Overnamefinancieringen in het mkb: een inleiding - Rembrandt Groep

PE-Tijdschrift voor de bedrijfsopvolging
3.1 Heffing van inkomstenbelasting
Het overlijden van de commanditair vennoot leidt tot een
fictieve staking op grond van art. 3.58 Wet IB 2001.
Dit betekent dat de commanditair vennoot c.q. diens erfgenamen
moeten afrekenen over de in het onder nemingsvermogen
begrepen stille reserves of goodwill en fiscale
reserves. De commanditair vennoot kan zonder problemen
de in art. 3.62 Wet IB 2001 opgenomen door schuifmogelijkheid
benutten, mits de zoon de onder neming van
vader rechtstreeks voortzet. 11 Het is alleen niet mogelijk de
oudedags reserve door te schuiven naar de zoon. Dit kan,
onder voorwaarden, alleen naar de partner. Het is wel
mogelijk de oudedagsreserve om te zetten in een lijfrente,
maar dan moeten voldoende liquiditeiten beschikbaar zijn
om de premie te kunnen voldoen aan de verzekeraar.
In plaats van de belastingclaim door te schuiven, kan
er ook voor worden gekozen af te rekenen waarbij de
erfgenamen een verzoek doen tot uitstel van betaling.
Dit uitstel is renteloos en geldt voor een periode van tien
jaar (gerekend vanaf de vervaldag van de voor de belastingaanslag
geldende enige of laatste betalings termijn). Er moet
wel rekening worden gehouden met het feit dat de
belasting schuld niet als schuld kwalifi ceert in box 3.
3.2 Heffing van erfbelasting
Over de waarde van het cv-aandeel is erfbelasting
verschuldigd. Het mooie is evenwel dat een beroep kan
worden gedaan op de bedrijfsopvolgings faciliteit in de
SW 1956 (art. 35b SW 1956). De wetgever heeft wel bepaald
dat een dergelijke medegerechtigdheid alleen kwalificeert
als ondernemingsvermogen als de mede gerechtigdheid een
rechtstreekse voortzetting vormt van een eerder door
de erflater gedreven IB-onder neming (art. 35c, lid 2,
SW 1956). Dit betekent dat de cv moet zijn ontstaan uit
een samenwerkingsverband (vof) of uit een eenmanszaak
waarbij de commanditair vennoot destijds als ‘gewoon’
ondernemer kwalifi ceerde. Vervolgens geldt dat het cvaandeel
moet worden verkregen door een persoon die op
het moment van overlijden van de erflater reeds beherend
vennoot is in de cv. De erflater zelf moet minimaal één
jaar commanditair vennoot zijn geweest op het moment
van overlijden. Het nadeel van de eis dat de verkrijger al
beherend vennoot moet zijn op het moment van over lijden,
is dat familieleden die geen beherend vennoot zijn en als
gevolg van de verkrijging commanditair vennoot worden de
bedrijfsopvolgingsfaciliteit niet kunnen toepassen. Dit is
een nadeel, omdat deze familieleden via hun commanditaire
deelname als financier kunnen optreden van de feitelijke
onder neming. Dit geldt ook als het commanditair belang
vererft naar de langstlevende partner die geen beherend
vennoot is en ook niet wordt.
Toepassing van de faciliteit houdt in dat geen erfbelasting
is verschuldigd als de waarde going concern van het
ondernemingsvermogen niet hoger is dan € 1.028.132. 12
De vrijstelling van € 1.028.132 wordt niet per verkrijger
verleend, maar per objectieve onderneming. Tot de
objectieve onderneming behoort in casu het totale
ondernemingsvermogen van de CV. Daarnaast behoren tot
de objectieve onderneming onroerende zaken die tot het
20 | Nummer 1 | februari 2013 | www.pe-bedrijfsopvolging.nl
buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen van een
firmant behoren. De vrijstelling voor iedere afzonderlijke
verkrijger wordt bepaald door de breuk die wordt gevormd
door de waarde van de verkrijging te delen door de waarde
van de totale objectieve onderneming 13 en dit vervolgens
te vermenigvuldigen met € 1.028.132. Hetgeen boven
dit bedrag aan ondernemingsvermogen wordt verkregen
wordt nog voor 83% vrijgesteld. Dit is de totale voorwaardelijke
vrijstelling. Alle vrijstellingen zijn voorwaardelijk.
De verkrijger moet gedurende vijf jaar uit de
medegerechtigdheid winst blijven genieten. Naar mijn
mening zou het ook voldoende moeten zijn als de ver krijger
de onderneming voortzet in de vorm van een eenmanszaak.
Voor de resterende 17% kan rente dragend uitstel van
betaling worden verkregen (art. 25, lid 12, Invorderingswet
1990).
4. Het uittreden van de
commanditair vennoot bij leven
Het zal niet altijd wenselijk zijn dat de cv in stand blijft tot
het moment van overlijden. Zo kan de cv destijds met name
zijn opgericht om financierings problemen bij de opvolger te
verminderen. Heeft de opvolger na een aantal jaren
voldoen de middelen om het aandeel van de commanditair
vennoot uit te kopen, dan kan het de wens van partijen
zijn de cv te ontbinden. Hierna wordt weer afzonderlijk
aan dacht besteed aan de gevolgen voor de heffing van
inkomsten belasting en de eventuele gevolgen voor de
heffing voortvloeiend uit de SW 1956.
4.1 Heffing inkomstenbelasting
Als de commanditair vennoot zijn aandeel overdraagt aan
de opvolger, wordt dit gezien als staking van de medegerechtigd
heid. Dit betekent dat moet worden afgerekend
over de in het ondernemings vermogen begrepen stille
reserves of goodwill en fiscale reserves. Heeft de cv
gedurende 36 maanden bestaan, dan kan zonder problemen
worden doorgeschoven naar de opvolger (art. 3.63 Wet IB
2001). De oudedagsreserve kan wederom alleen worden
doorgeschoven naar de partner (net als bij overlijden). Dit
betekent dat bij het aangaan van de cv gebruik kan zijn
gemaakt van art. 3.63 Wet IB 2001 en dat dit weer aan de
orde is bij het uittreden van de commanditaire vennoot.
In plaats van gebruik te maken van de doorschuif faciliteit
kan ook een beroep worden gedaan op een invorderingsfaciliteit
(art. 25, lid 18 en 19, IW 1990). Dan moet de
overdracht wel tegen schuldigerkenning plaatsvinden. Deze
invorderingsfaciliteit is renteloos. Het uitstel wordt
evenredig verminderd. Daarmee wordt bedoeld dat het
uitstel gekoppeld is aan de aflossingstermijn, maar waarbij
de duur van het uitstel maximaal tien jaar is. Bij een
aflossings periode van bijvoorbeeld acht jaar moet de
belasting in acht jaar lijkse termijnen worden voldaan.
Het bedrag waarvoor uitstel wordt genoten, wordt
herrekend als extra aflossingen plaatsvinden.