AUDITOR 9/2010 - Komora auditorů Äeské republiky
AUDITOR 9/2010 - Komora auditorů Äeské republiky
AUDITOR 9/2010 - Komora auditorů Äeské republiky
You also want an ePaper? Increase the reach of your titles
YUMPU automatically turns print PDFs into web optimized ePapers that Google loves.
téma čísla – Mezinárodní standardy účetního výkaznictví<br />
<strong>AUDITOR</strong> 9/<strong>2010</strong> • strana 11<br />
Nové přístupy mezinárodních standardů<br />
k leasingovým transakcím<br />
Jednou z významných oblastí, které dlouhodobě zaměstnávají<br />
pozornost účetní veřejnosti i obecně uživatelů<br />
účetních závěrek, je problematika nájemních vztahů.<br />
Důvodem je skutečnost, že bez ohledu na formálně právní<br />
charakter každého nájemního vztahu je nepochybné,<br />
že jeho sjednáním vzniká nájemci právo užívat předmět<br />
nájmu po sjednanou dobu a za sjednaných podmínek,<br />
a tím zajistit potřebnou „vybavenost“ pro realizaci vlastních<br />
ekonomických činností. V souvislosti s tím však vzniká<br />
celá řada problémů, počínaje nalezením jednotného<br />
a transparentního přístupu k vykazování těchto vztahů,<br />
přes jejich oceňování a zohlednění změn ve sjednaných<br />
podmínkách, až po správné zachycení ukončení,<br />
resp. vypořádání nájemních vztahů. O jak zásadní oblast<br />
se jedná, lze dokumentovat i rozsahem nájemních vztahů,<br />
které v roce 2008 celosvětově dosáhly hodnoty<br />
640 miliard USD.<br />
České účetní předpisy vycházejí při vykazování nájemních<br />
vztahů primárně z vlastnických práv k pronajatému<br />
majetku. Neumožňují totiž účtovat o pronajatém<br />
majetku těm účetním jednotkám, které nemají vlastnické<br />
nebo jiné právo k tomuto majetku v rámci dlouhodobého<br />
majetku (s výjimkou účetních jednotek, které<br />
hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních<br />
samosprávných celků, a dále v případech smlouvy<br />
o výpůjčce po dobu zajištění závazků převodem práva<br />
nebo v případech, kdy se vlastnické právo k movitým<br />
věcem nabývá na základě projevu vůle jiným způsobem<br />
než převzetím věci resp. v dalších případech, kdy<br />
tak stanoví zvláštní právní předpisy nebo prováděcí<br />
právní předpisy). V zásadě tak není brána v úvahu ekonomická<br />
podstata transakcí, a dokonce ani v případech<br />
finančního leasingu vymezeného českými účetními<br />
předpisy jako „poskytnutí majetku za úplatu do užívání,<br />
jestliže je uživatel oprávněn nebo povinen v průběhu<br />
užívání nebo po jeho ukončení nabýt vlastnické právo<br />
k poskytnutému majetku“, kde je podstatou transakce<br />
jednoznačně profinancování pořízení majetku nájemce,<br />
není nájemci umožněno o takovém majetku účtovat až<br />
do okamžiku převodu vlastnických práv.<br />
Jiná je situace podle mezinárodně uznávaných<br />
účetních standardů. International Financial Reporting<br />
Standards (IFRS) i US GAAP shodně zakládají přístup<br />
k vykazování leasingů na jejich klasifikaci na operativní<br />
pronájmy a finanční leasing. Zatímco v případě<br />
operativního pronájmu nájemce účtuje pouze o nájemném<br />
jako o službě a pronajímaný majetek je vykazován<br />
pronajímatelem, finanční leasing se posuzuje<br />
z pohledu principu podstaty nad formou a protože<br />
nájemce přebírá v podstatě veškerá rizika a užitky<br />
vyplývající z vlastnictví aktiva, účtuje o pronajatém<br />
majetku. Toto řešení je sice z pohledu vypovídací<br />
schopnosti účetní závěrky v mnoha ohledech blíže<br />
realitě a lépe zobrazuje informace o podstatě nájemních<br />
vztahů, než je tomu v podmínkách českého<br />
účetnictví, ale přesto není zdaleka ideální. Problémy<br />
spočívají především v rozdílnosti vykazování nájemních<br />
vztahů v závislosti na subjektivním posouzení<br />
jejich charakteristik (zda se jedná o operativní nebo<br />
finanční pronájem), což znamená, že:<br />
• někteří uživatelé musí upravovat údaje z účetní závěrky,<br />
aby získali informace o skutečné struktuře<br />
aktiv, které účetní jednotka používá ke své činnosti,<br />
a získali současně informace o hodnotě souvisejících<br />
závazků, a to zejména ve vztahu k operativním<br />
pronájmům,<br />
• dochází k narušení srovnatelnosti účetních závěrek<br />
vyvolanému subjektivním přístupem ke klasifikaci<br />
pronájmů,<br />
• je vytvářen prostor pro účelové strukturování parametrů<br />
nájemních vztahů tak, aby mohla být uplatněna<br />
účetní metoda nebo ocenění, které nemusí být<br />
vždy v souladu s pravou podstatou transakce.<br />
Nedostatky stávajícího řešení se projevují zejména<br />
ve vztahu ke struktuře a kvalitě informací o nájemních<br />
vztazích v účetních závěrkách nájemců. Dalším významným<br />
problémem je však i konzistentní vykazování jednoho<br />
a téhož nájemního vztahu jak z pohledu nájemce,<br />
tak z pohledu pronajímatele, což je požadavek, který<br />
v podmínkách subjektivního<br />
vyhodnocení<br />
indikátorů klasifikace<br />
leasingu na operativní<br />
nebo finanční pronájem<br />
nelze zajistit. Nejenom<br />
z tohoto důvodu se<br />
zkvalitnění vykazování<br />
nájemních vztahů stalo<br />
jedním z klíčových<br />
společných projektů<br />
IASB (the International<br />
Accounting Standards<br />
Board – vydavatel IFRS) a FASB (the Financial<br />
Accounting Standards Board – vydavatel amerických<br />
účetních standardů, označovaných jako US GAAP).<br />
IASB a FASB společně vydaly v březnu 2009 tzv. discussion<br />
paper, ve kterém byly popsány předběžné<br />
charakteristiky nového účetního přístupu k účtování<br />
o nájemních vztazích, a po zvážení připomínek a ohlasů<br />
ze strany účetní veřejnosti, uživatelů účetních závěrek,<br />
regulátorů, auditorů a dalších zainteresovaných subjektů<br />
(předloženo celkem 302 připomínkových dopisů<br />
k tomuto tématu) byl dne 17. srpna <strong>2010</strong> zveřejněn<br />
návrh nového IFRS, který by měl řešit problematiku<br />
nájemních vztahů.
Change language