Aktuelle Steuerrechtsprechung: - Dr. Heilmaier & Partner GmbH

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Aktuelle Steuerrechtsprechung:
† Abziehbarkeit von Nachzahlungszinsen
† Privatrechtliche Vermögensverwaltung durch juristische Personen des öffentlichen
Rechts
† Erste Rechtsprechung zur beihilferechtlichen Beurteilung der steuerlichen Privilegierung
bestimmter Dauerverlustgeschäfte juristischer Personen der öffentlichen Hand
bzw. der von ihnen beherrschten Kapitalgesellschaften und zu Einzelfragen der ab
2009 für diese Kapitalgesellschaften anzuwendenden so genannten Spartenrechnung
Keine Steuerpflicht von Erstattungszinsen
(BFH-Urteil vom 15.06.2010)
Zinsen gemäß § 233a AO auf Steuernachforderungen
stellen nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
(BFH) nicht abzugsfähige Ausgaben im
Sinne des § 12 Nr. 3 EStG dar. Zinsen auf Steuererstattungen
waren nach bisheriger Rechtsprechung
hingegen grundsätzlich beim Empfänger "als Gegenleistung
für die Überlassung von Kapital an die
Finanzverwaltung" steuerpflichtig. (u. a. BFH-Urteil
vom 08.11.2005 - VIII R 105/03).
Der Bundesfinanzhof hat nunmehr in einem Fall
(BFH-Urteil vom 15.06.2010 - VIII R 33/07), bei dem
es sowohl um die steuerliche Behandlung von Nachzahlungszinsen
als auch von Erstattungszinsen für
Einkommensteuernach- bzw. -überzahlungen ging,
wie folgt entschieden:
1. Für Nachzahlungszinsen wurde bestätigt, dass
diese zu den nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbaren
Ausgaben gehören.
2. Für Erstattungszinsen hat der BFH hingegen
seine Rechtsprechung dahingehend geändert,
dass diese nicht der Besteuerung unterliegen,
soweit sie auf Steuern entfallen, die gemäß § 12
Nr. 3 EStG nicht abziehbar sind (z. B. Einkommensteuer,
Körperschaftsteuer und ab 2008
auch die Gewerbesteuer).
Es sollten alle noch offenen Veranlagungen darauf
hin geprüft werden, ob Erstattungszinsen z. B. als
steuerpflichtige Erträge berücksichtigt wurden.
Privatrechtliche Vermögensverwaltung als
unternehmerische Tätigkeit einer juristischen
Person des öffentlichen Rechts
Juristische Personen des öffentlichen Rechts
(JPdöR) sind nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher
Art (BgA) körperschaftsteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1
Nr. 6, § 4 KStG). Die reine privatrechtliche Vermögensverwaltung
ohne besondere weitere Leistungen
stellt - von bestimmten Konstellationen (z. B. Betriebsaufspaltung)
abgesehen - körperschaftsteuerlich
keine wirtschaftliche Tätigkeit dar und kann einen
steuerpflichtigen BgA nicht begründen.
Auch umsatzsteuerlich sind nach dem Wortlaut des
§ 2 Abs. 3 S. 1 UStG JPdöR - von im Gesetz genannten
weiteren Einzelfällen abgesehen - nur im
Rahmen ihrer BgA und land- und forstwirtschaftlichen
Betriebe gewerblich oder beruflich tätig.
Bis zum Jahre 2009 war danach herrschende Meinung,
dass auch die reine privatrechtliche Vermögensverwaltung
der jPdöR nicht umsatzsteuerbar ist.
In Auslegung der maßgebenden europarechtlichen
Regelungen in Artikel 13 der MwSt-Systemrichtlinie
hat der EuGH im so genannten Salix-Urteil (EuGH-
Urt. vom 04.06.2009) entschieden, dass die privatrechtliche
Vermietung von Verwaltungsvermögen
keine Tätigkeit ist, die ihr im Rahmen der öffentlichen
Gewalt obliegt, sondern eine im Ergebnis grundsätzlich
wirtschaftliche Tätigkeit darstellt.
Der Bundesfinanzhof hat erstmals mit Urteil vom
20.08.2009 (V R 70/05) diese Rechtsprechung in die
nationale Rechtsprechung übernommen.
Streitig war allerdings bisher noch, ob die deutsche
gesetzliche Regelung in § 2 Abs. 3 S. 1 UStG i. V. m.
§ 4 KStG europarechtswidrig ist oder europarechtskonform
ausgelegt werden kann. Im ersten Fall ergibt
sich bis zu einer gesetzlichen Änderung der Vorschrift
praktisch ein faktisches Wahlrecht für den
Steuerpflichtigen (die JPdöR), sich entweder auf das
für ihn jeweils günstigere europäische Recht oder
das günstigere deutsche Recht zu berufen.
Im Urteil vom 15.04.2010 - V R 10/09 - hat der BFH
nunmehr entschieden, dass die deutsche Regelung
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in § 2 Abs. 3 S. 1 UStG i. V. m. § 4 KStG richtlinienkonform
ausgelegt werden kann. Danach sind die
körperschaftsteuerliche Beurteilung der Vermögensverwaltung
und auch die von der Finanzverwaltung
für das Vorliegen eines BgA grundsätzlich vorausgesetzten
Umsatzgrenzen für die umsatzsteuerliche
Beurteilung unerheblich. Durch das Urteil wird nunmehr
klargestellt, dass ein faktisches Wahlrecht nicht
besteht, so dass eine JPdöR auch im Rahmen der
Vermögensverwaltung umsatzsteuerbare und - soweit
keine Steuerbefreiungsvorschrift greift - umsatzsteuerpflichtige
Leistungen erbringt.
Gegen das Urteil bestehen Bedenken, insbesondere
weil der BFH zu einer richtlinienkonformen Auslegung
gelangt, die dem Wortlaut der deutschen Regelung
entgegensteht. Es ist aber davon auszugehen,
dass die Besteuerungsgrundsätze des Urteils
jedenfalls zukünftig zu beachten sein werden. Von
Bedeutung ist das Urteil insbesondere für solche
Sachverhalte, für die keine besonderen Steuerbefreiungsvorschriften
- wie z. B. § 4 Nr. 12 UStG - bestehen.
Für den Bereich der Kommunen ist hier insbesondere
die entgeltliche Überlassung von Sportanlagen
zu nennen.
Im Hinblick darauf, dass die Finanzverwaltung bisher
selbst von der grundsätzlichen Nichtsteuerbarkeit der
reinen privatrechtlichen Vermögensverwaltung ausgegangen
ist, ist zu hoffen, dass ein Nichtanwendungserlass
für das ergangene Urteil ergehen wird
und die neue Rechtslage auch für eine angemessene
Übergangszeit nicht zwingend anzuwenden sein
wird, um dem Steuerpflichtigen Gelegenheit zu geben,
laufende Verträge an die neue Rechtslage anzupassen.
Erste Rechtsprechung zur beihilferechtlichen
Beurteilung der steuerlichen Privilegierung
bestimmter Dauerverlustgeschäfte
juristischer Personen der öffentlichen
Hand bzw. der von ihnen beherrschten
Kapitalgesellschaften (§ 8 Abs. 7 KStG)
und zu Einzelfragen der ab 2009 für diese
Kapitalgesellschaften anzuwendenden so
genannten Spartenrechnung (§ 8 Abs. 9
KStG)
Ungewöhnlich schnell nach Einführung der gesetzlichen
Neuregelung zur Besteuerung steuerpflichtiger
Betriebe gewerblicher Art (BgA) juristischer Personen
des öffentlichen Rechts und insbesondere der von
diesen beherrschten Kapitalgesellschaften zum
1. Januar 2009 hat sich die Rechtsprechung mit Einzelfragen
zu diesem Besteuerungskomplex auseinandersetzen
müssen.
Der Grund hierfür liegt darin, dass § 8 Abs. 7 KStG
gemäß § 34 Abs. 6 S. 4 KStG auch schon für Veranlagungszeiträume
vor 2009 anzuwenden ist und
somit Wirkung für bereits laufende Streitfälle hat.
Der BFH hatte mit Urteil vom 22.08.2007 - I R 32/06 -
jedenfalls für kommunale Eigengesellschaften entschieden,
dass das Unterhalten eines strukturell
dauerdefizitären wirtschaftlichen Betriebs ohne
schuldrechtlichen Verlustausgleich und ggf. ohne
angemessenen Gewinnaufschlag durch die juristische
Person des öffentlichen Rechts als Gesellschafterin
regelmäßig zu einer so genannten verdeckten
Gewinnausschüttung führt.
Im Hinblick auf die ernormen finanziellen Auswirkungen,
die eine allgemeine Anwendung dieses Urteils
für die juristischen Personen des öffentlichen Rechts
bedeutet hätte, ist bis zur Verabschiedung einer gesetzlichen
Neuregelung zunächst ein Nichtanwendungserlass
der Finanzverwaltung zu diesem Urteil
ergangen (BMF-Schreiben vom 07.12.2007 - IV B 7 -
2706/07/0011).
In einem ersten Entwurf des Jahressteuergesetzes
2009 sah die gesetzliche Neuregelung zunächst eine
generelle Erweiterung der steuerlich zusammenfassbaren
Tätigkeiten nach § 4 Abs. 3 KStG um die öffentlichen
Bäderbetriebe vor. Insbesondere aufgrund
beihilferechtlicher Bedenken ist es dann zur jetzigen
Regelung im Gesetz gekommen, durch die nach
Auffassung des Gesetzgebers lediglich die bisherige
Verwaltungspraxis gesetzlich verankert wurde.
Zum Zeitpunkt der Gesetzesänderung waren eine
Reihe von Verfahren rechtsanhängig, bei denen es
um die Frage der steuerlichen Beurteilung von dauerdefizitären
Tätigkeiten von juristischen Personen
des öffentlichen Rechts insbesondere in der Rechtsform
von Kapitalgesellschaften ging.
Das Finanzgericht Köln hat nunmehr in einem solchen
Fall, bei dem es um die Verrechnung von Verlusten
eines Parkhausbetriebs (im Entscheidungsfall
mit der Besonderheit, dass die Gesellschaft nur das
operative Geschäft betrieb und die Parkhäuser von
der Gesellschafterin - juristische Person des öffentliche
Rechts - angemietet hatte) mit Gewinnen eines
Wasserversorgungsbetriebs in einer Kapitalgesellschaft
ging, mit Urteil vom 09.03.2010 - 13 K 3181/05
(Revision eingelegt, Az des BFH: I R 42/10) folgende
wichtige Feststellungen getroffen:
· Die Grundsätze der BFH-Rechtsprechung zu dauerdefizitären
Tätigkeiten von juristischen Personen
des öffentlichen Rechts in Kapitalgesellschaften
(insbesondere Urteil des BFH vom
22.08.2007 - R I 32/06) können aufgrund der Regelung
in § 34 Abs. 6 S. 4 KStG n. F. unter den
weiteren Voraussetzungen der gesetzlichen Re-
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gelung für Veranlagungszeiträume vor 2009 nicht
mehr angewendet werden.
· Ein Dauerverlustgeschäft i. S. d. § 8 Abs. 7 S. 2
KStG liegt dann vor, wenn eine wirtschaftliche Tätigkeit
aus den im Gesetz genannten politischen
Gründen (u. a. aus verkehrpolitischen Gründen)
aufgrund einer Prognose nach den Verhältnissen
des jeweiligen Veranlagungszeitraums nicht mit
einem positiven oder ausgeglichenen Ergebnis erbracht
werden kann oder nicht mit einem steuerlichen
Totalgewinn zu rechnen ist (Bestätigung der
Definition des Dauerverlustgeschäfts in Tz. 36 des
BMF-Schreibens vom 12.11.2009).
· Mit dem Parkhausbetrieb betreibt die Gesellschaft
ein privilegiertes Dauerverlustgeschäft; dies gilt
auch dann, wenn die Gesellschaft nur das operative
Geschäft in gemieteten Objekten ausübt.
· Eine Übernahme von Verlusten i. S. v. § 8 Abs. 7
Nr. 2 S. 2 KStG liegt auch vor, wenn diese nicht
durch Einlagen des Gesellschafters ausgeglichen
werden, sondern handelsrechtlich in der Gesellschaft
selbst, z. B. durch Gewinne anderer Sparten,
ausgeglichen werden.
· Berücksichtigungsfähig sind nur solche Aufwendungen,
Kosten oder Zuwendungen, die funktional
mit der privilegierten Tätigkeit in Zusammenhang
stehen.
· § 8 Abs. 7 KStG ist auch im Hinblick auf das EU-
Beihilferecht anwendbar. Die Regelung stellt zwar
eine Beihilfe i. S. des Art. 108 Abs. 3 AEUV 1 dar,
es handelt sich dabei aber weder um eine neue
noch um die materielle Änderung einer bestehenden
zulässigen "Altbeihilfe", weil die Vorschrift nur
eine seit bei Inkrafttreten des EWG-/EG-Vertrages
zum 01.01.1958 durch Rechtsprechung und Verwaltungspraxis
geprägte Rechtslage gesetzlich
regelt und hierdurch keine erweiterten Möglichkeiten
für den steuerlichen Querverbund verbunden
sind.
Das Finanzgericht hat die Revision beim BFH zugelassen,
da die Frage der rückwirkenden Anwendung
der Neuregelungen zum kommunalen Querverbund
und auch die Qualifizierung im Rahmen des europäischen
Beihilferechts Fragen von grundsätzlicher
Bedeutung betrifft.
Auch das Finanzgericht Düsseldorf hat sich mit der
rückwirkenden Anwendung des § 8 Abs. 7 KStG im
Fall einer strukturell dauerdefizitären Wirtschaftsförderungsgesellschaft
(Kapitalgesellschaft) und der
Einordnung ihrer Geschäftstätigkeit in das Raster der
ab dem Veranlagungszeitraum 2009 durchzuführenden
so genannten Spartenrechnung (§ 8 Abs. 9
KStG) beschäftigt. Anteilseigner der Gesellschaft, deren
Geschäftstätigkeit die Planung, Erschließung und
anschließende Vermarktung neuer Gewerbebetriebe
für ansiedlungs- und umzugwillige Unternehmen ist,
sind ausschließlich Kommunen.
Das Finanzgericht Düsseldorf kommt im Urteil vom
09.03.2010 - 6 K 3720/06 K,G,F - Nichtzulassungsbeschwerde
eingelegt (Az. des BFH: I B 50/10) -
ebenfalls zu dem Ergebnis, dass § 8 Abs. 7 KStG auf
Veranlagungszeiträume vor 2009 anzuwenden ist.
Zur Grundstückserschließungs- und -vermarktungstätigkeit
der Gesellschaft stellt das Gericht in dem
Urteil insbesondere Folgendes fest:
· Die Planung, Errichtung, Erschließung und anschließende
Vermarktung von Gewerbegebieten
ist eine Tätigkeit, die bei jPdöR einen Hoheitsbetrieb
darstellt, weil sie der Erfüllung öffentlicher
Aufgaben dient.
· Die Annahme einer hoheitlichen Tätigkeit ist aber
ausgeschlossen, soweit sich die jPdöR am allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr beteiligt und die
Tätigkeit sich nach ihrem Inhalt nicht von der eines
privaten Unternehmens wirtschaftlich wesentlich
unterscheidet
· Hoheitliche Tätigkeiten i. S. d. § 8 Abs. 7 S. 2
KStG können auch durch nicht beliehene privatrechtliche
Kapitalgesellschaften erbracht werden.
· Auf die umsatzsteuerliche Einordnung der Tätigkeit
kommt es für die ertragsteuerliche Beurteilung
nicht entscheidend an.
Rechtsstand: September 2010
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