribunal indica que conforme<br />
a las disposiciones de la LIR y su Reglamento vigentes<br />
para el caso analizado los contribuyentes gozaban<br />
de la facultad de aplicar el saldo a favor del Impuesto a<br />
la Renta correspondiente a ejercicios anteriores contra<br />
los pagos a cuenta del ejercicio, así como del ejercicio<br />
siguiente, posteriores a la fecha de la presentación de la<br />
respectiva declaración, pero no estaban obligados a<br />
hacerlo, pues en el caso de no efectuar dicha compensación,<br />
podían deducir dicho saldo a favor al momento<br />
de determinar su impuesto correspondiente al ejercicio.<br />
Sobre este punto, incluso la Administración Tributaria<br />
emitió opinión ante una consulta institucional, mediante<br />
Informe Nº 031-2002-SUNAT/K00000. En dicho Informe,<br />
la Administración Tributaria indica que los contribuyentes<br />
que hubieran optado por aplicar su saldo a<br />
favor del IR de tercera categoría contra los pagos a cuenta<br />
mensuales que sean de su cargo, pueden dejar de aplicar<br />
dicho saldo contra los mencionados pagos a cuenta<br />
o contra los pagos a cuenta de algunos de esos meses, y<br />
deducir el saldo pendiente de aplicación, del IR determinado<br />
por el ejercicio gravable.<br />
42<br />
ABRIL 2005
SÍNTESIS DE JURISPRUDENCIA<br />
Comprobantes de Pago<br />
• RTF Nº 4785-5-2003/22.08.2003<br />
Anulación de venta: Inexistencia<br />
de acuse de recibo<br />
Cuando no se pueda constatar el acuse de<br />
recibo en la nota de crédito exhibida por el<br />
recurrente como sustento de la anulación de la<br />
venta, la Administración debe verificar si las<br />
operaciones fueron anuladas de común acuerdo<br />
y si dieron lugar a la devolución del monto<br />
correspondiente.<br />
• RTF Nº 9781-4-2001/12.12.2001<br />
Emisión de comprobante con<br />
retraso<br />
El emitir comprobante de pago con retraso<br />
no significa ocultamiento de ingresos. Indica el<br />
Tribunal que en este caso se configuraría un<br />
diferimiento de ingresos y en consecuencia,<br />
se presentarían omisiones en los tributos acotados,<br />
mas no necesariamente se trataría de<br />
ocultamiento de ingresos.<br />
• RTF Nº 1744-1-2003/28.03.2003<br />
Domicilio distinto al punto de<br />
emisión del comprobante<br />
Corresponde sancionar por entregar un documento<br />
que no reúne los requisitos para ser<br />
considerado comprobante de pago, cuando dicho<br />
documento consigna un domicilio distinto<br />
al punto de emisión intervenido<br />
• RTF Nº 90-2-2003/13.01.2003<br />
Obligación de adquirente de<br />
verificar que comprobante<br />
cumpla con requisitos y características<br />
mínimos<br />
Si bien en diversas resoluciones el Tribunal<br />
Fiscal ha amparado la buena fe del adquirente,<br />
estableciendo que la misma no puede ser<br />
cuestionada por el solo hecho que el proveedor<br />
no sea habido o que no cumpla con sus<br />
obligaciones tributarias, su existencia es admitida<br />
en la medida que este haya actuado con<br />
la diligencia ordinaria que debe observar en<br />
las operaciones comerciales que realice con sus<br />
proveedores, encontrandose ello vinculado a<br />
la observancia de comportamientos razonables<br />
de los adquirentes durante la realizacion de<br />
sus operaciones comerciales, que denoten el<br />
cuidado, prevision y diligencia propias de ese<br />
tipo de transacciones; a partir de las modificaciones<br />
incorporadas al articulo 19° de la Ley<br />
del IGV por el Decreto Legislativo Nº 821, el<br />
estandar de comportamiento razonable que<br />
podría justificar una adquisición de buena fe<br />
fue delimitado expresamente, debiendo entenderse<br />
que quien recibe un comprobante de<br />
pago que no cumpla con alguna de las características<br />
señaladas por el Reglamento, no puede<br />
alegar que actuó cumpliendo los estandares<br />
de previsión y cuidado propios del concepto<br />
de buena fe objetiva.<br />
• RTF Nº 2262-2-2003/29.04.2003<br />
Descripción del servicio prestado<br />
en restaurantes consignando la<br />
frase “Por consumo”<br />
Resulta improcedente la observación efectuada<br />
por la Administración en el sentido que no<br />
procede aceptar la deducción de los gastos sustentados<br />
en los comprobantes de pago que indiquen<br />
en la parte referida a la descripción del<br />
bien o servicio, únicamente la palabra “consumo”,<br />
ya que de acuerdo con el criterio establecido<br />
en diversas Resoluciones del Tribunal Fiscal,<br />
tales como las Nº 503-1-96, 91-4-96 y 470-2-<br />
99, la anotación de esa frase constituye un uso<br />
habitual tratándose del servicio de expendio de<br />
alimentos, por lo que la Administración debe reconocer<br />
los gastos reparados por tal concepto<br />
en tanto cumplan con el principio de causalidad.<br />
• RTF Nº 3200-3-2003/06.06.2003<br />
Acta probatoria: Error en año de<br />
vigencia de credencial<br />
El hecho de equivocarse en el año de vigencia<br />
de la credencial del fedatario constituye un error<br />
material incurrido al momento de elaborar el acta<br />
probatoria que sustenta la comisión de la infracción<br />
de remitir bienes sin el correspondiente comprobante<br />
de pago o guía de remisión a que se<br />
refieren las normas sobre la materia y que no le<br />
resta mérito probatorio a ésta.<br />
• RTF Nº 3805-6-2003/30.06.2003<br />
Acta Probatoria: Error al consignar<br />
fecha de inicio de vigencia<br />
de credencial<br />
De la revisión del Acta Probatoria se tiene<br />
que el fedatario no consignó la fecha de inicio<br />
de vigencia de la credencial que lo identifica<br />
como tal, lo cual no permite determinar si a la<br />
fecha de la intervención este contaba con la<br />
facultad de dejar constancia de la comisión de<br />
infracciones, restando el valor probatorio de<br />
la referida Acta que sustenta la sanción impuesta.<br />
Este criterio ya ha sido establecido por<br />
este Tribunal en reiterada jurisprudencia tales<br />
como las Resoluciones Nºs. 1682-4-1996, 168-<br />
2-2003,-308-2-2003 y 1608-2-2003.<br />
• RTF Nº 8526-2-2001/14.11.2003<br />
Evidencias de preexistencia de<br />
comprobante extraviado<br />
Aunque los gastos además de cumplir con<br />
el principio de causalidad de la renta, deben<br />
estar sustentados con la documentación correspondiente,<br />
ello no implica el desconocer su<br />
deducción por no contar con el comprobante<br />
de pago original, cuando existen elementos que<br />
evidencian su preexistencia, caso en el que la<br />
Administración debería efectuar las verificaciones<br />
correspondientes con el proveedor.<br />
• RTF Nº 8534-5-2001/19.10.2001<br />
Conceptos que no tienen que ser<br />
sustentados con comprobantes<br />
La regla sobre inadmisibilidad de la deducción<br />
de gastos que carecen de sustento<br />
en comprobantes de pago sólo se aplica<br />
cuando exista la obligación de emitirlos, lo<br />
que se corrobora por el hecho que la LIR prevé<br />
la deducción de conceptos no sustentados<br />
en comprobantes de pago, como la depreciación,<br />
las provisiones de cobranza dudosa,<br />
la provisión para beneficios sociales, la<br />
provisión por desvalorización de existencias,<br />
las remuneraciones, entre otras.<br />
• RTF Nº 896-3-99/19.11.1999<br />
Acreditación de fehaciencia de<br />
operaciones pese a pérdida de<br />
comprobantes<br />
Si luego de cerrado el requerimiento, el contribuyente<br />
comunica a la Administración el<br />
extravío de las facturas de compras y se presentan<br />
indicios razonables de la existencia de<br />
operaciones contenidas en las facturas no exhibidas,<br />
la Administración tiene la posibilidad<br />
de realizar la comprobación con los proveedores<br />
para determinar la veracidad de dichas<br />
operaciones.<br />
• RTF Nº 2233-4-2002/25.04.2002<br />
Comprobantes no anotados en el<br />
Registro de Compras antes de su<br />
utilización como crédito<br />
Si con motivo de una fiscalización se com-<br />
ABRIL 2005 43
SÍNTESIS DE JURISPRUDENCIA<br />
prueba la existencia de comprobantes de pago<br />
no anotados en el Registro de Compras, el IGV<br />
consignado en los mismos no puede utilizarse<br />
como crédito fiscal de los períodos fiscalizados<br />
aun cuando por éstos se presente una declaración<br />
rectificatoria.<br />
• RTF Nº 233-2-2000/22.03.2000<br />
Comprobantes no anotados en el<br />
Registro de Compras antes de su<br />
utilización como crédito<br />
No procede que a través del mecanismo de<br />
la Rectificación o Ajuste de un error cometido<br />
en el Registro de Compras se regularice lo que<br />
constituye una omisión en la anotación del<br />
monto del Impuesto.<br />
• RTF Nº 219-1-2002/18.01.2002<br />
Anotación de comprobantes en<br />
el Registro de Compras<br />
Es requisito para hacer uso del crédito fiscal<br />
que los comprobantes estén registrados en el<br />
Registro de Compras y no en un libro distinto.<br />
• RTF Nº 731-5-2001/31.07.2001<br />
Anotación de comprobantes en<br />
el Registro de Compras<br />
La anotación de una operación en el Libro<br />
Mayor o Diario tiene naturaleza diferente a su<br />
registro en los Registros de Ventas o de Compras.<br />
La primera es relevante para efectos contables<br />
mas no necesariamente para el nacimiento<br />
de la obligación tributaria del IGV.<br />
• RTF Nº 730-2-2000/23.08.2000<br />
Oportunidad de Legalización del<br />
Registro para utilización del<br />
Crédito<br />
No procede reconocer el crédito fiscal si el<br />
Registro de Compras fue legalizado un tiempo<br />
posterior a los períodos acotados ya que con<br />
la legalización notarial se certifica la apertura<br />
de los libros.<br />
• RTF Nº 3025-5-2004/14.05.2004<br />
Verificación de fehaciencia de<br />
operaciones mas allá de aparente<br />
validez de comprobantes<br />
Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente<br />
y razonable, el adquirente no sólo debe<br />
cumplir con tener comprobantes de pago por<br />
adquisiciones que en apariencia cumplan los<br />
requisitos sustanciales y formales establecidos<br />
en la LIGV, sino que es necesario que dichos<br />
comprobantes correspondan a operaciones reales,<br />
para lo que la Administración tiene expedita<br />
su facultad para efectuar la inspección, investigación<br />
y control de las obligaciones tributarias,<br />
con el objeto de determinar la certeza<br />
de las operaciones.<br />
• RTF Nº 5753-2-2003/10.10.2003<br />
Verificación de fehaciencia de<br />
operaciones mas allá de aparente<br />
validez de comprobates<br />
Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente<br />
y razonable, no sólo se debe contar<br />
con comprobantes de pago por adquisiciones<br />
que cumplan los requisitos sustanciales y formales<br />
establecidos en la LIGV, sino que además,<br />
es necesario que dichos comprobantes<br />
sustenten operaciones reales. En ese sentido,<br />
corresponde a la Administración evaluar la<br />
efectiva realización de las operaciones, fundamentalmente<br />
en base a la documentación<br />
proporcionada por el mismo recurrente, siendo<br />
para ello necesario que los contribuyentes<br />
mantengan, al menos, un mínimo indispensable<br />
de elementos de prueba que acrediten, en<br />
caso sea necesario, que los comprobantes de<br />
pago que sustentan su derecho correspondan<br />
a operaciones reales.<br />
• RTF N° 1858-3-2004/26.03.2004<br />
Dificultades para ubicar al emisor<br />
del comprobante<br />
El hecho que al momento que se realice la<br />
verificación tributaria por parte de la Administración<br />
Tributaria, no se encuentre a los sujetos<br />
emisores de los comprobantes de pago, no implica<br />
automáticamente que el domicilio fiscal<br />
haya sido falso en el momento en que se realizó<br />
la operación y por tanto tampoco el comprobante,<br />
no pudiendo dicha circunstancia afectar<br />
al comprador.<br />
• RTF Nº 2369-4-2002/29.04.2002<br />
Dificultades para ubicar al<br />
emisor del comprobante<br />
Si en el momento de la fiscalización los proveedores<br />
se encuentran en situación de no habidos,<br />
ello no necesariamente significa que en<br />
el momento de la compra efectuada por la recurrente<br />
tuvieran domicilio falso, para desconocer<br />
el crédito fiscal aduciendo omisiones de<br />
requisitos formales.<br />
Tampoco darán derecho al crédito fiscal los<br />
comprobantes que hayan sido otorgados por<br />
personas que resulten no ser contribuyentes del<br />
Impuesto o los otorgados por contribuyentes<br />
cuya inclusión en algún régimen especial no los<br />
habilite a ello o los otorgados por operaciones<br />
exoneradas del impuesto.<br />
• RTF Nº 4785-5-2003/22.08.2003<br />
Descuento a consumidores<br />
finales posterior a la emisión de<br />
la Boleta de Venta<br />
En operaciones con consumidores finales, si<br />
al momento de emitir la boleta de venta no<br />
hay certeza de la ocurrencia de los hechos que<br />
originan el descuento procede la emisión de<br />
notas de crédito (no siendo de aplicación el<br />
numeral 1.4. del artículo 10° del RCP), en las<br />
que se incluya como referencia el numero de<br />
comprobante que modifican, la fecha de recepción,<br />
la firma y el DNI de los clientes a los<br />
que se otorgó el descuento. Ello ocurre cuando<br />
se acuerda que el valor de venta será cancelado<br />
en letras, otorgandose un descuento por<br />
pago puntual de cada una de ellas.<br />
• RTF 5998-3-2003/22.10.2003<br />
Modificación de Boletas de Venta<br />
En el caso de las boletas de venta es innecesario<br />
el ajuste del impuesto bruto y uso de notas<br />
de crédito, a que se refiere el literal c) del<br />
artículo 26° de la LIGV, ya que estas no sustentan<br />
crédito fiscal para efectos <strong>tributario</strong>s, por<br />
tanto, en estos supuestos no existe obligación<br />
de pagar el impuesto cobrado por operaciones<br />
no gravadas.<br />
• RTF Nº 2962-5-2002/05.06.2002<br />
Anulación de venta: Inexistencia<br />
de acuse de recibo<br />
El mero incumplimiento del requisito del numeral<br />
1.6 del artículo 10° del RCP no es causal<br />
para desconocer la anulación efectuada, teniendo<br />
como finalidad la verificación de tal información<br />
(constancia de recepción de la nota de<br />
crédito, esto es, la identificación de quien la recibe,<br />
su documento de identidad, la fecha de<br />
recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa),<br />
el permitir sin necesidad de recurrir al cruce<br />
de información con el tercero, confirmar que<br />
efectivamente se está ante una operación que<br />
ha sido anulada de común acuerdo y que da<br />
lugar a la devolución de los bienes, lo que resulta<br />
relevante para efectos de reconocerle a<br />
dicha operación efectos <strong>tributario</strong>s.<br />
• RTF Nº 7015-2-02/05.12.2002 –<br />
Omisión de entrega de comprobante<br />
emitido<br />
Se incurre en la infracción de otorgar documentos<br />
que no reúnen los requisitos y características<br />
para ser considerados comprobantes<br />
de pago cuando el emisor omite su<br />
entrega.<br />
44<br />
ABRIL 2005
INDICADORES<br />
Calendario Tributario y de otros Conceptos<br />
R. de S. Nº 244-2003/SUNAT (02.01.2004), R. de S. Nº 307-2004/SUNAT (30.12.2004) y normas especiales<br />
1 PERÍODO AL QUE CORRESPONDE EL TRIBUTO<br />
2 MES DE VENCIMIENTO PARA EL PAGO<br />
CONCEPTO 1<br />
ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC DEL CONTRIBUYENTE<br />
0 1 2 3 4 5 6 7 8<br />
9<br />
MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR. MAR. ABR.<br />
• Declaración Jurada y Pago<br />
del IGV, IVAP e ISC (1) (2)<br />
2<br />
ABR.<br />
19.04.05<br />
MAY.<br />
18.05.05<br />
ABR.<br />
20.04.05<br />
MAY.<br />
19.05.05<br />
ABR.<br />
21.04.05<br />
MAY.<br />
20.05.05<br />
ABR.<br />
22.04.05<br />
MAY.<br />
09.05.05<br />
ABR.<br />
11.04.05<br />
MAY.<br />
10.05.05<br />
ABR.<br />
12.04.05<br />
MAY.<br />
11.05.05<br />
ABR.<br />
13.04.05<br />
MAY.<br />
12.05.05<br />
ABR.<br />
14.04.05<br />
MAY.<br />
13.05.05<br />
ABR.<br />
15.04.05<br />
MAY.<br />
16.05.05<br />
ABR.<br />
18.04.05<br />
MAY.<br />
17.05.05<br />
• ESSALUD (2) de Segurid<br />
– Régimen General (3)<br />
19.04.05<br />
18.05.05<br />
20.04.05<br />
19.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
22.04.05<br />
09.05.05<br />
11.04.05<br />
10.05.05<br />
12.04.05<br />
11.05.05<br />
13.04.05<br />
12.05.05<br />
14.04.05<br />
13.05.05<br />
15.04.05<br />
16.05.05<br />
18.04.05<br />
17.05.05<br />
– Grupos Especiales (3)<br />
19.04.05 18.05.05 20.04.05 19.05.05 21.04.05 20.05.05 22.04.05 09.05.05 11.04.05 10.05.05 12.04.05 11.05.05 13.04.05 12.05.05 14.04.05 13.05.05 15.04.05 16.05.05 18.04.05 17.05.05<br />
• ONP (2) (3)<br />
19.04.05 18.05.05 20.04.05 19.05.05 21.04.05 20.05.05 22.04.05 09.05.05 11.04.05 10.05.05 12.04.05 11.05.05 13.04.05 12.05.05 14.04.05 13.05.05 15.04.05 16.05.05 18.04.05 17.05.05<br />
• Pagos a Cuenta y Retenciones<br />
del Impuesto a la Renta, incluye<br />
RER (2)<br />
19.04.05<br />
18.05.05<br />
20.04.05<br />
19.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
22.04.05<br />
09.05.05<br />
11.04.05<br />
10.05.05<br />
12.04.05<br />
11.05.05<br />
13.04.05<br />
12.05.05<br />
14.04.05<br />
13.05.05<br />
15.04.05<br />
16.05.05<br />
18.04.05<br />
17.05.05<br />
• Retenciones de CEPAP<br />
D. L. Nº 20530<br />
19.04.05<br />
18.05.05<br />
20.04.05<br />
19.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
22.04.05<br />
09.05.05<br />
11.04.05<br />
10.05.05<br />
12.04.05<br />
11.05.05<br />
13.04.05<br />
12.05.05<br />
14.04.05<br />
13.05.05<br />
15.04.05<br />
16.05.05<br />
18.04.05<br />
17.05.05<br />
• SENCICO (2)<br />
19.04.05 18.05.05 20.04.05 19.05.05 21.04.05 20.05.05 22.04.05 09.05.05 11.04.05 10.05.05 12.04.05 11.05.05 13.04.05 12.05.05 14.04.05 13.05.05 15.04.05 16.05.05 18.04.05 17.05.05<br />
• SENATI (4)<br />
18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05 18.04.05 17.05.05<br />
• APORTES A LAS AFP:<br />
– En Cheque (5)<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
05.04.05<br />
04.05.05<br />
– En Efectivo (6)<br />
07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05<br />
– Declaración sin pago (6)<br />
07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05 07.04.05 06.05.05<br />
– Pago de la deuda<br />
hasta … (7)<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
21.04.05<br />
20.05.05<br />
• R.U.S. (2)<br />
19.04.05 18.05.05 20.04.05 19.05.05 21.04.05 20.05.05 22.04.05 09.05.05 11.04.05 10.05.05 12.04.05 11.05.05 13.04.05 12.05.05 14.04.05 13.05.05 15.04.05 16.05.05 18.04.05 17.05.05<br />
• CONAFOVICER (8)<br />
15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05 15.04.05 16.05.05<br />
(1) Rige también para el ISC; salvo que se aplique un calendario especial, como en el caso del ISC que afecta a los combustibles (ver Cronograma en página 46). (2) Salvo que se trate de contribuyentes considerados como «Buenos<br />
Contribuyentes» (ver Calendario en página 46). (3) Los plazos para la presentación y/o pago en este caso son los mismos que para los tributos administrados por la SUNAT. (4) Doce primeros días hábiles del mes. (5) Tres primeros<br />
días hábiles del mes. (6) Cinco primeros días hábiles del mes. (7) … Diez días hábiles siguientes luego de presentar la Declaración sin Pago; en este caso, se reduce en 50% el pago de intereses. (8) Quince primeros días calendario.<br />
ABRIL 2005 45
INDICADORES<br />
Cronograma de Pagos Tributarios<br />
A. PAGOS A CUENTA DEL ISC (1) B. PARA BUENOS CONTRIBUYENTES (2)<br />
MES AL QUE<br />
CORRESPONDE<br />
LA OBLIGACIÓN<br />
ABRIL 2005<br />
VENCIMIENTO SEMANAL<br />
SEMANA<br />
N° DESDE HASTA<br />
1<br />
2<br />
3<br />
4<br />
03 de Abril de 2005<br />
10 de Abril de 2005<br />
17 de Abril de 2005<br />
24 de Abril de 2005<br />
09 de Abril de 2005<br />
16 de Abril de 2005<br />
23 de Abril de 2005<br />
30 de Abril de 2005<br />
Vencimiento<br />
05 de Abril de 2005<br />
12 de Abril de 2005<br />
19 de Abril de 2005<br />
26 de Abril de 2005<br />
1 01 de Mayo de 2005 07 de Mayo de 2005 03 de Mayo de 2005<br />
MAYO 2005 2 08 de Mayo de 2005 14 de Mayo de 2005 10 de Mayo de 2005<br />
3 15 de Mayo de 2005 21 de Mayo de 2005 17 de Mayo de 2005<br />
4 22 de Mayo de 2005 28 de Mayo de 2005 24 de Mayo de 2005<br />
5 29 de Mayo de 2005 04 de Junio de 2005 31 de Mayo de 2005<br />
(1) Según Anexo 2 de la R. de S. Nº 307-2004/SUNAT publicada el 30 de diciembre de 2004.<br />
PERÍODO AL QUE<br />
CORRESPONDE LA<br />
OBLIGACIÓN<br />
ENERO 2005<br />
FEBRERO 2005<br />
MARZO 2005<br />
ABRIL 2005<br />
MAYO 2005<br />
JUNIO 2005<br />
FECHA DE VENCIMIENTO PARA DECLARACIÓN Y PAGO (3)<br />
0 - 4 5 - 9<br />
24 de Febrero de 2005<br />
22 de Marzo de 2005<br />
26 de Abril de 2005<br />
23 de Mayo de 2005<br />
24 de junio de 2005<br />
22 de julio de 2005<br />
23 de Febrero de 2005<br />
23 de Marzo de 2005<br />
25 de Abril de 2005<br />
24 de Mayo de 2005<br />
23 de junio de 2005<br />
25 de julio de 2005<br />
(2) Según R. de S. Nº 307-2004/SUNAT. Aplicable a contribuyentes expresamente considerados<br />
como tales por la SUNAT respecto a tributos recaudados y/o administrados por esta entidad.<br />
(3) Según último dígito del RUC.<br />
ADQUISICIONES<br />
DEL MES DE:<br />
Enero<br />
Febrero<br />
Marzo<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
C. ENTIDADES ESTATALES SOBRE<br />
INFORMACIÓN DE ADQUISICIONES (4)<br />
ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC<br />
0 - 4 5 - 9<br />
30 de Marzo de 2005<br />
28 de Abril de 2005<br />
30 de Mayo de 2005<br />
28 de Junio de 2005<br />
26 de Julio de 2005<br />
29 de Agosto de 2005<br />
31 de Marzo de 2005<br />
29 de Abril de 2005<br />
31 de Mayo de 2005<br />
30 de Junio de 2005<br />
27 de Julio de 2005<br />
31 de Agosto de 2005<br />
(4) Según D. S. Nº 053-97-PCM (modificado por D. S. Nº 063-97-PCM, D. S. Nº 048-98-PCM), R. M. Nº 083-2001-<br />
EF/10 y R. de S. Nº 033-2005/SUNAT.<br />
D. PARA EL PAGO DEL IMPUESTO A LAS<br />
TRANSACCIONES FINANCIERAS-ITF (5)<br />
FECHA DE REALIZACIÓN DE LAS OPERACIONES<br />
Del<br />
Al<br />
01 de Marzo de 2005<br />
16 de Marzo de 2005<br />
01 de Abril de 2005<br />
16 de Abril de 2005<br />
01 de Mayo de 2005<br />
(5) Según R. de S. Nº 307-2004/SUNAT.<br />
15 de Marzo de 2005<br />
31 de Marzo de 2005<br />
15 de Abril de 2005<br />
30 de Abril de 2005<br />
15 de Mayo de 2005<br />
ÚLTIMO DÍA PARA<br />
REALIZAR EL PAGO<br />
22 de Marzo de 2005<br />
07 de Abril de 2005<br />
22 de Abril de 2005<br />
06 de Mayo de 2005<br />
20 de Mayo de 2005<br />
Programa de Declaración Telemática<br />
Versiones vigentes<br />
TIPO DE<br />
DECLARACIÓN<br />
PDT<br />
FORMULARIO<br />
VIRTUAL<br />
INICIO DE<br />
VIGENCIA<br />
DECLARACIONES<br />
DETERMINATIVAS<br />
DECLARACIONES<br />
INFORMATIVAS<br />
OTROS<br />
Impuesto a la Renta Anual 2004 – Personas Naturales (1) .<br />
Impuesto a la Renta Anual 2004 – Tercera Categoría (2) e ITF.<br />
Impuesto Temporal a los Activos Netos<br />
Fondo y Fideicomisos<br />
IGV - Renta mensual (IGV mensual y pago a cuenta del IR).<br />
Impuesto Selectivo al Consumo.<br />
Impuesto Extraordinario para la Promoción y Desarrollo Turístico Nacional.<br />
Impuesto a los Juegos de Casinos y Máquinas Tragamonedas.<br />
Impuesto a las Transacciones Financieras (Agentes de retención o percepción).<br />
Trabajadores Independientes (pago a cuenta de IR de cuarta categoría).<br />
Otras Retenciones (IR de segunda categoría –incluyendo dividendos-, IR de No Domiciliados, y Retenciones de IGV).<br />
Agentes de Retención del IGV.<br />
Agentes de Percepción del IGV (conforme a la R. de S. N° 128-2002/SUNAT).<br />
Agentes de Percepción del IGV a las Ventas Internas (conforme a la R. de S. Nº 189-2004/SUNAT).<br />
Retenciones y Contribuciones sobre Remuneraciones.<br />
Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo.<br />
Modificación de Coeficiente o Porcentaje para el cálculo de pagos a cuenta del IR de tercera categoría.<br />
Declaración de Operaciones con Terceros.<br />
Declaración de Notarios.<br />
Declaración de Predios.<br />
Boletos de Transporte Aéreo.<br />
Regalía Minera<br />
653 – versión 1.0<br />
654 – versión 1.0<br />
648– versión 1.0<br />
618 – versión 1.0<br />
621 – versión 4.3<br />
615 – versión 2.0<br />
634 – versión 1.0<br />
693 – versión 1.0<br />
695 – versión 1.5<br />
616 – versión 1.3<br />
617 – versión 1.4<br />
626 – versión 1.1<br />
633 – versión 1.2<br />
697 – versión 1.3<br />
600 – versión 4.2<br />
610 – versión 3.4<br />
625 – versión 1.0<br />
3500 – versión 3.2<br />
3520 – versión 2.3<br />
3530 – versión 1.0<br />
3540 – versión 1.0<br />
0698 – version 1.0<br />
22.01.2005<br />
22.01.2005<br />
03.04.2005<br />
01.03.2005<br />
03.04.2005 (3)<br />
26.08.2004<br />
06.08.2003<br />
18.01.2003<br />
05.04.2004<br />
01.01.2005<br />
01.03.2004 (4)<br />
18.01.2003<br />
01.05.2005<br />
01.05.2005<br />
09.02.2005<br />
01.09.2003<br />
21.07.2004<br />
20.01.2005<br />
18.01.2003<br />
19.10.2003<br />
15.07.2004<br />
21.02.2005<br />
(1) Se utiliza los Formularios Virtuales 675 – versión 1.5 para el 2000, 677– versión 1.0 para el 2001, 679 – versión 1.0 para el 2002 y 651- versión 1.0 para el 2003.<br />
(2) Se utiliza los Formularios Virtuales 672 – versión 2.0 para 1998, 674 – versión 2.0 para 1999, 676 – versión 1.1 para el 2000, 678 – versión 1.1 para el 2001, 680 – versión 1.0 para el 2002 y 652<br />
– versión 1.1 para el 2003.<br />
(3) Puede utilizarse la versión anterior hasta e 31 de mayo de 2005 para quienes no están obligados a presentar el PDT ITAN.<br />
(4) Puede utilizarse la versión anterior hasta el 31 de marzo de 2005.<br />
46<br />
ABRIL 2005
PARTIDA<br />
DEL<br />
MES DE:<br />
Diciembre<br />
Enero<br />
Febrero<br />
Marzo<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Diciembre<br />
Impuesto a la Renta 2005-Personas Naturales<br />
A. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA GLOBAL (RNG)<br />
RENTA BRUTA (RB)<br />
Primera Categoría (1C)<br />
Segunda Categoría (2C) (1)<br />
Cuarta Categoría (4C)<br />
Quinta Categoría (5C)<br />
DEDUCCIONES PERMITIDAS RENTA NETA (RN)<br />
(-) 20% de RB1C<br />
= RN1C<br />
(-) 10% de RB2C<br />
= RN2C<br />
= RNG<br />
(-) 20% de RB4C (2) (-) S/. 23,100<br />
= RN de 4C y 5C<br />
(7 UIT)<br />
B. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA<br />
GLOBAL ANUAL (RNGA) (3)<br />
RNGA = (RNG – (ITF (4) + GxD (5) + Pérdidas de 1C (6) + Pérdidas de 2C (7) )) + RNFE<br />
Donde:<br />
ITF: Impuesto a las Transacciones Financieras; GxD: Gastos por donaciones; RNFE: Renta neta<br />
de fuente extranjera<br />
(1) No se incluye los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, los mismos que se<br />
calculan bajo el sistema cedular.<br />
MES DE ACTUALIZACIÓN<br />
2004<br />
Ago. Set. Oct. Nov.<br />
C. TABLA PARA CALCULAR EL IMPUESTO<br />
RNGA<br />
Base de Equivalencia en<br />
Cálculo Nuevos Soles<br />
Hasta 27<br />
Hasta:<br />
UIT<br />
S/. 89,100<br />
Más de 27 UIT<br />
hasta 54 UIT<br />
Más de 54 UIT<br />
Más de S/. 89,100<br />
Hasta S/. 178,200<br />
Más de S/. 178,200<br />
PERÍODO APLICABLE<br />
AÑO MESES<br />
INDICADORES<br />
Fórmula para calcular<br />
el Impuesto (I)<br />
I = (0.15 x RNGA)<br />
I = (0.21 x RNGA) – S/. 5,346<br />
I = (0.30 x RNGA) – S/. 21,384<br />
(2) Aplicable sólo para rentas indicadas en el inciso a) del artículo 33° de la LIR. El límite deducible es<br />
S/. 79,200 (24 UIT).<br />
(3) Después de las deducciones admitidas.<br />
(4) El monto pagado en el ejercicio hasta el límite de la RNG sin considerar la RB5C.<br />
(5) Gasto por donaciones realizadas conforme a lo señalado en el inciso b) del artículo 49° de la LIR y en<br />
el artículo 28°-B del Reglamento.<br />
(6) Pérdidas extraordinarias y/o de ejercicios anteriores de 1C.<br />
(7) Pérdidas de capital originadas en la enajenación de inmuebles bajo las reglas del artículo 36° de la LIR.<br />
Factores para el Ajuste Integral de los Valor de la UIT 1996 – 2005<br />
Estados Financieros (Índice de Precios al Por Mayor) (1)<br />
Abr.<br />
1.034<br />
1.029<br />
1.016<br />
1.006<br />
1.000<br />
May.<br />
1.041<br />
1.036<br />
1.023<br />
1.013<br />
1.006<br />
1.000<br />
Jun.<br />
1.048<br />
1.042<br />
1.029<br />
1.019<br />
1.013<br />
1.006<br />
1.000<br />
Jul.<br />
1.050<br />
1.044<br />
1.031<br />
1.021<br />
1.015<br />
1.008<br />
1.002<br />
1.000<br />
1.048<br />
1.042<br />
1.029<br />
1.019<br />
1.013<br />
1.007<br />
1.000<br />
0.998<br />
1.000<br />
1.049<br />
1.043<br />
1.030<br />
1.020<br />
1.014<br />
1.008<br />
1.001<br />
0.999<br />
1.001<br />
1.000<br />
1.049<br />
1.043<br />
1.030<br />
1.020<br />
1.014<br />
1.007<br />
1.001<br />
0.999<br />
1.001<br />
1.000<br />
1.000<br />
1.053<br />
1.047<br />
1.034<br />
1.024<br />
1.017<br />
1.011<br />
1.005<br />
1.002<br />
1.004<br />
1.003<br />
1.003<br />
1.000<br />
Dic.<br />
1.049<br />
1.043<br />
1.030<br />
1.020<br />
1.014<br />
1.007<br />
1.001<br />
0.999<br />
1.001<br />
1.000<br />
1.000<br />
0.997<br />
1.000<br />
Ene.<br />
1.004<br />
1.000<br />
(1) El ajuste ha sido suspendido para el ejercicio 2005 por R. de C. Nº 031-2004-EF/93.01 (contable) y Ley Nº 28394 (<strong>tributario</strong>).<br />
Mantenemos este indicador para aquellos que hubieran estabilizado el IR con ajuste y para efectos del ITAN.<br />
Índice de Precios - INEI<br />
1996<br />
1997<br />
1998<br />
1999<br />
2000<br />
2001<br />
2002<br />
2003<br />
2004<br />
2005<br />
TASA<br />
%<br />
15%<br />
21%<br />
30%<br />
Enero<br />
Febrero - Diciembre<br />
Promedio<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
Enero - Diciembre<br />
VALOR<br />
(S/.)<br />
2, 000<br />
2, 200<br />
2,183 (1)<br />
2, 400<br />
2, 600<br />
2, 800<br />
2, 900<br />
3,000<br />
3,100<br />
3,100<br />
3,200<br />
3,300<br />
BASE<br />
LEGAL<br />
D. S. Nº 178-94-EF<br />
D. S. Nº 012-96-EF<br />
D. S. Nº 012-96-EF (2)<br />
D. S. Nº 134-96-EF<br />
D. S. Nº 177-97-EF<br />
D. S. Nº 123-98-EF<br />
D. S. Nº 191-99-EF<br />
D. S. Nº 145-2000-EF<br />
D. S. Nº 241-2001-EF<br />
D. S. Nº 191-2002-EF<br />
D. S. Nº 192-2003-EF<br />
D. S. Nº 177-2004-EF<br />
(1) Aplicable para la determinación anual del IR de ese año.<br />
(2) Vigente a partir de febrero de 1996.<br />
A. Índice de Precios al Consumidor (IPC) de Lima Metropolitana y Variación Porcentual<br />
ÍNDICE PROMEDIO MENSUAL<br />
VARIACIÓN PORCENTUAL<br />
2004<br />
2005<br />
Base 1994 Base 2001 Base 1994 Base 2001<br />
MENSUAL<br />
ACUMULADA ANUAL (1)<br />
MES<br />
2004 2005<br />
2004 2005 2004<br />
2005<br />
Enero<br />
Febrero<br />
Marzo<br />
Abril<br />
Mayo<br />
Junio<br />
Julio<br />
Agosto<br />
Setiembre<br />
Octubre<br />
Noviembre<br />
Diciembre<br />
164.39<br />
166.17<br />
166.94<br />
166.90<br />
167.49<br />
168.43<br />
168.76<br />
168.74<br />
168.77<br />
168.73<br />
169.21<br />
169.20<br />
104.60<br />
105.73<br />
106.22<br />
106.20<br />
106.57<br />
107.17<br />
107.38<br />
107.37<br />
107.39<br />
107.36<br />
107.67<br />
107.66<br />
169.37<br />
168.96<br />
170.06<br />
107.77<br />
107.51<br />
108.21<br />
0.54<br />
1.09<br />
0.46<br />
-0.02<br />
0.35<br />
0.56<br />
0.19<br />
-0.01<br />
0.02<br />
-0.02<br />
0.29<br />
-0.01<br />
0.10<br />
-0.23<br />
0.65<br />
0.54<br />
1.63<br />
2.10<br />
2.07<br />
2.44<br />
3.01<br />
3.21<br />
3.20<br />
3.22<br />
3.19<br />
3.49<br />
3.48<br />
0.10<br />
-0.13<br />
0.51<br />
2.80<br />
3.43<br />
2.76<br />
2.78<br />
3.19<br />
4.25<br />
4.62<br />
4.59<br />
4.02<br />
3.96<br />
4.08<br />
3.48<br />
3.03<br />
1.68<br />
1.87<br />
(1) Respecto al mismo mes del año anterior. FUENTE: INEI - Dirección General de Indicadores Económicos y Sociales - Dirección de Índices.<br />
B. Índice General de Precios al Por Mayor (IPM) a Nivel Nacional y Variación Porcentual<br />
ÍNDICE PROMEDIO MENSUAL (1)<br />
VARIACIÓN PORCENTUAL<br />
2003<br />
2004<br />
2005<br />
MENSUAL<br />
ACUMULADA ANUAL (2)<br />
MES<br />
2004 2005<br />
2004<br />
2005 2004<br />
2005<br />
Enero<br />
154.161062 158.365409 165.790508<br />
0.55<br />
0.36<br />
0.55<br />
0.36<br />
1.69<br />
4.69<br />
Febrero<br />
154.834866 160.383658 165.210516<br />
1.27<br />
-0.35<br />
1.83<br />
0.00<br />
2.59<br />
3.01<br />
Marzo<br />
156.113192 161.963973 165.757078<br />
0.99<br />
0.33<br />
2.83<br />
0.34<br />
3.31<br />
2.34<br />
Abril<br />
155.780901 162.939923<br />
0.60<br />
3.45<br />
2.41<br />
Mayo<br />
155.560078 163.993424<br />
0.65<br />
4.12<br />
2.25<br />
Junio<br />
155.087684 165.021318<br />
0.63<br />
4.77<br />
1.96<br />
Julio<br />
154.642665 165.372829<br />
0.21<br />
4.99<br />
1.08<br />
Agosto<br />
154.886242 165.072105<br />
-0.18<br />
4.80<br />
1.05<br />
Setiembre 155.923529 165.236458<br />
0.10<br />
4.91<br />
0.80<br />
Octubre<br />
156.191326 165.203606<br />
-0.02<br />
4.89<br />
0.45<br />
Noviembre 156.489146 165.781568<br />
0.35<br />
5.25<br />
0.91<br />
Diciembre 157.506072 165.203249<br />
-0.35<br />
4.89<br />
2.00<br />
(1) Base año 1994. (2) Respecto al mismo mes del año anterior. FUENTE: INEI - Dirección General de Indicadores Económicos y Sociales - Dirección de Índices.<br />
2005<br />
Feb.<br />
1.000<br />
0.997<br />
1.000<br />
Mar.<br />
1.003<br />
1.000<br />
1.003<br />
1.000<br />
ABRIL 2005 47
INDICADORES<br />
CONCEPTO<br />
Tasas de Interés Moratorio<br />
Tasa de Interés Mensual<br />
Tasa de Interés Diario (2)<br />
TRIBUTOS INTERNOS Y ADUANEROS<br />
DEL 07.02.2003<br />
AL 31.01.2004<br />
DEL 01.02.2004<br />
A LA FECHA (1)<br />
M. N. M. E. M. N. M. E.<br />
1,5% 0,84% 1,5% 0,75%<br />
0,05%<br />
0,028%<br />
0,05%<br />
0,025%<br />
ACUMULACIÓN: Los intereses acumulados al 31 de diciembre se agregarán al tributo<br />
impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año<br />
siguiente. Los intereses moratorios correspondientes a los anticipos y pagos a cuenta<br />
mensuales, se aplicarán hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal<br />
sin aplicar la acumulación al 31 de diciembre.<br />
M.N. = Moneda Nacional. M.E. = Moneda Extranjera.<br />
(1) Según la R. de S. Nº 028-2004/SUNAT.<br />
(2) De acuerdo a lo establecido en la R. de S. Nº 025-2000/SUNAT a partir del<br />
25 de febrero de 2000 se consideran cinco decimales.<br />
Tasas de Interés Internacional<br />
Diaria<br />
Del 01.03.2005 al 06.04.2005<br />
DÍA FECHA<br />
LIBOR<br />
1 MES 3 MESES 6 MESES 1 AÑO<br />
PRIME RATE<br />
Martes 01.03.05 2,720 2,930 3,190 3,570 5,50<br />
Miércoles 02.03.05 2,720 2,940 3,190 3,570 5,50<br />
Jueves 03.03.05 2,746 2,950 3,200 3,570 5,50<br />
Viernes 04.03.05 2,750 2,959 3,200 3,571 5,50<br />
Sábado 05.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Domingo 06.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Lunes 07.03.05 2,760 2,960 3,200 3,560 5,50<br />
Martes 08.03.05 2,770 2,970 3,210 3,580 5,50<br />
Miércoles 09.03.05 2,771 2,980 3,220 3,600 5,50<br />
Jueves 10.03.05 2,800 3,000 3,250 3,640 5,50<br />
Viernes 11.03.05 2,810 3,010 3,259 3,650 5,50<br />
Sábado 12.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Domingo 13.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Lunes 14.03.05 2,820 3,020 3,274 3,680 5,50<br />
Martes 15.03.05 2,830 3,030 3,286 3,690 5,50<br />
Miércoles 16.03.05 2,834 3,040 3,300 3,710 5,50<br />
Jueves 17.03.05 2,850 3,050 3,296 3,690 5,50<br />
Viernes 18.03.05 2,850 3,050 3,300 3,693 5,50<br />
Sábado 19.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Domingo 20.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Lunes 21.03.05 2,850 3,053 3,310 3,714 5,50<br />
Martes 22.03.05 2,850 3,060 3,320 3,720 5,75<br />
Miércoles 23.03.05 2,850 3,090 3,368 3,810 5,75<br />
Jueves 24.03.03 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Viernes 25.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Sábado 26.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Domingo 27.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Lunes 28.03.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Martes 29.03.05 2,850 3,093 3,380 3,850 5,75<br />
Miércoles 30.03.05 2,860 3,100 3,390 3,840 5,75<br />
Jueves 31.03.05 2,870 3,120 3,400 3,845 5,75<br />
PROMEDIO MARZO 2,814 3,029 3,287 3,691 5,58<br />
Viernes 01.04.05 2,870 3,120 3,385 3,810 5,75<br />
Sábado 02.04.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Domingo 03.04.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Lunes 04.04.05 N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
Martes 05.04.05 2,890 3,123 3,380 3,786 5,75<br />
Miércoles 06.04.05 2,891 3,123 3,389 3,790 5,75<br />
FUENTE: Bloomberg N/P = No publicado<br />
Tasa de Interés para Devolución<br />
de Pagos indebidos o en exceso<br />
Tasa de Interés Diario (4) TRIBUTOS INTERNOS Y ADUANEROS<br />
CONCEPTO<br />
DEL 01.01.2003<br />
AL 31.12.2003 (1) DEL 01.01.2004<br />
AL 31.12.2004 (2)<br />
DEL 01.01.2005<br />
AL 31.12.2005 (3)<br />
0,01333% 0,005% 0,01333% 0,005% 0,02% 0,005%<br />
M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E.<br />
Tasa de Interés Mensual 0,40% 0,15% 0,40% 0,15% 0,60% 0,15%<br />
M.N. = Moneda Nacional. M.E. = Moneda Extranjera.<br />
(1) Según R. de S. Nº 020-2003/SUNAT.<br />
(2) Según R. de S. Nº 001-2004/SUNAT.<br />
(3) Según la R. de S. Nº 005-2005/SUNAT.<br />
(4) Según la R. de S. Nº 025-2000/SUNAT y la R. de S. Nº 116-2000/SUNAT, se aplica el<br />
interés diario con cinco decimales.<br />
DÍA<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Jueves<br />
Viernes<br />
Sábado<br />
Domingo<br />
Lunes<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Jueves<br />
Viernes<br />
Sábado<br />
Domingo<br />
Lunes<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Jueves<br />
Viernes<br />
Sábado<br />
Domingo<br />
Lunes<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Jueves<br />
Viernes<br />
Sábado<br />
Domingo<br />
Lunes<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Jueves<br />
Viernes<br />
Sábado<br />
Domingo<br />
Lunes<br />
Martes<br />
Miércoles<br />
Tasas Activa y Pasiva de Interés:<br />
(Mercado Promedio Ponderado: Circulares B.C.R. Nº 006 y 007-91-EF/90)<br />
Del 01.03.2005 al 06.04.2005<br />
FECHA<br />
01.03.05<br />
02.03.05<br />
03.03.05<br />
04.03.05<br />
05.03.05<br />
06.03.05<br />
07.03.05<br />
08.03.05<br />
09.03.05<br />
10.03.05<br />
11.03.05<br />
12.03.05<br />
13.03.05<br />
14.03.05<br />
15.03.05<br />
16.03.05<br />
17.03.05<br />
18.03.05<br />
19.03.05<br />
20.03.05<br />
21.03.05<br />
22.03.05<br />
23.03.05<br />
24.03.05<br />
25.03.05<br />
26.03.05<br />
27.03.05<br />
28.03.05<br />
29.03.05<br />
30.03.05<br />
31.03.05<br />
01.04.05<br />
02.04.05<br />
03.04.05<br />
04.04.05<br />
05.04.03<br />
06.04.05<br />
TAMN<br />
(Moneda Nacional)<br />
%A FD FA(1) %A FD<br />
26,44<br />
26,68<br />
26,53<br />
26,45<br />
26,45<br />
26,45<br />
26,65<br />
26,70<br />
26,67<br />
26,42<br />
26,42<br />
26,42<br />
26,42<br />
26,44<br />
26,45<br />
26,19<br />
26,39<br />
26,35<br />
26,35<br />
26,35<br />
26,29<br />
26,20<br />
25,88<br />
25,88<br />
25,88<br />
25,88<br />
25,88<br />
25,83<br />
25,60<br />
25,37<br />
25,68<br />
25,57<br />
25,57<br />
25,57<br />
25,57<br />
26,17<br />
26,00<br />
0,00065<br />
0,00066<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00066<br />
0,00066<br />
0,00066<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00065<br />
0,00064<br />
0,00064<br />
0,00064<br />
0,00064<br />
0,00064<br />
0,00064<br />
0,00063<br />
0,00063<br />
0,00064<br />
0,00063<br />
0,00063<br />
0,00063<br />
0,00063<br />
0,00065<br />
0,00064<br />
361,42305<br />
361,66056<br />
361,89703<br />
362,13302<br />
362,36916<br />
362,60546<br />
362,84351<br />
363,08210<br />
363,32062<br />
363,55730<br />
363,79413<br />
364,03112<br />
364,26826<br />
364,50571<br />
364,74340<br />
364,97916<br />
365,21668<br />
365,45403<br />
365,69154<br />
365,92919<br />
366,16653<br />
366,40329<br />
366,63761<br />
366,87209<br />
367,10671<br />
367,34149<br />
367,57641<br />
367,81109<br />
368,04404<br />
368,27526<br />
368,50916<br />
368,74231<br />
368,97560<br />
369,20905<br />
369,44264<br />
369,68127<br />
369,91867<br />
TAMEX<br />
(Moneda Extranjera)<br />
9,61<br />
9,64<br />
9,66<br />
9,73<br />
9,73<br />
9,73<br />
9,59<br />
9,59<br />
9,58<br />
9,58<br />
9,57<br />
9,57<br />
9,57<br />
9,54<br />
9,61<br />
9,60<br />
9,60<br />
9,63<br />
9,63<br />
9,63<br />
9,63<br />
9,60<br />
9,59<br />
9,59<br />
9,59<br />
9,59<br />
9,59<br />
9,63<br />
9,69<br />
9,69<br />
9,73<br />
9,69<br />
9,69<br />
9,69<br />
9,69<br />
9,74<br />
9,75<br />
0,00025<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00025<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
0,00026<br />
6,73361<br />
6,73533<br />
6,73705<br />
6,73879<br />
6,74053<br />
6,74227<br />
6,74398<br />
6,74570<br />
6,74741<br />
6,74913<br />
6,75084<br />
6,75256<br />
6,75427<br />
6,75598<br />
6,75770<br />
6,75942<br />
6,76114<br />
6,76287<br />
6,76460<br />
6,76633<br />
6,76805<br />
6,76978<br />
6,77150<br />
6,77322<br />
6,77495<br />
6,77667<br />
6,77839<br />
6,78013<br />
6,78187<br />
6,78361<br />
6,78536<br />
6,78710<br />
6,78885<br />
6,79059<br />
6,79234<br />
6,79409<br />
6,79585<br />
TIPMN TIPMEX<br />
(N) (N)<br />
FA(1) %A %A<br />
2,56<br />
2,53<br />
2,54<br />
2,55<br />
2,55<br />
2,55<br />
2,54<br />
2,53<br />
2,55<br />
2,56<br />
2,55<br />
2,55<br />
2,55<br />
2,55<br />
2,49<br />
2,50<br />
2,53<br />
2,51<br />
2,51<br />
2,51<br />
2,51<br />
2,51<br />
2,49<br />
2,49<br />
2,49<br />
2,49<br />
2,49<br />
2,49<br />
2,48<br />
2,51<br />
2,53<br />
2,56<br />
2,56<br />
2,56<br />
2,56<br />
2,56<br />
2,52<br />
1,33<br />
1,34<br />
1,33<br />
1,37<br />
1,37<br />
1,37<br />
1,35<br />
1,37<br />
1,38<br />
1,39<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,37<br />
1,37<br />
1,39<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,39<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,38<br />
1,40<br />
1,37<br />
1,37<br />
1,38<br />
1,36<br />
1,36<br />
1,36<br />
1,36<br />
1,39<br />
1,37<br />
(1) Desde el 01.04.91.<br />
FD= Factor Diario. FA= Factor Acumulado. A= Anual. TAMN= Tasa Activa en Moneda Nacional.<br />
TAMEX = Tasa Activa en Moneda Extranjera. TIPMN= Tasa Pasiva en Moneda Nacional.<br />
TIPMEX= Tasa Pasiva en Moneda Extranjera. (N)= Tasa Nominal. N/P= No Publicado.<br />
48<br />
ABRIL 2005
INDICADORES<br />
Tipo de Cambio (en S/.):<br />
Del 01.03.2005 al 06.04.2005<br />
FECHA<br />
M. 01.03.05<br />
M. 02.03.05<br />
J. 03.03.05<br />
V. 04.03.05<br />
S. 05.03.05<br />
D. 06.03.05<br />
L. 07.03.05<br />
M. 08.03.05<br />
M. 09.03.05<br />
J. 10.03.05<br />
V. 11.03.05<br />
S. 12.03.05<br />
D. 13.03.05<br />
L. 14.03.05<br />
M. 15.03.05<br />
M. 16.03.05<br />
J. 17.03.05<br />
V. 18.03.05<br />
S. 19.03.05<br />
D. 20.03.05<br />
L. 21.03.05<br />
M. 22.03.05<br />
M. 23.03.05<br />
J. 24.03.05<br />
V. 25.03.05<br />
S. 26.03.05<br />
D. 27.03.05<br />
L. 28.03.05<br />
M. 29.03.05<br />
M. 30.03.05<br />
J. 31.03.05<br />
V. 01.04.05<br />
S. 02.04.05<br />
D. 03.04.05<br />
L. 04.04.05<br />
M. 05.03.05<br />
M. 06.04.05<br />
Promedio<br />
Ponderado al Cierre<br />
de Operaciones<br />
R.C. Nº 007-91-EF/90<br />
C V<br />
3,257<br />
3,260<br />
3,261<br />
3,257<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,257<br />
3,258<br />
3,257<br />
3,257<br />
3,256<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,255<br />
3,256<br />
3,262<br />
3,258<br />
3,259<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,258<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,258<br />
3,258<br />
3,259<br />
3,261<br />
3,262<br />
3,259<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,258<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,257<br />
3,258<br />
3,263<br />
3,259<br />
3,261<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,262<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,262<br />
3,262<br />
3,262<br />
3,263<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,261<br />
3,260<br />
DÓLAR NORTEAMERICANO EURO<br />
Promedio<br />
Ponderado<br />
a la fecha<br />
de publicación( 1 )<br />
Libre<br />
al<br />
Cierre de<br />
Operaciones<br />
C V C V<br />
3,255<br />
3,257<br />
3,260<br />
3,261<br />
3,257<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,257<br />
3,258<br />
3,257<br />
3,257<br />
3,256<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,255<br />
3,256<br />
3,262<br />
3,258<br />
3,259<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,258<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,258<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,261<br />
3,262<br />
3,259<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,259<br />
3,258<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,257<br />
3,258<br />
3,263<br />
3,259<br />
3,261<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,262<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,262<br />
3,262<br />
3,262<br />
3,263<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,261<br />
3,250<br />
3,255<br />
3,255<br />
3,250<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,250<br />
3,250<br />
3,250<br />
3,245<br />
3,250<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,250<br />
3,250<br />
3,248<br />
3,250<br />
3,252<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,255<br />
3,255<br />
3,250<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,258<br />
3,260<br />
3,255<br />
3,255<br />
3,255<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,250<br />
3,250<br />
Fuente: Superintendencia de Banca y Seguros. C = Compra; V = Venta; N/P = No publicado.<br />
3,260<br />
3,265<br />
3,265<br />
3,252<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,255<br />
3,255<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,260<br />
3,260<br />
3,255<br />
3,260<br />
3,262<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,265<br />
3,265<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,268<br />
3,270<br />
3,263<br />
3,260<br />
3,260<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
3,255<br />
3,260<br />
Promedio<br />
Ponderado al<br />
Cierre<br />
de Operaciones<br />
C V<br />
4,266<br />
4,270<br />
4,258<br />
4,267<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,268<br />
4,304<br />
4,318<br />
4,331<br />
4,352<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,347<br />
4,338<br />
4,332<br />
4,332<br />
4,303<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,287<br />
4,288<br />
4,254<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,245<br />
4,208<br />
4,200<br />
4,204<br />
4,194<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,147<br />
4,167<br />
Promedio<br />
Ponderado<br />
a la fecha<br />
de publicación( 1 )<br />
C V<br />
(1) En el IGV, para la conversión en moneda nacional de operaciones realizadas en moneda extranjera se utiliza el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado correspondiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria (numeral 17 del artículo 5° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC).<br />
4,364<br />
4,349<br />
4,356<br />
4,314<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,354<br />
4,352<br />
4,360<br />
4,398<br />
4,399<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,388<br />
4,387<br />
4,415<br />
4,410<br />
4,357<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,323<br />
4,330<br />
4,298<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,274<br />
4,250<br />
4,266<br />
4,283<br />
4,261<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,241<br />
4,227<br />
4,277<br />
4,266<br />
4,270<br />
4,258<br />
4,267<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,268<br />
4,304<br />
4,318<br />
4,331<br />
4,352<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,347<br />
4,338<br />
4,332<br />
4,332<br />
4,303<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,287<br />
4,288<br />
4,254<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,245<br />
4,208<br />
4,200<br />
4,204<br />
4,194<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,147<br />
4,363<br />
4,364<br />
4,349<br />
4,356<br />
4,314<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,354<br />
4,352<br />
4,360<br />
4,398<br />
4,399<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,388<br />
4,387<br />
4,415<br />
4,410<br />
4,357<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,323<br />
4,330<br />
4,298<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,274<br />
4,250<br />
4,266<br />
4,283<br />
4,261<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
4,241<br />
LIBRA ESTERLINA<br />
Promedio<br />
Ponderado al<br />
Cierre<br />
de Operaciones<br />
C V<br />
6,217<br />
6,177<br />
6,191<br />
6,170<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,132<br />
6,174<br />
6,277<br />
6,048<br />
6,220<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,060<br />
6,188<br />
6,279<br />
6,079<br />
6,240<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,100<br />
6,099<br />
6,160<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,080<br />
6,103<br />
6,036<br />
6,082<br />
5,993<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,050<br />
6,021<br />
6,341<br />
6,337<br />
6,319<br />
6,345<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,337<br />
6,345<br />
6,338<br />
6,358<br />
6,288<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,348<br />
6,280<br />
6,344<br />
6,348<br />
6,319<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,291<br />
6,344<br />
6,321<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,172<br />
6,167<br />
6,206<br />
6,226<br />
6,240<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
6,197<br />
6,222<br />
YEN JAPONÉS<br />
Promedio<br />
Ponderado al<br />
Cierre<br />
de Operaciones<br />
C V<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,030<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,030<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,030<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,030<br />
0,030<br />
0,030<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,030<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,032<br />
0,031<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,032<br />
0,032<br />
0,032<br />
0,032<br />
0,032<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,032<br />
0,032<br />
0,032<br />
0,031<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,031<br />
0,030<br />
0,031<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
0,030<br />
0,030<br />
FRANCO SUIZO<br />
Promedio<br />
Ponderado al<br />
Cierre<br />
de Operaciones<br />
C V<br />
2,755<br />
2,736<br />
2,755<br />
2,780<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,756<br />
2,760<br />
2,767<br />
2,766<br />
2,763<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,743<br />
2,777<br />
2,815<br />
2,789<br />
2,780<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,718<br />
2,731<br />
2,680<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,663<br />
2,711<br />
2,710<br />
2,690<br />
2,696<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,664<br />
2,678<br />
2,819<br />
2,835<br />
2,803<br />
2,815<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,821<br />
2,814<br />
2,838<br />
2,861<br />
2,788<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,897<br />
2,821<br />
2,873<br />
2,828<br />
2,831<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,889<br />
2,825<br />
2,821<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,751<br />
2,734<br />
2,719<br />
2,775<br />
2,756<br />
N/P<br />
N/P<br />
N/P<br />
2,751<br />
2,740<br />
ABRIL 2005 49
INDICADORES<br />
País<br />
Unión Europea<br />
Argentina<br />
Australia<br />
Bolivia<br />
Brasil<br />
Bulgaria<br />
Canadá<br />
Chile<br />
China<br />
Colombia<br />
Corea del Sur<br />
Dinamarca<br />
Ecuador<br />
Guatemala<br />
Hong Kong<br />
India<br />
Indonesia<br />
Israel<br />
Japón<br />
Malasia<br />
Moneda<br />
Euro<br />
Peso<br />
Dólar Australiano<br />
Boliviano<br />
Real<br />
Lev<br />
Dólar Canadiense<br />
Peso<br />
Yuan<br />
Peso<br />
Won<br />
Corona<br />
Sucre<br />
Quetzal<br />
Dólar de Hong Kong<br />
Rupia<br />
Rupia<br />
Shekel<br />
Yen<br />
Ringgit<br />
(1) Según R. de S. NAA Nº 059-2005/SUNAT/A.<br />
(2) Según R. de S. NAA Nº 120-2005/SUNAT/A.<br />
Declaración de base imponible en ADUANAS<br />
Factor de conversión<br />
Equivalencia en US$<br />
Equivalencia en US$<br />
Del 10.02.2005<br />
A partir del<br />
Del 10.02.2005<br />
A partir del<br />
País<br />
Moneda<br />
al 15.03.2005 (1) 16.03.2005 (2)<br />
al 15.03.2005 (1)<br />
16.03.2005 (2)<br />
US$<br />
US$<br />
US$<br />
US$<br />
1,302900<br />
0,341880<br />
0,775374<br />
0,124425<br />
0,382775<br />
0,666178<br />
0,805867<br />
0,001723<br />
0,120824<br />
0,000423<br />
0,000974<br />
0,175101<br />
0,000040<br />
0,129282<br />
0,128213<br />
0,022936<br />
0,000109<br />
0,228253<br />
0,009649<br />
0,263193<br />
1,323600<br />
0,341588<br />
0,793525<br />
0,124193<br />
0,386952<br />
0,677094<br />
0,810833<br />
0,001746<br />
0,120824<br />
0,000430<br />
0,000994<br />
0,177885<br />
0,000040<br />
0,130548<br />
0,128222<br />
0,022952<br />
0,000108<br />
-----<br />
0,009567<br />
0,263193<br />
México<br />
Nigeria<br />
Noruega<br />
Nueva Zelanda<br />
Panamá<br />
Paraguay<br />
Peso<br />
Naira<br />
Corona<br />
Dólar Neozelandés<br />
Balboa<br />
Guaraní<br />
Reino Unido (Inglaterra) Libra Esterlina<br />
Rumanía Leu<br />
Rusia<br />
Rublo<br />
Singapur Dólar de Singapur<br />
Suecia<br />
Corona<br />
Sudáfrica, Rep. de Rand<br />
Suiza<br />
Franco<br />
Tailandia Baht<br />
Taiwan<br />
Nuevo Dólar de Taiwan<br />
Turquía Lira<br />
Ucrania Hryvnia<br />
Uruguay Nuevo Peso<br />
Venezuela Bolívar<br />
Vietnam Dong<br />
0,089373<br />
0,007619<br />
0,157134<br />
0,711491<br />
1,000000<br />
0,000160<br />
1,881900<br />
-----<br />
0,035695<br />
0,611172<br />
0,168489<br />
0,143102<br />
0,841114<br />
0,025940<br />
0,031432<br />
0,000001<br />
-----<br />
-----<br />
0,000522<br />
0,000063<br />
0,090082<br />
0,161015<br />
0,728226<br />
1,000000<br />
0,000160<br />
1,922600<br />
0,000036<br />
0,036140<br />
0,615839<br />
0,146186<br />
0,861030<br />
0,026144<br />
0,032196<br />
0,000001<br />
0,189322<br />
0,039526<br />
0,000522<br />
0,000063<br />
Días<br />
1<br />
2<br />
3<br />
4<br />
5<br />
6<br />
7<br />
8<br />
9<br />
10<br />
11<br />
12<br />
13<br />
14<br />
15<br />
16<br />
17<br />
18<br />
19<br />
20<br />
21<br />
22<br />
23<br />
24<br />
25<br />
26<br />
27<br />
28<br />
29<br />
30<br />
31<br />
Índice de Reajuste Diario (*)<br />
Para deudas que refiere el Art. 240° de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros<br />
Para los convenios de reajuste de deudas según Art. 1235° del Código Civil<br />
Abril<br />
6,03408<br />
6,03501<br />
6,03594<br />
6,03687<br />
6,03780<br />
6,03873<br />
6,03966<br />
6,04059<br />
6,04152<br />
6,04246<br />
6,04339<br />
6,04432<br />
6,04525<br />
6,04618<br />
6,04711<br />
6,04805<br />
6,04898<br />
6,04991<br />
6,05084<br />
6,05178<br />
6,05271<br />
6,05364<br />
6,05457<br />
6,05551<br />
6,05644<br />
6,05737<br />
6,05831<br />
6,05924<br />
6,06018<br />
6,06111<br />
----<br />
Mayo<br />
6,06107<br />
6,06104<br />
6,06100<br />
6,06096<br />
6,06093<br />
6,06089<br />
6,06085<br />
6,06082<br />
6,06078<br />
6,06074<br />
6,06071<br />
6,06067<br />
6,06063<br />
6,06059<br />
6,06056<br />
6,06052<br />
6,06048<br />
6,06045<br />
6,06041<br />
6,06037<br />
6,06034<br />
6,06030<br />
6,06026<br />
6,06023<br />
6,06019<br />
6,06015<br />
6,06012<br />
6,06008<br />
6,06004<br />
6,06001<br />
6,05997<br />
Junio<br />
6,06067<br />
6,06138<br />
6,06208<br />
6,06278<br />
6,06348<br />
6,06419<br />
6,06489<br />
6,06559<br />
6,06630<br />
6,06700<br />
6,06770<br />
6,06841<br />
6,06911<br />
6,06981<br />
6,07052<br />
6,07122<br />
6,07192<br />
6,07263<br />
6,07333<br />
6,07404<br />
6,07474<br />
6,07545<br />
6,07615<br />
6,07685<br />
6,07756<br />
6,07826<br />
6,07897<br />
6,07967<br />
6,08038<br />
6,08108<br />
----<br />
Julio<br />
6,08218<br />
6,08328<br />
6,08438<br />
6,08549<br />
6,08659<br />
6,08769<br />
6,08879<br />
6,08990<br />
6,09100<br />
6,09210<br />
6,09321<br />
6,09431<br />
6,09541<br />
6,09652<br />
6,09762<br />
6,09873<br />
6,09983<br />
6,10094<br />
6,10204<br />
6,10315<br />
6,10425<br />
6,10536<br />
6,10646<br />
6,10757<br />
6,10868<br />
6,10978<br />
6,11089<br />
6,11200<br />
6,11310<br />
6,11421<br />
6,11532<br />
2004<br />
Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre<br />
6,11571<br />
6,11609<br />
6,11648<br />
6,11686<br />
6,11725<br />
6,11764<br />
6,11802<br />
6,11841<br />
6,11880<br />
6,11918<br />
6,11957<br />
6,11996<br />
6,12034<br />
6,12373<br />
6,12112<br />
6,12150<br />
6,12189<br />
6,12228<br />
6,12266<br />
6,12305<br />
6,12343<br />
6,12382<br />
6,12421<br />
6,12460<br />
6,12498<br />
6,12537<br />
6,12576<br />
6,12614<br />
6,12653<br />
6,12692<br />
6,12730<br />
6,12728<br />
6,12726<br />
6,12724<br />
6,12722<br />
6,12720<br />
6,12719<br />
6,12717<br />
6,12715<br />
6,12713<br />
6,12711<br />
6,12709<br />
6,12707<br />
6,12705<br />
6,12703<br />
6,12701<br />
6,12700<br />
6,12698<br />
6,12696<br />
6,12694<br />
6,12692<br />
6,12690<br />
6,12688<br />
6,12686<br />
6,12684<br />
6,12682<br />
6,12681<br />
6,12679<br />
6,12677<br />
6,12675<br />
6,12673<br />
----<br />
6,12677<br />
6,12680<br />
6,12684<br />
6,12688<br />
6,12691<br />
6,12695<br />
6,12699<br />
6,12702<br />
6,12706<br />
6,12710<br />
6,12713<br />
6,12717<br />
6,12721<br />
6,12725<br />
6,12728<br />
6,12732<br />
6,12736<br />
6,12739<br />
6,12743<br />
6,12747<br />
6,12750<br />
6,12754<br />
6,12758<br />
6,12761<br />
6,12765<br />
6,12769<br />
6,12772<br />
6,12776<br />
6,12780<br />
6,12783<br />
6,12787<br />
6,12781<br />
6,12776<br />
6,12770<br />
6,12764<br />
6,12758<br />
6,12753<br />
6,12747<br />
6,12741<br />
6,12736<br />
6,12730<br />
6,12724<br />
6,12719<br />
6,12713<br />
6,12707<br />
6,12701<br />
6,12696<br />
6,12690<br />
6,12684<br />
6,12679<br />
6,12673<br />
6,12667<br />
6,12661<br />
6,12656<br />
6,12650<br />
6,12644<br />
6,12639<br />
6,12633<br />
6,12627<br />
6,12622<br />
6,12616<br />
----<br />
6,12673<br />
6,12730<br />
6,12787<br />
6,12844<br />
6,12901<br />
6,12958<br />
6,13015<br />
6,13072<br />
6,13129<br />
6,13186<br />
6,13243<br />
6,13300<br />
6,13357<br />
6,13414<br />
6,13471<br />
6,13528<br />
6,13585<br />
6,13642<br />
6,13700<br />
6,13757<br />
6,13814<br />
6,13871<br />
6,13928<br />
6,13985<br />
6,14042<br />
6,14099<br />
6,14156<br />
6,14214<br />
6,14271<br />
6,14328<br />
6,14385<br />
Enero<br />
6,14383<br />
6,14381<br />
6,14379<br />
6,14378<br />
6,14376<br />
6,14374<br />
6,14372<br />
6,14370<br />
6,14368<br />
6,14367<br />
6,14365<br />
6,14363<br />
6,14361<br />
6,14359<br />
6,14357<br />
6,14355<br />
6,14354<br />
6,14352<br />
6,14350<br />
6,14348<br />
6,14346<br />
6,14344<br />
6,14343<br />
6,14341<br />
6,14339<br />
6,14337<br />
6,14335<br />
6,14333<br />
6,14332<br />
6,14330<br />
6,14328<br />
2005<br />
Febrero Marzo<br />
6,14350<br />
6,14373<br />
6,14395<br />
6,14418<br />
6,14440<br />
6,14462<br />
6,14485<br />
6,14507<br />
6,14530<br />
6,14552<br />
6,14575<br />
6,14597<br />
6,14619<br />
6,14642<br />
6,14664<br />
6,14687<br />
6,14709<br />
6,14731<br />
6,14754<br />
6,14776<br />
6,14799<br />
6,14821<br />
6,14844<br />
6,14866<br />
6,14888<br />
6,14911<br />
6,14933<br />
6,14956<br />
----<br />
----<br />
----<br />
6,14909<br />
6,14863<br />
6,14816<br />
6,14769<br />
6,14723<br />
6,14676<br />
6,14630<br />
6,14583<br />
6,14536<br />
6,14490<br />
6,14443<br />
6,14397<br />
6,14350<br />
6,14303<br />
6,14257<br />
6,14210<br />
6,14164<br />
6,14117<br />
6,14070<br />
6,14024<br />
6,13977<br />
6,13931<br />
6,13884<br />
6,13838<br />
6,13791<br />
6,13745<br />
6,13698<br />
6,13651<br />
6,13605<br />
6,13558<br />
6,13512<br />
Abril<br />
6,13645<br />
6,13778<br />
6,13910<br />
6,14043<br />
6,14176<br />
6,14309<br />
6,14442<br />
6,14575<br />
6,14708<br />
6,14841<br />
6,14974<br />
6,15107<br />
6,15240<br />
6,15373<br />
6,15506<br />
6,15639<br />
6,15772<br />
6,15906<br />
6,16039<br />
6,16172<br />
6,16305<br />
6,16439<br />
6,16572<br />
6,16706<br />
6,16839<br />
6,16972<br />
6,17106<br />
6,17239<br />
6,17373<br />
6,17507<br />
----<br />
(*) El índice de reajuste de deudas se ejerce respecto de pasivos de las empresas contraídos a plazo no menor de noventa días (90). No es aplicable para el<br />
cálculo de intereses ni para determinar el valor al día del pago de las prestaciones a ser restituidas por mandato de la Ley o Resolución Judicial, según el<br />
artículo1236° del Código Civil.<br />
FUENTE: Banco Central de Reserva.<br />
50<br />
ABRIL 2005
LEGISLACIÓN<br />
Principales Dispositivos Legales<br />
Del 16 de marzo al 05 de abril de 2005<br />
INCLUYEN NUEVA CIRCUNSTANCIA POSTERIOR A LA<br />
NOTIFICACIÓN QUE PERMITE REVOCAR O MODIFICAR<br />
LOS ACTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA<br />
(30.03.2005 – 289804)<br />
RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA<br />
Nº 069-2005/SUNAT<br />
Lima, 29 de marzo de 2005<br />
CONSIDERANDO:<br />
Que el numeral 2 del artículo 108° del Texto Único<br />
Ordenado del Código Tributario, aprobado por el<br />
Decreto Supremo Nº 135-99-EF y normas modificatorias<br />
señala que después de la notificación, la Administración<br />
Tributaria podrá revocar, modificar, sustituir<br />
o complementar sus actos cuando ésta detecte<br />
que se han presentado circunstancias posteriores a<br />
su emisión que demuestran su improcedencia o cuando<br />
se trate de errores materiales, tales como los de<br />
redacción o cálculo;<br />
Que el segundo párrafo del artículo antes aludido,<br />
faculta a la Administración Tributaria a señalar los<br />
casos en que existan circunstancias posteriores a la<br />
emisión de sus actos y errores materiales, así como a<br />
dictar el procedimiento para revocar, modificar, sustituir<br />
o complementar dichos actos;<br />
Que al surtir efecto, en virtud al artículo 88° del Texto<br />
Único Ordenado del Código Tributario, las declaraciones<br />
juradas rectificatorias que consignan una obligación<br />
menor a la prevista en la declaración jurada<br />
original, se configura una circunstancia posterior a<br />
la notificación de las órdenes de pago y resoluciones<br />
de multa emitidas en base a la declaración jurada<br />
original que demuestra la improcedencia de estas últimas;<br />
Que en tal sentido es preciso incluir dicho supuesto<br />
en la Resolución de Superintendencia Nº 002-97/<br />
SUNAT que estableció el procedimiento de comunicación<br />
de la existencia de errores materiales o circunstancias<br />
posteriores a la emisión de actos de la<br />
Administración Tributaria, y en cuyo artículo 1° estableció<br />
los supuestos en los cuales la SUNAT podrá<br />
revocar, modificar, sustituir o complementar las Órdenes<br />
de Pago, Resoluciones de Determinación o Resoluciones<br />
de Multa con posterioridad a su notificación;<br />
En uso de las facultades conferidas por el segundo<br />
párrafo del artículo 108° del Texto Único Ordenado<br />
del Código Tributario, el artículo 11° del Decreto Legislativo<br />
Nº 501 y el inciso q) del artículo 19° del<br />
Reglamento de Organización y Funciones de la SU-<br />
NAT aprobado por Decreto Supremo Nº 115-2002-<br />
PCM.<br />
SE RESUELVE:<br />
Artículo 1°.- Nueva circunstancia posterior<br />
Incorpórase como literal i) del numeral 1 del artículo<br />
1° de la Resolución de Superintendencia Nº 002-97/<br />
SUNAT, el siguiente texto:<br />
«i) Exista una Declaración Rectificatoria que hubiera<br />
determinado una obligación menor respecto a la deuda<br />
tributaria contenida en una Orden de Pago y, de<br />
ser el caso, en una Resolución de Multa vinculada<br />
siempre que la aludida declaración hubiera surtido<br />
efectos conforme a lo señalado en el artículo 88° del<br />
Código Tributario».<br />
Artículo 2°.- Formulario Nº 194<br />
Apruébase una nueva versión del Formulario Nº 194-<br />
Comunicación para la Revocación, Modificación, Sustitución,<br />
Complementación o Convalidación de Actos<br />
Administrativos, la cual se anexa a la presente resolución.<br />
Dicho formulario será distribuido gratuitamente a través<br />
de las oficias de la SUNAT o podrá ser descargado<br />
de SUNAT Virtual cuya dirección es http:<br />
www.sunat.gob.pe.<br />
Artículo 3°.- Vigencia<br />
La presente resolución entrará en vigencia al día siguiente<br />
de su publicación en el Diario Oficial El Peruano.<br />
DISPOSICIÓN TRANSITORIA<br />
ÚNICA.- Las Órdenes de Pago y Resoluciones de Multa<br />
a que se refiere el artículo 1° de la presente resolución<br />
que hubieran sido reclamadas y se encuentren<br />
en trámite a la fecha de entrada en vigencia de la<br />
presente resolución, continuarán comprendidas en<br />
dicho procedimiento hasta que se resuelva.<br />
Regístrese, comuníquese y publíquese.<br />
NAHIL LILIANA HIRSH CARRILLO<br />
Superintendente Nacional<br />
DICTAN NORMAS PARA LA DECLARACIÓN Y PAGO DEL<br />
IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS<br />
(02.04.2005 – 290068)<br />
RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA<br />
Nº 071-2005-SUNAT<br />
Lima, 1 de abril de 2005<br />
CONSIDERANDO:<br />
Que mediante Ley Nº 28424 se crea, a partir del 1<br />
de enero de 2005, el Impuesto Temporal a los Activos<br />
Netos – ITAN, aplicable a los generadores de rentas<br />
de tercera categoría sujetos al régimen general del<br />
Impuesto a la Renta;<br />
Que el último párrafo del artículo 7° de la Ley citada<br />
en el considerando anterior señala que la SUNAT establecerá<br />
la forma, condiciones y cronograma de presentación<br />
de la declaración jurada y pago del ITAN;<br />
Que, por su parte, el artículo 88° del Texto Único<br />
Ordenado (TUO) del Código Tributario, aprobado por<br />
el Decreto Supremo Nº 135-99-EF y normas modificatoriaS,<br />
faculta a la Administración Tributaria a establecer<br />
para determinados deudores <strong>tributario</strong>s la<br />
obligación de presentar la declaración tributaria por<br />
medios magnéticos, así como se señala que se presume<br />
sin admitir prueba en contrario que toda declaración<br />
tributaria es jurada;<br />
Que, en consecuencia, resulta conveniente dictar las<br />
normas necesarias para que los contribuyentes puedan<br />
cumplir con determinar, declarar y pagar el ITAN;<br />
En uso de las facultades conferidas por el artículo 7°<br />
de la Ley Nº 28424, artículo 88° del TUO del Código<br />
Tributario, artículo 11° del Decreto Legislativo Nº 501<br />
e inciso q) del artículo 19° del Reglamento de Organización<br />
y Funciones de la SUNAT, aprobado por<br />
Decreto Supremo Nº 115-2002-PCM;<br />
SE RESUELVE:<br />
CAPÍTULO I<br />
ASPECTOS PRELIMINARES<br />
Artículo 1°.- DEFINICIONES<br />
Para efecto de la presente Resolución se tendrán en<br />
consideración las siguientes definiciones:<br />
a) Ley: Ley Nº 28424<br />
b) Reglamento: Reglamento de la Ley Nº 28424, aprobado<br />
por Decreto Supremo Nº 025-2005-EF<br />
c) ITAN: Impuesto Temporal a los Activos Netos.<br />
d) Sujetos del ITAN: Los contribuyentes generadores<br />
de rentas de tercera categoría sujetos al régimen general<br />
del Impuesto a la Renta, que hubieran iniciado<br />
sus operaciones productivas con anterioridad al 1 de<br />
enero del año gravable correspondiente a la presentación<br />
de la declaración jurada del ITAN, incluyendo<br />
a las sucursales, agencias y demás establecimientos<br />
permanentes de empresas no domiciliadas.<br />
No son sujetos del ITAN los contribuyentes comprendidos<br />
en el Régimen Especial del Impuesto a la Renta<br />
– RER ni en el Nuevo Régimen Único Simplificado –<br />
Nuevo RUS.<br />
e) Código Tributario: Texto Único Ordenado del Código<br />
Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº<br />
135-99-EF y modificatorias.<br />
f) Sistema Pago Fácil: Sistema a través del cual los<br />
deudores <strong>tributario</strong>s declaran y pagan sus obligaciones<br />
tributarias correspondientes a tributos internos,<br />
prescindiendo del uso de formularios preimpresos.<br />
g) SUNAT Virtual: Portal de la SUNAT en la Internet,<br />
cuya dirección electrónica es http://www.sunat.<br />
gob.pe.<br />
Cuando se mencionen artículos sin indicar la norma<br />
legal correspondiente, se entenderán referidos a la<br />
presente Resolución.<br />
CAPÍTULO II<br />
DE LA DECLARACIÓN Y EL PAGO DEL ITAN<br />
Artículo 2°.- APROBACIÓN DE PDT<br />
Apruébase el PDT ITAN, Formulario Virtual Nº 648-<br />
Versión 1.0, el cual estará a disposición de los deudores<br />
<strong>tributario</strong>s en SUNAT Virtual o en las dependencias<br />
de la SUNAT, a partir del día siguiente a la<br />
publicación de la presente Resolución.<br />
Artículo 3°.- DE LA DETERMINACIÓN DEL ITAN<br />
3.1 Los sujetos del ITAN determinarán el monto de dicho<br />
Impuesto, de acuerdo al siguiente procedimiento:<br />
a) Por el ejercicio 2005:<br />
a.1) Si el sujeto del ITAN se encontraba obligado a<br />
efectuar el ajuste por inflación del balance general al<br />
cierre del ejercicio 2004 de acuerdo a las normas<br />
del Decreto Legislativo Nº 797, determinará el monto<br />
del ITAN sobre la base del importe total de los activos<br />
netos de la empresa, según balance cerrado al 31 de<br />
diciembre de 2004 debidamente ajustado conforme<br />
a las referidas normas. Dicho importe deberá ser<br />
actualizado por la variación del Índice de Precios al<br />
por Mayor (IPM) ocurrida entre dicha fecha y el 31<br />
de marzo de 2005.<br />
a.2) Si el sujeto del ITAN no se encontraba obligado<br />
a efectuar el ajuste por inflación del balance general,<br />
determinará el monto del ITAN sobre la base del valor<br />
histórico de los activos netos de la empresa, según<br />
balance cerrado al 31 de diciembre de 2004.<br />
b) Por el ejercicio 2006, el monto del ITAN se determinará<br />
sobre la base del valor histórico de los activos<br />
netos de la empresa, según balance cerrado al 31 de<br />
diciembre de 2005.<br />
ABRIL 2005 51
LEGISLACIÓN<br />
Lo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación<br />
en tanto se mantenga la suspensión del régimen de<br />
ajuste por inflación con incidencia tributaria dispuesta<br />
por la Ley Nº 28394.<br />
Para determinar el valor de los activos netos a que se<br />
refiere el presente numeral deberán considerarse las<br />
deducciones previstas en el artículo 5° de la Ley.<br />
3.2 Para determinar el monto total del ITAN se aplicará<br />
la siguiente escala:<br />
Tasa Valor de los Activos Netos<br />
0% Hasta S/. 5 000 000<br />
0.6%<br />
Por el exceso de S/. 5 000 000<br />
Artículo 4°.- DE LOS SUJETOS OBLIGADOS A PRE-<br />
SENTAR LA DECLARACIÓN JURADA DEL ITAN<br />
Los sujetos del ITAN se encuentran obligados a presentar<br />
una declaración jurada en la que determinarán<br />
el valor de sus activos netos y el monto total a que<br />
asciende el mencionado Impuesto.<br />
No están obligados a presentar la declaración jurada<br />
a que se refiere el párrafo anterior:<br />
a) Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos<br />
netos al 31 de diciembre del ejercicio anterior determinado<br />
conforme a lo señalado en el numeral 3.1<br />
del artículo 3°, sin considerar las deducciones a que<br />
se refiere el artículo 5° de la Ley, no supere el importe<br />
de cinco millones de nuevos soles (S/. 5 000 000).<br />
b) Los sujetos exonerados del ITAN, conforme a lo<br />
dispuesto por el artículo 3° de la Ley.<br />
Artículo 5°.- DE LA DECLARACIÓN Y EL PAGO DEL<br />
ITAN<br />
La declaración jurada a que se refiere el artículo 4°<br />
se presentará mediante el PDT ITAN, Formulario Virtual<br />
Nº 648.<br />
El ITAN podrá ser pagado al contado o en nueve (9)<br />
cuotas mensuales iguales, de la siguiente manera:<br />
a) Si el sujeto del ITAN optar por el pago al contado,<br />
éste se realizará en la oportunidad de la presentación<br />
del PDT ITAN, Formulario Virtual Nº 648.<br />
b) Si el sujeto del ITAN opta por el pago en cuotas, el<br />
monto total del ITAN se dividirá en nueve (9) cuotas<br />
mensuales iguales, cada una de las cuales no podrá<br />
ser menor a S/. 1.00 (Un nuevo sol y 00/100).<br />
La primera cuota mensual deberá ser pagada en el<br />
propio PDT ITAN, Formulario Virtual Nº 648.<br />
Si el pago al contado o de la primera cuota se efectúa<br />
con posterioridad a la presentación del PDT ITAN,<br />
Formulario Virtual Nº 648, se deberá realizar a través<br />
del Sistema Pago Fácil – Formulario Virtual Nº<br />
1662, para lo cual el pago podrá realizarse en efectivo<br />
o cheque, consignando el código de tributo “3038<br />
– Impuesto Temporal a los Activos Netos” y como<br />
período <strong>tributario</strong> 03/2005 ó 03/2006, según corresponda.<br />
El pago de las ocho (8) cuotas restantes se realizará<br />
también mediante el Sistema de Pago Fácil – Formulario<br />
Virtual Nº 1662, para lo cual el pago podrá<br />
realizarse en efectivo o cheque, consignando como<br />
código de tributo “3038 – Impuesto Temporal a los<br />
Activos Netos”.<br />
Se podrá pagar también a través de documentos valorados<br />
o notas de crédito negociable, utilizando las<br />
boletas de pago Nº 1052 ó 1252, según corresponda.<br />
Artículo 6°.- DEL LUGAR Y PLAZO PARA LA PRESEN-<br />
TACIÓN DE LA DECLARACIÓN Y PAGO DEL ITAN<br />
Los lugares para presentar la declaración y efectuar<br />
el pago del ITAN, son los siguientes:<br />
a) Tratándose de Principales Contribuyentes, en los<br />
lugares fijados por la SUNAT para efectuar la declaración<br />
y pago de sus obligaciones tributarias.<br />
No obstante, también podrán presentarla a través de<br />
SUNAT Virtual, aquellos Principales Contribuyentes<br />
comprendidos en el Anexo de la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 260-2004/SUNAT y los que hubieran<br />
sido notificados por la SUNAT para tal efecto,<br />
para lo cual deberán contar previamente con el Código<br />
de Usuario y la Clave de Acceso a SUNAT Operaciones<br />
en Línea.<br />
b) Tratándose de Medianos y Pequeños Contribuyentes,<br />
en las sucursales o agencias bancarias autorizadas<br />
o a través de SUNAT Virtual, en cuyo caso deberán<br />
contar previamente con el Código de Usuario y<br />
la Clave de Acceso a SUNAT Operaciones en Línea.<br />
El pago con nota de crédito negociable o con documento<br />
valorado sólo se podrá efectuar en la oficina<br />
de la SUNAT que corresponda al sujeto obligado.<br />
La Declaración y pago del ITAN se deberá realizar<br />
en los plazos señalados en el cronograma de vencimientos<br />
establecido por la SUNAT para el pago de<br />
las obligaciones tributarias de periodicidad mensual.<br />
La presentación de esta declaración jurada y el pago<br />
al contado o el de la primera cuota, se efectuará en<br />
los plazos previstos para la declaración y pago de<br />
tributos de liquidación mensual, correspondientes al<br />
período marzo del ejercicio al que corresponda el<br />
pago. Las cuotas restantes, de la segunda a la novena,<br />
se pagarán en los plazos previstos para la declaración<br />
y pago de tributos de liquidación mensual correspondientes<br />
a los períodos de abril a noviembre<br />
del ejercicio al que corresponda el pago, respectivamente.<br />
Artículo 7°.- DE LAS DECLARACIONES SUSTITUTO-<br />
RIAS O RECTIFICATORIAS<br />
Toda declaración rectificatoria o sustitutoria del ITAN<br />
se deberá efectuar utilizando el PDT ITAN, Formulario<br />
Virtual Nº 648, presentándolo en los lugares señalados<br />
en el artículo 6°. A tal efecto, se deberá ingresar<br />
nuevamente todos los datos de la declaración<br />
que se sustituye o se rectifica, incluso aquella información<br />
que no se desea sustituir o rectificar.<br />
Los sujetos del ITAN que efectúen rectificatorias de la<br />
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta,<br />
modificando alguna de las cuentas del activo, también<br />
deberán rectificar el PDT ITAN, Formulario Virtual<br />
Nº 648 en el cual se consignó el total del activo.<br />
De no presentar la rectificatoria, la SUNAT procederá,<br />
de corresponder, a emitir la orden de pago, tomando<br />
como referencia el valor de los activos netos<br />
declarados en la declaración jurada anual del Impuesto<br />
a la Renta.<br />
Si como consecuencia de la declaración rectificatoria<br />
del ITAN se determinara un mayor o menor impuesto<br />
al declarado inicialmente, se tendrá en cuenta las siguientes<br />
disposiciones:<br />
a) En caso de pago fraccionado, cuando se determine<br />
un mayor impuesto, la diferencia entre el impuesto<br />
declarado en la rectificatoria y el impuesto declarado<br />
originalmente se dividirá entre nueve (9) y el<br />
resultado se agregará a cada una de las nueve (9)<br />
cuotas. El mayor impuesto agregado a las cuotas vencidas<br />
devengará los intereses moratorios previstos en<br />
el Código Tributario.<br />
La diferencia entre el monto del ITAN declarado originalmente<br />
y el rectificado, podrá utilizarse como crédito<br />
contra el Impuesto a la Renta, una vez que haya<br />
sido efectivamente pagada.<br />
b) Cuando en la declaración rectificatoria se determine<br />
un menor impuesto y esta declaración surta efecto,<br />
podrá solicitarse la devolución del exceso pagado<br />
que no hubiera sido utilizado como crédito contra los<br />
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.<br />
Si el exceso pagado fue utilizado como crédito contra<br />
los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta éste no<br />
será materia de devolución; sin embargo, el monto<br />
se podrá consignar con la Declaración Jurada Anual<br />
del Impuesto a la Renta de dicho ejercicio, como parte<br />
del crédito generado por los pagos del ITAN.<br />
Artículo 8°.- DEL ITAN EFECTIVAMENTE PAGADO<br />
Se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado<br />
cuando la deuda ha sido cancelada en efectivo,<br />
cheque, nota de crédito negociable o documento<br />
valorado, o compensada de acuerdo a lo señalado<br />
en el artículo 40° del Código Tributario.<br />
El monto del ITAN efectivamente pagado, parcial o<br />
total, podrá ser aplicado como crédito contra los pagos<br />
a cuenta del Impuesto a la Renta en la casilla<br />
328 – “Créditos por ITAN” del PDT IGV/Renta mensual,<br />
Formulario Virtual Nº 621. El saldo no aplicado<br />
podrá ser dispuesto de acuerdo a lo señalado en el<br />
literal e) del artículo 9° y en el artículo 10° del Reglamento.<br />
No se podrá utilizar como crédito los intereses previstos<br />
en el Código Tributario por pago extemporáneo.<br />
CAPÍTULO III<br />
DISPOSICIONES APLICABLES A CONTRIBUYENTES<br />
QUE CUENTEN CON CONTRATOS DE EXPLORA-<br />
CIÓN Y/O EXPLOTACIÓN DE HIDROCARBUROS<br />
Artículo 9°.- DE LOS SUJETOS NO OBLIGADOS A<br />
DETERMINAR, DECLARAR NI PAGAR EL ITAN<br />
Los contribuyentes que hayan suscrito uno o más contratos<br />
de exploración y/o explotación de hidrocarburos<br />
al amparo de la Ley Nº 26221 – Ley Orgánica de<br />
Hidrocarburos, antes de la entrada en vigencia del<br />
ITAN, y que tengan a su favor la garantía de estabilidad<br />
tributaria a que se refieren los artículos 2° y 4° del<br />
Reglamento de la Garantía de Estabilidad Tributaria y<br />
de las Normas Tributarias de la Ley Nº 26221, aprobado<br />
por Decreto Supremo Nº 32-95-EF y modificatorias,<br />
no se encuentran obligados a efectuar la determinación,<br />
declaración ni pago del ITAN.<br />
Artículo 10°.- DE LOS SUJETOS OBLIGADOS A DE-<br />
TERMINAR, DECLARAR Y PAGAR EL ITAN<br />
Los contribuyentes señalados en el artículo anterior<br />
que adicionalmente realicen alguna de las siguientes<br />
actividades: (i) Actividades complementarias que generan<br />
ingresos, (ii) Actividades relacionadas y (iii)<br />
Otras Actividades, las cuales, de acuerdo al artículo<br />
2° del Reglamento de la Garantía de Estabilidad Tributaria<br />
y de las Normas Tributarias de la Ley Nº<br />
26221, no son alcanzadas por los beneficios y garantías<br />
de estabilidad tributaria que la referida ley<br />
concede, estarán obligados a efectuar la determinación,<br />
declaración y pago del ITAN, de acuerdo a los<br />
lineamientos generales establecidos en el Capítulo II<br />
de la presente Resolución. A tal efecto, considerarán<br />
como base imponible los activos netos que incidan<br />
en la realización de tales actividades.<br />
Artículo 11°.- DE LA DETERMINACIÓN DEL ITAN<br />
Los contribuyentes a que se refiere el artículo anterior<br />
presentarán un solo PDT ITAN, Formulario Virtual Nº<br />
648, consolidando el valor de los activos netos de<br />
cada una de las actividades no alcanzadas por los<br />
beneficios y garantías de estabilidad tributaria que<br />
la Ley Nº 26221 – Ley Orgánica de Hidrocarburos<br />
concede.<br />
La escala a que se refiere el numeral 3.2 del artículo 3°<br />
será aplicada sobre la base imponible consolidada.<br />
Artículo 12°.- DE LA APLICACIÓN DEL ITAN COMO<br />
CRÉDITO CONTRA LOS PAGOS A CUENTA DEL IM-<br />
PUESTO A LA RENTA<br />
El ITAN efectivamente pagado será aplicado como<br />
crédito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la<br />
Renta que se determinen de conformidad con el artículo<br />
16° del Reglamento de la Garantía de Estabilidad<br />
Tributaria y de las Normas Tributarias de la Ley<br />
Nº 26221, por las actividades generadoras de rentas<br />
de tercera categoría no alcanzadas por los beneficios<br />
y garantías de estabilidad tributaria.<br />
El ITAN efectivamente pagado será aplicado como<br />
crédito en la casilla 328 – “Crédito por ITAN” del<br />
PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual Nº 621.<br />
Los contribuyentes a que se refiere el artículo 11° deberán<br />
presentar en la oportunidad en que presenten<br />
el PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual Nº 621,<br />
el Anexo que forma parte integrante de la presente<br />
Resolución, por cada actividad complementaria que<br />
genera ingresos, actividad relacionada y otras actividades.<br />
El referido Anexo se presentará en los siguientes lugares:<br />
a) Tratándose de Principales Contribuyentes, en la<br />
52<br />
ABRIL 2005
LEGISLACIÓN<br />
Mesa de Partes de cada Intendencia Regional u Oficina<br />
Zonal, según les corresponda.<br />
b) Tratándose de los demás contribuyentes, en la Mesa<br />
de Partes de la dependencia de la SUNAT que corresponda<br />
de acuerdo a su domicilio fiscal.<br />
CAPÍTULO IV<br />
DE LOS CASOS DE REORGANIZACIÓN DE<br />
SOCIEDADES O EMPRESAS<br />
Artículo 13°.- DE LOS SUJETOS OBLIGADOS A PRE-<br />
SENTAR LA DECLARACIÓN JURADA Y EFECTUAR EL<br />
PAGO DEL ITAN<br />
Las empresas que hubieran participado en un proceso<br />
de reorganización empresarial entre el 1 de enero<br />
de cada ejercicio gravable y la fecha de vencimiento<br />
para la declaración y pago del ITAN, y que hubieran<br />
iniciado operaciones con anterioridad al 1 de enero<br />
de dicho ejercicio, estarán obligadas a efectuar la<br />
declaración y pago del ITAN, de acuerdo a las siguientes<br />
disposiciones:<br />
a) Empresas absorbentes o empresas ya existentes<br />
que adquieran bloques patrimoniales de las empresas<br />
que se extingan como consecuencia de una escisión:<br />
a.1) Por sus propios activos, deberán determinar y<br />
declarar el ITAN por los activos netos que figuren en<br />
su balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior.<br />
a.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas,<br />
deberán consignar, en el rubro referido a<br />
“Reorganización de Sociedades”, contenido en el PDT<br />
ITAN, Formulario Virtual Nº 648, la información solicitada<br />
sobre cada una de las empresas cuyo patrimonio<br />
o bloques patrimoniales hayan absorbido o<br />
adquirido como producto de la reorganización, y<br />
respecto de las cuales el monto total de activos netos<br />
al 31 de diciembre del ejercicio anterior determinado<br />
conforme a lo dispuesto en el numeral 3.1 del<br />
artículo 3°, de manera individual, exceda el importe<br />
de cinco millones de nuevos soles (S/. 5 000 000).<br />
En el mencionado rubro se informará sobre la base<br />
imponible al 31 de diciembre del ejercicio anterior<br />
–ajustada y actualizada, de ser el caso– y la determinación<br />
del ITAN a cargo de las empresas antes señaladas.<br />
La presentación de esta información implica el<br />
cumplimiento de la obligación contenida en el literal<br />
a) del segundo párrafo del inciso c) del artículo 4°<br />
del Reglamento, referida a la presentación de los<br />
balances.<br />
El pago del ITAN que corresponda a dichas empresas,<br />
sea al contado o de la primera cuota en caso de<br />
pago fraccionado, será realizado de manera consolidada,<br />
a través del PDT ITAN, Formulario Virtual Nº<br />
648.<br />
En caso las empresas absorbentes o empresas ya existentes<br />
que adquieran bloques patrimoniales de las<br />
empresas que se extingan como consecuencia de una<br />
escisión, optarán por el pago fraccionado, el pago<br />
de las cuotas segunda a la novena que correspondan<br />
al ITAN a que se refiere los literales a.1) y a.2) del<br />
presente inciso, en su caso, será realizado en forma<br />
consolidada mediante el Sistema Pago Fácil – Formulario<br />
Virtual Nº 1662.<br />
b) Empresas constituidas por efectos de la fusión o<br />
las empresas nuevas adquirentes de bloques patrimoniales<br />
de otra empresa extinguida en un proceso<br />
de escisión:<br />
b.1) Por sus propios activos, presentarán el PDT ITAN,<br />
Formulario Virtual Nº 648, consignando como base<br />
imponible el importe de cero.<br />
b.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas,<br />
se aplicarán las reglas previstas en el literal<br />
a.2) del inciso anterior.<br />
Artículo 14°.- DE LA DETERMINACIÓN DEL ITAN<br />
Las empresas a que se refieren los incisos a) y b) del<br />
artículo 13° determinarán el ITAN en base al total de<br />
los activos netos que figuren en el balance al 31 de<br />
diciembre del ejercicio anterior de cada una de las<br />
empresas absorbidas o escindidas.<br />
El ITAN que corresponda a las referidas empresas<br />
absorbidas o escindidas será pagado por las empresas<br />
absorbentes, constituidas o que surjan de la escisión,<br />
en la proporción de los activos que se les hubiere<br />
transferido.<br />
CAPÍTULO V<br />
CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A TRIBUTAR<br />
EN EL EXTERIOR<br />
Artículo 15°.- EJERCICIO DE LA OPCIÓN<br />
Los contribuyentes obligados a tributar en el exterior,<br />
para efectos de ejercer la opción a que se refiere el<br />
último párrafo del artículo 8° de la Ley, deberán presentar<br />
el Anexo que forma parte integrante del Reglamento,<br />
en los siguientes lugares:<br />
a) Tratándose de Principales Contribuyentes, en la<br />
Mesa de Partes de cada Intendencia Regional u Oficina<br />
Zonal, según les corresponda.<br />
b) Tratándose de los demás contribuyentes, en la Mesa<br />
de Partes de la dependencia de la SUNAT que corresponda<br />
de acuerdo a su domicilio fiscal.<br />
La presentación del referido Anexo se efectuará dentro<br />
de los plazos previstos para la declaración y pago<br />
de tributos de liquidación mensual, correspondientes<br />
al período marzo del ejercicio al que corresponda el<br />
pago, de acuerdo al cronograma de vencimientos<br />
aprobado por la SUNAT.<br />
CAPÍTULO VI<br />
NORMAS COMUNES<br />
Artículo 16°.- NORMAS APLICABLES<br />
Son de aplicación para la determinación, declaración<br />
y pago del ITAN a cargo de los contribuyentes y<br />
empresas a que se refieren los capítulos III y IV, las<br />
demás disposiciones aprobadas por esta Resolución,<br />
en lo que resulte pertinente.<br />
Artículo 17°.- NORMAS SUPLETORIAS<br />
La presentación y utilización del PDT ITAN, Formulario<br />
Virtual Nº 648, se regirá supletoriamente por la<br />
Resolución de Superintendencia Nº 129-2002/SU-<br />
NAT y modificatorias.<br />
La presentación de la declaración y el pago del ITAN<br />
a través de SUNAT Virtual, se regirá supletoriamente<br />
por lo previsto en la Resolución de Superintendencia<br />
Nº 260-2004/SUNAT.<br />
Artículo 18°.- VIGENCIA<br />
La presente Resolución entrará en vigencia a partir<br />
del día siguiente de su publicación.<br />
DISPOSICIÓN FINAL<br />
ÚNICA.- APROBACIÓN DE VERSIÓN DEL PDT<br />
Apruébase la versión del PDT a ser utilizada para la<br />
elaboración y presentación de la declaración determinativa<br />
a través del formulario que a continuación<br />
se detalla:<br />
PDT<br />
IGV/Renta mensual<br />
Formulario Virtual Nº<br />
621-Versión 4.3<br />
La versión aprobada estará a disposición de los interesados<br />
en SUNAT Virtual o en las dependencias de<br />
la SUNAT, a partir del día siguiente de la publicación<br />
de la presente resolución.<br />
El PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual Nº 621<br />
– Versión 4.3 deberá ser utilizado por los obligados<br />
a presentar el PDT ITAN, Formulario Virtual Nº 648 a<br />
partir de la vigencia de la presente resolución, independientemente<br />
del período al que correspondan las<br />
declaraciones.<br />
Los sujetos no obligados a presentar el PDT ITAN,<br />
Formulario Virtual Nº 648, podrán continuar utilizando<br />
el PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual Nº<br />
621 – Versión 4.2, aprobado por la Resolución de<br />
Superintendencia Nº 303-2004/SUNAT, hasta el 31<br />
de mayo de 2005.<br />
Regístrese, comuníquese y publíquese.<br />
NAHIL LILIANA HIRSH CARRILLO<br />
Superintendente Nacional<br />
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria.<br />
PRORROGAN PARA LOS DEUDORES TRIBUTARIOS CUYO<br />
ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC SEA (0) LA FECHA DE VENCI-<br />
MIENTO DE LA DECLARACIÓN ANUAL DEL IMPUESTO A<br />
LA RENTA Y DEL IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FI-<br />
NANCIERAS DEL EJERCICIO GRAVABLE 2004 (04.04.05<br />
– 290173)<br />
RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA<br />
Nº 072-2005/SUNAT<br />
Lima, 3 de abril de 2005<br />
CONSIDERANDO:<br />
Que mediante Resolución de Superintendencia Nº<br />
019-2005/SUNAT se establecieron los medios, condiciones,<br />
forma, plazos y lugares para la presentación<br />
de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a<br />
la Renta correspondiente al ejercicio gravable 2004,<br />
así como la forma, plazo y condiciones de la presentación<br />
de la declaración y el pago del Impuesto a las<br />
Transacciones Financieras – ITF a que se refiere el<br />
inciso g) del artículo 9° de la Ley Nº 28194;<br />
Que mediante Decreto Supremo Nº 027-2005-PCM<br />
se ha declarado Duelo Nacional por el fallecimiento<br />
de su Santidad el Papa Juan Pablo II y día no laborable<br />
para el Sector Público y el Sector Privado a nivel<br />
nacional, el lunes 4 de abril de 2005;<br />
Que a fin de facilitar el cumplimiento de las mencionadas<br />
obligaciones tributarias, resulta necesario prorrogar<br />
de manera excepcional la fecha de vencimiento<br />
para la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la<br />
Renta y del ITF del ejercicio gravable 2004, correspondiente<br />
a los deudores <strong>tributario</strong>s cuyo último dígito<br />
del RUC sea cero (0);<br />
Al amparo del artículo 79° del Texto Único Ordenado<br />
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante<br />
Decreto Supremo Nº 179-2004-EF y modificatoria;<br />
artículo 17° de la Ley Nº 28194; artículos<br />
29° y 88° del Texto Único Ordenado del Código Tributario,<br />
aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-<br />
99-EF y modificatorias; artículo 11° del Decreto Legislativo<br />
Nº 501 e inciso q) del artículo 19° del Reglamento<br />
de Organización y Funciones de la Superintendencia<br />
Nacional de Administración Tributaria,<br />
aprobado por el Decreto Supremo Nº 115-2002-<br />
PCM;<br />
SE RESUELVE:<br />
Artículo 1°.- PRÓRROGA DE LA PRESENTACIÓN DE<br />
LA DECLARACIÓN Y PAGO DEL IMPUESTO A LA REN-<br />
TA Y DEL ITF DEL EJERCICIO GRAVABLE 2004 CO-<br />
RRESPONDIENTE A LOS DEUDORES TRIBUTARIOS<br />
CUYO ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC SEA CERO (0)<br />
Prorróguese de manera excepcional hasta el 8 de abril<br />
de 2005, la fecha de vencimiento de la presentación<br />
de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a<br />
la Renta y del Impuesto a las Transacciones Financieras<br />
a que se refiere el inciso g) del artículo 9° de la<br />
Ley Nº 28194, así como de la regularización y el<br />
pago respectivo establecido por el artículo 8° de la<br />
Resolución de Superintendencia Nº 019-2005/SU-<br />
NAT, correspondiente a los deudores <strong>tributario</strong>s cuyo<br />
último dígito del RUC sea cero (0).<br />
Artículo 2°.- VIGENCIA<br />
La presente norma entrará en vigencia el día de su<br />
publicación en el Diario Oficial El Peruano.<br />
Regístrese, comuníquese y publíquese.<br />
NAHIL LILIANA HIRSH CARRILLO<br />
Superintendente Nacional<br />
ABRIL 2005 53
LEGISLACIÓN SUMILLADA<br />
Legislación Tributaria<br />
Del 06 de marzo al 05 de abril de 2005<br />
1. ISC – Aplicación a los derivados<br />
del petróleo (10.03.2005<br />
– 288733).<br />
Por R. D. Nº 076-2005-EM/DGH se<br />
actualizan y publican las Bandas de<br />
Precios para los productos GLP, Gasolinas,<br />
Kerosene, Diésel y Petróleos Industriales.<br />
2. SUNAT – Ejecutores coactivos<br />
(12.03.2005 – 288894)<br />
Mediante R. de S. Nº 057-2005/SU-<br />
NAT se designa Ejecutor Coactivo de<br />
la Intendencia Regional Loreto.<br />
3. SUNAT – Ejecutores coactivos<br />
(12.03.2005 – 288894).<br />
Por R. de S. Nº 058-2005/SUNAT se<br />
designa ejecutor coactivo de la Intendencia<br />
de Principales Contribuyentes<br />
Nacionales.<br />
4. IGV E IPM – Régimen de Percepciones<br />
del Impuesto<br />
(13.03.2005 – 288937) (1)<br />
Mediante R. de S. Nº 060-2005/SU-<br />
NAT se modifica la R. de S. Nº 189-<br />
2004/SUNAT que estableció el Régimen<br />
de Percepciones del IGV aplicable<br />
a la venta de bienes.<br />
5. IGV E IPM – Régimen de Retenciones<br />
del Impuesto<br />
(13.03.2005 – 288938) (1) .<br />
Por R. de S. Nº 061-2005/SUNAT se<br />
modifica la R. de S. Nº 037-2002/<br />
SUNAT que estableció el Régimen de<br />
Retenciones del IGV.<br />
6. IGV E IPM – Régimen de Percepciones<br />
del Impuesto<br />
(13.03.2005 – 288938) (1) .<br />
Mediante R. de S. Nº 062-2005/SU-<br />
NAT se modifica la R. de S. Nº 128-<br />
2002/SUNAT que estableció el Régimen<br />
de Percepciones del IGV aplicable<br />
a la adquisición de combustibles.<br />
7. IGV E IPM – Régimen de Percepciones<br />
del Impuesto<br />
(13.03.2005 – 288939) (1) .<br />
Por R. de S. Nº 063-2005/SUNAT se<br />
modifica la R. de S. Nº 203-2002/<br />
SUNAT que estableció el Régimen de<br />
Percepciones del IGV aplicable a la<br />
importación de bienes.<br />
8. RÉGIMEN DE DETRACCIONES<br />
DE IMPUESTOS – Disposiciones<br />
reglamentarias (13.03.2005 –<br />
288940) (1) .<br />
Mediante R. de S. Nº 064-2005/SU-<br />
NAT se modifica la R. de S. Nº 183-<br />
2004/SUNAT que aprobó las disposiciones<br />
para la aplicación del Régimen<br />
de Detracciones.<br />
9. SOCIEDADES – Disposiciones<br />
sobre sociedades abiertas<br />
(15.03.2005 – 288996).<br />
Por R. de CONASEV Nº 015-2005-EF/<br />
94.10 se establecen disposiciones aplicables<br />
a las sociedades anónimas<br />
abiertas y modifican la R. de S. Nº 111-<br />
2003-EF/94.10 que aprobó las disposiciones<br />
sobre el acceso a la información<br />
vinculada a la marcha societaria<br />
y convocatorias a juntas.<br />
10. IMPUESTO A LAS EMBARCA-<br />
CIONES DE RECREO – Disposiciones<br />
reglamentarias<br />
(16.03.2005 – 289026) (1) .<br />
Mediante D. S. Nº 035-2005-EF se<br />
modifica el Reglamento del Impuesto a<br />
las Embarcaciones de Recreo.<br />
11. REGISTROS PÚBLICOS – Reglamento<br />
General de los Registros<br />
Públicos (16.03.2005 –<br />
289067).<br />
Por R. de SUNARP Nº 065-2005-<br />
SUNARP/SN se modifica el Reglamento<br />
General de los Registros Públicos.<br />
12. PROCESOS JUDICIALES – Modificaciones<br />
al Código Procesal<br />
Civil (18.03.2005 –<br />
289157).<br />
Mediante Ley Nº 28473 se modifica el<br />
artículo 625° del Código Procesal Civil.<br />
13. ELECTRICIDAD - Normas reglamentarias<br />
sobre concesiones<br />
(20.03.2005 – 289345).<br />
Por D. S. Nº 012-2005-EM se modifica<br />
el Reglamento de la Ley de Concesiones<br />
Eléctricas, para adecuar dicha<br />
norma a las modificaciones a la Ley<br />
operadas por la Ley Nº 28447.<br />
14. ACUICULTURA – Normas reglamentarias<br />
(23.03.2005 –<br />
289518).<br />
Mediante D. S. Nº 013-2005-PRODU-<br />
CE se modifica el artículo 42° del Reglamento<br />
de la Ley de Promoción y<br />
Desarrollo de la Acuicultura.<br />
15. SANCIONES PENALES – Dinero<br />
obtenido ilícitamente en<br />
perjuicio del Estado<br />
(24.03.2005 – 289573).<br />
Por Ley Nº 28476 se establecen las disposiciones<br />
legales respecto al Fondo<br />
Especial de Administración del Dinero<br />
obtenido ilícitamente en perjuicio del<br />
Estado – FEDADOI.<br />
16. ADUANAS – Drawback<br />
(27.03.2005 – 289691).<br />
Mediante R. de S. NAA Nº 128-2005/<br />
SUNAT/A se modifica el procedimiento<br />
de “Restitución de Derechos Arancelarios<br />
Drawback” INTA-PG.07.<br />
––––––––<br />
(1) Publicado en el Suplemento Especial Informe Tributario<br />
Nº 166, marzo de 2005.<br />
54<br />
ABRIL 2005
LEGISLACIÓN SUMILLADA<br />
17. CONSTITUCIÓN POLÍTICA –<br />
Modificación Constitucional<br />
(30.03.2005 – 289759).<br />
Por Ley Nº 28480 se modificaron los<br />
artículos 31° y 34° de la Constitución<br />
Política del Perú respecto a los derechos<br />
políticos de los ciudadanos.<br />
18. CONSTITUCIÓN POLÍTICA –<br />
Modificación Constitucional<br />
(30.03.2005 – 289759).<br />
Por Ley Nº 28484 se modifican los artículos<br />
87°, 91°, 92°, 96° y 101° de la<br />
Constitución Política del Perú.<br />
19. CÓDIGO TRIBUTARIO – Actos<br />
administrativos (30.03.2005 –<br />
289804) (2) .<br />
Mediante R. de S. Nº 069-2005/SU-<br />
NAT se incluye nueva circunstancia<br />
posterior a la notificación que permite<br />
revocar o modificar los actos de la<br />
Administración Tributaria.<br />
20. REGIONALIZACIÓN – Organización<br />
territorial (31.03.2005<br />
– 289842).<br />
Por Ley Nº 28481 se modifica el artículo<br />
16° y la Primera Disposición Transitoria<br />
de la Ley Nº 28274 “Ley de Incentivos<br />
para la integración y conformación<br />
de Regiones”.<br />
21. HIDROCARBUROS – Biocombustibles<br />
(31.03.2005 –<br />
289856).<br />
Mediante D. S. Nº 013-2005-EM se<br />
aprueba el Reglamento de la Ley de<br />
Promoción del Mercado de Biocombustibles.<br />
22. ADUANAS – Declaración Única<br />
de Aduanas (31.03.2005 –<br />
289897).<br />
Por R. de S. NAA Nº 154-2005/SU-<br />
NAT/A se aprueba el Procedimiento de<br />
Solicitud Electrónica de rectificación de<br />
la Declaración Única de Aduanas.<br />
23. IMPUESTO TEMPORAL A LOS<br />
ACTIVOS NETOS – Disposiciones<br />
reglamentarias (02.04.<br />
2005 – 290068) (2) .<br />
Mediante R. de S. Nº 071-2005/SU-<br />
NAT se establecen las disposiciones<br />
para la declaración y pago del ITAN.<br />
24. DECLARACIONES TRIBUTA-<br />
RIAS – Cronograma de presentación<br />
y pago (04.04.2005 –<br />
290177) (2) .<br />
Por R. de S. Nº 072-2005/SUNAT se<br />
prorroga la fecha de vencimiento de la<br />
Declaración Anual del Impuesto a la<br />
Renta del ejercicio gravable 2004 para<br />
los deudores <strong>tributario</strong>s cuyo último dígito<br />
de RUC sea (0).<br />
25. ADQUISICIONES ESTATALES –<br />
Modificaciones legales<br />
(05.04.2005 – 290184).<br />
Mediante Ley Nº 28483 se incluye una<br />
cuarta disposición final a la Ley de<br />
Contrataciones y Adquisiciones del Estado<br />
referida a un supuesto de adquisición<br />
mediante procedimiento de adjudicación<br />
de menor cuantía.<br />
–––––<br />
NOTA: Las referencias a páginas se refieren a las de la<br />
sección NORMAS LEGALES del Diario Oficial "El Peruano",<br />
salvo indicación expresa.<br />
–––––––––––––<br />
ABREVIATURAS:<br />
D. S. : Decreto Supremo<br />
Dec. Leg. : Decreto Legislativo<br />
R. Adm. : Resolución Administrativa<br />
R. D. : Resolución Directoral<br />
R. G.G. : Resolución de Gerencia General<br />
R. I. N. ADUANAS : Resolución de Intendencia Nacional<br />
de Aduanas<br />
R. J. : Resolución Jefatural<br />
R. Leg. : Resolución Legislativa<br />
R. M. : Resolución Ministerial<br />
R. P. : Resolución Presidencial<br />
R.P.C.E.N. : Resolución del Presidente del Consejo<br />
Ejecutivo Nacional<br />
R.P.D.I.<br />
: Resolución de la Presidencia del Directorio<br />
de INDECOPI<br />
R. S. : Resolución Suprema<br />
R. VM. : Resolución Viceministerial<br />
R. de A. : Resolución de Alcaldía<br />
R. de Cons. Direc. : Resolución de Consejo Directivo<br />
R. de C. : Resolución de Contaduría<br />
R. de CONASEV : Resolución de CONASEV<br />
R. de I. : Resolución de Intendencia<br />
R. de O.Z. : Resolución de Oficina Zonal<br />
R. de Pres. Ejec. : Resolución de Presidencia Ejecutiva<br />
R. de S. : Resolución de Superintendencia<br />
R. de S. NAA : Resolución de Superintendencia Nacional<br />
Adjunta de Aduanas<br />
R. de S. NATI : Resolución de Superintendencia Nacional<br />
Adjunta de Tributos Internos<br />
R. de SBS : Resolución de Superintendencia de<br />
Banca y Seguros<br />
R. de SUNARP : Resolución del Superintendente Nacional<br />
de los Registros Públicos<br />
R. de CNC : Resolución de Consejo Normativo de<br />
Contabilidad<br />
––––––––<br />
(2) Publicado en el presente número de la Revista Análisis<br />
Tributario.<br />
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