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08.03.2012
BFH: Passivierung "angeschaffter" Rückstellungen auch noch in
der folgenden Schlussbilanz trotz steuerlichem Ausweisverbot
Sachverhalt (verkürzt und vereinfacht):
• Eine GmbH übernahm zum 1.7.1994 den Betrieb einer Tochter-GmbH als Gesamtheit von Wirtschaftsgütern (
sog."asset deal"). Mit Ausnahme des Firmenwerts und diverser immaterieller Wirtschaftsgüter (Patente, Lizenzen,
Handelsmarken) wurden die Vermögensgegenstände und Schulden in der (handelsrechtlichen) Eröffnungsbilanz
der GmbH auf den 1.7.1994 mit den Buchwerten gemäß der Bilanz der Tochter-GmbH angesetzt. Der Firmenwert
wurde nach Abzug der übernommenen Buchwerte und der neu bewerteten vorgenannten immateriellen
Wirtschaftsgüter ermittelt und auf 15 Jahre abgeschrieben.
• Im Rahmen dieses Vorgangs wurden u. a. auch Jubiläumsrückstellungen und Rückstellungen für Beiträge an den
Pensionssicherungsverein (PSVaG) von der Tochter-GmbH übernommen und bei der Bemessung des
Kaufpreises berücksichtigt. Das Finanzamt war der Meinung, dass diese Rückstellungen zwar in der steuerlichen
Eröffnungsbilanz anzusetzen seien; sie seien jedoch in der (ersten) Schlussbilanz zum 31.12.1994 nach
steuerlichen Grundsätzen gewinnerhöhend aufzulösen (Jubiläumsrückstellungen: - eingeschränktes -
Passivierungsverbot gemäß § 5 Abs. 4 Einkommensteuergesetz = EStG; Rückstellungen gegenüber dem PSVaG
sind - zumindest im Streitjahr 1994 - handelsbilanziell ein Passivierungswahlrecht, was steuerbilanziell zum
Passivierungsverbot führt).
Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14.12.2011, I R 72/10:
Betriebliche Verbindlichkeiten, welche beim Veräußerer aufgrund steuerlicher Rückstellungsverbote (hier: für
Jubiläumszuwendungen und für Beiträge an den Pensionssicherungsverein) in der Steuerbilanz nicht bilanziert worden
sind, sind bei demjenigen Erwerber, der die Verbindlichkeit im Zuge eines Betriebserwerbs übernommen hat, keinem
Passivierungsverbot unterworfen, sondern als ungewisse Verbindlichkeit auszuweisen und von ihm auch an den
nachfolgenden Bilanzstichtagen nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit ihren Anschaffungskosten oder ihrem höheren Teilwert
zu bewerten.
Beratungshinweise:
• Es kommt also auch nach einem sog. "asset deal” nicht zu einem Auflösungsgewinn in der (ersten) folgenden
steuerlichen Schlussbilanz, wenn der Erwerber Verpflichtungen übernimmt, für die ein (nur steuerliches)
Passivierungsverbot besteht. Der BFH hat damit seine Rechtsprechung bestätigt und zugleich fortgeführt (vgl.
vorher bereits BFH v. 16.12.2009, I R 102/08). Die Finanzverwaltung (vgl. Schreiben des
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Bundesfinanzministeriums vom 24.6.2011) wollte diese Sichtweise nur in Fällen des internen Schuldbeitritts
anerkennen. Der BFH ist dieser Unterscheidung aber nicht gefolgt, weil die Verpflichtung (auch bei befreiender
Schuldübernahme durch den Erwerber) als Teil der Anschaffungskosten für die Aktiva realisiert wird, das
Einstehen für die Schuld durch den Erwerber also fortan nicht mehr die Gegenleistung im Rahmen eines
schwebenden Geschäfts ist, sondern nur noch dinglicher Erfüllungsakt.
• Das Urteil hat auch überragende Bedeutung für das Umwandlungssteuerrecht. Die dem Urteil entgegenstehende
Auffassung der Finanzverwaltung im Umwandlungssteuererlass vom 11.11.2011, Rn. 04.14, 12.04, 20.20, 24.03,
ist nicht länger haltbar.
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