Versão PDF - Ordem dos Revisores Oficiais de Contas

CONTABILIDADE
contas consolidadas como nas contas individuais segundo o MEP)
ou com uma associada (eliminação na proporção da participação).
Na circunstância da relação de grupo, a NCRF 15 determina que, nas
contas individuais, se aplique o MEP e, além disso, se proceda à
cativação dos resultados não realizados no grupo e que permanecem
em “stock”: “8. Nas demonstrações financeiras individuais de uma
empresa-mãe, a valorização dos investimentos em subsidiárias deve
ser efectuada de acordo com o método de equivalência patrimonial,
aplicando-se, ainda, o disposto nos parágrafos 14 e 15”.
O segundo período do número 15 daquela NCRF – “Os resultados
provenientes de transacções intragrupo que sejam reconhecidos
nos activos, tais como inventários e activos fixos, são eliminados por
inteiro” – quer exactamente significar que os resultados da
participante apenas são nesta realizados após a venda pela
participada.
A expressão, no número 8 da norma, “aplicando-se, ainda” implica
que não se usa apenas o MEP, mas este e o complemento do número
15.
Pretendeu-se, afinal, com esta disposição que, na participante, os
resultados nas contas individuais fossem os mesmos que figuram
nas contas consolidadas.
De mencionar, também, que, nos citados números 14 e 15, quando
referidos às contas individuais, a referência à eliminação, de saldos,
transacções, rendimentos e ganhos e gastos e perdas intragrupo só
pode ser entendida, rigorosamente, quando se tenha querido, na
base, adoptar a mesma metodologia da consolidação de contas –
não pretende significar que, nas contas individuais, se façam aquelas
eliminações (o que não tem sentido), mas fica claro que se pretende,
no fim, ter o resultado das contas individuais idêntico ao das contas
consolidadas.
A NIC 28 especifica, naturalmente, no seu número 20, que “muitos
dos procedimentos apropriados para a aplicação do método da
equivalência patrimonial são semelhantes aos procedimentos de
consolidação”, o que é repetido no número 57 da NCRF 13.
Os resultados provenientes das transacções ascendentes e
descendentes são, porém, agora, tratados de modo diferente do que
consta relativamente à consolidação.
Na verdade, é estabelecido no número 22 da NIC 28 e no número
46 da NCRF 13 que, na relação com as associadas, os resultados
provenientes daquelas transacções são reconhecidos nas contas da
participante “somente na medida em que correspondam aos
interesses de outros investidores na associada, não relacionados
com o investidor” (redacção da NIC 28) ou, “apenas até ao ponto dos
interesses não relacionados da investidora na associada” (texto da
NCRF 13).
Em ambas aquelas normas se completa afirmando que a parte da
participada nos resultados da associada resultante daquelas
transacções é eliminada.
Não existe, assim, qualquer diferença no tratamento das associadas
nas contas consolidadas e nas contas individuais – sempre se aplica
o MEP e não há diferenças na sua aplicação.
Como se afirmou, no caso das transacções sem “stocks” o resultado,
pelo simples jogo das contas, é o correspondente à participação de
terceiros na participada – isso mesmo foi evidenciado logo nos
exemplos iniciais: por exemplo, a conjugação dos juros debitados
por uma empresa à outra (e registados como rendimentos e gastos
de juros nas respectivas contas) com o resultado segundo o MEP (e
contabilizado como tal na participante) implica que, finalmente, o
resultado da participada seja o montante dos resultados (positivos
ou negativos) inerentes à transacção com os terceiros.
Nos casos das vendas com “Stock” também acontece isso mesmo,
mas de modo diferido – o resultado na participante apenas é
reconhecido aquando da venda dos inventários, ou, no caso de outros
activos, pela venda ou amortização.
De sublinhar ainda uma gradação das dificuldades na aplicação do
MEP quando se trata de uma subsidiária ou de uma associada.
No caso da subsidiária, há o domínio da participada e,
consequentemente, o pressuposto da minuciosa informação
requerida (para a consolidação e para o MEP).
Na hipótese da associada o conhecimento não é, eventualmente,
tão fluído, havendo, pois, limitações apreciáveis no acesso à
informação que, certamente, careceria de indiscutível fiabilidade
(por exemplo, conhecimento da existência de “stocks” na participada,
nas transacções descendentes, e das margens de lucro na participada,
nas transacções ascendentes).
Nos números seguintes procurar-se-á estudar, com quatro exemplos,
este tema.
7.
Comecemos por referir o tratamento das associadas, relativamente
às quais podemos encontrar, com actualidade prática, informações,
sugestões ou recomendações nos livros da Ernst & Young, KPMG
e Deloitte de que nos socorremos: Ernst & Young, International
GAAP 2011, General Accepted Accounting Practice under
International Financial Reporting Standards, Willey, 2011, páginas
685 e seguintes, KPMG, Insights into IFRS, KPMG´s practical guide
to International Financial Reporting Standards, 8th edition,
2011/2012, Sweet & Maxwell, 2011, páginas 391 e seguintes, e
Deloitte, iGAP 2011, A guide to IFRS reporting, Lexis Nexis, 2010,
páginas 2602 e seguintes.
Em todos estes textos é assinalado que a norma internacional não
fornece uma regra ou a indicação de modo de registo das operações,
no quadro do MEP.
8.
No que refere às transacções descendentes aqueles textos fazem
reflectir a cativação (ou suspensão, ou adiamento, ou diferimento)
dos resultados (na parte proporcional) nas contas de vendas e de
custo das vendas (Ernst & Young e KPMG), apenas na conta de
custo das vendas (Ernst & Young), ou na conta de vendas (KPMG),
sendo sempre aqueles resultados registados, em contrapartida, na
conta do activo da participação financeira.
Será esta a melhor solução, designadamente no nosso contexto?
Será útil, especialmente, alterar os valores das contas de vendas e
custo das vendas? Ter-se-á reduzido o valor da participação pela
venda de bens que ficaram em “stock” na participada?
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