Das internationale Steuerrecht der USA - marc bauen

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gedehnt 55 . Kommen diese Bestimmungen zum Zug, wird dieser Personenkreis auf allen seinen den USA zurechenbaren Einkünften besteuert 56 . Für diesen Zweck wurde das Konzept der US-Einkommensquellen (US-source rules) bedeutend ausgedehnt, indem Gewinne aus dem Verkauf von Wertpapieren in US- Gesellschaften (stock or securities), von US-Staatsanleihen sowie von persönlichem Eigentum (personal property) in den USA als US-Einkommen qualifiziert werden 57 . Nach den allgemeinen Regeln des internationalen Steuerrechts gelten solche Einkünfte eines nicht in den USA Ansässigen als „ausländisch“ und werden nicht in den USA besteuert 58 . Hat der Steuerpflichtige während der letzten fünf Jahre ein durchschnittliches Einkommen von mehr als 100 000 USD ausgewiesen, oder verfügt er über ein Nettovermögen von mehr als 500 000 USD bei seinem Wegzug aus den USA, gilt die Motivation der Steuereinsparung als gegeben 59 . Die Feststellung, ob einer der zentralen Gründe für den Statuswechsel in der Einsparung von US-Steuern lag, ist auf Tatsachen abzustützen. Hat der Verlust der US-Staatsangehörigkeit bzw. der US-Ansässigkeit eine bedeutende Steuereinsparung zur Folge, kommt es zu einer Umkehr der Beweislast. Der Steuerpflichtige hat zu belegen, dass sein Statuswechsel bzw. seine Expatriation als „[…] one of its principal purposes“ 60 nicht eine Steuereinsparung zum Ziel hatte 61 . 6. Doppelbesteuerungsabkommen Die Regeln über die Besteuerung von in den USA ansässigen Ausländern (resident aliens) bzw. nicht-ansässigen Ausländern (non-resident aliens) sowie von US-Bürgern (US-citizens) bilden die Basis der von den USA ausgehandelten Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) 62 . Diese DBA teilen den jeweiligen Vertragsstaaten die Steuerhoheit über einzelne Formen von Einkommen zu. Ist die 55 Vgl. § 877(e) IRC, der verlangt, dass der long term permanent resident mindestens acht Jahre einer fünfzehn Jahre dauernden Zeitspanne vor dem Verlassen der USA daselbst ansässig war. Diese Neuerung kann wohl eher als politische Demonstration gegenüber in der Presse kolportierten Einzelfällen angesehen werden. Ihr Nutzen ist mehr als fragwürdig. 56 Vergleichend kann auf die „erweiterte beschränkte Steuerpflicht“ des § 2 des deutschen Aussensteuergesetzes (AStG) verwiesen werden. Vgl. auch Art. 4.4 des DBA zwischen der Schweiz und Deutschland. Vgl. dazu VON SIEBENTHAL, 145 ff., mit Zahlenbeispielen. 57 § 877(d) IRC. 58 § 865 IRC. 59 § 877(a)(2) IRC. Diese Bestimmung ist eine Reaktion auf das Unvermögen des IRS, die Motivation der Steuereinsparung nach der alten Fassung des § 877 IRC zu belegen. Vgl. dazu den Entscheid Furstenberg v. Commissioner, 83 TC 755 (1984). Zu den Ausnahmen, wie z.B. die Annahme der Staatsangehörigkeit des Landes der Geburt oder des Landes des Ehegatten, vgl. § 877(c) IRC. 60 § 877(a)(1) IRC. 61 § 877(f) IRC. 62 Vgl. auch GUSTAFSON/PERONI/PUGH, 35 ff.; DOERNBERG, 26 und 105 ff. Marc Bauen © Schulthess Juristische Medien AG, Zürich 57
58 Steuerhoheit für ein Einkommen bestimmt, ist es das jeweilige nationale Steuerrecht, welches die Besteuerung im Detail regelt. Beispiel: Das DBA mit der Schweiz bestimmt in Art. 5, dass das Einkommen eines in der Schweiz ansässigen Schweizers aus einer US-Geschäftstätigkeit so lange nicht in den USA besteuert wird, als dieses daselbst keiner Betriebsstätte (permanent establishment) zugerechnet werden kann. Kann eine solche Zurechnung vorgenommen werden, unterliegt das Einkommen nach den einschlägigen Bestimmungen des IRC in den USA der Besteuerung 63 . Liegt keine Betriebsstätte vor, ist das Einkommen in den USA nicht steuerbar, und aufgrund des DBA auch dann nicht, wenn es nach den rein nationalen Bestimmungen des IRC als effektiv mit einer US-Geschäftstätigkeit verbunden gilt 64 . Eine Person, die nach den nationalen Rechtsordnungen der jeweiligen DBA- Vertragsstaaten in diesen als nicht ansässig gilt, kann aufgrund einer einschlägigen DBA-Bestimmung als eine in einem dieser Staaten „ansässige Person“ qualifiziert werden. Diese Konsequenz steht nicht im Widerspruch mit dem Grundsatz, dass ein DBA die Steuerhoheit eines Staates nicht ausdehnen darf. Zudem enthalten die DBA der USA oftmals Bestimmungen über die Ansässigkeit, welche dazu führen, dass Personen als nicht in den USA ansässig qualifiziert werden 65 , obwohl sie nach den Bestimmungen des IRC als residents gelten 66 . In den nachfolgenden Kapiteln ist auf die steuerliche Behandlung von Ausländern mit US-Aktivitäten und die Besteuerung ausländischer Einkünfte von US-Steuerpflichtigen einzugehen. Die Regeln zur Bestimmung der Einkommensquelle (source rules), die Steuergutschrift für ausländische Steuern, der Foreign Tax Credit (FTC) und der Fragenkomplex um den Subpart F betreffend ausländische Gesellschaften, welche von in den USA steuerpflichtigen Anteilseignern kontrolliert werden, verdienen dabei besondere Aufmerksamkeit. 63 § 871(b) IRC für natürliche Personen und § 882 IRC für juristische Personen. 64 Vgl. dazu nachstehend III.1.C. 65 In diesem Zusammenhang wird von tiebraker provisions gesprochen. 66 D.h., den „Substantial Presence Test“ nach § 7701(b) IRC erfüllen. © Schulthess Juristische Medien AG, Zürich Marc Bauen
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