Rapport annuel 1986.pdf - IBR

INSTITUT DES REVISEURS D'ENTREPRISES
Créé par la loi du 22 juillet 1953
Avenue Marnix 22
1050 Bruxelles
Rapport annuel 1986
Conformément à l'article 12 de la loi du 22 juillet 1953, modifiée par les
lois du 10 juillet 1956 et du 21 février 1985, le Conseil a l'honneur de
vous faire rapport sur son activité au cours de l'année 1986.

INSTITUT DES REVISEURS D'ENTREPRISES
(créé par la loi du 22 juillet 1953)
COMPOSITION DU CONSEIL
(art. 13 de la loi)
Président:
Vice- Président:
Membres
d'expression
française:
7
1)
Alfred PENNA
" Pierre E. BERGER
Robert-Henri FRANSOLET
Paul LURKIN
,/
Jean M. PIRLOT
,/
Roger STASSIN, Secrétaire
- Michel C. V AES
v Francis WILMET
Membres
d'expression
néerlandaise:
'" Paul BEHETS
,/
Hendrick J. BLOCK
'" Boudewijn
CALLENS
- Achiel CLYBOUW, Secrétaire Trésorier
/
Paul PAUWELS
- Roger VERSTRAELEN
Secrétaire
Général
Hugo
DE CEUKELAIRE
Directeur:
Henri OLIVIER
3

COMITE
EXECUTIF
Conformément à l'article 14 de la loi, le Conseil a confié la gestion
journalière à un Comité Exécutif composé du Président A. PENNA, du
Vice-Président P.E. BERGER et des secrétaires: MM. A. CLYBOUW,
secrétaire trésorier et R. STASSIN.
Membres effectifs
M. Jacques GODEFROID
Conseiller à la Cour d'Appel
de Liège
COMMISSION D'APPEL
(Loi, art. 21; AR. 16 juillet 1985)
Chambre du rôle français:
Membres
Mme-. Cécile LËFEBV~, é'pouse'
Présidents
Membres suppléants
Mme. Marie-Françoise MORIMONT,
épouse DE NORRE
Conseiller à la Cour d'Appel
de Mons
Magistrats
M.~~: t:"'JI.,~\\
GILLAIN
Juge au Tribunal de Commerce de ~ ~~J k (p~~~ ok
Ii""
Mons
C, c,-kJi,..
Mme. Monique ROUSSELLE
épouse SOJCHER
Juge au Tribunal du Travail de
Charleroi
M. André HOSTE
M. Etienne S. KIRSCHEN
RI
N b-€L. ff(~ , i1
Mme. Cécile LION,
épouse VAN DOOSSELAERE
Juge au Tribunal du Travail de
Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
(Ass. Gén. 9.3.1985)
M. AndréDETRIXHE
M. Claude POURBAIX
4

Membres effectifs
M. Ivan VEROUGSTRAETE
Conseiller à la Cour d'Appel
Bruxelles
M. Emiel TEIRLINCK
Juge au Tribunal de Commerce
de Gand
B. Chambre du rôle néerlandais
de
Présidents
Membres Magistrats
Membres suppléants
M. Charles HOORENS
Conseiller à la Cour d'Appel de
Gand
M. Jan VERMUNICHT
Juge au Tribunal de Commerce
d'Anvers
Mme. Margaretha DEN HERTOG, M. Rafaël GABRIELS
épouse MAIRESSE Juge au Tribunal du Travail de
Juge au Tribunal du Travail Gand
d'Anvers
Membres Reviseurs d'entreprises
(Ass. Gén. 9.3.1985)
M. Walter MISSORTEN
M. GustaafV AN DAMME
M. Lode HUYBRECHTS
A4. FraR~ VEBSTR AET~N (t)
n fl.y.. (J' 1~ '6tt: ~
COMMISSION DE DISCIPLINE
(Loi, art. 19; AR. 16 juillet 1985)
A. Chambre du rôle français
Membres effectifs
Présidents
Membres suppléants
Mme Nicole DIAMANT,
épouse BONJE
Vice-président au Tribunal de
Commerce de Bruxelles
Mme Anne SPIRITUS,
épouse D ASSESSE
Juge au Tribunal de Commerce de
Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
Mme. Suzy BASSINE, Mme. Danielle JACOBS,
épouse LEJEUNE
M. Michel MEUNIER
M. J. DELFORGE
5

Membres effectifs
MM.
Michel DECKERS
Vice-président du Tribunal de
Commerce d'Anvers
B. Chambre du rôle néerlandais
Présidents
Membres suppléants
MM.
Paul BLONDEEL
Juge au Tribunal de Commerce
de Bruxelles
Membres Reviseurs d'entreprises
J os Jan COUTURIER
Pierre DEROO
Marcel TINNEMANS
J osephus VLAMINCKX
6

TABLE
DE MATIERES
Introduction . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Il
Première partie
EVOLUTION DU CADRE DE L'ACTIVITE DES REVISEURS
1. LOI DU 22 JUILLET 1953 ET REGLEMENTATION PROFESSION-
NELLE
1. Projet de règlement du stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Examen d'entrée au stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.. Période transitoire d'accès à la profession. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Règles d'indépendance. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Procédures de surveillance. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Sociétés et associations. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Avis relatif au projet de loi sur les sociétés professionnelles, interprofessionnelles
et sur les sociétés de moyens. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Assurance de la responsabilité civile. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Relations avec l'Institut des Experts Comptables. . . . . . . . . . . . . . .
10. Création de la Fédération Européenne des Experts Comptables. . . . . .
II. DROIT
COMPTABLE
1. Avis relatif à la proposition de loi de MM. GALLE et DE BATSELIER
2. Arrêté royal relatif aux comptes annuels et aux comptes consolidés des sociétés
à portefeuille. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
III. CONTROLE DES INFORMATIONS A FOURNIR AUX CONSEILS
D'ENTREPRISES
1. Exercice de la mission de reviseur vis-à-vis des conseils d'entreprises: princIpes
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Arrêté royal relatif à la présentation par les conseils d'entreprises de candidats
à la mission de commissaire-reviseur ou de reviseur d'entreprises. .
3. Entrée en vigueur de la loi du 21 février 1985 dans les succursales de sociétés
étrangères. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Application de la loi du 21 février 1985 aux établissements d'enseignement
subsidiés. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
17
20
20
22
23
28
c34:) -
43
44
45
47
52
54
57
58
59
7

IV. DROIT DES SOCIETES ET REVISION
1. Sociétés soumises à l'obligation de désigner un commissaire. . . . . . . .
2. Entrée en vigueur de l'obligation de désigner un commissaire-reviseur dans
les sociétés commerciales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Rémunération du commissaire-reviseur .....................
4. Démission du commissaire-reviseur .. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Recommandations en application des normes générales de revision ...
6. Rapport de revision à l'occasion de la première année de mandat. . . . .
7. Rapport du reviseur en exécution de plusieurs dispositions du droit des
sociétés. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
H. Participations réciproques. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1). Election de domicile. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
V. CONTROLE DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT
1. Vérification de l'aptitude au contrôle des établissements de crédit. . . .
2. Exercice d'un mandat de commissaire par une société de reviseurs . . . .
3. T.V.A. sur les honoraires dans les succursales de banques. . . . . . . . .
4. Circulaire de la Commission bancaire sur l'audit interne. . . . . . . . . . .
5. Avis sur le projet d'arrêté royal relatif aux compts annuels des établissements
de crédit. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
VI. CONTROLE DES COMPAGNIES D'ASSURANCES
1. Règlement de l'Office de Contrôle des Assurances relatif à l'agrément et
à la discipline des commissaires agréés. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Appel aux candidatures en vue de nouveaux agréments. . . . . . . . . . .
62
65
66
69
70
74
77
78
79
80
81
82
82
84
88
89
VII.
NOUVELLES MISSIONS LEGALES
1. Contrôle des établissements hospitaliers. . . . . . .
2. Caisse de garantie des agents de change. . . . . . .
. . . . . . . . .
. . . . . . . . .
91
93
Deuxième partie
FONCTIONNEMENT DES INSTITUTIONS
1. ORGANES LEGAUX
A. Assemblées générales
1. Assemblée générale des reviseurs d'entreprises
2. Assemblée générale des stagiaires. . . . . . . . . . . . . .
B. Le Conseil et ses commissions fonctionnelles
. . . . . .
. . . . . .
97
98
1. Relations avec le Conseil supérieur du revisorat d'entreprises. . . . . . .
2. Commission de surveillance. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Admission au stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Admission à l'examen de fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
100
101
102
103
8

5. La Commission d'agréation et la Commission d'appel. . . . . . . . . . . .
6. Admission au serment. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Tableau des membres. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
103
107
107
C. La Commission du stage
1. Approbation de conventions de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Réduction du stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Contrôle des journaux de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Modifications en cours de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Délivrance de certificats de fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Examen d'admission au stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Statistiques. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Hommages. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
120
120
121
121
121
121
123
123
D. Jurys d'examens defin de stage
1. L'examen de fin de stage. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Les jurys de l'examen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
E. Discipline. . . . . . . . . . . . . . . -. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
125
125
127
II. RELATIONS EXTERIEURES
A. Comité de coordination inter-instituts. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
131
B. Relations internationales
1. Fédération internationale des experts-comptables (IF AC) .........
2. International accounting standards committee (IASC) . . . . . . . . . . . .
3. Union européenne des experts-comptables économiques et financiers
(UEC) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Groupe d'études des experts comptables de la CEE. . . . . . . . . . . . .
5. Comités de liaison bilatéraux. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
132
133
133
134
136
III. CENTRE BELGE DE NORMALISATION DE LA COMPTABILITE
ET DU REVISORA T .. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
A. Commission juridique. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Groupes de travail en matière déontologique. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
138
141
144
B. Commission de formation et de perfectionnement
1. Formation des stagiaires. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Comité d'organisation du séminaire de formation permanente 19R5 ...
3. Publications. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
146
147
149

C. Commission des normes de revision
1. Normes générales de revision . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Normes internationales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Etude des groupes de sociétés. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
D. Commission de doctrine comptable. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
149
151
152
152
ANNEXES
Arrêté royal du 17 mars 1986 relatif à la présentation par les conseils d'entreprises.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Règlement n° 6 de l'Office de Contrôle des Assurances . . . . . . . . .
Circulaires 0.006/86 et 0.007/87 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Règlement de la Commission de Surveillance. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
159
162
171
175
Recommandation
de revision : Objectif du contrôle des comptes annuels
178
Recommandation de revision: Le programme de contrôle. . . . . . . . . . . .
Recommandation de revision: Documents de travail. . . . . . . . . . . . . . . .
184
190
10

INTRODUCTION
Au moment où paraîtra le rapport annuel 1986, les derniers candidats
de la période transitoire auront été entendus par les Chambres de la
Commission d'agréation voire la Commission d'Appel. A n'en pas douter,
l'admission de plus de 250 nouveaux membres à l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises aura été l'événement marquant de l'année écoulée.
Toutefois la période transitoire n'est pas terminée. Un certain nombre
de reviseurs doivent encore prêter serment. La loi leur donnait six
mois pour prendre leur décision. Ce délai est très court et ne tardera
pas à expirer. D'autres qui ont prêté le serment de reviseur d'entreprises
se trouvent encore dans une situation équivoque. Nous comprenons les
difficultés d'une adaptation aux structures contraignantes de notre profession.
Toutefois, ils devront faire un cho!x définitif car la réforme
inpose à l'Institut de veiller au respect des dispositions légales et notamment
de l'article 3 selon lequel le reviseur d'entreprises doit avoir pour
activité principale l'exercice de missions légales.
A l'extérieur de l'Institut, la réforme doit également se poursuivre.
Un certain nombre de sociétés qui dépassent les critères leur imposant
la désignation d'un commissaire doivent encore nommer un reviseur à
cette fonction. Les membres de l'Institut devront faire un effort tout
particulier pour faire mieux comprendre l'objet de leur fonction dans
des sociétés de taille plus petite.
Dans les sociétés de plus grande taille, celles qui ont un conseil d'en-
. treprise, les reviseurs d'entreprises participent pour la première année
à l'information des conseils d'entreprises. Il s'agit d'un élément-clé de
la réforme de 1985 et la profession joue sa crédibilité dans cette matière.
Mais la réforme va plus loin. Ce n'est pas seulement l'arrivée d'un
certain nombre de reviseurs supplémentaires ou de missions nouvelles.
C'est aussi un contexte économique et politique qui a changé. C'est un
contexte professionnel en mutation.
11

Dans le fonctionnement institutionnel, cette mutation se traduit
essentiellement par un dialogue avec le Conseil Supérieur du Revisorat
installé en 1985 comme conseiller du Ministre des Affaires Economiques.
Le Président de l'Institut et le Conseil se sont efforcés d'établir
des contacts aussi étroits que possibles avec le Conseil Supérieur. Le
dialogue se révèle de plus en plus fructueux au fur et à mesure que les
parties se connaissent mieux. Il reste que de nombreux dossiers très
importants, devront encore être traités. Le Conseil espère qu'ils pourront
l'être dans le respect des principes et dans l'esprit d'ouverture qui
a caractérisé la réforme législative de 1985.
Un autre élément du contexte professionnel réside dans l'évolution
de la profession d'expert comptable en Belgique et des relations internationales.
Le Conseil n'a pas manqué de nouer les relations harmonieuses
qui s'imposent avec l'Institut des Experts Comptables. Il est essentiel
que les deux Instituts coordonnent autant que possible leurs actions; le
développement de la profession en Belgique est conditionné par une
coordination suffisante des travaux menés par les Instituts. De même
sur le plan international, la représentation de notre pays ne peut être
qu'unique. Sans la réunion des moyens disponibles, nous ne pourrions
affirmer notre position dans le concert international. La création de la
Fédération des Experts Comptables Européens et l'inclusion de la Belgique
dans une sous-région Bénélux, au sein de laquelle une représentation
équilibrée a été mise au point, sont des événements importants
de l'année écoulée.
Pour les membres de l'Institut, la mutation du contexte professionnel
se révèle particulièrement dans trois directions: la technicité accrue,
l'évolution des règles déontologiques et le regroupement de reviseurs
au sein de sociétés.
Nous n'avons pas peur de nous répéter en soulignant que la profession
de reviseur d'entreprises est confrontée avec la complexité croissante
des problèmes qui lui sont soumis. On connaît les développements du
droit des sociétés et du droit comptable. On mettra également en évidence
les problèmes techniques du contrôle et nota~ment les développements
informatique~. Nous savons que la plupart des membres de
l'Institut prêtent une attention suffisante à leur formation permanente.
Le Conseil a d'ailleurs édicté des normes en la matière. Toutefois, il est
peut-être temps de faire le point et d'évaluer les besoins nouveaux qui
apparaissen t.
12

C'est sans doute en 1987 que sera promulgué le nouveau règlement
de stage. Dans ce contexte de technicité accrue, la formation du stagiaire
revêt une importance capitale. Le règlement nouveau renforcera
les obligations du maître de stage qui doit assurer la formation de son
stagiaire dans un éventail d'activités suffisamment vaste pour lui permettre
d'aborder l'exercice de sa profession en toute responsabilité. Le
rôle de la Commission du Stage a été étendu afin qu'elle puisse veiller
à la bonne application de cette orientation.
Deuxième aspect du contexte professionnel, les règles de déontologie.
Si certaines évolutions se font jour, c'est plutôt la continuité qui
domine en ces matières. Ceci impose aux reviseurs qui ont accédé à la
profession par le biais de la période transitoire d'adapter leur comportement
déontologique à celui d'un reviseur d'entreprises qui a pu en
faire l'apprentissage au cours de ses trois années de stage. Nous citerons
quelques exemples:
- On peut regretter certaines méconnaissances des règles de confraternité
comme par exemple la prise de contact préalable avec le commissaire-reviseur
en place lorsqu'on est appelé à exécuter une mission
dans une société.
- Le secret professionnel est une règle fondamentale. On oublie parfois
qu'il ne s'agit pas tellement d'un droit à protéger face à certaines
autorités mais surtout d'une obligation que le reviseur d'entreprises
doit assumer pendant toute sa carrière professionnelle.
- L'interdiction de la sollicitation de mandats est également une règle
constante. Le Conseil a fixé sa doctrine en la matière en se basant sur
des règles légales existantes. Une note détaillée a été publiée au
Vademecum. Elle comprend la souplesse nécessaire et il est dommage
que d'aucuns se basant sur une expérience étrangère qui n'est
pas tolérée par les textes belges veuillent lui donner une interprétation
trop extensive.
- Enfin, nous ne soulignerons jamais assez l'importance du principe de
l'indépendance. Des travaux essentiels sont en cours et nous espérons
pouvoir déterminer au cours de l'année à venir des règles précises d'
application du principe général qui doit être respecté scrupuleusement.
13

La troisième évolution concerne les regroupemens de reviseurs. Le
grand nombre des sociétés constituées en 1986 apporte la preuve de la
nécessité de ces regroupements. L'objectif essentiel doit être de rendre
un meilleur service à la clientèle.
La libre circulation des professionnels en Europe se développe inexorablement
et risque de nous être préjudiciable si nous ne contruisons
pas une profession solide et des cabinets bien organisés. Nous devons
observer de près l'évolution qui se dessine dans les pays voisins où le
phénomène associatif a connu depuis bien longtemps un développement
dont nous faisons l'expérience depuis peu. Prêtons cependant attention
à ce que cette évolution garantisse le maintien d'un caractère essentiellement
professionnel
.
et non capitaliste aux structures que nous mettons
en place.
Je ne voudrais pas terminer l'introduction du rapport annuel du
Conseil sans remercier tous ceux qui ont pris une part active dans le
fonctionnement de l'Institut au cours de l'année écoulée. En particulier
les membres du Conseil, les magistrats, experts-comptables et reviseurs
d'entreprises qui ont participé à la lourde tâche des Chambres de la
Commission d'agréation, les reviseurs qui collaborent aux commissions
et aux groupes de travail du CBNCR, ainsi que le personnel de l'Institut.
Une mention toute particulière sera adressée à Mme SPINNAEL-
BONNAERENS qui a pris sa retraite après avoir assumé pendant de
très nombreuses années le secrétariat de la Commission de Surveillance
ainsi qu'au Secrétaire Général de l'Institut Hugo DE CEUKELAIRE
qui subit la douloureuse épreuve de la maladie.
L'année qui vient exigera des efforts supplémentaires car les nouvelles
structures seront mises à l'épreuve des faits. Avec la collaboration
de chacun, nous sommes convaincus de pouvoir faire face au défi qui
nous a été lancé.
Alfred PENN A
14

Première partie
EVOLUTION
DU CADRE DE L'ACTIVITE
DES REVISEURS
15

I. LOI DU 22 JUILLET 1953 ET
REGLEMENTATION PROFESSIONNELLE
1. Projet de règlement du stage
2. Examen d'entrée au stage
3. Période transitoire d'accès à la profession
4. Règles d'indépendance
5. Procédures de surveillance
6. Sociétés et associations
7. A vis relatif au projet de loi sur les sociétés professionnelles, interprofessionnelles
et sur les sociétés. de moyens
8. Assurance de la responsabilité civile
9. Relations avec l'Institut des Experts Comptables
10. Création de la Fédération Européenne des Experts Comptables
1. PROJET DE REGLEMENT DU STAGE
Dans son précédent rapport, le Conseil a fait état de sa position sur
plusieurs questions importantes pour l'élaboration du Règlement du
Stage. Plusieurs d'entre elles ont dû faire l'objet d'un nouvel examen à
la lumière des remarques du Conseil Supérieur du Revisorat dont l'avis
a été sollicité conformément à l'article 101 de la loi du 21 février 1985.
Examen
d'admission
Dans l'avis transmis au Ministre des Affaires Economiques en 1985
(voir Rapport 1985, p. 23), le Conseil exprimait le souhait que l'examen
d'admission soit présenté dans son intégralité par tous les candidats.
Ceci apparaissait comme un avantage dans la recherche d'un maître de
stage et une solution au déséq~ilibre des programmes universitaires.
L'expérience acquise révélait néanmoins les difficultés de l'épreuve
17

d'admission et cette situation ne pouvait que s'aggraver si toutes les
matières théoriques dont la connaissance s'impose au futur reviseur
devaient faire l'objet de cette épreuve.
La proposition du Conseil a fait l'objet de commentaires tant de la
part des milieux universitaires que du Conseil Supérieur du Revisorat.
Un grand nombre d'intervenants souhaitent que le règlement du stage
fasse autant que possible usage des facilités offertes par la directive
européenne pour se rapprocher du système d'admission au tableau dans
les autres professions libérales. L'octroi de dispenses aux personnes qui
ont suivi avec fruits une formation universitaire appropriée devrait être
considéré comme un encouragement des programmes de formation et
de recherche dans nos établissements d'enseignement supérieur.
Au vu des arguments présentés, le Conseil a revu sa position antérieure
en insistant pour qu'une solution soit trouvée en vue de réduire
les inégalités entre les différents programmes d'enseignement. Sans
porter atteinte à la liberté académique, le Conseil estime devoir veiller
à ce que le temps dévolu à l'~nseignement des branches soit suffisant
au regard des besoins de formation générale d'un futur reviseur.
Le nouveau régime inclurait dans l'examen d'entrée toutes les matières
énumérées par la huitième directive de la CEE. Cet examen a pour
but de vérifier les connaissances théoriques dont doit faire preuve celui
qui se destine à la carrière de reviseur d'entreprises. Il doit être réussi
avant de commencer un stage. Les titulaires d'un diplôme universitaire
peuvent bénéficier de dispenses dans les matières mentionnées sur leur
diplôme pour autant qu'un nombre d'heures suffisant ait été consacré
à l'enseignement de cette matière.
Conformément à la directive européenne, le Conseil estime ne pas
pouvoir faire bénéficier les porteurs d'un diplôme de l'enseignement
technique supérieur (graduats) de l'avantage de ces dispenses.
Régime de la convention du stage
Jusqu'à la loi du 21 février 1985, les stagiaires devaient conclure une
convention de stage les maintenant sous le statut social des indépendants.
Depuis lors, il est possible de conclure une convention de stage
18

alors que le stagiaire est lié au maître
(Voir Rapport annuel 1985, p. 26.)
de stage par un contrat d'emploi
Sur la recommandation du Conseil Supérieur du Revisorat, une distinction
très claire devrait être faite dans l'avenir entre la convention de
stage concernant les relations entre les parties pour ce qui concerne la
formation du stagiaire et une seconde convention réglant les problèmes
du statut social (indépendant ou employé).
Organisation de l'examen d'aptitude
Le texte initial proposé par le Conseil se basait sur le régime en vigueur
depuis l'arrêté royal du 8 septembre 1964 établissant le programme et .
les modalités de l'examen de fin de stage. Ce système imposait le dépôt
d'un mémoire sur un thème fixé par le Conseil.
Il apparaît que cette procédure ne revêt pas le caractère pratique
exigé par la directive européenne. Un examen portant sur un cas d'espèce
serait mieux à même d'évaluer la capacité d'appliquer les connaissances
théoriques à la pratique. Une formule similaire à celle qui fut
retenue pour la période transitoire établie par la loi du 21 février 1985
pourrait être utilisée pour l'examen de fin de stage.
Composition de la Commission du stage
Le Conseil Supérieur du Revisorat recommandait de modifier la composition
de la Commission du Stage afin d'y inclure des personnes extérieures
à la profession, représentatives des intérêts sociaux. Le Conseil de
l'IRE n'a pas admis ce point de vue. Il a fait savoir au Ministre des
Affaires Economiques que les tâches administratives de la Commission
du Stage ne rendaient pas nécessaire la présence de personnes extérieures
à la profession. Ceci serait également contraire à l'esprit de la loi de
1985 qui garantit le maintien d'un caractère exclusivement professionnel
dans la gestion de l'Institut. Par contre, rien ne s'opposerait à ce qu'une
personne étrangère à la profession, choisie en fonction de ses compétences
particulières dans la vie économique et sociale siège dans le jury de
fin de stage.
19

2. EXAMEN D'ENTREE AU STAGE
Suite à l'avis du Conseil Supérieur du Revisorat et aux nouvelles propositions
du Conseil de l'Institut concernant le règlement du stage, une
modification de l'examen d'entrée au stage a été appliquée sans délai.
Il s'agissait d'une part de compléter la liste des matières faisant l'objet
de l'épreuve et d'autre part de fixer les conditions de l'octroi des dispenses.
Les nouvelles matières complétant le programme de l'examen sont:
Revision, Contrôle interne, Règles légales relatives à la profession de
reviseur d'entreprises. L'adjonction de ces matières a pour effet de
rendre le programme entièrement conforme à la huitième directive
CEE et au projet de règlement du stage.
Pour fixer à titre expérimental les conditions de l'octroi de dispenses
aux titulaires d'un diplôme universitaire, une comparaison entre les
programmes des institutions d'enseignement délivrant des diplômes de
licencié en sciences économiques appliquées ou dénomination équivalente
a été réalisée. Il a été tenu compte également des recommandations
de l'Union Européenne des Experts Comptables.
A l'issue de l'examen d'entrée 1986, la Commission du Stage a effectué
une évaluation des conditions et des modalités d'octroi des dispenses.
Après consultation du Conseil Supérieur du Revisorat, le Conseil
prendra une décision définitive au début de l'année 1987. Cette décision
.
sera communiquée officiellement aux parties concernées.
3. PERIODE TRANSITOIRE D'AC CES A LA PROFESSION
Dans son précédent rapport, le Conseil a mentionné les informations
utiles sur les conditions relatives à la période d'accès à la profession
prévue par l'article 28 de la loi du 22 juillet 1953 telle que modifiée par
la loi du 21 février 1985 (Rapport 1985, p. 20). Le déroulement des
épreuves d'agréation a.confirmé que toutes les garanties étaient réunies
pour que les personnes agréées par le biais de ces procédures présentent
les conditions de compétence requises pour l'exercice de la profession
de reviseur d'entreprises.
20

Les travaux de la Commission d'agréation se sont poursuivis sans
désemparer tout au long de l'année écoulée. Trois Chambres ont pu
terminer l'examen des dossiers qui leur étaient soumis. La quatrième
Chambre devra encore examiner sept candidatures qui ont été reportées
pour des motifs reconnus acceptables. Les décisions du Conseil ont été
prises sauf quelques rares exceptions dans le mois de la décision de la
Chambre compétente de la Commission d'agréation.
Un certain nombre de personnes dont la candidature avait été rejetée
en première instance ont interjeté appel de cette décision. Les deux
Chambres de la Commission d'Appel ont traité avec diligence les dossiers
qui leur étaient soumis, en manière telle que leurs travaux se
termineront dans les premières semaines de l'année 1987.
Dans la seconde partie du présent rapport, les résultats de la période
transitoire font l'objet d'une analyse approfondie. Ils révèlent l'importance
des prestations auxquelles les membres de la Commission d'agréation
et de la Commission d'Appel ont été astreints. Le Conseil tient à
leur adresser de très vifs remerciements pour la diligence et la compétence
avec lesquelles ils ont mené à bien leurs travaux.
En vue d'accélérer les procédures de prestation de serment des candidats
reviseurs, le Conseil a obtenu de Messieurs les Procureurs Généraux
qu'un système simplifié puisse être appliqué de façon temporaire.
C'est ainsi que le Conseil admet les candidats au serment au vu du
certificat de bonne vie et mœurs requis par l'arrêté royal du 15 mai 1985,
complété par une déclaration sur l'honneur relative à l'application de
l'article 4, 3° de la loi du 22 juillet 1953. S'il apparaissait ultérieurement
qu'un motif d'incompatibilité existe, l'article 4 quater de cette même loi
serait appliqué.
Il convient de remarquer qu'un certain nombre de candidatures ont
été retirées au cours de la procédure. Il apparaît que l'arrêté royal du
16 janvier 1986 qui a rehaussé de façon sensible les critères de la grande
entreprise et par conséquent restreint le champ d'application de la fonction
de commissaire en est une des causes principales, d'autant plus que
les candidats sont tenus de prêter le serment dans les six mois de la
décision du Conseil sous peine de perdre le bénéfice" de la période
transitoire. Le Conseil a même dû enregistrer plusieurs démissions de
reviseurs d'entreprises ayant accédé à la profession par ce biais; certains
21

invoquent l'argument que les contraintes du revisorat liées à la réduction
du champ d'application du commissariat limitent les perspectives
de carrière promises dans le cadre de la réforme de 1985.
Il n'en reste pas moins vrai que l'augmentation du nombre de membres
a été très sensible. Que ceci soit un effet de la période transitoire
ou des procédures normales du stage, on peut observer un doublement
du nombre de reviseurs d'entreprises au cours des trois dernières
années. Cette évolution ne connaîtra sans doute plus la même amplitude
dans l'avenir.
4. REGLES D'INDEPENDANCE
La loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat a modifié les lois
coordonnées sur les sociétés commerciales en ce qui concerne les règles
de l'indépendance. Certains se sont demandés s'il fallait en déduire que
les règles anciennes ne sont plus d'application. De l'avis du Conseil, il
n'en est rien.
L'article 64bis a remplacé des règles particulières par un principe
général: «Art. 64bis: Ne peuvent être désignés comme commissaires
ceux qui se trouvent dans des conditions susceptibles de mettre en cause
l'indépendance de l'exercice de leur fonction de commissaire, conformément
aux règles de la profession de reviseur d'entreprises. Les commissaires
ne peuvent accepter, postérieurement à leur désignation, de
se trouver placés dans de telles conditions ».
«En particulier, les commissaires ne peuvent accepter ni dans la
société soumise à leur contrôle ni dans une entreprise liée à celle-ci,
aucune autre fonction, mandat ou mission à exercer au cours de leur
mandat ou après celui-ci et qui serait de nature à mettre en cause
l'indépendance de l'exercice de leur fonction de commissaire».
«Le deuxième alinéa est également applicable aux personnes avec
lesquelles le commissaire a conclu un contrat de travail ou avec lesquelles
il se trouve, sous l'angle professi°l!nel, dans des liens de collaboration
».
Les règles particulières devront figurer dans les normes profession-
22

nelles de l'Institut. Ceci est souligné par le Rapport de la Commission
de la Chambre des Représentants selon lequel «il vaut mieux sans doute
confier intégralement la définition des conditions de l'indépendance à
la déontologie de l'IRE... Le règlement de discipline doit être établi par
le Roi sur avis de l'IRE et du Conseil Supérieur; ceci offre d'importantes
garanties en ce qui concerne l'adéquation du contenu des normes à
respecter» (p. 38).
En vue de préparer la modification du règlement de discipline, le
Conseil a constitué un groupe de travail chargé de déposer un rapport
contenant des propositions concrètes. Les réflexions doivent être
menées en tenant compte de la situation qui prévaut au plan international
et en particulier du mémorandum établi par le Groupe d'Etude des
experts comptables de la CEE à l'intention de la Commission européenne.
Ce groupe de travail doit déposer ses conclusions au début de l'année
1987.
De son côté, le Conseil Supérieur du Revisorat s'est préoccupé du
respect des règles de l'indépendance. Il a organisé des séances d'audition
auxquelles il a convié plusieurs membres de l'Institut afin d'acquérir
une information représentative de la pratique selon les différentes catégories
de reviseurs d'entreprises.
Dans l'attente de ces développements prochains, le Conseil a décidé
d'adresser aux membres une circulaire D.OO6/86 reproduite en annexe
au présent rapport. Cette circulaire confirme les principes généraux
applicables sous l'ancienne législation et qui doivent servir de directive
aux reviseurs. Elle insiste également sur les extensions nécessaires
depuis la loi de 1985 en ce qui concerne les groupes de sociétés ainsi
que les travaux effectués par des professionnels avec lesquels le reviseur
a des liens de collaboration.
5. PROCEDURES DE SURVEILLANCE
Au cours de l'exercice, le Conseil a décidé d'une nouvelle organisation
de la Commission de Surveillance. Cette réforme se traduit dans des
règles de fonctionnement reproduites en annexe au présent rapport.
Sur le plan de sa composition, la Commission doit demeurer étroite-
23

ment liée aux membres du Conseil élus par l'assemblée générale. Outre
le Président (ou le Vice-Président selon le cas), la Commission de Surveillance
comprendra quatre membres du Conseil. Ces cinq personnes
ne pouvant suffire à la tâche importante qui leur est confiée, chacune
d'elle, sous sa responsablité, choisit deux confrères pour l'assister. Ces
confrères portent le titre de membre-adjoint de la Commission de Surveillance.
L'objectif du Conseil est de concentrer les travaux de la Commission
de Surveillance d'une part sur les notifications de mandats qui à première
vue ne répondent pas aux normes habituelles, d'autre part sur le
suivi des procédures de contrôle confraternel et enfin sur le traitement
des plaintes adressées à l'Institut. Cet objectif ne peut être atteint qu'au
travers d'un traitement informatique. Des études en vue de l'organisation
d'un système approprié sont en cours.
La Commission de Surveillance est souvent chargée d'entendre certains
confrères à propos de leur dossier. Il faut insister sur le caractère
constructif de ces entrevues. Il s'agit de persuader ceux-ci de la nécessité
d'améliorer les standards de qualité. Il n'est pas question de sanctions
dans le cadre des travaux de la Commission de Surveillance. S'il doit y
avoir d'autres actions par la suite, elles relèvent de la compétence du
Conseil et des Commissions de discipline.
Le Conseil a demandé au président de la Commission de Surveillance
de veiller à ce que les membres ne se trouvent pas dans une situation
de conflit d'intérêt. Ceci signifie par exemple qu'un dossier ne peut être
examiné par un reviseur qui exerce lui-même ou dont un associé e"xerce
une mission dans une société du même groupe, ni a fortiori par un
reviseur qui a déjà contrôlé la société en cause, même à l'occasion d'une
mission ponctuelle. Enfin, on rappelera que le secret professionnel est
de rigueur. Il signifie qu'aucune mention de faits constatés ne peut être
faite, même à des confrères du même cabinet, qu'aucun document de
la Commission ne peut être utilisé en dehors des travaux de celle-ci.
a) Procédure de notification des missions permanentes de revision
En application de l'article 18ter de la loi du 22 juillet 1953 créant l'IRE,
les mandats de commissaire-reviseur doivent être notifiés à l'Institut.
Les mesures d'application seront prises dans le cadre de l'arrêté royal
24

portant le règlement d'ordre intérieur qui a été remis en projet au
Ministre des Affaires Economiques. Dans l'attente de ce document, il
faut rappeler que le Conseil a demandé aux membres de poursuivre les
procédures anciennes en renvoyant au secrétariat le formulaire de notification
disponible à l'IRE dès que la nomination est intervenue.
b) Notification des mandats à l'étranger
Plusieurs membres ont demandé si un mandat de contrôle légal dans
une société de droit étranger devait être notifié de la même façon qu'une
mission de commissaire-reviseur.
Le Conseil considère qu'il est nécessaire de mentionner toute mission
permanente de revision dans l'enquête annuelle sur l'activité des cabinets
de revision sous peine d'en donner une vue incomplète et trompeuse.
Par contre, en ce qui concerne la notification immédiate de la mission,
l'article 18ter a1.3 de la loi justifie une position différente. La
notification ne concerne que les missions dont l'exercice est réservé aux
membres de l'Institut. Dès lors, dIe n'est pas obligatoire pour les mandats
dans un pays étranger. Le cas échéant, des formalités devront être
respectées dans ce pays conformément à la législation locale. Toutefois,
dans le cas où la rémunération de la mission exercée à l'étranger incomberait
à une société belge dont le reviseur concerné est le commissaire,
le Conseil considère qu'une notification immédiate devrait être opérée.
c) Notification des mandats comme suppléant
Anciennement, il était demandé de requérir une autorisation même
lorsque le reviseur était désigné comme suppléant. Ceci résultait du fait
que l'autorisation devait être en principe préalable. Désormais, il s'agit
seulement d'une notification relative à l'exercice effectif de fonctions.
Dès lors, le suppléant ne doit faire aucune notification avant qu'il ne
soit appelé à exercer effectivement les fonctions de commissaire-reviseur.
d) Programme de revision
Un des éléments essentiels de la notification d'une mission permanente
de revision réside dans le nombre d'heures de travail qui devra être
presté dans le cadre du programme de revision. Dans une lettre adressée
25

aux membres, le Président de l'Institut soulignait:
«L'article 64sexies des lois coordonnées donne désormais au commissaire
tous les pouvoirs et la responsabilité nécessaires pour mettre en
œuvre les techniques indispensables, en particulier dans la collecte
d'éléments probants externes à l'entreprise (voir les normes générales
2.4. et 2.5.).»
«Il doit être clair que dans la mesure où il est nécessaire de recueillir
des éléments probants, le reviseur ne peut pas se baser uniquement sur
de simples déclarations des services financiers et comptables de la société.
Les éléments probants forment une partie importante de ces documents
de travail que le reviseur pourrait être appelé à produire.»
«Est-il possible de déterminer un volume d'heures de travail normal
en référence à des paramètres tels que le chiffre d'affaires, le total du
bilan, les stocks, le nombre d'entreprises liées, etc. ? Ce n'est pas certain
car l'organisation de l'entreprise joue un rôle important dans la mise en
œuvre des contrôles. Toutefois, quelle que soit la bonne organisation
des services administratifs, ceux-ci ne sont pas à l'abri de faiblesses et
le reviseur doit effectuer lui-même des travaux suffisants pour acquérir
la connaissance nécessaire de l'entreprise et une documentation appropriée
à la certification qu'il délivre.»
«Il faut ajouter que dans les entreprises où un conseil d'entreprise
existe, des prestations supplémentaires doivent être prévues au programme
non seulement pour les réunions et les rédactions de rapports
mais aussi pour des contrôles complémentaires. Il paraît qu'une évaluation
de ces prestations à moins de quarante heures serait dans la plupart
des cas irréaliste ou insuffisante pour effectuer un travail de qualité»
«Si la procédure de l'autorisation préalable des mandats n'existe
plus, l'article 18ter de la loi confie au Conseil des moyens de surveillance
au moins équivalents. La notification des mandats de commissaire est
obligatoire et le formulaire ad hoc comprend la mention du nombre
d'heures prévu. Un contrôle en sera effectué par la Commission de
Surveillance. »
«Le Conseil a le devoir de vous mettre en garde contre la responsabilité
qu'un reviseur prend en ne prévoyant pas un budget suffisant. Le
26

montant des honoraires n'est pas une raison suffisante pour limiter le
nombre des prestations lorsque celles-ci sont jugées indispensables. Il
ne sera jamais possible d'apporter la caution de la profession à de tels
arguments. »
«Celui qui sous-estime la portée de cette mission cause un préjudice
à la profession tout entière car il fait naître un doute sur la crédibilité
de la signature d'un reviseur. »
A l'heure actuelle, il n'existe aucun barême ni d'heures ni d'honoraires
et jusqu'à ce jour, le Conseil a estimé que l'établissement de tels
barêmes n'est pas souhaitable. Le Conseil ayant demandé à la Commission
de Surveillance de veiller principalement au programme de travail,
celle-ci n'a pas manqué de s'inspirer à titre purement indicatif des normes
en vigueur dans certains pays voisins pour guider sa réflexion.
e) Formulaires de l'enquête annuelle
L'enquête annuelle sur l'activité des cabinets de reVlSlOn s'effectue
depuis plusieurs années. Depuis la réforme de 1985, elle est devenue
une obligation légale fixée par l'article 18ter de la loi créant l'IRE. Les
nouveaux textes donnent au Conseil des pouvoirs très étendus tant en
ce qui concerne les missions légales que pour les missions dont l'exercice
n'est pas réservé aux membres de l'Institut.
Les objectifs de cette enquête sont multiples. D'abord, elle permet
d'apprécier l'activité globale des cabinets de revis ion et l'objet principal
de leur activité. Ensuite, elle assure la mise à jour de l'information
concernant les mandats déja notifiés; une comparaison annuelle peut
être faite entre programme de travail budgété et temps presté. Par
ailleurs, elle permet de voir si le cabinet dispose des coUaborations
nécessaires pour l'exercice des missions de revision qu'il accepte. Enfin,
elle sert de base à des analyses statistiques.
Les nouveaux formulaires ont été établis de façon plus détaillée que
par le passé. Ceci concerne non seulement les missions permanentes de
revision qui font l'objet d'une notification individuelle mais aussi les
autres missions légales ou conventionnelles qui ne sont communiquées
que de façon globale pour l'ensemble de l'année.
27

Le Conseil a estimé que, en fonction de l'organisation du cabinet,
une certaine souplesse doit être admise pour la période de rapport. Sauf
dérogation, cette période sera de douze mois clôturée soit au 31 décembre
soit au 30 juin. Un système permanent sera appliqué par le cabinet.
6. SOCIETES ET ASSOCIATIONS
Dans son précédent rapport, le Conseil a donné les premières indications
relatives aux conditions d'inscription au tableau des membres, de
sociétés civiles de reviseurs, ainsi qu'aux modalités de l'association avec
des confrères étrangers (Rapport 85, p. 27). Au cours de l'exercice
écoulé, plusieurs développements ont été enregistrés en cette matière.
Le contenu des dossiers à introduire par les sociétés de revision a été
précisé. De nouvelles collaborations internationales ont été autorisées.
Le Conseil s'est penché sur le nouveau régime des sociétés sans personnalité
juridique. Enfin, le Conseil a eu à connaître d'une demande
d'autorisation portant sur une société de moyens interprofessionnelle.
a. Sociétés de revision
Un compte rendu des nouvelles inscriptions de sociétés sera donné dans
la suite du présent rapport. Il apparaît que 35 sociétés de revision
figurent actuellement au tableau B. Ceci démontre l'intéret des formules
associatives pour les cabinets de reviseurs.
Le Conseil continue d'appliquer les principes décrits dans le précédent
rapport pour l'examen des demandes introduites. Plusieurs précisions
ont été apportées:
- En ce qui concerne la clause de représentation de la société dans les
missions de revision, le Conseil a demandé que certaines clauses
soient modifiées afin d'être parfaitement claires au regard des dispositions
légales. A titre exemplatif, le texte suivant a été admis:
28
«Le Conseil d'administration désigne un ou plusieurs associés ayant
la qualité de reviseur d'entreprises pour représenter la société dans
chaque mission de revision. Dans le cadre de ces missions, les associés
représentent la société à l'égard des tiers et agissent en justice au nom
de la société, tant en demandant qu'en défendant. Les pouvoirs

conférés à un représentant peuvent lui être retirés par simple décision
du conseil d'administration à la condition qu'un successeur soit désigné
simultanément. »
- Le dossier d'introduction de la demande doit comprendre une copie
des statuts approuvés, du règlement d'ordre intérieur s'il est prévu
par les statuts, des conventions de collaborations avec des confrères
belges ou étrangers ainsi que des autres informations requises par
l'article 16 de l'arrêté royal du 15 mai 1985 (Vademecum p.I.1.5).
Parmi ces autres documents, le Conseil prête une attention particulière
à la description de l'organisation du cabinet: localisation des
établissements, reviseurs responsables de chacun d'eux, nombre et
qualité des membres du personnel, systèmes de contrôle de qualité,
etc.
- Dans un cas d'espèce, plusieurs reviseurs d'entreprises avaient
racheté toutes les parts d'une société commerciale existante. Après
en avoir modifié l'objet social et certaines dispositions statutaires
pour rendre le pacte social compatible avec le régime juridique des
sociétés de revision, ils demandaient l'inscription de cette société au
tableau. Le Conseil a constaté que la loi n'exclut pas cette façon de
faire et que la société réunissait les conditions requises pour l'inscription
au tableau quelle qu'ait été son activité antérieure.
- L'inscription au tableau a été sollicitée par une société dont les
comptes annuels révélaient l'existence de pertes ramenant l'actif net
sous le capital minimum requis par les lois coordonnées sur les sociétés
commerciales. Le Conseil n'a pas accepté l'inscription au tableau
avant qu'une restructuration financière n'ait eu lieu pour apurer les
pertes constatées.
Par ailleurs, on rappellera qu'après l'inscription au tableau, les administrateurs
ou gérants sont priés de faire connaître à l'Institut tout changement
qui interviendrait dans l'actionnariat de la société, toute nouvelle
collaboration professionnelle conclue avec d'autres reviseurs d'entreprises
ou avec des personnes ayant dans un pays étranger une qualité
reconnue équivalente. Ils doivent également remettre à l'Institut une
copie des documents déposés au Greffe du Tribunal de commerce
conformément aux lois sur les sociétés. Ceci inclut les comptes annuels.
29

. Collaborations internationales
Conformément aux principes définis dans l'article 14 al. 2 de l'arrêté
royal du 15 mai 1985, l'association avec un confrère étranger n'est possible
que si l'équivalence des qualifications peut être reconnue par référence
à la huitième directive du Conseil de la Communauté européenne
relative à la qualification des contrôleurs légaux des comptes.
Au cours de l'exercice, le Ministre des Affaires économiques a communiqué
au Conseilles documents nécessaires émanant des Autorités
compétentes de la République Française et du Royaume des Pays-Bas.
Une association avec des Commissaires aux comptes français ou avec
des registeraccountants néerlandais est dès lors permise sans autorisation
préalable sous réserve de celle qui découlerait le cas échéant de
l'article 8 §3 de la loi du 22 juillet 1953. Bien entendu s'il s'agit de
solliciter l'inscription d'une société de revision au tableau B de l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises, il faudra en outre remplir toutes des conditions
spécifiques pour une telle inscription.
Plusieurs cas ont été soumis au Conseil dans lesquels des confrères
domiciliés à l'étranger demandaient à pouvoir souscrire des parts d'une
société de revision inscrite au tableau. Dans chaque cas, le Conseil a
requis la preuve de la qualification professionnelle de l'intéressé dans
son pays d'origine ainsi qu'une attestation démontrant qu'il y exerce à
titre principal des missions de revision. L'attention des associés de la
société a été attirée sur le fait que seuls des reviseurs d'entreprises
inscrits au tableau peuvent représenter la société dans l'exercice des
missions de revision aussi bien que des missions compatibles lorsque ces
missions sont effectuées en Belgique.
c. Associations entre reviseurs d'entreprises
Avant la promulgation de la loi du 21 février 1985, la seule forme
d'association permise entre reviseurs d'entreprises était la société civile
sans personnalité juridique, et encore l'autorisation du Conseil était-elle
requise. Désormais, il n'est plus nécessaire de demander l'autorisation
du Conseil pour créer une société entre membres de l'Institut. Le
Conseil n'intervient que dans deux cas :.lorsque la société comprend des
professionnels étrangers ou lorsque l'inscription de la société au tableau
B est demandée.
30

Le régime des associations de reviseurs d'entreprises dénuées de personnalité
juridique est sensiblement modifié par la nouvelle loi. Pourtant,
plusieurs associations ont choisi de continuer à exister sous le
régime ancien. Pour cette raison, le Conseil a adressé aux membres une
circulaire D.OO7/86 dans laquelle les principes généraux du régime des
sociétés sans personnalité juridique ont été rappelés. Nous attirons
l'attention sur trois points importants et renvoyons pour le surplus au
texte de la circulaire reproduit en annexe au présent rapport:
Aucune autorisation préalable n'est requise pour autant que cette
association ne soit constituée qu'entre des membres de l'Institut ou avec
des personnes qui ont une qualité reconnue équivalente à l'étranger.
L'avis préalable du Conseil doit être sollicité sur la notion d'équivalence
et une autorisation doit être obtenue si le statut du professionnel étranger
lui permet de mener des activités qui seraient incompatibles avec la
fonction de reviseur d'entreprises.
L'objet de l'association ne peut pas être «l'exercice de la profession»
sous une raison sociale car seules les sociétés inscrites au tableau B de
l'IRE (liste des sociétés civiles autorisées par l'art. 33 de la loi du 22
juillet 1953) peuvent désormais avoir cet objet social.
En conséquence, l'objet de ces associations sera normalement «la
mise en commun par les associés des moyens nécessaires à l'exercice
des missions qui leur sont confiées en qualité de reviseur d'entreprises ».
Il est conseillé d'ajouter que «l'association a également pour but de
garantir le maintien d'un haut niveau de qualité dans l'exercice des
activités professionnelles des membres de l'association.»
Seules les sociétés inscrites au tableau des membres sont autorisées
à exercer la profession sous une raison sociale. En conséquence seules
elles sont autorisées à se présenter au public sous la mention «société
de reviseurs d'entreprises ». Il convient d'éviter qu'une confusion puisse
apparaître dans l'esprit des tiers à propos de l'objet de la société sans
personnalité juridique. En conséquence, le Conseil estime qu'une association
entre membres de l'IRE sous la forme d'une société civile sans
personnalité juridique ne peut être mentionnée dans l'en-tête de lettre
qu'en utilisant l'expression «association de reviseurs ».
Si les associations de reviseurs ne doivent pas être autorisées par le
31

Conseil, celui-ci doit être tenu informé de leur existence. Les statuts
ainsi que la liste des membres seront joints à l'information adressée au
Conseil par courrier ordinaire.
d. Société interprofessionnelle de moyens
Le Conseil a été saisi d'une demande d'autoriser la constitution d'une
société civile interprofessionnelle de moyens sous la forme d'une société
coopérative. Cette demande se fonde sur l'article 8 § 4 de la loi du 22
juillet 1953 créant l'Institut des Reviseurs d'Entreprises.
Cette demande posait plusieurs questions de principe auxquelles les
réponses suivantes ont été données:
1) S'agissant d'une société de moyens, la loi ne fixe aucune règle relative
à la forme juridique de la société. Le Conseil considère que les
formes juridiques autorisées par l'article 33 de la loi dans le cas des
sociétés de revision peuvent être également admises pour des sociétés
de moyens entre reviseurs d'entreprises ou des sociétés interprofessionnelles
autorisées selon l'article 8 § 4 de la loi. La société doit
être qualifiée par une raison sociale.
2) La loi actuelle ne comporte pas de restriction quant aux personnes
qui peuvent être associées dans une société interprofessionnelle. Par
contre le projet de loi commenté ci-dessous (no 7) est très restrictif
à cet égard. Seules seraient admises les associations avec les professions
qui ont un statut légal reconnu. Cette limitation paraît excessive
et le Conseil a transmis ses observations sur ce point aux Autorités
publiques. Le Conseil admettra provisoirement les associations
interprofessionn~lles dans la mesure où les professions visées ont un
caractère complémentaire à celle de reviseur d'entreprises notamment
les experts comptables et les conseillers fiscaux. En ce qui
concerne les activités de consultants, l'autorisation ne sera donnée
que dans la mesure où une description exhaustive de ces activités
sera notifiée permettant d'établir que ces professionnels ne pratiquent
que le conseil aux entreprises à l'exclusion notamment de tout
contrat de courtage, commission, vente de matérieL..
3) Les associés de la société interprofessionnelle de moyens ne doivent
pas nécessairement être des personnes physiques. S'il s'agit de socié-
32

tés professionnelles, elles doivent revêtir une forme juridique autorisée
par leur propre statut professionnel en Belgique ou à l'étranger.
4) Si la société est une société de moyens, la clause d'objet social doit
être rédigée de telle manière que la société s'interdise de mener des
activités quelles qu'elles soient, relevant du domaine professionnel
de ses membres. Ceci vaut aussi bien pour les missions de revision
que pour les missions relevant de la compétence d'autres professions.
La société de moyens ne peut avoir que des activités de services
pour ses membres.
5) L'organisation de la société doit être telle que les règles déontologiques
de la profession de reviseur d'entreprises ne soient violées
indirectement. Ceci est une règle générale mais on soulignera son
importance en ce qui concerne le secret professionnel, l'interdiction
de la publicité et surtout l'indépendance. Sur ce dernier point, il faut
rappeler les règles précises des articles 64bis al. 3 et 64ter al. 2 des
lois coordonnées sur les sociétés commerciales. D'une façon générale,
le Conseil estime que l'indépendance du reviseur ne serait plus
garantie lorsque des associés au sein d'une société interprofessionnelle
même de moyens accomplissent des travaux que le reviseur
serait appelé ultérieurement à certifier.
6) Le Conseil considère que la société de moyens n'existe que pour ses
membres et ne doit dès lors pas être communiquée aux clients des
associés fût-ce par une simple mention sur le papier à lettre. Une
exception est cependant tolérée. Il s'agit du cas où les associés
conviennent de mener dans le cadre social des actions de formation
des associés ou de leurs collaborateurs ou de fixer des procédures
assurant le maintien d'un niveau de qualité des travaux propres à
chaque profession. Dans ce cas la mention sur le papier à lettre des
associés devra porter: «société interprofessionnelle de moyens ayant
emprunté la forme de ... » ou une mention équivalente.
7) Les associés doivent s'engager à permettre les vérifications nécessaires
par l'Institut afin de garantir le respect des conditions précitées.
La société interprofessionnelle devra informer l'Institut de tout
changement parmi les associés, demander une nouvelle autorisation
avant toute modification du pacte social, communiquer annuellement
la liste des associés, des administrateurs ou gérants ainsi que
33

les comptes annuels. De plus avant l'admission de tout nouvel associé,
une information préalable de l'Institut sera conseillée.
Il convient de souligner que le Conseil ne s'est pas prononcé à ce jour
sur la possibilité de constituer une société interprofessionnelle qui aurait
pour but l'exercice de la profession de ses membres dans le cadre social.
Cette forme de société pose des problèmes plus complexes qui feront
l'objet d'une analyse plus approfondie dans l'avenir.
7. AVIS RELATIF AU PROJET DE LOI SUR LES SOCIETES
CIVILES PROFESSIONNELLES ET INTERPROFESSION-
NELLES ET SUR LES SOCIETES CIVILES DE MOYENS
La Chambre des Représentants a approuvé un projet de loi sur les
sociétés civiles professionnelles et interprofessionnelles et sur les sociétés
civiles de moyens (doc. ParI. n° 1108/7 (1984-1985)). Ce projet de
loi présente un intérêt considérable dans la mesure où l'article 33 de la
loi du 22 juillet 1953 telle que modifié par la loi du 21 février 1985
prévoit que les reviseurs d'entreprises peuvent constituer des sociétés
civiles sous la forme d'une société en nom collectif, d'une société coopérative
ou d'une SPRL mais que, à l'expiration d'un délai de trois ans
maximum après le vote de la loi sur les sociétés civiles professionnelles,
les sociétés existantes devront adopter cette nouvelle forme juridique.
Le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises tient à observer
que la constitution de sociétés dotées de la personnalité juridique est
une nécessité impérieuse pour l'organisation de la profession de reviseur
d'entreprises. Il convient de rappeler le texte de l'exposé des motifs du
projet de loi relatif à la réforme du revisorat (doc. ParI. Chambre 552
(1982-1983) n° 1, p. 4) selon lequel la réforme de la profession resterait
en retard sur notre époque et en marge de la situation prévalant dans
la plupart des pays étrangers si elle ne permettait pas l'exercice des
missions de reviseur par des personnes morales. Le temps n'est plus où
les missions de revision d'une grande entreprise pouvaient n'être
confiées qu'à une personne physique, agissant seule, ou dans le cadre
d'une société dénuée de personnalité juridique, détentrice d'un mandat
conclu intuitu personae. Si on entend situer la profession à un niveau
international, lui fournir la stabilité juridique dans ses rapports avec les
tiers et lui offrir la possibilité de maîtriser des disciplines diversifiées et
34

complémentaires, afin de rencontrer les besoins des entreprises tant
nationales que multinationales, il s'impose de prévoir la possibilité de
constituer des sociétés de revision dotées de la personnalité juridique.
Le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises souscrit entièrement
à ces objectifs définis par le Gouvernement. Il souligne trois éléments
essentiels contenus dans ce texte:
- les reviseurs d'entreprises exerçent leur profession dans un environnement
de plus en plus international;
- les sociétés doivent leur fournir une stabilité juridique dans leurs
rapports avec les tiers;
- les sociétés doivent maîtriser des disciplines diversifiées et complémentaires
afin de rencontrer les besoins, sous l'angle du conseil, des
entreprises.
Après de longs débats en commission spéciale de la Chambre des Répresentants,
le projet de réforme du revisorat a été amendé en vue d'autoriser
des sociétés de revision sous la forme d'une société en nom collectif,
d'une société coopérative ou d'une SPRL dérogeant très peu au
droit commun. Le projet de loi sur les sociétés civiles professionnelles
déposé sur le bureau de la Chambre des Représentants souligne d'ailleurs
que la discussion relative aux sociétés de revision a largement
inspiré le Gouvernement dans la préparation du projet de loi sur les
sociétés civiles professionnelles et interprofessionnelles. (Doc. ParI.
1108 (1984-1985) n01, p. 3).
Le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises souhaite néanmoins
observer que le projet de loi sur les sociétés civiles professionnelles
est beaucoup plus restrictif que la loi de réforme du revisorat et
déroge plus souvent aux règles du droit commun. Etant donné que les
sociétés de revision devront adopter cette forme nouvelle dans les trois
ans après la promulgation de la nouvelle loi, il importe d'examiner si
ces restrictions nouvelles sont justifiées par rapport à la pratique actuelle.
C;est la raison pour laquelle le présent avis a été élaboré en vue
d'être soumis à la Commission de la Justice du Sénat.
Article
1er
Selon le texte du projet, seules des personnes physiques exerçant à titre
35

indépendant la même profession intellectuelle à caractère non commercial,
soumises à un statut légal ou réglementaire peuvent créer entre
elles une société professionnelle. Ce texte comporte plusieurs restrictions
importantes sur lesquelles il convient d'attirer l'attention:
- seules des personnes physiques peuvent être membres d'une société
professionnelle. Cette restriction n'existe pas dans la loi actuelle relative
à la profession de reviseur d'entreprises. Elle est susceptible de
rendre plus difficile la participation à des sociétés civiles professionnelles
en Belgique de professionnels étrangers qui sont organisées
conformément à leur loi nationale au sein d'une société inscrite au
tableau de leur pays. Cette restriction pourrait poser quelques problèmes
au regard des règles de la libre circulation des personnes fixées
par le Traité de Rome.
- l'expression «exerçant à titre indépendant» semble interdire qu'un
reviseur d'entreprises qui peut être salarié d'un autre reviseur d'entreprises
en vertu de l'article 7 de la loi du 22 juillet 1953, ne puisse
devenir associé de la société civile professionnelle. Pourtant cette
possibilité, qui est largement utilisée dans la pratique actuelle, présente
de grands avantages en ce qui concerne l'accès des jeunes reviseurs
à la carrière revisorale et la possibilité pour ceux-ci d'exercer
des fonctions de représentant permanent dans l'excercice d'une mission
de revision. Le passage progressif de l'état de subordination du
collaborateur en début de carrière vers le statut d'indépendant responsable
de la gestion de la société est souhaitable. Dès lors la restriction
introduite par le texte devrait être levée.
- la possibilité pour une société professionnelle de compter comme
associé non actif une société civile interprofessionnelle préseIiterait
certains avantages. Néanmoins il faut constater que les textes actuels
rendent cette participation également impossible.
Article 2
Le deuxième article du projet de loi concerne les sociétés interprofessionnelles.
Peuvent seules faire partie de ces sociétés, les professions
intellectuelles à caractère non commercial soumises à un statut légal ou
réglementaire et présentant un caractère complémentaire. Si l'on se
réfère à l'exposé des motifs du projet de loi de réforme du revisorat, il
36

est fait clairement état du caractère complémentaire de certaines activités
de conseil aux entreprises.
Plusieurs de ces professions complémentaires ne sont pas dotées à
l'heure actuelle d'un statut légal ou réglementaire. Il s'agit notamment
des conseillers fiscaux, des conseillers en informatique et des consultants
en gestion. La possibilité d'une association avec de tels professionnels
devrait être autorisée car elle répond à une pratique très généralisée
à l'étranger et également fréquente dans la réalité de notre pays. Le
caractère extrêmement restrictif de l'article 2 poserait, à n'en pas douter,
des problèmes d'organisation aux cabinets de reviseurs d'entreprises.
L'observation faite à propos de l'expression «à titre dépendant» dans
l'article 1erest également valable à propos de l'article 2.
Il convient de noter par ailleurs que suite à la réforme du revisorat
par la loi du 21 février 1985, un reviseur d'entreprises peut être employé
d'un autre reviseur d'entreprises, personne physique ou personne morale.
La possibilité d'être employé d'une société interprofessionnelle n'a
pas été prévue. Il semble que ceci résulte d'un oubli regrettable.
Article 3
On peut se demander si l'artcle 3 interdit le recours à l'article 212 des
lois coordonnées sur les sociétés commerciales pour créer d'autres formes
de sociétés civiles et notamment des sociétés civiles de moyens.
Il convient de ne pas oublier que l'expression «société de personnes
à responsabilité limitée» doit être remplacée par «sociétés privées à
responsabilité limitée».
Article 4
Cet article impose qu'un associé exerce régulièrement la profession
pour être admis au sein d'une société civile professionnelle. On peut se
demander si cette disposition présente un caractère territorial qui aurait
pour effet d'empêcher la participation de professionnels étrangers. Si
ceci était le cas, cette disposition serait sans doute contraire au Tra~té
de Rome. Il paraît nécessaire de permettre la participat~on à ces formes
37

de sociétés de tout autre professionnel, personne physique ou personne
morale, ayant dans un Etat étranger une qualité reconnue équivalente.
Le cas échéant, c'est aux arrêtés royaux définissant les modalités d'application
de la loi pour chaque profession qu'il conviendrait d'apporter
les précisions nécessaires.
Article 5
Dans le paragraphe 3.1. de cet article, il est proposé que la société ne
puisse être constituée qu'après la nomination ou l'inscription au
tableau. Cette disposition prend le contre-pied du texte de l'arrêté royal
du 15 mai 1985 portant exécution des dispositions transitoires insérées
par la loi du 21 février 1985 dans la loi du 22 juillet 1953 créant l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises. En effet, l'article 16 de cet arrêté impose
implicitement la constitution de la société avant son inscription au
tableau. En ce qui concerne en particulier la SPRL, le droit des sociétés
ferait obstacle à la nullité résultant de cette seule disposition. La conséquence
d'une non inscription au tableau réside dans l'interdiction de
pratiquer la profession et non dans la nullité de la SPRL. Dans la
pratique des sociétés entre reviseurs d'entreprises, on considère que
jusqu'à son inscription au tableau, la société existe mais exclusivement
comme une société de moyens.
Une des difficultés de cet article 5 § 3, 10 réside également dans le
fait que la transformation d'une société de moyens ou d'une société
interprofessionnelle en société professionnnelle sans modification de la
personnalité juridique, paraît exclue. Cette exclusion est sans justification.
Il suffit de citer l'exemple où une société interprofessionnelle ne
comprendrait plus que des représentants d'une seule profession et pourrait
dès lors être inscrite au tableau moyennant une simple adaptation
de statuts.
Enfin la règle nouvelle peut paraître relativement incohérente dans
la mesure où la société en formation est inscrite au tableau des membres
de la profession à la requête des associés agissant au nom de la société
en formation. Que se passerait-il si cette société en formation commençait
à exercer la profession sans être effectivement constituée?
38

Article 6
En comparaison avec le régime applicable aux sociétés de reviseurs
d'entreprises, l'article 6 constitue une aggravation importante des responsabilités.
La similarité qui peut apparaître entre la loi actuelle et le
projet de loi n'est qu'apparente. On observera deux différences essentielles
:
a) Alors que l'article 33 de la loi du 22 juillet 1953 telle que modifié en
1985, prévoit que le représentant est soumis aux mêmes conditions
et encourt les mêmes responsabilités civiles, pénales et disciplinaires
que s'il exerçait la mission en nom et pour compte propre, sans
préjudice de la responsabilité solidaire de la société civile, le projet
prévoit quant à lui, que chaque associé est responsable solidairement
avec la société des conséquences dommageables des actes qu'il
accomplit dans l'exercice de sa profession en qualité d'associé. Le
libellé de l'article 6 du projet paraît dérogatoire en référence au droit
commun dans la mesure où il évoque les conséquences dommageables
des actes sans faire aucune référence aux fautes susceptibles
d'avoir causé ce préjudice. On pourrait y voir une responsabilité
sans faute contraire aux principes généraux de notre droit.
b) L'article 6 § 2 prévoit que si l'acte dommageable ne peut être imputé
à l'un des associés, tous les associés sont solidairement tenus avec la
société. Il y a là une présomption juris tantum de responsabilités in
solidum dès l'instant où plusieurs associés interviennent dans une
mission quelconque. La conséquence dans un procès en responsabilité
est que la victime assignera systématiquement tous les associés
de la société à charge de ceux-ci de prouver qu'ils sont étrangers à
l'acte fautif. Ce retournement de la charge de la preuve constitue
également une aggravation de la responsabilité dans les sociétés de
revision, qui peut être difficilement acceptable.
En outre, contrairement à la loi sur les reviseurs d'entreprises, le projet
fait agir les associés en tant que «organes de la société». L'article 22 de
la loi du 22 juillet 1953 les considère comme des «représentants de la
société». Cette différence est évidemment substantielle ainsi que ceci
sera souligné à propos du commentaire de l'article 10.
En conséquence, le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
39

demande que le Parlement adopte une disposition légale qui soit plus
proche de la loi actuelle applicable aux sociétés de revision et abandonne
cette aggravation injustifiée de la responsabilité figurant dans le
projet de loi sur les sociétés civiles professionnelles.
Article 7
Cet article est exagérément restrictif. Le rapport de la Commission de
la Justice de la Chambre souligne que cette disposition ne fait pas
préjudice à ce qu'un professionnel soit membre d'une société civile de
droit belge et d'une société à l'étranger. Il doit être également très clair
que la participation à une société civile professionnelle ou interprofessionnelle
et en même temps à une société de moyens ne pose aucun
problème. Il nous paraît que sur ces deux points, des précisions
devraient être apportées dans le texte de la loi et non seulement dans
des travaux parlementaires. Par ailleurs, on peut se demander ce qui
justifie l'interdiction d'être membre d'une société civile professionnelle
et une société civile interprofessionnelle pour une même personne physIque.
Article 10
Cet article pose des problèmes majeurs. Il introduit une dérogation
fondamentale au droit commun en prévoyant que tous les associés ont
nonobstant toute disposition statutaire un pouvoir de représentation de
la société. Le législateur semble considérer que ces sociétés civiles professionnnelles
resteront en toute hypothèse des sociétés de petite taille.
Ceci est une erreur fondamentale. Les sociétés civiles professionnelles
peuvent mettre en œuvre des moyens importants. Le nier reviendrait à
nier également l'intérêt même du projet de loi.
L'article 10 prévoit que chaque associé représente la société à l'égard
des tiers. Le rapport de la Commission de la Justice de la Chambre des
Représentants souligne (page 33) que cette règle sur la représentation
de la société n'exclut pas une éventuelle convention entre les associés
sur la répartition des pouvoirs de gestion interne. Le droit commun
s'appliquerait en cette matière.
Cette dérogation au droit commun paraît inutile et dangereuse. Elle
est inutile: il serait possible et nullement confus vis-à-vis des tiers, de
40

considérer que la représentation confiée à un associé qui n'est pas investi
d'un pouvoir d'administration de la société résulte du mandat particulier
qui lui a été donné par les organes de gestion de la société. Le pouvoir
d'agir dans des actes techniques et même d'engager la société à ce
moment, ne dépasse pas les limites de ce qu'il convient de considérer
comme un mandat particulier. On ne peut y voir une délégation à la
gestion journalière de la société.
La dérogation est également dangereuse. En effet, elle empêche que
les statuts aient recours à des restrictions néanmoins permises par le
droit commun ainsi par exemple la clause de double signature pour
engager la société dans les actes autres que techniques. Sur le plan de
l'organisation administrative et comptable de la société, une telle disposition
rend absolument impossible toute procédure de contrôle interne
valable.
En conséquence, le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
demande avec insistance à la Commission de Justice du Sénat de renoncer
à cette disposition qui porterait gravement préjudice à la bonne
organisation et aux développements futurs de cette forme de société. Il
n'hésite pas à souligner que cet article comporte en lui-même la condamnation
des sociétés civiles professionnelles et interprofessionnelles.
Article
Il
Il paraît difficile de comprendre la portée du paragraphe 3 nonobstant
le commentaire qui figure dans le rapport de la Commission de la Justice
de la Chambre des Représentants. Cette disposition est supplétive. Ceci
signifie que les lois coordonnées sur les sociétés commerciales doivent
rester applicables lorsqu'elles sont contradictoires avec cette disposition.
Ceci vaut pour les modifications de l'acte de société par exemple
dans des SPRL.
Le paragraphe 4 est quant à lui impératif. Il pose des problèmes
majeurs pour l'organisation des cabinets de revision. En effet, dans les
cabinets d'une certaine taille il est essentiel de prévoir l'évolution de la
carrière des jeunes collaborateurs. Si ceux-ci doivent être mis dès le
début de leur carrière sur le même pied que les associés, la conséquence
évidente est qu'ils n'accèderont que très rarement à la qualité d'associé.
Ceci portera préjudice à la bonne organisation de la société dans la
41

mesure où celle-ci ne pourra pas partager les missions professionnelles
confiées à la société entre un plus grand nombre de collaborateurs.
La responsabilité solidaire prévue par l'article 33 de la loi sur l'Institut
des Reviseurs d'Entreprises, ou l'article 6 du projet de loi, concerne les
actes techniques de l'associé qui représente la société dans une mission
déterminée. On ne peut dès lors trouver la justification du paragraphe
3 dans des motifs de nature professionnelle.
En conséquence, le Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises
demande instamment au Sénat de renoncer à cette disposition restrictive
qui a d'ailleurs fait l'objet de la critique de plusieurs membres de
la Commission de la Justice de la Chambre des Représentants auquel
le rapport de cette Commission fait écho (page 34).
Article 14
Il convient d'observer que le texte français est rédigé de façon incorrecte.
A la fin de la troisième phrase, il faut faire suivre «à la poste» d'un
point virgule et non d'un point. Sans cela il y a incohérence entre les
deux délais de préavis.
Article 17
En ce qui concerne la SPRL, l'article 17 devrait en tout cas faire référence
aux règles légales figurant dans les lois coordonnées sur les sociétés
commerciales et plus particulièrement les articles 126 à 128 règlant
les conditions dans lesquelles doit s'opérer une cession de parts.
Article 21
Cette disposition est absolument inapplicable en pratique. Les sociétés
à forme commerciale doivent pouvoir poursuivre leurs activités pour les
besoins de la liquidation. On se demande comment une liquidation
pourrait s'opérer lorsqu'au jour de la dissolution chaque associé
retrouve le droit d'exercer sa profession en nom et pour compte propre.
Dans le cas des reviseurs d'entreprises, on ne comprendra pas comment
la fonction de commissaire-reviseur pourra du jour au lendemain être
transférée de la société aux membres individuellement. Il est nécessaire
en toute hypothèse de donner le temps de liquider les affaires en cours.
42

Article 22
L'article 22 exige que seules les personnes physiques puissent constituer
entre elles des sociétés civiles de moyens. Cette disposition est absolument
inacceptable. Il convient de lever la restriction afin de permettre
par exemple la constitution de sociétés civiles de moyens entre plusieurs
professions et plus précisément entre plusieurs sociétés civiles professionnelles
de plusieurs professions.
Par ailleurs, cette restriction porte un préjudice grave à la possiblité
de développer des sociétés dans un cadre international. En effet, la
société civile de moyens peut être une formule acceptable pour regrouper
des cabinets originaires de plusieurs pays. Si ceci n'est pas possible
dans le cadre du droit belge, il est évident que ces regroupements ne
pourront avoir lieu que dans un pays étranger. Ceci ne paraît pas être
un avantage pour le développement des professions libérales belges.
Article 23
L'article 23 contient des dispositions pénales qui reçoivent une application
immédiate. On observera que l'article 24 quant à lui prévoit une
période de trois ans pour mettre les statuts des sociétés civiles professionnelles
en concordance avec les dispositions. Il y a contradiction
évidente entre l'application immédiate de l'article 23 et le délai de trois
ans prévu à l'article 24.
8. L'ASSURANCE DE LA RESPONSABILITE CIVILE
L'article 9bis de la loi du 22 juillet 1953 créant l'IRE prévoit que le
reviseur d'entreprises peut conclure un contrat d'assurance pour couvrir
sa responsabilité professionnelle. Ce contrat doit être approuvé par le
.
Conseil de l'Institut.
Vu les modifications de la loi du 21 février 1985, le Conseil a estimé
qu'il était indiqué de revoir le problème de l'assurance. Il a donc
demandé à un expert d'étudier la manière dont le Conseil doit s'acquitter
de sa tâche d'approbation puisque ni la loi ni les travaux parlementaires
ne donnent la moindre indication à ce sujet.
43

Il s'est avéré que le Conseil a une tâche limitée puisque l'Office de
Contrôle des Assurances doit effectuer un contrôle sur la légalité des
contrats d'assurance.
Le contrôle du Conseil ne concernera donc que la suffisance de la
couverture de responsabilité du reviseur d'entreprises. Le résultat de
l'étude sera finalement concrétisé dans une circulaire dans laquelle le
Conseil communiquera les points qu'il examinera lors de l'approbation.
Les contrats seront probablement examinés en ce qui concerne: les'
assurés, le risque couvert, les activités couvertes, la durée de la garantie
et les exclusions.
Lorsque le Conseil approuve un contrat d'assurances mais souhaite
néanmoins émettre des observations sur certaines clauses du contrat qui
lui est soumis, ces remarques seront communiquées au reviseur concerné.
Sur base de ces données, le preneur d'assurance peut éventuellement
exiger de son assureur un contrat qui donne plus de garanties.
Le circulaire sera publiée au début 1987. En attendant, le Conseil n'a
approuvé que provisoirement les polices qui lui ont été soumises.
Le Conseil espère contribuer de la sorte à une meilleure assurance
de la responsabilité professionnelle des membres de l'Institut.
9. RELATIONS AVEC L'INSTITUT DES EXPERTS COMPTA-
BLES
La loi du 21 février 1985 a créé un Institut des Experts Comptables dont
les tâches et les responsabilités sont similaires à celles de l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises. On rappellera la justification donnée à cette
division de la profession entre deux Instituts dans l'exposé des motifs
du projet de loi:
«Dans l'optique du projet, la distinction entre le reviseur d'entreprises
et l'expert comptable ne se situe pas au niveau des aptitudes, mais au
niveau des fonctions. La mission du reviseur est axée sur la certification
des documents comptables. Il remplit une tâche qui se rattache directement
à l'intérêt général. La profession d'expert comptable est, elle,
axée sur la prestation de services compétents aux entreprises; elle
44

concerne davantage les intérêts d'entreprises déterminées. Il en découle
des différences de statut principalement sous l'angle des incompatibilités
et de la discipline ».
L'existence de deux Instituts sur le plan national ne signifie pas que la
profession soit également divisée au plan international ni qu'elle n'ait
pas intérêt à concentrer ses moyens dans un certain nombre de problèmes
d'intérêt commun. Pour cette raison, les Conseils des deux Instituts
sont convenus de constituer un comité de coordination inter-Instituts qui
se réunira de façon régulière afin d'assurer une concertation permanente
débouchant autant que possible sur une harmonisation des positions
respectives.
Les travaux du comité de coordination devront se développer au
niveau international. Il est essentiel que la profession belge se prononce
d'une seule voix dans les instances internationales. Les deux Instituts
doivent aussi regrouper leurs forces et leurs moyens afin d'aboutir à une
plus grande présence au sein de ces organismes.
Au plan intérieur, le rôle du comité n'est pas seulement de discuter
les sujets d'intérêt commun. Il pourrait être aussi de poursuivre des
réalisations communes notamment dans le domaine de la formation et
des manifestations publiques.
Au cours de sa première réunion, le Comité de coordination a principalement
examiné la position de la Belgique dans le contexte de la
Fédération Européenne des Experts Comptables.
10. CREATION DE LA FEDERATION EUROPEENNE DES
EXPERTS COMPTABLES
A la fin du mois d'octobre, les organisations professionnelles européennes
ont procédé à la réorganisation de leurs structures. A l'occasion du
congrès de l'UEC, il a été décidé de créer une nouvelle Fédération
Européenne des Experts Comptables dont le siège sera fixé à Bruxelles.
On se souviendra des deux institutions qui existaient auparavant:
l'Union Européenne des Experts Comptables Economiques et Financiers
créée en 1951 et le Groupe d'Etudes des Experts Comptables de
45

la CEE constitué en 1961. A l'origine, ce dernier regroupait les organisations
des six pays fondateurs de la Communauté Economique Européenne.
Plus tard, au fur et à mesure de l'admission de nouveaux Etats
membres dans la Communauté, le Groupe d'Etudes s'est ouvert aux
représentants de la profession dans ces pays. Très minoritaire au sein
de l'UEC, le Groupe y est devenu largement majoritaire et l'opportunité
d'un rapprochement a fini par s'imposer.
La création de la FEE est un évènement important car les reviseurs
et les experts comptables plus encore que d'autres sont conscients de
l'importance des travaux de la CEE pour leur profession. La plupart
des interventions législatives dans le domaine du droit des sociétés et
du droit comptable sont le résultat des directives de la CEE, sans parler
du domaine des appels publics à l'épargne, des secteurs bancaires et des
assurances, de la fiscalité TVA, etc. Dans un tel contexte, une organisation
professionnelle européenne forte et influente est une absolue
nécessité.
Parmi les objectifs du regroupement, signalons le souhait de réaliser
des économies budgétaires, une plus grande efficacité des activités grâce
à la coordination des efforts, la volonté de préserver le capital de
confiance dont le Groupe d'Etudes bénéficiait auprès des Autorités
Communautaires.
Le Conseil de l'Institut s'est efforcé de défendre les positions susceptibles
de renforcer au mieux la crédibilité de la Fédération vis-à-vis des
responsables européens et de garantir un statut équilibré pour les organisations
professionnelles des plus petits pays.
La Fédération Européenne devrait aussi jouer un rôle de coordination
des positions européennes présentées dans la Fédération Internationale:
l'IF AC. Au Conseil de l'IF AC, on retrouve plusieurs pays
européens siégeant en nom personnel. Les représentants des organisations
régionales dont la FEE prennent la parole mais n'ont pas le droit
de vote. Le souhait du Conseil de l'IRE est que les pays européens
parlent d'une même voix, après s'être concertés avec ceux qui ne siègent
pas au Conseil de l'IFAC. Ceci contribuei"ait à renforcer notre position
vis-à-vis des thèses défendues internationale ment.
46

II.
DROIT COMPTABLE
J. Avis relatif à la proposition de loi de MM. GALLE et DE BA TSE-
LJER
2. Arrêté royal relatif aux comptes annuels et aux comptes consolidés des
sociétés à portefeuille
1. AVIS RELATIF A LA PROPOSITION DE LOI DE MM.
GALLE ET DE BATSELIERI
1. Préliminaires
Le Président de la Chambre des Représentants à sollicité l'avis du
Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises en ce qui concerne la
proposition de loi modifiant la loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité
et aux comptes annuels des entreprises, déposée par MM. Galle
et De Batselier. Cette demande a pour but d'étayer les discussions de
la Commission chargée de l'examen de la proposition.
Le Conseil de l'Institut considère que la législation comptable devrait
être limitée autant que possible aux dispositions qui ont pour objet de
déf~nir les informations utiles pour des utilisateurs ou des groupes d'utilisateurs.
Il est sans doute souhaitable que les pouvoirs publics établissent
à ce niveau les arbitrages entre les demandes des différents groupes
d'intérêt tout en gardant à l'esprit que l'information est coûteuse pour
celui qui l'établit et qu'il existe dès lors un rapport coût/bénéfice au-delà
duquel l'ensemble de l'économie peut subir un préjudice.
1 Cet avis est également reproduit dans le document parlementaire 74/2-85/6 (1986-
1987) de la Chambre des Représentants.
47

Par contre, on doit s'interroger sur l'utilité de dispositions, y compris
d'ailleurs certaines règles existantes, qui ne concernent que l'organisation
interne du système comptable et de la tenue des livres. Ces dispositions
de pure réglementation apparaîtront souvent comme trop rigides
et parfois très éloignées des besoins de la pratique.
II. Identification des problèmes techniques
En ayant ces préliminaires à l'esprit, le Conseil constate que la proposition
de loi a pour effet de peser lourdement sur la gestion des entreprises
en imposant un système comptable complet pour des segments d'une
entreprise. Les règles proposées auront un effet cumulatif car on ne
peut envisager que la personne morale n'établisse pas de comptes
annuels.
Malheureusement, la qualité de l'information qui découle de cette
segmentation ne peut pas être garantie de la même manière que pour
la personne morale. En effet, les comptes annuels tels qu'ils existent
aujourd'hui sont principalement organisés autour du concept de patrimoine.
Le caractère peu adéquat des comptes annuels de succursales
de sociétés étrangères est à cet égard très révélateur (sauf pour des
secteurs tels que les banques et les assurances dotés de règles légales
spécifiques sur la création d'un patrimoine affecté à la succursale).
L'information qui est demandée au niveau de la personne morale
n'est pas transposable telle quelle dans un segment, de la même manière
que des particularités évidentes apparaissent dans des comptes consolidés
retraitant les comptes de plusieurs personnes morales. D'ailleurs les
problèmes techniques se révèlent très rapidement. La plupart et peutêtre
même tous peuvent trouver une solution technique mais à deux
conditions:
- une organisation plus complexe, surtout si on veut éviter des risques
d'erreur et de fraude. La multiplication physique des localisations de
services comptables réduira sans doute la taille respective de chaque
sous-département mais cela rendra plus difficile la mise en place de
mécanismes de contrôle interne. Le risque de fraudes et erreurs n'en
sera que plus grand même, voire surtout, dans le contexte informatique
actuel;
48

- l'acceptation d'un plus grand nombre d'estimations et de clefs de
répartition arbitraires; on sait que le problème des prix de tranfert
existe entre sociétés distinctes, il est encore plus grand au sein d'une
même entité juridique.
Il serait fastidieux de faire la liste des difficultés techniques d'autant
qu'elles peuvent trouver des solutions. Il paraît cependant intéressant
de donner l'un ou l'autre exemple.
Multiplication
du nombre d'écritures
Chaque transfert interne constituerait une nouvelle écriture. Par exemple
si plusieurs sièges d'exploitations interviennent dans la production,
chaque transfert d'un produit en cours de fabrication d'un siège à l'autre
doit faire l'objet d'un enregistrement comptable, même si le produit
revient ultérieurement au siège d'origine pour y être vendu.
Les comptes banques devront être divisés selon les sièges car il est
impossible de travailler dans deux comptabilités au moyen d'une seule
pièce justificative.
Les tableaux de synthèse étant divisés en deux, le double du travail
sera requis pour leur établissement et leur contrôle.
Etablissement
de clefs de répartition
La ventilation des éléments suivants du bilan et du compte de résultats
peut être considérée comme arbitraire et fausse dès lors toute l'utilité
de l'information:
- Frais d'établissement.
- Immobilisations incorporelles: frais de recherches, brevets utilisés
dans plusieurs sièges.
- Immobilisations financières: où seront comptabilisées les filiales ou
succursales étrangères? Même au sein d'une même région, des problèmes
d'affectation pourraient se poser.
- Encours de fabrication et commandes en cours d'exécution impliquant
des travaux dans plusieurs sièges.
- Placements de trésorerie, disponible.
- Capitaux propres sauf certaines plus-values et les subsides en capital
49

accordés régionalement.
- Certaines dettes telles que les emprunts obligataires ou des lignes de
crédits à l'exportation.
- Impôts.
- Produits et charges financières.
- Revenus du portefeuille.
- Dividendes.
- Frais de direction générale: faut-il faire un prorata des kilomètres
parcourus par voiture ou camion et par région?
- etc.
Réalisation du résultat
La quatrième directive CEE qui concerne les personnes morales interdit
de comptabiliser des bénéfices non réalisés. C'est donc en principe au
moment de la vente que le bénéfice sera réalisé par différence entre le
prix de vente et le prix de revient. C'est dès lors au siège de vente que
tout le bénéfice devra être constaté sauf à établir des règles, inexistantes
à l'heure actuelle, imposant la ventilation du bénéfice vers les sièges
d'exploitation ou d'expédition lors du paiement, mais alors selon des
clefs de répartition à définir, avec une identification de l'origine des
clients défaillants, etc.
III.
Observations complémentaires
Le Conseil de l'Institut se doit d'attirer l'attention des membres de la
Commission sur quelques autres éléments de réflexion.
- La rédaction du texte paraît imposer à une société qui aurait trois
sièges d'exploitation dont deux dans une région de tenir trois comptabilités
alors que si les trois sièges sont établis dans une seule région,
une seule comptabilité est requise. Ceci provoquera des distorsions.
- Les objectifs fiscaux évoqués dans les développements de la proposition
peuvent difficilement être rencontrés lorsque les entreprises
visées sont seulement celles qui ont au moins un conseil d'entreprise
dans chaque région.
- La multiplication de comptabilités par siège d'exploitation provoquera
la diffusion d'information vers les concurrents sur les résultats
50

de divisions en général mono-productrices. Ce type d'information est
à notre sens le plus préjudiciable aux entreprises dans la concurrence
internationale. En soi, la diffusion de telles informations pourrait
devenir un frein à l'investissement.
.
- L'évolution internationale en matière de comptabilité et de comptes
annuels va plutôt dans le sens d'une connaissance de l'activité des
groupes par la voie des comptes consolidés que vers l'information sur
la situation d'un atelier (voir la 7e directive CEE). Cette information
présente d'ailleurs une utilité beaucoup plus grande pour déterminer
ou connaître la stratégie des gestionnaires. La proposition d'une 11me
directive CEE (l.O.C.E. C.203 du 12.8/86) va dans un sens diamétralement
opposé à celui de la proposition de loi.
IV.
Conclusions et suggestions
Ainsi qu'il a été souligné dans les préliminaires du présent avis, le
Conseil de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises considère que le
législateur se doit d'intervenir pour définir quelle information est nécessaire,
en considérant les besoins des utilisateurs et autant que possible
de tous les groupes d'utilisateurs.
En ce qui concerne les conseils d'entreprise, l'arrêté royal du 27
novembre 1973 prévoit des informations économiques et financières
par siège d'exploitation. Une adaptation de ce texte, antétieur à la loi
comptable, est peut-être souhaitable. C'est au législateur qu'il convient
d'en décider. Ceci n'implique pas une modification de la loi comptable.
L'annexe des comptes annuels dont le contenu a été fixé par l'arrêté
royal du 8 octobre 1976 pourrait, le cas échéant, être complétée si de
nouvelles informations sur des données régionales devaient être jugées
indisI?ensables, par exemple la valeur ajoutée. On notera cependant
que dans sa version actuelle, elle est la plus complexe de toutes celles
qui sont imposées dans la CEE.
Si des informations spécifiques sont nécessaires pour établir une
comptabilité régionale, d'autres moyens existent au niveau des institutions
de la statistique. Ils peuvent être exploités tout en rappelant que
l'établissement d'une information est une charge pour l'entreprise et
51

qu'il faut dès lors la limiter à ce qui est précisément
utile.
Les modifications des lois comptables se multiplient ces dernières
années. La directive sur les comptes consolidés doit être mise en œuvre
avant 1990. Les professionnels éprouvent des difficultés à suivre cette
avalanche d'obligations nouvelles dont, parfois, ils ne perçoivent pas
l'utilité. Ceci pourrait à la longue porter préjudice au bon respect de
cette législation dont les reviseurs doivent s'assurer.
2. ARRETE ROYAL RELATIF AUX COMPTE ANNUELS ET
AUX COMPTES CONSOLIDES DES SOCIETES A PORTE-
FEUILLE
Le Moniteur belge du 19 septembre 1986 publie l'arrêté royal du 1er
septembre 1986 relatif aux comptes annuels et aux comptes consolidés
des sociétés à portefeuille. Le Conseil se réjouit de cette évolution qui
conduit à rapprocher la législation applicable aux sociétés à portefeuille
de la septième directive européenne dont l'introduction en droit belge
devra intervenir ultérieurement, sans préjuger de la solution d'ensemble
qui sera retenue à cette occasion.
Le Conseil avait émis quelques observations constructives sur le projet
d'arrêté royal (voir Rapport 1984, p. 30). Il constate que la plupart
d'entre elles ont pu retenir l'attention du législateur. Plusieurs difficultés
techniques ont été éliminées ou laissées à l'autonomie des entreprises
jusqu'à l'harmonisation de la législation belge avec le droit européen.
Une des questions qui ne trouve pas de réponse dans l'arrêté royal et
qui devrait être résolue à bref délai concerne le statut des comptes
consolidés: quel organe de la société est responsable de l'arrêt des
comptes consolidés, de leur approbation? Le seul point sur lequel l'arrêté
royal apporte des précisions réside dans le mode et le délai de
p~blication, ce qui ne paraît pas suffisant.
L'article 11 de l'arrêté royal dispose que «les comptes consolidés sont
également accompagnés. d'un rapport de contrôle rédigé par le commissaire-reviseur
de la société à portefeuille ». Cette règle confirme que le
rapport de contrôle ne peut pas être établi par un reviseur d'entreprises
52

qui n'aurait pas été investi des pouvoirs et des responsabilités inhérentes
à la fonction de commissaire, par l'assemblée générale de la société.
On soulignera le passage du Rapport au Roi qui concerne la fonction
de revision :
«L'Institut des reviseurs d'entreprises a édicté une norme relative au
rapport du reviseur d'entreprises sur les comptes consolidés (voyez
Vademecum du reviseur d'entreprises, II, 1.02). On peut y renvoyer.
En pratique, une difficulté se produit quelquefois lorsqu'une ou plusieurs
des sociétés comprises dans la consolidation n'ont pas leurs
comptes revisés et attestés par un membre de l'Institut des reviseurs
d'entreprises ou, à l'étranger, par une personne physique ou morale
donnant des garanties analogues de compétence, de probité et d'indépendance.
Si la ou les sociétés en cause ont une importance relative non
négligeable, des comptes consolidés sont entachés d'une imperfection
grave, dont la sanction normale est le refus de l'attestation. Les circonstances
peuvent toutefois imposer une solution moins radicale; dans ce
cas, le commissaire-reviseur de la société à portefeuille accompagnera
son attestation d'une réserve circonstanciée et, dans toute la mesure du
possible, indiquant l'ordre de grandeur chiffré des actifs, des passifs et
des résultats non revisés. Dans un autre ordre d'idées, une réserve, si
possible, chiffrée, devrait aussi être émise si le contrôle interne d'une
ou de plusieurs entreprises laissait à désirer.»
53

III. CONTROLE DES INFORMATIONS A FOURNIR
AUX CONSEILS D'ENTREPRISE
1. Exercice de la mission de reviseur vis-à-vis des conseils d'entreprise:
principes
2. Arrêté royal relatif à la présentation par les conseils d'entreprise de
candidats à la mission de commissairereviseur ou de reviseur d'entreprlses
3. Entrée en vigueur de la loi du 21 février 1985 dans les succursales de
sociétés étrangères
4. Application de la loi du 21 février 1985 aux établissements d'enseignement
subsidiés.
1. EXERCICE DE LA MISSION DE REVISEUR VIS-A-VIS DES
CONSEILS D'ENTREPRISE
= PRINCIPES
Un des aspects essentiels de la réforme du revisorat intervenue en 1985
réside dans la mission confiée aux reviseurs d'entreprises vis-à-vis des
conseils d'entreprise. Cette mission découle de l'article 15bis de la loi
du 20 septembre 1948 portant organisation de l'économie; elle comporte
les aspects suivants
- faire rapport au conseil d'entreprise sur les comptes annuels et le
rapport de gestion conformément à l'article 65 des lois coordonnées
sur les sociétés;
- certifier le caractère fidèle et complet des informations économiques
et financières que le chef d'entreprise transmet au conseil d'entrepri-
54

se, pour autant que ces informations résultent de la comptabilité des
comptes annuels de l'entreprise ou d'autres documents vérifiables;
- analyser et expliquer à l'intention particulièrement des membres du
conseil d'entreprise nommés par les travailleurs, les informations économiques
et financières qui ont été transmises au conseil d'entreprise,
quant à leur signification relative à la structure financière et à l'évolution
de la situation financière de l'entreprise;
- signaler les lacunes constatées dans l'information économique et
financière au chef d'entreprise et si celui-ci n'y donne pas suite dans
le mois, en informer d'initiative le conseil d'entreprise.
Dès la promulgation de la loi, le Conseil de l'Institut a demandé au
CBNCR de rédiger un document de travail identifiant les principaux
problèmes de la nouvelle mission et les voies de solution se dégageant
des travaux préparatoires de la loi de 21 février 1985. Ce document a
été remis au Conseil et celui-ci a considéré qu'il constitue une synthèse
intéressante méritant d'être communiquée aux membres de l'Institut et
soumise au Conseil Supérieur du Revisorat.
La seconde initiative du Conseil en vue d'assurer une information des
membres fut l'organisation du séminaire de formation permanente sur
ce thème. Les discussions entre confrères ont permis de connaître les
préoccupations des reviseurs sur lesquelles il y aura lieu de poursuivre
les travaux au cours des années futures.
Dès à présent, le Conseil tient à rappeler quelques principes généraux
qui doivent guider l'intervention des reviseurs :
1. La direction de l'entreprise est responsable de la communication
de l'information, le reviseur étant chargé de certifier son caractère
fidèle et complet.
2. La certification concerne les informations économiques et financières
qui résultent de la comptabilité, des comptes annuels et des
autres documents vérifiables dont le reviseur pourra disposer dans
l'entreprise.
3. Le reviseur ne peut délivrer une certification que dans la mesure
55

où il a pu effectuer des contrôles suffisants et s'appuyer sur des
éléments probants. La rémunération des prestations du reviseur
est incluse dans ses honoraires de commissaire et ne peut pas faire
l'objet d'une facturation distincte.
4. Le texte du rapport de certification ne doit laisser plâner aucun
doute sur la portée de l'opinion du reviseur. Il peut contenir des
restrictions inhérentes à la nature des informations extracomptables
couvertes par la certification. Le Conseil, après consultation
du Conseil Supérieur du Revisorat adressera une recommandation
aux membres contenant un schéma de rapport standardisé, approprié
à l'information annuelle.
5. Les reviseurs doivent être attentifs aux contraintes de délais nécessaires
pour la mise en œuvre des contrôles et la préparation des
rapports. La loi contient des échéances précises qui ne pourront
pas toujours être respectées. Dans ce cas, il sera opportun d'en
faire mention dans le rapport annuel.
6. Lorsque les dispositions légales relatives à l'information des
conseils d'entreprise n'ont pas été respectées, le reviseur est tenu
d'en saisir le chef d'entreprise et si celui-ci n'y donne pas suite dans
le mois qui suit son intervention, d'en informer d'initiative le
conseil d'entreprise. Cette procédure doit être respectée scrupuleusement
même si la même infraction se répète avec le consentement
tacite des parties concernées.
7. Le reviseur doit mettre tout en œuvre pour être présent, et en'cas
de nécessité au moins représenté, lors de la réunion du conseil
d'entreprise qui discute l'information annuelle, même s'il n'y a pas
été formellement invité. Il peut assister à toute autre réunion du
conseil d'entreprise. Il est toutefois tenu d'y assister lorsqu'il y est
invité par le chef d'entreprise ou par les membres nommés par les
travailleurs statuant à cet effet à la majorité des voix émises par eux.
8. Lorsque la présence du reviseur est requise à la réunion du conseil
d'entreprise, il peut y jouer un rôle actif en répondant aux questions
posées (voir cependant le point 1 ci-dessus) et en commentant son
rapport écrit.
Sn

9. Le reviseur est chargé d'analyser et de commenter l'information.
La loi ne requiert pas le dépôt d'un rapport écrit d'analyse et
d'explication. Cet aspect de la mission peut s'effectuer verbalement.
Toutefois dans la plupart des cas, l'établissement d'un document
déterminera la responsabilité du reviseur qui pourra justifier
la portée de son analyse. Si, en fonction des circonstances aucun
rapport écrit n'est déposé, il est recommandé de prêter une attention
toute particulière à la relation de ses interventions dans le
procès-verbal.
10. Le reviseur doit éviter toute attitude qui puisse faire douter l'une
des parties à propos de son impartialité. Il ne peut pas accepter que
ses prestations de contrôle soient mises directement ou indirectement
sous la tutelle d'un tiers. Que ce soit dans ses contrôles, dans
ses rapports écrits ou dans ses réponses aux questions orales, il doit
mettre tout en œuvre pour que son objectivité et son professionnalisme
puissent être reconnus et appréciés de tous.
2. ARRETE ROYAL RELATIF ALAPRESENTATIONPARLES
CONSEILS D'ENTREPRISES DE CANDIDATS A LA MIS-
SION DE COMMISSAIRE-REVISEUR OU DE REVISEUR
D'ENTREPRISE
Au terme de l'article 15 quinquies de la loi du 20 septembre 1948, «Le
Roi peut arrêter des modalités d'application des articles 15bis, 15ter et
15 quater. Il peut prévoir que ces règles ou certaines de ces règles ne
sont applicables que dans la mesure où le conseil n'en a pas décidé
autrement ». C'est en application de cette disposition que fut promulgué
l'arrêté royal du 17 mars 1986 relatif à la présentation par les conseils
d'entreprise de candidats à la mission de commissaire-reviseur ou de
reviseur d'entreprises (Moniteur belge du 27 mars 1986).
La loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat requiert la
consultation du Conseil Supérieur du Revisorat avant l'adoption d'un
tel arrêté royal. Par contre, la consultation de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises n'est pas formellement requise. Un manque de consultation
dans des matières de cette importance susciterait tôt ou tard des
ambigutés mettant en péril les équilibres de la réforme de 1985, ce dont
le Conseil s'inquiéterait légitimement.
57

L'arrêté royal se situe dans le cadre de la procédure de nomination
du commissaire-reviseur d'une société commerciale dans laquelle existe
un conseil d'entreprise, dont on rappellera qu'elle se passe en principe
en trois étapes: proposition de conseil d'administration ou du gérant,
vote du conseil d'entreprise sur la décision de présenter le ou les candidats
proposés à l'assemblée générale et enfin nomination par ladite
assemblée générale. Une procédure similaire existe dans les entreprises
qui ne sont pas constituées sous la forme d'une société commerciale.
L'objet principal de l'arrêté est de déterminer des règles de procédure
permettant au conseil d'entreprise d'obtenir des renseignements sur la
personnalité du reviseur proposé par l'organe d'administration. Il prévoit
en outre des délais pour cette information et une délibération en
deux temps en cas de décision négative. On observera que la publication
tardive n'a permis qu'exceptionnellement de respecter les délais prévus.
L'arrêté royal n'oblige pas l'organe d'administration de l'entreprise
à procéder à des présentations de listes multiples ou de candidatures
successives. Ces formules avaient d'ailleurs été écartées en connaissance
de cause au cours des travaux parlementaires tant à la Chambre des
Représentants qu'au Sénat. La jurisprudence a eu l'occasion également
d'en apporter la confirmation au cours de l'année écoulée.
Les réunions auxquelles les reviseurs ont été entendus par les conseils
d'entreprise furent parfois l'occasion de leur soumettre des listes de
questions stéréotypées dont le Conseil de l'IRE a eu connaissance. Il a
cependant préféré ne pas élaborer des réponses communes qui auraient
engagé la réforme dans des voies formalistes, peu susceptibles de faire
naître un dialogue qui doit d'abord exister au niveau des conseils d'entreprise
eux-mêmes.
3. ENTREE EN VIGUEUR DE LA LOI DU 21 FEVRIER 1985
DANS LES SUCCURSALES DE SOCIETES ETRANGERES
Selon l'article 6 de la loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat
(§ 1 al. 3), les entreprises qui ne sont pas constituées sous la forme
d'une société anonyme, société en commandite par actions, SPRL ou
société coopérative doivent nommer un reviseur d'entreprises conformément
à l'article 15 quater de la loi du 20 septembre 1948 dans les
58

douze mois de l'entrée en vigueur du chapitre premier de la loi de
réforme, c'est-à-dire au plus tard avant le 28 février 1987. Le Conseil a
été interrogé pour savoir si un reviseur d'entreprises nommé dans les
premiers mois de 1987 devait faire rapport au conseil d'entreprise sur
les comptes annuels de l'exercice 1986.
La motivation du délai de douze mois réside dans le fait que certaines
des entreprises visées par cette disposition ne s'appuient par sur une
structure sociétaire déterminant une date fixe pour la tenue d'une
assemblée générale. C'est le cas des succursales de sociétés étrangères.
Le délai de douze mois est le délai maximum au cours duquel une
assemblée générale d'une société aurait dû prendre la décision de nomination.
Si la réunion du conseil d'entreprise au cours de laquelle l'information
annuelle doit être discutée, intervient au début de l'année 1987 avant
, la nomination du reviseur d'entreprises, ce dernier ne pourra, c'est
évident, faire rapport sur l'information relative à l'exercice écoulé.
Si le reviseur d'entreprises a été nommé avant la réunion du conseil
d'entreprise qui discutera l'information économique et financière relative
à l'exercice écoulé, l'article 15bis de la loi du 20 septembre 1948
doit recevoir une application immédiate. Il s'ensuit que le reviseur devra
délivrer le rapport prévu par la loi. Si les délais requis pour un contrôle
effectué conformément aux normes générales de revlsion n'ont pas pu
être respectés par suite d'une nomination tardive, des réserves appropriées
(voire un rapport d'abstention) devront être délivrées.
La même règle s'appliquerait si le reviseur était nommé avant l'expiration
du délai prévu par la loi mais avant la discussion de l'information
économique et financière relative à l'exercice 1986.
4. APPLICATION DE LA LOI DU 21 FEVRIER 1985 AUX ETA-
BLISSEMENTS D'ENSEIGNEMENT SUBSIDIES
Deux p'ropositions de loi ont été déposées sur le bureau du Sénat dans
le but d'imposer la certification des informations fournies aux conseils
d'entreprise dans les établissements d'enseignement subsidiés. Il s'agit
de la proposition de loi n° 59 (1985-1986) de MM. DE WASSEIGEet
59

IV. DROIT DES SOCIETES ET REVISION
1. Sociétés soumises à l'obligation de désigner un commissaire
2. Entrée en vigueur de l'obligation de désigner un commissaire-reviseur
dans les sociétés commerciales
3. Rémunération du commissaire-reviseur
4. Démission du commissaire-reviseur
5. Recommandations en application des normes générales de revision
6. Rapport de revision à l'occasion de la première année de mandat
7. Rapport du reviseur en exécution de plusieurs dispositions du droit
des sociétés
8. Participations réciproques
9. Election de domicile
1. SOCIETES SOUMISES A L'OBLIGATION DE DESIGNER UN
COMMISSAIRE-REVISEUR
L'article 64 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales dispense
les petites et moyennes sociétés de désigner un commissaire-reviseur.
Le législateur se réfère à la législation comptable pour définir la notion
de petite et moyenne entreprise. Ceci conduit à retenir des critères
relatifs au personnel, au total du bilan et au chiffre d'affaires et dans le
cas des entreprises liées à pratiquer un calcul consolidé de ces critères.
62

Certains ont cru pouvoir mettre en doute la nécessité d'effectuer une
consolidation des limites définies parle droit comptable lorsqu'il s'agit
de savoir quelle société doit désigner un commissaire. Les travaux préparatoires
de la loi du 21 février 1985 sont cependant très clairs à cet
égard (Doc. ParI. Chambre 552 (1982-1983) nO35, p. 34) et le Ministre
des Affaires Economiques l'a confirmé dans sa réponse à une question
du Sénateur M. VANDEZANDE (Bull. Questions et Réponses Sénat
n° 47, 1985, p. 2230).
La chose étant indiscutable au plan juridique, une proposition de loi
du Sénateur M. de CUPPELE a été déposée en vue de supprimer cette
obligation. Le Conseil de l'IRE s'en est inquiété et a fait part à M. le
Ministre des Affaires Economiques des observations suivantes:
Le Conseil souhaite attirer votre attention sur trois observations qui
paraissent suffisantes pour rejeter les arguments du Sénateur de CLIPPE-
LE:
1. Si la société-mère ne dépasse pas les critères, on pourrait suspecter
la volonté d'une division artificielle des personnalités juridiques pour
éviter les conséquences de certaines lois se référant à des critères de
taille. Il ne s'agirait plus dès lors de sociétés minuscules comme le
laisse entendre l'honorable parlementaire mais d'un montage juridico-financier
destiné à contourner la loi.
2. La notion de groupe jouera un rôle de plus en plus important dans
l'information financière. La Belgique devra introduire avant 1990 la
septième directive CEE dans sa législation et prévoir de toute
manière un contrôle des comptes consolidés par un reviseur.
3. Si la société-mère dépasse elle-même les critères de la loi comptable,
le contrôle des comptes de cette société implique le contrôle de la
participation (art. 64sexies L.C. Soc.). Le reviseur devrait tenir
compte en tout état de cause du fait que la société filiale n'est pas
auditée dans son programme de travail. Ceci ne réduirait les frais
dans des sociétés belges que si elles sont filiales de sociétés étrangères,
au profit des cabinets de revision contrôlant la société-mère à
l'étranger.
Par ailleurs, et ceci paraît être l'élément le plus important de notre
63

éflexion, il est aussi dangereux qu'erroné d'accréditer l'idée selon
laquelle la présence du commissaire constitue un coût stérile pour la
société. Le rôle positif du reviseur dans le domaine de l'organisation
financière et administrative des entreprises doit être mis en évidence.
Le rapport du reviseur est l'aboutissement d'un travail contribuant entre
autres à l'amélioration constante de l'outil de gestion essentiel que
constitue la comptabilité.
Le Ministre répondait
à cette préoccupation:
«A mon sens, le relèvement des critères de taiIIe des entreprises quant
à l'obligation de nomination du commissaire-reviseur réalisé par l'arrêté
royal du 16 janvier 1986 ainsi que le report d'un an de ladite nomination
pour les entreprises occupant moins de 50 travaiIIeurs, prévu par l'arrêté
royal du 7 avril 1986, représentent un allègement non négligeable au
bénéfice des petites et moyennes entreprises.
Dans le souci d'éviter toute rupture d'équilibre entre les préoccupations
des intéressés, je n'ai pas l'intention d'accepter la proposition de
loi de Monsieur de CLIPPELE.»
Il convient d'observer que la situation qui prévaut en Belgique n'est
d'aiIIeurs pas exceptionnelle dans le contexte européen.
Dans certains pays qui ont harmonisé leur législation avec la quatrième
directive CEE, l'exemption en faveur des PME est possible
moyennant une simple application des critères de taiIIe au niveau de la
société commerciale. C'est le cas aux Pays-Bas et au Grand Duché de
Luxembourg.
En AIIemagne, seules les sociétés qui remplissent les critères européens
doivent désigner un Wirtschaftsprüfer. Les critères ne sont pas
appliqués de façon consolidée mais la loi prévoit que lorsqu'il s'agit d'un
groupe de sociétés, le reviseur de la société-mère est également personnellement
responsable du contrôle des comptes des filiales et sous-filiales.
En France, toutes les sociétés anonymes quelle que soit leur taiIIe
doivent désigner un commissaire aux comptes. Les critères de taille ne
sont retenus que pour les SPRL et dans ce cas les critères sont appliqués
64

à la société elle-même.
En Grande Bretagne et en Irlande, toutes les sociétés à responsabilité
limitée quelle que soit leur taille sont soumises à un audit, sauf dans
l'hypothèse où elles n'ont aucune activité.
2. ENTREE EN VIGUEUR DE L'OBLIGATION DE DESIGNER
UN COMMISSAIRE-REVISEUR DANS LES SOCIETES COM-
MERCIALES
L'arrêté royal du 7 avril 1986 portant exécution de l'article 29 de la loi
du 21 février 1985 relative à la réforme du revisorat dispose en son
article 1er:
«L'entrée en vigueur de l'article 64, § 1er, al. 2 des lois coordonnées sur
les sociétés commerciales, introduit par la loi du 21 février 1985 relative
à la réforme du revisorat, est reportée au jour de la première assemblée
générale annuelle postérieure au 1er mars 1987, pour les sociétés dont
le nombre moyen de travailleurs occupés au cours du dernier exercice
clôturé ne dépasse pas 50, lors même que, pour cet exercice, elles
dépassent les critères relatifs au total du bilan et au chiffre d'affaires
prévus à l'article 12 § 2 de la loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité
et aux comptes annuels des entreprises».
Le report de l'entrée en vigueur de l'obligation de nommer un commissaire-reviseur
dans certaines sociétés de taille moyenne était prévu par
l'article 29 de la loi de réforme du revisorat. L'argument invoqué par le
Parlement était la difficulté éventuelle de mener à terme dans des délais
satisfaisants les procédures d'agrément des experts comptable qui souhaitaient
faire usage des mesures transitoires prévues par la loi. Craignant
que le nombre de reviseurs soit insuffisant pour permettre le
contrôle des sociétés obligées de faire appel à leurs services, il était
prévu que le Roi puisse reporter l'entrée en vigueur de la loi pendant
un délai maximum de 5 ans, bien que ce report soit de toute évidence
en infraction avec l'article 55 de la directive 78/660/CEE du 25 juillet
1978 relative aux comptes annuels de certaines formes de sociétés (4e
directive). En effet, ce texte prévoit que le contrôle des comptes annuels
par une personne habilitée en vertu de la loi nationale au contrôle des
comptes doit entrer en vigueur avant le 25 juillet 1985.
65

Le Conseil de l'Institut a regretté que le Ministre des Affaires Economiques
ait été amené à présenter cet arrêté à la signature du Roi. En effet,
le nombre de reviseurs inscrits sur la liste paraissait suffisant pour assumer
la responsabilité du contrôle des comptes de toutes les sociétés
entrant dans le champ d'application de la loi. Corrolairement, le report
de l'entrée en vigueur de l'obligation de désigner un commissaire-reviseur,
a rendu beaucoup plus difficile l'intégration d'un certain nombre
d'experts comptables dans les structures contraignantes du revisorat
d'entreprises. Le Conseil a dû tenir compte de cette situation particulière
pour l'application de l'article 3 de la loi du 22 juillet 1953 créant
l'IRE selon laquelle l'activité du reviseur doit porter à titre principal sur
l'exercice de missions de revision. Ce n'est que lorsque la loi sera pleinement
entrée en vigueur que l'interprétation rigoureuse de ces dispositions
sera envisageable.
3. REMUNERATION DU COMMISSAIRE-REVISEUR
a) Modification des honoraires en cours de mandat
L'article 64ter des lois coordonnées sur les sociétés commerciales dispose
que les émoluments du commissaire consistent en une somme fixe
établie par l'assemblée générale au début du mandat. Cette somme peut
être modifiée de commun accord entre les parties.
Le Conseil considère que la modification des honoraires résultant
d'un changement substantiel de l'activité de la société doit être considérée
comme une nécessité au regard de l'article 64 § 1 al. 3 des mêmes
lois. Il n'y a pas d'objection à ce que cette augmentation soit prévue dès
la date de nomination, en fonction du plan stratégique de l'entreprise
pour autant que ceci résulte d'une décision non ambigüe de l'assemblée
générale et que des montants fixes soient consignés dans le procès-verbal
de cette assemblée.
b) Honoraires fixés par le Président du Tribunal de Commerce
Un membre a interrogé le Conseil pour savoir s'il était autorisé à demander
à l'assemblée générale de voter des augmentations d'émoluments
lorsque le montant fixé dans la décision du Président du Tribunal de
Commerce qui le nomme, est insuffisant au vu des besoins du contrôle.
66

Après avoir consulté la Commission juridique, le Conseil de l'Institut
a considéré que la décision du Président du Tribunal de Commerce ne
peut être modifiée totalement ou partiellement que par le Président du
Tribunal de Commerce lui-même. En dehors de cette hypothèse, la
modification des émoluments du commissaire-reviseur ne peut intervenir
qu'après une confirmation de la nomination par l'assemblée générale
sur présentation du conseil d'entreprise. Si cette procédure intervient
avant l'expiration de la première année de mandat du commissaire-reviseur,
l'augmentation de la rémunération pourrait avoir un effet immédiat.
c) Rémunération du commissaire-reviseur dans un groupe de sociétés
Un membre a demandé au Conseil si la rémunération du commissairereviseur
dans les différentes filiales d'un groupe de sociétés pouvait être
supportée par la société mère.
Sur avis de la Commission juridique, le Conseil a conclu en se référant
à une doctrine unanime que l'assemblée générale a le droit et le devoir
de fixer le montant de la rémunération du commissaire-reviseur. Elle
ne peut pas s'en référer à un tiers (RONSE, J., De Vennootschapswetgeving
1973, nO312, RESTEAU, Traité des Sociétés Anonymes, 3e édition,
n° 1237, SIMONT, L. «La loi du 6 mars 1973», Revue pratique des
sociétés 1974, p. 38, n° 36).
La rémunération du ou des commissaires doit figurer dans le procèsverbal
de l'assemblée générale. Il en irait de même de toute décision de
modification de ces honoraires.
L'art. 64nouveau dispose que les émoluments doivent garantir le
respect des normes de revision établies par l'IRE. Ceci remet-il en cause
les décisions antérieures selon lesquelles dans le cadre d'un groupe, il
faut évaluer le volume de travail en considération de l'existence de ce
groupe?
Selon la Commission juridique, le texte de l'art. 64 § 1er, al. 3 n'empêche
pas de tenir compte de l'existence d'un groupe. La connaissance
de ce groupe est nécessaire pour l'exercice de la mission et influence
l'évaluation du volume de travail nécessaire pour le contrôle. Lorsque
la filiale est significative, les émoluments fixés pour le contrôle de la
fi?

société doivent correspondre à un volume de travail réel. Dans les cas
exceptionnels où il s'agit d'une filiale dormante dont la comptabilité est
tenue par les services de la maison-mère (holding, société-relais...) il
ne serait pas contraire à l'article 64 de déterminer une rémunération
purement symbolique en justifiant dans la délibération de l'assemblée
générale que cette rémunération est fixée compte tenu du fait que la
fonction de commissaire dans la maison-mère est déterminante pour
l'exercice du contrôle dans la filiale. Le Conseil s'est rangé à cet avis.
d) Honoraires non fixés par l'assemblée générale
En application de l'article 64 § 1 al. 3 des lois coordonnées sur les
sociétés, l'assemblée générale détermine le nombre de commissaires et
fixe leurs émoluments. Si aucun émolument n'a été fixé, quelles conséquences
faut-il en tirer sur le plan de la validité de la nomination?
Après avoir interrogé la Commission juridique, le Conseil a constaté
que l'absence de rémunération fixée par l'assemblée générale ne peut
conduire à la nullité de la nomination, vu que l'article 64 § 1er, al. 2
limite la sanction de nullité à la violation des dispositions contenues
dans cet alinéa.
Par contre, l'absence de rémunération fixée par l'assemblée générale
aura nécessairement des conséquences sur la possibilité de rémunérer
le mandat du commissaire-reviseur. En effet, aucun paiement ne pourra
être fait au commissaire-reviseur avant que l'assemblée générale ait fixé
le montant de ces émoluments. Si des honoraires étaient versés nonobstant
le fait qu'aucune décision de l'assemblée générale n'a été prise,
ceux-ci pourraient être considérés comme une avance en attendant une
décision ultérieure de l'assemblée générale; or l'article 64ter de la loi
interdit à la société de consentir des avances au commissaire-reviseur.
Cette disposition est sanctionnée pénalement dans le chef tant des administrateurs
que des commissaires par l'article 204, 5° sur les sociétés.
Faisant application de cette règle, le Conseil n'a pas autorisé un
membre de l'Institut à demander en Justice le recouvrement de ses
honoraires pour des prestations effectivement réalisées dans le cadre
d'un mandat de commissaire pour la seule raison que ses honoraires
n'avaient pas été fixés par l'assemblée générale.
nR

4. DEMISSION DU COMMISSAIRE-REVISEUR EN COURS
D'EXERCICE
Dans son précédent rapport, le Conseil a examiné les conditions dans
lesquelles un commissaire-reviseur peut présenter sa démission conformément
à l'article 64quinquies al. 3. L.C.S.C. Plusieurs questions ayant
été posées à ce sujet, il est sans doute utile de préciser une fois encore
l'interprétation de cette disposition.
Deux hypothèses
doivent être distinguées:
a. Il existe un motif personnel grave de démission. Il s'agira le plus
souvent de raisons médicales mais il pourrait s'agir également des
conséquences d'une renonciation à la qualité de reviseur d'entreprises,
d'une injonction du Conseil conformément à l'article 18bis de la
loi ou d'une décision de la Commission de Discipline. Dans ce cas,
la démission doit intervenir immédiatement. Au cours de l'exercice,
le Conseil a enjoint à un membre de démissionner sur le champ de
certains mandats parce que les règles d'indépendance n'étaient plus
assurées.
b. Il n'existe pas de motif personnel grave, mais des circonstances diverses
font que le reviseur désire mettre fin prématurément au mandat
de 3 ans qui lui a été confié. Ceci peut être la conséquence d'une
divergence de vues grave avec les dirigeants de la société en manière
telle que le reviseur estime ne plus pouvoir assumer la responsabilité
d'attester les comptes annuels. Ce pourrait également être la conséquence
d'une réorganisation de la revision dans le cadre d'un groupe
de sociétés.
Dans ce cas la loi dispose que le reviseur ne peut démissionner
qu'à l'occasion d'une assemblée générale et après lui avoir fait rapport
sur les raisons de sa démission.
La seconde hypothèse visée ci-dessus a fait l'objet de commentaires
dans le précédent rapport, dont il convient de préciser la portée. Lorsque
la société-mère exprime le souhait que le conseil d'administration
de la filiale propose à l'assemblée générale de nommer comme commissaire
le correspondant du cabinet chargé du contrôle des comptes consolidés,
il sera fréquent que le commissaire en fonction préfère présenter
69

sa démission bien que la loi ne l'y oblige nullement. Le Conseil de
l'Institut considérait que cette démission devrait intervenir à l'occasion
d'une assemblée générale afin de ne pas entraîner une rupture immédiate
dans le contrôle de la filiale.
Le Conseil a confirmé sa position antérieure dans un cas où le commissaire
se proposait de démissionner alors que l'exercice comptable à
contrôler était pratiquement expiré. Dans ce cas, la démission aurait
pour conséquence de rendre stérile ou presque l'essentiel des travaux
déjà accomplis, sans que le reviseur nouvellement nommé n'ait un
temps suffisant pour mener à bien les travaux requis par une première
revision. Le cas échéant, si la société le demande, les deux reviseurs
pourraient être amenés à poursuivre leur mission en collège. Sauf
convention contraire entre les parties, le commissaire en place conservera
des honoraires inchangés.
Dans une autre hypothèse, le commissaire en fonction se proposait
de démissionner à l'occasion d'une assemblée générale spéciale intervenant
quelques semaines après l'assemblée générale annuelle. Le Conseil
a admis le bien fondé d'une démission dûment motivée du commissairereviseur
sans attendre l'assemblée générale ordinaire suivante. Le texte
de loi n'interdit nullement une démission lors d'une assemblée générale
autre que l'assemblée annuelle pour autant que le reviseur ait pu faire
rapport à cette assemblée. C'est dès lors en fonction des besoins d'un
bon accomplissement de la fonction de commissaire-reviseur qu'il faut
apprécier la possibilité de démissionner dans de telles circonstances.
5. RECOMMANDATIONS EN APPLICATION DES NORMES
GENERALES DE REVISION
Conformément à l'article 18bis de la loi du 22 juillet 1953, le Conseil de
l'Institut peut définir les normes de revision usuelles pour l'exécution
des missions visées à l'article 3 de cette loi. Les normes générales de
revision ont été approuvées par le Conseil de l'Institut en sa séance du
2 décembre 1983. Le paragraphe 1.1.2.C. dispose que les recommandations
de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises sont celles qui sont promulguées
par celui-ci sous cette dénomination. Elles peuvent apparaître
comme une pratique dont l'utilité est souhaitée par l'Institut. Toutefois,
dans chaque situation concrète de la revision, le reviseur devra nécessai-
'ï{)

ement adopter les procédures les plus adéquates même si celles-ci ne
correspondent pas auxdites recommandations. Le cas échéant, il doit
pouvoir s'en justifier.
Il résulte des dispositions précitées que les recommandations de revision
ne sont pas des normes au sens de l'article 18bis de la loi mais bien
des commentaires additionnels auxquels on ne peut attacher la même
force obligatoire.
La loi du 21 février 1985 institue un Conseil Supérieur du Revisorat
d'Entreprises. L'article 101 de cette loi dispose que le Conseil Supérieur
doit être consulté sur toute décision de portée générale à prendre par
le Conseil de l'Institut en application de l'article 18bis précité. L'arrêté
royal du 30 juillet 1985 portant règlement d'ordre intérieur du Conseil
Supérieur du Revisorat prévoit également que, sans préjudice à l'application
de l'article 101 de la loi du 21 février 1985 relative à la réforme
du revisorat d'entreprises, l'IRE peut soumettre au Conseil Supérieur
du Revisorat ses décisions pour avis préalable. Le Conseil a décidé de
faire application de cette disposition avant d'adopter les recommandations
prises à la suite des normes générales de revision, étant donné le
lien étroit qui existe entre ces documents et sans préjudice à la différence
qui subsiste au plan de la force obligatoire.
Au cours de l'exercice 1986, après avoir recueilli l'avis des reviseurs
d'entreprises par la voie du bulletin d'information ainsi que l'avis du
Conseil Supérieur du Revisorat, le Conseil a pu approuver trois recommandations
relatives aux missions de revision qui sont reproduites en
annexe au présent rapport.
a. Objectifs du contrôle des comptes annuels
Le but de cette recommandation est de commenter le paragraphe 1.3.1.
des normes générales de revision dont le principe essentiel est le suivant:
«La revision des comptes annuels a pour but de déterminer:
a) si la comptabilité et les comptes annuels sont tenus et présentés en
conformité avec les dispositions légales et réglementaires;
71

) si les comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexes) donnent
une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des
résultats de l'entreprise compte tenu des dispositons légales et réglementaires
qui les régissent et si les justifications données dans l'annexe
sont adéquates».
La recommandation souligne un certain nombre de principes sur lesquels
on peut attirer l'attention:
- L'attestation du reviseur contribue à établir la crédibilité des comptes
annuels vis-à-vis de tous les tiers concernés. Son opinion n'a cependant
pas pour but de donner une garantie sur la viabilité future de
l'entreprise ni sur la valeur ou l'efficacité de sa gestion.
- Afin de se forger une opinion sur les comptes annuels, le reviseur doit
acquérir une certitude raisonnable sur le fait que l'information contenue
dans les livres et les comptes est digne de foi et constitue une
bonne base de travail pour la préparation des états de synthèse. Ceci
résultera notamment d'une connaissance suffisante de l'entreprise et
d'une appréciation de l'efficacité du contrôle interne.
- Le contrôle du contenu des comptes annuels porte non seulement sur
les informations apparaissant dans le bilan et le compte de résultats
mais également sur les différents renseignements qui doivent figurer
dans l'annexe des comptes annuels. Le Conseil tient à attirer l'attention
des reviseurs d'entreprises sur l'importance du contrôle de l'annexe
des comptes annuels pour deux raisons: tout d'abord l'examen
des documents déposés par les entreprises fait apparaître que l'annexe
est souvent incomplète ou incohérente par rapport au bilan et
aux comptes de résultats. Ensuite, il faut se rappeler l'article 4 al. 2
de l'arrêté royal d'octobre 1976 selon lequel des informations complémentaires
doivent être données dans l'annexe chaque fois que l'application
pure et simple des règles de l'arrêté ne suffisent pas pour
satisfaire au principe de l'image fidèle.
- Le rapport de revision est établi au vu des comptes annuels soumis à
l'assemblée générale. La loi n'impose pas que les formulaires de
dépôt des comptes annuels conformes à l'arrêté royal du 7 août 1973
relatif à la publicité des actes et documents concernant les sociétés
commerciales, soient préalablement approuvés par le commissaire-
72

eviseur. Le Conseil recommande au reviseur de faire les démarches
nécessaires auprès des organes de gestion en vue que le document de
publication puisse faire l'objet d'une vérification préalable afin d'éviter
des erreurs de dactylographie ou des omissions, même involontaires
de renseignements qui doivent figurer dans l'annexe.
b. Documents de travail
Cette recommandation vise à expliciter la règle figurant au paragraphe
2.2. des normes générales de revision sur laquelle le Conseil de l'Institut
a maintes fois attiré l'attention des reviseurs d'entreprises. L'obligation
de consigner ou de faire consigner par écrit les travaux de contrôle
existe également au plan international où l'on retrouve des directives
de l'UEC aussi bien que de l'IFAC.
Les papiers de travail comprennent les documents préparés ou reçus
lors du contrôle et qui constituent la trace écrite des travaux de vérification,
les réflexions et les décisions prises au cours du processus de
formation de l'opinion du reviseur. La notation systématique de toutes
ces données, classées méthodiquement, constitue un ensemble complet
de documents de travail appelés généralement dossiers de contrôle.
Le texte comprend des recommandations relatives à la présentation
du dossier de contrôle, des normes qualitatives et des indications générales
sur le contenu des dossiers du reviseur.
Selon l'opinion du Conseil, les documents de travail ne peuvent être
considérés comme une partie ou un substitut de la comptabilité des
entreprises. Tous les documents préparés ou reçus lors du contrôle et
utilisés par les reviseurs pour former son opinion, en ce compris les
copies de pièces concernant la comptabilité du client, sont et restent sa
pleine propriété. Le texte recommande en cette matière une grande
prudence en vue d'éviter toute violation même involontaire de la règle
du secret professionnel.
c. Programme de contrôle.
Selon le paragraphe 2.1. des normes générales de reVlSlOn, chaque
mission de revision s'exécute conformément à un programme de travail
approprié. En s'appuyant sur les normes de l'UEC et de l'IF AC, la
73

«En conclusion nous attestons, conformément aux normes générales
de revision de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, que les comptes
annuels (...) sont établis en conformité avec la législation comptable et
donnent une image fidèle du patrimoine et de la situation financière de
la société. Vu que notre nomination n'est intervenue que le , nous
ne sommes pas en mesure d'émettre une opinion sur les comptes comparatifs
de l'exercice antérieur tels qu'ils figurent dans les comptes
annuels. Pour la même raison, il ne nous est pas possible de nous
prononcer sur l'image fidèle des résultats de l'exercice qui pourraient
être influencés par des éléments antérieurs à l'exercice sous revue.»
b. La société afait ['objet d'une revision conforme aux normes de ['IRE
Lorsqu'un confrère a exercé précédemment un contrôle des comptes
conformes aux normes de l'Institut, il sera possible de s'appuyer sur les
travaux de ce dernier afin d'éviter les inconvénients d'une première
reVlSlOn.
Le reviseur d'entreprises ne diminue pas sa responsabilité personnelle
en se basant sur les vérifications de son confrère. Il importe dès lors
qu'il puisse connaître d'une part les vérifications qui ont été effectivement
opérées et d'aautres par, les observations faites par le confrère,
qu'elles aient ou non débouché sur une mention dans le rapport de
revision. Cette connaissance est possible par la consultation des documents
de travail.
Si le reviseur d'entreprises a pu s'assurer en consultant son confrère,
du fait que les comptes annuels de l'exercice précédent s°:t:ltfiables et
que la société n'a apporté aucune modification à ses procédures à l'occasion
du changement de reviseur, le cours normal du programme de
revision pourra se poursuivre et aucune mention au rapport ne sera
nécessaire.
Lorsque le reviseur sortant de fonction a émis des réserves dans son
rapport, il est recommandé au successeur d'examiner avec une attention
particulière l'évolution de la situation qui a provoqué les réserves. Il
évitera de critiquer la posiiton adoptée par son confrère mais il lui
appartient de prendre .ses propres responsabilités p'our l'avenir. Si le
successeur considère qu'il ne doit plus émettre de réserves sans que la
situation ait été modifiée, il doit motiver soigneusement sa décision
76

dans ses documents
de travail.
Si le reviseur ne peut pas se satisfaire des vérifications opérées et dès
lors du caractère fiable des comptes annuels de l'exercice précédent, il
envisagera des procédures de contrôle plus étendues, pour autant que
celles-ci soient possibles. Si ceci n'est pas possible, il faudra procéder
comme s'il s'agissait de comptes annuels qui n'ont pas été précédemment
l'objet d'une revision.
On rappellera en outre les règles déontologiques de l'article 6 du
règlement de discipline et du secret professionnel.
7. RAPPORTS D'UN REVISEUR D'ENTREPRISES EN EXECU-
TION DE PLUSIEURS DISPOSITIONS DU DROIT DES
SOCIETES
Le droit des sociétés, surtout depuis les modifications introduites par la
loi du 5 décembre 1984, prévoit qu'un grand nombre d'opérations soumises
à l'approbation de l'assemblée générale doivent faire l'objet d'un
rapport préalable du commissaire-reviseur et à défaut d'un reviseur
d'entreprises désigné par le conseil d'administration ou le gérant. La
pratique révèle que dans bien des cas, plusieurs dispositions légales sont
concernées dans le cadre d'une opération déterminée, par exemple une
augmentation de capital par apport en nature et une émission sous le
pair comptable des actions anciennes, une modification de l'objet social
et un changement de la forme juridique de la société, etc. Très souvent,
le contenu de ces rapports sera dans une grande mesure similaire. Il en
ira ainsi notamment de la description de l'opération envisagée ou de
l'opinion du reviseur sur un état comptable intérimaire. Le Conseil a
souvent été interrogé sur le point de savoir si dans de telles hypothèses,
le reviseur d'entreprises est tenu de déposer plusieurs rapports distincts.
Après avoir entendu l'avis de la Commission juridique, le Conseil a
estimé que dans l'hypothèse où l'intervention du reviseur est sollicitée
pour une opération complexe qui devra être constatée dans un seul acte
authentique, il est possible de n'établir qu'un seul rapport. Il serait
néanmoins indispensable d'établir plusieurs rapports distincts lorsque
ceci est demandé par les parties, lorsqu'une disposition légale expresse
le prévoit ou lorsque les opérations doivent être soumises à l'approba-
77

tion de plusieurs assemblées générales successives.
Lorsque le reviseur d'entreprises établit un rapport unique, il devra
prêter attention à préciser de façon extrêmement claire en introduction
de son rapport et dans la conclusion de celui-ci les différentes dispositions
légales qui justifient son intervention. Le cas échéant, selon l'objet
des dispositions légales concernées, il sera utile de diviser clairement la
conclusion du rapport de contrôle afin de garantir une information
claire et suffisante des tiers qui en prendront connaissance au travers
des documents publiés dans les annexes du Moniteur.
8. PARTICIPATIONS RECIPROQUES
Un membre de l'Institut a interrogé le Conseil afin de savoir si la souscription
par une filiale des titres de la société-mère pouvait être contraire
à l'article 29 § 6 et à l'article 52bis des lois coordonnées sur les
sociétés commerciales.
Le Conseil a sollicité l'avis de la Commission juridique étant donné
que la législation ne contient aucune règle précise en ce sens. De l'avis
de cette Commission, la souscription des titres d'une société-mère qui
augmente son capital par une filiale largement contrôlée par la première,
constitue un non sens économique. La doctrine juridique considère
assez généralement que l'interdiction faite à une société de souscrire
elle-même ses propres actions devrait avoir pour conséquence d'interdire
à une filiale de souscrire au capital de la société qui la domine, cette
opération pouvant être assimilée à une souscription par la société ellemêmel.
La Commission bancaire a également formulé des griefs à l'encontre
de la souscription ou de l'acquisition par une filiale d'actions de
la société qui la domine2.
On observera cependant que cette règle n'est pas retenue expressément
dans notre droit positif3.
1 MASSAGE M., L'adaptation du droit des sociétés anonymes aux 2e et 4e directives
européennes, SWINNEN, Bruxelles, 1985, p. 60. Ch. RESTEAU, Traité des sociétés anonymes,
3e édition, Tome 3, SWINNEN, Bruxelks, 1985, na 1377bis.
2 Rapport de la Commission bancaire 1967, p. 164 et 1976, p. 164.
3 MASSAGE, M., o. c. , p. 60; V ANDERHAEGEN et VERBRAEKEN, CI. «Les sociétés
commerciales - Commentaires des lois des 5 décembre 1984, 15 juillet 1985 et 25 juillet
1985,» J. T., 1985, p. 563, na 35.
78

Le Conseil de l'Institut considère que lorsque la filiale est détenue
quasi exclusivement par la société-mère, selon les circonstances de fait,
ses participations pourraient être un élément tentant à prouver une
confusion de patrimoine. Dans l'hypothèse soumise à son observation,
il s'agissait d'une filiale dormante sans activité et l'augmentation de
capital de cette filiale devait être réalisée par la société-mère la veille
de la souscription par ladite filiale à l'augmentation de capital de la
société-mère. Dans cette hypothèse, le Conseil de l'Institut a recommandé
au reviseur d'adresser une lettre d'observations au conseil d'administration
de la société et s'il n'était pas tenu compte de ses remarques,
de faire des réserves dans la certification du relevé des souscriptions
déposée conformément à l'article 34 § 4 et 5 des lois coordonnées
sur les sociétés commerciales.
9. ELECTION DE DOMICILE
Certains statuts de sociétés commerciales établissent que les administrateurs
et le commissaire élisent domicile au siège de la société. Cette
clause n'est pas interdite même pour le commissaire-reviseur. L'article
195 des lois coordonnées sur les sociétés n'a pas été modifié à cet égard.
Il pourrait trouver matière à s'appliquer dans l'avenir, dans le cadre de
la libre prestation de services des contrôleurs légaux des comptes en
Europe.
Conformément à l'avis de la Commission juridique, le Conseil fait
observer que cette clause comporte néanmoins certains risques et que
le commissaire-reviseur doit prendre les mesures nécessaires à l'exercice
de ses contrôles. Le cas échéant, il pourra imposer contractuellement
une obligation de suppléer aux conséquences de la clause statutaire par
une information adressée en copie à son cabinet.
79

v. CONTROLE DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT
1. Vérification de l'aptitude au contrôle des établissements de crédit.
2. Exercice d'un mandat de commissaire par une société de reviseurs
3. T. V.A. sur les honoraires dans les succursales de banques
4. Circulaire de la Commission bancaire sur l'audit interne
5. A vis sur le projet d'arrêté royal relatif aux comptes annuels des établissements
de crédit.
1. VERIFICATION DE L'APTITUDE AU CONTROLE DES ETA-
BLISSEMENTS DE CREDIT
Le Conseil a pris la décision de soumettre les membres désireux d'accepter
un mandat de commissaire-reviseur dans un établissement de crédit
à une procédure particulière de vérification de leurs connaissances spécifiques
en matière bancaire. (Vadecemun II.3.04)
Il convient de rappeler que les pouvoirs du Conseil en cette matière
découlent de l'article 18ter al. 1, 2° de la loi selon lequel l'Institut veille
à ce que les membres disposent avant d'accepter une mission des capacités
requises pour son bon accomplissement.
L'objectif poursuivi est de permettre une étroite collaboration entre
le commissaire-reviseur de la banque et le reviseur agréé par la Commission
bancaire. Pour cette raison, les jurys comprennent deux délégués
de la Commission bancaire siégeant avec voix consultative.
La décision du Conseil, prise le 3 décembre
1982, prévoit une session
80

tous les deux ans. C'est ainsi qu'au cours des épreuves organisées au
début de l'année écoulée douze reviseurs d'entreprises ont été ajoutés
sur la liste des reviseurs dont la compétence est reconnue pour le contrôle
des banques. La prochaine session aura lieu au printemps 1988.
Toutefois, des sessions spéciales peuvent être organisées avant cette
date sur demande d'un confrère justifiant d'un intérêt particulier.
Etablissements
concernés par la procédure
La direction de la Caisse Générale d'Epargne et de Retraite a interrogé
le Conseil pour savoir si le commissaire-reviseur pressenti pour exercer
le contrôle d'une société agréé par la CGER doit se soumettre à la dite
procédure.
Etant donné que ces sociétés ne font pas appel à l'épargne publique
et que la nature de leur activité n'impose pas une compétence particulière
dans la matière des opérations de banque et de bourse, le Conseil
a pu répondre qu'il n'est pas nécesaire d'avoir fait preuve dans ce cas,
des connaissances spécifiques requises pour la revision des établissements
de crédit.
2. EXERCICE DE MANDATS DE COMMISSAIRE PAR UNE
SOCIETE DE REVISEURS
La question a été posée de savoir si une société civile de reviseurs
inscrite à la liste B peut accepter un mandat de commissaire-reviseur
dans un établissement de crédit. La situation est particulière dans ce
secteur vu la procédure spéciale d~ vérification des aptitudes résultant
de la décision du Conseille 3 décembre 1982 (Vademecum II.3.04).
Le Conseil a constaté que rien n'empêche la nomination de la société
civile aux fonctions de commissaire-reviseur. Toutefois, il considère
que le respect des règles en vigueur empêcherait cette société de désigner
aux fonctions de représentant permanent, une personne qui ne
s'est pas soumise avec fruit à la procédure de vérification susvisée. Seule
une personne reconnue apte à l'exercice d'un mandat dans un établissement
de crédit peut assumer la responsabilité de la fonction au nom de
la société civile de revision.
81

3. TVA DANS LES SUCCURSALES DE BANQUES
Le Ministre des Finances a fait savoir au Conseil que les prestations des
reviseurs d'entreprises, telles que définies par l'article 20, § 1er, al. 3 de
l'arrêté royal n° 185, introduit par la loi du 17 juillet 1985, sont visées
par l'exception prévue à l'article 18, § 1er 3°, du Code de la TVA,
nonobstant le fait que ces prestations ne sont pas accomplies en exécution
d'une mission statutaire de commissaire. Les reviseurs d'entreprises
n'ont dès lors pas la qualité d'assujettis à la TVA pour ce qui
concerne lesdites prestations. Par voie de conséquence, la rémunération
payée par les membres de la direction des banques étrangères établies
en Belgique à leurs reviseurs d'entreprises n'est pas assujettie à la TVA.
4. CIRCULAIRE DE LA COMMISSION BANCAIRE SUR L'AU-
DIT INTERNE
Le Conseil de l'IRE a pris connaissance d'un projet de circulaire relatif
à l'audit interne dans les établissements de crédit, qui lui était soumis
par la Commission bancaire.
La teneur du projet de circulaire a été accueillie très favorablement
par le Conseil. Il estime que ce document donne une bonne synthèse
sur un problème qui touche de près à l'exercice de la fonction revisorale
auprès des institutions financières. Depuis toujours, l'Institut s'est
efforcé de sensibiliser ses membres sur l'importance que revêt au sein
des entreprises le bon fonctionnement du contrôle interne et de l'audit
interne. Par voie normative il oblige ses membres à faire état de leurs
constatations sur cette matière dans leurs rapports annuels.
Pour cette raison, il approuve pleinement l'initiative d'une. circulaire
spécifique sur ce sujet. Dans un esprit constructif, le Conseil a estimé
utile de faire quelques suggestions dont il a été largement tenu compte
par la suite. Les principales suggestions sont évoquées ci-dessous:
Pour protéger l'indépendance et l'impartialité de l'auditeur interne il
est important que son statut social au sein de l'entreprise soit traité
soigneusement. Nous pensons principalement au statut pécuniaire et
aux chances de promotion. Il semble normal que le chef de l'audit
interne prenne les initiatives nécessaires en faveur du personnel dont il
R?

est le chef hiérarchique, mais il est utile de souligner que la rémunération
et les propositions de promotion concernant l'auditeur interne principal
doivent être de la compétence exclusive de l'échelon le plus élevé
de la hiérarchie de l'entreprise. Nous constatons dans la pratique que
ce principe, qui paraît évident, n'est pas toujours respecté.
Le problème de la rotation au sein même du service ainsi que vers
d'autres fonctions se situe évidemment dans le cadre de la dimension
de l'établissement concerné, car celle-ci implique forcément des contraintes
et des limites.
Si le service d'audit interne constitue une excellente pépinière pour
l'entreprise, il faut surtout veiller à ce que la fonction d'auditeur interne
principal ne soit, sous aucun prétexte, utilisée comme voie de garage
pour un ancien fonctionnaire méritant et intègre qui, en raison de circonstances
malheureuses ou fortuites, ne trouve plus sa place dans la
hiérarchie opérationnelle de la banque.
Les jeunes auditeurs internes bénéficient d'une chance unique en
matière de formation vu que l'accès qu'il ont aux divers services leur
permet de se familiariser avec tous les rouages de l'entreprise. Le revers
de la médaille consiste dans le fait que certains dirigeants d'entreprises
résistent difficilement à la tentation de dégar:nir le service d'audit
interne au profit des services opérationnels lorsqu'ils constatent qu'ils
trouvent dans l'audit des recrues valables. Parfois, l'audit interne en
pâtit au point de se retrouver exsangue.
Enfin, l'exemple de l'étranger nous porte à croire qu'il est souhaitable
que les auditeurs internes soient soumis à une déontologie professionnelle
spécifique qui s'apparente, mutatis mutandis, à la déontologie
revisorale.
Une affiliation à un institut professionnel tel que l'Institut des Experts
Comptables pourra peut-être offrir une solution à ce problème. En
effet, en cas de litige avec son «patron», l'auditeur interne doit prendre
appui sur une déontologie qui lui est imposée en- vertu de son statut
spécifique et qui prévaut objectivement sur des instructions hiérarchiques
qui feraient fi des bons usages.
Un moyen complémentaire largement utilisé à l'étranger pour renfor-
83

cer la position des auditeurs consiste à organiser un comité d'audit au
sein du comité de direction ou du conseil d'administration. L'auditeur
interne serait invité à adresser ses rapports directement au comité d'audit.
5. AVIS DU CONSEIL DE L'IRE CONCERNANT LE PROJET
D'ARRETE ROYAL RELATIF AUX COMPTES ANNUELS
DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT
Le Conseil de l'Institut a pris connaissance de l'avant -projet d'arrêté
royal relatif aux comptes annuels des établissements de crédit.
Le Conseil souscrit entièrement aux trois principes qui sous-tendent le
projet, à savoir:
- l'uniformisation de la réglementation pour les différents types d'etablissements
de crédit;
- une réglementation qui impose aux établissements de crédit des obligations
d'information comparables à celles auxquelles sont soumises
les autres entreprises, tout en respectant la spécificité de leur activité;
- une réglementation compatible avec la directive européenne en projet
relative aux comptes annuels des établissements de crédit.
Toutefois, le Conseil de l'Institut tient à formuler les observations suivantes
sur ledit projet:
1. Dans le «Rapport au Roi» (p. 5), il est fait allusion au fait que les
établissements de crédit, compte tenu des traits spécifiques qui caractérisent
leur activité, requièrent un régime particulier afin de rencontrer
le principe de «l'image fidèle et complète ».
Il Y a lieu d'observer à ce propos que le texte de l'arrêté royal- voir
article 3, 1er alinéa - ne parle que de «l'image fidèle», formulation qui
ne fait que reprendre celle utilisée dans l'arrêté royal du 8 octobre 1976.
Il vaut mieux supprimer le mot «complet», puisque selon les principes
généralement admis en la matière, la notion de «fidélité» implique
aussi le caractère complet des comptes annuels. Si l'on devait mentionner
séparément le terme «complet« on créerait l'illusion que l'on vise
84

plus, ou autre chose, que ce que couvre la notion de «fidèle». Ceci
pourrait prêter à confusion et donner lieu à des interprétations peu
souhaitables, notamment celle qui prétendrait voir abandonner le principe
d'importance relative en faveur du caractère complet absolu.
2. Dans le «Rapport au Roi », il y aurait lieu de compléter le commentaire
de l'article 27bis; deuxième alinéa, infine, dans le sens suivant:
» ... la valeur de remboursement des créances ou respectivement des
dettes». Le Rapport au Roi, en effet, n'évoque que les seules créances,
alors que le texte de la loi mentionne aussi les dettes.
3. Toujours dans le «Rapport au Roi », dans le commentaire consacré
à l'article 34bis, on attire l'attention sur une différence de traitement
entre, d'une part, «les commissions payées pour l'apport d'opérations
avec la clientèle» et, d'autre part,« les frais d'assurance crédit »,
lorsque l'on a recours à la faculté d'étaler ces frais sur toute la durée
des opérations auxquelles ils se rapportent. La différence se situe en
effet au niveau du classement dans les frais enregistrés à l'actif:
- les commissions enregistrées à l'actif doivent, dans le bilan, figurer
sous la rubrique «immobilisations corporelles»;
- les frais relatifs à l'assurance-crédit doivent être enregistrés à l'actif
sous la rubrique «comptes de régularisation ».
Cette distinction dans le classement au bilan se justifie par la considération
que les frais d'assurance-crédit seraient par définition des «frais
financiers», alors que les commissions doivent être considérées comme
des frais de personnel.
Observons d'abord que le critère qui justifie la différence de traitement
dans le bilan se fonde sur un distinguo très subtil. En outre, il ne
ressort pas de la définition des comptes de régularisation que ceux-ci
seraient réservés exclusivement aux frais (ou produits) financiers, ni
que les frais de personnel à reporter se trouveraient exclus de cette
rubrique.
En outre, cette différence de traitement dans le bilan ne se retrouve
nullement dans le texte de l'article 34bis, si bien que l'on peut craindre
dans la pratique des interprétations et des traitements divergents. Puisque
la distinction de traitement dans le bilan ne paraît pas tellement
85

VI. CONTROLE DES COMPAGNIES D'ASSURANCE
J. Règlement de l'Office de Contrôle des Assurances relatif à l'agrément
et à la discipline des commissaires-agréés.
2. Appel aux candidatures en vue de nouveaux agréments.
1. REGLEMENT DE L'OFFICE DE CONTROLE DES ASSU-
RANCES RELATIF A L'AGREMENT ET A LA DISCIPLINE
DES COMMISSAIRES-AGREES
En exécution de la loi du 9 juillet 1975 relative au contrôle des entreprises
d'assurances, l'Office de Contrôle des Assurances a arrêté le règlement
n° 6 du 15 janvier 1986 relatif à l'agrément et à la discipline des
commissaires-agréés auprès des entreprises d'assurances et des institutions
privées de prévoyance (Moniteur belge du 26 mars). Ce règlement
remplace le règlement n° 2 du 20 novembre 1978.
Le Conseil de l'IRE a eu l'occasion de faire valoir ses observations à
l'Office de Contrôle sur le projet de règlement et l'a déja souligné dans
son précédent rapport (p. 63). Certains commentaires ont conduit à des
aménagements de textes dont le Conseil se réjouit. En particulier, il
tient à souligner l'attitude très positive adoptée à l'égard des sociétés
de revision. Cette évolution indispensable garantit le maintien des compétences
de l'Office de Contrôle tout en autorisant une meilleure organisation
des cabinets de revision.
L'article 6 du règlement comprend des dispositions relatives à l'octroi
de l'agrément à titre provisoire puis définitif. Le Conseil de l'IRE attire
l'attention des membres sur le fait que les agréments provisoires sont
donnés pour deux ans, ce qui ne correspond même pas à la durée d'un
mandat de commissaire de société. Cet agrément doit être renouvelé à
88

la demande du commissaire-agréé lui-même et ceci même s'il exerce
effectivement un mandat en cours dans une entreprise d'assurance. Par
ailleurs, l'agrément du commissaire qui n'a pas exercé de mandat au
cours des quatre années civiles précédant la date d'échéance de l'agrément
n'est pas renouvelé. Si celui-ci n'a pas atteint la limite d'âge, il
pourrait le cas échéant recommencer la procédure d'agréation lors d'un
appel aux candidats ultérieur.Le Conseil avait demandé à l'Office de
Contrôle d'adopter une position plus souple sur ces deux points. Il
regrette de n'avoir pas été entendu.
Selon l'article 8 de l'arrêté, «les entreprises contrôlées désignent un
commissaire conformément à l'article 38 de la loi après avoir demandé
l'accord de l'Office sur la proposition de désignation et lui avoir communiqué
les émoluments qui seront alloués au commissaire». Le Conseil
observe que cette disposition ne porte pas préjudice aux procédures de
nomination lorsqu'il existe un conseil d'entreprise dans la société
concernée. Par ailleurs, il souligne une fois encore la relation évidente
entre le montant des émoluments et le programme de travail du reviseur.
2. APPEL AUX CANDIDATURES EN VUE DE NOUVEAUX
AGREMENTS
Dans son précédent rapport, le Conseil avait exprimé le vœu de voir
l'Office de Contrôle des Assurances ouvrir une nouvelle période d'agréments.
En effet, les jeunes reviseurs d'entreprises qui ne se trouvaient
pas dans les conditions pour être agréés en 1978 n'en avaient plus eu
l'occasion depuis lors, même s'ils avaient pu développer une spécialisation
dans le secteur des assurances en tant que collaborateur d'un commissaire-agréé.
Le Conseil constate avec satisfaction que l'Office de
Contrôle a ouvert une nouvelle période d'agréments en faisant appel
aux candidats le 30 août 1986.
La procédure d'agrément est déterminée par le règlement n° 6 dont
il est question ci-dessus. L'agrément est accordé sur rapport d'une commission
de trois personnes dont au moins un reviseur d'entreprises
agréé par l'Office.
89

Ainsi qu'il l'a souligné dans le passé, le Conseil de l'Institut considère
que les périodes d'agréments devraient intervenir régulièrement et sans
qu'un délai trop important ne s'écoule entre deux sessions.
90

VII. NOUVELLES MISSIONS LEGALES
1. Contrôle des établissements hospitaliers
2. Caisse de garantie des agents de change
1. CONTROLE DES ETABLISSEMENTS HOSPITALIERS
Deux textes législatifs récents conduiront prochainement à l'intervention
systématique de reviseurs d'entreprises dans les établissements hospitaliers.
Il s'agit de la loi du 21 février 1985 relative à la réforme du
revisorat en ce qu'elle modifie la loi créant les conseils d'entreprise et
de l'arrêté royal n° 407 du 18 avril 1986 modifiant et complétant la loi
du 23 décembre 1963 sur les hôpitaux (Moniteur belge du 6 mai 1986).
Entrée en vigueur de ces dispositions
légales
Au terme de l'article 26 de l'arrêté royal n° 407, le Roi doit encore fixer
la date d'entrée en vigueur de l'obligation de désigner un reviseur d'entreprises.
Par contre, s'il existe un conseil d'entreprise, la loi du 21 février 1985
prévoit que dans les entreprises qui ne sont pas constituées sous forme
d'une société commerciale, la nomination du reviseur d'entreprises
devra être opérée dans les douze mois de l'entrée en vigueur des dispositions
relatives au contrôle de l'information économique et financière
fournie au conseil d'entreprise. Cette entrée en vigueur étant intervenue
le' 1 er mars 1986, c'est donc au plus tard le 1ermars 1987 que des nominations
de reviseurs devront intervenir. Contrairement à une interprétation
qui a été effectuée par certains, la date du 1ermars 1987 est bien
le délai ultime après lequel l' établissement serait en infraction et non le
délai à partir duquel doit intervenir la désignation. De l'interprétation
91

des textes légaux, il résulte que les reviseurs d'entreprises devront déjà
faire rapport au conseil d'entreprise sur les informations qui leur seront
fournies au début de l'année 1987. (Voir ci-dessus p. 58)
Objet de la mission découlant de l'arrêté royal n° 407
Les 1er et 2e paragraphe de l'article 4bis nouveau de la loi du 22 décembre
1963 sur les hôpitaux disposent que:
«L'organe statutairement compétent de l'hôpital désigne un reviseur
d'entreprises qui a la tâche de contrôler la comptabilité et les comptes
annuels de l'hôpital.
Le reviseur d'entreprises désigné peut, de tout temps, prendre
connaissance sur place des livres, de la correspondance et en général de
tous les documents et écritures de l'hôpital, dont il a besoin pour l'accomplissement
de sa mission. Il peut requérir toutes les explications et
informations et procéder aux vérifications nécessaires à l'accomplissement
de sa mission».
La définition des pouvoirs de contrôle du reviseur apparaît plus restreinte
que celle qui est donnée dans l'article 64sexies des lois coordonnées
sur les sociétés. Lorsqu'il existe un conseil d'entreprise, l'article
18quater de la loi de 1948 qui se réfère au droit des sociétés permet en
toute hypothèse l'exercice d'une revision complète et l'accomplissement
de toutes les procédures visées à l'article 64sexies précité.
L'arrêté royal n° 407, dans ses articles 35 à 38 organise un système
de perception centrale des honoraires médicaux. Il est prévu que des
règles uniformes de comptabilité peuvent être établies par"le Roi. Les
vérifications revisorales s'étendent à ce système de perception centrale
en vertu de l'article 4bis § 5 nouveau de la loi de 1963.
Le paragraphe 3 de l'article 4bis nouveau de la loi du 22 décembre
1963 sur les hôpitaux détermine d'une façon tout à fait classique ce que
doit comprendre normalement le rapport du reviseur d'entreprises:
«Le reviseur d'entreprises rédige un rapport circonstancié sur les résultats
de son contrôle qui indique particulièrement: '
92

1 ° comment il a effectué son contrôle et s'il a obtenu toutes les explications
et informations qu'il a demandées;
2° si la comptabilité est tenue et si les comptes annuels sont établis
conformément aux dispositions légales et administratives applicables;
- i
3° si à son avis, les comptes annuels doqnent une image fidèle du patrimoine,
de la situation financière et des résultats de l'hôpital.
Dans son rapport, le reviseur d'entreprise~ indique et justifie avec clarté
et précision les réserves et objections qu'il estime devoir formuler sinon
il mentionne expressément qu'il n'a aucune objection ou réserve à formuler».
Le rapport est joint aux comptes annuels pour être soumis à l'organe
statutairement compétent pour l'approuver. Pas plus que les comptes
annuels de l'hôpital, il ne devra faire l'objet d'une publication. La loi
de 1963 ne le prévoit pas et ce ne serait nécessaire que si cela découlait
de la forme juridique choisie par l'institution. Par contre, conformément
à l'article 4 § 4 de la loi de 1963, il devra être communiqué au
Ministre de la Santé publique.
Conformément au § 5 de l'article 4bis, le reviseur devra également
rédiger un rapport distinct sur le système de perception centrale des
honoraires médicaux. Ce rapport rédigé de la même manière que le
rapport général doit être remis au gestionnaire de l'hôpital et au président
ou au délégué du Conseil médical. Il n'est pas prévu qu'il soit aussi
communiqué à l'assemblée générale ni au Ministre de la Santé publique.
Notons que si ce système de perception est intégré au système comptable
de l'hôpital, il est aussi couvert par le rapport général.
\
2. CAISSE DE GARANTIE DES AGENTS DE CHANGE
L'arrêté royal du 19 novembre 1986 (Moniteur 29 novembre) fixe les
statuts de la Caisse de garantie des agents de change qui a pour mission
entre autres d'assurer en tout ou en partie la bonne fin des engagements
professionnels des agents de change, de surveiller leur situation et de
vérifier leur comptabilité.
93

Les reviseurs seront appelés à jouer un rôle en la matière puisque
l'article 25 de l'arrêté prévoit plusieurs systèmes de vérification: le
contrôle sur place du directeur gérant de la Caisse de garantie et l'attestation
délivrée par un reviseur d'entreprises agréé par le conseil d'administration
de la Caisse. Le règlement général arrêté par l'assemblée
générale et soumis à l'approbation des Commissions des Bourses du
Royaume comportera des règles détaillées relatives à l'attribution des
compétences aux reviseurs.
Le Rapport du Roi précédent l'arrêté royal mentionne la direction
dans laquelle l'intervention du reviseur devrait s'orienter: «Le contrôle
devra être aussi large que possible et ne sera pas uniquement limité à
la comptabilité tenue en matière d'opérations sur titres (dont les engagements
seront couverts en tout ou en partie par la caisse )mais il sera
étendu également à celle tenue dans les autres domaines d'activités
prestées par les agents de change. Dans cette optique, l'incidence fiscale
sur la situation financière des agents de change ne sera pas perdue de
vue ».
94

Deuxième partie
FONCTIONNEMENT
DES INSTITUTIONS
95

I. ORGANES LEGAUX
A. Assemblées générales
1. Assemblée générale des reviseurs d'entreprises
2. Assemblée générale des stagiaires
1. ASSEMBLEE GENERALE DES REVISEURS D'ENTREPRI-
SES
Lors de notre assemblée générale qui s'est tenue le 8 mars 1986, 386
reviseurs étaient présents ou représentés, ainsi que 52 stagiaires.
Dans son exposé introductif, le Président V. PEETERS mettait l'accent
sur les temps forts qui ont marqué ses trois années de présidence, principalement
la loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat et la
mise en route de la période transitoire d'accès à la profession pour les
experts comptables.
Le Président V. PEETERS rendit hommage aux confrères décédés au
cours de l'exercice et adressa des remerciements aux reviseurs, magistrats
et collaborateurs de l'Institut qui l'assistèrent dans l'exercice de sa
fonction
présidentielle.
Enfin, il rappela sa conception du reviseur d'entreprises idéal en
espérant que le plus grand nombre des membres puisse la partager: une
personne compétente, totalement indépendante et intègre, sensible aux
préoccupations sociales et dotée d'une vaste culture générale.
Après l'allocution du Président, l'assemblée passa à son ordre du jour
97

et approuva à l'unanimité les comptes au 31 décembre 1985 et le budget
pour 1986. Elle donna décharge au Conseil pour sa gestion et aux
commissaires pour leur mission.
Elections
L'assemblée générale élit aux fonctions de Président M. Alfred PENNA
et aux fonctions de Vice-Président M. Pierre E. BERGER.
En outre, l'assemblée choisit comme membre du Conseil:
- au rôle francophone: MM. Jean-Maurice PIRLOTet Francis WILMET
- au rôle néerlandophone: MM. Paul BEHETS,Achiel CLYBOUW,Paul
PAUWELSet Roger VERSTRAELEN
Le mandat des commissairs B. THEUNISSENet W. WAETERLOOSfut
renouvelé pour une période d'un an.
Après ces élections,le nouveau Président élu adressa un message à
l'assemblée pour remercier les membres de la confiance qui lui est
accordée. Il souligna que sa préoccupation essentielle est la qualité dans
l'exécution des missions revisorales. Si les reviseurs ne répondent pas
aux défis de la compétence et de l'indépendance, la réforme de 1985
aura été batie sur le sable.
Après cette allocution, la parole fut donnée à M. Herman NISSEN,
Chef de division auprès de la Commission des Communautés Européennes
qui dressa le bilan des travaux et les perspectives de la coordination
du droit des sociétés en Europe notamment en relation avec les matières
comptables. L'exposé de M. NISSEN a été reproduit dans le bulletin
d'information.
2. ASSEMBLEE GENERALE DES STAGIAIRES (tenue une heure
avant l'assemblée des reviseurs d'entreprises)
-
Sous la présidence de Monsieur P. PIETERS, l'assemblée générale des
stagiaires s'est réunie le même jour. Le président de l'IRE M. Vincent
PEETERS et le Vice-Président Alfred PENNA assistaient à la réunion. Le
Président de l'Association M. P. PIETERS fit rapport sur les activités de
l'année écoulée.
98

Ont été élus comme membres
du comité exécutif:
- au rôle francophone: Madame Joëlle BACQ, Madame Daniele
QUIVY et M. Dominique VAN FLETEREN
- au rôle néerlandophone: M. Peter DEWINTER, Leo VAN SANDE et
Bart VAN STEENBERGE
99

B. Le Conseil et ses commissions fonctionnelIJ
( /\
\ \
\
f \
1
1
l
'
\
1.
\ -

On citera:
- Trois avis successifs concernant l'avant-projet de règlement de stage.
- L'avis relatif à l'avant-projet de règlement d'ordre intérieur.
- L'avis relatif à trois propositions de recommandations de revision.
- L'avis sur les règles d'indépendance et d'incompatibilité.
- L'avis sur les dispenses à octroyer dans l'examen d'entrée.
Dans le cadre des règles d'information réciproque établies par le règlement
d'ordre intérieur du Conseil supérieur, le Conseil de l'IRE a
communiqué certaines décisions de portée générale et a eu connaissance
de plusieurs avis émis d'initiative par le Conseil supérieur.
Le Conseil se réjouit de constater que les travaux du Conseil supérieur
ont permis d'améliorer sensiblement plusieurs projets de décisions
importantes de l'Institut. Il se félicite également du développement de
relations harmonieuses entre les deux conseils au cours de J'année écoulée.
2. COMMISSION DE SURVEILLANCE
Composition
Président: M. R. STASSIN,membre du Conseil.
Membres: MM. A. CLYBOUW, P. PAUWELS et F. WILMET, membres
du Conseil membre du Conseil.
Membres adjoints: MM. J. BASTOGNE, L. CARIS, A. DE CLERCQ, R.
HELLRAETH, J.M. JOIRIS, L. Joos, H. KOWALSKI,H. PLATTEAU,
R. ROKSNOERet J .L. SERVAIS
La Commission de Surveillance a fait l'objet d'une réforme au second
semestre de l'année. Suite à la modification de la composition du
Conseil et à l'approbation du nouveau règlement interne reproduit en
annexe au présent rapport, la composition de la Commission est sensiblement
modifiée. Une de ses prèmières tâches a été ~e renouveler les
procédures en vigueur et notamment les formulaires de communications
des missions permanentes de revision et des formulaires de l'enquête
annuelle sur les cabinets de revision.
101

Au cours de l'année 1986, la Commission a tenu 11 séances. Elle a
examiné plus de 3.700 dossiers parmi lesquels:
- nouveaux mandats de commissaire-reviseur
- désignation d'un second commissaire-reviseur
3.631
53
La Commission a invité 53 reviseurs d'entreprises à une entretien
concernant 250 dossiers. Dans un esprit confraternel, elle a attiré l'attention
de certains membres sur les lacunes constatées dans leurs programmes
de contrôle ou leurs rapports.
L'Institut tient à rendre hommage à Madame L. SPINNAEL-BoNNAE-
RENS qui, après de nombreuses années au service de l'Institut et plus
particulièrement comme secrétaire de la Commission de Surveillance,
a décidé de prendre sa retraite. Le Conseil remercie également les
membres qui sont sortis de fonction en juin 1986 MM. R. DE BECKER,
A. DETRIXHE, R.H. FRANSOLET, D. GOOSSENSet G. VAN DAMME.
3. ADMISSIONS AU STAGE
A. Stage réglementaire ou officiel
En 1986, le Conseil a admis 61 candidats au stage parmi lesquels 56 sont
titulaires d'un diplôme universitaire et 5 d'un diplôme de l'enseignement
supérieur économique.
B. Stage officieux
En vertu de l'article 32 de la loi du 22 juillet 1953, modifié par l'article
66 de la loi du 21 février 1985, pendant une période de cinq ans, les
reviseurs qui sont inscrits au tableau depuis trois ans seulement pourront
former des stagiaires. Avant la loi du 21 février 1985, il fallait être inscrit
depuis 5 années. Vu que ce délai a été ramené à trois ans, le Conseil a
décidé de ne plus admettre les stages officieux, considérant que le terme
de trois ans est une durée nécessair~ pour offrir les garanties d'expérience
indispensables à la formation d'un stagiaire.
102

4. ADMISSIONS A L'EXAMEN DE FIN DE STAGE
Sur proposition de la Commission du stage, le Conseil a admis 6 candidats
à l'examen de fin de stage. Un des candidats n'a pas réussi l'examen,
il pourra se représenter une seule fois à une prochaine session.
5. LA COMMISSION D'AGREATION ET LA COMMISSION
D'APPEL
a. Commission d'agréation
777 candidatures ont été introduites conformément à l'article 1cr de
l'arrêté royal du 15 mai 1985 relatif aux mesures transitoires d'accès à
la profession de reviseur d'entreprises. Par ailleurs 7 candidatures ont
été introduites tardivement.
Nous donnons ci-dessous quelques données statistiques relatives aux
personnes qui ont introduit un dossier de candidature auprès de l'Institut
dans le délai légal et qui ont acquitté le droit de dossier.
CANDIDATS
diplôme diplôme total
universitaire non universitaire
Néerlandophones 163 292 455
Francophones 119 203 322
Total 282 495 777
103

.
Candidatures Tranches d'âge Candidaturés
néerlandophones
francophones
46 30 10
108 31 - 35 53
109 36 - 40 65
58 41-45 55
49 46 - 50 43
29 51-55 33
25 56 - 60 39
20 61 - 65 15
3 65 3
8 solde 1 6
455 Total 322
1 Dossiers incomplets
Parmi les candidats qui se sont présentés, nous relevons la présence de
23 stagiaires reviseurs d'entreprises.
Epreuve
écrite
Selon le règlement de procédure, les candidats devaient être soumis à
une épreuve écrite avant d'être invités à une entrevue avec la Chambre
d'agréation compétente.
80 candidats ne se sont pas présentés à l'épreuve écrite. Soit parce
que leur candidature avait été déclarée non recevable soit parce que,
conformément à l'article 9 de l'arrêté royal du 15 mai 1985, ils étaient
présumés avoir retiré leur candidature.
écrites ont été organisées auxquelles 697 candi-
Au total, 17 épreuves
dats ont pris part.
Lors de la dernière épreuve écrite organisée le 2 octobre 1986, plusieurs
candidats ont été invités, qui devaient encore être entendus sur
la recevabilité de leur dossier. Cette mesure a été prise pour des raisons
pratiques.
104

Le secrétariat de l'IRE a préparé au total une vingtaine de problèmes
susceptibles de servir de base à l'épreuve pratique. Pour chacune des
sessions, le magistrat sous la direction duquel l'épreuve était placé~ a
opéré un choix entre 3 questions qui lui étaient proposées.
Auditions
Conformément à l'article 4 de l'arrêté royal du 15 mai 1985, la Commission
d'agréation était composée de deux Chambres néerlandophones et
de deux Chambres francophones.
La première Chambre néerlandophone a siégé à 28 reprises et a traité
193 dossiers. La seconde Chambre néerlandophone a siégé 33 fois et a
traité 218 dossiers. La première Chambre francophone a siégé 34 fois
et a traité 151 dossiers. La deuxième Chambre francophone a siégé 28
fois et a traité 128 dossiers jusqu'à présent. Cette dernière Chambre
doit encore se réunir une dernière fois au début de l'année 1987 pour
traiter sept dossiers qui restent en suspens.
Au cours des auditions, 13 candidats ont demandé de pouvoir retirer
leur candidature.
DECISIONS
DU CONSEIL
sur la décision de la admissions au serment refus d'admission
première Chambre de 61 129
rôle néerlandais (1 NK)
deuxième Chambre de 99 116
rôle néerlandais (2 NK)
première Chambre de 50 98
rôle français (1 CF)
deuxième Chambre de 36 88
rôle français (2 CF)
Total 246 431
On observera que les refus d'admission englobent les candidatures de
personnes qui ne se sont pas présentées à l'audition à laquelle elles
étaient invitées, sans justifier d'un motif valable.
105

Une répartition plus détaillée donne l'image suivante:
CANDIDATS DETENTEURS
D'UN DIPLOME UNIVERSITAIRE
Avis Admissions au serment Refus d'admission Total
1NK 26 42 68
2NK 40 40 80
1CF 24 31 55
2CF 18 31 49
Total 108 144 252
CANDIDATS DETENTEURS
D'UN DIPLOME NON-UNIVERSITAIRE
Avis Admissions au serment Refus d'admission Total
1NK 35 87 122
2NK 59 76 135
1CF 26 67 93
2CF 18 57 75
Total 138 287 425
b. Commission d'Appel
Les candidats dont l'admission à la profession de reviseur d'entreprises
a été refusée par le Conseil à la suite des procédures prévues pour la
période transitoire, disposent d'un délai de 30 jours pour faire appel de
cette décision devant la Commission d'Appel (art. 31 de la loi du 22
juillet 1953).
160 personnes ont fait usage de la faculté qui leur est offerte d'introduire
un appel contre la décision du Conseil, dans le courant de l'année
1986. 90 dossiers ont été soumis à la Chambre néerlandophone de la
Commission d'Appel et 70 dossiers ont été soumis à la Chambre francophone.
Au total 21 personnes ont été admises au serment par la Commission
d'Appel dans le courant de l'année.
106

6. ADMISSIONS AU SERMENT
En 1986, 21 candidats ont terminé leur stage et le Conseilles a admis
au serment; 210 candidats de la période transitoire ont été admis au
serment en 1986.
7. TABLEAU DES MEMBRES
Décès
Au cours de l'exercice, le Conseil a appris avec émotin le décès de nos
confrères DEQUESNEHerman, membre de la Commission de discipline,
âge de 58 ans, CLAUSJules, âgé de 47 ans, VERSTRAETENFrans, membre
suppléant du rôle néerlandais de la Commission d'Appel, âgé de 50
ans et DE VOCHT Jozef, âgé de 64 ans. Au nom du corps revisoral, le
Conseil a rendu hommage à ces confrères et présenté ses condoléances
et sa vive sympathie aux familles.
Démissions
Les confrères R. CAUWENBERGHde Antwerpen, N. DAINEFFEde Liège,
J. DECHARNEUX de Ensival et L. FAINGNAERTde Mouscron ont
présenté leur démission après une longue activité au sein de la profession.
Le Conseil a accepté leur démission et leur a souhaité une retraite
heureuse.
Les confrères E. AELVOET, E. ALDEWEIRELDT,D. BAUDONCQ,Ph.
BISSCHOP,H. DENIS, B. GABRIELS, J. GOESAERT, P. HANS, E. LAU-
RENT, D. MEIS, H. PINTE, J. PUTZEYS,J. SERE, B. STINGHLAMBERet
P. VAN ACOLEYEN ont quitté la profession pour exercer d'autres fonctions
dans la vie économique ou sociale. Le Conseil leur a souhaité
beaucoup de succés dans leur nouvelle carrière. Il souhaite rendre un
hommage tout particulier à M. E. ALDEWEIRELDT qui a rendu les
services les plus éminents à notre profession. Outre sa qualité de membre
du Conseil de 1969 à 1978 et de 1983 à 1986, M. ALDEWEIRELDTa
été également Président de l'Institut des Reviseurs Agréés par la Commission
bancaire. C'est avec regret que le Conseil constate
\
le départ
d'un de ses membres les plus appréciés.
107

Inscriptions
au tableau
Au cours de l'année 1986, nous avons inscrit au tableau 243 nouveaux
membres. Le nombre de ces inscriptions nouvelles résulte essentiellement
de la période transitoire prévue par la loi du 21 février 1985 qui a
autorisé l'accès à l'Institut des Reviseurs d'Entreprises, sans stage d'un
grand nombre d'experts comptables.
Inscriptions au tableau des membres au cours de l'année 1986
A. REVISEURS D'ENTREPRISES (PERSONNES PHYSIQUES)
N° Date de prestation de serment
801 DELMOTIE Johnny 06.01.86 l
=P'W2, DOMS Willy 06.01.86
803 Gus Jaak 06.01.86
804 DAMS Eddy 08.01.86
805 VAN HA VERMAET Omer 08.01.86
806 BRULS Albert 09.01.86
807 PEIRCE Robert 09.01.86
808 VAN AERDE William 10.01.86
809 V ANDELANOTIE Koenraad- Hein 10.01.86
810 VAN HOECKE Marc 10.01.86
811 DEMEESTER Piet 14.01.86
812 SAINTENOY Christian 16.01.86
813 V ANSEUNIGEN Jean 20.01.86
814 DE ROOVER Guy 21.01.86
815 SLIM Albert 21.01.86
816 VAN CAESTER Luc 21.01.86
817 DHAEYER Jean-Paul 23.01.86
818 VAN VLAENDEREN Frans 24.01.86
819 V ANHEES Cyrille 28.01.86
:
820 VAN HERCK Ludo 28.01.86
821 WYGAERTS Guy 28.01.86
822 DE LUYCK Jan 29.01.86
823 GABRIELS Bernard 29.01.86
824 LELIE Etienne 29.01.86
825 G REER Abel 30.01.86
826 VINCKE Jean-Pierre 30.01.86
108

N° Date de prestation de serment
827 HELLEBA UT Luc
828 VERMUSSCHE Dirk
829 JACQUES Marie-Luce
830 V AN CUTSEM Roland
831 V AN POYER Roger
832 DEWIL Valère
833 VAN DER ZANDEN J acobus
834 B EKKERS Alfons
835 CAMBIER Claude
836 NEVENS Jacques
837 VAN HOYE Guy
838 VLAEMINCK Rudy
839 DEMESMAEKER Louis
840 DERICK Jean
841 GROFFILS Willy
842 ODENT Philippe
843 V ANOBBERGEN Patrick
844 VAN STEENBERGHE Léo
845 OPSTEYN Albert
846 PUISSANT Marnic
847 CAYTAN Johny
848 HANS Patrick
849 HOFMAN Léandre
850 HORDIES Théo
851 LAM OLLE Marcel
852 LANDSVREUGD William
853 LEMBERGER Henri
854 MAQUET Maurice
855 MARTELEUR Joseph
856 PLETINCKX Philippe
857 TEMPELHOF Bernard
858 VAN CAUWENBERGHE Marc
859 VAN DOREN Michel
860 DE KEULENAER Ludo
861 JANSSENS Guilielmus
862 MATHIEU Michel
863 OPSOMER Herwig
31.01.86
31.01.86
06.02.86
07.02.86
07.02.86
11.02.86
11.02.86
12.02.86
13.02.86
13.02.86
14.02.86
14.02.86
18.02.86
18.02.86
18.02.86
18.02.86
18.02.86
18.02.86
19.02.86
19.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
20.02.86
25.02.86
25.02.86
25.02.86
25.02.86
109

N° Date de prestation de serment
864 P ANNEKOEK Willem
865 SCHWAB Hans
866 V AN KLEEF Paulus
867 VAN RIE Frans
868 VERMEERSCH Frans
869 VERNOOIJ Adrianus
870 COUTELLIER Catherine
871 LAURENT Etienne
872 DEFONT AINE Michel
873 LEJEUNE Jean-Pierre
874 SYS Herman
875 WYSEUR Maurice
876 SAMYN Frans
877 LERUSSE Maurice
878 GYSEMANS Jean-Marie
879 KOEVOETS Jean-Paul
880 LOOTS Eddy
881 MAARTENSE Jaak
882 NIlS Virgile
883 V ANFRAECHEM Jan
884 V ANGEEL Hugo
885 V AN RIEL Marcel
886 RACZ Bélà
887 VAN CAUTER Patrick
888 DE KEYSER Dirk
889 SENECHAL André
890 SENECHAL-BROUCKAERT Christiane
891 VAN DAELE Jean-Pierre
892 BIlNENS Joseph
893 BUTTENEERS Théo
894 DE VILLE Jean
895 HOYDONCKX Marc
896 VERSCHELDEN Frans
897 DELFOSSE Paul
898 GARNY Henri
899 GEDDES John
900 MOTTE Brigitte
25.02.86
25.02.86
25.02.86
25.02.86
25.02.86
25.02.86
27.02.86
27.02.86
27.02.86
27.02.86
27.02.86
27.02.86
28.02.86
03.03.86
04.03.86
04.03.86
04.03.86
04.03.86
04.03.86
04.03.86
04.03.86
13.03.86
13.03.86
13.03.86
14.03.86
18.03.86
18.03.86
18.03.86
19.03.86
19.03.86
19.03.86
19.03.86
19.03.86
20.03.86
20.03.86
20.03.86
20.03.86
110

N° Date de prestation de serment
901 KESTELOOT Ferry-Harry
902 VAN BAEL Lucien
903 CLOOSTERMANS Herman
904 DE DEKEN Guy
905 LAURYSSEN Eduard
906 SOHET Luc
907 V AN DEN HOUTEN Eric
908 CLERINX Jean-Pierre
909 DE BOM VAN DRIESSCHE Jan
910 HENDRICKSE Edwin
911 LACROIX Etienne
912 LIENART Jean-Luc
913 V AESEN Henri
914 SOENEN Michel
915 BELLEKENS Alfons
916 VAN ENK Dirk
917 VOGELSANG Frederik
918 BERTRAND-DELTOUR Monique
919 CHAINIA ux Guy
920 DEKONING Julien
921 HEPNER Georges
922 MAAS Johannes
923 VAN CAILUE Régis
924 TORFS Camillus
925 V AN DER LINDEN Michel
926 VENCKEN Hubert
927 ACHTEN Dirk
928 CEUSTERMANS Josef
929 DANDOYE Xavier
930 DE BOCK Guido
931 DONCKERS Jef
932 MEYFROIDT Jacques
933 SPILEERS Diane
934 VOCHTEN Josephus
935 IZEBOUD Gilles
936 KEUNEN Johan
937 MORUE Roland
24.03.86
24.03.86
25.03.86
25.03.86
25.03.86
25.03.86
25.03.86
26.03.86
26.03.86
27.02.86
27.03.86
27.03.86
27.03.86
29.04.86
01.04.86
01.04.86
01.04.86
03.04.86
03.04.86
03.04.86
03.04.86
03.04.86
03.04.86
07.04.86
07.04.86
07.04.86
07.04.86
08.04.86
08.04.86
08.04.86
08.04.86
08.04.86
08.04.86
09.04.86
10.04.86
10.04.86
10.04.86
111

N° Date de prestation de serment
938 POUSEELE Bertin
939 V AN DER VENNET Pierre
940 V ANOOTEGHEM Ronny
941 MOENS Herman
942 SALIEN Wim
943 SLEGERS Jan
944 PUTZEysJenny
945 DUBAERE John
946 GEHL Harald
947 BROUCKAERT Marcel
948 MEERTENS Alain
949 RUYSEN Ludovicus
950 BERGMANS Jozef
951 DE MEY Johan
952 DE VOOGHT Guy
953 MERTENS Harold
954 PEETERS André
955 SMET André
956 V AN DAMME Paul
957 VAN PRAET Christian
958 BILLER Jean-Louis
959 BLONDIAU Jacques-Philippe
960 THIJSSEN Adrianus
961 VAN DE VELDE Sonja
962 SILLS Michael
963 VERDIN David
964 VERSCHUREN Albertus
965 V AN ASBROECK René
966 V ANBILSEN Georges
967 VAN INGELGOM Josiane
968 LEDDET Marie-Chantal
969 DIEU Pierre
970 V ANDERHAEGEN Jean
971 BEHAEGHEL Elie
972 DEBLAERE Jacques
973 VERBEKE José
974 MEYNENDONCKX Bart
10.04.86
10.04.86
10.04.86
15.04.86
15.04.86
16.04.86
22.04.86
24.04.86
24.04.86
25.04.86
28.04.86
28.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
29.04.86
05.05.86
05.05.86
06.05.86
13.05.86
15.05.86
15.05.86
15.05.86
20.05.86
21.05.86
26.05.86
29.05.86
02.06.86
02.06.86
05.06.86
05.06.86
05.06.86
09.06.86
112

N° Date de prestation de serment
975 DEGREZ Maurice
976 DELAUNA y Stéphane
977 DE WEERDT Paul
978 FIERENS Marc
979 HERMANS Godelieve
980 KOK Albert
981 SERE Johny
982 SIMONS Patrick
983 V ANGILBERGEN Firmin
984 DE MUNCK August
985 FOQUE Ludo
986 V AN RIET Willy
987 BRANKAER André
988 GOESSENS André
989 THIRY Eric
990 VAN DENDEREN Maria
991 VAN GOETHEM Gérard
992 VAN PUTfEN Hendrikus
993 BISSCHOP Philippe
994 ANNICK Luc
995 DE BACKER Adolf
996 THIELEMANS Willy
997 LISON Jozef
998 MARICQ Vinciane
999 MISSANTE Christian
1000 SCHOOLS Roger
1001 LEMAIRE Emile
1002 DAELMAN Marc
1003 MALISSE Daniel
1004 BOLIAU Hugo
1005 ROUVROY André
1006 DERIJCKE Martin
1007 PIETERS Patrick
1008 VERDEGEM Willy
1009 PODEVYN Willy
1010 BRECX Dirk
1011 MATHIEU Nestor
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
10.06.86
11.06.86
11.06.86
11.06.86
12.06.86
12.06.86
12.06.86
12.06.86
17.06.86
17.06.86
19.06.86
24.06.86
24.06.86
24.06.86
24.06.86
26.06.86
26.06.86
26.06.86
30.06.86
02.07.86
03.07.86
08.07.86
15.07.86
24.07.86
01.08.86
01.08.86
05.08.86
06.08.86
06.08.86
113

N° Date de prestation de serment
1012 SOMMERIJNS Pierre
1013 SMEYERS August
1014 BUYCK Ignaas
1015 V ANDERLINDEN Jean-Marie
1016 BOVE Christian
1017 DE BACKER Marie-Luce
1018 VAN CAMPENHOUT Charles
1019 VAN DE WEYER Josef
1020 PINTE Hugues
1021 N AESSENS Dirk
1022 FINAMORE Francis
1023 LEMAIRE Francis
1024 LEONARD Roger
1025 DE GRAEF Marc
1026 HEPS Francis
1027 ZWIERENBERG Johannes
1028 VAN SANDE Leo
1029 CHRISTODOULOU de GRAILLET Pablo-Paul
1030 FICHEROULLE Jean
1031 SANTINO Giuseppe
1032 GODEAUX Françoise
1033 MAEYNINCKX Roger
1034 V ANDEPAAR Robert
1035 FROST Michael
1036 MOMBAERTS Josef
1037 V AN GILS Johannes
1038 LAFONTAINE Léon
1039 MAILLARD Fernand
1040 INDIGNE Gabriel
1041 GEEROMS André
1042 JOSSE Claude
1043 BORRE Werner
1044 ROMBAUT Guido
1045 THUBRON Christopher
1046 BLAISE Jean-Marie
1047 DEREMINCE Jean-Marie
1048 MOEREMANS Luc
12.08.86
20.08.86
21.08.86
21.08.86
02.09.86
02.09.86
02.09.86
03.09.86
04.09.86
05.09.86
08.09.86
08.09.86
08.09.86
09.09.86
09.09.86
09.09.86
10.09.86
11.09.86
11.09.86
15.09.86
18.09.86
24.09.86
24.09.86
30.09.86
30.09.86
30.09.86
02.10.86
02.10.86
13.10.86
14.10.86
16.10.86
20.10.86
22.10.86
23.10.86
29.10.86
30.10.86
30.10.86
114

N° Date de prestation de serment
1049 SOREL Christian
1050 DEGRANDE Guido
1051 de GRAND RY Bernard
1052 JADOT Elisabeth
1053 VRIJGHEM Willy
1054 INDIGNE Achille
1055 DEBAEKE Etienne
1056 de RUDDER Dominique
1057 ENGELEN Hubert
1058 MERTENS Willy
1059 VERHEYDEN Karel
1060 DENEBOURG Paul
1061 SCHOEPP Daniel
1062 PICCART Elly
1063 SCHOOFS Marc
1064 V ANDERSTICHELE Paul
04.11.86
06.11.86
06.11.86
20.11.86
20.11.86
27.11.86
04.12.86
04.12.86
16.12.86
17.12.86
17.12.86
18.12.86
18.12.86
23.12.86
23.12.86
23.12.86
Tableau des membres au 31 décembre 1986
Nombre de reviseurs au 31.12.85 au 31.12.86
TOTAL 409 649
dont au rôle néérlandophone 236 390
dont au rôle francophone 173 259
B. LES SOCIETES CIVILES
Conformément à l'article 33 de la loi du 22 juillet 1953 modifiée par la
loi du 21 février 1985 et à l'article 14 de l'arrêté royal du 15 mai 1985,
le Conseil a octroyé la qualité de l'Institut aux sociétés civiles professionnelles
suivantes:
B 009:
THIRIFAY, VAN STAAIJ + WILMET, S.N.C.
avenue Louise 287 bte 7, 1050 Bruxelles - Louizalaan 287 bus
7, 1050 Brussel, T. 02/640.62.00
115

L. THIRIFAY, P. VAN STAAIJ, F.A. WILMET, 1. V ANDERBEM-
DEN, L. DEMESMAEKER, L. VAN BAEL, G. IZEBOUD, E. HEN-
DRICKSE,J. ZWIERENBERG, L. VAN SANDE, M. FROST
B 010: RASKIN, SWINNEN& Co, S.P.R.L.
avenue Blonden38/041, 4000 Liège. T. 041/52/25.42. -52.95.80
A. RASKIN, F. SWINNEN
BOIl:
HENDRICKX, VAN WOENSEL & Co, S. Coop.
Frankrijklei, 133,2000 Antwerpen. T. 03/226.04.76 -232.15.42.
F. HENDRICKX, D. VAN WOENSEL, L. DISCRY, F.
ROOTHOOFDS,F.CLUKKERS
B 012: BOEYE, THIEREN, VAN GULCK & Co, S. Coop.
Place Rouppe 16, 1000 Bruxelles - Rouppeplein 16, 1000 Brussel.
T. 02/512.61.53.
A. BOEYE, J. THIEREN, J. BOEYE, L. VAN GULCK, J.A. GED-
DES, R. VAN CAILLlE, D. DE KEYSER, J. VANDERHAEGEN,
M. SOENEN, G. FINAMORE, B. MOTTE, R. VANDEPAAR, E.
LOOTS, A. GEEROMS
B 013: HERMANT, DODEMONT & Co, S. Coop.
avenue A. Lacomblé 69-71, 1040 Bruxelles - Lacomblélaan
69-71,1040 Brussel. T. 2/735.43.25.
E. HERMANT, J. DODEMONT,L. VANDEMEULEBROUCKE,Ch.
VAN PRAET, J.L. BILLER, J.P. VANDAELE
B 014: Marcel ASSELBERGHS& Co, S. Coop.
avenue des Arts 56, 1050 Bruxelles - Kunstlaan 56, 1040 Brussel.
T. 02/513.32.60
M. ASSELBERGHS,J.M. DELMOTTE, G. WYGAERTS, J. LEM-
BERGER, Ph. PLETINCKX,K. DE KEULENAER, M. MATHIEU,
J. DUBAERE, G. HEPNER, P. SOMMERIJNS,G. SANTINO
B 015: JACOBS, EECKHOUT & Co, S. Coop.
avenue de Tervuren 270-272 bte 8, 1150 Bruxelles -Tervurenlaan
270-272 bus 8, 1150 Brussel T. 02/771.21.50
G.F. JACOBS, R.-EECKHOUT, P.R. HERBERT, W.A. CAERS,
Ph. BARBIER, J. VAN DEN BULCK, M. MASSART,J. PEETERS,
116

L. VERBIST, E. DAMS, H. OPSOMER, A. MEERTENS, F.
GODEAUX
B 016:
VAN POYER & Co, S. Coop.
avenue Roger Vandendriessche 32, 1150 Bruxelles - Roger
Vandendriesschelaan 32, 1150 Brusssei. T. 02/770.91.10
R. VAN POYER, E. LACROIX, R. VAN CUTSEM, G. VAN
HOYE, J.L. LIENART, D. VERDIN, P. LERUSSE
B 017: VANDENBORRE,VUERINGS,ADRIAENSSENS,RAMIJSEN& Co,
S. Coop. V.
Meiselaan 97A, 1020 Brussel. Y. 02/267.41.37
R. VANDENBORRE, R. VUERINGS, R. ADRIAENSSENS, J.
RAMIJSEN, L. ANNICK, D. DE BACKER, L. FOQUE
B 018: M. LUYTEN, J.M. GYSEMANS & Partners V.O.F.
Jos Ratinckxstraat 5/50, 2600 Berchem. T. 03/440.69.63
M. LUYTEN, J.M. GYSEMANS, B. MEYNENDONCKX
B 019:
V. PEETERS, DE NEEF, VINCKE & Co, Coop,V.
Groenstraat 55, 2200 Antwerpen. T. 03/236.96.36
V. PEETERS, W. DE NEEF, J.P. VINCKE, P. MELS
B 020: André HOSTE & Co, S. Coop.
avenue Château de Walzin 10 bte 3 - 1180 Bruxelles. T. 02/
345.39.49
A. HOSTE, W. MISSORTEN,M. DEBREMME, C. COUTELLIER
B 021: VAN PASSEL, LOOTS, GROFFILS & Co, Coop. V.
Britselei 3 bus 4 - 2000 Antwerpen. T. 03/237.36.00
J.P. LOOTS, H. VAN PASSEL, W. GROFFILS
B 022: BROUCKAERT, SENECHAL & Co, S.P.R.L.
Grand' Rue 117 -7743 Obigies-Pecq T. 069/22.29.38
A. SENECHAL, Ch. BROUCKAERT
B 023: HILLEN, SAMIJN, CORNELIS & Co, Coop. V.
de Broquevillelaan 194 - 1200 Brussel. T. 02/771.48.18 -
771.46.21
J. HILLEN, F. SAMIJN, J. CORNELIS
117

B 024: AGNEESSENS,VERSCHELDEN& Co, B.V.B.A.
Polderstraat 30/2 - 9160 Hamme. T. 052/47.72.31
E. AGNEESSENS,F. VERSCHELDEN
B 025: TINNEMANS, V AN DER STEEN & Co, Coop. V.
Amerikalei 35 - 2000 Antwerpen. T. 03/238.99.25
M. TINNEMANS, J. VAN DER STEEN, G. V ANHEMELRIJCK, R.
VERSTRAELEN, C. STEININGER, P. STEENACKERS, Ph. ROE-
LANTS, H. VERHULST, B. BLATON, G. HOF, G. LEFEBVRE; M.
TORFS, J. BEDDEGENOODTS, M. HOREMANS, G. VAN CAN-
NEYT, G. DE ROOVER, D. ACHTEN, P. DE WEERDT, L. MOE-
REMANS
B 026:
FONDU, PYL, STASSIN & Co, S. Coop.
Bd. de l'Yser 17 - 6000 Charleroi. T. 071/31.91.18
R. GIGOT, R. PYL, R. STASSIN, J. LENOIR
B 027: VAN BRAGT-WESTEN & Co, B.V.B.A.
Koekoeklaan 19 - 9000 Gent. T. 091/21.70.31
A. VAN BRAGT, E. WESTEN
B 028:
B 029:
B 030:
BLANPAIN, BLONDIAUX, DEGEEST, DECLEVE & Co, S. Coop.
Avenue Louise 361, 1050 Bruxelles
Louizalaan 361,1050 Brussel. T. 02/640.14.85
L.B. BLANPAIN, J. BLONDIAUX, F. DEGEEST, M. W ARNOTTE,
A. DECLEVE
VAN GEET, DERICK & Co, V.O.F
Kerkstraat 2-4 - 9330 Dendermonde. T. 052/22/22/88
H. VAN GEET, J. DERICK
LAFOSSE, LEONARD & Co, S.P .R.L.
rue Commandant N aessens 32 - 4422 Villers l'Evèque. T. 041/
57.43.42
H. LAFOSSE, R. LEONARD
B 031: POURBAIX & Co, S. Coop.
avenue de la Renaissance 20/13 -1040 Bruxelles.
T. 02/736.63.07
M. POURBAIX, C. POURBAIX, P. WEBB, Ch. de MONTPELLIER
118

d'ANNEVOIE, J.M. JOIRIS, L. VAN HERCK, M. VAN TRIER
B 032:
ROCHETTE & Co, S. Coop.
rue Jean D'Outremeuse 91 - 4020 Liège.
T. 041/42/65.62 - 42.67.79
J. ROCHETTE, H. KOWALSKI, H. BAILLY, CI.
HUYS
NEUVILLE-
B 033: PEETERS, DEJAEGHERE, DUPONT & Partners, Coop. V.
Desguinlei 102 bus 8 - 2018 Antwerpen. T. 03/216.42.94
L. PEETERS, J.P. DEJAEGHERE, R. TIEST, Th. DUPONT, G.
JANSSENS, H. V ANDER DONCKT
B 034: PACQUE, GRISARD, DEHOUSSE & Co, S. Coop.
Place d'Italie 4 - 4020 Liège. T. 041/41.35.61
P. PACQUE, J.F. GRISARD, M. DEHOUSSE
B 035:
KILESSE, GRIGNARD & Co, S.P.R.L.
rue de Verviers 4/17 - 4651 Battice-Herve.
T. 087/67.94.00
M. GRIGNARD, A. KILESSE
119

C. La Commission du Stage
1. Approbation de conventions de stage
2. Réduction du stage
3. Contrôle des journaux de stage
4. Modifications en cours de stage
5. Délivrance de certificats de fin de stage
6. Examen d'admission au stage
7. Statistiques
8. Hommages
La Commission est composée des Président et Vice-Président de l'IRE,
des membres du Conseil, MM. P. BEHETS, B. CALLENS, P. LURKIN,
J.M. PIRLOT, M.C. VAES et R. VERSTRAELEN.
Elle s'est réunie 12 fois en 1985.
1. APPROBATION DE CONVENTIONS DE STAGE
Au cours de l'année écoul~e, la Commission du Stage a approuvé 61
conventions.
Au 31 décembre
un stage officieux.
1986, 122 stagiaires étaient inscrits dont 1 effectuait
2. REDUCTION DU STAGE
Aucune réduction n'a été accordée cette année.
120

3. CONTROLE DES JOURNAUX DE STAGE
Au cours de l'année écoulée, la Commission du Stage a examiné les
journaux de l'année 1985 et a vérifié si les stages se déroulaient conformément
aux prescriptions légales.
Elle a entendu plusieurs maîtres de stage et stagiaires concernant le
nombre, la durée et/ou la nature de certains travaux ou activités inscrits
dans les journaux et sur lesquels la Commission estimait utile d'obtenir
quelques précisions.
4. MODIFICATIONS EN COURS DE STAGE
Au cours de l'année 1986, en accord avec leur maître de stage, 6 candidats
ont décidé d'interrompre le stage. Il leur est loisible selon le cas,
de recommencer ou de poursuivre celui-ci, à condition de conclure une
nouvelle convention avec un reviseur d'entreprises, approuvée par la
"
Commission de stage.
5. DELIVRANCE DE CERTIFICATS DE FIN DE STAGE
A. Période mars 1985 à mars 1986
Au cours d'une cérémonie qui a eu lieu à l'I.R.E., le Président a remis
le certificat de fin de stage à 43 candidats.
B. Au cours de l'année 1986
Sur avis des rapporteurs respectifs, la Commission du Stage a décidé de
délivrer le certificat de fin de stage à 21 candidats qui ont satisfait au
stage réglementaire et ont, le cas échéant, présenté avec succès l'examendefin
de stage (art. 4,4, al. 2 de la loi).
6. EXAMEN D'ADMISSION AU STAGE
Au cours du second semestre 1986, l'examen d'entrée en stage a été
121

organisé suivant la procédure en vigueur. Les licenciés n'ont plus dû
présenter l'examen de langue et ont obtenu des dispenses pour certaines
des autres branches de l'examen.
L'examen
est divisé en 17 branches:
Al - Comptabilité générale
A2 - Analyse et critique des comptes annuels
A3 - Comptabilité analytique d'exploitation et comptabilité de gestion
BI - Droit des sociétés
B2 - Droit fiscal
B3 - Droit civil
B4 - Droit commercial y compris les faillites et les concordats
B5 - Droit du travail et de la sécurité sociale
CI - Systèmes d'information et informatique
C2 - Economie d'entreprises, économie politique et économie financière
C3 - Mathématique et statistique
C4 - Principes fondamentaux de gestion financière
Dl - Revision comptable et normes de revision des comptes annuels
D2 - Comptes consolidés
D3 - Contrôle interne
D4 - Législation relative à la comptabilité, aux comptes annuels et aux
comptes consolidés
D5 - Règles légales et déontologiques applicables aux reviseurs et aux
experts-comptables
Organisation
L'examen d'aptitude de 1986 a été organisé les:
15 septembre: examen d'expression écrite;
Il et 18 octobre: matières techniques.
Résultats
22 Candidats se sont présentés à l'épreuve d'expression écrite;
122

19 ont réussi cette épreuve;
223 se sont présentés aux groupe A, B, Cet D;
118 ont réussi ces épreuves;
105 seront appelés à faire des épreuves partielles.
La liste des candidats qui ont réussi les épreuves a été publiée dans le
Bulletin d'information.
7. STATISTIQUES
A. Nombre de stagiaires au 31 décembre 1986
Cycles de stage F N T
Pré-cycle nouveau régime 1 1
Cycle 1(contrôle interne) 1 10 12
Cycle II (contrôle externe) 19 49 68
Cycle III (thèmes spéciaux) 13 13 26
Stagiaires en attente du certificat 5 10 15
Totaux 39 83 122
B. Résultats de tests
Cycles Tests Participants Ont réussi Ont échoué
1 Contrôle interne 70 65 5
II Contrôle externe 30 28 2
III Thèmes spéciaux 8 8
Déontologie 15 15
8. HOMMAGES
Le Conseil adresse ses remerciements aux personnes qui ont accepté de
collaborer à la préparation des tests.
123

Examens
d'accès au stage
Expression écrite: MM. les Prof. P. FLAHAUT, W. SMETS et W.
STRUYS.
Conzptabilité générale: MM. les Prof. 1.P. CORNIL et Chr. LEFEVRE
Analyse et critique des compte annuels: MM. les Prof. 1. P. CORNIL et
Chr. LEFEVRE
Comptabilité analytique: les Prof. M. 1.P. CORNIL et Mme H. THEU-
NISSE
Droit des sociétés: MM. les Prof. H. OLIVIER et 1. LIEVENS
Droit fiscal: M. le Prof. 1. COUTURIER, Reviseur d'entreprises
Droit civil et droit commercial : MM. les Prof. H. OLIVIER et 1. LIEVENS
Droit social: M. le Prof. P. MINNE
Informatique: MM. les Prof. R. FRANSOLET et R. PAEMELEIRE, reviseur
d'entreprises
Economie d'entreprises: MM. les Prof. Ch. VAN WYMEERSCH et R.
DUTHOO
Mathématique et Statistique: MM. les Prof. L. BRAGARD et R. P AEME-
LEIRE, reviseur d'entreprises
Gestion financière: MM. les Prof. Ch. VAN WYMEERSCH et R.
DUTHOO
Revision comptable: MM. les Prof. P. LURKIN et E. DE LEMBRE,
reviseurs d'entreprises
Comptes consolidés: les Prof. M.L. VERDEBOUT et K. VAN OOSTVEL-
Dl', reviseurs d'entreprises
Contrôle interne: MM. les Prof. P. LURKIN et E. DE LEMBRE, reviseurs
d'entreprises
Droit comptable: MM. les Prof. H. OLIVIER et K. VAN HULLE
Déontologie: MM. les Prof. H. OLIVIER et H.1. BLOCK, reviseur d'entreprises.
Tests de stage:
Contrôle interne: M. M. SMET, reviseur d'entreprises.
Contrôle externe: MM. R. TIEST et 1. SERON, reviseurs d'entreprises.
Thèmes spéciaux: MM. P. BEHETS et P.P. BERGER, reviseurs d'entreprIses.
124

D. Jurys d'examens de fin de stage
1. L'examen de fin de stage
2. Les jurys de l'examen
1. L'EXAMEN DE FIN DE STAGE
Cet examen consiste en un mémoire sur un thème déterminé par le
Conseil qui doit être défendu devant une commission composée de cinq
reviseurs d'entreprises dont le Président est un professeur de l'ensei~- .~.
ment supérieur. Après la défense de leur mémoire de fin de stage, (es
candidats sont interrogés sur l'exercice de la profession et sur la déontologie.
2. LES JURYS DE L'EXAMEN
A. Le jury d'expression française
Président: Le prof. J. PIERRE (U CL).
Membres: MM. R.H. FRANSOLET, A. HOSTE (IESLC), E. MAN GAL
et M.C. V AES (UCL).
Suppléant: M.R. STASSIN
B. Le jury d'expression néerlandaise
Président:
Le prof. H.J. BLOCK (UFSIA)
Membres: MM. B. CALLENS, A. CLYBOUW, F. MAS et G. VAN
DAMME (UFSIA).
Suppléant: le prof. K. VAN OOSTVELDT (VLECHO).
125

C. Thèmes et sessions d'examens
Première session (2 avril et 16 mai)
«Les nouvelles tâches du reviseur d'entreprises d'après les lois des
5.12.1984 et 21.02.1985».
Se sont présentés:
Un candidat francophone: M. DEJAIFFE, M.
.Un candidat néerlandophone: M. VAN BILSEN G.
Un candidat
n'a pas réussi et a mis fin au stage.
Seconde session (ler et 2 décembre)
Thème:
«Les frais de restructuration»
Se sont présentés:
Deux candidats francophones: MM. D. CEULEMANSet E. MASSET.
Trois candidats néerlandophones: MM. PAUWELS, Th. SNAUWAERT et
E. VAN DER VEKEN.
à l'une des deux prochai-
Un candidat n'a pa réussi et peut se représenter
nes seSSIons.
126

E. Discipline
Affaire
OOl/85/F
Le Conseil avait saisi la Commission de discipline, la priant de prendre
des sanctions à l'encontre d'un confrère pour faits de publicité et de
sollicitation de clientèle.
L'argument développé par les confrères était qu'au seuil de leur nouvelle
carrière, ils ont estimé indispensable d'informer les personnes
avec lesquelles ils avaient été en contact en tant que directeurs de la
Fiduciaire susdite, et les milieux intéressés, de leur nouveau statut et
de leur indépendance à l'égard de leur ancien employeur».
La Commission de discipline a constaté que
- «Ces articles constituent une information communiquée au public;
Que faisant référence non seulement aux missions en général que
la loi réserve aux seuls membres de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises,
mais en particulier aux mandats de commissaires aux comptes,
qui constituent les missions les plus caractéristiques des reviseurs
d'entreprises, l'information ainsi communiquée au public est relative,
et ce même de manière expresse, aux services que MM. ... sont à
mêmes de fournir en raison de leur affiliation à l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises (...);
Que ces articles de presse sont donc constitutifs de publicité au sens
de l'article 3, al. 1 de l'arrêté royal du 16 mars 1957.
Attendu d'autre part que cette disposition légale s'applique à tout
fait de publicité, indépendamment de l'intention qui y a présidé»;
- «Que la lettre visée au point 2 du rapport du Conseil (...) avait été
adressée aux seuls avocats et notaires avec lesquelles MM. ... avaient
été personnellement en relation au cours de leur carrière au sein de
la fiduciaire N. .. et non à tous ceux avec lesquels celle-ci avait eu des
contacts (...)>>
127

«Que quoi qu'il en soit de la relation existant entre MM. ... et les
destinataires de cette lettre, il est établi que celle-ci a été envoyée
d'initiative par M...
Qu'à ces personnes, celui-ci a donc communiqué des informations
relatives à ses activités professionnelles, alors que ces informations
ne lui avaient pas été demandées;
Que cette lettre est donc également et indépendamment de l'intention
qu'à eue son auteur, une publicité interdite par l'article 3, al. 1
de l'arrêté royal du 16 mars 1957 ».
En conclusion, la Commission de discipline a constaté qu'au lieu de
s'en distancer comme il le prétend, chacun des faits qui lui sont reprochés
ont pour effet de souligner le lien qui le rattache à la fiduciaire et
elle a infligé au confrère la peine de la réprimande.
Affaire 002/86/F
Le Conseil a saisi la Commission de discipline en constatant qu'un
confrère auquel une sanction disciplinaire de suspension avait été infligée
continuait à exercer sa profession et à signer des rapports de missions
réservées aux membres de l'Institut.
Constatant que les faits sont établis par les pièces du dossier disciplinaire,
la Commission de discipline a prononcé la peine de la radiation.
Affaire OOl/86/N
~J.(
Le Conseil a saisi la Commission de discipline en constatant les faits
suivants:
Le 1er mars 1985, un confrère signe «pour accord» sans aucune
réserve et sans rapport, le bilan au 31.12.84 de l'entreprise N... en vue
d'obtenir l'agrément comme entrepreneur.
Après avoir été informé de la plainte du Président de la Commission
adressée à l'Institut, le confrère a envoyé un rapport dans lequel il émet
des réserves sur plusieurs points.
La Commission de discipline a constaté que ce comportement était
contraire à plusieurs articles des normes de revision et à la recomman-
128

dation relative au rapport à établir dans l'exercice de cette mission
(Rapport IRE 1984, p. 88 et annexe 6).
La sanction infligée par la Commission de discipline consiste dans
l'interdiction d'accepter pendant une période de trois ans des missions
de contrôle des comptes à soumettre à la Commission d'agréation des
entrepreneurs.
Affaire 003/86/F
Le Conseil reprochait à un confrère d'avoir adressé à des fiduciaires une
lettre circulaire proposant une collaboration à l'avantage des deux parties,
considérant qu'il s'agit d'une offre de services. La Commission de
discipline a jugé:
«Que la lettre incriminée proposant une collaboration 'avantageuse
pour les deux parties', apportait donc à ses destinataires un message qui
était clair pour eux, à savoir que son auteur cherchait par leur biais à se
voir confier des missions revisorales en échange de certains avantages;
Que d'ailleurs l'audition de M. ... a révélé que c'est bien ainsi que l'a
comprise la Fiduciaire avec laquelle M. ... a conclu l'accord de collaboration
qu'il recherchait.
Qu'en effet, en vertu de l'une des clauses de cet accord verbal, chacune
des parties recommande exclusivement l'autre à ses clients pour
la prestation des services propres à la profession de celui-ci.
Que les relations qu'il a ainsi nouées avec cette ficuciaire lui permettent
en outre de la consulter gratuitement en des matières qui lui sont
moins familières, notamment en droit fiscal.
Qu'en revanche, il a reconnu lors de sa comparution devant la Commission,
que dans l'hypothèse où une mission qui lui serait proposée
serait de nature à le mettre en désaccord avec la fiduciaire en question,
il se trouverait embarrassé et qu'il serait contraint de trouver un prétexte
pour esquiver une telle mission.
Attendu que de tout ceci il ressort que bien que de manière implicite
et indirecte, c'est-à-dire par le biais d'une fiduciaire, la lettre tend,
129

fût-ce à titre complémentaire par rapport aux autres avantages recherchés,
à promouvoir ses activités professionnelles.
Que l'allusion aux avantages que la fiduciaire pourrait retirer de sa
collaboration avec lui, achève de faire de cette lettre une démarche
publicitaire interdite par l'article 3, al. 1erde l'arrêté royal du 16 mars
1957.
Attendu d'autre part qu'en recherchant par cette lettre les avantages
décrits ci-dessus, notamment une assistance gratuite en matière fiscale
et un accroissement de clientèle, M. ... a entamé son indépendance dans
l'exercice de ses fonctions de reviseur d'intreprises puique d'une part,
sur une demande d'assistance de ses clients dans le choix d'une fiduciaire,
il s'interdit d'en recommander une ou plusieurs autres que la Fiduciaire
N... et que d'autre part il subit une contrainte certaine relativement
aux missions qui lui sont proposées à l'intervention de cette fidu-
CIalre.
Qu'il a donc aussi enfreint l'article 2 de la loi du 22 juillet 1953,
l'article 1er, al. 2 de l'arrêté royal du 16 mars 1957 ainsi que la norme
de déontologie II; 3,01, § 4 de l'IRE».
Tenant compte de circonstances atténuantes, le peine de l'avertissement
a été appliquée au confrère concerné.
130

II. RELATIONS EXTERIEURES
A. Comité de coordination inter-instituts
Ainsi que cela a été souligné dans la première partie du rapport, les
Conseils de l'Institut des Experts-Comptables et de l'Institut des Reviseurs
d'Entreprises ont décidé de constituer un Comité de coordination
inter-instituts. Les objectifs en comité ont été exposés ci-dessus. Ont
été désignés comme membres de ce comité:
- pour l'Institut des reviseurs d'Entreprises: MM. A. PENNA, P .E.
BERGER, R. STASSINet B. CALLENS;
- pour l'Institut des Experts-Comptables: M. R. VAN DE WOESTYNE,
J. COLLEYE, J. CANTRAINE et M. BATAILLE.
Le Comité de coordination a tenu sa première réunion en novembre
1986. Ses travaux ont été consacrés à la représentation internationale
des organisations belges et à un échange d'information sur l'évolution
des périodes transitoires dans les deux Instituts.
B. Relations internationales
J. Fédération internationale des experts-comptables (JFAC)
2. International Accounting Standard Committee (IASC)
131

3. Union Européenne des Experts-Comptables Economiques et Financiers
(UEC)
4. Groupe d'étude des experts comptables de la CEE
5. Comités de liaison bilatéraux
1. FEDERATION INTERNATIONALE DES EXPERTS-COMP-
TABLES (IFAC)
Au cours de l'année 1986, l'IF AC a adressé aux organisations membres
les recommandations suivantes relatives à la revision:
- Date of the Auditor's Report; Events after the Balance Sheet Date;
Discovery of Facts after the Financial Statement have been issued
(IAG 21)
- Representations by Management (IAG 22)
- Going Concern (IAG 23)
- Special Purpose Auditor's Reports (IAG 24)
Les avant-projets de recommandations suivants ont également été
envoyés:
- Materiality and Audit Risk (ED 25)
- Audit of Accounting Estimates (ED 26)
- Basic Principles Governing Limited Assurance' Engagements
(ED 27)
- Proposed Framework of International Auditing Guidelines
L'IF AC a également constitué différents comités qui ont poursuivi leurs
activités au cours de l'année. Le Comité du Congrès international prépare
le 13e Congrès mondial des Experts Comptables qui se tiendra à
Tokyo en octobre 1987. Le Comité de formation a établi deux documents
relatifs d'une part aux connaissances fondamentales requises
pour l'accès à la profession et aux normes de formation des techniciens
comptables. Le Comité d'éthique s'est préoccupé notamment de la
déontologie dans la pratique fiscale, des activités incompatibles avec la
profession et de la détention de fonds pour compte de clients.
132

2. INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS COMMIT-
TEE (lA SC)
L'JASC publie des recommandations internationales relatives à la
comptabilité et à la présentation des comptes annuels. Jusqu'à ce jour,
l'JASC a publié 26 recommandations. L'lAS 25 a été publié cette année
tandis que l'lAS 26, approuvée en juin 1986 doit être publiée en janvier
1987.
Au cours de l'année 1986, les projets suivants ont été adresssés aux
membres pour discussion:
- Accounting for lnvestments in Associates and joint Ventures
(ED 28)
- Disclosure in Financial Statements of Banks
- Liabilities
- Owners' Equity
3. UNION EUROPEENNE DES EXPERTS-COMPTABLES ECO-
NOMIQUES ET FINANCIERS (UEC)
Représentation
belge
Monsieur P. LURKIN, membre du Conseil et président d'honneur de
l'UEC, a représenté notre organisation au cours de l'année 1986.
Monsieur M. MAQUET, expert comptable, a siégé dans le Comité
exécutif comme conseiller technique.
Activités de l'UEC
L'année 1986 marquera la fin de l'Union Européenne des Experts-
Comptables Economiques et Financiers puisque lors de l'assemblée
extraordinaire des délégués réunie le 29 octobre 1986 à Lausanne, la
dissolutin de l'Union a été décidée. Le transfert de ses activités sera fait
à l'avantage de la Fédération Européenne des Experts-Comptables
créée à Lausanne le même jour. De même, l'assemblée des délégués a
décidé la dévolution de son actif net à la FEE.
133

Avant la réunion d'octobre 1986, l'UEC avait poursuivi ses travaux
sans désemparer dans les différents domaines qui étaient de sa compétence.
Outre l'organisation des cinquièmes journées d'Etudes de Lausanne
consacrées à «Chances et risques pour la profession», l'UEC a
eu l'occasion de publier une dernière recommandation de revision
comptable concernant «les aspects particuliers de la revision des
comptes consolidés». L'ensemble des recommandations de revision de
l'UEC a été synthétisé dans un document intitulé «Guide des normes
-de revision comptable en Europe ». Ce guide peut être considéré comme
un des derniers grands projets réalisés par l'ASB.
Parmi les autres travaux qui ont pu être menés à bien par les groupes
de travail de l'UEC, signalons une étude comparative sur l'application
des règles essentielles de déontologie en Europe et une étude comparative
du programme de formation de l'UEC et de la huitième directive
de la Communauté européenne.
4. GROUPE D'ETUDES DES EXPERTS COMPTABLES DE LA
CEE
Représentation belge
Les organisations professionnelles belges sont représentées au bureau
élargi du Groupe d'Etudes par M. G. TIMMERMAN,reviseur d'entreprises
et délégué national, M. M. MAQUET, expert-comptable et conseiller
technique, ainsi que MM. P. PAUWELSet H. OLIVIER; M. P. LURKIN
représente l'Institut des Reviseurs d'Entreprises à l'assemblée générale
du Groupe d'Etudes.
Par ailleurs, M. H.J. BLOCK, reviseur d'entreprises occupe le poste
de secrétaire général de cet organisme.
Activités du Groupe d'Etudes
Dans le domaine du droit des sociétés, le Groupe d'Etudes a porté
principalement son attention sur deux memoranda: celui concernant
l'indépendance du contrôleur légal et c.elui relatif à la proposition modifiée
de Sèmedirective. En ce qui concerne les dispositions de la Sème
directive, c'est surtout l'article 60 concernant le rapport de revision qui
134

a fait l'objet de commentaires. D'autres éléments tels que les délais
nécessaires pour établir les comptes annuels et pour déposer le rapport
de revision ont également été commentés par le Groupe d'Etudes. De
même, celui-ci s'est interrogé sur la justification de la réserve légale qui
n'est pas obligatoire dans tous les pays de la CEE et dont laconstitution
deviendrait nécessaire après la 5èmedirective. Sur ces différents points,
le Groupe d'Etudes a considéré que la proposition de directive devait
contenir un certain nombre d'assouplissements.
Une proposition de mémorandum relative au principe d'indépendance
a été soumise à la discussion au sein du Groupe d'Etudes. Ce
document se base essentiellement sur les travaux de l'UEC et de
l'IFAC. Dans les commentaires soumis au Groupe d'Etudes par le
Conseil de l'Institut, ce dernier a souligné que le memorandum restait
trop général pour répondre aux besoins réels. Sans remettre en cause
nécessairement les idées qui se trouvent à la base des principales règles,
il convient d'éviter des interprétations qui seraient trop divergentes.
Dans le domaine comptable, le Groupe d'Etudes s'est préoccupé de
trois questions: la mise au point de son memorandum sur la conversion
des éléments libellés en monnaies étrangères dans les comptes annuels,
l'opportunité d'imposer l'instauration ou le maintien d'une réserve légale,
les provisions pour pensions et retraites. Pour les conversions d'éléments
libellés en monnaies étrangères, le Groupe d'Etudes s'est prononcé
en faveur d'une méthode selon laquelle tous les éléments monétaires
libellés en devises doivent être évalués au taux de clôture pour
constater les écarts de conversion. Par contre, une certaine souplesse
est recommandée quant au traitement desdits écarts. A propos de la
réserve légale, le Groupe d'Etudes s'est prononcé majoritairement contre
l'obligation de créer une telle réserve. Toutefois certains membres
dont la Belgique continuent d'estimer que la réserve légale devrait être
maintenue pour diverses raisons liées au principe de prudence.
En ce qui concerne la libre circulation des professionnels dans la
Communauté, il faut surtout signaler la publication en mai 1986 d'une
proposition modifiée de directive du Conseil relative à un système général
de reconnaissance de diplômes de l'enseignement supérieur. Cette
proposition n'enlève rien à la nécessité d'une directive spécifique de
libéralisation de l'activité de contrôle légal. Toutefois, elle influencera
largement le système de libre établissement. L'urgence qui est invoquée
135

pour le système général fera que l'approbation de ce texte précèdera
l'adoption de mesures spécifiques relatives a la profession de reviseur.
Le Groupe d'Etudes a néanmoins poursuivi l'examen d'une proposition
en ce domaine.
Dans le domaine des banques, observons d'abord la publication le
31.12.86 de la directive du 8 décembre 1986 concernant les comptes
annuels et les comptes consolidés des banques et autres établissements
financiers (86/635/CEE). A la demande de la Commission, le Groupe
d'Etudes a procédé à des enquêtes relatives aux pratiques actuelles dans
les Etats membres en matière de provision pour garantie donnée dans
le cas où il est probable que l'exécution de cette garantie est de nature
à entraîner une perte et sur l'organisation du contrôle externe dans le
secteur bancaire. Par ailleurs, il suit attentivement les travaux de
l'OCDE en matière d'harmonisation comptable dans le secteur bancaire.
Dans le domaine de la fiscalité, le Groupe d'Etudes a mené à terme
son examen comparatif sur le traitement des provisions pour risques
dans les Etats membres. Compte tenu de la grande complexité du sujet
et des écarts substantiels entre les pratiques actuelles dans les différents
Etats, le Groupe se limite à proposer des orientations pour la recommandation
harmonisée européenne en renonçant à soumettre des suggestions
détaillées. Un groupe de travail a entamé une étude sur les
problèmes posés par l'évalutation des stocks.
5. COMITES DE LIAISONS BILATERAUX
Comité de liaison anglo-belge
Délégation de l'IRE: MM. R. HELLRAETH, H. OLIVIER, J. SERON, K.
V AN OOSTVELDT
Le Comité s'est réuni à deux reprises au cours de l'exercice. Son intention
d'organiser un séminaire anglo-belge au mois d'octobre 1986 n'a
pas pu être menée à bien. L'organisation de ce séminaire a été reportée
sine die.
136
Le Comité de liaison a établi un programme de travail en vue de

éaliser certaines études concernant la profession belge à éditer par
l'Institute of Chartered Accountants in England and Wales.
Lors de la réunion du 15 décembre, il a été convenu qu'une délégation
de l'Institut des experts comptables remplacerait celle du Collège national
des experts comptables de Belgique.
Comité de liaison néerlando-belge .
Délégation de l'IRE: MM. L. CARIS, H. DE CEUKELAIRE, L. Joos,
R. VERSTRAELEN
Le Comité de liaison s'est réuni à deux reprises au cours de l'exercice.
La délégation néerlandaise a soumis à la discussion un projet relatif à
la publicité autorisée pour les Registeraccountants. Ce document sera
examiné lors de la première réunion de 1987.
Jusqu'à présent, le Comité de liaison a organisé quatre séminaires, à
savoir: 1977: Bruges, 1980: Scheveningen, 1983: Ostende, 1985: Maastricht.
L'opportunité d'organiser un cinquième séminaire en 1988 a été
examinée. Toutefois le Comité de liaison a préféré envisager l'opportunité
d'un Workshop à la fin de l'année 1987, consacré à un problème
d'actualité pour les deux pays.
A la réunion du 8 octobre, il a été proposé de remplacer la délégation
du CNECB par une représentation de l'Institut des Experts Comptable~,
sous la direction de son Président, M. R. VAN DE WOESTYNE.
Ceci fut accepté par le Comité. Le 15 janvier 1987, M. J. MAARTENSE
cèdera la présidence à son confrère néerlandais LINDENAAR.
137

III. CENTRE BELGE DE NORMALISATION
DE LA COMPTABILITE ET DU REVISORAT
Evolution du Centre en 1986
Les activités du CBNCR en 1986 se sont orientées principalement dans
deux domaines: les questions déontologiques et la mission du reviseur
d'entreprises vis-à-vis des conseils d'entreprise. Ces deux domaines sont
en effet ceux sur lesquels la réforme du 21 février 1985 a apporté le plus
d'innovations.
En ce qui concerne la nouvelle mission du reviseur d'entreprises
vis-à-vis des conseils d'entreprise, un groupe de travail a été constitué
dès 1985. Il a déposé ses conclusions au début de l'année 1986. Celles-ci
ont servi de base par la suite, tant au séminaire de formation permanente
qu'aux discussions entre l'Institut des Reviseurs d'Entreprises et
le Conseil Supérieur du Revisorat. La note du groupe de travail pourrait
être revue à la lumière de l'expérience et faire l'objet d'une publication
dans l'avenir.
En ce qui concerne les questions déontologiques, le Conseil a
demandé au CBNCR de constituer plusieurs groupes de travail pour
éudier en particulier les questions relatives à l'indépendance et la constitution
de sociétés professionnelles ou interprofessionnelles. Sur ce
dernier point, on notera que la Commission juridique a fourni des
travaux importants notamment sous la forme d'une analyse du droit
positif et d'une critique du projet de loi sur les sociétés civiles professionnelles
et interprofessionnelles. Les travaux en matière déontologique
devront se poursuivre au cours de l'exercice 1987 et apporter un soutien
technique au Conseil de l'Institut dans la préparation de son avis sur le
règlement de discipline et de déontologie des reviseurs d'entreprises.
Comme panle passé, le CBNCR a organisé des manifestations de
formation des stagiaires sous la forme de deux séminaires résidentiels.
138

Vu le nombre des stagiaires en dernière année de formation, il n'a pas
paru opportun d'organiser dès cette année le troisième séminaire de
stage. Celui-ci serait selon toute vraisemblance organisé pour la première
fois au printemps 1987.
En ce qui concerne le séminaire de formation permanente, l'augmentation
du nombre de participants conduira très vraisemblablement la
commission de formation à une réflexion en profondeur sur les méthodes
les plus appropriées d'organisation de ce type de manifestations.
La Commission des Normes de Revision a poursuivi ses travaux au
cours de l'exercice. Trois projets de recommandations ont été revus
après avoir obtenu l'avis des membres de l'Institut et ont pu être soumis
au Conseil Supérieur du Revisorat d'Entreprises. Un nouveau projet
de recommandation a pu être terminé. Il concerne l'utilisation des tra-
. vaux d'un autre reviseur. La Commission espère pouvoir présenter
plusieurs nouvelles propositions de recommandations au cours de
l'exercice 1987.
La Commission de Doctrine Comptable a siégé à plusieurs reprises
pour élaborer des projets d'avis à soumettre au Conseil dans les domaines
sur lesquels ce dernier avait été interrogé et en particulier le traitement
des opérations en devises et l'organisation de la comptabilité sur
une base régionale.
Le Conseil de l'IRE et la direction du Centre tiennent à adresser leurs
vifs remerciements aux personnes qui ont apporté leur collaboration
.
aux activités du CBNCR en 1986
P. ANCIAUX, reviseur d'entreprises
Ph. BARBIER, reviseur d'entreprises
H. BAERT, reviseur d'entreprises
M. BELLEN, reviseur d'entreprises
P. BEHETS, reviseur d'entreprises
P. BEGHIN, reviseur d'entreprises
P.E. BERGER, reviseur d'entreprises
P.P. BERGER, reviseur d'entreprises
P. BIDAINE, Conseiller juridique à la Fédération des Industries Chimiques
139

L.B. BLANPAIN, reviseur d'entreprises
H.J. BLOCK, reviseur d'entreprises, Professeur à l'UFSIA
M. BOURLARD, Professeur à l'UCL
H. BRAECKMANS,Professeur à l'UIA
B. CALLENS, reviseur d'entreprises
L. CARIS, reviseur d'entreprises
A. CLYBOUW,reviseur d'entreprises
P. COMHAIRE, reviseur d'entreprises
E.G. COULON, Conseiller juridique de la SA Vesdre-Escaut
J.J. COUTURIER, reviseur d'entreprises, Professeur à l'UFSIA
M. DAERDEN, reviseur d'entreprises
J.P. DEJAEGHERE, reviseur d'entreprises
E. DE LEMBRE, reviseur d'entreprises, Professeur RUG
L. DELVA, reviseur d'entreprises
G. DELVAUX, reviseur d'entreprises
G. DISTER, Professeur à l'Université de Liège
A. DETRIXHE, reviseur d'entreprises
Th. ERAUW, reviseur d'entreprises
P.A. FORIERS, Avocat, Assistant à l'Université Libre de Bruxelles
W. G ROFFILS,stagiaire reviseur d'entreprises
B. GUEVAR, reviseur d'entreprises
J. GYPEN, Professeur EHSA
V. HENRY, reviseur d'entreprises
D. JACOBS, reviseur d'entreprises, Docent VEH Brussel
J. JACOBS, Premier conseiller au Ministère des Affaires Economiques
H. KOWALSKI,reviseur d'entreprises
C. LEMPEREUR, Conseiller à la Commission bancaire
J. LIEVENS, Avocat, Chargé de Cours, Economische Hogeschool Sint-
Aloysius
J.P. LOOTS, reviseur d'entreprises
P. LURKIN, reviseur d'entreprises, Professeur à l'ICHEC
M. MEUNIER, reviseur d'entreprises
P. PAUWELS, reviseur d'entreprises
V. PEETERS, reviseur d'entreprises, Professeur à la Economische H ogeschool
St-Aloysius
A. PENNA, reviseur d'entreprises
J .M. PIRLOT, reviseur d'entreprises
CI. POURBAIX, reviseur d'entreprises, Maître de conférences à l'UCL
J. ROCHETTE, reviseur d'entreprises, Chargé de cou,rs à l'Institut Supérieur
de Commerce.L. COOREMANS
140

Ph. ROELANTS, reviseur d'entreprises
R. ROKSNOER, reviseur d'entreprises
P. POLAK, Ministère des Affaires économiques
J. SERON, reviseur d'entreprises, Maitre de conférences à [' Université de
Liège
J.L. SERVAIS, reviseur d'entreprises
P. STEENACKERS,reviseur d'entreprises
R. TIEST, reviseur d'entreprises
M. VAES, reviseur d'entreprises, Professeur à [' UCL
O. VAN ACHTER, Professeur à la KUL
M. VAN GEYT, Ministère des Affaires économiques
K. VAN OOSTVELDT, reviseur d'entreprises, Chargé de cours à la
Vlaamse Economische Hogeschool
H. VAN PASSEL, reviseur d'entreprises
C. VANWYMEERSCH,Professeur aux Facultés N.D. de la Paix à Namur
H. VERHULST, reviseur d'entreprises
R. VERSTRAELEN,reviseur d'entreprises, Chargé de cours à l'Economische
Hogeschool St-Aloysius
M. WEBER, reviseur d'entreprises
G. WYGAERTS, reviseur d'entreprises
A. COMMISSION JURIDIQUE
Président: M. P.E. BERGER
Membres: MM. BIDAINE, H. BRAECKMANS, J. COUTURIER, G. COU-
LON, B. GUEVAR, A. DETRIXHE, P.A. FORIERS, C. LEMPEREUR,
J. LIEVENS, M. MEUNIER, H. OLIVIER, J. ROCHETTE et P. VAN
OMMESLAGHE
Au cours de l'exercice, la Commission a dû enregistrer à regret la
démission d'un de ses membres les plus éminents, M. C. deI MARMOL,
Professeur émérite à l'Université de Liège. Elle tient à lui rendre hommage
et à le remercier chaleureusement pour la contribution qu'il a bien
voulu lui apporter pendant plus de dix années.
La Commission juridique s'est réunie à trois reprises au cours de
l'exercice. Elle a étudié plusieurs propositions d'avis qui ont été approu-
141

vées par le Conseil. Ces textes sont dès lors reproduits
partie du présent rapport. Il s'agit des avis relatifs à:
dans la première
- Projet de loi sur les sociétés civiles professionnelles et interprofessionnelles
et sur les sociétés de moyens;
- La rémunération du commissaire-reviseur;
- Le rapport d'un reviseur d'entreprises en exécution de plusieurs dispositions
du droit des sociétés;
- Participations réciproques;
- L'élection de domicile du commissaire-reviseur au siège de la société.
Par ailleurs la Commission juridique a étudié plusieurs questions particulières
sur lesquelles elle a été interrogée par certains membres de
l'Institut.
Quasi-apport
Un membre a interrogé la Commission sur le traitement qui devait être
reservé à un goodwill acheté d'un actionnaire dans les deux ans de la
constitution de la société et rémunéré par un pourcentage du chiffre
d'affaires à réaliser dans les dix ans qui suivent l'acquisition.
L'acquisition de ce goodwill constitue un quasi-apport. Pour déterminer
si ce quasi-apport doit faire l'objet d'une autorisation préalable de
l'assemblée générale, il convient de déterminer s'il excède 10 % du
capital social. Selon la Commission juridique, il ne peut y avoir équité
que si la contrevaleur qui sera payée par la société est proche de la
valeur réelle du bien acquis. Dès lors, le texte de la loi n'empêche pas
que l'on se réfère à la valeur actuelle de ce bien pour déterminer si la
décision de l'assemblée générale est requise.
Critères de la grande
société
Lorsqu'une société perd son caractère de filiale après clôture de l'exercice
parce que les actions sont cédées par la société-mère, à quelle date
doit s'apprécier le critère de la grande entreprise?
Si la décision de céder la filiale est prise au cours de l'exercice antérieur,
même lorsque l'opération doit être réalisée après la clôture de
l'exercice, il ne peut plus s'agir d'une filiale et dès lors l'obligation de
142

consolider n'existe pas. Par contre si la décision est prise après la clôture
de l'exercice, l'article 64 § 2 L.C.S. impose le calcul des critères « pour
le dernier exercice clôturé ». L'opération de cession s'étant produite
après la clôture de l'exercice, ne peut être rattachée à l'exercice précédent.
En conclusion, même si cela peut paraître manquer de logique,
les textes de loi conduisent à conclure qu'il faudra désigner un commis-
. .
smre- reVlseur.
Mandats dans une société en nom collectif
La Commission juridique a été interrogée pour savoir quelle était la
nature du mandat confié dans une société en nom collectif lorsque les
statuts de cette société prévoient que les commissaires-reviseurs de
deux sociétés associées sont chargés de contrôler et de certifier les
comptes de la société.
La Commission juridique a constaté que les lois sur les sociétés ne
prévoient pas expressément la fonction de commissaire dans une société
en nom collectif et que les statuts doivent dès lors faire l'objet d'une
interprétation. Cette interprétation est indiscutable lorsqu'il existe un
conseil d'entreprise car il faudrait dans ce cas appliquer l'article 15quater
de la loi du 20 septembre 1948. Par contre il n'existe aucun critère de
rattachement dans les autres hypothèses. Dans le cas considéré, l'analyse
faisait ressortir que la clause statuaire rendait la fonction à tout le
moins similaire à celle d'un commissaire-reviseur notamment dans la
mesure où le terme «certification» était utilisé.
Bulletin de souscription
L'article 34 § 5 des lois coordonnées sur les sociétés commerciales dispose
que le bulletin de souscription doit comprendre certaines indications
en cas de souscription publique. Un membre s'est inquiété de
consater que les bulletins de souscription informatisés qui sont soumis
à leurs clients par certaines banques ne comprennent pas lesdites indications.
Quelle position doit adopter le commissaire-reviseur appelé à
certifier le relevé des soucriptions ? La Commission juridique a conseillé
au Président de l'Institut de soumettre la question à Monsieur le Ministre
de la Justice.
143

Acompte
sur dividende
La Commission juridique a été interrogée sur le point de savoir si un
acompte sur dividende peut être distribué pendant la première année
qui suit la constitution d'une société anonyme. Selon l'article 77ter des
lois coordonnées sur les sociétés, la décision de distribuer des dividendes
intérimaires ne peut pas être prise moins de six mois après la clôture de
l'exercice précédent ni avant l'approbation des comptes annuels se rapportant
à cet exercice. Etant donné qu'il n'y a pas d'exercice précédent,
il ne peut y avoir davantage de comptes annuels relatifs à cet exercice
et par conséquent il ne paraît pas possible de distribuer un acompte sur
dividende pendant la première année d'existence de la société.
Groupes de travail en matière déontologique
a) Règles d'indépendance
Président: M. P. LURKIN
Membres: MM. H. BAERT, M. BELLEN, L. CARIS, G. DELVAUX, P.
STEENACKERS
Ce groupe de travail a été constitué par le Conseil afin d'étudier les
problèmes déontologiques tels qu'ils se posent à l'issue de la réforme
du revisorat.
La première mission du groupe a été de préparer l'avis du Conseil
relatif au projet de memorandum qui lui était soumis par le Groupe
d'Etudes des Experts Comptables de la Communauté Européenne. Ce
document a fait l'objet de critiques pour son manque de précision dans
de nombreux domaines. Ces critiques ont été transmises au Conseil de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises.
Le groupe de travail a préparé une note de réflexion sur l'indépendance
du reviseur d'entreprises qui a été soumise au Conseil de l'Institut
au mois de décembre 1986. Cette note identifie cinq risques de dépendance
essentiels:
1. Les relations familiales et personnelles entre le reviseur et des personnes
responsables de la société au plus haut niveau ou dans toute
144

fonction d'influence significative;
2. Les relations financières ou les avantages en nature qui ne sont pas
la rémunération directe des services prestés;
3. L'existence d'un conflit d'intérêt majeur entre plusieurs clients,
entre deux missions de natures différentes relatives à un même client
ou entre le cabinet de revision et un de ses clients ou fournisseurs;
4. Une dépéndance excessive au plan des honoraires vis-à-vis d'une
même société ou de sociétés dépendant d'un même groupe ou d'une
même autorité, que ces honoraires proviennent de la mission de
contrôle elle-même ou d'autres missions confiées au cabinet de revision
ou à des cabinets professionnels avec lesquels il entretient des
liens de collaboration;
5. La participation du reviseur dans des décisions de gestion tant dans
la période qui précède immédiatement sa nomination que pendant
l'exercice de ses contrôles par l'immixtion dans la gestion de l'entreprise
que ceci soit son fait propre ou le fait de cabinets professionnels
avec lesquels il entretient des liens de collaboration.
Le document remis au Conseil contient des propositions concrètes destinées
à prévenir ces risques de dépendance.
b) Relations interprofessionnelles
Président:
H. J. BLOCK
Membres: MM. P. BEHETS, A. CLYBOUW, G. DELVAUX, P. LURKIN
Le Conseil a demandé la constitution d'un groupe de travail particulier
pour étudier deux problèmes importants dans l'application de la loi du
21 février 1985, à savoir:
- l'interprétation de l'article 3 nouveau de la loi selon lequel le reviseur
a pour mission principale l'exercice des contrôles légaux;
- les problèmes posés par l'application de l'article 8 § 4 de la loi relatif
à l'association avec des personnes qui n'ont pas la qualité de reviseur
d'entreprises ou une qualité reconnue équivalente à l'étranger;
Un point essentiel pour l'étude de ces différentes questions consiste à
savoir si un membre de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises peut également
être inscrit au tableau des experts Comptables. Le Conseil de
145

L'Institut a interrogé le Conseil Supérieur du revisorat sur cette question
mais le groupe de travail a considéré qu'il était important de commencer
sans délai l'examen des formules possibles de relations interprofessionnelles
entre reviseurs d'entreprises, experts comptables et titulaires
d'autres disciplines complémentaires à celles de reviseur d'entreprises,
quitte à apporter ultérieurement les aménagements nécessaires au
vu de l'avis Conseil Supérieur.
La Commission espère être en mesure de déposer son rapport sur le
bureau du Conseil dès les premières semaines de l'année 1987.
B. COMMISSION DE FORMATION ET DE PERFECTIONNE-
MENT
1. Formation des stagiaires
Président: M. A. PENNA, Président de l'IRE
Membres: MM. H.J. BLOCK, B. CALLENS,J.M. PIRLOT, M. VAES, K.
VAN OOSTVELDTet J. SERON
La Commission est chargée de la préparation du programme de formation
des stagiaires.
Au cours de l'exercice écoulé, la Commission a organisé deux séminaires
de stage. Sur base de l'expérience acquise pendant l'exercice
précédent, suite à l'évaluation que les participants aux séminaires consacrés
au «Contrôle interne» et au «Contrôle externe» ont communiqué
au secrétariat, les programmes des deux séminaires ont été quelque peu
modifiés.
Le séminaire consacré au «Contrôle interne» s'est tenu les 18,19 et
20 décembre 1986. Tous les candidats ayant réussi l'examen d'accès au
stage ont été invités à suivre ce séminaire, qui présentait le programme
suivant:
- Méthodologie du contrôle et documents de travail (sous la responsabilité
du cabinet Berger, Block, Kirschen, Schellekens & Co)
146

- Les procédures descriptives du contrôle interne (sous la responsabilité
du cabinet Jacobs, Eeckhout & Co)
- Méthodes d'évaluation en matière de contrôle interne (sous la responsablté
du cabinet Pauwels & Partners).
En outre, deux soirées ont été organisées, la première autour du thème
de la responsabilité du reviseur, illustrée par un vidéofilm «The Auditor
in Court» et une deuxième où les participants ont eu l'occasion de
discuter en carrefours les problèmes relatifs à l'exercice de la profession.
Plusieurs confrères ont bien voulu prêter leur collaboration à cette
deuxième soirée, notamment MM. L.B. BLANPAIN, L. DISCRY, W.
GROFFILS, H. KOWALSKI,J.P. LOOTS, O. SATINet M. WEBER.
La coordination générale du séminaire a été assurée par le confrère
M. SMET.
Le programme du séminaire consacré au «Contrôle externe» a fait
l'objet d'adaptations visant à mieux mettre en lumière le rôle joué par
l'informatique. Le séminaire s'est tenu les 27,28 et 29 novembre 1986,
avec le programme suivant:
- La revision dans un contexte informatique (sous la responsabilité du
cabinet Colard, Van der Meulen & Co)
- L'utilisation de l'informatique dans la revision (sous la responsabilité
du cabinet Tinnemans, Van Der Steen & Co
- Techniques de contrôle externe sans recours à l'informatique (avec
la collaboration des confrères Th. DUPONT, R. TRIEST et L. VAN
MONTFORT)
Le programme en soirée a été axé sur l'apprentissage des techniques
de communication et leur application, avec la participation de MM. J.
GYPEN et L. DERIJCKE.
2. Comité d'organisation du séminaire de formation permanente
Président:
M. P. BEHETS
Membres: MM. P. COMHAIRE, J. JACOBS, J. ROCHETTE et K. VAN
OOSTVELDT
147

Le séminaire de formation permanente 1986 a été consacré aux relations
entre les reviseurs d'entreprises et les conseils d'entreprise. A l'origine
du programme se trouve le document de travail de la Commission des
normes de revision relatif à l'exercice de la nouvelle mission prévue par
la loi du 21 février 1985. L'obligation de certifier l'information économique
et financière adressée au conseil d'entreprise s'applique dès cette
année aux informations périodiques et à partir du printemps 1987 aux
informations annuelles. Le séminaire avait pour but de mettre l'information
des membres à jour dans les matières nécessaires à l'exercice de
cette mission.
La Commission ainsi que les participants au séminaire ont bénéficié
du concours actif du service de l'organisation professionnelle du Ministre
des Affaires économiques dirigé par J. JACOBS. Le Centre leur est
reconnaissant de cette participation constructive à ses activités.
En plus des discussions de groupe qui se sont révélées particulièrement
instructives, les deux premières journées ont permis d'entendre
les exposés suivants:
- Organisation et pouvoir des conseils d'entreprises par M .
BOURLARD (Professeur à l'UCL).
- La nouvelle mission du reviseur face aux conseils d'entreprises par J.
ROCHETTE (reviseur d'entreprises).
- Aspects psychologiques des relations avec les conseils d'entreprises
par G. DISTER (Professeur à l'Ulg).
- Analyse détaillée des informations à donner aux conseils d'entreprises
par P. POLAK (Ministère des Affaires Economiques).
- Programme de contrôle du reviseur pour la certification -de ces informations
par P. COMHAIRE (reviseur d'entreprises).
Au cours de la troisième journée du séminaire,la matinée a été consacrée
aux exposés suivants:
- Synthèse des travaux de groupe (par P. BEHETS, reviseur d'entreprises).
- Le rapport d'analyse et d'explication (par P. LURKIN, reviseur d'entreprises,
Prof. ICHEC).
- Analyse de la jurisprudence des Présidents de Tribunaux de Commerce
en matière denomination de commissaire-reviseur (par le Prof.
148

H. BRAECKMANS, UIA).
- Problèmes de responsabilité civile (par H. OLIVIER, directeur
CBNCR)
L'après-midi a été consacrée à un échange de vue sur la réforme du
revisorat et la nouvelle mission du reviseur avec la participation de A.
PENNA (Président de l'IRE), P. BERGER (Vice-Président de l'IRE), L.
BLOMME(FGTB), G. KEUTGEN (FEB) et P. SILON (ACV).
3. Publications
Dans la série des Etudes et Documents du CBNCR ont été publiées:
1/86 :
2/86 :
3/86 :
4/86 :
Informatique et contrôle
Le secret professionnel du reviseur d'entrerises
L'organisation des cabinets de revision
Règles légales et déontologiques applicables aux reviseurs d'entreprises
En outre, le Centre a collaboré comme par le passé à l'édition des
bulletins d'information de l'IRE dont huit numéros sont parus au cours
de l'année 1986, ainsi qu'à l'édition des mises à jour du Vademecum du
reviseur d'entreprises.
C. COMMISSION DES NORMES DE REVISION
1. Normes générales de revision
Président:
M. P. PAUWELS
Membres: MM. P. ANCIAUX, Ph. BARBIER, A. CLYBOUW, CI. POUR-
BAIX, H. VAN PASSEL
Dans le courant de l'exercice, la Commission des Normes de Revision
a revu les observations transmises par les membres à propos de trois
projets de recommandation: documents de travail du reviseur, objectifs
du contrôle des comptes annuels et programme de contrôle. Par ailleurs,
plusieurs questions ont été. posées en ce qui concerne les diligences
normales et le rapport de revision à l'occasion de la première année
149

d'exercice d'un mandat de commissaire. La Commission a consacré
plusieurs réunions à l'étude de cette question et à transmis au Conseil
un projet de note susceptible de faire l'objet d'une communication aux
membres de l'Institut (voir première partie de ce rapport).
Par ailleurs,la Commission a inscrit à son ordre du jour deux nouveaux
projets de recommandations:
.
a) l'utilisation du travail d'un autre reviseur
Il arrive fréquemment que plusieurs reviseurs contribuent à l'attestation
de comptes annuels ou de comptes consolidés. Les cas les plus fréquents
sont l'utilisation des travaux du reviseur d'une filiale par le reviseur de
la société-mère, l'utilisation des travaux d'un reviseur qui a accompli
précédemment la même mission, l'utilisation de travaux exercés par un
confrère qui exerce une mission conventionnelle et les cas de mandats
collégiaux.
La Commission a étudié l'application des normes générales de revision
en se situant principalement dans trois hypothèses: l'utilisation des
travaux du reviseur d'une participation, l'utilisation des travaux d'un
reviseur prédécesseur et le fonctionnement d'un collège de commissaires-
reVlseurs.
Le projet de recommandation sera soumis aux membres pour receuillir
leur avis au début de l'année 1987.
b) l'utilisation des travaux d'un auditeur interne
Se basant sur les recommandations UEC n° 7 et IF AC n° 10, un avantprojet
de texte a été élaboré pour déterminer dans quelle mesure le
reviseur peut faire utilisation des travaux d'un auditeur interne.
La Co mission bancaire ayant adressé une circulaire sur l'audit interne
auprès des banques, caisses d'épargne privées et sociétés visées par la
loi du 10 juin 1964, la Commission a décidé d'établir une comparaison
entre le projet initial et le document de la Commission bancaire avant
de présenter son texte définitif.
150

c) Contrôle des informations économiques et financières à fournir au
conseil d'entreprise
Un groupe de travail avait été constitué au sein de la Commission dans
le but d'examiner les problèmes posés par la fonction du reviseur vis-àvis
des conseils d'entreprises et d'élaborer un projet de recommandation
à cet égard. Le groupe de travail était présidé par M. A. PENNA et a
obtenu la collaboration des confrères M. DAERDEN, V. HENRY, J.
ROCHETTE, K. VAN OOSTVELDTet H. VERHULSTet ainsi que de Mme
C. STILMANT,stagiaire reviseur.
Un document de travail a été remis au Conseil de l'Institut au début
de l'année 1986. Le Conseil a décidé de le soumettre aux membres de
l'Institut pour avis, ainsi qu'au Conseil Supérieur du Revisorat. Par
ailleurs, ce document a également été utilisé au cours du séminaire de
formation permanente.
A la lumière de l'expérience d'une première année de fonctionnement
de cette mission nouvelle, il sera sans doute opportun de réunir
le groupe de travail afin de revoir le premier projet de document et le
cas échéant d'en tirer les conclusions pour l'élaboration d'une recom-
~ndation aux membres.
2. Normes internationales
M. P . PAUWELSétant appelé aux fonctions de président de la commission
des normes de revision, le confrère P.P. BERGER lui a succédé à
la présidence du groupe de travail des normes internationales.
Au cours de l'exercice, le groupe de travail a discuté les projets de
recommandation suivants:
LA.S.C.
Preliminary E.D. :Disclosure in Financial Statements of Banks
Preliminary E.D. :Liabilities
Preliminary E.D. :Owners' Equity
En outre deux questionnaires adressés par le secrétariat de l'JASC
151

ont été examinés et ont reçu des réponses correspondant à la situation
en Belgique:
Revision de la recommandation lAS 12: Accounting for Taxes on
Income
Revision de la recommandation lAS 13: Presentation of Current
Assets and Current Liabilities
I.F.A.C.
E.D.25:
E.D.26:
E.D.27:
Materiality and Audit Risk
Audit of Accounting Estimates
Basic Principles Governing Limited Assurance Engagements
Proposed Framework of International Auditing Guidelines
U.E.C.
Problèmes particuliers concernant la revision des comptes consolidés.
3. Etude des groupes de sociétés
A la demande du Centre d'Etude des Groupes de sociétés présidé par
M. H. BIRON, premier Directeur de la Commission bancaire, un documents
de réflexion sur les problèmes de contrôle dans le cadre des
groupes a été élaboré par une commission composée de MM. P.
BEGHIN, P. BERGER, B. CALLENS,H. OLIVIER, R. PIERCE, C. POUR-
BAIX. Le rapport analyse les avantages et les inconvénients de l'unité
de contrôle au sein d'un groupe de sociétés. Il examine les problèmes
techniques ainsi que les aspects qui concernent les relations avec les
conseils d'entreprises.
D. COMMISSION DE DOCTRINE COMPTABLE
Composition: M. R. VERSTRAELEN, Président, MM. P.P. BERGER,
W. CAERS, E. DE LEMBRE, P. LURKIN, C. VAN WYMEERSCH, G.
WYGAERTS
152

1. Proposition de loi de MM. GALLE et DE BATSELIER
Cet avis préparé par la Commission sur demande du Conseil a été
approuvé par ce dernier et il est dès lors reproduit dans la première
partie du présent rapport.
2. Traitement dans les comptes des opérations en devises et des avoirs
et engagements en devises
Le Conseil de l'Institut a été saisi par le Président de la Commission des
normes comptables d'une demande d'avis à propos d'un document établi
par cette Commission sur le traitement des opérations en devises.
Celui-ci a sollicité l'avis de la Commission de doctrine du CBNCR, qui
émet les observations suivantes:
1. Observations générales
La Commission considère que la publication d'un document sur ce
problème important et difficile vient à son heure et répond à l'attente
des milieux professionnels. Elle remercie la Commission des Normes
Comptables pour sa demande d'avis en considérant qu'une large consultation
présente des avantages évidents dans un grand nombre de cas où
des questions de principe à haute densité technique sont à l'ordre du
jour. Elle observe néanmoins que dans le bref délai qui lui a été imparti,
elle n'a pu procéder qu'à un examen rapide du document et qu'elle est
disposée à poursuivre la discussion plus avant dans une phase ultérieure.
La Commission se réjouit de constater que la Commission des Normes
Comptables a donné sa préférence à un document détaillé soignant
l'aspect didactique de l'approche des problèmes de préférence à un
texte législatif dont le caractère coercitif n'aurait pas manqué de provoquer
des difficultés majeures, quel qu'ait été le choix opéré.
Les options générales du document sont accueillies positivement.
D'une façon ,générale, les choix techniques sont assez souples pour être
applicables tout en préservant les situations particulières de certaines
entreprises ou secteurs.
Il serait souhaitable de compléter prochainement l'avis en ce qui
153

concerne la conversion des comptes des succursales et établissements à
l'étranger.
2. Structure générale de l'avis
La Commission des normes comptables devrait prêter attention au
caractère très technique de ses développements. Si nous ne mettons pas
en doute leur intérêt théorique ou leur importance dans certains secteurs
énonomiques, nous doutons qu'ils puissent être compris par les
petites et moyennes entreprises qui ont néanmoins des opérations en
devises. Il existe dès lors un risque de voir certaines PME ne pas se
préoccuper des principes importants et parfaitement applicables par
elles déposés par ailleurs dans l'avis.
On observera qu'un souci didactique par ailleurs très louable de la
Commission la conduit à développer un raisonnement long et complexe
à propos de la situation théorique où il existe une concordance des
échéances. Par contre, l'hypothèse la plus générale, celle où les échéances
ne concordent pas, est traitée en quelques paragraphes. En quelque
sorte, la structure de l'avis donne l'impression trompeuse que la situation
normale en pratique n'est qu'une exception.
(... )
3. Observations spécifiques
(... )
154

ANNEXES
157

désignation de commissaire(s)-reviseur(s) ou de reviseur(s) d'entreprises au
sein de l'entreprise, le conseil d'entreprise délibère au moins une fois et
prend éventuellement une décision à propos des candidatures présentées par
l'organe statutaire compétent pour l'administration de l'entreprise ou par le
chef d'entreprise.
Art. 3. Si la réunion du conseil d'entreprise prévue à l'article 2 ne donne
lieu à aucun accord sur le(s) candidat(s) commissaire(s)-reviseur(s) ou reviseur(s)
d'entreprises proposées), il faudra à nouveau délibérer sur la proposition
au plus tard lors de la dernière réunion du conseil d'entreprise précédant
la date à laquelle la désignation doit intervenir au sein de l'entreprise.
Si on ne tient plus d'assemblée ordinaire du conseil d'entreprise avant cette
date, il faut le cas échéant convoquer une assemblée extraordinaire du conseil
d'entreprise. L'organe statutaire compétent pour l'administration de l'entreprise
ou le chef d'entreprise peuvent le cas échéant proposer un ou plusieurs
nouveaux candidats commissaires-reviseurs ou reviseurs d'entreprises.
Art. 4. Toutes les informations écrites que le(s) candidat(s) commissaire(s)-reviseur(s)
ou reviseur(s) d'entreprises ont communiquées à l'organe
statutaire compétent pour l'administration de l'entreprise ou au chef d'entreprise
pour présenter leur candidature au conseil d'entreprise doivent être
communiquées aux membres du conseil d'entreprise en même temps que les
invitations aux réunions prévues aux articles 2 ou 3.
En plus des informations visées au § 1er, les membres du conseil d' entreprise
doivent recevoir un «curriculum vitae», ainsi que, si une majorité de
délégués de travailleurs le demande, une note comprenant une estimation de
l'importance et de la rémunération des prestations à effectuer et une description
de leur contenu.
Art. 5. A la demande d'une majorité de délégués des travailleurs du
conseil d'entreprise, les candidats commissaire(s)-reviseur(s) ou reviseur(s)
d'entreprises proposés sont invités à se présenter à la réunion du conseil
d'entreprise au cours de laquelle on délibère sur la présentation. Le candidat
commissaire-reviseur ou reviseur d'entreprises doit être présent à la réunion
du conseil d'entreprise à laquelle il est invité afin de se présenter.
Il doit répondre aux questions qui lui sont posées à propos de la nature et
de l'importance de sa mission au sein de l'entreprise et de son exécution.
Art 6. Lorsqu'une entreprise comprend plusieurs conseils d'entreprise,
ces conseils sont réputés, pour la détermination de la majorité prescrite par
l'article ISter, § 2, alinéa 1er de la loi précitée du 20 septembre 1948, former
un seul collège électoral, indépendamment du fait qu'ils se prononcent séparément
ou en réunion commune sur les candidatures qui leur sont proposées.
Art. 7. Lorsqu'un seul conseil d'entreprise existe pour plusieurs entités
juridiques la délibération de cet unique conseil d'entreprise s'applique à
toutes les entités juridiques, pour lesquelles le conseil d'entreprise souhaite
160

adopter la même décision à propos des candidatures qui lui ont été présentées.
En ce cas, la date prise en considération pour le calcul des délais prévus
aux articles 2 et 3 est celle à laquelle la première désignation pour une de ces
entités juridiques doit intervenir.
Art. 8 Le délai prévu à l'article 1 du présent arrêté n'est pas applicable à
la désignation de commissaire(s)-reviseur(s) ou de reviseur(s) d'entreprises
qui, selon la loi ou les statuts, doit intevenir avant le 1erjuin 1986.
Le délai prévu à l'article 2 du présent arrêté n'est pas applicable à la
désignation de commissaire(s)-reviseur(s), ou de reviseur(s) d'entreprises
qui, selon la loi ou les statuts, doit intervenir avant le 1er mai 1986.
Art. 9. Le présent arrêté produit ses effets le 1er mars 1986.
Art. 10. Notre Ministre des Affaires économiques est chargé de l'exécution
du présent arrêté.
161

Annexe 2
Règlement nO6 de l'Office de Contrôle des Assurances
relatif à l'agrément et à la discipline des commissaires agréés
auprès des entreprises d'assurances
et des institutions privées de prévoyance.
(Moniteur belge 26 mars 1986)
L'Office de Contrôle des Assurances,
Vu la loi du 9 juillet 1975 relative au contrôle des entreprises d'assurances,
notamment l'article 39;
Vu l'arrêté royal du 14 mai 1985 concernant l'application aux institutions
privées de prévoyance, de la loi du 9 juillet 1975 relative au contrôle des
entreprises d'assurances;
Vu le règlement n° 2 du 20 novembre 1978 de l'Office de Contrôle des
Assurances relatif à l'agrément et à la discipline des commissaires agrées
auprès des entreprises d'assurances;
Vu l'avis de la Commission des Assurances;
Vu le règlement d'ordre intérieur du Conseil de l'Office de Contrôle des
Assurances, approuvé par arrêté royal du 13 novembre 1975, notamment
l'article 11,
Arrête:
CHAPITRE
1er. - Définitions
Article 1er. Au sens du présent réglement, on entend par:
la loi: la loi du 9 juillet 1975 relative au contrôle des entreprises d'assurances;
le règlement n° 2; le règlement nO2, du 20 novembre 1978 de l'Office de
Contrôle des Assurances relatif à l'agrément et à la discipline des commissaires
agrées des entreprises d'assurances;
l'Office: l'Office de Contrôle des Assurances institué par la loi;
les entreprises contrôlees: les entreprises d'assurances et les institutions
privées de prévoyance visées à l'article 2, § 3, 6° de la loi.
CHAPITRE II - Des commissaires agréés
Art. 2. § 1. Pour pouvoir être agréé par l'Office en vue d'exercer les
fonctions de commissaire agréé auprès des entreprises contrôlées, il faut:
1 ° être Belge;
2° être domicilié en Belgique;
162

3° être âgé de trente ans au moins et de cinquante
limite fixée pour l'introduction des candidatures;
ans au plus à la date
4° être membre de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises;
5° avoir exercé pendant cinq années au moins une activité professionnelle
impliquant que le candidat a acquis l'expérience de l'organisation, de la
comptabilité et du contrôle des entreprises et qu'il est apte à remplir avec
indépendance et compétence des missions de révision auprès des entreprises
contrôlées;
6° justifier
réglementation
de la connaissance de la technique des assurances
de contrôle des entreprises contrôlées;
et de la
7° avoir une connaissance approfondie d'une des langues nationales;
8° jouir de ses droits civils et politiques;
9° ne pas avoir été condamné, tant en Belgique qu'à l'étranger, du chef
d'infractions prévues à l'article 1cr de l'arrêté royal n° 22 du 24 octobre 1934
ou du chef d'infractions prévues par des dispositions relatives à l'interdiction,
à la réglementation ou au contrôle d'entreprises ou d'opérations financières,
et notamment:
a) aux articles 110 à 112 du titre V, livre 1 cr du Code de Commerce;
b) à l'article 4 de l'arrêté royal n° 41 du 15 décembre 1934 protégeant
l'épargne par la réglementation de la vente à tempérament de valeurs à
lots;
c) aux articles 18 à 23 de l'arrêté royal nO43 du 15 décembre 1934 relatif au
d)
contrôle des entreprises de capitalisation;
aux articles 42 à 45 de l'arrêté royal n° 185 du 9 juillet 1935 sur le contrôle
e)
des banques et le régime des émissions de titres et valeurs;
aux articles 200 à 209 des lois sur les sociétés commerciales, coordonnées
f)
le 30 novembre 1935 et modifiées par la loi du 5 d~cembre 1984;
aux articles 67 à 72 de l'arrêté royal n° 225 du 7 janvier 1936 réglementant
les prêts hypothécaires
hypothécaires;
et organisant le contrôle des entreprises de prêts
g) aux articles 4 et 5 de l'arrêté royal n° 71 du 3 novembre 1939 relatif au
colportage des valeurs mobilières et au démarchage sur valeurs mobilières
et sur marchandises et denrées;
h) à l'article 9 de la loi du 27 mars 1957 relative aux fonds communs de
placement et modifiant le Code des droits de timbre et le Code des taxes
assimilées au timbre;
i) à l'article 29 de la loi du 9 juillet 1957 réglementant les ventes à tempérament
et leur financement;
j) aux articles 13 à 15 de la loi du 10 juin 1964 sur les appels publics à
l'épargne;
k) aux articles 31 à 35 des dispositions relatives au contrôle des caisses
.
d'épargne privées, coordonnées le 23 juin 1967;
l) à 1'article 11 de l'arrêté royal n° 64 du 10 novembre 1967 organisant le
statut des sociétés à portefeuille;
m) à l'article 74 de la loi du 30 juin 1975 relative au statut des banques, des
caisses d'épargne privées et de certains autres intermédiaires financiers;
n) aux articles 53 à 57 de la loi du 9 juillet 1975 relative au contrôle des
entreprises d'assurances;
163

0) à l'article 17 de la loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité et aux
comptes annuels des entreprises;
10° ne pas avoir été déclaré en faillite, à moins d'avoir été réhabilité.
§ 2. Par dérogation au § 1,4° peuvent être agréées par l'Office en vue
d'exercer les fonctions de commissaire agréé auprès d'une association d'assurances
mutuelles belge, d'une association sans but lucratif ou d'une entreprise
étrangère, qui n'atteignent pas un encaissement annuel de 40 millions de
francs, les personnes qui n'ont pas la qualité de membre de l'Institut des
Reviseurs d'Entreprises mais qui sont porteurs d'un diplôme requis pour
acquérir cette qualité en application de la loi du 22 juillet 1953 créant un
Institut des reviseurs d'Entreprises.
Art. 3. § 1. La fonction de commissaire agréé est incompatible avec toute
autre fonction rémunérée privée ou publique.
§ 2. Par dérogation au § 1, ne sont pas incompatibles avec la fonction de
commissaire agréé, la profession de reviseur d'entreprises, les fonctions exercées
à temps partiel dans l'enseignement et celles d'administrateur, de gérant
ou de fondé de pouvoir dans les entreprises de révision.
§ 3. L'incompatibilité stipulée au § 1 n'est pas applicable au commissaire
agréé, désigné par une association d'assurances mutuelles belge, par une
association sans but lucratif ou par une entreprise étrangère, qui n'ont pas
un encaissement annuel de 40 millions de francs. Les entreprises visées au
présent paragraphe ne peuvent cependant pas désigner:
1. une personne liée d'une manière ou d'une autre aux organes publics de
contrôle des entreprises contrôlées;
2. un administrateur, un associé ou une personne occupée à titre quelconque
par une entreprise contrôlée opérant en Belgique ou par une entreprise
chargée de la gestion d'entreprises contrôlées s'il existe un lien de nature
à entraîner une contrariété d'intérêts dans le chef de ces personnes, entre
d'une part cette entreprise et d'autre part l'entreprise qui désigne le commissaire
ou l'entreprise pour le personnel de laquelle une institution . de
prévoyance a été créée;
3. un administrateur, un associé ou une personne occupée à un titre quelconque
par une entreprise pour le personnel de laquelle l'institution de prévoyance
a été créée;
Le montant visé au premier alinéa est adapté de plein droit au 1erjanvier
de chaque année en fonction de l'évolution de l'indice des prix à la consommation
du Royaume en prenant comme base l'indice au 1erjanvier 1986.
Art. 4. L'appel aux candidats à l'agrément de commissaires est publié par
l'Office au Moniteur belge un mois au moins avant la date limite d'introduction
des candidatures. Le~ candidatures doivent sous peine de nullité, conte-
164

nir une déclaration concernant la situation des intéressés au regard des articles
2 et 3.
Art. 5. L'Office accorde l'agrément sur rapport d'une commission d'examen
des candidatures qu'il institue. Celle-ci comprend au moins trois personnes
dont au moins un commissaire honoraire ou un commissaire agréé de
l'Institut des Reviseurs d'Entreprises. Les membres de la commission d'examen
ne peuvent procéder à l'examen de la candidature de personnes ayant
avec eux un rapport de parenté ou d'alliance jusqu'au se degré, de patronage
ou de cabinet.
L'Office peut instituer, s'il y a lieu, plusieurs commissions constituées
conformément à l'alinéa 1er du présent article.
Art. 6. § 1. Le premier agrément est accordé pour deux années civiles, la
première année étant celle qui suit l'année au cours de laquelle l'agrément a
été accordé.
§ 2. Sur avis d'une commission constituée conformément à l'article 5,
alinéa 1er, l'agrément peut être renouvelé pour des périodes de deux années
civiles. Le renouvellement de l'agrément est soumis aux conditions fixées à
l'article 2, à l'exception du 3° de cet article et doit être sollicité par le commissaire
agréé au moins trois mois avant l'échéance de la période d'agrément en
cours.
N'est pas renouvelé l'agrément du commissaire qui n'a exercé aucun mandat
au cours des quatre années civiles précédant la date d'échéance de l'agrément.
§ 3. L'agrément peut être octroyé définitivement, sur avis d'une commission
constitué conformément à l'article 5, al. 1er, lorsque le commissaire
agréé a exercé sa fonction pendant six années civiles consécutives.
§ 4. Les décisions de l'Office comportant le refus de renouvellement de
l'agrément sont prises après que le commissaire agréé ait été mis en mesure
de faire valoir ses observations auprès du Président de l'Office ou de son
délégué. Ces décisions sont motivées et communiquées avec leur motivation
au commissaire agréé. La décision par laquelle l'Office refuse le renouvellement
de l'agrément peut prévoir que le commissaire agréé est autorisé à
poursuivre ses fonctions jusqu'à la clôture des comptes de l'exercice en cours.
Art. 7. L'agrément cesse ses effets par renonciation, retrait, révocation
ou lorsque le commissaire agréé atteint l'âge de soixante-cinq ans, sans préjudice
de l'article 8, § 2.
Art. 8. § 1. Les entreprises contrôlées désignent un commissaire conformément
à l'article 38 de la loi après avoir demandé l'accord de l'Office sur
la proposition de désignation et lui avoir communiqué les émoluments qui
seront alloués au commissaire.
165

Les modifications aux émoluments du commissaire sont également communiquées
à l'Office.
L'Office peut limiter le nombre de mandats de commissaire agréé exercés
par une même personne s'il le juge nécessaire pour le bon accomplissement
de ces mandats compte tenu du volume total des prestations de cette personne.
§ 2. Le commissaire agréé qui exerce ses fonctions à l'âge de soixante-cinq
ans peut achever la vérification des opérations de l'exercice au cours duquel
il atteint l'âge de soixante-cinq ans. L'Office peut, pour la poursuite de
fonctions auprès d'une ou plusieurs entreprises, accorder l'autorisation de
poursuivre les mandats jusqu'à l'exercice au cours duquel le commissaire
agréé atteint l'âge de soixante-sept ans.
Art. 9. L'Office peut accorder le titre honorifique de sa fonction au commissaire
dont l'agrément prend fin et qui a rempli avec honneur pendant
quinze années au moins des fonctions de commissaire agréé auprès des entreprises
contrôlées.
Art. 10. § 1. L'Office retire l'agrément du commissaire agréé qui est
définitivement dans l'incapacité d'exercer ses fonctions. L'Office notifie au
commissaire son intention de retirer son agrément avec les raisons qui la
justifient. Le commissaire dispose d'un délai d'un mois pour faire ses observations.
Il a le droit d'être entendu par l'Office, personnellement assisté
comme il est dit à l'article 12, § 1, alinéa 6. L'article 12, § 1, alinéas 7 et 8 et
§§ 2 et 3 sont d'application.
§ 2. L'Office retire l'agrément du commissaire qui ne remplit plus les
conditions fixées à l'article 2, 1°,2°, 8°,90 et 10° et à l'article 3. Sa décision
est motivée et notifiée au commissaire dans la huitaine, par lettre recommandée
à la poste.
§ 3. L'Office retire l'agrément du commissaire qui n'a plus exercé le mandat
depuis six ans. Sa décision est notifiée au commissaire dans la huitaine,
par lettre recommandée à la poste.
Art. Il. L'Office peut appliquer des peines disciplinaires aux commissaires
agréés qui ont manqué à la déontologie, à l'honneur, à la discrétion, à la
probité ou à la dignité de leur état ou qui ont manqué à leurs obligations
professionnelles dans l'exercice ou à l'occasion de l'exercice de fonctions de
commissaire agréé.
Les peines disciplinaires que l'Office petit appliquer sont:
- le blâme;
- la suspension pour un terme ne pouvant excéder deux ans du droit d'accepter
de nouveaux mandats;
- la suspension pour un même terme du droit d'accepter de nouveaux mandats
et de poursuivre les mandats en cours;
166

- la révocation de l'agrément.
Art. 12. § 1. En vue de l'application d'une des peines disciplinaires
fixées à l'article Il, l'Office ou son délégué fait connaître au commissaire
agréé en cause, par lettre recommandée à la poste, les faits mis à sa charge
et l'invite à se justifier dans un délai qui ne peut être inférieur à un mois, par
un mémoire adressé au Président de l'Office. Le commissaire agréé peut
joindre à ce mémoire toutes pièces utiles à sa défense.
A l'expiration du délai fixé à l'alinéa 1er, l'Office soumet le dossier à l'avis
d'une commission disciplinaire constituée par lui au plus tard à ce moment
et composée de cinq membres, etant;
1 ° trois spécialistes en matière de gestion de contrôle des entreprises contrôlées,
étrangers à l'Office ainsi qu'à ses services, et parmi lesquels il
désigne un président et,
2° deux commissaires agréés définitivement ou commissaires honoraires.
La commission disciplinaire entend le délégué de l'Office et le commissaire.
Elle donne un avis motivé sur l'existence d'une faute au sens de l'article
11. Cet avis est communiqué par son président au Président de l'Office et,
par lettre recommandée à la poste, au commissaire agréé.
L'Office ou son délégué invite le commissaire agréé à se présenter devant
le Conseil de l'Office. Un délai de quatorze jours au moins doit être respecté
entre la date de la convocation et la date à laquelle le commissaire agréé est
invité à se présenter.
Les convocations du commissaire agréé à comparaître devant la commission
précitée et devant le Conseil de l'Office sont faites par lettre recommandée
à la poste.
Le commissaire agréé peut se faire assister devant la commission et devant
le Conseil de l'Office par un avocat ou par un commissaire agréé à titre
définitif.
La commission et le Conseil de l'Office statuent valablement même si le
commissaire, dûment convoqué, n'a pas fait valoir ses moyens de défense ou
n'a pas comparu.
La décision du Conseil de l'Office est motivée. Elle est notifiée au commissaire
agréé en cause par lettre recommandée à la poste, dans la huitaine du
prononcé.
§ 2. Si la décision est rendue par défaut, opposition peut y être formée
par le commissaire agréé, dans un délai de quatorze jours à partir de l'envoi
de la notification à lui faite. L'opposition formée tardivement est irrecevable.
L'opposition contient, à peine de nullité, les moyens de l'opposant. Elle
167

de la peine. Elle est adressée à l'Office par lettre recom-
suspend l'exécution
mandée.
L'Office ou son délégué appelle l'opposant devant lui dans les fonnes et
initiale. n statue même en son absence. La décision
délais de la convocation contradictoire.
est en tout cas réputée
s'expriment en jours calendrier.
~ 3. Les durées précitées
CHAPITRE
III - Des sociétés de revision
Art. 13. Peuvent être agréées pour exercer les fonctions de commissaire
agréé \es sociétés civiles de revision inscrites à la liste de l'Institut des Reviseu
rs d' Entreprises. conformém en t à la loi du 22 juillet 1953.qui remplissent
suivantes:
les conditions
agréé par l'Office
1 n compter parmi les associés au moins un commissaire règlement.
en application des dispositions du chapitre Il du présent
prescrites par]a loi
représenter, dans \es conditions
2° s'engager à se faire d'Entreprises et \e présent
du 22 juillet 1953 créant un Institut des Reviseurs
règlement, par le ou les commissaires agréés visés au 10.
Si, pour quelque cause que ce soit, la société de revision ne compte plus
de commissaire agréé, elle doit remplir à nouveau cette condition dans les
douze mois.
Art. 14. L'agrément descommission sociétés de constituée revision est
conformément
accordé, à la demande
à l'article .
de celles-ci, sur avis d'une
5, alinéa 1".
concernant sa situation au
La société joint à sa demande une déclaration
regard de l'article 13.
Art. 15. La désignation de sociétés de revision par les entreprises contrôlées
est soumise aux règles qui sont détenninées à l'article 8, § 1", du
présent règlement et qui sont applicables aux commissaires agréés, personnes
physiques.
Art. 16. L'exercice par des sociétés contrôlées de revision est soumis de la fonction au respect dedes commissaire
agréé auprès des entreprises
règles
suivantes:
contrôlée
1° la désignation d'une société préalable de revision de l'Office par sur une la entreprise désignation par ]a
est subordonnée à raccord
société de revision de son représentant;
2° ]e représentant répond personnellement à l'égard de l'Office de l'accomplissement
de sa mission;
168

3° la société de revision ne peut mettre fin à la désignation de son représentant
qu'avec l'accord préalable de l'Office; le remplacement éventuel du
représentant se fait dans les formes de la désignation, telles que fixées au 1°.
Art. 17. Les sociétés de revision agréées peuvent porter le titre de «Sociétés
de revision agréées par l'Office de Contrôle des Assurances ».
Art. 18. § 1. L'agrément des sociétés de revision prend fin par renonciation,
révocation ou retrait de l'agrément.
§ 2. Sans préjudice de l'article 13, alinéa 2, l'Office retire l'agrément de
la société de revision qui ne remplit plus les conditions fixées à l'article 13.
Sa décision est motivée et notifiée à la société dans la huitaine par lettre
recommandée à la poste.
§ 3. L'Office retire l'agrément de la société de revision qui n'a plus exercé
de mandat depuis six ans. Sa décision est notifiée à la société dans la huitaine
par lettre recommandée à la poste.
Art. 19. Sans préjudice de leur application aux commissaires agréés qui
représentent les sociétés de revision, les articles 11 et 12 du présent règlement
sont applicables aux manquements imputables à ces dernières.
CHAPITRE IV. - Dispositions transitoires et finales
Art. 20. § 1. Les commissaires agréés définitivement en application de
l'article 7 du règlement n° 2 sont de plein droit agréés définitivement. La
date de leur agrément définitif est celle de l'agrément obtenu en application
du règlement n° 2.
§ 2. Les commissaires agréés en vertu du règlement n° 2, qui n'ont pas
encore obtenu l'agrément définitif, sont agréés provisoirement jusqu'au
terme de la période couverte par l'agrément obtenu en vertu du règlement
n° 2.
Leur agrément peut ensuite être renouvelé ou accordé à titre définitif en
application des dispositions du présent règlement, à l'exception de l'article
2, § 1, 1°.
§ 3. Les autorisations accordées par l'Office en application de l'article 9
du règlement n° 2 restent valables jusqu'à ce qu'elles soient retirées ou ne
soient pas renouvelées en application du présent règlement.
Art. 21. Pour pouvoir être agréé en application de l'article 2, § 2 lors du
premier appel aux candidats qui suit l'entrée en vigueur du présent règlement,
la limite d'âge maximale est fixée, par dérogation à l'article 2, § 1, 3°
à 55 ans.
169

Art. 22. L'Office fait connaître chaque année, par la voie du Moniteur
belge, la liste des commissaires agréés.
Les sociétés civiles y figureront avec pour chacune d'elles le nom des
commissaires agréés qui en sont membres.
Les commissaires agréés en application de l'article 2, § 2 Yseront mentionnés
séparément.
La liste et les mises à jour peuvent être obtenues auprès de l'Office.
Art. 23. La liste des commissaires agréés désignés par les entreprises contrôlées
est publiée dans le rapport annuel de l'Office.
Art. 24. Le règlement n° 2 est abrogé.
Art. 25. Le présent règlement sera publié au Moniteur belge en même
temps que l'extrait de l'arrêté ministériel qui l'approuve. Il entre en vigueur
le jour de sa publication.
170

Annexe 3
Circulaire D .oof}.. Objet: Règles d'indépendance
La loi du 21 février 1985 portant réforme du revisorat a modifié les lois
coordonnées sur les sociétés commerciales en ce qui concerne les règles de
l'indépendance. Certains se sont demandés s'il fallait en déduire que les
règles anciennes ne sont plus d'application. De l'avis du Conseil, il n'en est
rien. L'objet de cette circulaire est d'attirer votre attention sur certains principes
fondamentaux.
L'article 64bis a remplacé des règles particulières par un principe général:
.«art. 64bis: Ne peuvent être désignés comme commissaires ceux qui se trouvent
dans des conditions susceptibles de mettre en cause l'indépendance de
l'exercice de leur fonction de commissaire, conformément aux règles de la
profession de reviseur d'entreprises. Les commissaires ne peuvent accepter,
postérieurement à leur désignation, de se trouver placés dans de telles conditions.
En particulier, les commissaires ne peuvent accepter ni dans la société
soumise à leur contrôle ni dans une entreprise liée à celle-ci, aucune autre
fonction, mandat ou mission à exercer au cours de leur-mandat ou après
celui-ci et qui serait de nature à mettre en cause l'indépendance de l'exercice
de leur fonction de commissaire.
Le deuxième alinéa est également applicable aux personnes avec lesquelles
le commissaire a conclu un contrat de travail ou avec lesquelles il se trouve,
sous l'angle professionnel, dans des liens de collaboration ».
Les règles particulières devront figurer dans les normes professionnelles
de l'Institut. Ceci est souligné par le Rapport de la Commission de la Chambre
des Représentants selon lequel «il vaut mieux sans doute confier intégralement
la définition des conditions de l'indépendance à la déontologie de
l'IRE... Le règlement de discipline doit être établi par le Roi sur avis de
l'IRE et du Conseil Supérieur; ceci offre d'importantes garanties en ce qui
concerne l'adéquation du contenu des normes à respecter» (p. 38).
...
Le règlement de discipline devra être modifié prochainement pour tenir
compte de cette nouvelle situation. En attendant, le Conseil considère que
le comportement du reviseur doit s'inspirer des règles qui figuraient anciennement
dans la loi sur les sociétés.
Le Conseil considère que les principes suivants devraient être appliqués:
Le commissaire
ne peut:
171

1) accepter des fonctions de commissaire pendant les trois ans qui suivent la
cessation des fonctions d'administrateur, gérant ou dirigeant de la société
contrôlée;
2) accepter une mission dans une société gérée par des personnes avec lesquelles
il a un lien de proche parenté ou d'alliance;
3) avoir aucun lien d'intérêt financier dans la société contrôlée qu'il s'agisse
d'un intérêt d'actionnaire, de prêteur ou d'emprunteur;
4) exercer dans la société aucune autre mission mettant en cause son indépendance
et notamment la gestion de la comptabilité;
5) limiter ses activités de manière telle que ses revenus professionnels dépendent
soit d'un nombre très restreint de missions ou de fonctions distinctes,
soit de missions ou de fonctions relevant toutes, en fait, d'un même groupe
d'intérêts ou d'une même autorité.
Il convient de souligner que la loi de 1985 introduit deux éléments de
rigueur qui sont nouveaux par rapport au droit ancien et qui doivent s'appliquer
dès à présent:
a. Lorsqu'un reviseur n'est pas indépendant à l'égard d'une filiale ou une
société-mêre, il ne peut accepter aucune mission vis-à-vis de l'ensemble
de ces sociétés liées.
b. Lorsqu'un reviseur a accepté une mission de commissaire, il ne peut
accepter qu'un associé ou une personne avec laquelle il a des liens de
collaboration professionnelle y accomplisse un mandat, une fonction ou
une mission qui mettrait son indépendance en péril; faute de quoi, il
devrait démissionner.
Le respect des normes de l'indépendance est la pierre angulaire de notre
crédibilité dans la société. Il convient que les reviseurs d'entreprises s'y
attachent de façon scrupuleuse.
Circulaire D 007/86
Objet: Associations
entre reviseurs d'entreprises
La loi du 21 février 1985 a modifié de façon importante le régime des sociétés
et associations de reviseurs d'entreprises. Auparavant, seules des sociétés
civiles sans personnalité juridique étaient possibles moyennant autorisation
du Conseil. Désormais, il n'est plus requis de demander l'autorisation du
Conseil pour créer une société entre membres de l'Institut. Le Conseil n'intervient
que dans deux cas: lorsque la société comprend des professionnels
étrangers et lorsque l'inscription de la société au tableau B est demandée.
L'objet de la présente circulaire est de préciser le régim'e des associations
sans personnalité juridique. Le Conseil souligne les principes généraux suivants:
172

1 ° Aucune autorisation préalable n'est requise pour autant que cette association
ne soit constituée qu'entre des membres de l'Institut.
2° Une association sans personnalité juridique peut être constituée avec
des personnes qui ont une qualité reconnue équivalente à l'étranger. L'avis
préalable du Conseil doit être sollicité sur la notion d'équivalence et une
autorisation doit être obtenue si le statut du professionnel étranger lui permet
de mener des activités qui seraient incompatibles avec la fonction de reviseur
d'entreprises.
3° Une information du Conseil est demandée à propos de l'existence d'une
telle association. Les statuts ainsi que la liste des membres seront joints à
l'information adressée au Conseil.
4° L'objet de l'association ne peut pas être «l'exercice de la profession»
sous une raison sociale car seules les sociétés inscrites au tableau B de l'IRE
(liste des sociétés civiles autorisées par l'art. 33 de la loi du 22 juillet 1953)
peuvent désormais avoir cet objet social.
En conséquence, l'objet de ces associations ne peut être que «la mise en
commun par les associés des moyens nécessaires à l'exercice des missions qui
leur sont confiées en qualité de reviseur d'entreprises ».
Il est conseillé d'ajouter que l'association a également pour but garantir le
maintien d'un niveau de qualite des activités professionnelles des membres
de la société.
5° Il convient d'éviter qu'une confusion puisse apparaître dans l'esprit des
tiers à propos de l'objet de la société. Seules les sociétés inscrites au tableau
des membres sont autorisées à exercer la profession sous une raison sociale.
En conséquence, seules elles sont autorisées à se présenter au public sous la
mention «société de reviseurs d'entreprises ». Ceci est interdit à toute société
non inscrite au tableau.
6° Il importe néanmoins que les reviseurs d'entreprises puissent recourir
à des formules associatives moins exigeantes que celles prévues par l'article
33 de la loi. Ces regroupements doivent être favorisés dans la mesure où ils
contribuent à briser l'isolement de certains membres avec ses conséquences
néfastes pour le bon exercice de sa profession.
Par dérogation à la règle qui veut que les sociétés de moyens ne peuvent pas
avoir de contact avec le public et ne doivent dès lors pas figurer sur le papier
à lettre des reviseurs concernés, le Conseil estime qu'une association entre
membres de l'IRE sous la forme d'une société civile sans personnalité juridique
peut être mentionnée dans l'entête de lettre. Toutefois, le mot «association»
sera utilisé au lieu de «société».
Exemples:
1) MM X,Y,Z, reviseurs d'entreprises associés
2) MM X,Y, & Cie, association de reviseurs d'entreprises
173

Il est demandé aux membres qui ont constitué une société civile sans
personnalité juridique d'adapter leurs statuts conformément au point 4° cidessus
et de modifier avant la fin de l'année le papier à lettre utilisé conformément
au point 6°.
Les adaptations résultant de la nouvelle loi et de la présente circulaire
seront apportées aux documents 111.3.11 et 12 du Vademecum.
174

Annexe 4
Règlement de la Commission de surveillance
Article
1er
La Commission de Surveillance a pour objectif d'assurer au sein de l'IRE le
respect de l'article 18ler de la loi du 22 juillet 1953 modifiée par la loi du 21
février 1985.
Article 2
La Commission est composée d'au moins quatre membres effectifs du Conseil
de l'IRE.
Ces membres effectifs recruteront sous leur responsabilité autant de membres
adjoints qu'il sera nécessaire pour le bon fonctionnement de la Commis-
SIon.
Un Président de la Commission et un Vice-Président seront désignés parmi
les membres du Conseil de l'IRE qui feront partie de la Commission.
Le secrétariat sera assuré par un membre du personnel administratif de
l'IRE.
Article 3
Conformément à l'article 18lerprécité, la Commission veillera au bon accomplissement
par les reviseurs des missions qui leur seront confiées et particulièrement
elle veillera à ce que ceux-ci:
1. Poursuivent de manière permanente leur formation sans toutefois être
chargés de l'organisation de celle-ci;
2. Disposent, avant d'accepter une mission, des capacités, des collaborations
et du temps requis pour son bon accomplissement;
3. S'acquittent avec la diligence requise et en toute indépendance, des missions
de revision qui leur seront confiées;
4. N'acceptent pas de missions dans des conditions susceptibles de mettre en
cause l'objectivité de leur exercice;
5. N'exercent pas d'activités incompatibles avec l'indépendance de leur fonction
Article 4
Pour remplir sa mission de surveillance et en conformité avec le paragraphe
2 de l'article 18ler la Commission requerra systématiquement des reviseurs:
1. Pour toute mission permanente de revision, la communication dans un
175

.
délai ne dépassant pas 90 jours à dater de l'acceptation de la mission, des
renseignements qu'elle jugera utiles et qui seront à fournir notamment
sur un formulaire préétabli à réclamer par les reviseurs;
2. Des informations sur l'activité du cabinet au cours de l'année écoulée ou
d'une période équivalente se clôturant au 30 juin d'une année;
3. Un rapport de «contrôle confraternel» au moins tous les cinq ans.
Article 5
Outre les informations fournies spontanément à la Commission en vertu de
l'article précédent, la Commission pourra:
1. Exiger des reviseurs la production de toute information, de toute justification
et de tout document, et notamment de leur plan de travail et de leurs
notes de revision.
2. Fairé procéder auprès des reviseurs à des enquêtes sur leur méthode de
travail, leur organisations, les diligences accomplies et la manière dont ils
exercent leur mission ainsi que tout objet visé à l'article 18ler de la loi.
Article 6
Les informations requises en fonction des articles précédents concernent tant
les missions dont l'exercice est réservé aux membres de l'Institut que des
missions qui ne leur sont pas réservées mais qui sont accomplies soit par le
reviseur, soit par une personne avec laquelle il a conclu un contrat de travail
ou avec laquelle il se trouve, sous l'angle professionnel, dans des liens de
collaboration, lorsque ces missions sont rémunérées par une entreprise dans
laquelle le reviseur accomplit une mission dont l'exercice est réservé aux
membres de l'Institut.
Article 7
La surveillance des reviseurs s'exercera:
1. Au travers des informations fournies en vertu des articles précédents;
2. Au travers des informations qui découlent des publications légales (annexe
au Moniteur belge, comptes annuels, etc);
3. Sur plaintes et communications de tiers ou de confrères;
4. Sur les informations particulières adressées à l'IRE par les reviseurs en
vertu de l'article 18quinquies quand ils font l'objet d'une procédure judiciaire,
disciplinaire ou administrative portant sur l'exercice de leur fonction;
5. A l'initiative de la Commission.
Article 8
Les informations recueillies à l'Institut et qui concernent la surveillance de
ses membres sont transmises au secrétariat de la Commission.
Sur base de critères qui seront définis par la Commission, le secrétariat
176

préparera des informations. Les dossiers susceptibles de déclencher une
enquête complémentaire de la part de la Commission seront répartis et transmis
aux membres de la Commission de Surveillance avant les réunions périodiques
de cette dernière.
Article 9
Les dossiers transmis aux membres feront l'objet d'un rapport examiné lors
de la plus prochaine réunion de la Commission.
Cet examen débouchera
selon le cas:
1. Sur un classement sans suite;
2. Sur une instruction complémentaire du dossier
- par demande d'information complémentaire
- par convocation du confrère
- par une visite au confrère en cause;
3. Sur une invitation faite au confrère de se placer sous surveillance permanente
et immédiate de la Commission qui se rendra sur place pour l'exame~
.des travaux
reVlSlon;
exécutés et leur conformité aux normes générales de
4. Sur une transmission du dossier au Conseil accompagnée des propositions
de la Commission.
Article 10
Pour le bon fonctionnement de la Commission, l'absence répétée et insuffisamment
justifiée à deux réunions successives de la Commission entraînera
l'exclusion du membre défaillant.
177

Annexe 5
Recommandation de revision
Objectif du contrôle des comptes annuels }-2
1. INTRODUCTION
Aux termes du paragraphe 1.3.1. des normes générales de revision:
«La revision des comptes annuels a pour but de déterminer:
a. si la comptabilité et les comptes annuels sont tenus et présentés en conformité
avec les dispositions légales et réglementaires;
b. si les comptes annuels (bilan, compte de résultats en annexe) donnent une
image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de
l'entreprise compte tenu des dispositions légales et réglementaires qui les
régissent et si les justifications données dans l'annexe sont adéquates.
De façon plus précise, le contrôle des comptes annuels devra permettre au
reviseur d'attester:
a. en ce qui concerne le bilan: que tous les biens, créances et droits apparaissent
à l'actif: qu'ils figurent sous les rubriques appropriées et que leur
évaluation a été faite avec la sincérité, la prudence et la permanence
nécessaires; que toutes les dettes et tous les engagements apparaissent au
passif pour leur montant encore réellement dû et que les provisions nécessaires
ont été comptabilisées en vue de couvrir les risques prévisibles ainsi
que les pertes éventuelles qui ont pris naissance au cours de l'exercice ou
d'exercices antérieurs.
b. en ce qui concerne le compte de résultats: que toutes les opérations de
l'année, qui doivent l'être, ont été enregistrées de façon complète et
interprétées correctement.
c. en ce qui concerne l'annexe, que les informations nécessaires ont été
données de façon appropriée.
1 Approuvée par le Conseille 5 janvier 1987 avec application au plus tard le 1janvier
1988.
2Les recommandations de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises sont celles qui sont
promulguées par celui-ci sous cette dénomination. Elles peuvent apparaître comme
une pratique dont l'utilité est souhaitée par l'Institut. Toutefois, dans chaque situation
concrète de la revision, le reviseur devra nécessairement adopter les procédures les
plus adéquates, même si celles-ci ne correspondent pas auxdites recommandations. Le
cas échéant, il doit pouvoir s'en justifier.
178

Par ailleurs, au terme de la norme 1.4., le reviseur d'entreprises détermine
l'étendue de la revision en se conformant aux objectifs de celle-ci tels qu'ils
sont déterminés par la loi et les règlements. En principe, le contrôle sera
plénier, c'est-à-dire qu'il couvrira adéquatement tous les aspects de l'entreprise
qui présentent un intérêt pour l'élaboration des états financiers.»
La présente recommandation, a pour but de commenter ces deux paragraphes
des normes générales de revision.
2. OBJECTIFS DE LA REVISION
L'objet de la revision des comptes annuels est d'exprimer une opinion sur le
fait de savoir si ceux-ci reflètent fidèlement le patrimoine, la situation de la
société à la date de clôture de l'exercice et ses résultats pour l'exercice ex ami-
. né, en tenant compte des règles légales et des usages du pays où la société a
son siège social. Si le reviseur intervient comme commissaire d'une société
établie en Belgique, il tiendra compte des règles du droit comptable belge.
Le reviseur doit être attentif non seulement au respect formel de certaines
obligations légales, mais aussi à la qualité des informations financières qui
doivent être un outil fiable pour la gestion de la société.
L'attestation du reviseur contribue à établir la crédibilité des comptes
annuels vis-à-vis de tous les tiers concernés. Son opinion _n'a cependant pas
pour but de donner une garantie sur la viabilité future de l'entreprise ni sur
la valeur ou l'efficacité de sa gestion.
Si le reviseur est responsable de l'opinion qu'il exprime sur les comptes
annuels, ce n'est pas à lui de les établir. La responsabilité de la préparation
des comptes annuels incombe au conseil d'administration ou au gérant de la
société ou encore à la direction de l'entreprise.
L'attestation revisorale se base sur l'intime conviction que le reviseur a
acquise après avoir effectué consciencieusement son travail de contrôle. Le
jugement du reviseur doit s'appuyer sur des faisceaux d'informations concordantes,
justifiant l'ensemble des présomptions nécessaires et suffisantes pour
reconnaître l'image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des
résultats de l'entreprise.
En tenant compte du principe de l'importance relative, l'attestation sans
réserve suppose que le reviseur a pu donner une réponse affirmative aux
questions suivantes:
1) La comptabilité est-elle complète?
2) Les enregistrements comptables traduisent-ils correctement des opérations
réelles, qu'elles entraînent ou non des flux de fonds? (correction -
conformité des écritures par rapport à la réalité et aux règles légales).
179

3) Les actifs et passifs inventoriés justifiant les soldes des comptes de bilan
existent-ils réellement tels qu'ils sont décrits? (existence des actifs et
passifs) .
4) Les produits et les charges afférents à l'exercice ou à des exercices antérieurs
sont-ils correctement rattachés à l'exercice sous revue? N'y a-t-il
pas de produits ou charges qui doivent se rattacher à l'exercice suivant?
(indépendance des exercices)
5) Les règles d'évaluation adoptées par l'entreprise se basent-elles sur des
principes généralement acceptés en Belgique, sont-elles appliquées de
façon continue et/ou les changements de méthodes sont-ils explicites?
(caractère correct et permanent de l'application des méthodes d'évaluation)
6) Les événements importants survenus entre la clôture de l'exercice et la
fin des principaux travaux de contrôle ont-ils été pris en considération?
7) Les comptes annuels sont-ils présentés conformément à la loi et comportent-ils
les informations adéquates pour en justifier la fidélité? (correction
de la présentation des états financiers).
3. ETENDUE DU CONTROLE COMPTABLE
Le reviseur détermine l'étendue de sa revision conformément au paragraphe
1.4. des normes générales de revision. Le contrôle doit être effectué de façon
telle que tous les aspects qui sont en relation avec les comptes annuels à
contrôler soient effectivement examinés. Afin de se forger une opinion sur
les comptes annuels, le reviseur doit acquérir une certitude raisonnable sur
le fait que l'information contenue dans les livres et les comptes est digne de
foi et constitue une bonne base de travail pour la préparation des états de
synthèse. Ceci résultera notamment d'une connaissance suffisante de l'entreprise
et d'une appréciation de l'efficacité du contrôle interne, . permettant
d'analyser correctement les faits enregistrés dans les comptes.
Lorsqu'il a déterminé le niveau de fiabilté du système comptable de l'entreprise,
le reviseur pourra mieux apprécier l'étendue des contrôles qu'il doit
mettre en œuvre pour recueillir des éléments de preuve justifiant les différents
montants enregistrés dans les comptes et les états de synthèse.
4. CONTROLE DU CONTENU DES COMPTES ANNUELS
Le reviseur doit procéder à un examen des comptes annuels en vue d'acquérir
la conviction qu'ils reflètent, conformément à la loi, une image fidèle du
patrimoine, de la situation.financière et des résultats de l'entreprise au cours
de l'exercice. Cet examen se fera en tenant compte des informations recueillies
au cours des précédentes étapes de la revision.
180

Il est recommandé de pratiquer des contrôles par recoupements afin de
s'assurer que les postes figurant au bilan, au compte de résultats ainsi que
dans l'annexe reflètent correctement les opérations enregistrées dans les
livres. Conformément à l'article 5 de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif
aux comptes annuels, le reviseur doit s'assurer que le plan comptable de
l'entreprise est conçu ou ajusté de manière telle que le bilan et le compte de
résultats procèdent sans addition ou omission de la balance des comptes
après inventaires.
Si le reviseur a l'attention attirée par des éléments inhabituels nécessitant
des explications complémentaires, il se recommande qu'il examine de façon
plus approfondie le problème soulevé afin de déterminer si l'opération a été
correctement comptabilisée et évaluée.
4.1. Contrôle des actifs
Le contrôle des rubriques de l'actif du bilan comprend notamment les éléments
suivants:
- contrôles destinés à s'assurer que les actifs existent effectivement, que leur
inventaire est complet, que l'entreprise en est propriétaire et/ou dispose
d'un droit d'usage de ces biens. En outre, si certains éléments de l'actif ont
été hypothèqués ou mis en gage pour garantie de certaines dettes, il faudra
s'assurer que l'information nécessaire a été fournie dans l'annexe des
comptes annuels;
- application de vérifications afin de s'assurer que les postes de l'actifimmobilisé
et de l'actif circulant sont correctement comptabilisés et évalués de
façon adéquate. Il est recommandé de prêter une attention particulière à
certaines opérations inhabituelles telles que des réévaluations de l'actif
immobilisé, l'enregistrement de frais d'établissement et notamment de
frais de restructuration, l'enregistrement de frais de recherche et de développement,
etc.
Le travail de revision peut s'exercer par sondages. Il ne pourrait se limiter à
une vérification des livres de la société; en fonction des besoins, il portera
aUSSIsur:
- un contrôle matériel des actifs, comprenant la présence à l'inventaire physIque;
- la confirmation du dépôt des marchandises en consignation;
- la confirmation de propriété auprès du registre des hypothèques;
- la confirmation des créances de l'entreprise auprès des clients, etc.
4.2. Contrôle des dettes et provisions
Le principal objet de la vérification des dettes et provisions de l'entreprise
est de s'assurer que toutes les dettes, y compris les dettes d'origine fiscale ou
sociale, ont été incluses dans les comptes.
181

En contrôlant les dettes, le reviseur doit s'assurer qu'elles sont toutes
enregistrées et qu'elles représentent un engagement réel de l'entreprise. Le
reviseur peut estimer nécessaire d'obtenir directement confirmation des dettes
et engagements donnés auprès des tiers intéressés.
Une attention particulière sera accordée au caractère adéquat des provisions
pour risques et charges. Dans cet examen, il se recommande d'être
vigilant aux événements qui se sont produits depuis la clôture de l'exercice.
4.3. Contrôle des résultats
Le but principal de la revision des résultats comptables d'une entreprise est
.d'assurer que le compte de résultats donne l'image fidèle de l'activité de
l'entreprise pendant l'exercice contrôlé et qu'il ne comporte pas de variations
anormales qui ne soient clairement explicitées.
Il convient aussi d'examiner le compte de résultats dans son ensemble, par
exemple en faisant une comparaison avec les résultats des années précédentes,
en se référant aux prévisions de l'exercice en cours, à la situation économique
ainsi qu'à tous autres éléments de comparaison utiles.
Une attention spéciale sera portée aux points suivants:
- les produits et charges importants se rattachant à des exercices antérieurs;
- l'application correcte du principe de l'indépendance des exercices; les produits
et les charges afférents à l'exercice ou à l'exercice antérieur sont-ils
correctement rattachés à l'exercice sous revue?
- ces produits ou charges d'exploitation n'ont-ils pas été irrégulièrement
portés dans des comptes de bilan?
- les éléments qui ne relèvent pas de l'activité habituelle de l'entreprise
sont-ils correctement enregistrés dans les résultats exceptionnels?
4.4. Contrôle de l'annexe
La vérification des informations figurant dans l'annexe des comptes annuels
et leur correspondance précise avec les données du bilan et du compte de
résultats retiendra l'attention du reviseur. Parmi les éléments qu'il se recommande
d'étudier avec la plus grande attention, il faut relever les engagements
hors bilan et le résumé des règles d'évaluation. Le reviseur doit aussi se
rappeler la portée essentielle de l'article 4 al. 2 de l'arrêté royal du 8 octobre
1976 selon lequel des informations complémentaires doivent être données
dans l'annexe chaque fois que l'application pure et simple des règles de
l'arrêté ne suffisent pas pour satisfaire au principe de l'image fidèle.
5. CONTROLE DE LA PRESENTATION DES COMPTES ANNUELS
(FORMULAIRE DE DEPOT LEGAL)
Il est recommandé au reviseur de demander que les formulaires de dépôts
conformes à l'arrêté royal du 7 août 1973 relatif à la publicité des actes et
182

documents concernant les sociétés commerciales et les sociétés à forme commerciale
(tel que modifié notamment par l'arrêté royal du 21 février 1985)
lui soient préalablement soumis pour vérification.
Les vérifications du reviseur sur le formulaire de dépôt porteront normalement
sur le contrôle arithmétique des données. Il se recommande d'effectuer
certains recoupements entre différentes rubriques du bilan, du compte de
résultats et de l'annexe.
Le reviseur sera également attentif au risque d'omission, fut-elle involontaire,
de renseignements qui doivent être mentionnés dans l'annexe.
183

Annexe 6
Recommandation de revision:
Le programme de contrôle 1-2
1. INTRODUCTION
1.1. L'objet de la revision est l'expression d'un avis motivé sur base de
travaux de contrôle adéquats et consciencieusement effectués.
Pour que le travail de contrôle soit adéquat, il doit faire l'objet d'une
préparation réfléchie. Avant de commencer ses travaux de contrôle, le reviseur
doit déterminer la façon dont il peut effectuer la mission qui lui est
confiée, en d'autres termes, il doit déterminer une stratégie de contrôle.
1.2. Au point de départ de cette recommandation, nous tenons pour acquis
que les états financiers (comptes annuels) sont le produit de l'organisation
administrative à contrôler; la nature et l'étendue de cette organisation sont
déterminées notamment par l'activité et la taille de l'entreprise concernée.
C'est seulement après avoir acquis une connaissance suffisante de l'entreprise
que le reviseur sera en mesure d'établir un programme de contrôle.
Celui-ci déterminera les grandes lignes de la revision. Elles seront le cas
échéant développées dans un programme de travail détaillé où on peut préciser
qui effectuera les différentes prestations et le temps qui y sera normalement
consacré.
1.3. La présente recommandation a pour objet de développer le paragraphe
2.1 des normes générales de revision selon lesquelles: «Chaque mission de
revision s'exécute conformément à un programme de travail approprié».
Elle donne les orientations d'un programme général de travail dans le
cadre d'une mission de revision. Elle s'appuie sur les commentaires de la
norme générale précitée ainsi que sur les principes développés dans la recommandation
UEC numéro 3: «Les documents de travail de revision» et IF AC
numéro 4: «Le programme de contrôle».
1 Approuvée par le Conseille 5janvier 1987 avec application au plus tard le 1janvier
1988.
2 Les recommandations de l'Institut des reviseurs d'entreprises sont celles qui sont
promulguées par celui-ci sous cette dénomination. Elles peuvent apparaître comme
une pratique dont l'utilité est souhaitée par l'Institut. Toutefois, dans chaque situation
concrète de la revision, le reviseur devra nécessairement adopter les procédures les
plus adéquates, même si celles-ci ne correspondent pas auxdites recommandations. Le
cas échéant, il doit pouvoir s'en justifier (Norme générale 1.3).
184

1.4. Cette recommandation s'applique à l'établissement d'un programme
général de contrôle des comptes annuels. Elle trouvera également application
dans d'autres contrôles d'états financiers qui font l'objet d'une mission légale
ou contractuelle. Néanmoins, elle doit être principalement comprise dans le
cadre d'une mission de contrôle durable.
Lors d'un premier contrôle (vérification initiale), il peut être nécessaire
d'étendre le programme de travail à des domaines qui ne sont pas spécifiquement
couverts par cette recommandation.
1.5. En préparant ses travaux de contrôle des comptes annuels, le reviseur
devra tenir compte en premier lieu:
- de sa connaissance de l'entreprise;
- de la nature et de l'étendue de l'organisation qu'il aura évaluée du point
de vue du contrôle interne.
2. CONNAISSANCE DE L'ENTREPRISE
2.1. Une connaissance suffisante de l'entreprise constitue le point de départ
de toute mission de contrôle. Les renseignements dont le reviseur aura normalement
besoin porteront notamment sur:
- le statut juridique de l'entreprise;
- la structure générale de l'entreprise;
- le~ flux importants d'information financière qui circulent au sein de l'entrepnse;
- le secteur industriel auquel l'entreprise appartient;
- la structure du groupe auquel la société appartient.
Dans une mission de revision permanente, ces renseignements figureront
dans le dossier permanent où ils donneront lieu à une mise à jour et à un
suivi annuels 3.
2.2 L'information réunie par le reviseur lui donnera une meilleure compréhension
du fonctionnement de l'entreprise et lui permettra entre autres de:
- dét~~miner les points qui retiendront surtout son attention au cours de la
reVlSlOn;
- mieux appréhender l'organisation administrative et notamment la genèse
des enregistrements comptables, leur contrôle et leur traitement;
- saisir et apprécier à leur juste valeur les règles d'évalutation mises en
œuvre par l'entreprise;
- déterminer les personnes qui peuvent lui donner les renseignements nécessaires
pour son contrôle.
3 Voir l'annexe de la recommandation sur les documents de travail
185

3. ELABORATION DU PROGRAMME GENERAL DE CONTROLE
3.1. En arrêtant les grandes lignes de son programme de contrôle, le
reviseur prendra par exemple en considération:
- la nature de la mission (mission légale ou conventionnelle);
- la date à laquelle le( s) rapporte s) devra (devront) être publiée s) ;
- les circonstances requérant une attention particulière, par exemple: les
problèmes de discontinuité, la reprise éventuelle de l'entreprise, etc... ;
- la nature et l'étendue des éléments probants à rassembler pendant les
travaux de revision;
- l'association d'autres reviseurs dans le contrôle de filiales ou de succursales
étrangères éventuelles;
- le recours à des collaborateurs et, éventuellement, à des experts;
- le degré de fiabilité que le reviseur estime pouvour attribuer au système
comptable, sur base de sa première appréciation du contrôle interne.
3.2. Pour préparer la suite de son programme de contrôle, le reviseur ayant
acquis une connaissance suffisante du système comptable et des contrôles
internes qui s'y rattachent, tiendra compte des points faibles et des points
forts pour déterminer le calendrier et l'étendue des travaux de contrôle. Le
reviseur pourra décider de ne pas s'appuyer sur certains éléments du contrôle
interne, soit parce qu'il est arrivé à la conclusion que ceux-ci ne sont pas de
nature à le satisfaire, soit parce qu'il est convaincu qu'il existe d'autres manières
plus efficaces pour obtenir les éléments probants nécessaires.
3.3 Un programme de contrôle adapté peut être établi sur base d'une programme
standard, qui sera modifié, complété ou éventuellement réduit sur
base des éléments que le reviseur aura réunis au cours de ses travaux préalables.
3.4. Il se recommande qu'un programme de revision comporte les éléments
suivants:
3.4.1. Examen et évaluation du système d'organisation administrative
Au début d'un nouveau mandat, le reviseur réunira progressivement les
informations qui permettent de déterminer le mode de fonctionnement de
l'organisation administrative de l'entreprise.
Par la suite, il se préoccupera de savoir si la description de l'organisation
administrative identifiée lors des contrôles antérieurs est toujours actuelle et
complète.
3.4.2. Vérification du fonctionnement du système de contrôle interne
L'objectif de cet examen est de vérifier si les procédures de contrôle interne
sur lesquelles le reviseur a l'intention de s'appuyer fonctionnent selon ce qui
est prévu. Il a aussi pour but de vérifier l'efficacité de leur fonctionnement
durant toute la période de référence. Les procédures mises en œuvre par le
186

eviseur sont généralement dénommées «tests de conformité». Les résultats
de ces tests peuvent amener le reviseur à revoir son appréciation première
du contrôle interne et à adapter en conséquence la nature, l'étendue et le
calendrier des travaux de revision ultérieurs.
3.4.3. Vérification des comptes et des états financiers
Cette vérification se fera essentiellement en recourant aux tests dits de validation.
Ces tests visent à procurer une certitude suffisante quant au caractère
complet, exact et valable des données générées par le système comptable.
On distingue:
- l'examen des opérations et soldes individuels;
- l'analyse des ratios et tendances significatifs, en ce compris les examens
portant sur les variations et postes inhabituels.
Le reviseur organisera son contrôle de manière à réduire autant que possible
le risque de non découverte des erreurs significatives.
Note:
Encore que les tests de conformité et les tests de validation poursuivent des
objectifs différents, il est possible que le résultat d'un type de procédure
contribue à la réalisation de l'objet de l'autre type. Des erreurs découvertes
à l'occasion des procédures de validation peuvent amenerie reviseur à revoir
son appréciation initiale de certaines procédures de contrôle interne.
3.4.4. Contrôle des événements postérieurs à la date de clôture du bilan
Le reviseur effectuera des travaux de contrôle complémentaires en vue d'obtenir
la certitude raisonnable que les événements significatifs survenus après
la date de clôture des comptes annuels ont été identifiés et traduits correctement
dans les comptes annuels.
3.4.5. Conclusion et rapport
Vérification de la conformité du contenu et de la forme des comptes annuels
à la loi comptable
Après établissement des comptes annuels et remise de ceux-ci au reviseur,
ce dernier devra vérifier s'ils donnent une image fidèle des avoirs, de la
situation financière et des résultats de l'entreprise, conformément, aux dispositions
de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels.
Ceci suppose que soit vérifié notamment:
a) si les schémas et les règles d'évaluation, tels qu'arrêtés par l'arrêté royal
du 8 octobre 1976 ont été respectés;
b) si les informations reprises dans l'annexe sont complètes et conformes aux
187

enregistrements du bilan et du compte de résultats et reprennent également
les données complémentaires nécessaires pour que les comptes
annuels donnent une image fidèle;
c) si la dénomination des rubriques ou la présentation des comptes annuels
ont été modifiés ou s'il a été dérogé aux règles d'évaluation prévues par
l'arrêté royal ou aux règles d'évaluation antérieurement pratiquées pour
rencontrer l'exigence de l'image fidèle.
Contrôle de la proposition de répartition des bénéfices
Le reviseur s'assurera que la répartition des bénéfices proposée est conforme
aux statuts et à la loi sur les sociétés.
Examen du rapport de gestion
Le reviseur vérifiera si le rapport de gestion comprend les informations
prévues par la loi et s'il est conforme aux comptes annuels (voir recommandation
sur ce sujet).
Synthèse des travaux
Après l'exécution des travaux de contrôle, le reviseur fera la synthèse des
résultats de ses observations. Cette synthèse débouchera sur la rédaction
d'un rapport. Outre le rapport de l'assemblée générale, il se peut que le
reviseur juge utile de rédiger un rapport plus détaillé (rapport long) à l'intention
de l'organe d'administration.
4. ETABLISSEMENT
DETAILLE
D'UN PROGRAMME DE TRA V AIL
4.1. L'organisation des travaux de revision relève des attributions du responsable
du dossier. Celui-ci pourra procéder de la façon suivant~ :
- Classer les contrôles en une succession logique, en établissant clairement
les objectifs de contrôle pour chacun des éléments. -
L'accomplissement des travaux de revision peut faire largement appel à
la délégation à des collaborateurs. Pour être efficace, la délégation implique
des instructions claires, c'est-à-dire, indiquant la manière dont les
travaux doivent être exécutés. La nature, la forme et l'étendue de ces
instructions seront fonction de la qualité, de la formation et de l'expérience
de ceux qui seront chargés de l'exécution.
- Répartir les données à vérifier en plusieurs sections (modules) : nous entendons
par là des ensembles homogènes de données comptables ou autres
qui forment un tout du point de vue des techniques de revision.
- Avant de commencer les contrôles détaillés, vérifier si aucun élément
remettant en question les conclusions tirées des étapes antérieures de la
188

évision n'apparaît. Ceci peut se faire notamment par une analyse critique
des données chiffrées et des modifications de l'organisation administrative.
- Etablir le calendrier nécessaire à J'accomplissement des divers travaux de
reVlSlOn.
4.2. Il se recommande d'organiser une planification globale des activités du
Cabinet en intégrant les différents programmes des missions de revision. Par
l'utilisation de techniques appropriées de planification, on aboutira à J'établissement
d'un calendrier pour l'année qui mentionnera:
- les dates de début et de fin de certaines revisions (joueront notamment un
rôle déterminant à cet égard, la date de l'assemblée générale ou encore la
date prévue pour la réunion du conseil d'entreprise, ...)
- le nombre et la qualité des collaborateurs nécessaires pour une mission;
- le nombre et la qualité des collaborateurs dont le cabinet devra pouvoir
disposer tout au long de l'année.
4.3. En établissant son calendrier annuel personnel, le reviseur tiendra également
compte des dates prévues pour les réunions de l'entreprise auxquelles
sa présence est requise (par exemple: assemblée générale, conseil d'entreprise).
4.4.Les papiers de travail mentionneront clairement comment le programme
de revision sera mis en œuvre. Les instructions concrètes en matière de
revision seront reprises dans le programme de travail détaillé, surtout en vue
de la délégation de travaux à des collaborateurs4.
4 Voir recommandation «les documents de travail du reviseur d'entreprises».
189

Annexe 7
Recommandation de revision
Les documents de travail du reviseur d'entreprisesl-2
1. Introduction
. La présente recommandation vise à expliciter la règle figurant au paragraphe
2.2. des normes générales de revision:
«Le reviseur d'entreprises est obligé de consigner ou de faire consigner par
écrit les travaux de contrôle effectués en personne ou par ses collaborateurs
de façon à garder de manière fidèle la trace de l'exécution de sa mission. Ces
documents de travail doivent être conservés dix ans».
Elle entend commenter les exigences qui s'imposent en matière de consignation
des travaux de contrôle. Pour ce faire, elle s'appuie sur les commentaires
de la norme précitée ainsi que sur les principes compris dans:
- la recommandation n° 3 de l'UEC : «Les papiers de travail du reviseur»; et
- la Norme IF AC N° 9: «Documentation«
2. Définitions
Les papiers de travail comprennent les documents préparés ou reçu lors du
contrôle ou qui ont été établis à cette occasion et qui constituent la trace
écrite des travaux de vérification, des réflexions et des décisions prises au
cours du processus de formation de l'opinion du reviseur.
La notation systématique de toutes ces données, classées méthodiquement
constitue un ensemble complet de documents de travail, appelé généralement
le dossier de contrôle.
3. Forme et contenu
Chaque mission de contrôle doit donner lieu à la constitution d'un dossier de
1 Approuvée par le Conseil le 5 janvier 1987 avec application au plus tard le 1er
janvier 1988.
1 Les recommandations de l'Institut des Reviseurs d'Entreprises sont celles qui sont
promulguées par celui-ci sous cette dénomination. Elles peuvent apparaître comme
une pratique dont l'utilité est souhaitée par l'Institut. Toutefois, dans chaque situation
concrète de la revision, le reviseur devra nécessairement adopter les procédures les
plus adéquates, même si celles-ci ne correspondent pas auxdites recommandations. Le
cas échéant, il doit pouvoir s'en justifier.
190

contrôle. Un ensemble standardisé de documents peut être utilisé mais la
structure du dossier devrait toujours être adaptée à la mission. En règle
générale, la présentation et le contenu du dossier de contrôle devront rencontrer
les objectifs énumérés au paragraphe 2.2.2. des normes générales de
revlslOn.
3.1. La présentation
La présentation du dossier de contrôle ainsi que des documents de travail qui
y figurent dépendra notamment:
- de la nature de la mission de contrôle;
- et en ce qui concerne plus particulièrement le contrôle sur les comptes
annuels, de la nature, de l'importance et de la structure de l'entreprise,
ainsi que de son organisation administrative et de son contrôle interne.
3.2. Normes qualitatives
Le dossier de travail illustrera clairement la réalisation concrète du programme
de travail.
Le dossier de contrôle est un instrument de présentation des travaux effectués
et de motivation de l'opinion exprimée dans le rapport de revision.
En tant qu'instrument de travail, le dossier doit permettre au reviseur de
déterminer clairement les travaux de contrôle déjà effectués et ceux qui
restent à faire. Il comprendra tous les éléments susceptibles de constituer le
fondement de son jugement. En tant que motivation de l'opinion, le dossier
doit faire apparaître que le reviseur s'appuie sur un raisonnement solide.
Il résulte de cette double fonction du dossier de travail que celui-ci doit
répondre à un certain nombre d'exigences qualitatives, notamment le caractère
systématique, la clarté et le caractère complet.
Ceci veut dire que chaque document contenu dans le dossier de travail
devrait:
- mentionner au moins le nom de l'entreprise contrôlée, le nom du vérificateur,
la date de son établissement, ainsi que l'objet du contrôle et le cas
échéant la période contrôlée;
- en cas d'examen du document par un autre membre du cabinet, porter la
trace identifiable de cet examen; la mention ou le paraphe peuvent cependant
figurer au début d'une rubrique ou d'un ensemble de documents;
- être clairement identifié, à l'aide d'un système complet de référence, permettant
de le situer dans le dossier;
- signaler sauf dans les cas où le contenu contiendrait implicitement ce renseignement,
la provenance de l'information consignée, la nature et les
résultats du travail entrepris ainsi que les conclusions qui en résultent;
- être un moyen pour atteindre un objectif précis et ne pas constituer une
fin en soi. Il faut garder à l'esprit que le dossier doit être aisément consul-
191

table. Il ne doit pas être encombré de documents inutiles.
Tout dossier de contrÔle sera assorti d'une table des matières qui permettra
de vérifier facilement s'il est complet.
3.3 Le contellu du dossier: principes généraux pour toute mission.
Tout dossier de contrôle comprendra au moins:
- le document qui atteste l'octroi de la mission de contrôle (extrait du procèsverbal
de l'assemblée générale, contrat de mission...);
- une lettre ou un document faisant ressortir qu'un contact a été pris avec le
reviseur précédent"';
- le programme de travail relatif à la mission de contrôle; ce programme
identifiera clairement la répartition des tâches au sein d'un collège s'il
existe;
- des notes relatives aux constatations faites et à la manière dont les problèmes
spécifiques qui se sont manifestés en cours de contrôle ont été résolus.
Selon la nature ou l'objet de la mission (contrôle ponctuel ou répétitif), le
dossier de travail pourra être divisé en plusieurs parties comportant par
exemple une partie administrative, un dossier permanent dont l'utilité se
prolonge d'année en année et un dossier de contrôle courant comprenant les
éléments probants recueillis pendant l'année en cours. Ces différentes parties
peuvent être classées de la façon la plus appropriée à l'organisaton du cabinet.
3.4 Le contenu du dossier: contrôle des comptes annuels
Outre ce qui est mentionné au paragraphe 3.2., le dossier relatif au contrôle
des comptes annuels devrait comprendre:
- des notes consacrées à la nature, l'importance et la structure de l'organisation
administrative et du contrôle interne;
- les annotations relatives aux montants vérifiés des comptes annuels.
A cet égard, il est recommandé de garder un dossier double:
a) Un dossier permanent comprenant les données administratives et celles
qui seront également indispensables aux contrôles futurs;
b) Un dossier portant spécifiquement sur les comptes annuels de l'exercice
sous revue, souvent appelé le dossier de l'exercice.
Les principes que nous venons d'énumérer s'appliquent également à la
plupart des missions permanentes de contrôle.
3 Par reviseur précédent, il faut entendre non seulement le commissaire-reviseur
mais aussi un confrère chargé antérieurement d'effectuer le contrôle de la même opération
(voyez par exemple, le paragraphe A.l de la norme sur les apports ne consistant
pas en numéraire).
192

Nous avons reproduit en annexe, en guise d'illustration, une liste de données
et de documents pouvant figurer soit dans le dossier permanent, soit dans le
dossier de l'exercice. Cette liste n'est pas exhaustive et toutes les données
reprises ne doivent pas nécessairement figurer dans chaque dossier.
4. Propriété et conservation
Les documents de travail ne sauraient être considérés comme une partie ou
comme un substitut de la comptabilité de l'entreprise. Tous les documents
préparés ou reçus lors du contrôle et utilisés par le reviseur pour former son
opinion, en ce compris les copies de pièces concernant la comptabilité du
client, sont et restent sa pleine propriété.
Le reviseur prendra les dispositions nécessaires pour que ses dossiers de
contrôle puissent être conservés et archivés dans des conditions convenables
pendant dix ans. Dans les cas où les travaux de contrôle sont le fait d'un
collège, les reviseurs s'entendront entre eux sur la manière de conserver les
documents de travail.
Il se recommande d'être attentif au risque de perte ou de vol des documents
notamment au cours du transport entre le cabinet du reviseur et les locaux
du client. Le cas échéant, il sera utile de prévoir des instructions à l'intention
des collaborateurs du reviseur.
Une attention toute particulière sera consacrée à la protection du secret
professionnel. En effet, en vertu du deuxième alinéa de l'article 27 de la loi
du 22 juillet 1953 créant un Institut des Reviseurs d'Entreprises, qui fait
expressément référence à l'art. 458 du code pénal, le reviseur est tenu au
secret professionnel.
4.1. Contrôle de qualité (art. 18ter loi du 22 juillet 1953)
Le contrôle de qualité au sein d'une association ou entre des cabinets distincts
se fait sans violation du secret professionnel lorsque les conditions suivantes
sont respectées:
- l'examen ne peut être effectué que par des personnes dont la déontologie
en matière de secret professionnel offre des garanties identiques à celles
auxquelles le reviseur est tenu;
- les dossiers sont examinés sur place. Le dossier complet doit continuellement
rester sous la garde du reviseur qui en a la responsabilité.
4.2. Informations du confrère qui succède à un autre
Le confrère qui succède à un autre dans une mission pourra en général
consulter les papiers de travail de son prédécesseur, prendre des notes et,
moyennant accord, faire des photocopies. En principe, il n'y a pas transmission
des originaux.
193

En cas de succession à un confrère décédé, l'article 18 du Code de déontologie
dispose: «En cas de décès du reviseur d'entreprises, le Président de
l'Institut peut, à la demande des héritiers ou ayants-droit, nommer un remplaçant
chargé de la gestion provisoire du cabinet du défunt. » Le remplaçant
sera donc chargé de la garde des dossiers de son confrère décédé jusqu'à ce
qu'il soit pourvu à son remplacement. Il remettra au successeur les dossiers
de contrôle relatifs à l'entreprise.»
4.3. La saisie judiciaire des dossiers
Le droit pénal prévoit la possibilité de saisir des objets, parmi lesquels peuvent
se ranger aussi les dossiers du reviseur, qui peuvent servir à révéler la
vérité.
Le cas échéant, le reviseur fera acter ses réserves liées au secret professionnel
dans le procès-verbal de la saisie.
4.4. Procédure disciplinaire
L'article 21 du Règlement de discipline dispose que le Conseil peut ordonner
que le confrère contre lequel une procédure disciplinaire est engagée, produise
les pièces nécessaires pour l'instruction de la cause.
ANNEXE
La présente annexe qui n'est donnée qu'en guise d'illustration, ne fait pas
partie intégrante de la recommandation. Elle donne un exemple de dossier
de travail adapté à une mission de contrôle des comptes annuels.
1. Contenu du dossier permanent
Le dossier permanent peut comprendre entre autres:
A. Partie administrative
- un document attestant l'attribution de la mission de contrôle;
- une copie de la communication à l'Institut;
- une lettre ou un document faisant ressortir que, le cas échéant, contact a
été pris avec le reviseur antérieur;
B. Information permanente
- la dernière version coordonnée de statuts;
- la réglementation pertinente pour l'activité de l'entreprise;
- une description de l'entreprise, de son activité et les adresses de ses établissemnts;
- les données à suivre d'une année à l'autre, par exemple, les nominations
des administrateurs, les mandats, le dépot des comptes annuels et les règles
d'évaluation;
194

- les procès-verbaux
durable;
du conseil d'administration qui présentent un intérêt
- les indicateurs
mentales;
financiers, les ratios et autres données statistiques fonda-
- un organigramme reprenant
tition des responsabilités;
les fonctions des dirigeants ainsi que la répar-
- la description de l'organisation administrative, le questionnaire relatif au
contrôle interne et les constatations faites dans le domaine du contrôle
interne;
- le plan comptable de l'entreprise;
- les comptes dont l'évolution historique doit faire l'objet d'une attention
constante: le capital, les primes d'émission, les réserves, les résultats reportés,
les plus-values de réévaluation, les provisions pour risques et charges,
les subsides en capital, les dettes à plus d'un an;
- immobilisations: inventaires des terrains et des constructions, inventaire
permanent du portefeuille, tableaux d'amortissement;
- la correspondance présentant un intérêt permanent;
- les détails d'événements importants qui se sont révélés au cours des contrôles
antérieurs, ainsi que la consignation des décisions prises à leur propos
et la justification de celles-ci.
2. Le dossier de contrôle courant
Le dossier de contrôle courant peut comprendre entre autres:
- une copie des comptes annuels sur lesquels il est fait rapport ainsi que du
rapport de gestion;
- le programme de travail pour l'exercice sous revue;
- des constatations relatives aux travaux de contrôle effectués ainsi que le
temps qui leur a été consacré;
- des notes relatives aux constatations faites en cours de contrôle;
- des notes relatives aux problèmes rencontrés à l'occasion du contrôle ainsi
que la solution qui leur a été apportée;
- la consignation des contrôles détaillés qui ont été effectués pour les divers
postes des comptes annuels;
- la constatation de la conformité entre la comptabilité et les comptes
annuels;
des notes relatives à l'examen du respect de la législation comptable;
- des confirmations écrites reçues de tiers;
- les déclarations faites par la direction au reviseur;
- une évaluation critique des événements survenus après la date de clôture
du bilan;
- copie des rapports et correspondance adressés à la société.
Observation
Lorsqu'un document du dossier permanent est devenue obsolète, il se recommande
de le ranger dans le dossier de contrôle courant de l'année au cours
de laquelle il a perdu son utilité.
195