Register het - Register Belastingadviseurs

34
n n n n n n Inbreng in pvs
het Register | april 2013 | nummer 2
schrijvingsduur. Door een kortere inverdienperiode te
hanteren, wordt de fiscale afschrijving feitelijk naar
voren getrokken. En daarnaast kan de inbrengende
vennoot een fiscaal voordeel realiseren ten opzichte
van betaling buiten de boeken om, omdat hij de heffing
over de overgedragen stille reserves over meerdere
jaren uitsmeert. Daar staat voor de inbrengende
vennoot tegenover dat hij geen stakingsfaciliteiten
kan genieten, omdat hij geen stakingswinst geniet
maar een aantal jaren extra jaarwinst.
Bij een inbreng van gebruik en genot
blijven alle baten en lasten voor
rekening en risico van de inbrengende
vennoot komen
Ten slotte merk ik op dat, wanneer een onderneming
waartoe onroerende zaken behoren in een pvs wordt ingebracht,
de inverdienregeling de vrijstelling overdrachtsbelasting
ex art. 15, eerste lid aanhef en letter e,
ten 1 e WBR 1970 jo art. 4 Uitv.besl. BRV 1971 in de weg
staat. Dit, omdat de vrijstelling eist dat de inbrenger
voor minstens 90% voor de actuele waarde wordt gecrediteerd,
of voor minstens 90% van de fiscale boekwaarde
als wordt ingebracht tegen boekwaarde onder voorbehoud
van stille reserves.
Met name wanneer op de eenmanszaak van de ondernemer
goodwill staat geactiveerd, en hij wil vervolgens
zijn onderneming – waartoe ook onroerende zaken behoren
– inbrengen in een pvs, kan de inbrenger geen stille
reserves voorbehouden op die goodwill. Althans, het
zal leiden tot afrekenen over de stille reserve op de goodwill.
En betaling buiten de boeken om voor de goodwill
is ook geen optie, omdat – wil de vrijstelling overdrachtsbelasting
van toepassing zijn bij een inbreng tegen
fiscale boekwaarde – stille reserves moeten worden
voorbehouden.
Dan resteren er maar twee oplossingen: de inbrenger zal
het gebruik en genot van zijn onroerende zaken moeten
inbrengen. Maar dan deelt de andere vennoot niet in de
waardeontwikkeling van dat vastgoed. Of de andere
vennoot zal de overdrachtsbelasting die gemoeid is met
de inbreng in de pvs, voor lief moeten nemen: 6% van de
actuele waarde van het ingebrachte vastgoed maal het
winstaandeel van de betreffende vennoot. Een onbevredigende
situatie waar de praktijk mee worstelt.
Inbreng van gebruik en genot
Als een vennoot het gebruik en genot van een goed aan
de pvs ter beschikking stelt, blijven alle baten en lasten,
waaronder de waardemutaties, voor rekening en risico
van de inbrengende vennoot komen. Van vervreemding
van het desbetreffende goed is dan ook geen sprake en
dus ook niet van afrekenen met de fiscus.
De inbrenger krijgt als vergoeding voor het ter beschik­
king stellen van het goed een extra winstaandeel, dat materieel
het karakter heeft van huurpenningen. Toch is het
dit niet, omdat de vergoeding vooraf een winstaandeel is.
De vergoeding vormt geen onderdeel van de winstbepaling,
maar van de winstverdeling. Uit dit extra winstaandeel
dient de inbrengende vennoot vervolgens alle lasten
die met dat goed verband houden – afschrijvingskosten,
onderhoudskosten, financieringslasten, en dergelijke –
zelf te dragen. Het in gebruik en genot ingebrachte goed
staat op de buitenvennootschappelijke balans van de inbrengende
vennoot geactiveerd, evenals de bijbehorende
ter verwerving van dat goed aangegane leningen.
Voorbeeld
A brengt zijn onderneming in in een vennootschap onder firma
met B. Tot het ondernemingsvermogen van A behoort een
gebouw met een fiscale boekwaarde van € 100 en een actuele
waarde van € 150. Op het gebouw rust nog een financiering.
De winstverdeling tussen A en B is 60-40. Over enig jaar bedraagt
de winst € 120.
A brengt zijn gebouw in gebruik en genot in tegen een extra
winstaandeel van € 15. De winstverdeling luidt dan als volgt:
n A geniet een primair winstaandeel van € 15 plus een secundair
winstaandeel van 60% x (€ 120 – € 15) is totaal
€ 78;
n B geniet alleen een secundair winstaandeel van 40% x
(€ 120 – € 15) is € 42.
A zal echter wel zelf alle lasten met betrekking tot het gebouw
dienen te dragen, waaronder de financieringslasten, onderhoudskosten,
afschrijvingskosten, premie opstalverzekering,
onroerendezaakbelasting, e.d.
Btw bij inbreng van gebruik en genot
De hoogte van het extra winstaandeel dat de inbrengende
vennoot geniet kent in de praktijk een aantal varianten:
1 een vaste vergoeding (dat materieel derhalve het karakter
heeft van een huursom);
2 een vergoeding ter grootte van de kosten betreffende
het in gebruik en genot ingebrachte goed;
3 een extra winstaandeel.
In de eerste twee gevallen zal voor de omzetbelasting
sprake zijn van een dienst, zodat de omzetbelasting over
de vergoeding dient te worden berekend. Dit, tenzij het
gaat om een vrijgestelde prestatie, zoals bij verhuur van
onroerende zaken aan de orde kan zijn. Als sprake is van
inbreng van gebruik en genot van een onroerende zaak
en het goed valt nog onder de herzieningsregeling, dient
te worden geopteerd voor belaste verhuur, juist om herziening
bij de inbrengende vennoot te voorkomen. Anders
wordt het goed immers voortaan voor vrijgestelde
prestaties gebruikt.
Als de pvs de voorbelasting ter zake van de vergoeding
niet of niet geheel kan aftrekken, verdient het voor de
omzetbelasting de voorkeur om het gebruik en genot in
te brengen tegen een extra winstaandeel (variant 2).
Want dan wordt geen omzetbelasting gerekend over het
extra winstaandeel.